時間：2023-09-14 17:43:40
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇財務會計制度會計核算辦法，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
1.符合《事業單位財務規則》和《事業單位會計準則》的基本要求。2012年新修訂的《事業單位財務規則》和《事業單位會計準則》是制定陜西省公路養護事業單位財務會計制度的基本依據。國家對一般事業單位的財務管理規范，應該全部體現在公路養護財務會計制度中，公路養護事業單位通過執行行業辦法即可以達到實施國家新事業單位財務會計制度的要求。2.符合財政改革的基本要求。政府部門預算管理改革和政府收支分類改革對公路養護事業單位的財務預算管理和財政收支管理有重要的影響。按其要求，財政撥款資金需要進行基本支出和項目支出的分類管理，并進一步按照政府收支分類科目中的支出功能分類和支出經濟分類科目進行核算與管理。此外，政府采購、國庫集中支付、公務卡管理等財政管理規定也應該體現在行業財務會計制度中。3.符合事業單位國有資產管理的基本要求。財政部2006年印發的《事業單位國有資產管理暫行辦法》以及其他相關規定中明確了事業單位國有資產管理的基本要求。陜西省公路養護事業單位屬于國有事業單位，單位擁有的資產屬于國有資產。對此存貨、固定資產、在建工程、對外投資、無形資產等國有資產的取得、使用和處置等，都需要執行財政部和陜西省財政廳有關事業單位國有資產管理的相關規定。4.符合公路養護工程管理的基本要求。按照交通運輸部的規定，公路養護劃分為小修保養、大中修工程和改建工程。公路養護事業單位還承擔一些普通干線公路的擴建改造任務。不同的公路工程項目，交通運輸主管部門都有相應的規定，因此，有關公路養護工程的財務管理和會計核算，必須與交通運輸主管部門的相關規定相銜接。5.符合陜西國省干線公路預算管理體制的基本要求。公路養護財務會計制度的規范內容應當符合陜西省國省干線公路現行預算管理體制的要求。現行體制下，省公路局屬于省財政廳的二級預算單位，市公路管理局屬于市財政局的二級預算單位，縣公路管理段屬于市公路管理局下設的內部獨立核算單位。省公路局和市公路管理局之間不存在預算關系。省公路局撥付市公路管理局的公路養護、建設項目和公路信息化、養護設備購置、道班房建設等專項資金應直接列入省公路局的支出；市公路管理局對取得的省公路局的補助，應按《事業單位會計準則》的規定確認為事業收入。
二、陜西省公路養護事業單位財務管理辦法主要內容
1.突出強調了預算管理的具體要求。在《事業單位財務規則》財務預算管理一般要求的基礎上，特別明確了公路養護事業單位財務預算管理應嚴格遵循的規定，主要包括：基本支出和項目支出的劃分原則，編制財政補助收入預算和事業支出預算的規則，對基本支出預算和項目支出預算具體項目的界定，基本支出預算和項目支出預算編制的基本要求。強調基本支出預算需要按照省市財政部門的定額標準編制；詳細規范了公路小修保養、公路大中修、干線公路改擴建、對農村公路建設與養護補助、償還貸款本息等特殊支出項目的預算管理。2.明確了不實行固定資產折舊和無形資產攤銷制度。《事業單位會計準則》規定，事業單位是否計提固定資產折舊和無形資產攤銷，應在財務制度中規定，但《事業單位財務規則》中沒有明確計提固定資產折舊和無形資產攤銷的事項。陜西省公路養護事業單位在施行《公路養護會計制度》過程中一直計提固定資產折舊，并且計入養護成本。實施新的事業單位財務會計制度后，計提的固定資產折舊和無形資產攤銷不再計入支出，計提固定資產折舊失去了意義，因此，明確了陜西省公路養護事業單位不實行固定資產折舊和無形資產攤銷制度。鑒于公路養護事業單位非財政補助收入較少，計提修購基金意義不大，也明確了公路養護事業單位不計提修購基金。3.細化了收入支出的管理。一是按照交通專項資金管理的基本要求，將財政補助收入細化為“養路補助收入”、“車購稅補助收入”和“其他財政補助收入”三個財政補助收入類項目，將這些分類項目增設為明細科目。對公路養護事業單位從其他政府部門或上級單位等非同級財政部門取得財政撥款，依據財政部國庫司部門決算報表編制說明解釋將其確認為事業收入。二是明確了行業特色的事業收入與經營收入的區別。規定公路養護事業單位對外提供公路養護服務等專業業務活動取得的收入計入事業收入。對于公路養護事業單位提供的其他工程收入計入經營收入。三是按照交通專項資金管理的基本要求，將事業支出細化為“養路補助支出”“、車購稅補助支出”和“其他財政補助支出”和“其他事業支出”四個事業支出類項目，并將其增設為一級科目，以體現公路養護單位的行業特點；對公路改擴建支出、對農村公路建設補助、公路小修保養支出、公路大中修支出、綠化支出、渡口支出、安保工程支出、對農村公路養護補助支出、償還公路建設本金支出和利息支出等歸類的規定，也與公路工程預算管理保持一致。4.規范了公路債務管理的要求。與《事業單位財務規則》中的負債管理要求相比，一是明確了借入款項包括公路養護事業單位取得的短期借款和長期借款，以及特有的建設單位移交的公路建設投資借款。二是按照財務預算管理的規定，公路養護事業單位取得的各項借款不列入預算，用借款安排的公路工程支出不計入當期支出，以滿足“不得編制赤字預算”預算管理規定。對公路養護事業單位用債務資金安排的支出，本辦法采取單獨核算的方法，未列入當期支出。
三、陜西省公路養護事業單位會計核算辦法的主要內容
本辦法保留了新《事業單位會計制度》體現的主要變化：新增與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、國有資產管理等財政改革相關的會計核算內容；引入“虛提”固定資產折舊和無形資產攤銷的思路；明確基建數據定期并入公路養護事業單位會計“大賬”；規范非財政補助結轉、結余及其分配的會計核算；全面完善會計科目體系和會計科目使用說明；系統改進財務報表結構和體系等。為了滿足陜西省公路養護事業單位會計核算的特殊需要，本辦法較新《事業單位會計制度》相比主要做出了如下方面的變化：1.適當調整了會計核算基礎。《事業單位會計制度》規定“事業單位會計核算一般采用收付實現制，但部分經濟業務或者事項應當采用權責發生制”。鑒于陜西省公路養護事業單位的資金來源基本上是財政性資金，本辦法規定陜西省公路養護事業單位會計核算采用收付實現制。采取收付實現制的公路養護事業單位，為了適應管理的需要日常核算可采取權責發生制確認收入和支出，但在編制年度財務報表時需要按照收付實現制的要求進行相應調整。2.增加了公路在建工程的核算。《事業單位會計制度》中規范的在建工程屬于固定資產在建工程；現行財務會計核算制度并沒有將公路基礎設施確認為事業單位的固定資產，陜西省公路事業單位從事的與公路基礎設施有關的在建工程，包括公路小修保養、公路大中修與改建工程等，不屬于固定資產在建工程，因此，本辦法根據公路在建工程核算的需要新設置了“公路小修保養”、“公路大中修”、“公路搶修”、“公路改擴建”、“公路綠化”五個一級科目。3.增加了待核銷借款工程支出的核算。陜西省公路養護事業單位的公路債務部分來自于公路建設單位將已建成公路移交給公路養護事業單位的同時一并移交的公路建設借款本息余額；部分來自于公路養護事業單位為從事公路大中修與擴建改造工程負擔的債務。用債務資金發生的支出，按照《事業單位會計準則》和《事業單位會計制度》的規定不能計入當期支出，因此，本辦法專門設置一級科目“待核銷借款工程支出”用以歸集利用債務完成的待核銷公路工程支出。待預算安排了償債資金后，在償還債務的當期沖銷“待核銷借款工程支出”。4.細化了財政補助收入的核算。陜西省公路養護事業單位取得的各項財政資金中，成品油稅費改革交通專項資金和車輛購置稅交通專項資金都具有專項核算、專項管理的要求。為了適應這一要求，本辦法在“財政補助收入”一級科目下，專門設置了“養護補助收入”、“車購稅補助收入”和“其他補助收入”三個明細科目，以適應分類核算各種財政補助資金的需要。5.細化了事業支出的核算。為了更清晰反映陜西省公路養護事業單位事業支出的結構，滿足公路養護事業單位專項核算交通專項資金支出的需要，本辦法將“事業支出”科目拆分為“養路補助支出”、“車購稅補助支出”、“其他財政補助支出”和“事業支出”四個一級會計科目，分別進行核算和反映。細化事業支出一級科目后，會計核算辦法中設置的“事業支出”一級科目只核算用非財政補助資金安排的事業支出。6.增設了具有行業管理特點的財務報表。增設了養路支出預算執行表、公路小修保養表和固定資產增減變動表。本辦法設置的報表主要反映養路支出預算的實際執行情況、公路小修保養的實際成本、公路養護事業單位固定資產的增減變動情況，體現了陜西省公路行業管理的要求，為進一步加強對公路養護預算管理提供依據。
四、改革陜西省公路養護財務會計制度的效果
1.改革的影響。隨著陜西省公共財政體制改革不斷深化、事業單位改革和公路養護體制機制逐步推進，對公路養護單位的預算管理和財務管理都提出了新的更高的要求。出臺公路養護財務會計制度，是從制度上改革陜西省公路養護系統在長期計劃經濟條件下形成的固有財務管理模式的重要手段。長期以來，陜西省公路養護單位事企不分、養管不分、資金短缺、歷史包袱沉重，改革的主動性不高，通過財務會計制度的調整，有助于從財務管理的角度推動深化公路養護機制改革。兩項財務會計制度將預算管理的理念貫穿于公路財務管理的全過程，與財政預算管理規定實現全面接軌，順應了成品油價格和稅費改革對交通專項資金的管理要求。公路養護財務會計制度的改革是對陜西省公路養護事業單位會計核算制度和財務管理機制的重大調整，是陜西省交通系統財務管理的重大制度創新，對規范陜西省公路養護資金預算管理，全面提升交通專項資金規范化、科學化、精細化管理水平都有重大意義。2.改革的成果。2014年4月，《陜西省公路養護事業單位財務管理辦法》和《陜西省公路養護事業單位會計核算辦法》正式由陜西省交通運輸廳和陜西省財政廳聯合印發，并于2014年1月1日起在全省范圍內施行。陜西省公路養護財務會計制度順利實現改革，實現了預期目標。
作者：雷增弟單位：陜西省公路局
2010年12月財政部、衛生部頒布了新的醫院財務制度，旨在加強醫院財務管理和監督，規范醫院財務行為，提高資金使用效益。新醫財務制度下的會計核算有一個適應過程，其相應的會計確認、計量、記錄與報告，也面臨著改進與創新，醫院現行財務會計制度會計核算與以往對比具有以下顯著不同：其一就是將成本核算納入了會計核算；其二就是取消了“固定基金”科目，固定資產開始計提折舊、無形資產按期攤銷。在這樣一種跨越式財務會計制度變化的情況下，給我們日常的業務處理及會計核算帶來了不可避免的量化壓力及理念上的轉變，那么如何在這種情況下改進創新會計核算方法，一方面做好部門損益核算，另一方面在部門收支核算數據七分八分的情況下做到賬目清晰數據完整便于查找，這正是新醫財會制度下會計核算精細化所要面臨的挑戰和任務。
二、新醫院財務會計制度的會計核算特點
（一）適應性適應醫藥衛生體制改革深化給醫院內部管理與運行帶來的新變化；財政預算管理變革需要醫院會計制度改革與之相呼應，適應醫改和政府配套文件的要求；體現行業社會責任。
（二）針對性針對現階段醫院普遍存在盲目擴大規模、經濟效益低下，政府監管存在困惑和尷尬的現象，從落實醫藥衛生體制改革的要求出發，結合公立醫院經濟運行和財務收支的特點，單獨制定了《醫院財務制度》，明確了《醫院財務制度》適用于我國境內各級各類獨立核算的公立醫院。
（三）規范性規范了醫院的財務行為，財務制度是醫院的經營系統，規范的是醫院的管理；會計制度是醫院的信息系統，規范的是醫院的核算；審計制度是醫院的監督系統，規范的是醫院的執行。
（四）實用性改進完善會計科目設置和財務報告體系，增加了成本管理制度，第一次將科室全成本核算納入醫院會計核算；引入《醫院財務報表審計指引》，保證了醫院財會制度的執行質量；改進完善會計科目設置及核算內容，解決了收支分類不科學，解決了以藥養醫的賬務局面，解決了費用分攤的不合理；改進完善財務報告體系，新增現金流量表，明確了財務報表編制說明的內容，增強了財務報告的真實性和可讀性。
（五）合法性修訂制度依據的法律法規呈現出多樣性，使制度的實施更具法律依據。
（六）轉折性此次修訂標志著醫院管理從政府疏于對醫院管理的過渡期步入監管期，醫院財務管理從自由的運行期過渡到規范的運行期。
三、改進會計核算理念，實現會計核算精細化管理
通過上述對新醫院現行財務會計制度會計核算特點的分析，充分說明新醫財會制度的執行過程也是會計核算精細化充實改進創新的過程，加強會計核算精細化是落實財務管理制度的基礎，那么如何在醫院現行財務會計制度下加強會計精細化核算呢？
（一）關于收入支出業務靈活巧妙運用應收、應付往來帳科目。新的財務會計制度，收入和支出的制單，與以往顯著不同之處在于會計核算和部門成本核算是同時完成的，收支明細賬較為零散，不利于賬務的查詢，那么我們在會計核算時（主要是經常性固定性發生的業務）借助于往來科目進行過渡，不但可以通過分配收入支出計入發生部門實現部門成本核算，還可以通過往來帳直觀反映該筆業務發生總額。2012年Х月31日，某醫院財務開具轉賬支票支付電力公司當月電費50000元整。總務科進行查表后，該電費部門分配如表1。上述兩種方法對于該筆業務處理都是正確的，但是如果要查詢2012年Х月的電費發生額及當年累計電費發生額時，顯而易見，肯定是第二種方便快捷直觀，在第二種會計核算方法下，一方面電費經過分攤后可以反映出各部門的電費發生額，達到成本核算的預期效果，另一方面可通過“其他應付款———××電力公司”科目很快查詢到電費發生情況，類似的業務均可采取這種辦法，又比如人員經費通過掛賬“應付職工薪酬”，每月發生的衛生承包費通過掛賬“其他應付款———××保潔公司”，每年發生的醫療廢物處置費通過掛賬“其他應付款———××公司”等。
（二）關于庫存物資出入庫業務庫存物資出入庫業務方面，通過會計核算加強物價和庫存物資的管理，舉例如下：①某醫院2012年Х月6日購買鋼板類骨科耗材50萬元，藥品會計辦理入庫時將其劃分為高值耗材，衛生材料一級庫管員在入庫單上驗收簽字。通過上述方法細化核算，庫存物資明細賬目余額即反映庫存，數量盤點條件不成熟的情況下，不但能夠避免以低值充高值的變向挪用情況，還能監督高值耗材的漏計費情況。
（三）關于出院病人欠費業務對于出院病人欠費業務，通過會計核算加強出院病人欠費的管理。2013年財務定期統一清理欠賬未結算費用，賬務處理如下：借：應收醫療款———出院病人欠費貸：應收在院病人醫療款收回欠款時賬務處理如下：借：現金———出納貸：應收醫療款———出院病人欠費在這種核算下各科室欠費及追繳情況是在備查帳中予以登記的，結果是備查賬經常發生錯記漏記，加大了對賬的工作量。2014年財務定期統一清理欠賬未結算費用，賬務處理如下：借：應收醫療款———出院病人欠費—ХХ科室貸：應收在院病人醫療款收回欠款時賬務處理如下：借：現金———出納貸：應收醫療款———出院病人欠費———ХХ科室在這種核算下各科室欠費及追繳情況在財務賬簿中就能直觀及時反映，結果是降低了對賬的工作量，提升了工作效率。
