開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅法體系論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。

第1篇

【內(nèi)容提要】本文以為，中國稅法研究現(xiàn)在仍然處于較低程度倘佯的狀態(tài)，而底子理論研究珍視不夠、研究要領(lǐng)尚顯單一、研究職員知識布局差異理，以及缺乏可供發(fā)掘的理論資源等是造成這一效果的重要緣故原由。為此，首先應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)稅法學(xué)界的研究相助，發(fā)揮中國稅法學(xué)研究會的主體作用，議決研討會、課題協(xié)作、創(chuàng)辦《稅法論叢》的情勢促進(jìn)中國稅法研究的前進(jìn)；其次應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)作育稅法學(xué)教學(xué)和科研的高級專門人才，珍視底子理論的研究和運(yùn)用，為稅法學(xué)的生長壯大夯實(shí)須要的底子；著末應(yīng)當(dāng)……

一、中國稅法學(xué)研究掉隊(duì)的成因分析

稅法在現(xiàn)行執(zhí)法體系中是一個(gè)分外的范疇，它不是按傳統(tǒng)的調(diào)解對象的尺度分別出的單獨(dú)部門法，而是一個(gè)綜合范疇。此中，既有涉及國家底子干系的憲法性執(zhí)法范例，又有深深浸透宏觀調(diào)控精神的經(jīng)濟(jì)法內(nèi)容，更包羅著大量的范例辦理干系的行政規(guī)則；除此之外，稅收犯法方面的治罪量刑也具有很強(qiáng)的專業(yè)性，稅款的掩護(hù)步驟還必須警惕民法的具體制度。因此，將稅法作為一門單獨(dú)的學(xué)科加以研究不光完全須要，而且具有非常重要的理論和實(shí)踐意義。當(dāng)憲法學(xué)熱衷于研究國家底子政治經(jīng)濟(jì)制度而無暇顧及稅收舉動的合憲性時(shí)，當(dāng)經(jīng)濟(jì)法學(xué)致力于宏觀調(diào)控的政策選擇而不克不及深入稅法的制度籌劃時(shí)，當(dāng)行政法學(xué)也只注意最一樣平常的行政舉動、行政步驟、行政幫助原理而難以觸及稅法的特質(zhì)時(shí)，將全部的與稅收干系的執(zhí)法范例聚集起來舉行研究，使之形成一門獨(dú)立的法學(xué)學(xué)科顯得尤其重要。這樣可以博采眾家之專長，充實(shí)警惕干系部門法已有的研究成果和研究要領(lǐng)，使稅法的體系和內(nèi)容改正完備和富厚。

然而，當(dāng)前我國稅法學(xué)研究的現(xiàn)狀是，主攻方向不明確，研究氣力疏散，研究要領(lǐng)單一，學(xué)術(shù)底細(xì)不夠，理論深度尤顯短缺。經(jīng)濟(jì)學(xué)者只珍視稅收制度中對屈從有龐大影響的內(nèi)容，法學(xué)家們也只饜足于對現(xiàn)存端正服務(wù)論事的表明，稅法在法學(xué)體系中底子上屬于被人忘記的角落。隨著社會主義法治歷程的深入，依法治稅越來越成為人民日益體貼的現(xiàn)實(shí)標(biāo)題。人們不光體貼稅收舉動的經(jīng)濟(jì)效果，更體貼怎樣議決周到過細(xì)的執(zhí)法步驟保證本身的正當(dāng)職權(quán)不受侵陵。稅法的成果不光在于保障當(dāng)局正當(dāng)使用職權(quán)，同時(shí)也在于以執(zhí)法的情勢對干系主體的舉動舉行束縛和監(jiān)視，使其在既定的框架中運(yùn)轉(zhuǎn)，不至于侵占百姓的權(quán)利和優(yōu)點(diǎn)。恰恰在后一點(diǎn)上，我國稅法學(xué)的研究相當(dāng)單薄。如稅收法定原則的貫徹落實(shí)，稅收征管步驟優(yōu)化籌劃，納稅人權(quán)利的掩護(hù)等，都是我國財(cái)稅法學(xué)研究亟待增強(qiáng)的地方。

所以，總體來說，中國稅法學(xué)現(xiàn)在仍然在較低程度上倘佯。由于中國稅法立法數(shù)目多，涉及面廣，此中執(zhí)法范例的內(nèi)容還有一些與眾差異的特性，所以人們委曲還能承襲稅法作為一個(gè)相對獨(dú)立的執(zhí)法部門而存在，不管在位階上它是屬于財(cái)政法、經(jīng)濟(jì)法抑或行政法；然而，就現(xiàn)狀而言，中國稅法學(xué)能否成為一門獨(dú)立的研究學(xué)科的確令人擔(dān)心。作為一門獨(dú)立的研究學(xué)科，首先，應(yīng)該具有獨(dú)立的研究對象；其次，應(yīng)該形成比力完備的學(xué)科理論體系；再次，還應(yīng)該孕育產(chǎn)生一批高質(zhì)量的研究成果；著末，該學(xué)科應(yīng)該具有富厚的、可待發(fā)掘的理論資源和遼闊的生長遠(yuǎn)景。比力這些要求，我們忸怩地發(fā)明，中國的稅法學(xué)研究的確剛起步，用“稚子”一詞舉行形貌并不外分。由于歷史的緣故原由，中國的法學(xué)研究自20世紀(jì)70年月以后才進(jìn)入當(dāng)代法的再起和生永劫期。而此中稅法學(xué)的研究更是晚了快要10年，從80年月中期才開始孕育產(chǎn)生和生長。（注：倘僅從時(shí)間上看，我國第一本專門的稅法學(xué)著作應(yīng)為1985年由時(shí)勢出書社出書的、劉隆亨編著的《國際稅法》，但一樣平常以為，1986年由北京大學(xué)出書社出書的、劉隆亨所著：《中國稅法概論》一書標(biāo)志著我國稅法學(xué)的形成。參見劉劍文：《中國稅收立法研究》，載《經(jīng)濟(jì)法論叢》（第一卷），執(zhí)法出書社2000年版，第82頁。），不外，這雖然是中國稅法學(xué)研究滯后的一個(gè)客觀緣故原由，但是我們以為其并不夠以表明全部征象。因歷史緣故原由延伸的法學(xué)學(xué)科并非只有稅法學(xué)，刑法學(xué)、民法學(xué)等傳統(tǒng)學(xué)科同樣難逃惡運(yùn)，但是它們現(xiàn)在卻得到了欣欣向榮的生長。10年來法學(xué)研究最引人注目的范疇是行政法學(xué)，它的起步大概比稅法學(xué)更晚。在20世紀(jì)90年月初的時(shí)間，行政法學(xué)還只是停頓在使用教科書對現(xiàn)行行政法舉行表明的階段，現(xiàn)在行政法學(xué)碩果累累，傲然屹立于法學(xué)之林。除此之外，還有情況法學(xué)等新興學(xué)科的興起和生長也都分析確歷史緣故原由并不是中國稅法學(xué)研究掉隊(duì)于時(shí)期、掉隊(duì)于其他學(xué)科的最重要緣故原由。我們以為，最重要的緣故原由表現(xiàn)在以下四個(gè)方面：

1.稅法底子理論研究珍視不夠。稅法學(xué)并不是不克不及夠從事現(xiàn)行執(zhí)法范例的表明事情，相反，辦理稅收立法、執(zhí)法和執(zhí)法歷程中的現(xiàn)實(shí)標(biāo)題是中國稅法學(xué)的本分。稅法的表明，既有利于執(zhí)法自身的完滿和生長，又有利于稅法的普遍，是一件利國利民的好事，同時(shí)也是每一個(gè)國家法制和法學(xué)生長史上一個(gè)必經(jīng)的階段。但是稅法學(xué)者在到場稅法運(yùn)動的各個(gè)要害時(shí)應(yīng)該有本身獨(dú)特的視角，這種視角紛歧定與立法者、執(zhí)法者和執(zhí)法者、以致遵法者的視角完全切合，這樣才氣保證它作為一門研究學(xué)科得以存在的價(jià)錢和意義。而且總體來說，稅法學(xué)的視角應(yīng)該比到場稅法運(yùn)動的其他任何人的視角更能駕御標(biāo)題的實(shí)質(zhì)。要鑄造稅法學(xué)這種與眾差異的視察標(biāo)題、分析標(biāo)題息爭決標(biāo)題的思緒和要領(lǐng)，必須有賴于稅法學(xué)底子理論研究的增強(qiáng)。只有稅法學(xué)底子理論，才氣將稅法研究提升到一個(gè)新的高度，使之不光體貼在征納歷程中稅款的盤算、稅收優(yōu)惠的水同等具體的標(biāo)題，更會著意將本身置于整個(gè)國家執(zhí)法體系的大情況中，體貼本身在執(zhí)法體系的職位地方，體貼本身與別的執(zhí)法部門怎樣調(diào)和等；也只有稅法底子理論才氣夠使稅法內(nèi)部生長成為相互依存、相互制約的科學(xué)體系，使看法與看法之間、原則與原則之間、制度與制度之間環(huán)環(huán)相扣卻又畛域明確。可以說，稅法底子理論研究的廣度和深度決定了稅法學(xué)能否獨(dú)頓時(shí)成為一門法學(xué)學(xué)科，也決定了稅法學(xué)自身研究的希望和步驟。反觀中國稅法學(xué)界，有關(guān)底子理論研究方面的成果寥若晨星，只是在稅法底子原則、稅收底子法方面有一些先容性的敘述（注：這方面的成果重要有：劉隆亨等：《訂定我國稅收底子法應(yīng)具備的特性》，《法學(xué)雜志》第1997年第1期；劉劍文、熊偉：《也談稅收底子法的訂定》，《稅務(wù)研究》1997年第5期；劉劍文：《西方稅法底子原則及其對我國的警惕作用》，《法學(xué)品評》1996年第3期；張守文：《論稅收法定主義》，《法學(xué)研究》1996年第6期；張宇潤：《論稅法底子原則的定位》，《中外法學(xué)》1998年第4期；陳學(xué)東：《淺論稅收底子法的調(diào)解對象》，《楊州大學(xué)稅務(wù)學(xué)院學(xué)報(bào)》1997年第4期；李剛：《對稅收底子法幾個(gè)標(biāo)題的相識》，《財(cái)經(jīng)研究》1996年2期；華國慶：《訂定我國稅收底子法芻議》，《安徽大學(xué)學(xué)報(bào)：哲社版》1998年第3期；郭勇平：《關(guān)于我國稅收底子法中稅收執(zhí)法體系的立法思考》，《楊州大學(xué)稅務(wù)學(xué)院學(xué)報(bào)》1998年第1期；徐志：《我國稅收底子法之研究》，《浙江大學(xué)學(xué)報(bào)：人文科學(xué)版》1999年第1期。），稅收執(zhí)法干系的研究才剛剛起步（注：這方面的成果重要有：劉劍文、李剛：《稅收執(zhí)法干系新論》，《法學(xué)研究》1999年第4期；張登炎、侯緒慶：《論稅收執(zhí)法干系的組成要素》，《湖南稅專學(xué)報(bào)》1995年第1期；何小平：《稅收執(zhí)法體系論要》，《政法論壇》1996年第4期；賀玉平：《論稅收執(zhí)法干系》，《貴州大學(xué)學(xué)報(bào)：社科版》1998年第1期；王玉成：《論稅收執(zhí)法干系主體之間執(zhí)法職位地方的不屈等性》，《中心政法辦理干部學(xué)院學(xué)報(bào)》1997年第4期。），稅法與別的執(zhí)法部門的互動研究也只是在警惕民法債權(quán)制度方面有一些開端成果。（注：這方面的成果重要有：首聞：《略論納稅人的退還懇求權(quán)》，《法學(xué)品評》1997年第6期；張守文：《論稅收的一樣平常優(yōu)先權(quán)》，《中外法學(xué)》1997年第5期；楊小強(qiáng)、彭明：《論稅法與民法的交集》，《江西社會科學(xué)》1999年第8期；楊小強(qiáng)：《論稅法與私法的討論》，《法學(xué)品評》1999年第6期；楊小強(qiáng)：《日當(dāng)?shù)胤蕉惙ㄖ械拿穹▽?shí)用及開發(fā)》，《中心政法辦理干部學(xué)院學(xué)報(bào)》1998年第4期；程信和、楊小強(qiáng)：《論稅法上的他人責(zé)任》，《法商研究》2000年第2期；費(fèi)錦紅：《試論稅收優(yōu)先權(quán)與抵押保證債權(quán)》，《浙江經(jīng)濟(jì)高等專科學(xué)校學(xué)報(bào)》1999年第6期。）至于國內(nèi)現(xiàn)在唯一的一本底子理論方面的專著，也只能當(dāng)作是有關(guān)稅收底子法的論文集，其內(nèi)部的體系還有待完滿，且總體來說，說理尚不夠透徹，受稅收實(shí)務(wù)部門草擬的《稅收底子法（草案）》所定框架的影響過大。（注：參見涂龍力、王鴻邈主編：《稅收底子法研究》，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出書社1998年版。）但不管怎樣，這些成果終究對中國稅法底子理論的研究起到了較好的樹模作用，有助于中國稅法學(xué)的理性成熟。（注：值得一提的是，有些稅收經(jīng)濟(jì)學(xué)者團(tuán)結(jié)本身的專業(yè)也在存眷稅法學(xué)的前進(jìn)，并取得了令人稱許的效果。此中有代表性的這樣善達(dá)等著：《中國稅收法制論》，中國稅務(wù)出書社1997年版；許建國等編著：《中國稅法原理》，武漢大學(xué)出書社1995年版。）

第2篇

論文摘要：稅收流失是各國政府共同面臨的一個(gè)富有挑戰(zhàn)性的問題，也是國內(nèi)外專家學(xué)者普遍關(guān)注的熱點(diǎn)問題。稅收流失不僅影響了國家的財(cái)政收入，而且損害了國家稅法的權(quán)威性與實(shí)施效果，導(dǎo)致政府經(jīng)濟(jì)信息失真，誤導(dǎo)政府經(jīng)濟(jì)決策，增加政府宏觀凋控難度，影響市場資源配置，破壞市場經(jīng)濟(jì)秩序，從而對我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會進(jìn)步產(chǎn)生不利的影響。

依法治稅與稅收流失是與生俱來的一對矛盾，只要存在稅收，就必然伴隨著稅收流失的發(fā)生。早在大約2500年前，古希臘圣賢柏拉圖就曾討論過偷逃稅等稅收流失問題。隨著社會的發(fā)展、人類文明程度的提高和法治的加強(qiáng)，稅收流失這一現(xiàn)象非但沒有被遏制，反而有愈演愈烈之勢。據(jù)有關(guān)專家測算，我國稅收流失的總體規(guī)模，白1995年至2000年，每個(gè)年度稅收流失的絕對額均在4000億元以上。雖然近年來我國稅收收入高速增長，但也難掩稅收流失的事實(shí)，對稅收流失的不良效應(yīng)，還是要引起我們的警醒并加以研究。

一、稅收流失的不良效應(yīng)

(一)稅收流失對宏觀調(diào)控的影響

稅收同時(shí)具有財(cái)政和經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)兩大功能，對宏觀經(jīng)濟(jì)起“內(nèi)在穩(wěn)定器”的作用。它作為國家重要的宏觀調(diào)控手段之一，以“相機(jī)抉擇”的稅收政策實(shí)現(xiàn)其調(diào)控功能。然而稅收流失的存在，無疑會影響稅收正常的宏觀調(diào)控功能。稅收流失對宏觀調(diào)控的影響，主要表現(xiàn)在以下幾方面：