（四）關于固定資產折舊業務首先，購入的固定資產必須嚴格履行出入庫制度，在原始憑證上明確體現購買驗收及使用科室驗收情況；其次，在錄入固定資產卡片時嚴格按照卡片內容真實填寫，保證折舊計提科目及成本歸集的準確性。
四、結語
關鍵詞：會計制度；稅收法規；差異
引言：
會計制度與稅收法規之間存在著一定的差異，由此也會引發相應的一些社會問題：比如征納雙方的糾紛和納稅調整增多等等，但二者的關系是經過從不同到統一，進而再進行協調的過程，最終將差異降至最低點。因此通過認真分析二者差異，理清形成二者差異的原因及影響，提出建設性建議，努力對這些差異進行合理控制，以防止導致國家稅源的部分流失現象進一步擴大。針對此問題制定相關具有針對性的政策，使現代會計制度與稅收法規能達到真正有效意義上的協調，是源頭上，根本上的重要舉措，是解決問題的有效辦法。
一、會計制度與稅收法規的聯系
在我國，稅務會計是以國家現行稅收法制為準繩，以貨幣計量為基本形式，運用會計學的理論和核算方法，連續、系統、全面地對稅款的形成、計算和繳納進行核算和監督的一個會計學分支。它是以財務會計為基礎，在財務會計的形成發展過程中逐步產生和發展起來的。因而，稅務會計與傳統的財務會計有著質的繼承性和千絲萬縷的聯系。
從法律法規的條文來看，《會計法》第33條規定：“財政、審計、稅務、人民銀行、證券監管、保險監督等部門應當依照有關法律、行政法規規定的職責，對有關單位的會計資料實施監督檢查”。《稅收征收管理法》第19條規定：“納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置賬簿，根據合法、有效憑證記賬，進行核算。” 《稅收征收管理法》第22條規定：“從事生產、經營的納稅人的財務、會計制度或者財務、會計處理辦法和會計核算軟件、應當報送國家稅務機關備案。納稅人、扣繳義務人的財務、會計制度或者財務、會計處理辦法與國務院或者國務院財政，稅務主管部門有關稅收的規定抵觸的，依照國務院或者國務院財政、稅務主管部門有關稅收的規定計算，應納稅款、代扣代繳和代收代繳稅款。”上述條文體現出財務會計和稅務會計的高度重合。
二、稅務會計與財務會計的差異
雖然稅收會計和財務會計有著千絲萬縷的聯系，彼此相互影響、相互關聯，但是，稅務會計畢竟是一種不同于財務會計的特殊會計，所以它們又有著諸多不同之處。
會計核算和稅務核算雖然原則相同，但其具體內容存在差異，如配比原則，相關性原則；會計核算不遵循稅務核算一直遵循的合理性與確定性原則；同樣稅務核算也對會計核算規定的謹慎性以及實質重于形式這兩個原則沒有明文的具體規定。會計核算與稅務核算具體差異表現如下：
（1）收付實現制與權責發生制的差別。企業的會計核算以權責發生制為基礎。但是，稅務會計處理卻是按收付實現制的原則進行核算的。如在增值稅的交納是在產品銷售的基礎上，計算出應交增值稅的銷項稅額，并扣除已購入原材料所支付的進項稅額后，再來核算本期應交納的實際稅額。由于當期購入的原材料并不一定全部被消耗在當期已銷售的產品成本之中，因此，企業每期所交納的增值稅，并不是企業真正的增值部分的稅金。盡管從長期來看，企業所交納的增值稅總額與其增值總額是基本對應的，但是，就每個會計期間來看，增值稅實際稅負水平不同會計期間存在差異。
（2）在計提減值準備上的差異。新《企業會計制度》明文規定了包括計提壞賬準備在內的八項減值準備措施，這些措施體現了謹慎性原則獨特的重要性。稅務制度中根據《企業財務通則》的規定，只對壞賬準備的計提作了規定。而對其他七項的減值準備沒有做出相應的規定。這就容易造成企業利用減值準備來調節收入，調節利潤，達到延期納稅甚至避稅的目的。
（3）在時間配比原則上的差異。企業在進行會計核算時，應當遵循配比原則。配比原則要求企業在進行會計核算時，收入與其相關的成本、費用應當相互配比，同一會計期間內的各項收入和與其相關的成本、費用，應當在該會計期間內確認。配比原則包括含義之一是時間配比，即一定時期的收入與同時期的費用相配比，如將當期的收入與管理費用、財務費用等期間費用相配比。而稅務制度規定納稅人發生的費用在應分配的當期申報扣除，不得提前或滯后申報扣除。
（4）對收入的確認方面。由增值稅條例中所規定的“納稅人銷售貨物或應稅勞務的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定定期銷售額”。財務會計和稅收的角度不同，所以兩者的經濟來源有所不同，這種不同就體現在稅收除了財務會計制度規定的賣價或勞務的價款還包括著其他的價外費用。
（5）借款費用。主要從以下幾方面去體現：①利率限制。稅收法規規定，一旦借款的費用實際上比貸款利率高并且超過了規定的數額和比例，就會在政策規定下做出一定的協調性調整。但嚴格的利率控制在會計上實際上是沒有的。②輔助費用。對于左右著會計的重要事項應該進行不同的處理，這些必須是有明文規定的，在會計核算中是有著重要性原則進行規劃，但是稅收沒有對重要或者次要的輔助費進行細化和分條說明，影響著會計的工作。③折價攤銷。稅收法規沒有具體規定這一問題，但是會計法的規定中明確引導可以使用直線或者實際利率法。④籌建期間的借款費用（計入固定資產的除外）。稅收法規規定這些費用要在規定的期限內進行分攤，但是會計上的規定就不同了，是在經營的第一個月一次損益。⑤資本化費用數額。稅收法規對于會計上規定的，認為這些資本化的借款費用是受到實際的輸出成本購入的資產影響的，同時這些借款費隨著利率的變化也需要進行不同的計算并未進行規定。
三、 現代會計制度與稅收法規差異造成的影響
（1）對稅收征管工作的影響，容易引起稅源的流失。企業在進行會計核算時，成本費用是沒有在具體規定指引之下進行核算的，對于可以計算入內的沒有具體的比例限額進行限制，通常面對這種情況企業就將全部的費用當作成本，因為落后的稅法法規對于這一點并沒有進行銘文的規定。
（2）對于稅收細則方面，造成納稅調整項目增多。會計制度與稅收法規的差異有著永久性和時間性，這就體現在收入界定的標準以及劃分的時間存在差異，這些差異一旦增多，需要隨之調整的地方也會增多，這樣便會對于企業核算造成不便。
（3）對稅收監管的影響。從企業的角度看，會計核算與稅收核算的差異擴大對于征稅的順利進行很不利，不但是使各種稅務信息變得龐大復雜，另一方面也是對于很多躲避稅務的經濟行為者提供了鉆空子的機會。對于企業而言，這種差異要是擴大開來，會加大會計信息的復雜性。不僅，一方面增加納稅金額，另一方面也可能會導致逃稅漏稅現象頻發，這對企業的發展是有百害而無一利的。
隨著經濟的不斷發展，企業的發展也是日新月異，很多企業已經或者說正在參見國際相關條例和法規進行著商業活動，但是稅收法規落后于會計制度，并沒有適時做出調整，這就難免會有爭端和爭議產生，兩方的利益的確難以協調。
四、縮小現代會計制度與稅收法規之間差異的建議
面對我國目前的現狀，稅收的作用日益明顯，尤其是維護社會公平這一作用至關重要，因為會計制度方面相關建設還在逐步完善，作為一種制度其規范作用還未能充分發揮實效。會計信息的質量高低與否就是非常重要的一個方面，影響著社會生活的方方面面，為了社會經濟的健康持續發展，需要解決好現代會計制度和稅法法規之間的差異問題，而現代會計制度與稅收法規之間差異的協調顯得不僅重要，且十分必要，基于上述分析思考如下：
（1）企業會計制度與稅務制度的規定能一致的應當盡可能一致。國家財政分配的基本原則是處理好國家、企業和個人三者的利益，而這三者之間的利益關系是對立的統一。稅收是國家財政分配的主要形式，考慮到由于經濟決定稅收，所以從長遠來講，國家和企業的利益應當是一致的，這就決定了企業會計與稅收法規能夠一致的地方應盡量保持一致。在制定《企業會計制度》時，應在不違背會計核算一般原則和會計要素確認計量原則的前提下，盡量與稅務制度保持一致。同樣，稅收法規也要吸收會計制度的合理規定。
（2）企業會計制度與稅務制度之間可以保留必要的、少量的不一致。由于會計制度與稅務制度規范的對象和目標不同，兩者在會計處理上的差異不會消除，因而納稅調整也是國際通行的做法。如2000年在大中型企業采用、2001年在所有企業采用的“企業所得稅年度納稅申報表”格式及其填列方法，充分說明稅法越來越顯示其與財務會計的“獨立性”。過去的納稅申報表是以企業的利潤表為基礎，而新的納稅申報表則從稅法認定的收入開始填列。會計制度盡管在遵循會計一般原則的前提下，應盡量減少其與稅法的差異、減少納稅調整事項，但因兩者目標差異的存在，卻不可能做到完全同步。由此帶來企業納稅調整是必須的，企業進行納稅籌劃也是必然的，這些都可以由稅務會計來承擔。財務會計應該保持其基本規范，不能再因“財稅合一”而影響會計信息質量。在這種情況下，企業應當按照會計制度的規定進行核算，在計算繳納所得稅時按稅務制度規定進行納稅調整。如果不實行會計與稅收相分離，會計的 “穩健”等若干會計原則將無法貫徹。
（3）稅法中有些政策急待明確。如會計制度遵循謹慎性原則，規定了可以計提8項減值準備，稅收政策應從保護稅本，降低投資風險，刺激投資欲望出發予以確認，但為了防止企業過度謹慎，稅務制度應明確其計提比例，以保證國家稅源不流失。
（4）借鑒他國經驗。會計制度與稅收法規存在差異并難以協調，不僅是在我國有之，對于世界很多國家而言，這是普遍存在的一個社會經濟問題。因為這本身也是伴隨著現代社會經濟衍生的一個問題，所以面對問題，首先要有信心和底氣，堅信可以解決好，同時要想辦法如何借鑒他國成功經驗并結合我國國情配合我國經濟發展水平找到適合我國的那個有效途徑，這就需要觀察和學習，研習他國特別是發達國家的成功歷史性做法，基于本國國情，不斷創新制度和計算方法，充分發揮稅收對于穩定社會的作用，在某種程度上也可以說是對我國市場經濟的一個完善。
六、總結
隨著經濟的發展，一些新型的經濟事項不斷涌現，財務會計發展成獨立的個體就是最明顯的體現，在這各個體之中，稅務會計就是作為基于財政財務的基本法則而衍生出一個相對獨立的學科分支，這就需要從事財務核算的人員不僅要具備財務會計的專業知識，同時也要對稅收知識稅務理論有一個明晰的了解，這樣會計制度和稅法法規的差異才不至于隨著經濟發展而不斷擴大，乃至于最后影響納稅人的利益，也不利于社會經濟的健康持續發展，這是一個亟待深入探討和解決的重要問題。
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關鍵詞：農民專業合作社；財務會計制度；意見和建議
中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）08-0-01
一、現狀與存在的問題。據對全鎮74個農民專業合作社執行農民專業合作社財務會計制度（試行）情況的調查，主要有以下問題：
1.財務會計崗位及人員存在的問題，大部分的農民專業合作社只設出納崗位，會計只是臨時指定一人做賬，且會計人員大部分是合作社的成員，會計專業知識及技能較低，無會計從業資格證書的人員占92%以上。
2.會計核算不規范，由于會計人員專業水平較低，在會計核算也只采用較簡單的方式進行，未能參照企業會計制度或小企業會計準則進行會計核算，更無法按照財政部頒發的農民專業合作社會計制度（試行）去執行。如農民專業合作社會計制度（試行）規定的盈余分配方式中的按交易量分配方法，據對全鎮23個村（場）74個農民專業合作社幾乎均無按交易量分配合作社經營盈余，只有個別要申報示范合作社的才補辦。
3.未設置成員賬戶進行明細核算，調查顯示，因農民專業合作社在工商部門登記采用的是不驗資不年檢的辦法，因此大多數成員不知道也不關心股金的份額情況，造成了大部分農民專業合作社無成員賬戶進行明細核算。
4.監管農民專業合作社執行農民專業合作社會計制度（試行）無力，盡管農民專業合作社執行農民專業合作社會計制度第八條第二款規定，農村經營管理部門依照《農民專業合作社法》和有關法規政策等，對合作社會計工作進行指導和監督，但從目標前情況來看，由于合作社是獨立的法人，具有企業自主經營的性質，鄉鎮經管站未介入對農民專業合作社財務會計制度執行的監督與指導工作。
二、鑒于上述調查中發現存在的問題，依據農民專業合作社會計制度（試行）第八條第二款的相關規定，本文從鄉鎮經管站的角度對農民專業合作社執行農民專業合作社會計制度（試行）中存在的問題提出如下意見和建議。
1.鄉鎮經管站要增設指導農民專業合作社財務會計制度的崗位和人員編制，所需經費應納入鄉鎮財政預算，并規定在指導過程中不得向合作社收取任何費用，防止變相攤派，增加合作社的負擔。
2.加強財務會計人員的培訓，提高財務人員的專業水平。由于農民專業合作社財務知識水平參差不齊，在指導過程中應分別進行指導、培訓，如今年省農業廳就對全省的省級示范社的財務人員進行了農民專業合作社財務會計制度（試行）培訓，南平市也對全市的示范社的財務人員進行了農民專業合作社財務會計制度（試行）培訓，在達到一定水平之后，對會計基礎知識進行更深層次的培訓，讓所有的合作社財務人員都能掌握會計專業知識，同時鼓勵合作社的財務人員通過參加考試取得會計從業資格證書，更好地為合作社提供會計服務。
3.建議所有的合作社均設立獨立的財務人員，即出納和會計。合作社可視自身的規模大小及工作量業務量的大小設專職或兼職的會計和出納，但會計和出納不得一人擔任。
4.建議合作社有條件的實行會計制度，合作社可自行選擇會計師事務所或專門的會計機構記賬。在條件成熟的鄉鎮，也可由鄉鎮經管站會計記賬，以快速提高會計專業水平，更好地執行合作社財務會計制度。
5.嚴格執行財政部頒發的農民專業合作社會計制度（試行）中規定的盈余分配辦法，設立成員賬戶明細賬。由于農民專業合作社的分配方法和企業會計制度的分配有很大的不同，特別是對盈余分配做出特別的規定，其目的是為保護合作社成員的合法權益不受侵害，因此要不折不扣地執行。
參考文獻：
1.現行科學事業單位會計制度概述。作為事業單位會計制度改革的一項具體措施，我國先后頒發有《科學事業單位財務制度》（1997年3月）、《科學事業單位會計制度》（1997年12月）、《軍工科學事業單位財務制度》（1998年1月）、《軍工科學事業單位會計制度》（1998年1月）等制度，形成了現行的科學事業單位會計制度（以下統稱“現行科學事業會計制度”）。現行科學事業會計制度，在當時的歷史背景下，順應了我國會計制度改革的總體要求，對我國科學事業單位的改革和發展發揮了一定的促進作用。
2.財務會計的一般意義。通常情況下，財務會計是企業的對外報告會計。財務會計主要是對企業已經發生的交易或信息事項，通過確認、計量、記錄和報告等程序進行加工處理，并借助于以財務報表為主要內容的財務報告形式，向企業外部的利益相關者提供以財務信息為主的經濟信息。其背景就是：企業資金來源的多元化。因此企業的利益關系人也是多元的。作為提供相關信息的財務會計就必須遵守“一般公認會計原則”，而不能單獨滿足某一個特定利益人的需要。“一般公認會計原則”是一系列的會計假設、會計原則和會計方法。其中與本論題相關的有：（1）會計主體假設。財務會計是為一個會計主體設置會計科目、編制會計報表、提供會計信息的。在現行的科學事業會計制度中，財務會計與基建會計還是分開的。因此，科學事業單位會計制度的會計主體不應該分開。（2）權責發生制和配比的原則。財務會計要根據權責發生制確認各個會計期的收入，根據配比原則確認相關的成本費用。在現行的科學事業會計制度中，現金收科學事業單位預算會計與財務會計結合問題研究張愛民穆家樂秦亮（華東理工大學，上海200237；上海科學院200235；上海市科學技術委員會200003）付制占據了主導地位，不能很好地處理科學事業單位的收入、成本及其相互配比的關系，不利于成本核算和績效評估。（3）折舊方法。財務會計的配比原則還要求對固定資產進行折舊，將其成本分攤到受益的各個會計期中。在現行的科學事業會計制度中，固定資產是不計提折舊的，固定資產在購置之日或者報廢之日一次性列為支出。這種核算辦法使得科學事業單位不能進行成本核算。可見，現行科學事業單位在上述重大方面還沒能應用財務會計的基本原則和方法。
3.現行科學事業單位可適用財務會計。我國科學事業的資金來源已呈多元化，政府科研撥款也只是科學事業單位多元化資金來源的一種。利益關系人也是多元化，向科學事業提供部分資金的政府只是科學事業單位的利益關系人之一。在此情況下，科學事業單位有必要向多元化的利益關系人提供一般公認的會計信息——財務會計信息。
4.現行科學事業會計制度在財務會計方面的不足。現行科學事業單位會計制度，還不能提供完整的財務會計信息，因為這個制度至少還存在以下的問題1：（1）固定資產核算導致相關信息不真實；（2）粗放式的投資核算，難以實現對投資的有效管理；（3）簡潔的無形資產核算，難以體現科研單位無形資產實際價值；（4）權責發生制與收付實現制缺少應用規范，隨意性大，成為人為調節的手段；（5）成本核算改革不到位，不利于科學事業單位成本管理和績效評價；（6）未考慮資產減值因素，諸多業務未有會計處理辦法；（7）負債核算，難以體現單位實際債務；（8）基建會計游離于科學事業單位會計核算之外。現行科學事業會計制度的上述缺陷，已經不能滿足多元化利益相關者的信息要求。只有通過對現行科學事業單位會計制度的改革，增加為資金來源多元化服務的財務會計方法，才能更好地滿足科學事業單位的內部管理和外部發展的要求。
二、現行科學事業會計制度與預算會計的不適應性分析
1.公共財政體制改革和科學技術體制改革的影響。歷史在不斷進步。現行預算單位會計制度和現行科學事業單位會計制度的建立開始于1997年。但是，1998年以來，我國預算管理制度開始了并一直持續深化著四大改革：編制部門預算、實行政府采購、建立國庫單一賬戶、深化收支兩條線。在公共財政撥款制度改革的背景下，接受公共財政資助的事業單位（包括科學事業單位）的財務管理行為、會計核算行為也隨之發生了重大的變化。公共財政體制改革以及科技體制改革，對科學事業單位產生了巨大的影響。一方面，隨著我國市場經濟建設的不斷加快，科技體制改革的不斷深化，科學事業單位相繼進入市場，業務范圍迅速擴大，科學事業單位的組織形式也在發生著變化。一部分科學事業單位市場化程度高，其組織形式也實現了從事業單位轉化為現代企業制度的變革。改制為企業后，這些科研單位開始執行《企業會計制度》。另一方面，還有一部分科學事業單位未施行企業化轉制的，繼續保持事業單位的組織形式。這類科學事業單位繼續執行《科學事業單位會計制度》，但是在組織內部也實施了部分類似于企業的改革，開始注重成本核算、講究科研項目的績效評價等。即使繼續保留了事業單位的組織形式，科學事業單位的經濟運行體制也發生了巨大變革；簡而言之，科學事業單位業務種類多樣化、經費來源的多渠道和投資主體的多元化。在發生了上述變化之后，科學事業單位顯然已經不再是傳統意義上的事業單位，而是一個兼容了事業單位和企業兩種經濟組織屬性的新型經濟組織。為此，現行科學事業會計制度顯然有諸多的不適應。
2.科研體制和公共財政體制改革對會計的要求。科學事業體制改革豐富了科學事業單位的財務行為，其既不同于行政單位的財務收支，接近但不完全等同于企業的成本效益核算。1997—1998年的預算會計制度改革，使得事業單位會計同行政單位會計區分開來，《行政事業單位預算會計制度》被分拆為《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》。在這個改革中，建立了單獨的《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》和事業單位分行業的會計制度。新的《事業單位會計制度》能夠為事業單位的經濟活動提供更為適合的會計服務。這是一個“放手”的舉措。因此，科技體制可以提出新的要求：進一步改革現行科學事業會計制度，提供多元化的會計信息，也就是更多地引進財務會計方法。公共財政體制改革也有監督公共財政預算經費的內在要求，也就是要求進一步改革現行科學事業會計制度，提供直接的預算執行信息，也就是適當保留預算會計方法，體現預算管理的要求。因此，公共財政體制改革對會計的影響，可以形象地表述：提出了一個“收手”的需要，即事業單位應該提供財政預算撥款的收支和結余的會計信息。科技體制改革和公共財政體制改革對科學事業單位會計任務的要求，在方向上是不完全一致的。因此，這對現行科學事業會計制度改革方向的選擇帶來了一個難題，即科學事業會計制度中預算會計和財務會計如何結合的問題。
3.科學事業單位施行預算會計的必要性分析。預算會計（BudgetAccounting）是現代會計中與企業會計相對應的另一分支，是適用于各級政府部門、行政單位和各類非營利組織的會計體系。我國財政部1988年頒發的《行政事業單位預算會計制度》中直接使用“預算會計”一詞。現在，預算會計這一概念有所擴大，在政府財政管理中和企業的管理會計中都有使用。預算會計是以預算（政府預算和單位預算）管理為中心，以經濟和社會事業發展為目的，以預算收支核算為重點，用于核算社會再生產過程中屬于分配領域中的各級政府部門、行政單位、非營利組織預算資金運動過程和結果的會計體系。如果企業的財務會計是以多元化的利益關系人的“公認”為著眼點，那么預算會計就是以預算收入和支出的實際執行情況為核算對象。科研體制改革之后，科學事業單位的收入已經多元化。但是，科學事業單位只要是接受了政府科學事業或科研項目撥款，除了要按照一般公認會計原則核算和報告本單位總體財務收支和財務狀況之外，還應該根據預算會計的原則來管理、核算和報告這些政府撥款的科研經費的收支、結余情況。因此就科學事業單位而言，預算會計是本單位的會計活動的必然任務。
4.現行科學事業會計制度不能直接完成預算會計的任務。現行科學事業會計制度的會計科目和會計報表，總括地核算和披露科學事業單位的業務收支和結余。政府撥款的收入、支出和結余，只是科研單位收入、支出和結余的一部分，不能在會計科目上特別是在會計報表中單獨地、直接地披露出來。另外，現行科學事業會計制度也不能反映出科研單位執行我國公共財政改革措施的情況。在公共預算制度改革中，“實行政府采購”和“建立國庫單一賬戶”是不同于科學事業單位自行采購、自行付款的特殊業務，需要設立特別的銀行賬戶，進行特定的會計核算。“深化收支兩條線”在科學事業單位也是適用的，那么科學事業單位也需要開設特定的收支科目，進行特殊的會計核算。但現行科學事業會計制度，不能滿足這些特定預算業務的核算要求。現行科學事業會計制度的會計報表也是綜合性的會計報表，沒有以政府預算撥款為口徑的獨立會計報表。現行科學事業會計制度已經落后于科研體制改革進程，不僅不能為科學事業單位向所有利益相關者提供完整財務會計信息，而且也不能為科學事業單位向政府部門提供滿足其撥款收支結余情況的預算執行信息。
三、科學事業單位預算會計和財務會計結合的方法
事業單位財務會計制度改革思路，在已經頒發的《事業單位會計制度（征求意見稿）》、《高等學校會計制度（征求意見稿）》、《醫院會計制度（征求意見稿）》中列明。本文不再贅述。本文將重點討論，科學事業單位的預算會計與財務會計結合的問題。1.科學事業單位中預算會計和財務會計結合的基本思路。財務會計與預算管理的結合，一直是科學事業單位財務管理的實踐內容。根據以往的實踐經驗和相關的研究，我們認為，科學事業單位預算會計與財務會計的結合，必須遵守以下原則：（1）預算項目管理與會計科目管理相結合。預算會計以公共財政的預算科目為管理工具，財務會計以會計制度中的會計科目為管理工具。預算會計和財務會計結合，就必須在實際核算中兼顧使用預算科目和會計科目。在科學事業單位，以預算科目為手段的項目管理已經比較成熟，應該繼續發揮這一優勢，與財務會計科目更好地結合起來。（2）權責發生制和收付實現制相結合。在新的形勢下，科學事業單位已經不能偏重于權責發生制或者現金收付制中的某一個原則。權責發生制和現金收付制各有適用的會計要素和會計行為。因此，科學事業單位應該根據實際情況，對不同的會計、財務或預算業務，選擇適用的核算方法。在財務會計核算中，對于財政預算撥付的科學事業費和科研項目經費，應以收付實現制為主來核算；對于橫向科研項目經費，應選擇權責發生制為主來核算。（3）面向政府財政管理和面向單位內部管理的結合。在實施了面向市場的科研發展戰略情況下，科學事業單位的服務對象既包括政府單位，也包括各類服務對象。科學事業單位的會計信息報告對象，不僅包括政府單位，而且包括其他社會管理和服務單位，還要面向科學事業單位的內部管理人員。面對多元化的會計服務對象，科學事業單位的會計要采取綜合性的科學管理方法，滿足著政府和內部管理的信息需求。對于事業單位的財政經費和社會服務的經費，必須采取多維的核算模式，不僅要滿足政府的信息需要，而且也要滿足科學事業單位的內部管理的需要。2.預算會計與財務會計結合的成果是編制預算執行報表。財務會計的成果就是編制一套反映會計主體的財務狀況、經濟活動收支和現金流量的情況的財務報表。預算會計的成果是反映預算單位的預算經費的收入、支出和結余情況。科學事業單位預算會計和財務會計結合的目的，就是要在編制的一系列財務報表中也要反映本單位預算經費的收入、支出和結余情況。無論在會計核算中采用何種具體方法，科學事業單位最終都要編制“預算執行表”，系統地反映事業單位在預算期間內所作的每一項決策和預算資金的具體用途和用款進度。預算執行表分為“預算收支總表”和若干支出明細表。預算執行報表應當按照可支用預算款、收入、支出進行列報。支出明細表可以根據預算管理的要求，設立“基本支出明細表——人員經費”、“基本支出明細表——日常公用經費”、“項目支出明細表——人員經費”、“項目支出明細表——日常公用經費”等明細表。
3.科學事業單位預算會計與財務會計結合的一般方法。科學事業單位要編制上述預算執行情況報表，就必須在會計核算中通過適當的方法來實現。1997年頒發的《事業單位會計制度》和《科學事業單位會計制度》，只能直接反映全額財政撥款單位的預算收支和結余情況。對于收入多元化的事業單位，現行的《事業單位會計制度》和《科學事業單位會計制度》就不能直接反映預算的收入、支出和結余情況。在公共財政改革深化的情況下，一方面相對獨立地反映預算收支和結余的要求越來越強烈，另一方面現行的科學事業會計制度不能直接滿足這一要求的缺陷越來越明顯。科學事業單位的預算會計和財務會計的矛盾越顯突出。2009年財政部先后編制和公布了《事業單位會計制度（征求意見稿）》、《高等學校會計制度（征求意見稿）》、《醫院會計制度（征求意見稿）》，提出了一套預算單位財務會計與預算會計有機結合的新的會計制度，其中提出了兩個基本的模式：備查簿模式和單獨核算模式。上海科委系統的部分事業單位在實踐中探索和實施了一種特殊的方法，簡稱“多維單獨核算模式”。這些方法可以成為科學事業單位實施預算會計和財務會計結合的方法。
（1）備查簿模式。采用備查簿模式的科學事業單位，應當在“財政補助收入”科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項”級科目設置明細賬，在有關成本費用類科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出經濟分類科目”的“款”級科目設置明細賬，進行明細核算。同時，在備查簿中設置基本支出匯總表和項目支出匯總表，根據有關成本費用科目的明細科目分析填列，逐月匯總，并據此作為編制預算報表的依據。
（2）單獨核算模式。采用單獨核算模式的科學事業單位，應當單獨設置預算會計科目“預算收入”、“預算支出”和“可支用預算款”，與財務會計科目平行核算，期末根據預算會計賬簿編制預算報表。“可支用預算款”科目，核算事業單位收到的在預算年度內可以安排事業活動的政府撥款或者補助款項。本科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出經濟分類科目”的“款”級科目設置明細賬，進行明細核算。科學事業單位應當在收到政府對其預算的批復時，按照批復的數額確認增加可支用預算款；在事業單位運用預算額度時，應按照實際支出數確認減少可支用預算款。按照政府批復的預算額度，借記本科目，貸記“預算收入”；實際支用預算款時，借記“預算支出”，貸記本科目。“可支用預算款”借方余額為預算收入超出預算支出的額度，即未支用的預算數；貸方余額為預算支出超出預算收入的額度，即超預算的支出數。“預算收入”科目，核算事業單位按照核定的預算和經費領報關系收到的由財政部門或上級單位撥入的各類事業經費。包括國家投資于事業單位用于固定資產新建、改擴建工程的撥款。本科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項”級科目設置明細賬，進行明細核算。收到政府對事業單位預算批復時，按照政府批復的預算額度，借記“可支用預算款”科目，貸記本科目。平時本科目貸方余額反映財政或者上級單位撥入經費的累計數。期末結轉后，本科目應無余額。“預算支出”科目，核算由財政部門、上級單位撥入的指定項目或用途并需要單獨報賬的專項資金的實際支出數。包括事業單位列入基本建設計劃，用國家基本建設資金安排的固定資產新建、擴建和改建形成的支出。本科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出經濟分類科目”的“款”級科目設置明細賬，進行明細核算。事業單位應當在收到預算批復時，根據批復的數額確認預算收入。事業單位開展業務活動，運用預算額度時，按照實際支出的數額，借記本科目，貸記“可支用預算款”科目。期末結轉后，本科目應無余額。