1、稅收流失的直接后果是減少了國家財(cái)力，減弱了稅收對宏觀經(jīng)濟(jì)的“內(nèi)在穩(wěn)定器”作用，使“相機(jī)抉擇”的稅收傳導(dǎo)機(jī)制失靈，弱化了稅收宏觀調(diào)控的效果。而且由于稅收流失，該收的稅沒有收上來，預(yù)算內(nèi)的投資份額越來越少，政府投資的宏觀調(diào)控功能趨于弱化。這種變化趨勢雖然反映了市場化取向改革的必然要求，有它的內(nèi)在合理性，但其后果也是很嚴(yán)峻的，使得政府作為投資主體，由于其財(cái)力的不斷下降而在資源配置中的地位和作用不斷弱化。比如20世紀(jì)80年代中期到90年代初，各地方政府不顧整體利益，大量重復(fù)建設(shè)，在某種程度上講就是政府財(cái)力分散化的結(jié)果。財(cái)力不足也使得國家對關(guān)系到國計(jì)民生的基礎(chǔ)設(shè)施和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)投資不足，從而減弱了政府對國民經(jīng)濟(jì)的影響力和控制力。

2．稅收流失的存在，可能會影響到政府對宏觀經(jīng)濟(jì)形勢的總體判斷。稅收流失的存在使得能從稅收流失中獲得更多利潤的地下經(jīng)濟(jì)活動“繁榮”起來。地下經(jīng)濟(jì)逃避了政府的管理和監(jiān)控，其增長率、就業(yè)人數(shù)等指標(biāo)都沒有納入到政府的經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)之中，這樣容易使宏觀調(diào)控部門對現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的真實(shí)情況產(chǎn)生誤解，對包含公開經(jīng)濟(jì)與地下經(jīng)濟(jì)兩部分的真實(shí)經(jīng)濟(jì)增長的深度和規(guī)模把握不定，容易只注意可觀察到的公開經(jīng)濟(jì)的增長速度和規(guī)模，而忽視了地下經(jīng)濟(jì)的影響。除了經(jīng)濟(jì)增長的速度和規(guī)模外，地下經(jīng)濟(jì)和稅收流失的存在，會對其他各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)造成扭曲。例如，由于稅收流失的存在，地下經(jīng)濟(jì)吸引了不少勞動力就業(yè)，使國家過高估計(jì)失業(yè)率，給宏觀調(diào)控和決策增加了困難。

3．稅收流失對整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生侵蝕和破壞作用，干擾經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行。主要包括：(1)造成稅負(fù)以及收入分配不公。在實(shí)際稅收征管中出現(xiàn)地方政府對國有、集體經(jīng)濟(jì)管理較嚴(yán)，而對個(gè)體私營經(jīng)濟(jì)管理偏松的狀況，必然導(dǎo)致兩種經(jīng)濟(jì)成分間收入差距的進(jìn)一步拉大，特別是在國有企業(yè)面臨困境、下崗職工增加的情況下，不利于社會的穩(wěn)定。(2)導(dǎo)致產(chǎn)業(yè)惡性競爭。一些地方政府出于對本地區(qū)利益的考慮，不頤本地區(qū)資源劣勢，違反國家產(chǎn)業(yè)政策，盲目實(shí)施減稅免稅，引起產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)惡化、社會資源浪費(fèi)和宏觀經(jīng)濟(jì)嚴(yán)重失控。而對于納稅人而言，由于應(yīng)向國家繳納的稅款未予繳納或未足額繳納，同類企業(yè)或同類產(chǎn)品的稅收成本不同，破壞了優(yōu)勝劣汰的市場競爭機(jī)制，尤其是引起市場價(jià)格失真，錯(cuò)誤引導(dǎo)社會資源配置。惡性稅收競爭干擾了市場機(jī)制在資源配置中的基礎(chǔ)性作用，在不正當(dāng)稅收利益的引誘下，納稅人對經(jīng)營地址的選擇不再完全遵循資源配置的效率原則，在正常的稅收扭曲之外，對納稅人的經(jīng)濟(jì)行為產(chǎn)生“二次扭曲”，最后導(dǎo)致全局性的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)比例失調(diào)。

(二)稅收流失對資源配置的影響

稅收流失對資源配置的影響是指稅收流失現(xiàn)象對經(jīng)濟(jì)體系中生產(chǎn)商品和提供服務(wù)的各種資源流動和組合的影響。無論是減免稅、避稅，還是偷逃稅行為，都存在對整個(gè)市場經(jīng)濟(jì)的扭曲問題。理智的經(jīng)濟(jì)人不僅要考慮稅收規(guī)則，而且還要考慮獲取減免稅、實(shí)施逃避稅行為的可能性及相關(guān)的稅收經(jīng)濟(jì)利益的大小，市場選擇和資源配置必然因受到上述物質(zhì)利益的誘惑而產(chǎn)生偏差，部分要素可能長期滯留在低效益但能獲取稅收流失收益的行為上，因此這種生產(chǎn)要素的扭曲性組合不利于資源的有效配置。稅收流失會破壞優(yōu)勝劣汰的市場競爭機(jī)制，導(dǎo)致資源配置過程中的“劣企驅(qū)逐良企”的市場效應(yīng)。

一些質(zhì)量低劣的逃稅商品以價(jià)格優(yōu)勢占領(lǐng)市場，迫使那些守法納稅者要么轉(zhuǎn)而仿效，要么被擠出市場，從而形成“劣企驅(qū)逐良企”的市場效應(yīng)。比如走私分子通過偷逃關(guān)稅及其他稅收，把遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國內(nèi)市場價(jià)格的成品油走私到國內(nèi)出售，從而引起了國內(nèi)成品油價(jià)洛的大幅下跌，造成國內(nèi)石油化工行業(yè)的全面虧損，給國家宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和稅收收入帶來了巨大損失。

稅收流失還會導(dǎo)致社會資源的浪費(fèi)。從納稅人來講，為了達(dá)到偷逃稅的目的，他們會花費(fèi)大量的精力和時(shí)間來研究偷逃稅的各種方案，甚至?xí)ㄙM(fèi)大量的金錢來聘請專業(yè)顧問，對自己的生產(chǎn)經(jīng)營活動方式進(jìn)行無謂的調(diào)整。同時(shí)，他們還會利用偷逃稅的資金來囤積一些緊缺的資源。由于市場的變化和時(shí)間的遷移，這些囤積的資源就會因自然的原因而耗損和浪費(fèi)。同時(shí)，對于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，為了堵塞稅收流失的漏洞，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要花費(fèi)大量的人力和物力進(jìn)行稅務(wù)征管和稽查，這無形中也就增加了稅收征管的成本，從全社會資源配置的角度來講，純粹是一種資源的浪費(fèi)。

(三)稅收流失對國家財(cái)政的影響

毫無疑問，稅收流失的存在首先直接減少了財(cái)政收入，這已經(jīng)成為導(dǎo)致我國財(cái)政困難的重要原因之一。有關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，近年來我國財(cái)政收入占gdp比重不斷下降，這在很大程度上歸因于日益嚴(yán)重的稅收流失。雖然2002年以后由于稅收征管水平的提高使得這種局面有所扭轉(zhuǎn)，但稅收流失對國家財(cái)政收入的負(fù)面影響仍然存在。

而且，從我國的實(shí)際情況看，由于各稅種之間存在比較密切的聯(lián)系，某稅種的流失除了直接減少該稅種的稅收收入外，還會由于各稅稅基之間的聯(lián)系而連帶侵蝕其他稅種的稅基，減少其他稅種的稅收收入。比如企業(yè)偷逃增值稅的行為不僅導(dǎo)致增值稅收人的減少，同時(shí)也會導(dǎo)致企業(yè)所得稅的稅收流失。因此，政府要花費(fèi)大量的人、財(cái)、物力治理稅收流失，這必然導(dǎo)致稅收成本增加。總之，稅收流失一方面導(dǎo)致了財(cái)政收入的減少，另一方面又導(dǎo)致了財(cái)政支出的增加，進(jìn)而加大了財(cái)政赤字的規(guī)模，加劇了我國財(cái)政困難的局面。

(四)稅收流失對稅收法制的影響

1．損害稅法剛性。大規(guī)模的稅收流失會導(dǎo)致國

家稅收法律法規(guī)因得不到有效的執(zhí)行和落實(shí)而形同虛設(shè)，從而降低稅法的剛性和權(quán)威性。例如，我國的稅收征管法中雖然賦予了稅收行政執(zhí)法過程中運(yùn)用稅收保全、稅收強(qiáng)制執(zhí)行等的權(quán)力以及對違反稅收征管行為的行政處罰權(quán)，但大范圍的稅收流失所造成的“法不責(zé)眾”的結(jié)果，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅收保全、稅收強(qiáng)制執(zhí)行等措施很少使用，對于所發(fā)現(xiàn)的導(dǎo)致稅收流失的一般稅務(wù)行政違法行為也只是以追繳稅款了事，而很少能夠按照法律法規(guī)的規(guī)定對其進(jìn)行處罰。即使對于一些比較嚴(yán)重的稅收行政違法行為的處罰也大多只是按照稅收法律法規(guī)規(guī)定的下限或突破下限進(jìn)行象征性罰款，而很少能夠按照法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行嚴(yán)厲的處罰。這就嚴(yán)重破壞了稅收征管法的剛性和權(quán)威性，使稅收征管法的實(shí)施效果大打折扣。

2．削弱了稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法主體地位。在政府間的惡性稅收競爭中，往往能夠看到其他政府部門如財(cái)政部門、公安部門、鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府甚至街道辦事處、居委會、村委會的身影，依法享有征稅權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)，有時(shí)被迫或自愿地放棄了部分專有權(quán)力，稅收執(zhí)法主體地位受到?jīng)_擊。實(shí)踐證明，凡是稅收流失比較嚴(yán)重的地區(qū)，其稅收征管秩序必定極為混亂，稅收行政執(zhí)法的力度與手段也就難以落實(shí)。同時(shí)，稅收流失還導(dǎo)致了稅務(wù)工作人員的腐敗甚至犯罪。

(五)稅收流失對納稅主體的影響

1．稅收流失導(dǎo)致了納稅人之間的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅收不公，出現(xiàn)“鞭打快牛”的現(xiàn)象。本來，國家的稅收任務(wù)在所有納稅人之間的分配是大致公平合理的，納稅人的稅收負(fù)擔(dān)也是其能夠承受和愿意承擔(dān)的。但是稅收流失的存在就使得稅收流失者逃避了納稅的義務(wù)和負(fù)擔(dān)，稅收流失者所逃避掉的稅收任務(wù)和負(fù)擔(dān)就勢必轉(zhuǎn)嫁到其他愿意負(fù)擔(dān)納稅義務(wù)的納稅人頭上，從而出現(xiàn)了稅收轉(zhuǎn)嫁和稅負(fù)不公，加重了守法納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。稅收流失對收入再分配產(chǎn)生直接影響，由于這種影響的存在會進(jìn)一步使稅收調(diào)節(jié)收入分配的職能作用被嚴(yán)重扭曲，從而使稅后分配比稅前分配更不公平，結(jié)果只能是加劇收入分配的不公。

2．稅收流失易生示范效應(yīng)，導(dǎo)致守法納稅人的心理失衡和追隨仿效，降低納稅人對國家稅法的遵從度，增大稅收行政執(zhí)法的阻力，導(dǎo)致稅收流失規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大。如果政府對偷逃稅行為處罰力度不強(qiáng)，偷逃稅行為必然會由個(gè)體發(fā)展到群體，進(jìn)而形成整個(gè)社會范圍內(nèi)的“稅收黑洞”。“稅收黑洞”的存在將嚴(yán)重破壞依法納稅的社會風(fēng)氣，從而導(dǎo)致納稅人對守法遵從度降低，征管秩序混亂，稅務(wù)行政執(zhí)法措施手段難以實(shí)現(xiàn)，稅收剛性被破壞，甚至形成“逃稅——成功——再逃稅”的惡性循環(huán)，導(dǎo)致更大范圍的稅收流失。

二、稅收流失治理對策

(一)以健全稅法體系為根本。實(shí)現(xiàn)依法治稅稅法作為調(diào)整稅收征納關(guān)系的法律規(guī)范，不僅是國家征稅的依據(jù)，也是稅務(wù)管理的一個(gè)必要前提。要治理稅收流失，根本是健全和完善稅收法律體系，推進(jìn)依法治稅。我國現(xiàn)行稅法體系仍不完善，還存在著許多亟待解決的問題，有必要對其進(jìn)行完善。

1．堅(jiān)持稅收法定主義，加強(qiáng)稅收立法。稅收立法，是依法治稅的核心。我國現(xiàn)行稅法體系中大部分稅種沒有通過人大立法，法律層次低，缺乏應(yīng)有的權(quán)威性、規(guī)范性和穩(wěn)定性。因此，有必要完善《憲法》中涉稅內(nèi)容的規(guī)定，確立、充實(shí)稅法體系的憲法依據(jù)。如將稅收法定主義、稅權(quán)劃分的重大原則、規(guī)定等寫入《憲法》，進(jìn)一步明確征納稅主體的權(quán)利義務(wù)及相應(yīng)范圍等。另外，要加緊制定稅收基本法，使其充分發(fā)揮對各單行稅收法律、法規(guī)的統(tǒng)率作用，推動和保障稅收立法的不斷完善。

2．嚴(yán)厲打擊稅收犯罪行為，加強(qiáng)稅收執(zhí)法。依法征稅是稅務(wù)部門最基本的職能。要加大對稅收犯罪打擊的力度，稅務(wù)人員必須做到嚴(yán)格執(zhí)法，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究；持稅法面前人人平等；堅(jiān)決制止以言代法、以權(quán)代法、以補(bǔ)代罰、以罰代刑等違規(guī)行為；杜絕人情稅、關(guān)系稅、協(xié)商辦稅和各種形式的包稅；杜絕以緩代欠、以欠代免的現(xiàn)象。一旦發(fā)現(xiàn)違犯稅法的犯罪行為，無論是納稅人故意偷逃稅還是稅務(wù)工作人員職務(wù)違法犯罪，都一律嚴(yán)懲不貸，絕不允許有包容、姑息的現(xiàn)象發(fā)生。要加強(qiáng)稅收執(zhí)法，必須大張旗鼓地查處和嚴(yán)厲打擊各種偷稅行為。

3．建立稅務(wù)警察和法庭，加強(qiáng)稅法保障。建立專門的稅務(wù)警察機(jī)構(gòu)是國外較為普遍的做法，其成功的治稅經(jīng)驗(yàn)值得我們借鑒。首先組建稅務(wù)警察，由稅務(wù)警察專門負(fù)責(zé)稅務(wù)違法案件的查處工作。以法律的形式賦予稅務(wù)警察特殊的執(zhí)法機(jī)關(guān)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的雙重權(quán)力，人員由稅務(wù)機(jī)關(guān)和公安機(jī)關(guān)抽調(diào)組成，以此提高稅務(wù)違法案件的辦案質(zhì)量。其次設(shè)立稅務(wù)法院，專門負(fù)責(zé)稅務(wù)違法案件和稅務(wù)訴訟案件的審理工作。