（3）多維單獨核算模式。上海科委系統的科學事業單位一直在開展探索預算會計和財務會計如何結合的實踐活動，目前已經形成了一種結合了“備查簿模式”和“單獨核算模式”之特點的“多維單獨核算模式”。簡而言之，“多維單獨核算模式”就是利用會計核算軟件的計算機軟件平臺，在收入和支出的會計科目中按照“財務會計科目”、“政府收支分類科目”、“經費項目（來源）科目”和“部門分類科目（名稱）”等若干標準，平行設立多級明細科目，在計算機中進行平行核算。在編制會計分錄中，設置了必須強制平行確認和平行輸入的上述四類明細科目代碼；在會計憑證中，按照“財務會計科目”顯示會計分錄，但在摘要中一定要按照預定的句式顯示“政府收支分類科目”、“經費項目（來源）科目”和“部門分類科目”的信息；根據財務會計科目的信息編制財務報表，根據“政府收支分類科目”和“經費項目（來源）科目”的信息編制預算執行表，根據“部門分類科目”和其他類別科目的信息編制內部單位業績評價報告。
4.事業單位預算會計與財務會計結合方法的評述。“備查簿模式”、“單獨核算模式”和“多維單獨核算模式”都能為事業單位提供及時、真實的預算信息，編制有關預算報表。
（1）備查簿模式。“備查簿模式”不需要增設一級科目，只是在現行的收入和支出科目中設置“基本支出”和“項目支出”二級科目，會計業務較為簡單。該方法的難點是：預算經費涉及的支出科目較為復雜，各自設立“基本支出”和“項目支出”二級科目可能存在一定的難度，容易產生混亂。因此，業務較為單一（即預算經費支出內容單一）、規模較小的事業單位可以采用備查簿模式登記有關預算信息，據此編制預算報表。
（2）單獨核算模式。單獨核算模式是與財務會計平行進行的核算行為，實際上是預算和財務同時進行的兩維單獨核算模式。在此模式下，對于收入、支出和結余分別設置了預算會計科目，對預算收支及結余進行單獨核算。在這種模式下，在一個同一的賬套中，各自獨立壘灶（設立會計科目）、各自獨立燒飯（登記和核算）、各自獨立吃飯（報賬）。而且兩者可以遵守不同的原則。譬如，財務會計可以執行權責發生制；預算會計可以執行收付實現制。根據收付實現制，在購置固定資產的支出中，購置固定資產的行為可以直接作為預算支出行為，而該支出在財務會計中必須資本化，以后續的折舊作為財務支出。如果業務較多的事業單位，可以并應該采取這種方法。
（3）多維單獨核算模式。“多維單獨核算模式”不僅按照財務會計準則進行財務核算，按照預算管理的口徑核算、報告預算收支和結余情況，而且還可以提供預算項目來源的明細信息，預算項目承擔者的明細信息。實行這種方法，科學事業單位必須為各類科目編制系統的代碼，而且要平行登記和計算。除了保持財務會計按照一般公認會計原則進行核算，還要按照預算和其他管理的要求進行分類、登記、計算和報告。相對而言，這種方法工作量比較大，必須利用計算機。在現實中，在財務軟件中增加一些平行登記的功能，可以實現“多維單獨核算模式”。
四、科學事業單位預算會計和財務會計結合的策略
現行科學事業會計制度已經不能滿足科技體制和公共財政體制改革的需要，必須以改革的態度進行修改。
1.爭取與高等學校和醫院一起開展行業會計制度改革試點。目前，我國財政部門已經決定將高等學校和醫院兩個事業單位行業作為修訂現行會計制度的試點行業，正在加緊制度的修訂工作。高等學校和醫院都是接受公共財政撥款的事業單位。在已經頒發的這兩個行業新的會計制度征求意見稿中，不僅對財務會計核算方法進行了大量的修改，而且還增加了預算會計的核算和報告方法。與現行的會計制度相比，高等學校和醫院會計制度的征求意見稿能夠滿足一個事業單位內部的財務會計、預算會計以及兩者結合的需求。科學事業單位和高等學校、醫院兩個行業一樣，既接受公共財政撥款，又具有較為明顯的行業特殊性，可以并應該建立一個反映行業特殊性的會計制度，作為行業內部的單位開展會計活動，向政府和社會提供會計信息時必須遵守的業務規范。通過修訂新的科學事業會計制度，可以向政府和社會提供更相關的會計信息。
2.以財務會計原則和方法充實科學事業會計制度。首先要引進財務會計的諸多會計原則和會計方法，來充實現行科學事業會計制度。科學事業單位的科研活動已經在很大程度上接近企業的經營活動了。這是一個客觀事實。因此，我們應本著實事求是的原則，研究現代企業財務會計制度中可以為科學事業單位所用的會計原則、會計方法，并引進到新的科學事業會計制度之中。
3.以“單獨核算模式”或者“多維單獨核算模式”拓展科學事業會計制度的預算管理功能。我國科技體制改革已經深入進行，公辦科學事業單位業務活動、業務收入已經實現了多元化，“單獨核算模式”和“多維單獨核算模式”應該成為科學事業單位會計制度中開展預算會計的首選方法。科研事業單位的預算會計和財務會計實現了有效結合，既能向利益相關者報告單位完整的財務狀況，又能反映財政預算執行情況，而且還起到財務會計的內部管理功能。
4.以實事求是的態度推進預算會計與財務會計的結合。總體上看，科學事業單位的財政預算撥款和科研事業收入具有不同的流轉特征，也需要不一樣的具體預算管理方式。例如，科研項目費，可能會遇到政治、市場等不可控因素，對其預算支出的進度產生重大影響；而財政預算經費，一般用于基本的人員費用和公用經費，其預算支出的進度很少有不可控因素的影響。因此，科學事業單位的預算會計和財務會計的結合工作，可以允許有一定的彈性調整幅度和過程，例如：
（1）一個不同的過渡期。在實施預算會計和財務會計的過程中，科學事業單位可以根據本單位的實際情況，安排一個過渡期來逐步實現由單純的財務會計核算，向預算會計和財務會計結合的轉變。
（2）不同經費的控制彈性。對于不同來源的科學經費或課題經費，應該根據其的屬性，預算控制時可以給予不一樣的彈性。
（3）一個預算調整的制度。科學事業單位面向市場，但是不是常規的產品市場，而是一個創新型的市場。科學事業單位的市場，可預見性要弱于常規市場。其實際表現為，科學事業單位面向社會的橫向課題經費存在著較大的不可預見性。因此，預算會計就必須建立一個預算調整制度，來覆蓋市場變化帶來的科研事業收入預算的變化。
【關鍵詞】會計制度醫院財務經營管理
一、現行醫院會計制度的特點
1、醫院財務表現與管理
醫院財務表現為資金運動及其所體現的各種經濟關系。醫院會計是以貨幣為主的計量單位,采用專門的方法,對已發生的經濟事項進行完整地、系統地、客觀地評價與核算來反映本中位財務狀況、經營成果和現金流量。醫院財務管理是指對有關的資金籌集、分配、考核等財務活動所進行的計劃、組織、控制、指揮、協調、考核等工作的總稱,是醫院經濟關系的重要組成部分。醫院會計具體反映的內容是本中位財務狀況、經營成果和現金流量,而分析資金時間價值、風險、資金使用成本及決策是財務管理人員的任務。
2、醫院會計制度的具體表現
(1)我國現行的《醫院會計制度》將會計要素分為五類,即資產、負債、凈資產、收入和支出。這種劃分有大局觀念,它改變了過去將會計科目分為資金占用和資金來源的劃分方法。
(2)加強醫院收入和支出管理。將醫院收入劃分為醫療收入、上級補助收入、財政補助收入、藥品收入和其他收入;將醫院支出劃分為藥品支出、財政專項支出、醫療支出和其他支出。
(3)實行醫療和藥品成本的分開核算。一般而言,在以病人為中心的理念下,醫院的經濟活動是比較單一的,它的支出主要來自醫療服務的收入。在醫療改革的大背景下,靠出售藥品差價彌補支出幾乎不可能。因此,醫院應將醫療和藥品收支進行分開管理和分開核算。
(4)醫院的藥品收入實行按量收入的管理辦法。對于醫院藥品的超出部分,財政部門和主管部門依法進行核定,按規定上繳,使醫院回歸到公益性事業上來,堅持以病人服務為中心。
二、現行醫院會計制度存在的問題
1、具體行為規范不適應衛生改革的要求
(1)不能適應醫院多元化發展的要求。現行的《醫院會計制度》明確規定:“適用于中華人民共和國境內各級各類獨立核算的公立醫療機構。”這種規定出現了一個問題,那就是適用范圍有限性,非公立的非營利醫院應該執行何種會計制度目前并無明確的規定。隨著經濟體制改革的的發展,以及市場機制的日益完善和風險機制的日益形成,越來越多的民營醫院、外資醫院相繼成立。之前醫院一般是由政府投資經營的,而現在更多的是趨向于企業經營自主經營,自負盈虧。醫院執行現行會計規范所設置的賬戶,采用的會計程序與方法都不同于其他行業企業,這種核算體系顯然已不能適應變化的形勢,難以反映出綜合統一的財務會計信息。
(2)不利于會計信息的對外投資的核算。隨著醫療市場競爭的日益激烈,醫院有一個問題必須考慮,那就是如何將有限的資金投入到最有效的項目中,做好合理利用、合理開發,這是醫院財務核算的重要內容。然而在現行醫院會計制度中,并沒有對投資核算進行細化分類。在執行醫院會計制度的過程中,不同所有制醫院會計處理所依照的方法各不相同,并不利于資金的合理優化。
(3)投資主體對醫院財務監督得不到有效實施。投資醫院是一個利益甚好的項目,但各投資主體對醫院財務監督并不好把握,它們能依靠的有效監督主要是財務會計信息。這其中會出現另外的問題,隨著競爭加劇以及末來市場的價格波動,各種資產存放在醫院的減值風險加大,而投資主體投資醫院的主要目的就是增加收益,避免投資風險。這樣就會致使它們不斷改變投資對象,使資金的流動不穩定,不利于穩健收益。此外,不同的行業所依照的財務會計制度都是不一樣的,投資主體想要實施財務監督,就必須熱悉不同行業的會計處理原則、程序和方法。這將會影響投資主體對醫院財務監督的實施。
2、在構成上缺乏完整性和系統性
現代會計制度應有兩個的基本特征,一個是完整性,一個是系統性。所謂“完整性”是指會計制度應包括和覆蓋全部會計實務,使每一種會計行為、會計事項都有相應的制度予以規范;所謂“系統性”是指現代會計制度應是在會計目標的統一約束下,由相互聯系、相互依存的多分支、分層次的會計制度構成的有機體系。然而,我國現行的醫院會計制度基本上是圍繞醫院常規會計事項由國家統一制定的,在構成上缺乏完整性和系統性。隨著科學技術的飛速發展,電腦的普及程度越來越高,電算辦公已成為行業趨勢。在這種情況下,會計電算化得到了極大的發展。但不可否定的是,由于某些客觀條件的制約,相關會計監督制度仍停留在手寫條件下,并沒有相應地建立充分利用自動化辦公的規范體系。另外,許多醫院缺乏完善的內部核算制度,使得醫院走不上先進的管理方法。因此,完善的會計規范體系就顯得尤為重要。規范這種制度,不僅包括國家統一制定的各個層次的會計規范,而且還包括根據醫院經營特點和管理要求制定的內部核算制度和辦法。然而,目前許多醫院只執行統一層次的會計規范,而無完善的內部核算制度與辦法等,這樣并不利于會計制度的完整性和系統性,還往往導致醫院成本不實、賬目不清、數據不真。
3、管理者對會計制度的內部控制不足
隨著我國衛生改革的不斷深入,醫療服務市場競爭日趨激烈,醫療服務市場運行的風險也在加大。而目前各家醫院只重視醫院規模的擴大、就診人次的增加、基本建設的投入,對各類風險卻沒有充分的認識,沒有建立相應的風險控制機制。醫院的基本建設資金大部分依靠銀行貸款,一旦單位無法償還到期債務便會陷入財務困境,因此,醫院必須有一種高效會計系統和控制系統的環境。現代醫院的院長﹑副院長一般都是技術性人才、學科帶頭人,但他們都缺乏系統的管理培訓知識,從而造成其對內部控制的認識不足。按照傳統的觀念,內部控制是財務部門和審計部門的工作,不能直接產生經濟價值,并且完善內部控制制度的一些工作程序比較煩瑣,不利于醫院靈活機動地抓住發展機遇。但如果作為醫院領導仍持有這種觀念,勢必會影響到會計制度效率的提升。管理者的態度決定了整個醫院的態度和行為,它會間接影響整個醫院職工的工作意識。
三、深化我國醫院財務會計制度改革的探討
1、深化我國醫院財務會計制度改革的必要性
醫院是一種社會公益性事業,堅持以病人為中心,以服務質量為核心,不以盈利為目的。但醫院從事公益活動的同時,又是一個獨立核算的經濟組織。隨著社會的發展,醫院也成為了市場競爭的主體,而隨著醫院投入的資本不斷增多,如何對資本進行有效管理,管控好市場風險,必然成為醫院追求的目標。管理會計以提高醫院經濟效益為目的,運用資本控制成本,創造合理利潤,它通過運用系列專門技術方法,對醫院經濟活動進行預測、決策、控制、考核與評價,向各級領導提供有關內部管理信息。綜合利用醫療資源,強化內部運營和質量管理,增加醫院收入,降低醫療成本,減輕病人費用負擔,對提高醫院管理效益、為醫院內部經營決策提供必要的管理會計信息和科學依據具有重要意義。總之,深化醫院財務會計制度有利于完善醫院會計系統,有利于醫院改善運營狀況,促進醫院社會效益和經濟效益的全面提高。2、我國醫院財務會計制度的改進思路
(1)建立規范的財務會計體系。鑒于目前的醫院會計制度不能適應自身發展的需要,醫院管理部分應該作出相應的對策,同時國家有關部門對行業的會計規范制度應進行改革,制定相關的能適用于各行業發展的具體會計準則。目前非營利性醫院也應盡快運用企業會計的分析方法,對醫院的經濟活動進行獨立核算與監督。營利性醫院應經衛生主管部門登記注冊,采用企業會計的核算方法,提高財務會計信息的綜合程度和可比性。另外,為反映醫院資金的利用效益,醫院應對不同投資主體,對不同行業、不同性質的經營業務按統一規定進行會計處理的要求,簡化企業的會計處理程序和處理方法。
(2)完善各項資本經營業務的明細劃分。對醫院的各項資本經營業務進行明細劃分,其目的就是規范會計處理,做到賬目有所依據。隨著市場體制的不斷加強,醫院經營的集團化越來越明顯,各種形式的資本經營事項經常發生。這就要求有關部門改革過去不合理的會計制度,使業務狀況的核算規范化,如可將對外投資項目細分為長期投資、中期投資、短期投資,做到具體的投資有具體的核算要求。另外,可以參照企業會計制度增設投資收益項目,年底結賬時直接將其轉入收支結余項目中的“其他科目”里。無論如何,對各種形式下的資本經營事項進行明細劃分,制定出相應的會計處理規范,都有利于完善醫院財務會計體系。
(3)加強醫院財務會計制度的監督機制。在醫院財務會計核算的過程中,會計主體出于自身局部利益的考慮,比如為增進收入賬目制定出的會計制度往往會與正式的規定不相符,這種有利于自身的會計行為是缺乏有效監督的。一般而言,會計主體采取不同的會計處理程序和方法,都會得出不同的會計信息,從而影響主體在利益上的分配。因此資產負債表中應有一個固定資產的備抵項目,使醫院的會計報表能夠真實地反映其資產、凈資產以及收支結余的情況,確保會計制度應有的嚴肅性。可見,強化會計制度執行的約束以及監督機制有利于會計制度的深入改革。
(4)在會計核算上要建立醫療賠償準備金。醫院現行的財務會計制度如果事先不考慮醫療事故可能帶來經濟賠償的財務風險,必將導致財務支出和凈收入相背離。由于缺乏醫療風險意識,在抵御風險方面做得并不太好,在當前醫療糾紛和事故的處理中經常會出現棘手的問題。按醫療風險保障的原理,應增補建立醫療風險基金的科目,及時建立醫療賠償準備金。各醫院可視其實際情況選擇,但應遵守專款專用的原則。此外,應改變目前單純按人員比例分攤管理費用的方法,采用按人員比例和收入比例相結合費用分攤辦法。在風險發生經濟賠償時做好損失計提減值準備,并在會計期末對各項資產的賠償準備金進行全面檢查,合理地預計各項資產可能發生的損失。
【參考文獻】
[1]李艷芳:淺談現代醫院管理會計[J].中國民康醫學,2008(10).
將已經制定出來和正在醞釀中的眾多制度、準則、條例、辦法等加以整合后，可將我國的企業會計核算制度劃分為三個層次：一是以“準則”形式命名的企業會計核算規范，包括基本準則及不斷增加的具體準則；二是以“制度”形式命名的企業會計核算規范，包括：一足鼎立的《企業會計制度》、《金融企業會計制度》、《小企業會計制度》；三是專業會計核算辦法。應該明確的是，會計準則、會計制度、專業會計核算辦法均屬于國家的行政規范，其目的均在于規范企業會計核算行為，確保企業依此進行會計核算能夠提供真實和完整的會計信息，為廣大會計信息使用者服務。由此引申開來，在進行會計制度改革時，不應拘泥于“準則”、“制度”、“辦法”等表達形式，而應注重其內容實質、最終使它們相得益彰，協調發展。
在上述會計核算制度的基本框架下，針對農業等特殊行業會計規范的建設問題，長期以來會計理論界一直存在爭論。尤其是在《會計法》、《企業會計制度》頒布后，新的專業核算辦法和具體會計準則尚未出臺的這段時間里，這方面的討論更趨熱烈。有肯定《企業會計制度》具有廣泛統一性和更高可比性價值的，有質疑《企業會計制度》對特殊行業適用性的，有呼吁盡快建立特殊行業會計準則的，更有以某一行業特色為出發點探討建設特殊行業會計規范的。無論如何，這些都是會計制度改革中的有益探索，都有利于特殊行業會計規范體系的建立和健全，有利于我國統一會計核算制度基本框架的建設和完善。但是，如果僅因為統一會計制度改革的加快，《企業會計制度》的頒布，就認為行業會計制度已經消亡顯然是不妥的。因為無論國家會計制度如何改革創新，特殊行業(本文以農業為例）的會計規范中始終存在著統一會計制度涵蓋不了的地方，如成本計算，收入確認等。
二、農業會計制度體系的內容
從我國農業會計制度的沿革不難看出，在汁劃經濟條件下，我國長期以來形成了一套傳統的財務會計管理模式，會計要素的確認和計量均由國家財務制度規定，會計制度只是按照財務制度規定進行相關的財務處理。雖然1993年進行了財務會計制度改革，但是當時的行業會計制度很少涉及會計要素的確認、計量問題，仍然只規定會計記錄和報告，這種制度本質匕是在規范“簿記”而不是“會計”.究其原因，主要是由于長期以來國家實行統收統支，成本開支范圍由國家規定，產品由國家統一定價，盈利全部上交國家，虧損由國家彌補。企業完成國家計劃是主要的，很少有財務決策自主權，也就談不上會計的確認、計量，企業會計的主要任務是記錄和報告。市場經濟發展至今。企業逐步實行了產權明晰、權責分明、自主經營、自負盈虧的現代企業制度，客觀上要求轉變會計的角色。恢復會計的本來面目，即：對會計要素的確認。計量、記錄、報告做出全過程的規定，在構建農業會計制度中，應盡量科學、具體地設計各方面，做到外圓內方。
農業會計制度是農業會計核算規范的總稱，《農業會計準則》充分考慮了農業會計的特點，是準則體系中相對獨立的、完整的農業會計核算規范、《企業會計制度》體現各行業共性的核算規范，在農業會計中也適用，但不足以成為反映農業會計要求的完整的會計核算和報告體系。這種不足正可以由專業會汁核算辦法來彌補。該辦法的基本任務就是體現農業會汁核算的特殊性，尤其是對“費用”、“收入”、“利潤”三大會計要素的核算做出詳細規范。
下面對該框架的三個層次作進一步說明：
(一）《農業會計準則》層次
1.規范農業生產活動，并在其基礎上進行相關經濟業務和財務狀況的描述。農業企業生產經營活動復雜多樣，不同地區、不同企業的生產經營活動都有可能不同，這就加大了農業企業會計核算的復雜性。會計準則若不能揭示和規范農業活動中各種概念的內涵和外延，就不能有效地提供各種會計信息，也就失去了會計信息這種國際通用語言的價值。我們應該合理借鑒西方發達國家在這方面的研究成果，為我所用。尤其是《國際會計準則第41號農業》（即I-ASA41)中對農業行業會計核算涉及的特殊概念，如農業活動、生物資產、生產性生物資產、消耗性生物資產、農產品、收獲等相關術語進行了界定，闡明了農業活動的特點并對其分類表述，這有利于對農業企業的生產經營活動和財務狀況做出恰當、全面的反映，不失為我們制定農業會計準則時的重要參考。
2.應盡量選擇賬面價值這一計量屬性。IASC(國際會計準則委員會）、FASB(美國財務會計準則委員會）、AASB(澳大利亞會計準則委員會）等機構在其相關會計準則中都傾向于使用公允價值這一計量屬性，例如，IASA41中將與農業活動相關的資產分為三類（生物資產、農產品、收獲后加工而得的產品），其中，對于收獲后加工而得的產品按存貨及其他準則處理；對于生物資產按公允價值計量，生物資產公允價值變動產生的利得或損失，計入當期損益，只有公允價值無法可靠計量時，生物資產才以成本為計量基礎；對于農產品，則都按收獲時的公允價值計量。我國在以前的具體準則中，也多次使用過“公允價值”的概念，但在制定農業會計準則中，必須結合我國的實際情況。公允價值本質上是一種基于市場信息的評價，是市場而不是其他主體對資產或負債的認定。從公允價值作為計量屬性本身來看，它可以合理地反映企業的財務狀況，提高財務信息的相關性，加之，像生物資產一類的歷史成本原本就難以計量，用公允價值反而可以更可靠地反映其真實價值。但是在我國，運用公允價值存在幾個問題：其一，市場經濟尚未健全和規范，還未形成活躍流動的市場，也未建立完善的監管機制，因而公允價值難以取得；其二，具體到農業而言，生物資產和農產品畢竟不同于一般的工業產品，其品種和質量在不同地區差異很大，缺乏通用標準。此外，生物資產和農產品的各年產量、價格更容易發生較大波動，預計的現金流量與實際情況會產生較大出入，這也為公允價值的取得帶來了困難。所以，在制定農業會計準則時應遵循《企業會計制度》中的有關規定，選擇賬面價值作為基本的計量屬性，除非在歷史成本很難取得時（如多年生生物資產的計量），可選擇使用公允價值。
3.做好信息披露。由于農業活動的特殊性，在披露會計信息時，應注意農業資產（如生物資產或農產品）的個體差異，如生長時間、畜齡、質量等，IASA41也鼓勵采用定量和定性的方式來披露，它規定“如果恰當，披露時應區分消耗性生物資產和生產性生物資產或成熟生物資產和未成熟生物資產”；針對農業特點還應披露利得（如牲畜出生）或損失（如牲畜死亡）信息，因為這種價值變動本質上屬于損益變動；此外，還應披露財務風險（如自然災害的風險）、政府補助信息等。
(二）《企業會計制度》層次
以對會計要素的核算為線索，農業會計制度主要吸收《企業會計制度》中對“資產”、“負債”、“所有者權益”三大要素的核算規范，并根據農業企業資金運動的特點在具體內容上作適當調整。這里主要是資產、負債的規范具有一定的特殊性。
1.資產核算部分農業生產自身的特點反映在資產核算上的差異主要表現為：
①在流動資產“存貨”項目中，包含“農用材料”、“幼畜及育肥畜”等內容。農用材料是農牧業單位獲得的種子、飼料、肥料、農藥，這些材料主要按不同來源渠道（如外購或自產留用）的實際成本或計劃成本進行計價、核算，為加強對材料的核算和監督，應進行總分類和明細分類核算，反映其收、發、存。幼畜及育肥畜是指正在生長期間的年幼牲畜及幼畜成齡轉入育肥過程的牲畜，它們既是畜牧業生產的勞動對象，又是勞動產品，隨時可作為商品畜出售。因此，從性質上說，幼畜及育肥畜屬于流動資產，要納人存貨來管理和核算。當實行分群核算，即為適應畜禽分群飼養和管理，按各類畜禽的群別（如基本牛群、仔牛群、幼牛群）核算伺養費用、產品或勞務成本時，其幼畜和育肥畜的價值在“幼畜及育肥畜”科目核算后轉入，其飼養費用在“畜牧業生產成本”科目進行核算后轉入。當實行混群核算，即為適應畜禽混群飼養和管理，按畜禽類別（如牛、羊）核算飼養費用、產品或勞務成本時，其幼畜和育肥畜的價值及飼養費用，一并在“畜牧業生產成本”科目內核算。畜牧業成本項目包括直接材料（如各種飼料）、直接工資、其他直接費（如詞養畜禽直接耗用的燃料和動力費、畜禽醫藥費、產畜折舊費）、制造費用等。
②在固定資產中，農業企業的經濟林木（指已具備生產能力的橡膠樹、果樹、桑樹、茶樹等林木）、產畜和役畜（指用于生產和運輸的牲畜）、土地（包括耕地、防護林等）在會計核算上都有顯著特點，尤其是涉及到生物資產和土地資產的計價問題。就生物資產來說，其價值形成除凝結有人類勞動外，自然力作用下的生長、發育也會形成增值，而這種增值很難用貨幣計量；生物資產遵循自然規律會順利生長，反之則會消亡，失去價值；生物資產的多樣性，使各自的生長、發育差異大，也增加了計價的難度；生物資產也有計提折舊的問題，應考慮其生理特點，在生物創造效益高時多提折舊，效益低時少提折舊。就土地資產的會計核算，更是有許多值得進一步探討的問題：農業企業開發利用的土地，由于制度沿革的原因，1993年會計制度改革前所擁有的土地資產都一筆勾銷了，這不利于真實反映農業企業的規模和實力，不利于降低農業企業的資產負債率，不利于擴大再生產，不利于真實進行成本核算，不利于對外聯營合作等。但是，若將這些土地資產納人核算，又存在一系列問題，如目前缺乏簡便易行的土地計價方法，土地納入核算將加重企業的稅收負擔等。1993年后對土地的開發投資雖計人固定資產，但具有不提折舊這一罕見屬性。另外，企業購人的土地使用權，或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權，按實際支付的價款作為實際成本，并作為無形資產核算，也有值得討論之處。
農業企業內部組織結構的特殊性反映在會計核算上的差別主要為：增設“應收家庭農場款”，反映企業應收、暫付家庭農場的各種款項，包括應收取的利潤、稅金、管理費用、福利費用、勞保費用以及企業墊支的農用材料費用等；設置“內部往來”賬戶，核算企業與所屬單獨核算單位之間以及各個單獨核算單位之間發生的各種往來款項。企業內部不在銀行開戶單位之間的往來業務，必須通過企業財務部門辦理結算，該賬戶為雙重性質賬戶。
負債核算部分農業企業應增設“應付家庭農場款”、“代轉家庭農場上交款”、“應交包干利潤”等科目進行相關業務核算，以反映農業企業組織結構的特點。應付家庭農場款是企業應付、暫存家庭農場的各種款項，包括收購家庭農場的產品后尚未結算的款項、代存家庭農場的其他收入等；代轉家庭農場上交款是企業待結轉的應收家庭農場的上交利潤、管理費用、福利費用、勞動保護費等；應交包干利潤是國有農業企業按主管部門下達的財務包干指標，應向國家上交的包干利潤，它不同于“應付利潤”科目核算的內容，該科目核算的是企業應支付給投資者（所有者）的利潤。
(三）《農業專業會計核算辦法》層次專業會計核算辦法的基本任務就是補充《企業會計制度》的不足，對反映農業行業特色的會計要素的核算做出詳細規范。下面主要從費用成本核算、收入確認、利潤核算這三個方面談農業企業會計的特點。
1.費用成本核算
部分農業企業（狹義）的成本費用核算是指對農業企業的種植業、畜牧業、漁業、林業等各業在生產經營過程中的費用，按一定成本計算對象進行歸集，并計算其產品成本或勞務成本的一種專門方法。在成本計算流程上，農業企業作為綜合性的生產企業，其成本核算首先由各基層單位分業別核算，然后進行全企業匯總。企業可設置“農業（種植業）生產成本”、“畜牧業生產成本”、“漁業生產成本”、“機械作業成本”、“制造費用”等賬戶，先核算要素費用（如種子和種苗、飼料、肥料、農藥、燃料動力等）；其次核算綜合費用（如機械作業費、輔助生產費用等由幾種要素費用構成的費用）；再次核算間接費用（如制造費用這種必須經過分配方式間接計人各成本計算對象的費用）；最后計算完工產品成本。在成本項目上，農業企業多包含直接材料、直接工資、其他直接費、制造費用、往年費用五項。在成本計算方法上，農業企業涉及到品種法（以產品品種為成本計算對象）、分批法（以產品批別為成本計算對象）、分步法（以產品生產步驟為成本計算對象）等。
2.收入確認部分
收入是企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日常活動中所形成的經濟利益的總流人。如前所述，農業企業的收入分為銷售實現制和生產實現制兩個部分，其中，按生產實現制確認的收入部分，是農業會計的重要特點之一。r而言，在種植業中體現為：自產留產品（如種子、飼料、口糧等）生完工、入庫即按現行市價確認為入；在畜牧業中體現為產畜役畜，按現行市價或固定格確認為收入，并列為固定資產。他行業按銷售實現制確認收入。
3.利潤核算部分
2008年10月30日,國家稅務總局下發了《關于印發中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表的通知》(國稅發[2008]101號),要求2008年度的企業所得稅納稅申報要依據《中華人民共和國企業所得稅法》及其《實施條例》的規定,填報新表,至此企業所得稅的申報有了更為具體的操作依據。從納稅實務看,2008年度的所得稅申報只能采用分析填列的辦法,根據填報項目分析計算年度業務數據。但是從長遠來看,會計人員應該在熟悉法規條例和申報表填制要求的基礎上,結合本單位的核算條件,采取措施,改進方法,逐步提高所得稅核算效率。對于已經采用ERP平臺進行信息管理的企業,更應該發揮ERP系統的優勢,實現所得稅的及時核算,提高所得稅會計信息的有用性。本文結合所得稅的核算理論和法規條例對所得稅申報在ERP平臺下的實現模式作一些探索。
一、明晰所得稅會計核算的制度基礎
所得稅會計核算采用什么方法,在實行不同會計制度的企業是不一樣的,我們先回顧一下所得稅會計核算會計準則的發展歷程,從而掌握不同企業的所得稅核算方法選擇。財政部于1994年6月29日下發的《關于印發〈企業所得稅會計處理的暫行規定〉的通知》([94]財會字第25號)是我國關于所得稅會計處理的現行有效文件,其中關于所得稅會計的處理方法有“應付稅款法”和“納稅影響會計法”,后者又有遞延法和債務法兩種選擇。2005年8月12日,財政部又下發了《企業會計準則——所得稅(征求意見稿)》,在引入資產計稅基礎、負債計稅基礎和暫時性差異概念的前提下,明確了暫時性差異、遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的確認和計量。這表明我國所得稅會計處理方法將發生重大變化,即只允許采用資產負債表債務法。財政部于2006年2月15日頒布了《企業會計準則第1號——存貨》等38項具體準則,自2007年1月1日起首先在上市公司范圍內施行,并鼓勵其他企業執行。其中《企業會計準則第18號——所得稅》(以下簡稱《所得稅準則》),內容包括總則、計稅基礎、暫時性差異、確認、計量、列報等六章二十五條,完全改變了原先的所得稅會計處理方法,實現了所得稅會計處理的國際接軌。[1][2]