(二)建立梯度納稅監(jiān)控體系，形成完善的外部約束機(jī)制

1．加強(qiáng)重點(diǎn)稽查。一方面，制止稅收流失的重點(diǎn)是稽查，這是基層稅收工作的重中之重。新形勢下稅收稽查工作的核心應(yīng)該是建立日常稽查、專項(xiàng)稽查和專案稽查相結(jié)合的分類稽查制度，借助以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托的監(jiān)控系統(tǒng)，選擇并確定被查對象，按照選案、檢查、審理、執(zhí)行分權(quán)制約、相互銜接的流程來操作，改變目前普遍查、盲目查的狀況，提高打擊稅收流失的針對性和實(shí)效性。另一方面，要使稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)專業(yè)化。應(yīng)該借鑒國外的做法，讓稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)從稅務(wù)機(jī)關(guān)中獨(dú)立出來，成為一個(gè)與稅務(wù)征收機(jī)關(guān)具有相同法律地位的稅收執(zhí)法機(jī)關(guān)。同時(shí)，不僅要賦予稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對外(即對納稅人)的稽查監(jiān)督權(quán)，而且還應(yīng)該賦予稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對內(nèi)(即對稅務(wù)機(jī)關(guān))的監(jiān)督權(quán)。

2．構(gòu)建第三方稅源信息報(bào)告系統(tǒng)。所謂“第三方稅源信息報(bào)告系統(tǒng)”是指由征納雙方之外的第三方按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求填報(bào)專門格式的信息報(bào)告表，包括收款方姓名、納稅人識別號和支付金額等內(nèi)容，一般一年匯總填報(bào)一次，在納稅年度結(jié)束后提交給稅務(wù)機(jī)關(guān)。這些第三方提供的信息報(bào)告表不僅大大豐富了稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅源信息，也確保了這些信息的準(zhǔn)確性，對于提高稽查水平、科學(xué)選案都是很有幫助的。

3．逐步完善各項(xiàng)征管制度，建立多層次、多環(huán)節(jié)、多功能的稅源監(jiān)控體系。要進(jìn)一步完善稅務(wù)登記制度，建立按稅種、稅目和分地區(qū)、行業(yè)的稅源監(jiān)控制度，特別是完善重點(diǎn)稅源監(jiān)控體系，使其成為稅源監(jiān)控體系的主體。稅務(wù)機(jī)關(guān)要全面掌握本地區(qū)重點(diǎn)稅源戶信息以及稅源戶的分布、生產(chǎn)經(jīng)營及納稅情況，隨時(shí)監(jiān)控重點(diǎn)稅源的發(fā)展變化，包括動態(tài)信息和靜態(tài)信息，要注意從中反饋稅收的變化規(guī)模，為全面監(jiān)控稅源提供資料和經(jīng)驗(yàn)。

(三)提高稅收遵從水平，減少稅收流失

1．規(guī)范公共收入體系。在科學(xué)界定各級政府職能和責(zé)任的基礎(chǔ)上，完善分稅制，確保各級政府有穩(wěn)定的財(cái)源；降低政府對非稅收入的依存度，積極推進(jìn)稅費(fèi)改革，遏制、清理亂收費(fèi)；規(guī)范制度外財(cái)政，構(gòu)建以稅收為主、以規(guī)范的非稅收人為輔的公共財(cái)政收入體系。

2．科學(xué)界定財(cái)政支出范圍，消除政府的“越位”與“缺位”。首先，以市場為導(dǎo)向，加大財(cái)政公共性支出，主要包括基礎(chǔ)科研、義務(wù)教育、公共衛(wèi)生、社會保障、環(huán)境保護(hù)等代表社會共同利益和長遠(yuǎn)利益的支出。其次，控制和縮減不合理的財(cái)政支出項(xiàng)目。一方面，要大力壓縮各種財(cái)政補(bǔ)貼，尤其是企業(yè)虧損補(bǔ)貼；另一方面，要加大政府機(jī)構(gòu)改革力度，壓縮行政經(jīng)費(fèi)支出。

3．提高財(cái)政透明度，并建立相應(yīng)的公共財(cái)政監(jiān)督機(jī)制。確保公共財(cái)政收入、支出信息的公開，使納稅人可以通過各種途徑獲取有效信息，了解公共資金的去向以及相對應(yīng)的支出規(guī)模，接受大眾和社會輿論的監(jiān)督。同時(shí)，通過財(cái)政部門的內(nèi)部監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督、人大監(jiān)督、新聞媒體監(jiān)督以及社會公眾監(jiān)督來對預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行等情況進(jìn)行約束，以提高財(cái)政資金的使用效率，保證政府的支出能夠反映納稅人的真實(shí)意愿。

4．加強(qiáng)部門配合，優(yōu)化稅收環(huán)境。隨著經(jīng)濟(jì)生活的日益復(fù)雜化，稅收征管的難度逐漸加大，面對日益增多的稅收違法案件，僅僅依靠稅務(wù)部門的力量是不夠的，必須調(diào)動全社會的力量實(shí)現(xiàn)綜合治理。

第3篇

關(guān)鍵詞：稅務(wù)會計(jì)；教學(xué)改革；問題；經(jīng)驗(yàn)；建議

中圖分類號：G642 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1009-0118（2012）08-0137-02

稅務(wù)會計(jì)是繼稅法和財(cái)務(wù)會計(jì)等課程之后開設(shè)的一門會計(jì)或財(cái)務(wù)管理專業(yè)的主干課程，它依據(jù)稅法的規(guī)定,利用會計(jì)方法體系反映企業(yè)納稅義務(wù)履行和稅收負(fù)擔(dān)情況，目的是使學(xué)生全面掌握稅務(wù)會計(jì)的基本方法和程序，分析企業(yè)經(jīng)營活動中的納稅事項(xiàng)產(chǎn)生過程和產(chǎn)生環(huán)節(jié)，為進(jìn)行稅務(wù)籌劃打下基礎(chǔ)。對于財(cái)經(jīng)類專業(yè)而言，稅務(wù)會計(jì)是一門非常重要的基礎(chǔ)課程,新形勢下對稅務(wù)會計(jì)課程教學(xué)改革的不斷探索，是促進(jìn)學(xué)科健康發(fā)展的重要?jiǎng)恿Γ彩墙逃叱Ｌ岢Ｐ碌闹匾n題。當(dāng)前稅務(wù)會計(jì)課程教學(xué)現(xiàn)狀并不理想，目前的稅務(wù)會計(jì)教學(xué)體系存在諸多弊端，已無法滿足社會對會計(jì)專業(yè)人才素質(zhì)的要求，因此對會計(jì)教學(xué)體系進(jìn)行改革顯得尤為重要。

一、稅務(wù)會計(jì)教學(xué)中存在的問題

（一）理論根基薄弱，知識點(diǎn)兒掌握不全面。稅務(wù)會計(jì)課程有其鮮明的特點(diǎn)，其一就是教學(xué)內(nèi)容以稅法為基礎(chǔ)，掌握各種稅收的計(jì)算、申報(bào)、會計(jì)處理等三種職業(yè)能力，同時(shí)初步掌握納稅籌劃的能力，從調(diào)查反饋的情況來看，普遍存在著單個(gè)稅法計(jì)算方法掌握較好，而對于各種方法的實(shí)際運(yùn)用和納稅申報(bào)沒有充分把握，也未能對各個(gè)方法發(fā)揮的功用形成系統(tǒng)化的認(rèn)識。知識點(diǎn)兒掌握的欠缺，猶如木桶效應(yīng)，將會影響到學(xué)生走入工作崗位的工作能力，影響到整體能力的發(fā)揮。

（二）案例教學(xué)薄弱，教學(xué)手段單一。受課時(shí)、教師實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)以及學(xué)生學(xué)習(xí)習(xí)慣等因素的限制，稅務(wù)會計(jì)課程在教學(xué)方式上主要是以教師的講授為主，由于稅務(wù)會計(jì)大量表格示范和計(jì)算的特點(diǎn)，使其課堂教學(xué)中對于教材的依賴性強(qiáng)，容易給學(xué)生以“照本宣科”之感，造成課堂氣氛的渙散。在教學(xué)手段上雖然已經(jīng)運(yùn)用了多媒體，但僅限于PPT教學(xué)課件的使用，網(wǎng)絡(luò)資源與手段的使用未能充分挖掘。這種單一的教學(xué)形式，使教師和學(xué)生之間缺乏互動，忽視了對學(xué)生獨(dú)立思考及動手操作能力的培養(yǎng)，不利于提高學(xué)生分析問題和解決問題的能力，不利于學(xué)生畢業(yè)工作時(shí)盡快進(jìn)行角色轉(zhuǎn)變。

（三）實(shí)踐教學(xué)欠缺，流于形式。實(shí)踐中，納稅業(yè)務(wù)往往是由會計(jì)人員通過會計(jì)的憑證、賬薄、報(bào)表歸集數(shù)據(jù)，進(jìn)行稅款的計(jì)算和申報(bào)繳納的。把納稅真正融進(jìn)會計(jì)業(yè)務(wù)，在一定程度上體現(xiàn)著技能培養(yǎng)的目標(biāo)，但稅務(wù)會計(jì)教學(xué)在提高學(xué)生實(shí)際操作能力方面重視不夠，忽視了學(xué)生納稅實(shí)務(wù)技能的訓(xùn)練。目前普遍采用的“集中模擬”實(shí)習(xí)模式，盡管可以讓學(xué)生系統(tǒng)地了解整個(gè)業(yè)務(wù)處理流程，但“集中模擬”實(shí)習(xí)模式?jīng)]有分層次、分階段系統(tǒng)演練財(cái)務(wù)核算業(yè)務(wù)，破壞了教學(xué)規(guī)律。加之實(shí)驗(yàn)內(nèi)容與實(shí)踐教學(xué)層次布局缺乏統(tǒng)籌，實(shí)驗(yàn)室流程中未能將財(cái)務(wù)工作不同崗位、職能特征分開，稅務(wù)會計(jì)實(shí)踐與現(xiàn)實(shí)會計(jì)工作相脫節(jié)，很大程度上降低了實(shí)踐教學(xué)的效率，使模擬實(shí)驗(yàn)無法真正還原現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，限制了實(shí)驗(yàn)教學(xué)的廣度和深度，影響了實(shí)驗(yàn)的整體效果。

（四）考核方式不科學(xué)，難以反映學(xué)生的學(xué)習(xí)水平。目前，稅務(wù)會計(jì)課程的考核由平時(shí)成績和期末考試成績兩部分組成，期末成績考核基本上沿用了期末閉卷考試的傳統(tǒng)形式，考核內(nèi)容基本上是對書本知識的直接考察。平時(shí)成績主要依據(jù)出勤、平時(shí)作業(yè)、課堂表現(xiàn)、實(shí)驗(yàn)環(huán)節(jié)等打分，實(shí)驗(yàn)環(huán)節(jié)的評分也僅是以低分值的形式體現(xiàn)在平時(shí)成績中，對總評分起決定作用的仍舊是卷面成績。而閉卷考試帶有一定的偶然性和可突擊性，不能起到應(yīng)有的以考助學(xué)的作用。這種考核方式存在明顯不足，一方面是考核范圍小，不能全面反映學(xué)生的學(xué)習(xí)效果；另一方面則是期末考試試題內(nèi)容有限，不能很好的反映出學(xué)生綜合運(yùn)用知識解決問題的能力等。

二、國外高校相關(guān)經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）課程設(shè)置合理化

以英國高校為例，其稅務(wù)會計(jì)課程設(shè)置不過分強(qiáng)調(diào)知識的系統(tǒng)性，而是打破傳統(tǒng)的學(xué)科界限，在注重基本知識如經(jīng)濟(jì)學(xué)、統(tǒng)計(jì)和法律等的基礎(chǔ)上，與財(cái)務(wù)、金融等相近的學(xué)科知識整合，形成新的課程體系，強(qiáng)調(diào)學(xué)科的綜合性和知識的完整性。相關(guān)課程設(shè)置與社會需求、學(xué)生就業(yè)結(jié)合非常緊密。每當(dāng)會計(jì)或經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)新技術(shù)、新理論，相應(yīng)的課程就會被修改或更新，避免學(xué)生所學(xué)的理論知識與社會需要脫節(jié)。

（二）教學(xué)方法多樣化

英國高校的稅務(wù)會計(jì)教學(xué)一般分專題進(jìn)行。很多課程沒有固定的教材，教師列出若干本參考書籍要求學(xué)生閱讀，也有些課程會有一本與課程內(nèi)容結(jié)合較緊密的核心教材。教師會要求學(xué)生多看專業(yè)報(bào)紙、雜志。課堂討論一般由老師預(yù)先布置主題，學(xué)生課后準(zhǔn)備資料，然后在課堂上提出想法及觀點(diǎn)，并與同學(xué)和老師研究討論。會計(jì)考試注重考察學(xué)生的綜合能力和素質(zhì)，學(xué)生成績的評定不單純依靠期末考試，而是由平時(shí)成績和期末考試成績兩部分組成，其中平時(shí)成績由作業(yè)、小測驗(yàn)或演講等構(gòu)成。期末考試為閉卷考試，試題多為綜合性的主觀題，即使是會計(jì)核算也會要求有相關(guān)的分析和決策。

第4篇

基金項(xiàng)目：遼寧省教育廳項(xiàng)目“民營企業(yè)轉(zhuǎn)型中風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避與生存對策研究”（W2011117）

作者簡介：呂海寧（1980-），女，遼寧大連人，講師，主要從事國際商法研究。Email：haininglv@126com

摘要：私募股權(quán)投資基金（PE）是一種成熟的投資模式。為鼓勵(lì)投資者采用，各國都通過科學(xué)合理的稅收制度以及稅收優(yōu)惠政策加以鼓勵(lì)和支持。筆者的分析和論述跳出稅法本身，從商法的視角研究了我國私募股權(quán)基金稅收制度，提出了與商法相契合的改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：私募股權(quán)投資基金；所得稅；營業(yè)稅；印花稅；增值稅

中圖分類號：F83248文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1000176X（2013）01007305

私募股權(quán)投資基金（Private Equity）是指以非公開方式向特定對象募集設(shè)立的對非上市企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資并提供增值服務(wù)的非證券類投資基金（包括產(chǎn)業(yè)投資基金、創(chuàng)業(yè)投資基金等）。

私募股權(quán)投資基金（簡稱PE）是發(fā)源于 20 世紀(jì) 40 年代美國的一種投資工具。在商法領(lǐng)域里，它的法理基礎(chǔ)源自于信托制度，即PE的主體通過簽訂法律協(xié)議，投資人將貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)移于管理人并交由其進(jìn)行管理，形成信托法律關(guān)系，而信托的精髓就在于它轉(zhuǎn)移并分割所有權(quán)的設(shè)計(jì)[1]，PE作為一種基金財(cái)產(chǎn)具有信托財(cái)產(chǎn)獨(dú)立性，投資人根據(jù)協(xié)議可以指定自己或第三人為受益人，享有基金財(cái)產(chǎn)的收益權(quán)，管理人對投資人負(fù)有高度信義關(guān)系。因此，在這個(gè)過程中形成的以財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)的現(xiàn)金流轉(zhuǎn)，就理所當(dāng)然成為現(xiàn)代稅法課稅的對象。然而PE的運(yùn)作過程是極其復(fù)雜的，如何確定課稅對象避免重復(fù)納稅就成為稅法和有關(guān)PE法律制度共同要面對和解決的問題。但是，迄今為止，有些相關(guān)法規(guī)存在明顯的問題，還有一些重要法律問題仍然懸而未決，使得私募股權(quán)投資基金在金融投資領(lǐng)域中沒有發(fā)揮出其應(yīng)有的作用。基于此，本文通過對稅法和商法的差異與互動為思路加以分析和研究。

一、稅法與商法下PE制度間的差異與互動

1稅法和PE制度在理論上的差異

PE稅收的核心問題是課稅要素，此乃重中之重，課稅要素是國家征稅必不可少的要素，是國家有效征稅必須具備的條件[2]，一般包括征稅主體、征稅客體、稅目和征稅依據(jù)、稅率、稅收特別措施、納稅時(shí)間和納稅地點(diǎn)等。PE是非常復(fù)雜的商事行為，其全部過程包括財(cái)富增加時(shí)、財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)、財(cái)產(chǎn)持有及特定使用時(shí)等情形。筆者認(rèn)為 ，清晰界定PE稅制中的課稅要素，并在實(shí)踐中嚴(yán)格參照執(zhí)行，是完善信托投資稅收理論司法實(shí)踐的關(guān)鍵和重點(diǎn)。同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)考察商法中有關(guān)PE法律制度的特殊性。

PE的法理基礎(chǔ)是信托原理。信托行為是以信托財(cái)產(chǎn)為標(biāo)的，由負(fù)擔(dān)行為和處分行為共同組成[3]。信托關(guān)系產(chǎn)生后，信托財(cái)產(chǎn)在法律上的所有人與財(cái)產(chǎn)的

受益人相分離，換言之，信托財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)移并沒有發(fā)生，信托財(cái)產(chǎn)的收益屬于受益人，當(dāng)然受益人是由委托人指定的。信托法律制度來自英美法系，其本質(zhì)特征是雙重所有權(quán)。PE是在信托原理基礎(chǔ)上的一種變形，目的在于實(shí)現(xiàn)資金資源的合理化配置和資本的專業(yè)化運(yùn)作，是在追求最大化財(cái)產(chǎn)收益的同時(shí)盡最大可能地降低風(fēng)險(xiǎn)的一種投資模式。投資人將資金作為信托財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給公司或合伙組織，但這種轉(zhuǎn)移僅僅是名義上的轉(zhuǎn)移，他們作為受托人以所有者的身份管理財(cái)產(chǎn)，所獲得的收益歸屬于投資人指定的受益人。由于名義上所有權(quán)與實(shí)際所有權(quán)相分離的獨(dú)特的法律構(gòu)造，使得作為信托財(cái)產(chǎn)的股權(quán)在當(dāng)事人之間流轉(zhuǎn)所形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系已經(jīng)超越了大陸法系中傳統(tǒng)的“一物一權(quán)” 原則，信托財(cái)產(chǎn)形成后無法在大陸法系中找到相應(yīng)的位置，因此導(dǎo)致信托財(cái)產(chǎn)和信托行為的法律性質(zhì)在大陸法系國家中一直爭議不斷。信托行為中的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移是一種形式上的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移，受托人取得了財(cái)產(chǎn)但并未獲得信托財(cái)產(chǎn)的收益，我國臺灣學(xué)者將其稱為形式上之轉(zhuǎn)移，指行為人有財(cái)產(chǎn)處分行為，但財(cái)產(chǎn)取得人并未真正取得經(jīng)濟(jì)利益，其轉(zhuǎn)移僅為名義上或回復(fù)財(cái)產(chǎn)行為[4]。作為PE的投資公司或有限合伙組織也僅是投資資金的名義上的所有權(quán)人，不享有收益權(quán)。

根據(jù)稅法的基本原則和課稅機(jī)理，稅法上納稅義務(wù)的發(fā)生僅考慮經(jīng)營行為的表象，僅以經(jīng)營者的行為外觀作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，即只要發(fā)生了財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的經(jīng)營行為，就認(rèn)定為具備了課稅要件，發(fā)生了納稅義務(wù)。但商法中的信托制度產(chǎn)生的初衷是為了避稅，其模式不同于普通商事行為，呈動態(tài)形式存在，運(yùn)行極為復(fù)雜且靈活多變，涉及很多不同的稅種。以所得稅為例，稅法中的所得稅顧名思義以所得額為課稅對象。稅法下的PE所得稅中的“所得”顯然與商法下的PE制度中的股權(quán)基金所有權(quán)和收益權(quán)存在著很大的差異。稅法以直觀的角度確定納稅主體為受托人投資公司或合伙組織。這樣，稅法與商法的差異就顯現(xiàn)出來。在商法中更強(qiáng)調(diào)股權(quán)和收益的法律性質(zhì)，從性質(zhì)上判斷權(quán)利的主體，以商法上的私募性質(zhì)判斷PE的真正所有者確定納稅義務(wù)人，與稅法視域里的納稅義務(wù)人是不同的。總而言之，基于相同的經(jīng)營行為或法律行為，商法上的所有權(quán)主體與稅法上的所有權(quán)主體不是同一主體，必然會導(dǎo)致重復(fù)征稅。

2稅法與PE制度在實(shí)踐中的互動

盡管作為獨(dú)立財(cái)產(chǎn)的PE的商法性質(zhì)在我國商法學(xué)界乃至大陸法系都存有較大爭議，一直未能形成主流觀點(diǎn)或?qū)W說，但并未對PE的商事實(shí)踐以及稅收造成明顯的影響。事實(shí)上，有關(guān)PE的商事法律與稅收法律制度之間存在著互動。

鑒于商法中信托制度的高度靈活和天生的避稅功能，同時(shí)又存在與稅法的差異而導(dǎo)致重復(fù)征稅的問題，因此西方國家經(jīng)過長期的理論研究和豐富的信托投資實(shí)踐，創(chuàng)設(shè)出了信托稅制的基本原理，解決了重復(fù)征稅問題。基于對信托及信托財(cái)產(chǎn)定位是委托人與受益人之間單純的財(cái)產(chǎn)輸送管道，還是除輸送作用之外還包含它的財(cái)產(chǎn)積累或增減之功能定位不同，對于信托存續(xù)中信托財(cái)產(chǎn)的取得或增減可能有不同的處理方式[5]。一種為“信托導(dǎo)管論”，另一種為“信托實(shí)體論”。英美法系國家采取的是實(shí)體論，根據(jù)美國《國內(nèi)收入法典》第641節(jié)（b）項(xiàng)規(guī)定：“除本部分另有表述外，遺產(chǎn)或信托的應(yīng)納稅收入計(jì)算方法應(yīng)與個(gè)人的情況相同。”可見，在美國將信托本身作為納稅人，課稅計(jì)算也是在毛所得基礎(chǔ)上扣除寬免、折舊與損耗等可扣除項(xiàng)目后，按累進(jìn)稅率表的級別分別計(jì)算應(yīng)納稅額的。但是在計(jì)算信托應(yīng)納稅額時(shí)，信托在稅率表、寬免額和慈善減免等方面和個(gè)人均有不同，而其中最核心的部分是J節(jié)中確定了分配減免制度，完成受益人和信托之間所得稅義務(wù)的分配。以日本為代表的大陸法系國家在引進(jìn)信托制度時(shí)，采取的“信托導(dǎo)管論”，主要區(qū)別是將信托僅僅作為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移的一種通道，信托本身作為納稅主體。兩種理論都是在各自的法律體系內(nèi)，從商法角度對信托制度的定性后創(chuàng)立的稅法原則。在英美法系雙重所有權(quán)體系下，信托本身和受益人就能夠同時(shí)成為納稅主體，當(dāng)然為避免重復(fù)納稅，美國稅法也規(guī)定了“分配減免”原則。而大陸法系國家的日本在絕對所有權(quán)法律體系框架內(nèi)，僅將信托看做是財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移的導(dǎo)管，不作為納稅主體。

此外，以有限合伙模式構(gòu)建的PE中，關(guān)于有限合伙人所持有份額是否應(yīng)被視為在某國設(shè)有機(jī)構(gòu)、場所的問題，我國和美國的稅法都沒有具體規(guī)定，但對當(dāng)事人來說其重要性是不言而喻的。以我國稅法為例，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》有關(guān)規(guī)定，一個(gè)外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)、場所，與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的境內(nèi)和境外所得全部以凈所得作為基礎(chǔ)進(jìn)行納稅，適用25%的稅率，但是，如該外國企業(yè)在中國境內(nèi)沒有機(jī)構(gòu)、場所，而有來源于境內(nèi)的所得，其所得則以毛收入為基礎(chǔ)征收預(yù)提所得稅，法定預(yù)提稅率為10%，且中國已經(jīng)同很多國家簽訂的稅收協(xié)定進(jìn)一步降低了預(yù)提稅率，有時(shí)甚至免稅。美國也同樣存在類似情況，美國的納稅人、法院，甚至立法者面對合伙企業(yè)的稅法問題時(shí)，都會很自然地求助于稅法框架外的合伙法，以尋找答案[5]。顯然，稅法和商法的邊界已經(jīng)有些灰色地帶，它們之間存在著某種互動。

二、PE稅收制度與商法原則的統(tǒng)一

為保證我國的PE制度更加符合國際通行慣例，實(shí)現(xiàn)稅法和商法在原則和法理上的一致性，鼓勵(lì)投資人選擇技術(shù)性強(qiáng)的成熟投資模式。PE的受益人負(fù)擔(dān)納稅義務(wù)與其商法性質(zhì)的關(guān)系極為密切，可以作為二者統(tǒng)一的突破口。

受益人負(fù)擔(dān)原則是指實(shí)際受益獲利者為納稅人，不實(shí)際受益獲利者不負(fù)稅，避免對名義獲益者、名義應(yīng)稅行為進(jìn)行征稅。本著“誰受益、誰納稅”的理念，作為名義信托財(cái)產(chǎn)的所有人地位的基金公司或有限合伙組織的受托人，因?yàn)椴皇亲罱K信托利益受益者而不承擔(dān)信托投資產(chǎn)生稅負(fù)，相反，作為PE利益的享有者以及基金終止后的所有者，受益人理應(yīng)成為最終的納稅人。有人認(rèn)為受益人負(fù)擔(dān)原則是“信托導(dǎo)管論”的具體體現(xiàn)，只有“信托導(dǎo)管論”將信托和信托財(cái)產(chǎn)定位為委托人與受益人間單純的財(cái)產(chǎn)輸送管道，信托中增加之利益被認(rèn)為已直接由受益人享有，受托人的信托運(yùn)作不過是信托利益輸送的媒介，信托所產(chǎn)生的所得類別即為受益人取得的所得類別[6]，筆者認(rèn)為略有偏頗，采納信托實(shí)體論的英美法系，信托投資的所得稅也是由受益人負(fù)擔(dān)。分析美國的《國內(nèi)收入法》（Internal Revenue Code，IRC）A部分的第1章的J節(jié)的有關(guān)規(guī)定，可以看出，雖然美國的稅法將信托視為實(shí)體，但為了避免重復(fù)納稅，信托可以將其納稅義務(wù)通過分配減免（Distribution Deduction）的形式全部或部分地轉(zhuǎn)移到它的受益人的身上，受益人對從信托獲得的所得或者是已經(jīng)確定的權(quán)益的所得按照普通方法支付稅款，信托僅僅對尚未分配的所得支付稅款。由此可以推出這樣的結(jié)論，受益人負(fù)擔(dān)PE的所得稅是公平合理的，無論是學(xué)理上還是實(shí)踐中都無爭議。

筆者認(rèn)為稅法中受益人負(fù)擔(dān)所得稅對于商法中PE的定性問題有重大而深遠(yuǎn)的影響。雖然在大陸法系的商法中，如前所述，有關(guān)PE的商法性質(zhì)的爭議由來已久，以物權(quán)和債權(quán)的二分原則、一物一權(quán)原則構(gòu)建的大陸民商法體系是封閉的，對于來自于異域的信托模式均由債權(quán)和物權(quán)復(fù)合而成，于是無法在大陸民商法體系中落戶。大陸學(xué)者們都嘗試著用各種法學(xué)方法和理論來解釋，至今仍未形成學(xué)界主流觀點(diǎn)。民（商）法與稅法，若對同一經(jīng)濟(jì)事實(shí)加以規(guī)范，民（商）法雖較稅法提前適用，但其只有時(shí)間上之先行性，并無評價(jià)上之優(yōu)先性。稅法雖然屬于公法，但其與作為私法的商法均在統(tǒng)一于法律秩序之中，公法與私法為相鄰平等的法域，統(tǒng)一在憲法價(jià)值觀下[7]。如果以商法之外的稅法對PE受益人課征所得稅為邏輯起點(diǎn)，可以推出PE作為一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)，其所有權(quán)人為投資人作為委托人指定的受益人，彰顯稅法與商法的差異中的相互回應(yīng)。

三、我國PE稅收制度現(xiàn)有政策及存在問題

稅收負(fù)擔(dān)是影響PE發(fā)展的重要因素之一，在我國現(xiàn)有的稅法以及相關(guān)政策體系中，從當(dāng)前企業(yè)應(yīng)當(dāng)繳納的稅收種類分析PE稅收問題，當(dāng)下PE涉及的主要稅種是流轉(zhuǎn)稅和所得稅。具體而言，PE涉及的稅種主要有所得稅、營業(yè)稅和印花稅。

1所得稅

在我國的實(shí)踐中，PE的設(shè)立與運(yùn)作主要有公司型和有限合伙型兩種類型。企業(yè)所得稅是對中華人民共和國境內(nèi)企業(yè)和其他取得收入的組織，就其來源于境內(nèi)、境外的生產(chǎn)、經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。但是，不具有法人資格的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不征收企業(yè)所得稅。因此，不同的企業(yè)組織形式亦會導(dǎo)致稅負(fù)差異，同理，PE的不同組織形式將會導(dǎo)致其稅負(fù)有著很大的差別。

公司型的PE需要繳納企業(yè)所得稅，當(dāng)然根據(jù)公司從被投資的公司、企業(yè)中所獲得的收入的性質(zhì)不同，其稅率也不同。根據(jù)2007年《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性的投資收益屬于免稅收入，不需要繳納企業(yè)所得稅；轉(zhuǎn)讓股權(quán)所獲收益，則應(yīng)并入基金的應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。此外，股東還需要繳納個(gè)人所得稅，個(gè)人投資者獲得的收益，依據(jù)《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定，視為利息、股息和紅利所得，適用20%的所得稅率；機(jī)構(gòu)投資者的所得稅率如低于或等于基金公司的稅率，則應(yīng)納稅所得額無需繳納所得稅；但如果高于公司基金的稅率，機(jī)構(gòu)投資者的稅后利潤應(yīng)按規(guī)定補(bǔ)繳所得稅。如此一來，公司型PE事實(shí)上存在雙重征稅的問題。

修改后的《合伙企業(yè)法》則明確規(guī)定，合伙企業(yè)不繳納企業(yè)所得稅，由合伙人分別繳納所得稅，這樣，有限合伙型私募基金的稅負(fù)相對較輕，且不存在雙重稅負(fù)問題。