從財政部關于所得稅核算的文件看,現在還是處于多種方法共存的時代。實行《企業會計制度》、《金融企業會計制度》、《小企業會計制度》、《事業單位會計準則》、《民間非營利組織會計制度》的企業和事業單位,可以采用“應付稅款法”、“遞延法”、“利潤表債務法”,也可以采用“資產負債表債務法”核算所得稅,而實行《企業會計準則》的企業只能采用“資產負債表債務法”核算所得稅。這些方法中“應付稅款法”最為簡單,“資產負債表債務法”最為復雜。[3][4]
二、了解《納稅申報表》的新舊差異
新《納稅申報表》包括1張主表和11張附表,與原表相比,在結構和內容上均發生了較大變化。
(一)應納稅所得額的計算方法由“直接法”改為“間接法”
新《申報表》取消了原來運用“直接法”計算應納稅所得額的辦法,采取了“間接法”,在企業會計利潤總額的基礎上,加減納稅調整額后計算出“納稅調整后所得”(應納稅所得額),而會計與稅法的差異(包括收入類、扣除類、資產類等一次性和暫時性差異)則通過附表三《納稅調整項目明細表》集中體現。
(二)充分考慮了目前企業適用不同的會計制度
現行有效的會計制度主要包括《企業會計制度》、《金融企業會計制度》、《小企業會計制度》、《事業單位會計準則》、《民間非營利組織會計制度》和《企業會計準則》。由于企業適用的會計核算制度不同,新《申報表》設計所有企業統一適用的年度企業所得稅納稅申報表,但在一些具體項目的填列上做出了相應不同的規定。
(三)主表的填列更加簡便清晰
新《申報表》中“主表”雖然由以前的35行增加到目前的42行,但填列方法更加清晰簡便,它包括利潤總額計算、應納稅所得額計算、應納稅額計算和附列資料4個部分。其中利潤總額計算的欄次與執行新《企業會計準則》企業的利潤表一致,內容相同。執行新《企業會計準則》的企業,可以全部照搬利潤表里的數字;執行其他會計制度的企業,則需要對有關項目進行分析后填列。
(四)新《申報表》中的附表有所簡化
新《申報表》包括11張附表,取消了《捐贈支出明細表》、《技術開發費加計扣除額明細表》、《工資薪金和工會經費等三項經費明細表》和《壞賬損失明細表》等4張附表,增加了附表七《以公允價值計量資產納稅調整表》、附表十《資產減值準備項目調整明細表》,并將《納稅調整增加項目明細表》和《納稅調整減少項目明細表》合并為第55行的附表三《納稅調整項目明細表》。附表五《稅收優惠明細表》增加了開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,安置殘疾人員所支付的工資和國家鼓勵安置的其他就業人員支付的工資的加計扣除等欄目。附表十一《長期股權投資所得(損失)明細表》,將短期投資、債權投資等排除在外,縮小了該表的填列范圍。[5][6]
三、熟悉信息集成的ERP平臺
(一)ERP是企業信息化的重要工具
ERP是企業資源計劃(EnterpriseResourcePlanning)的簡稱。我們可以從管理思想、軟件產品、管理系統3個層次給出它的定義:
(1)是由GarterGroup提出的一整套企業管理系統體系標準,其實質是在MRPII(ManufacturingResourcesPlanning,制造資源計劃)基礎上進一步發展而成的面向供應鏈(SupplyChain)的管理思想;
(2)是綜合應用了客戶機/服務器體系、關系數據庫結構、面向對象技術、圖形用戶界面、第四代語言(4GL)、網絡通訊等信息產業成果,以ERP管理思想為靈魂的軟件產品;
(3)是整合了企業管理理念、業務流程、基礎數據、人力物力、計算機硬件和軟件于一體的企業資源管理系統。
ERP系統平臺不僅是一個軟件,是一個集組織模型、業務流程、企業規范和信息技術、實施方法為一體的綜合管理應用體系,是目前企業實行信息化管理的重要工具。
(二)財務管理是ERP信息系統的核心內容之一
在ERP平臺下清晰分明的財務管理與生產管理、銷售管理一樣是其重要的一部分。ERP中的財務模塊與一般的財務軟件不同,作為ERP系統中的一部分,它和系統的其他模塊有相應的接口,能夠相互集成,比如:它可將由生產活動、采購活動輸入的信息自動記入財務模塊生成總賬、會計報表,取消了輸入憑證煩瑣的過程,幾乎完全替代以往傳統的手工操作。一般的ERP信息平臺的財務部分分為會計核算與財務管理兩大塊。會計核算主要是記錄、核算、反映和分析資金在企業經濟活動中的變動過程及其結果。它由總賬、應收賬款、應付賬款、貨幣資金、固定資產、薪資核算和成本核算等部分構成。財務管理的功能主要是基于會計核算的數據,再加以分析,從而進行相應的預測,管理和控制活動。它側重于財務計劃、控制、分析和預測。[7]
四、探索所得稅會計核算在ERP平臺中的實現模式
所得稅的會計核算目前主要從屬于財務會計,在期末進行納稅申報時,根據申報表的要求進行分析填列,這樣的做法在手工會計核算時是無可厚非的,但是對于已經采用了ERP信息平臺的企業再采用這樣的方法核算,就不能發揮先進信息管理技術的優勢。已經采用了ERP信息平臺的企業可以在以下兩種所得稅會計核算模式中作出選擇:一種是從屬型模式,另一種是獨立型模式。[8]
(一)從屬型模式的解決方案
從屬型模式是現行財務會計體系的一部分,這種模式不用單獨設立所得稅會計核算賬套,業務核算都依據《企業會計準則》、《企業會計制度》、《中小企業會計制度》等的規定進行,只是當所選取的會計核算方法與《中華人民共和國企業所得稅法》及其《實施條例》的規定不一致時,單獨設立輔助核算項目,并在輔助核算項目中說明差異。期末進行所得稅申報時,對于會計核算和稅法規定相同的填報內容,直接從財務系統中取數生成,對于會計核算和稅法規定不相同的填報內容,則從輔助核算項目中取數,利用公式計算生成(如圖1所示)。
(二)獨立型模式的解決方案
獨立型模式是在現行財務會計體系之外,單獨設立所得稅會計核算賬套,在財務會計賬套中,所有業務核算都依據《企業會計準則》、《企業會計制度》、《中小企業會計制度》等的規定進行,在所得稅會計核算賬套中,所有業務核算都按《中華人民共和國企業所得稅法》及其《實施條例》的規定進行。期末進行所得稅申報時,直接從所得稅會計核算賬套中取數,對于要求填報兩者差異的內容,則需從財務會計賬套中取數利用公式計算填列(如圖2所示)。
(三)兩種模式的比較和企業選擇
從屬型模式業務處理簡單。缺點是不能提供完整的所得稅核算信息,不能進行所得稅核算的比較分析,另外當暫時性差異內容較多時需要設置很多的輔助核算項目,反而會導致會計核算復雜。所以從屬型模式適合于暫時性差異比較少的企業。所有不具有公眾責任和利益的企業都可以盡量減少企業會計核算中的暫時性差異,盡量依據《中華人民共和國企業所得稅法》及其《實施條例》的規定進行會計核算,這樣就會減少暫時性差異的內容,也就不必獨立核算所得稅業務。
獨立型模式的優點是能夠提供完整的所得稅核算信息,便于納稅業務和財務核算業務的分工,可以進行納稅項目的比較分析。缺點是賬套設置復雜,所有經濟業務都需要重復計算,雖然在ERP環境中計算的時間可以忽略不計,但是憑證的填制確認也需要一定的時間,只有當期末納稅調整的工作量大于平時重復業務核算的工作量時,才有采用這種方法的必要。所以獨立型模式適合于暫時性差異比較多的企業。上市公司擔負著比較多的公眾責任和利益,其會計核算應該根據《企業會計準則》進行,產生暫時性差異的項目較多,會計業務核算內容復雜,業務量大,采用獨立型所得稅核算模式應該可以提高財務核算和所得稅申報的效率。
主要參考文獻
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[5]許海波新企業所得稅年度納稅申報表有何變化[N].海峽財經導報,2008-11-13(19).
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關鍵詞：高校 會計核算 高等學校會計制度
0 引言
會計核算是高校財務工作中一個重要的組成部分，是高校客觀準確地進行財務分析、編制年終決算和年度會計預算的基礎，也是提高高校會計信息質量的關鍵所在。隨著我國社會主義市場經濟的全面展開以及高等教育宏觀管理體制的變化，高等學校的辦學體制、經費來源、后勤社會化、校辦產業管理等內外部環境都發生了深刻的變化，對高等學校的預算管理、財務管理、資產管理等提出了新的更高的要求。為適應高等教育改革發展的新要求，高等學校應在系統總結我國高等學校會計制度工作經驗的基礎上，充分借鑒企業會計改革的成功做法和國外高等學校會計慣例，健全和完善高等學校會計核算工作，進一步規范高等學校的會計行為，提高會計核算質量，為促進高校加強預算管理、財務管理、資產管理和績效評價，優化教育資源，使會計核算在高等教育快速、健康發展過程中發揮更大的作用。
1 高校會計核算存在的問題、缺陷及影響
現行《高等學校會計制度（試行）》自1998年1月1日施行以來，對規范高等學校會計核算、服務高等學校預算管理發揮了積極的作用。近年來，隨著我國高等教育體制和公共財政體制改革的不斷深化，現行《高等學校會計制度（試行）》已經滯后于公共財政體制改革和高校改革與發展的需要。高校會計核算存在的問題缺陷及影響主要表現在以下幾方面：
1.1 會計核算與高校部門預算不能有效銜接，影響會計信息質量 在實際財務工作中，高校的財務預算和會計核算各行其道，會計核算沒有遵循預算要求，自行一套，隨意性大。影響會計核算的原因主要兩個：①是財務預算準確性差，會計核算時無法執行，從上級部門取得撥款后，沒有按照學校科學發展規劃安排財務收支，對經費的管理較盲目，所以在制定財務預算過程中比較粗糙，做出來的預算實用性差，預算編制不完整或比較粗放，以致于會計核算無法準確圍繞預算執行；②高校進行會計核算時對預算執行流于形式，亂開支項目，隨意擴大支出標準，人為故意不執行預算，導致有預算不執行，會計核算口徑與財務預算口徑不統一，會計核算科目沒有或不能對應預算項目。會計科目分類與預算管理要求科目分類之間差異懸殊，沒有細化到具體的預算管理項目，使得會計信息資料與預算編制和執行沒有對應，不夠全面，難以滿足預算管理的要求。
1.2 現行高校會計制度存在的問題和缺陷，導致會計核算的不準確 現行《高等學校會計制度》第一部分第5條規定，高校會計核算除經營性收支業務外，一般采用收付實現制。隨著高校招生規模的日益擴大，財務收支量增多，這種以實現了的收支為基礎的會計核算方法，很難適應當前高校財務管理的需要，容易形成財務管理漏洞，也不能全面地反映高校的財務收支及資產狀況。主要表現在以下幾方面：①收入和成本不實。比如，學費收入依據收付實現制原則，只對已收部分作為收入處理而應收未收部分不予反映，這樣既不能準確核算高校的應收學費規模，也不利于學費催繳，極易造成學費流失；②債權債務不實。學費、住宿費的欠費形成的債權未在賬面反映；某些臨時性收入，當合同已簽訂或事項已實施，但對方的款項還未到位，或對方采用分期付款的方式，債權未在帳面反映；③高校目前的會計報表體系，從總體來說只是起了“統計”財務數據的作用，不能準確反映學校的經濟活動全貌。這些問題必然導致高校財務狀況失實，掩蓋了高校潛在的財務危機，有可能誤導學校的決策，不利于防范和化解財務風險。轉貼于
1.3 部分高校會計人員素質不高，忽視加強思想修養和業務學習，制約了會計核算的水平的提高。①部分會計人員的政策業務素質偏低，不善于學習，不能及時熟練地掌握和運用各項會計法律、法規、規章制度和有關政策并在財務會計工作中全部、準確地反映經濟活動，執業水平影響了財務核算工作的質量。②部分會計人員的職業道德素質有待提高。會計人員職業道德要求其應具有客觀公正、乃荃的工作態度和作風，要有敢于堅持原則和勇于執法守法的責任感。財務人員在從事財務會計工作中直接處理經濟業務，經濟上的問題必然會在會計處理中反映出來，會計人員能否堅持原則、發現漏洞、監督并揭發違反財經紀律和財務會計制度的行為，是其良好職業道德品質的重要表現。
2 健全和完善高校會計核算的對策
2.1 建立科學、銜接的財務預算、會計核算體系 ①要建立健全科學、合理和完善的預算管理制度，嚴格編制預算，確保財務預算切實可行。對預算管理的目的、原則、范圍、管理體制、組織機構設置及其職責分工、預算編制方法及內容等應做出明確規定；確立預算編制、審批、執行、調整、監控、評價與考核等各個環節的工作規程；細化預算，制定科學的預算定額。②高校會計核算應嚴格按照預算執行，杜絕沒有預算的開支和有預算不執行，杜絕隨意擴大支出標準和人為故意不執行預算。會計核算科目盡可能對應預算項目，即平行設置財務會計科目與預算會計科目，既提供績效評價需要的權責發生制的財務信息，也能提供預算管理需要的預算收支信息，縮小會計科目分類與預算管理科目分類之間差距，會計核算盡可能細化到具體的預算管理項目，使會計信息資料與預算編制和執行相對應。③增加與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、工資津補貼、國有資產管理等公共財政改革相關的會計核算內容。
2.2 改進和完善高校會計制度
2.2.1 修正會計核算基礎，逐步轉向權責發生制會計基礎，同時兼顧預算管理、財務管理、資產管理、績效評價的信息需求。對應收未收的款項采用權責發生制來核算，如高校的學費收入核算，首先按收費標準和學生人數進行應收數的核算，實際收到學費收入時再沖減應收數，這樣在會計賬目上明確地反映學生欠繳學費的情況，有利于及時催繳學費，堵塞管理的漏洞，貸款利息費用等采用分期攤配，以反映高校的債務，防止“隱性”債務的產生。為了真實反映資產價值、合理確定教育成本，要求計提固定資產折舊。在以權責發生制會計核算基礎下，可以準確地反映學校凈資產，客觀體現高校的資產負債情況，從而提供高質量的會計信息。
2.2.2 完善高校財務會計報表體系，增設綜合反映全面財務情況的資產負債和收入支出表。對收入支出類會計科目的設置進行調整，以更好地反映高等學校現實的收支情況；重新設計表中項目構成（如取消現行資產負債表中收入、支出項目）并相應改進報表格式；將基建財務報表并入學校財務報表體系，使得校領導及其他管理人員能準確、及時地掌握全校的財務狀況，實行全面的監督與管理；增設現金流量表和附注披露，建立財務報告公開披露和外部審計制度。
2.3 加強對高校會計人員的業務培訓和職業道德教育，提高會計人員素質 ①開展有針對性、適用性強的崗位培訓，開展業務知識競賽和業務理論研討會。通過集中學習、輔導和自學相結合的辦法，提高會計人員業務技能。②通過一定的方式和手段系統傳播、闡釋會計人員職業道德規范，營造濃烈的輿論氛圍，使職業道德觀念滲透到會計人員的思想深處，從而凈化其內心世界，改善其認知標準，建立符合道德規范的價值觀，提高每個會計核算人員的自律意識，使之具備“愛崗敬業、誠實守信、廉潔自律、提高技能”等良好職業道德，自覺提高責任意識，堅持原則，認真做好本職工作，規范日常業務處理。
參考文獻
[1]《高等學校會計制度》(財政部財預字[1998]105號)[S]， 1998-3-31.