然而，公司型PE雖然存在著重復(fù)征稅的問題，但是根據(jù)我國現(xiàn)行的法律規(guī)章《關(guān)于促進(jìn)創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)發(fā)展有關(guān)稅收政策的通知》規(guī)定：“創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上（含2年），凡符合下列條件的，可按其對中小高新技術(shù)企業(yè)投資額的70%抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。”顯然，如果公司型PE符合該《通知》中所稱的創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，就可以享受到巨大的稅收優(yōu)惠政策。有學(xué)者提出，同樣情況下，只對公司型PE給予大幅度的稅收優(yōu)惠，對于其他類型的PE如有限合伙型而言不公平，但這種觀點(diǎn)是值得商榷的。在商法中，有限合伙型PE所依托的組織形式是合伙企業(yè)，基于商法理論，合伙企業(yè)是沒有獨(dú)立的法人資格，不能獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任，需要普通合伙人和有限合伙人根據(jù)合伙協(xié)議共同承擔(dān)，因此它本身不能作為繳納所得稅的主體，故它比公司型PE的稅率低的多，投資人從合伙企業(yè)中分得的收益明顯要高于公司。

2營業(yè)稅

營業(yè)稅是對規(guī)定的提供商品或勞務(wù)的全部收入征收的一種稅，在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個(gè)人是營業(yè)稅的納稅義務(wù)人。

投資機(jī)構(gòu)作為提供各種投資服務(wù)的專業(yè)金融機(jī)構(gòu)，按照現(xiàn)行的稅收法律制度，需要按其營業(yè)額繳納營業(yè)稅。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則，金融機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)要繳納5%的營業(yè)稅。但是，由于PE中的資金財(cái)產(chǎn)的運(yùn)行過程非常復(fù)雜，可能會經(jīng)過多次所有權(quán)的變動，而現(xiàn)行的營業(yè)稅則是以應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的流轉(zhuǎn)額作為課稅依據(jù)，每一次的轉(zhuǎn)讓均繳納營業(yè)稅，這必然就會導(dǎo)致PE在整個(gè)運(yùn)行過程中被重復(fù)征收營業(yè)稅。

3印花稅

一般來說，印花稅是以經(jīng)濟(jì)活動中簽訂的各種合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營業(yè)賬簿和權(quán)利許可證照等應(yīng)稅憑證文件為對象所征的稅。PE設(shè)立時(shí)，本質(zhì)上屬于產(chǎn)權(quán)書證轉(zhuǎn)移，因此涉及立據(jù)人繳納印花稅。在作為受托人的投資機(jī)構(gòu)進(jìn)行投資運(yùn)作和管理過程中，受托人就管理、處分信托財(cái)產(chǎn)時(shí)所形成的應(yīng)稅憑證（包括信托業(yè)務(wù)管理賬簿）要繳納印花稅。信托投資終止環(huán)節(jié)，受托人將信托財(cái)產(chǎn)交還受益人時(shí)，也會發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的印花稅義務(wù)。

如前所述，委托人在PE設(shè)立時(shí)，將資金財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給受托人即投資公司或合伙組織，在PE終止時(shí)，受托人再將資金財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給受益人，導(dǎo)致兩次轉(zhuǎn)移都被征收印花稅。換言之，同一筆所得將被征收兩次印花稅，如此便加重了信托的稅收負(fù)擔(dān)。事實(shí)上，依據(jù)信托導(dǎo)管論可推知，PE這種表面上的兩次轉(zhuǎn)移，一次是形式上的轉(zhuǎn)移，另一次是實(shí)質(zhì)上的轉(zhuǎn)移，實(shí)際只相當(dāng)于一次真實(shí)轉(zhuǎn)移。

PE的現(xiàn)有稅收政策法律中并未考慮到商法中基于信托制度設(shè)立的PE的所有權(quán)二元性特質(zhì)，導(dǎo)致重復(fù)征稅問題嚴(yán)重，主要表現(xiàn)在兩個(gè)環(huán)節(jié)：一是PE設(shè)立時(shí)，就投資人資金財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移產(chǎn)生的納稅義務(wù)與PE終止時(shí)的納稅義務(wù)重復(fù)；二是PE存續(xù)期間產(chǎn)生的所得稅納稅義務(wù)與收益分配時(shí)產(chǎn)生的所得稅納稅義務(wù)相重復(fù)。此外，稅收優(yōu)惠政策的單一，也不利于鼓勵(lì)投資人充分利用已經(jīng)成熟的技術(shù)性投資模式，導(dǎo)致其在投資市場中發(fā)揮的作用非常有限。

四、完善我國PE稅收法律制度的建議

完善我國私募股權(quán)投資基金稅制應(yīng)當(dāng)考慮商法中其獨(dú)有的特殊性質(zhì)，從法律技術(shù)上的改良入手，逐步走向制度化，從而構(gòu)建一個(gè)相對穩(wěn)定和完善的私募股權(quán)基金稅收制度。

1消除PE中的重復(fù)納稅

對于PE稅收法律制度而言，首先要解決的問題就是重復(fù)征稅，亦可謂重中之重。世界各國將投資稅制，尤其是以信托制度設(shè)立的投資模式的重點(diǎn)都放在避免投資的設(shè)立、存續(xù)和終止等諸多環(huán)節(jié)發(fā)生多重征稅上，均有明確的稅法規(guī)定，將納稅義務(wù)進(jìn)行公平合理的分配，以最終實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的“無增無減”，契合現(xiàn)代稅法的精神。各國都圍繞避免重復(fù)征稅做了詳盡的制度設(shè)計(jì)。例如，在英美法系國家普遍以收益是否歸屬于受益人為標(biāo)準(zhǔn)，將投資收益區(qū)分為受托人（或信托）收益與受益人收益兩種，由受托人和受益人分別負(fù)擔(dān)所得稅義務(wù)，從而避免重復(fù)征稅現(xiàn)象。日本則直接在信托稅收法律中規(guī)定：“信托財(cái)產(chǎn)不屬于受托人的財(cái)產(chǎn)，由信托財(cái)產(chǎn)所產(chǎn)生的信托收益，在稅法上直接視為是受益人的權(quán)益。”因此，對受益人課稅而不是對受托人課稅，也不是對信托課稅，有效地避免了重復(fù)征收所得稅現(xiàn)象的出現(xiàn)。

可見，從各國的經(jīng)驗(yàn)看，對于所得稅的重復(fù)征稅問題的解決關(guān)鍵在于堅(jiān)持受益人負(fù)擔(dān)PE所得稅的原則。無論是公司型還是合伙型的投資機(jī)構(gòu)，投資人以合同形式將資金轉(zhuǎn)移給投資機(jī)構(gòu)，由投資機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)運(yùn)作管理，并依照合同收取服務(wù)費(fèi)，所獲得的收益歸屬于投資人指定的受益人。因此PE僅是一個(gè)虛擬的主體，依前述導(dǎo)管論解釋，它僅僅是一個(gè)連接投資者和投資機(jī)構(gòu)的 “中介”而已，根據(jù)實(shí)質(zhì)課稅原則，由受益人就所得稅繳納稅收，重復(fù)征稅即可避免。

信托財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移過程中還可能涉及契稅、印花稅等，僅憑受益人納稅原則無法消除課稅環(huán)節(jié)重復(fù)的問題。依據(jù)“一元所有權(quán)”原則，委托人在信托設(shè)立時(shí)將信托財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給受托人，在信托終止時(shí)受托人再將信托財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給受益人，兩次轉(zhuǎn)移都應(yīng)當(dāng)繳納相關(guān)的稅收，加重了信托的稅收負(fù)擔(dān)。從信托導(dǎo)管論可知，信托資金這種表面上的兩次轉(zhuǎn)移，實(shí)際上只相當(dāng)于一次真實(shí)轉(zhuǎn)移，因此應(yīng)當(dāng)避免對名義轉(zhuǎn)移行為的課稅，當(dāng)委托人與受托人訂立資金信托合同時(shí)免于繳納，僅在受托人與被投資企業(yè)簽訂合同時(shí)繳納稅收，從而消除重復(fù)征稅[8]。

2擴(kuò)大稅收鼓勵(lì)政策的范圍

當(dāng)前稅收優(yōu)惠政策局限性明顯，我國目前僅有對公司型PE的稅收優(yōu)惠政策。筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大鼓勵(lì)政策的范圍，擴(kuò)及到投資人，給予投資人一定的稅收優(yōu)惠或減免稅負(fù)，調(diào)動投資人的積極性，以稅收優(yōu)惠鼓勵(lì)投資者或自然人投資人參與這種技術(shù)性強(qiáng)且成熟的投資模式，從而在一定程度上解決民間投資中出現(xiàn)的問題。高利息的放貸是一種低級的投資模式，加之沒有法律保障，風(fēng)險(xiǎn)非常大，國家的監(jiān)管難度也非常大。而科學(xué)化、技術(shù)性較強(qiáng)的成熟投資模式，能夠?qū)⑼顿Y風(fēng)險(xiǎn)降到最低。美國稅法對參與私募股權(quán)投資的投資人給予了很多稅收優(yōu)惠，如對于風(fēng)險(xiǎn)投資中遭到的任何資本損失，都可以沖抵其一般收入，從而減輕投資人的稅收負(fù)擔(dān)，降低投資風(fēng)險(xiǎn)。這一鼓勵(lì)性的稅收政策給了我們很好的啟示。

3適時(shí)將征收營業(yè)稅改為征收增值稅

日前召開的國務(wù)院常務(wù)會議，決定擴(kuò)大營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍，盡管還沒有擴(kuò)及到金融投資行業(yè)，但是勢在必行。本文不從技術(shù)層面討論和研究關(guān)于PE的營業(yè)稅改征增值稅面臨的問題，僅從應(yīng)用角度論證。

首先，對PE改征營業(yè)稅為增值稅避免重復(fù)征稅。PE中的資金財(cái)產(chǎn)在其運(yùn)行中兩次所有權(quán)的變更中，其中第一所有權(quán)變動僅是形式上的轉(zhuǎn)移，并且就資金財(cái)產(chǎn)本身來說對于企業(yè)投資人或個(gè)人投資者沒有增值或贏利。

當(dāng)然，有學(xué)者提出營業(yè)稅重復(fù)征稅的方案：信托終止環(huán)節(jié)，在自益信托情況下，信托財(cái)產(chǎn)分配不屬于銷售或視同銷售行為，因此無論受托人還是委托人均不負(fù)有流轉(zhuǎn)稅納稅的義務(wù)。在完全讓渡信托的情況下，信托財(cái)產(chǎn)向受益人的分配僅僅是贈予行為的完成，其流轉(zhuǎn)稅已按照發(fā)生主義原則在信托設(shè)立環(huán)節(jié)征收完畢，因此財(cái)產(chǎn)在此環(huán)節(jié)的轉(zhuǎn)移也不應(yīng)繳納營業(yè)稅或其他流轉(zhuǎn)稅[9]。對于這個(gè)觀點(diǎn)，筆者不能茍同。這僅是對于信托類投資的權(quán)宜之計(jì)，從PE的基本原理以及長遠(yuǎn)發(fā)展看，改征增值稅是徹底解決之道。

其次，可借鑒各國的成功經(jīng)驗(yàn)。在英國，如果受托人經(jīng)營企業(yè)并提供應(yīng)繳納增值稅的應(yīng)稅貨物或勞務(wù)，如果應(yīng)稅收入額超過49 000英鎊，則應(yīng)繳納增值稅。在日本，其消費(fèi)稅就是國際上通常意義上的增值稅。信托財(cái)產(chǎn)從委托人到受托人的轉(zhuǎn)移本身不征消費(fèi)稅；由于信托財(cái)產(chǎn)被認(rèn)為屬于受益人所有，所以用實(shí)物方式收到的收益也無須繳稅；支付給專職受托人的報(bào)酬應(yīng)繳納消費(fèi)稅[9]。有鑒于此，我國也應(yīng)當(dāng)遵循這一國際上的新規(guī)則。

最后，從金融投資行業(yè)的整體視角看，如果金融業(yè)改征增值稅，則前面環(huán)節(jié)稅款得以在金融業(yè)中抵扣，而金融業(yè)作為生產(chǎn)業(yè)，也還會使增值稅抵扣的鏈條延續(xù)下去。

參考文獻(xiàn)：

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第5篇

[論文摘要]循環(huán)經(jīng)濟(jì)是我國實(shí)施可持續(xù)發(fā)展的重要手段之一,本文探討了企業(yè)、政府和社會公眾在發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)過程中的努力途徑,并對我國完善循環(huán)經(jīng)濟(jì)的法律和制度提出一些思路。

一、以憲法為核心理念,構(gòu)建循環(huán)經(jīng)濟(jì)立法體系

一個(gè)國家的法是由憲法和一系列位階不同的普通法律所組成的一個(gè)統(tǒng)一體系。憲法在一國法律體系中具有最高法律效力,普通法律都必須以憲法為依據(jù)而制定,不得與憲法相抵觸。普通法律依據(jù)憲法的規(guī)定、原則及精神進(jìn)行具體化,成為社會實(shí)際生活的具體規(guī)范。國家立法機(jī)關(guān)在制定普通法律時(shí),必須以憲法為依據(jù)。普通法律的規(guī)定不得同憲法相抵觸,否則無效。

在經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展中,公民對環(huán)境權(quán)、健康權(quán)、生命權(quán)的理解與要求越來越高。目前,環(huán)境權(quán)已得到越來越多的人們的認(rèn)同,目前,世界上很多國家都把環(huán)境權(quán)寫入《憲法》,國際社會以及一些國家開始用立法和法律解釋的方式對環(huán)境權(quán)加以確認(rèn),立志于使環(huán)境權(quán)從應(yīng)有權(quán)利向法定權(quán)利的轉(zhuǎn)化。如法國政府內(nèi)閣會議曾于2003年6月25日通過了關(guān)于《環(huán)境》的憲法草案。我國憲法第二十六條第一款規(guī)定“:國家保護(hù)和改善生活環(huán)境和生態(tài)環(huán)境,防治污染和其他公害。”美國第九次修正案規(guī)定“不得因本憲法列舉某些權(quán)利,而認(rèn)為人民保有的其他權(quán)利被否定或被貶低。”“憲法第九次修正案被認(rèn)為是包含公眾免受不合理的環(huán)境質(zhì)量降級的權(quán)利。”從上述不難看出,循環(huán)經(jīng)濟(jì)所體現(xiàn)的宗旨,在憲法中是有切實(shí)的依據(jù)的。同時(shí),在制定關(guān)于循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的普通法律以及除普通法律以外的法的其他形式時(shí),必須依據(jù)憲法的規(guī)定、原則及精神制定,不得與憲法相抵觸。

二、借鑒國外循環(huán)經(jīng)濟(jì)的立法模式,構(gòu)建我國的循環(huán)經(jīng)濟(jì)立法體系

我國是一個(gè)人口眾多、資源相對匱乏、環(huán)境破壞問題嚴(yán)重的國家。發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)起步較晚、理論研究也較為薄弱。要在我國發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式、構(gòu)筑循環(huán)經(jīng)濟(jì)法律體系,就需要在因地制宜的基礎(chǔ)上,學(xué)習(xí)國外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),少走彎路。我國循環(huán)經(jīng)濟(jì)立法必須堅(jiān)持從實(shí)際出發(fā),既要積極推進(jìn),又要循序漸進(jìn);既要突出重點(diǎn),又要兼顧一般。我國循環(huán)經(jīng)濟(jì)立法體系框架可從以下三個(gè)方面來考慮:

(一)第一層面的基本法

政府的宏觀調(diào)控與管理作用極大。客觀上需要從全局的高度,制定一部能夠統(tǒng)攬全局的、帶有基本法性質(zhì)的促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的法律。明確各級政府及其管理部門發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的權(quán)利和義務(wù),明確全社會發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的途徑和方向,利用政府強(qiáng)制管理的“有形之手”與發(fā)揮市場機(jī)制的“無形之手”的共同作用,從國家發(fā)展戰(zhàn)略、規(guī)劃和決策層次規(guī)范循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。循環(huán)經(jīng)濟(jì)作為一種全新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式,其核心是最有效地利用資源,提高經(jīng)濟(jì)增長的質(zhì)量,從根本上保護(hù)和改善環(huán)境,是一場經(jīng)濟(jì)、環(huán)保和社會的重大變革,需要權(quán)威的法律手段作為支撐、保護(hù)和引導(dǎo)。因此制定循環(huán)經(jīng)濟(jì)的基本法是十分必要的。從這一層面來考慮應(yīng)制定《循環(huán)經(jīng)濟(jì)促進(jìn)法》。

(二)第二層面的綜合性法律

目前,我國現(xiàn)有的環(huán)境與資源保護(hù)法律法規(guī)許多屬于綜合性質(zhì),不少是在20世紀(jì)80年代末或90年代初制定的。當(dāng)時(shí)的立法目的、法律的基本原則和制度還帶有計(jì)劃經(jīng)濟(jì)色彩,以環(huán)境污染防治為核心的環(huán)境法體系在環(huán)境管理機(jī)構(gòu)設(shè)置、環(huán)境保護(hù)基本原則及法律責(zé)任等方面存在重污染防治規(guī)范而輕生態(tài)環(huán)境與資源保護(hù)的缺陷,因此對這些法律法規(guī)應(yīng)及時(shí)修改,適應(yīng)發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的需要。

(三)第三層面的針對各種產(chǎn)品性質(zhì)制定的具體法律法規(guī)屬于第三層面的立法問題,如主要工業(yè)廢棄物、農(nóng)業(yè)廢棄物、廢包裝、廢塑料、廢玻璃、廢舊家電、廢舊電子產(chǎn)品、建筑廢物、廚房垃圾、廢舊汽車及其配件等大宗廢物的專業(yè)性循環(huán)利用問題,既屬于企業(yè)層次上的問題,又屬于區(qū)域和全社會層次上的問題,現(xiàn)行的相關(guān)法律和行政法規(guī)規(guī)定零散,缺乏系統(tǒng)和綜合性的解決機(jī)制,要加快制定針對各種產(chǎn)品性質(zhì)、操作性強(qiáng)的具體法律法規(guī)建設(shè)步伐。

三、通過立法,建立約束激勵(lì)機(jī)制

(一)通過科技立法,促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展

政府應(yīng)切實(shí)發(fā)揮建立循環(huán)經(jīng)濟(jì)型社會的主導(dǎo)作用,開辦各類研發(fā)機(jī)構(gòu)。除了發(fā)揮政府辦的研發(fā)機(jī)構(gòu)“國家隊(duì)”、“主力軍”的作用,從事多方面的研發(fā),特別是重點(diǎn)攻關(guān)項(xiàng)目的研發(fā),還要鼓勵(lì)、引導(dǎo)、支持民營機(jī)構(gòu)的研發(fā)和企業(yè)的研發(fā)活動。研發(fā)機(jī)構(gòu)的任務(wù),就是從本地實(shí)際出發(fā),研究和開發(fā)適用有效的可以替代傳統(tǒng)做法的資源節(jié)約型的新材料、新能源、新工藝、新產(chǎn)品,研究和開發(fā)使各類廢棄物利用更充分、質(zhì)量更高、附加值更大的新技術(shù)、新工藝。

各地政府不僅要為政府辦的研發(fā)機(jī)構(gòu)提供資金,而且應(yīng)每年拿出資金,以課題招標(biāo)的方式扶持民營研發(fā)機(jī)構(gòu)和企業(yè)的研發(fā)活動。要依法保護(hù)研發(fā)機(jī)構(gòu)成果的知識產(chǎn)權(quán),同時(shí)通過科學(xué)教育、科學(xué)知識普及,進(jìn)一步傳播增進(jìn)大眾對科技的理解和參與,形成一個(gè)政府、產(chǎn)業(yè)、教育、學(xué)術(shù)、金融、民間組織及個(gè)人等共同推動科技創(chuàng)新的局面。

(二)建造綠色財(cái)政制度

購買性支出政策。在購買性支出的投資性支出方面,政府應(yīng)增加投入,促進(jìn)有利于循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的配套公共設(shè)施建設(shè),例如,大型水利工程、城市地下管道鋪設(shè)、綠色園林城市建設(shè)、公路修建等。在購買性支出的消費(fèi)性支出方面,政府可通過實(shí)際的綠色購買行為促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,例如,優(yōu)先采購具有綠色標(biāo)志的、通過ISO14000體系認(rèn)證的、非一次性的、包裝簡化的、用標(biāo)準(zhǔn)化配件生產(chǎn)的產(chǎn)品。通過改變政府的購買行為,可以影響消費(fèi)者和企業(yè)的生產(chǎn)方向,從而促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

財(cái)政補(bǔ)貼政策。政府可以考慮給開展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的企業(yè)以財(cái)政補(bǔ)貼的照顧,如采取物價(jià)補(bǔ)貼、企業(yè)虧損補(bǔ)貼、財(cái)政貼息、稅前還貸等。同時(shí),對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的無污染或減少污染的機(jī)器設(shè)備實(shí)行加速折舊制度。政府對企業(yè)通過有針對性的財(cái)政補(bǔ)貼,可調(diào)動企業(yè)循環(huán)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的積極性,從而指導(dǎo)整個(gè)社會資源向循環(huán)經(jīng)濟(jì)的方向發(fā)展。

許可證制度。政府確定某一地區(qū)排污或排污濃度的總體水平,實(shí)現(xiàn)污染許可證的發(fā)放量等于該總體水平。發(fā)放許可證時(shí),可結(jié)合企業(yè)現(xiàn)有排污情況,成比例縮小允許的污染物排放數(shù)量,超標(biāo)部門給予經(jīng)濟(jì)甚至是法律的懲罰。

財(cái)政信貸制度。信貸制度是環(huán)境經(jīng)濟(jì)制度的重要組成部分之一。它可以根據(jù)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的要求,對不同對象實(shí)行不同的信貸制度,即優(yōu)惠信貸制度或嚴(yán)格信貸制度。這樣做的好處是將對實(shí)施循環(huán)型經(jīng)營的企業(yè)給予更加優(yōu)惠的待遇,鼓勵(lì)人們朝著循環(huán)型發(fā)展模式的方向去生產(chǎn)和消費(fèi)。

完善現(xiàn)有稅費(fèi)制度。政府可以制訂出特別的稅、費(fèi)政策。這一方面,國外同樣也有先例。此外,如美國的稅收減免政策、日本的特別退稅政策,以及荷蘭利用稅法條款來推動清潔生產(chǎn)技術(shù)的開發(fā)和應(yīng)用。另外,發(fā)達(dá)國家還普遍采取了其它一些稅收政策,如征收生態(tài)稅、填埋和焚燒稅、新鮮材料稅。各級政府應(yīng)加強(qiáng)政策引導(dǎo),通過實(shí)行“綠色稅”等措施,利用政策導(dǎo)向和經(jīng)濟(jì)杠桿,促使企業(yè)、公民自覺地為建立循環(huán)型生態(tài)社會進(jìn)行綠色生產(chǎn)、綠色消費(fèi),推動建設(shè)循環(huán)型經(jīng)濟(jì)社會。

利用獎(jiǎng)金等多種獎(jiǎng)勵(lì)手段。政府可以設(shè)立一些具體的獎(jiǎng)勵(lì)政策和制度,重視和支持那些具有基礎(chǔ)性和創(chuàng)新性、并對企業(yè)有實(shí)用價(jià)值的資源開發(fā)利用的新工藝、新方法,通過減少資源消耗來實(shí)現(xiàn)對污染的防治。如美國1995年設(shè)立的“總統(tǒng)綠色化學(xué)挑戰(zhàn)獎(jiǎng)”,英國2000年開始頒發(fā)的JerwoodSalters環(huán)境獎(jiǎng)。日本政府在許多城市設(shè)立了資源回收獎(jiǎng)勵(lì)制度,目的是要鼓勵(lì)市民回收有用資源的積極性。為促使廢棄物回收再利用,日本大阪市對回收報(bào)紙、硬板紙、舊布等廢棄物的社區(qū)、學(xué)校等集體發(fā)放獎(jiǎng)金;并在全市設(shè)置了80多處牛奶紙盒回收點(diǎn),以免費(fèi)購買圖書方式鼓勵(lì)市民回收牛奶紙盒;對回收100只鉛罐或600個(gè)牛奶罐的市民予以100日元的獎(jiǎng)勵(lì)。泰國曼谷市建立“垃圾銀行”,鼓勵(lì)少年兒童收集垃圾、分類裝袋,并交由“垃圾銀行”處理。“垃圾銀行”每3個(gè)月計(jì)息一次,以鉛筆、書本、襪子等生活必需品作為利息,予以獎(jiǎng)勵(lì)。

(三)建立約束機(jī)制

政府優(yōu)先購買資源再生產(chǎn)品。通過干預(yù)各級政府的購買行為,促進(jìn)資源再生產(chǎn)品在政府采購中占據(jù)優(yōu)先地位。美國幾乎所有的州都有對使用再生材料的產(chǎn)品實(shí)行政府優(yōu)先購買的相關(guān)政策或法規(guī)。聯(lián)邦審計(jì)人員有權(quán)對各聯(lián)邦機(jī)構(gòu)的再生產(chǎn)品購買進(jìn)行檢查,對未能按規(guī)定購買的行為將處以罰金。在河北省的循環(huán)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中,我們也不妨效仿這一手段,并通過立法形式加以鞏固。超級秘書網(wǎng)

第6篇

1.民法轉(zhuǎn)型的法源缺陷:形式化、制定法優(yōu)位及其校正

2.憲法民法關(guān)系之實(shí)像與幻影——民法根本說的法理評析

3.民法公平原則新詮

4.民法典與特別民法關(guān)系的建構(gòu) 

5.我國民法立法的體系化與科學(xué)化問題

6.從民法與憲法關(guān)系的視角談我國民法典制訂的基本理念和制度架構(gòu)

7.論中國民法中的“解法典化”現(xiàn)象

8.水權(quán)與民法理論及物權(quán)法典的制定

9.民法與國家關(guān)系的再造

10.20世紀(jì)前期民法新潮流與《中華民國民法》

11.民法與人性的哲學(xué)考辨

12.論人體器官移植的現(xiàn)代民法理論基礎(chǔ)

13.物上請求權(quán)與物權(quán)的民法保護(hù)機(jī)制

14.社會基礎(chǔ)變遷與民法雙重體系建構(gòu)

15.我國當(dāng)前民法發(fā)展戰(zhàn)略探索——法學(xué)實(shí)證主義的當(dāng)代使命

16.瑞士民法上的人格權(quán)保護(hù)

17.民法的人文關(guān)懷

18.論民法典(民法總則)對商行為之調(diào)整——透視法觀念、法技術(shù)與商行為之特殊性

19.民法規(guī)范在行政法中的適用

20.改革開放以來的中國民法

21.民法基本原則研究——在民法理念與民法規(guī)范之間

22.民法總則立法的若干理論問題

23.中國民法百年變遷

24.編纂民法典必須肅清前蘇聯(lián)民法的影響

25.論民法原則與民法規(guī)則之間的關(guān)系

26.民法總則不應(yīng)是《民法通則》的“修訂版”

27.環(huán)境法學(xué)與民法學(xué)的范式整合

28.刑法與民法——截然不同的法律類型

29.民法基本原則:理論反思與法典表達(dá)

30.民法上國家政策之反思——兼論《民法通則》第6條之存廢

31.我國民法地域效力立法之檢討——以《中華人民共和國民法通則》第8條第1款為中心

32.民法中的物

33.通向人性的復(fù)興與和諧之路——民法與經(jīng)濟(jì)法本質(zhì)的另一種解讀

34.見義勇為立法與學(xué)說之反思——以《民法通則》第109條為中心

35.中國民法繼受潘德克頓法學(xué):引進(jìn)、衰落和復(fù)興

36.百年中的中國民法華麗轉(zhuǎn)身與曲折發(fā)展——中國民法一百年歷史的回顧與展望

37.民法總則的立法思路

38.論民法基本原則之立法表達(dá)

39.民法基本原則解釋:意思自治原理及其展開

40.“民法-憲法”關(guān)系的演變與民法的轉(zhuǎn)型——以歐洲近現(xiàn)代民法的發(fā)展軌跡為中心

41.民法與市民社會關(guān)系述要

42.民法總則編的框架結(jié)構(gòu)及應(yīng)當(dāng)規(guī)定的主要問題

43.商品經(jīng)濟(jì)的民法觀源流考

44.物權(quán)請求權(quán)制度之存廢與民法體系的選擇

45.關(guān)于制定民法總則的幾點(diǎn)思考

46.中國民法中的“層累現(xiàn)象”初論——兼議民法典編纂問題

47.我國民法強(qiáng)制性規(guī)范的立法探析

48.我國民法典編纂中民法調(diào)整對象的確定與表達(dá)

49.論支配權(quán)概念——以德國民法學(xué)為背景

50.民法公平原則的倫理分析  

51.方法與目標(biāo):基本權(quán)利民法適用的兩種考慮

52.民法上的人及其理性基礎(chǔ)

53.論民法上的注意義務(wù)

54.民法基本原則與調(diào)整對象立法研究

55.錯(cuò)位與暗合——試論我國當(dāng)下有關(guān)憲法與民法關(guān)系的四種思維傾向

56.論民法中的國家政策——以《民法通則》第6條為中心

57.民法基本原則之“成文法局限性克服論”反思——就《民法基本原則解釋》與徐國棟先生商榷

58.憲法與民法關(guān)系在中國的演變——一種學(xué)說史的梳理

59.近30年來日本的民法研究

60.民法調(diào)整對象之爭:從《民法通則》到《物權(quán)法》——改革開放30年中國民事立法主要障礙之形成、再形成及其克服

61.我們需要什么樣的民法總則——與德國民法比較

62.民法是私法嗎?

63.情誼行為、法外空間與民法對現(xiàn)實(shí)生活的介入

64.民法上的人

65.侵權(quán)責(zé)任法在我國民法中的地位及其與民法其他部分的關(guān)系——兼與傳統(tǒng)民法相關(guān)問題比較

66.從形式回歸走向?qū)嵸|(zhì)回歸——對婚姻法與民法關(guān)系的再思考

67.論民法的性質(zhì)與理念

68.民法是什么?——學(xué)說的考察與反思

69.民法典創(chuàng)制中的中國民法學(xué)

70.動產(chǎn)抵押制度的再思考——兼評我國民法(草案)對動產(chǎn)抵押與讓與擔(dān)保制度之規(guī)定

71.知識產(chǎn)權(quán)作為第一財(cái)產(chǎn)權(quán)利是民法學(xué)上的一個(gè)發(fā)現(xiàn)

72.兩種市場觀念與兩種民法模式——“社會主義市場經(jīng)濟(jì)”的民事立法政策內(nèi)涵之分析

73.制定《民法總則》不宜全面廢棄《民法通則》

74.重塑以民法為核心的整體性知識產(chǎn)權(quán)法

75.對民法的哲學(xué)思考——以民法本位為研究視角

76.私法原則與中國民法近代化

77.論民法基本原則生態(tài)化的價(jià)值理念與技術(shù)路徑

78.論20世紀(jì)民法的發(fā)展趨勢

79.論民法的社會功能

80.民法規(guī)范進(jìn)入稅法的立法路徑——公法與私法“接軌”的規(guī)范配置技術(shù)

81.近代民法的現(xiàn)代性危機(jī)及其后現(xiàn)代轉(zhuǎn)向——兼論當(dāng)代民法使命

82.私法自治與民法規(guī)范 凱爾森規(guī)范理論的修正性運(yùn)用

83.與改革開放同行的民法學(xué)——中國民法學(xué)30年的回顧與展望

84.民法與憲法關(guān)系之邏輯語境——兼論民事權(quán)利在權(quán)利體系和法律體系中的根本地位

85.民法適用中的法律推理

86.民法法典化的歷史回顧

87.比較民法與判例研究的立場和使命

88.民法調(diào)整對象的屬性及其意蘊(yùn)研究

89.論我國民法總則對商事規(guī)范的抽象限度——以民法總則的立法技術(shù)衡量為視角

90.回歸傳統(tǒng)——百年中國民法學(xué)之考察之一

91.環(huán)境問題的民法應(yīng)對:民法的“綠化”

92.日本民法百年中的債法總論和契約法

93.比例原則在民法上的適用及展開

94.論民法生態(tài)化的概念及基本特征

95.中國民法和民法學(xué)的現(xiàn)狀與展望

96.再論民法中人格法的公法性——兼論物文主義的技術(shù)根源

97.民法中“民”的詮釋

98.論民法解釋學(xué)的范式——以共識的形成為研究視角

第7篇

【關(guān)鍵詞】增值稅；會計(jì)核算；問題

1引言

只要是在中國境內(nèi)進(jìn)行的生產(chǎn)經(jīng)營活動，如加工與出口、商品銷售、修理修配等，那么作為經(jīng)營活動的主體，個(gè)人或單位需要向國家繳納商品貨物或者人力勞務(wù)的增值額，這種稅收即為增值稅。增值稅形式有三種：生產(chǎn)型、消費(fèi)型和收入型，是稅負(fù)公平原則的充分體現(xiàn)，又能很好地適應(yīng)、調(diào)節(jié)企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)活動，為各行各業(yè)創(chuàng)造公平的競爭環(huán)境，同時(shí)也規(guī)避了對進(jìn)口產(chǎn)品征稅不足的尷尬，方便給出口產(chǎn)品退稅，完善了增值稅的征管流程，使征管與稅收相互審計(jì)、相互制約，一定程度地杜絕了偷稅漏稅的惡劣社會現(xiàn)象，提高了國家財(cái)政收入的實(shí)時(shí)性與穩(wěn)定性。

2增值稅會計(jì)核算存在的問題

2.1企業(yè)會計(jì)之間的信息缺少可比性

就存貨成本而言，小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間是有區(qū)別的，增值、非增值納稅人做出的財(cái)務(wù)報(bào)表也有差異，即使是同一個(gè)企業(yè)，在計(jì)算經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的增值稅時(shí)，采用的方法也不一樣，以至于會計(jì)處理的具體方式各不相同。在各個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營階段，企業(yè)所獲得的會計(jì)信息均有所差異，這就造成同一個(gè)企業(yè)內(nèi)部，各個(gè)會計(jì)主體之間失去了信息的可比性。

2.2存貨成本的可比性不足

一般納稅人購買產(chǎn)品的成交價(jià)由三部分組成：產(chǎn)品買價(jià)、購買費(fèi)用與增值稅。因此在同一個(gè)企業(yè)或者不同的企業(yè)，存貨成本根本沒有可比性，然而增值稅會計(jì)核算中對核算要求卻有“價(jià)稅分離”的規(guī)定，需要從存貨成本中將增值稅分離出來，進(jìn)行單獨(dú)地核算，才能真實(shí)地反映出產(chǎn)品成本，也就是在應(yīng)稅金（應(yīng)該繳納增值稅的項(xiàng)目）中計(jì)入增值稅，在產(chǎn)品成本中計(jì)入購買費(fèi)用與產(chǎn)品買價(jià)。

2.3增值稅稅率略高

根據(jù)我國現(xiàn)行法律規(guī)定，小規(guī)模納稅人不可以擅自抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，一般納稅人大約有3%的實(shí)際稅負(fù)。但是增值稅的流程復(fù)雜，盡管3%的稅負(fù)好像不大，但現(xiàn)實(shí)中仍不可避免地會重復(fù)納稅，加重了納稅人的稅負(fù)，以至于間接稅所占比例比直接稅高出許多，從而降低了直接稅的調(diào)節(jié)作用。

2.4增值稅征稅范圍過小

西方國家的增值稅會另外征收營業(yè)稅，交通運(yùn)輸、郵電通信、室內(nèi)外安裝等服務(wù)行業(yè)全部需要繳納增值稅。但我國增值稅征稅范圍中卻沒有上述內(nèi)容，而是主要包括修理修配、產(chǎn)品銷售、進(jìn)口產(chǎn)品三項(xiàng)勞務(wù)內(nèi)容，以至于營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)和增值稅產(chǎn)品銷售缺乏聯(lián)系，征稅范圍的劃分不夠明確，增值稅對稅收的制約效果無法體現(xiàn)，有時(shí)候已經(jīng)繳稅的產(chǎn)品在進(jìn)入營業(yè)稅的征稅范圍之后，還需要再次繳稅。

3解決增值稅會計(jì)核算問題的有效措施

中國的稅收體系，增值稅所占比例較大，近年來，我國政府出臺了一系列措施來完善稅收體系，較之以前，增值稅體系也更加成熟，基本滿足了稅收體系的發(fā)展需求。但是，仍有若干存在于增值稅中的問題，制約了稅收體系的發(fā)展。針對上文所述的四大問題，筆者認(rèn)為在會計(jì)核算中應(yīng)遵循“財(cái)稅分離.原則，完善《增值稅會計(jì)準(zhǔn)則》，使之與中國現(xiàn)有國情以及社會經(jīng)濟(jì)體系相符，提高增值稅會計(jì)核算的準(zhǔn)確性、客觀性、合理性，從而發(fā)揮出增值稅在我國財(cái)政稅收中的巨大優(yōu)勢[1]。

3.1增值稅會計(jì)準(zhǔn)則的研究與完善

縱觀我國的會計(jì)準(zhǔn)則，在不斷修訂、完善的過程中已經(jīng)趨于成熟。會計(jì)準(zhǔn)則的研究，需要參考大量的文獻(xiàn)資料作為嚴(yán)謹(jǐn)?shù)睦碚撘罁?jù)，同時(shí)要借鑒西方發(fā)達(dá)國家的會計(jì)核算經(jīng)驗(yàn)，引入先進(jìn)的會計(jì)核算方法，就像美國的會計(jì)準(zhǔn)則，它是在極為充分的理論基礎(chǔ)上制定出來的，然而即使是現(xiàn)在，美國也沒有在會計(jì)體系的研究中加入增值稅會計(jì)核算。可是在中國，會計(jì)體系卻受到增值稅會計(jì)核算的影響，許多企業(yè)在應(yīng)用增值稅理論時(shí)，沒有充分的理論依據(jù)，因此增值稅會計(jì)核算缺乏理論支撐。

3.2高度明確“費(fèi)用觀”會計(jì)核算方法

在“財(cái)稅分離”原則下，增值稅問題可采用許多方法予以解決，根據(jù)所得稅理念，進(jìn)一步明確“費(fèi)用觀”會計(jì)核算方法。實(shí)際操作中，可以增加一項(xiàng)“增值稅費(fèi)用”，再根據(jù)所得稅會計(jì)，核算出增值稅的若干科目，明確設(shè)計(jì)明細(xì)賬戶與企業(yè)的稅費(fèi)及經(jīng)營費(fèi)用，為企業(yè)管理稅費(fèi)提供方便，保證增值稅會計(jì)核算的準(zhǔn)確性。

3.3存貨成本的核算方法要統(tǒng)一

價(jià)稅制是我國目前采用的增值稅會計(jì)核算方法，盡管符合稅法要求，卻不符合會計(jì)內(nèi)涵與增值稅會計(jì)核算的基本規(guī)律，容易出現(xiàn)多種存貨成本的核算方法，其實(shí)二者都應(yīng)該遵循“價(jià)稅分離”的原則，保證存貨成本核算方法的統(tǒng)一性。

3.4擴(kuò)大增值稅征稅范圍

增值稅的抵扣鏈條之所以存在脫節(jié)問題，很大程度上與增值稅的征收范圍有關(guān)，對其進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整和擴(kuò)大，對增值稅的管理十分有利。擴(kuò)大增值稅的征稅范圍不是一朝一夕就能完成的，實(shí)際操作中切忌急于求成，應(yīng)該腳踏實(shí)地、循序漸進(jìn)，充分考慮多方原因，逐漸落實(shí)到位。

3.5對扣稅憑證加以規(guī)范

為了規(guī)范增值稅扣稅機(jī)制，保證能夠全面實(shí)施，我國增值稅制度采用的是增值稅的專用發(fā)票。收購廢舊產(chǎn)品、采購農(nóng)產(chǎn)品，企業(yè)的扣稅憑證只能用增值稅的專用發(fā)票，從而加強(qiáng)稅收憑證的規(guī)范性和統(tǒng)一性，禁止增值稅使用收購發(fā)票或者普通發(fā)票，促進(jìn)稅收征管能夠順利落實(shí)。

4企業(yè)增值稅會計(jì)核算實(shí)證分析

根據(jù)2016年12月22日出臺的《增值稅會計(jì)核算》規(guī)定，當(dāng)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，包括正常銷售與視同銷售兩種情況，一般納稅人適用于一般計(jì)稅方法計(jì)稅應(yīng)繳納的稅額，應(yīng)通過“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目核算；如果一般納稅人更適用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅應(yīng)納稅額，則應(yīng)通過“應(yīng)交稅費(fèi)———簡易計(jì)稅”科目核算；小規(guī)模納稅人通過“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目核算。

4.1當(dāng)貨物發(fā)生非正常損失時(shí)的處理方式

以某企業(yè)一般納稅人為例，企業(yè)為納稅人提供了適用于一般計(jì)稅方法的設(shè)計(jì)服務(wù)：2017年1月采購辦公材料，獲得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票中列出10萬元的貨物金額，1萬元的運(yùn)輸費(fèi)用，在當(dāng)月內(nèi)認(rèn)證抵扣。但在2017年3月，因管理上的失誤，納稅人將辦公材料全部丟失。這種情況下，就應(yīng)該在發(fā)生丟失事件的當(dāng)月，轉(zhuǎn)出已經(jīng)抵扣的貨物于運(yùn)輸服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額，即：100000×17%＋100000×11%=18100元會計(jì)處理應(yīng)是：借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢———待處理流動資產(chǎn)損失貸：庫存商品應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

4.2當(dāng)固定資產(chǎn)、

無形資產(chǎn)發(fā)生應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出時(shí)的處理方式某公司是一般納稅人，從事的是婚姻中介工作，可享受免征增值稅的優(yōu)惠政策。2016年10月，公司采購一臺打印機(jī)，會計(jì)方面將其當(dāng)作固定資產(chǎn)核算，折舊期限為三年，獲得增值稅專用發(fā)票，上面列出的1萬元的貨物金額，在當(dāng)月認(rèn)證抵扣，2017年2月，此人把購進(jìn)的打印機(jī)轉(zhuǎn)送到了婚姻中介，為免征增值稅項(xiàng)目所專用。這種情況下，納稅人采購的固定資產(chǎn)當(dāng)作專用的免稅項(xiàng)目，應(yīng)該在購進(jìn)的第二個(gè)月根據(jù)公式計(jì)算出不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：固定資產(chǎn)凈值=10000-（10000÷5÷12×6）=9000元應(yīng)該轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額=9000承17%=1530元會計(jì)處理應(yīng)是：借：固定資產(chǎn)貸：應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

5結(jié)語

如今，稅收制度的改革已進(jìn)入白熱化階段，增值稅體系的完善與否將起到關(guān)鍵性作用。目前增值稅會計(jì)核算依然存在扣稅憑證不規(guī)范、征稅范圍不夠等問題。以“財(cái)稅分離”作為會計(jì)核算的原則，完善增值稅會計(jì)準(zhǔn)則、明確“費(fèi)用觀”的會計(jì)核算方法，可以提高增值稅會計(jì)核算的準(zhǔn)確度，使增值稅征管流程得以規(guī)范，杜絕偷稅漏稅，為企業(yè)創(chuàng)造良性競爭環(huán)境。

【參考文獻(xiàn)】

第8篇

關(guān)鍵詞:稅收;稅收管理;稅收秩序一、目前稅收管理中存在的問題

(一)單純追求收入目標(biāo),稅收職能單一化傾向日益明顯1994年稅制改革以寫作論文來,我國工商稅收收入以年平均近1000億元的速度遞增。除了經(jīng)濟(jì)增長、加強(qiáng)征管等因素外,維系高增長的主要因素是政府行為和支持政府行為的稅收“超常措施”。為了完成任務(wù),各級政府和財(cái)稅部門繼續(xù)采取“超常措施”,“寅吃卯糧”、“無稅空轉(zhuǎn)”等現(xiàn)象日益公開化、普遍化。任務(wù)高壓下的稅收征管,其危害是顯而易見的。其一,剛性的任務(wù)標(biāo)準(zhǔn)弱化了剛性的稅收執(zhí)法,看似力度很大,實(shí)質(zhì)上是對法律尊嚴(yán)的自我踐踏。其二,大面積的超收,人為改變了正常情況下的稅收數(shù)量和規(guī)模,掩蓋了稅制的運(yùn)行質(zhì)量和真實(shí)的稅收負(fù)擔(dān)程度,為宏觀決策提供了虛假的數(shù)字依據(jù)。

(二)一些稅種先天不足,稅收對經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)乏力稅種設(shè)置、稅率設(shè)計(jì)的目的,最終要通過征收管理來實(shí)現(xiàn)。稅收征管中的一系列問題,使一些稅種的設(shè)置初衷大打折扣。現(xiàn)行消費(fèi)稅的征稅對象主要是煙酒。由于大量的欠稅和稅收流失,該稅種的調(diào)節(jié)作用無法發(fā)揮,與政策設(shè)計(jì)的初衷大相徑庭。而且,從中央到地方,對煙酒稅收的依賴程度越來越大,實(shí)際工作中采取了一些積極扶持政策,完全偏離了限制消費(fèi)和生產(chǎn)的初衷,稅收調(diào)節(jié)嚴(yán)重乏力。

(三)財(cái)務(wù)核算虛假,稅收監(jiān)督不到位1.偷稅逃稅普遍化、社會化,稅收差額嚴(yán)重。稅收差額是衡量一國稅收征管效率的重要指標(biāo)。據(jù)調(diào)查,我國的稅收差額大體在30%-40%。當(dāng)前的突出問題是,一些不法分子大肆盜竊、偽造、倒賣和虛開、代開增值稅專用發(fā)票,違法數(shù)額巨大,觸目驚心。2.財(cái)務(wù)核算成果人為控制,經(jīng)營指標(biāo)虛假。受各種利益因素影響,許多企業(yè)建有兩套或三套賬目,在上報(bào)經(jīng)營成果或計(jì)算稅金時(shí),往往使用虛假賬目,形成稅收監(jiān)督的真空。一些沒有設(shè)立兩套賬目的單位,在財(cái)務(wù)核算上也摻雜許多虛假成分,看似規(guī)范合理的會計(jì)核算掩蓋著許多經(jīng)過處理的問題。虛假的財(cái)務(wù)核算不僅導(dǎo)致稅收流失,還造成國民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)的失真。3.某些企業(yè)腐敗嚴(yán)重,侵蝕稅基。企業(yè)負(fù)責(zé)人的腐敗,屢禁不止,局部地區(qū)愈演愈烈,已經(jīng)成為社會毒瘤和頑癥。盡管企業(yè)腐敗的表現(xiàn)形式多種多樣,反映在財(cái)務(wù)上,毫無例外都是化公為私,侵吞國家資財(cái),侵蝕稅基。