[2]王娟.淺談完善高校會計核算之對策[J].無錫商業職業技術學院學報， 2009年6月第3期.
[關鍵詞]行政事業單位預算會計探討
中圖分類號：F275文獻標志碼：A
與企業會計、管理會計不同，預算會計主要服務于行政事業單位，提供預算管理和會計核算服務，加強財政資金的撥付管理及用款監督，保證其發揮最佳的使用效果。預算會計應當發揮應有職能，圍繞預算管理目標的實現，強化預算管理，推進行政事業單位順利發展。
一、行政事業單位預算會計管理的現實意義
現階段，行政事業單位改革對預算會計管理提出了新的要求，事業單位的會計管理要與公共財政改革相適應，轉變管理觀念與核算方法。傳統的預算會計管理難以適應這一需求，必須進行變革。因此，行政事業單位預算會計管理改革對事業單位發展具有重要的現實意義。
（一）行政事業單位預算會計管理改革是與國際接軌的需要
如今，我國經濟發展正與國際對接，必須根據國際規則對國內規則進行變革，使之與國際發展趨勢相適應。這就需要我們認清國際形勢，加強政策研究，充分借鑒國際先進的管理經驗，使預算會計管理制度與國際對接。
（二）行政事業單位預算會計管理改革是行政事業單位發展的需要
在傳統預算會計管理制度中，行政事業單位不注重管理質量和效益的提升，單位的目標和重點總是放在職能方面，很少關注財務預算問題，致使事業單位財務管理水平不高，資金使用效率低下，也不注重會計機構的構建與有關職能的發揮，預算會計缺少獨立性，致使行政事業單位的發展受到很大限制。如今，隨著改革的推進，行政事業單位要發展，面臨的形勢發生了重大變化，所處地競爭環境十分激烈，這就需要行政事業單位重視預算會計工作，進一步完善制度，規范管理，為行政事業單位發展提供具體的業務指導。
（三）行政事業單位預算會計管理改革是保持會計制度統一的需要
一直以來，我國的會計管理體系較為復雜，企業、行政事業單位的會計制度存在很大差別，財務管理與會計核算各有不同的管理體系，這就增加了會計核算與管理的難度，不利于會計制度的統一，難以保持會計制度的規范化，對經濟社會發展造成很大阻礙。如今，行政事業單位預算會計管理改革實施后，統一會計核算口徑、要求和管理辦法，保證會計信息實現了共享，從而解決了事業單位財務處理不協調的問題，使會計信息做到了對接，會計規則實現了統一，保證了會計信息的真實、完整，有利于行政事業單位更好地發展[1]。
二、行政事業單位預算會計管理中面臨的主要問題
（一）管理理念沒有更新，管理方式較為守舊
一部分行政事業單位仍然沒有適應改革的需要，在管理理念上沒有進行更新，管理方式比較守舊，表現在如下幾個方面：一是行政事業單位的負責人對于預算會計的重要性認識不足，在財務管理方面管理方式仍然處于收支管理狀態，沒有財務效益觀念，不重視資金使用的效率。二是財務人員業務能力不高，管理水平難以適應改革與發展的需要。一部分事業單位沒有設置專職的財務人員，財務人員的專業能力差，沒有財務管理經驗，不懂得財務預算，仍然依照傳統的收支管理進行財務核算，不能發揮會計人員的專業優勢；在會計制度改革后，對于會計核算變更的意義認識不足，不了解權責發生制的精神實質，預算會計工作局限于會計核算的范圍，影響著行政事業單位預算會計管理質量的提升。
（二）預算會計的管理質量不高
行政事業單位預算會計管理改革的目的是提高管理質量，促進行政事業單位整體效益的提升。然而，在實踐中，許多行政事業單位預算會計管理的質量不高，難以發揮職能作用。其突出的問題表現在如下幾個方面：一是會計科目設置不齊全。隨著改革的推進，行政事業單位的資金收付方式發現了很大改變，這就需要對會計科目進行相應調整，根據實際需要做好科目增減，保證科目與管理要求相適應。然而，許多行政事業單位沒有遵循會計科目設置的規范，一部分單位沒有按規定的科目進行設置，有的單位自設會計科目，不能保證會計科目的統一，不利于會計核算的統一。二是會計信息質量不高。一部分行政事業單位沒有按照規定的要求進行會計業務處理，做好會計核算，有的單位沒有規范的會計制度，導致會計信息質量差，真實性不強。三是沒有完整的預算會計報告。有的行政事業單位不重視預算會計報告的編制與管理，制作的會計報表不完整，不能全面反映事業單位的預算管理情況，資產債務情況不全面，取得的成效與問題處理較為簡單，沒有進行全面分析，缺少下一步的財務預算規劃與措施，無法進行財務風險防范。對于上述管理狀況要進行整改[2]。
（三）預算會計監管職能弱化，部門配合不力
做好預算會計管理工作，需要發揮監管職能，這樣才能促進會計管理效益的提升。然而，許多行政事業單位在預算會計監管上存在很多問題，監管不全面，管理漏洞大，預算編制不嚴格，預算執行不嚴肅，預算追加情況較多，預算執行效果較差，影響著預算會計職能的發揮。同時，在預算管理上，部門之間各成一體，預算會計工作得不到積極配合，導致預算會計的精確度差，部門預算與實際情況出入較大，導致預算會計工作習慣于遵循“傳統”，預算會計工作得不到改進。同時，由于監管存在較大漏洞，導致預算會計把關不嚴，一部分事業單位的關鍵崗位人員利用職務之便，進行違規操作，增大了財務風險發生的可能性，存在較大的財務安全隱患。
三、行政事業單位預算會計管理的改革措施
2017年10月24日，財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（簡稱《政府會計制度》，自2019年1月1日起施行）。《政府會計制度》的實施，重新構建了財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式。所謂“適度分離”，是指適度分離政府預算和財務的會計功能，以及預算類報告和財務類報告功能，以便充分體現政府會計主體的全面信息。所謂“雙互銜接”，是將政府預算類要素和財務類要素相互協調，預算類報告和財務類報告相互補充，全面反映政府會計主體的信息，以達到信息公開化。《政府會計制度》全面體現了我國行政事業單位會計改革的方針，同時也體現了政府會計改革發展的必要性和方向性，相對于原有制度，新制度發生了如下變化，具有如下創新點。
（一）政府會計核算模式的重組
在系統總結分析傳統單系統預算會計體系利弊的基礎上，《政府會計制度》按照相關制度的要求，使財務要素和預算要素適度分離并相互銜接的會計核算模式在制度層面上真正落地。
（二）統一各類單位的會計制度
《政府會計制度》有機整合了《行政單位會計制度》《事業單位會計制度》等相關制度中的跨級制度內容，主要體現在科目及報表項目的說明中，一般情況下，取消了各項制度中的通用制度，同時，根據改革需要，增加了行政事業單位的共性制度；在會計政策方面，對同類業務依照相同會計處理規定執行。
（三）強化財務會計的功能
《政府會計制度》對于財務相關會計核算，參照了企業會計核算，采用了權責發生制，主要是強化財務會計的基本功能，例如，增加了收入和費用兩個財務會計要素，增加了應收賬款和應付賬款的核算內容，同時引入了壞賬準備等減值概念。
（四）擴大政府資產、負債的核算范圍
這主要體現在資產和負債兩個方面：在資產方面，《政府會計制度》增加了公共基礎設施、政府儲備物資等核算內容，大大提高了核算單位對各類資產的控制性；在負債方面，《政府會計制度》增加了應繳財政款、其他應付款等核算內容，主要反映單位所承擔的現時義務。
（五）完善預算會計的功能
對于預算會計，在核算方面僅需要核算預算三要素。一般情況下，預算會計采用收付實現制，這樣可避免虛列預算收支的問題。
（六）整合基建會計核算
在《政府會計制度》中，基本建設投資項目在會計核算上不再單獨建賬，主要是為了進一步簡化單位的基本建設業務會計核算程序，充分體現了各單位會計信息的全面性。
（七）完善報表體系和結構
《政府會計制度》調整和優化了報表結構，增設了報表類別，如資產負債表、預算會計報表。在資產負債表中僅需填寫各項目“期初余額”，調整和優化后的報表體系，充分體現了單位內部信息的透明度。
（八）強化制度的實用性
《政府會計制度》在附錄中采用列表方式，列表表述簡化了會計文字的描述，更能直觀體現會計具體賬務處理及新舊制度的比對。
一、嚴格遵守財務會計制度和稅收法規，認真履行職責，組織會計核算
財務部的主要職責是做好會計核算，進行會計監督。財務部全體人員一直嚴格遵守國家財務會計制度、稅收法規、集團總公司的財務制度及國家其他財經法律法規，認真履行財務部的工作職責。從審核原始憑證、會計記賬憑證的錄入，到編制財務會計報表;從各項稅費的計提到納稅申報、上繳;從資金計劃的安排，到結算中心的統一調撥、支付等等，每位會計人員都勤勤懇懇、任勞任怨、努力做好本職工作，認真執行企業會計制度，實現了會計信息收集、處理和傳遞的及時性、準確性。
二、以實施新中大軟件為契機，規范各項財務基礎工作
在經過兩個月的XX年度三套會計決算報告的編制后，財務部按新企業會計制度的要求著手進行了新中*XX年財務會計模塊的初始化工作。對會計科目、核算項目、部門的設置，會計報表的格式等均按照新企業會計制度的規定，并針對平時會計核算和報表編制中發現的問題和不足進行了改進和完善。如設置“制造費用”明細科目，并按該科目的費用項目進行了明細核算、歸集和分配，費用的具體開支情況現已一目了然;規范“應交稅金”科目的核算，如對增值稅明細項目的月末結轉、個人所得稅的科目統一、現金流量項目的規范化;對收下屬分公司的管理費用由以前沖減管理費用改為沖減制造費用，這樣使管理費用和銷售毛利率的反映更為合理、恰當;在配合固定資產實物管理部門對固定資產進行全面清理的基礎上，按照《固定資產分類與代碼》對固定資產編制了固定資產卡片類別代碼，并在此基礎上，完成了新中*固定資產管理模塊的初始化工作。集團總公司要求在今年4月份全面正式運行新中*財務軟件，而本集團公司財務部在3月份就完全甩掉金蝶財務系統，正式運行新中*，結束了長達半年之久的兩套財務軟件同時運行的局面。目前新中*軟件已正式與礦部相鏈接，并運行良好。
三、制訂各項財務成本計劃，嚴格控制成本費用
根據金能財務部對有關考核指標進行了分解，下發了XX年財務計劃和可控費用指標。在財務執行過程中，嚴格控制費用，實行剛性考核。財務部每一季度匯總可控費用的執行情況，于公司常務會上通報，針對每一季度電話費超支的部室、單位，按超支額扣部室負責人及其他第一責任人的獎金;對于其他可控性費用也是實行指標考核，對于超支部分堅決不予核銷。
四、資金調控有序，合理控制集團總體資金規模
上半年，隨著原材料市場價格的持續上揚，而集團總公司銷售價格制訂相對遲緩，本集團公司資金一度吃緊。為此，財務部一方面及時與客戶對賬，加強銷貨款的及時回籠，在資金安排上，做到公正、透明，先急后緩;另一方面，根據集團公司經營方針與計劃，合理地安排融資進度與額度，并針對工商銀行借款利率上浮的情況，選擇相對利率更低的農村信用聯社貸款，以及通過向金能集團總部結算中心臨時借款，以保證生產經營所需。這樣，通過以資金為紐帶的綜合調控，促進了整個集團生產經營發展的有序進行。
五、加強財務會計制度建設，提高財務信息質量
財務部根據公司差旅費的實際執行情況，為進一步規范本集團公司工作人員差旅費開支行為、統一標準，制定了《集團工作人員差旅費開支規定》。為提高會計信息的質量，財務部制定了《集團會計報告競賽考評辦法》，對各母子公司的會計報表從報送時間及時性、數據準確性、報表格式規范化、完整性等方面做了比較系統的規定，從而逐步提高了會計信息的質量，為領導決策和管理者進行財務分析提供了可靠、有用的信息。
平時財務部通過開展每周五次的交流會，解決上周工作中出現的問題，布置下周的主要工作，逐步規范各項會計行為，使會計工作的各個環節按一定的會計規則、程序有效地運行和控制。
*六、制定財務部各工作崗位職責，并進行自我評定
為明確財務部會計人員各崗位的職責權限、工作分工和紀律要求，制定了會計人員崗位職責，同時要求各崗位會計人員根據本崗位的職責要求，進行工作總結，崗位評述和認定，對各自的工作提出建議、作出打算，并對自己的崗位寫出每月工作規程備忘錄。這樣，強化了各崗位會計人員的責任感，加強了內部核算監督，促進了各崗位的交流、合作與團結。
七、開展了以涉稅業務和執行企業會計制度、會計法及其他財經法律、法規的自查活動
為了規范財務行為，配合各級主管部門的稽查與審計工作，財務部組織了在本集團公司內的財務自查活動，對審計和自查中發現的問題及時地進行了整改，事后進行了交流，提高了會計人員的職業技能。
XX年，為實現本集團公司的各項生產經營任務和總體發展目標，財務部的工作任重而道遠。為此，需要在以下幾個方面繼續做好工作：
1、做好XX年的經濟活動分析工作，及時提出為實現本集團公司生產經營計劃的財務控制可行性措施或建議。配合集團總部進行收入、成本、費用的專項檢查，加強非生產費用和可控費用的控制、執行力度，不能超支的絕不超支。
2、為更好地加強資金管理，統一調配，根據集團總部結算中心的工作計劃安排，做好本公司結算中心的統收統支和結算軟件的培訓與安裝工作。
3、繼續制定和完善各項財務管理制度和內部控制制度，如會計電算化管理制度、固定資產財務管理制度、會計人員崗位考評辦法等。
4、集團總部財務處要求在全集團范圍內推行全面預算管理，本公司是先行試點單位，因此財務部要積極配合做好這方面的工作。
5、做好年終財務決算的各項前期準備工作，工作中遇到不能解決的問題，及時反映，以求得到及時解決。并注重與金能集團總部財務處、分部、本公司等各有關部室的溝通，更好地提高財務服務質量。
6、加強會計人員的業務知識、企業會計制度和國家有關財經法規的學習，結合會計人員考評辦法，逐步提高會計人員的專業知識、技能和職業判斷能力。
隨著我國財政、稅收體制的完善和會計職能的變革,稅務會計與企業財務會計、管理會計之間的分工越來越明確。鑒于我國稅法越來越健全、稅收管理越來越嚴格、計算要求越來越細化。本文作者認為,借鑒一些發達國家的經驗,將企業稅務會計從企業財務會計、管理會計中分離出來,不僅有可能,而且很有必要。
隨著我國社會主義市場經濟體制的不斷發展和完善,我國的會計體制改革和稅收體制改革也取得了豐碩的成果。企業會計準則、企業會計制度以及一系列稅收法律法規的完善,使得財務會計與稅務會計的目標逐漸出現差異,它們對會計事項的要求也隨之出現了分歧,于是,稅務會計與財務會計的分離問題開始引起了人們的普遍關注。
一、企業稅務會計的定義以及與財務會計的聯系和區別
稅務會計不是從來就有的,而是社會經濟發展到一定階段的產物,它是一門新興的邊緣會計學科。它是以國家現行稅收法令為準繩,以貨幣計量為基本形式,運用會計學的理論和核算方法,連續、系統、全面地對稅款的形成、計算和繳納即稅務活動引起的資金運動進行核算和監督的一門專門會計。
稅務會計作為一項實質性工作并不是獨立存在的,它與財務會計一樣,同屬于會計學科范疇。它是以財務會計為基礎來對納稅人的生產經營活動進行核算和監督。因此,稅務會計的資料一般來源于財務會計,他只是對財務會計處理中與現行稅法不符的會計事項,或出于稅收籌劃目的需要調整的事項,按稅務會計方法計算、調整,并作調整會計分錄,再融于財務會計帳簿或報告之中。
雖然稅務會計與財務會計相互聯系、相互影響,但是,稅務會計畢竟是區別于財務會計的一門特殊專業會計,所以它與財務會計又有著一定的差異。
第一,二者的目標不同。財務會計是按照會計準則核算企業的財務成果,并為企業利益相關人(包括銀行、債務人、潛在投資者)提供真實相關的信息,便于他們投資決策。而稅務會計則是按照稅法來核算企業的收入、成本、利潤和所得稅的會計核算系統,其目的是保證國家稅收的充分實現,調節經濟和公平稅負,為國家稅務部門和經營管理者提供有用信息。
第二,二者核算的對象不同。財務會計核算的對象是企業以貨幣計量的全部經濟事項,包括資金的投入、循環、周轉、退出等過程,而稅務會計核算和監督的對象只是與計稅有關的經濟事項。
第三,二者核算的依據不同。財務會計核算的依據是企業會計制度和會計準則,而稅務會計核算的依據是國家稅法。財務會計強調遵循會計準則,依照會計制度處理各項經濟業務,會計人員基于自身的理解和情況的特殊性,對某些相同的經濟業務可能有不同的表述方式,出現不同的會計結果,這是會計的靈活性和會計準則、會計制度具有彈性的正常表現。
第四,二者核算的原則不同。財務會計遵循權責發生制和配比原則,為使報表公允地反映某一會計期間企業的財務狀況和經營成果,允許企業在一定情況下對收益和費用進行合理的估計,而稅法則主要是遵循收付實現制原則。為了保障稅收收入,便于保管,一般不允許企業估計收益和費用。此外,稅務會計堅持歷史成本,不考慮貨幣時間價值的變動,更重視可以預見的事項,而財務會計則可以有所不同,在特定時候,財務會計可以考慮幣值不穩的因素,如在物價變動情況下,企業通過會計計價方法的選擇,尋求能夠較為合理的反映物價變動影響的計量模式。
二、企業稅務會計的發展、作用及特征
企業稅務會計逐漸從企業財務會計、管理會計中分立出來,成為相對獨立的會計分支,是從第二次世界大戰后的美國開始的。特別是進入 80 年代以后,企業稅務會計被人們當作一門學科加以研究。美國著名會計學家亨德里克森指出:“很多小企業,會計的目的是為了編制所得稅申報表,甚至不少企業若不是為了納稅根本不會記賬。即使對大公司來說,納稅也是會計師們的一個主要問題。……稅法對于提高會計實踐水準具有極大影響,并促進一般會計實務的改進及一致性的保持。……通過稅法還可以促進會計觀念的發展。如促進尋求更好的折舊方法和存貨計價方法,澄清了計稅收益的實質和所應包括的,范圍等等。”可見,企業稅務會計對于企業利用稅法取得合法利益以及確保不固納稅方面的任何疏漏而給企業造成不必要的損失具有重要作用。我國從 1994 年稅制改革以后,稅務管理得到加強。增值稅憑專用發票抵扣稅額方法的實行,使應納稅額的核算逐步走向規范化。對此,各地稅務機關試行了在企業財務會計人員中培訓辦稅員,指定取得辦稅員合格證的會計人員辦理納稅事項辦法。這一辦法,完善了企業涉稅事項的會計核算,可以說是建立我國企業稅務會計的初步探索。
與財務會計相比較,企業稅務會計的特殊性體現在三個萬面:
1、企業稅務會計要在稅法的制約下操作
對于企業財務會計核算方法、處理方法等,企業可以根據《企業會計準則》和《企業財務通則》,并結合自身生產經營實際需要加以選擇。但作為企業稅務會計,必須嚴格按照稅法(條例)及其實施細則的規定運作,受稅收規定制約,不能任意選擇或更改。例如企業財務會計、管理會計在固定資產的折舊上、可在現行財務制度規定的平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年限總和法等幾種方法中選擇,采用其中一種;在存貨核算中,企業可在加權平均法、后進先出法、先進先出法等五種方法中選擇。但企業稅務會計只能依照稅收規定的固定資產折舊方式及存貨核算方法進行核算,并需報稅務機關批準或備案。也就是說,企業的經濟行為和財務會計核算涉及到稅務問題時,應以稅收規定為依據進行相應的會計處理;財務會計制度與稅收規定要求不一致時,應以稅收規定為準繩,進行必要的調整。
2、企業稅務會計是反映和監督企業履行稅收義務的工具
企業稅務會計作為會計學科的一個分支,對企業以貨幣表現稅務活動的資金運動過程進行系統。全面的反映和監督,具有其相對的獨立性和特殊性。因為稅收規定的計稅依據與企業會計記載反映的依據并不總是一致的,處理方法、計算口徑不可避免地會出現差異。對此,企業稅務會計應有一套自身獨立的處理準則,通過稅務會計工作所反映出來的情況,保證企業的稅務活動按照稅收規定進行,使應納稅金及時、足額地解繳,防止偷、逃、騙、欠稅問題發生,保證企業認真、完整、正確地履行納稅義務,避免因不熟悉稅收規定、未盡納稅義務而受處罰所導致的損失。
3、企業稅務會計具有稅收籌劃的作用
企業稅務會計不僅僅是對稅務資金運動的反映和監督,而且能通過稅負因素分析等方法,使納稅人更加明確地利用合法手段來達到保護自己的合法權益的目的。具體地說,是指企業稅務會計依據稅收的具體規定和自身生產經營的特點,籌劃企業的經營方式及納稅活動,使之既依法納稅,又可享受稅收優惠,實現企業不多繳稅、減輕稅負的目的。
三、稅務會計與財務會計分離的必要性
1、我國會計體制改革的需要。我國會計體制改革的目標就是建立一套能真實公允地反映企業會計信息的企業會計準則體系,而不再具體規定企業如何進行會計核算,這就使企業財務會計核算產生很大的靈活性。隨著企業會計制度、企業會計準則的實施,企業財務會計的目標更加明確,即為企業會計信息使用者提供信息,折舊使得財務會計目標與稅法目標差異越來越大,只有將稅務會計從財務會計中分離出來,才能使財務會計按照新的會計制度、會計準則進行核算監督,才能使會計改革見成效。
2、健全我國稅制的需要。稅制改革是中國的稅收體制不斷完善,逐步建立了多稅種、多環節、多層次的稅收調節體系,基本上符合稅種健全、稅率合理、稅負公平的要求,有利于發揮稅收征集國家財政收入和發揮經濟杠桿作用、調節經濟運行的雙重作用。在財務會計與稅務會計合一的體制下,穩定稅基、規范繳納行為、優化稅收收入水平的要求和各項復雜的計稅工作,不可能在企業會計準則和制度中一一體現。有時,企業可能處于自身利益的考慮,會利用稅法的不完善,通過直接調整會計數據、修正某業務財務決策等,實現其少繳稅的目的,因而,作為納稅義務人,不論其經濟性質、組織形式和經濟范圍,都需要建立統一的稅收會計,以適應依法、合理、準確納稅的需要。
3、加強企業管理的需要。在財稅合一的會計體制下,會計提供的信息往往偏重于財政、稅務、信貸等部門的需要,忽略了企業自身對會計信息的需要,不利于企業加強管理的需要。但是將稅務會計從財務會計中分離出來時,企業可以根據自身的特點在可供選擇的范圍選擇適合于企業實際情況的會計處理程序、方法、,從經濟的角度出發,反映企業真實的經營成果和財務狀況,而不必完全遵循稅法規定的方法來進行會計業務的處理。財務會計人員才可以把主要精力放在加強管理上,減少不必要的繁瑣的核算工作。
4、提高會計實踐水平,維護會計的一致性的需要。隨著我國市場經濟的高度發展,資本的高度集中、工商業的高度發展將成為一種必然趨勢,會計的作用也將得到充分地發揮,而會計信息使用者對會計信息的質量要求也越來越高,這在客觀上也要求提高會計的質量水平。而稅法已明確規定了一些會計處理方法,并且稅法具有一定時期內的穩定性,有利于會計人員在實踐中積累經驗,逐漸提高會計信息的質量,并同時使得會計的一致性原則得到充分體現。
5、提高會計信息質量的需要。稅法是根據宏觀經濟政策和經濟發展水平來制定的,因而稅法高度地體現了國家宏觀經濟管理的要求。而財務會計是根據會計理論和會計慣例進行核算的,體現的是投資者實現資產保值、增值的需要主要是滿足微觀企業投資者的需要。由于我國多元投資主體的出現,多種經濟成分并存,此時若財務會計再不與稅務會計分離,會計核算繼續實行兩頭兼顧,則會影響會計信息質量,使之不能真實、客觀地反映企業的經營成果和財務狀況。若稅務會計從財務會計中分離出來,企業就可以有較大的自主性,可以在允許的范圍內,選擇適合自身的會計處理方法,使其提供的會計信息真實、客觀、公允地反映企業的財務狀況和經營成果,從而有利于各投資者的決策,也有利于國家的宏觀決策。
6、改革開放和與國際接軌的需要。進入二十世紀以來,稅務會計逐步完善,受到普遍重視,并發展成為重要的會計學科。我國實行改革開放以來,外商投資企業和外國企業越來越多,其投資額也越來越大,而我國在國外投資業務也越來越多,為了符合稅收的國際慣例,改善投資環境,防止國際避稅,維護我國經濟權益和企業利益,進一步擴大我國在國際間的經濟往來,建立獨立的稅務會計也是十分必要的。
7、發展會計學科的需要。在傳統的財政決定財務、財務決定會計的財會體制模式下,會計學只能是會計制度的說明,即對會計制度所要求的會計行為、會計方法、會計程序及報表編制作必要的解釋,以便于人們進一步了解核算制度,而隨著我國會計準則體系的逐步完善,財務會計已經形成自己相對獨立的體系。但這并不意味著財務會計對財政、財務的變化熟視無睹,而是要在自身體系的基礎上形成一個相對獨立的學科分支,這就是稅務會計。它要求所有的財務人員和稅務人員既要明確財務會計的基本要求,又要明確稅法的基本知識,把二者有機地結合起來,這也是會計學科發展的必然趨勢。
四、建立我國企業稅務會計應遵循的基本原則
1、遵循稅法的原則。企業稅務會計所反映的企業的稅務活動是否合法、正確的標準只能是國家稅法。因此,在企業稅務會計工作中,必須嚴格執行稅法中有關計稅依據與會計處理的規定,這些規定涉及到賬簿、憑證、會計基礎、會計年度、計算單位和申報制度,特別是涉及到資產會計處理”,這方面的規定更加詳細。企業稅務會計活動的全過程,必須嚴格遵守國家稅收法規。
2、靈活操作原則。這里所說的“靈活操作”包含兩個方面的內容。一是指企業在進行稅務會計活動中,對于那些與企業納稅關系相對重要的會計事項,應分別核算、分項反映,力求準確;而對于那些與企業納稅關系相對次要或無關的會計事項,在不影響納稅資料真實性的情況下,則可適當簡化或省略。二是指核算與監督相結合。因為納稅申報期一般是在企業會計核算終了之后,如外商投資企業和外國企業所得稅法規定,“外商投資企業和外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所應當在每次預繳所得稅的期限內,向當地稅務機關報送預繳所得稅申報表;年度終了后四個月內,報送年度所得稅申報表和會計決算報表。”因此,企業既要在日常的會計活動中正確核算各種應納稅金,又要做到核算和監督相互配合,加強事前、事中、事后監督,及時發現并糾正不符合稅收規定的行為,以免企業遭受處罰,造成不必要的損失。
3、尋找適度稅負原則。稅務會計的一項重要目標就是為企業管理人員、投資者及債權人提供準確的納稅資料和信息,以促進企業生產發展,提高經濟效益。對此,企業的稅務會計人員應深刻理解現行稅收規定的有關精神,在符合或不違反的前提下,進行稅收籌劃。國家的稅收政策是根據全國的經濟情況制定的,具體到某一地區、某一行業、某一產品、某一項目,可能因主、客觀原因而使經濟狀況相對懸殊,有的可能獲得推遲納稅期或減免稅照顧,有的就可能不予照顧。企業一方面要綜合權衡各種投資方案、經營方案與納稅方案,使其形成最佳組合,從而達到利潤最大化或每股收益最大化的目的。另一方面,企業稅務會計活動,從企業經營收入的取得到利潤的形成以及計稅、納稅都要真實反映、正確核算,不允許任何隱匿收入和利潤的現象發生,正確處理國家與企業之間的經濟利益關系,及時、足額地向國家繳納稅款。
4、會計核算的一般原則。即會計核算總體上的客觀性、可比性、一貫性原則,會計資料信息質量方面的相關性、及時性、明晰性原則,會計修訂方面的謹慎性、重要性原則。它們體現著社會化大生產對會計核算的基本要求,是對會計核算基本規律的高度概括和總結。
總之,盡管稅務會計長期以來被看作財務會計的延伸,但事實上稅務會計在許多方面已具備了與財務會計并列的會計學分支的學科特征,稅務會計已具備了獨立的必要性和可能性。發展稅務會計,有助于使規范經濟生活的立法活動進入快車道,也有助于為企業的經濟體制改革措施的實施解除后顧之憂。
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