二、存在問題的原因

(一)社會原因———整個(gè)社會的執(zhí)法狀況欠佳為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,我國相繼出臺了大量法律法規(guī),長期以來“無法可依”的狀況逐步得到改善。但是,有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)、違法不究的問題一直嚴(yán)重困擾各級政府和執(zhí)法部門。在這樣一個(gè)社會大環(huán)境下,稅收執(zhí)法始終處在各種矛盾的焦點(diǎn)上,行政干預(yù)、人情干預(yù)、部門配合不力、司法腐敗等一系列問題嚴(yán)重制約著嚴(yán)格執(zhí)法。1.稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行難。專業(yè)銀行向商業(yè)銀行轉(zhuǎn)軌后,出于自身利益的考慮,往往以多種具體操作上的理由拒絕暫停支付和扣繳稅款。金融部門為防范風(fēng)險(xiǎn),實(shí)行貸款抵押,企業(yè)資產(chǎn)大部分甚至全部抵押給銀行,稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押、查封企業(yè)財(cái)產(chǎn),有時(shí)沒有標(biāo)的物。2.法人案件處理難。一般說來,對納稅人個(gè)人的稅務(wù)違章案件比較容易處理,而對法人涉稅案件的處理往往會遇到來自地方的行政干預(yù)和社會的壓力。企業(yè)的稅收問題被查實(shí)后,政府一般要予以庇護(hù),稅務(wù)機(jī)關(guān)一般也要作出讓步。第6期何朝陽:淺析我國稅收管理存在的問題及對策79一些地方企業(yè)普遍困難,稅務(wù)機(jī)關(guān)在案件處理上,不得不考慮社會穩(wěn)定和稅源延續(xù)問題,因而手下留情甚至不了了之。3.涉稅違法案件處罰難。稅收執(zhí)法專業(yè)性較強(qiáng),司法立案需要重新取證,一些涉稅違法案件查處遲緩,久拖不決,處罰不及時(shí)、定案不準(zhǔn)確、執(zhí)法不到位的問題比較突出。

(二)法制原因———稅收立法滯后于改革進(jìn)程1.大部分稅種沒有通過人大立法,而是以條例形式,法規(guī)層次低,而且具體條款頻繁修改,缺乏應(yīng)有的權(quán)威性、規(guī)范性和穩(wěn)定性。一些正在執(zhí)行的條款不能作為認(rèn)定納稅人犯罪的依據(jù),客觀上存在稅務(wù)機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)執(zhí)法上的雙重標(biāo)準(zhǔn)。2.稅收程序法律依據(jù)不足,現(xiàn)行《中華人民共和國稅收征收管理法》,對稅收程序的規(guī)定過于簡單、原則,可操作性差。3.沒有建立獨(dú)立的稅務(wù)司法體系,稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)和權(quán)力脫節(jié)。

(三)內(nèi)部機(jī)制原因———稅收征管機(jī)制落后機(jī)構(gòu)設(shè)置條塊分割,重疊交叉,成本過高,效能低下。一方面,各種經(jīng)濟(jì)成分的重新組合,各種所有制形式的頻繁變動,各行業(yè)的相互交融,使得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、經(jīng)營方式、隸屬關(guān)系呈現(xiàn)明顯的多極性和不穩(wěn)定性。反映到稅收征管上,最突出的問題就是征管范圍無法劃清。另一方面,隨著企業(yè)主管部門的合并、撤銷、精簡、改變職能,原有的行業(yè)格局、所有制格局重新排列,直屬機(jī)構(gòu)失去存在必要,城市稅務(wù)直屬分局和區(qū)局并存,給稅收成本的控制、機(jī)構(gòu)精簡、管理效能的提高帶來一定負(fù)效應(yīng),也給納稅人辦理稅收事宜帶來諸多不便;征收分局與稽查分局在任務(wù)承擔(dān)與職能行使上相脫離;交叉管理,稅負(fù)不公,爭搶稅源,漏征漏管嚴(yán)重。

三、對策分析

(一)改革稅收計(jì)劃管理,提高其合理性、科學(xué)性1.實(shí)事求是,增強(qiáng)稅收計(jì)劃管理的科學(xué)性。稅收計(jì)劃的制定,除了參考國民經(jīng)濟(jì)宏觀發(fā)展計(jì)劃和國家預(yù)算收入外,更應(yīng)從經(jīng)濟(jì)稅源的實(shí)際出發(fā),緊密結(jié)合市場變化,遵循從經(jīng)濟(jì)到稅收、積極可靠和留有余地的原則,以“發(fā)展變化”的總觀點(diǎn)來預(yù)測分析經(jīng)濟(jì)稅源,使稅收計(jì)劃盡量與實(shí)際稅源相吻合。為確保計(jì)劃制定和分配的科學(xué)化、合理化,一要根據(jù)不同行業(yè)、不同所有者結(jié)構(gòu)確定相應(yīng)的調(diào)查方法和參數(shù)依據(jù),為科學(xué)編制稅收計(jì)劃奠定基礎(chǔ);二要在具體編制計(jì)劃過程中,采取因素測算法與抽樣調(diào)查法進(jìn)行綜合驗(yàn)證,合理科學(xué)地確定每一因素,避免簡單推算,提高計(jì)劃準(zhǔn)確度;三要開發(fā)設(shè)計(jì)出稅收計(jì)劃信息管理軟件,建立縱向可與各級稅務(wù)部門聯(lián)系的征管數(shù)據(jù)庫,橫向可與各部門、重點(diǎn)行業(yè)、重點(diǎn)企業(yè)互相交流的反映市場動態(tài)的數(shù)據(jù)庫,并科學(xué)地將這些信息分類、解釋、分析、轉(zhuǎn)換成編制、分配稅收計(jì)劃的正確依據(jù)。2.完善會計(jì)改革,保證計(jì)劃執(zhí)行的準(zhǔn)確性。現(xiàn)行稅收會計(jì)核算辦法雖以申報(bào)應(yīng)征數(shù)作為核算起點(diǎn),建立了基層征收機(jī)關(guān)分戶分稅種明細(xì)賬,但由于諸多方面原因,在基層會計(jì)實(shí)踐中,除入庫數(shù)額外,其他數(shù)據(jù)一定程度上缺乏真實(shí)性、完整性,影響了稅收計(jì)劃利用會計(jì)資料來計(jì)算稅收增減因素、測算稅收負(fù)擔(dān)和稅收增減幅度、預(yù)測稅源及其變化趨勢。必須進(jìn)一步完善和加強(qiáng)稅收會計(jì)改革,進(jìn)一步提高計(jì)算機(jī)在計(jì)會領(lǐng)域的應(yīng)用水平,全面真實(shí)準(zhǔn)確地反映稅源和稅收收入以及欠稅情況。3.注重調(diào)查研究,增強(qiáng)計(jì)劃分析的針對性。沒有調(diào)查就沒有發(fā)言權(quán)。制定稅收計(jì)劃的同志應(yīng)經(jīng)常深入基層了解情況,及時(shí)反映征管工作中的新情況、新問題,掌握經(jīng)濟(jì)稅源結(jié)構(gòu)和變化情況以及發(fā)展趨勢,提高預(yù)測稅收收入的能力。在稅收計(jì)劃執(zhí)行情況分析中,要實(shí)現(xiàn)定量分析與定性分析相結(jié)合,既要分析客觀原因,更要分析主觀原因,做到有情況、有數(shù)據(jù)、有比較、有辦法、有預(yù)測,抓住重點(diǎn)。還要實(shí)行稅收計(jì)劃分析與稅收統(tǒng)計(jì)分析相結(jié)合,充分發(fā)揮現(xiàn)有信息資料的作用。4.實(shí)行綜合評價(jià),增強(qiáng)計(jì)劃考核的合理性。當(dāng)計(jì)劃與實(shí)際稅源有較大的差距時(shí),不能以計(jì)劃沖擊稅法。對各級稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)干部的考評,不能把計(jì)劃完成情況好壞作為唯一標(biāo)準(zhǔn),要強(qiáng)調(diào)依法治稅,加大對執(zhí)法情況監(jiān)督考評的份量,以促進(jìn)稅收管理工作的法制化、規(guī)范化、科學(xué)化。

(二)建立一個(gè)法治、高效的稅收征管體系1.稅收工作的基礎(chǔ)就是征管,它既是

第9篇

【關(guān)鍵詞】 納稅遵從度； 隨機(jī)前沿分析； 排序算法； 實(shí)證研究

中圖分類號：F230；F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）07-0098-05

一、納稅遵從度文獻(xiàn)綜述

納稅遵從又稱稅收遵從。2002年我國明確了納稅遵從包括及時(shí)申報(bào)、準(zhǔn)確申報(bào)、按時(shí)繳納三個(gè)基本要求。納稅遵從度是指納稅人遵從稅法，自覺依法納稅的程度。在我國，由于各種“跑、冒、滴、漏”現(xiàn)象的長期存在，稅收征繳入庫的管理亟需加強(qiáng)[ 1 ]。納稅遵從度是衡量稅收體制與征管效率高低的重要指標(biāo)，具有直觀反映納稅人納稅意愿與遵守稅法的特點(diǎn)，能夠客觀評價(jià)一國稅制優(yōu)劣和征管能力的高低。

1972年，阿林厄姆建立了著名的A-S模型，該模型基于貝克爾關(guān)于犯罪經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究和阿羅關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)及不確定性經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究。此后，斯里尼瓦桑提出了基于預(yù)期所得最大的評估模型，構(gòu)筑了納稅遵從度評估分析的基本理論框架[ 2 ]。此后，國外學(xué)者又對以上兩個(gè)模型不斷修正，例如改變假設(shè)條件、增加影響因素，研究因素之間的彼此作用，使模型與稅收征管實(shí)際更為貼近。

綜上所述，國外納稅遵從度的研究模式主要分為兩類：一類基于預(yù)期效用理論（Expected Utility Theory）的理性經(jīng)濟(jì)決策模式，另一類基于期望理論（Prospect Theory）和心理學(xué)的理論模式[ 3 ]。

我國對納稅遵從度的研究還處于起步階段。彭秋容（2010）運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)和管理心理學(xué)理論，著重以實(shí)證方法研究了納稅遵從心理。徐慎剛博士以博弈論模型為基礎(chǔ)，引入關(guān)聯(lián)規(guī)則挖掘技術(shù)和OLAP技術(shù)分析了納稅遵從影響因素[ 4 ]。韓曉琴等（2011）運(yùn)用Logistic回歸模型，設(shè)定6個(gè)影響因素自變量進(jìn)行回歸分析，構(gòu)建了基于遵從概率估計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警模型。

二、基于隨機(jī)前沿分析的納稅遵從度評估模型

將納稅人抽象為獨(dú)立的納稅生產(chǎn)單元，以納稅人財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)為基礎(chǔ)，構(gòu)建財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)與年度納稅總額的關(guān)系及其數(shù)學(xué)模型，并推導(dǎo)出生產(chǎn)前沿函數(shù)。基于納稅人的年度納稅總額與外部邊界的距離，即可推算出納稅人的納稅效率，從而計(jì)算出納稅遵從度。

隨機(jī)前沿分析能夠?qū)⑸a(chǎn)邊界的模糊估計(jì)與主體追求最優(yōu)化目標(biāo)的效率程度相關(guān)聯(lián)，并且分析影響因素，為提高效率提供客觀公正的信息基礎(chǔ)，進(jìn)而提出改進(jìn)對策，提高生產(chǎn)效率，這無疑對促進(jìn)生產(chǎn)、減少浪費(fèi)有重大意義[ 5 ]。筆者認(rèn)為，該理論適用于納稅遵從度評估，即以納稅人的年度納稅額為研究對象，一旦納稅生產(chǎn)函數(shù)和年度納稅額邊界被界定，就可以根據(jù)納稅人實(shí)際繳稅款額到年度納稅額邊界的距離來定義其納稅效率，進(jìn)而推算各企業(yè)的納稅遵從度并對影響因素進(jìn)行排序，達(dá)到為政策制定和征管改革提供決策支持的目的。

（一）隨機(jī)前沿分析模型應(yīng)用思路

當(dāng)前，用于納稅遵從度的效率評估方法主要有財(cái)務(wù)指標(biāo)法和前沿分析法。隨機(jī)前沿分析原本應(yīng)用于技術(shù)效率分析，在1977年由Aigner、Lovell、Schmidt等和Meesuen、Vanden Broeck等分別提出[ 6-7 ]。該模型的優(yōu)點(diǎn)在于承認(rèn)隨機(jī)干擾因素對產(chǎn)出能力的影響，并將影響產(chǎn)出能力變化的隨機(jī)干擾因素與技術(shù)有效性中的其他因素分離。本文將該模型引入納稅遵從度評估與影響因素的分析中，并展開實(shí)證研究，提出MATLAB實(shí)現(xiàn)思路。

隨機(jī)前沿模型在納稅遵從度中應(yīng)用的基本思路為：通過采集相同或相近行業(yè)、地區(qū)中不同企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的相關(guān)財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，采取橫向比較的方法，計(jì)算出各個(gè)企業(yè)的納稅效率，再進(jìn)一步推出各個(gè)企業(yè)的納稅遵從度及稅收流失規(guī)模。其核心思想在于把企業(yè)當(dāng)成一個(gè)產(chǎn)生稅收的機(jī)器，根據(jù)所選取的稅務(wù)數(shù)據(jù)指標(biāo)，模擬出企業(yè)產(chǎn)生納稅額的數(shù)學(xué)模型，再通過輸入原始數(shù)據(jù)和估計(jì)出的生產(chǎn)函數(shù)，推算出企業(yè)所具備的稅收貢獻(xiàn)能力。其原理如圖1。

基于以上原理，首先估計(jì)生產(chǎn)函數(shù)（本文采用對數(shù)型柯布―道格拉斯生產(chǎn)函數(shù)），同時(shí)考慮到生產(chǎn)函數(shù)中誤差項(xiàng)的復(fù)合結(jié)構(gòu)、分布形式、分布假設(shè)的不同，采取對應(yīng)的數(shù)學(xué)算法來估計(jì)生產(chǎn)函數(shù)的各個(gè)參數(shù)（本文采用極大似然估計(jì)法）。該模型的優(yōu)點(diǎn)在于通過估計(jì)生產(chǎn)函數(shù)，對個(gè)體的生產(chǎn)過程進(jìn)行描述，從而實(shí)現(xiàn)對納稅效率的估計(jì)。從微觀企業(yè)的角度來看，運(yùn)用隨機(jī)前沿方法測算納稅效率，有利于考察和評價(jià)每個(gè)企業(yè)的綜合納稅指標(biāo)。另外，在涉及行業(yè)分析或區(qū)域橫向比較時(shí)，通過測算各個(gè)行業(yè)或地區(qū)的納稅效率，能夠預(yù)測每個(gè)行業(yè)或地區(qū)的稅收增長質(zhì)量。

（二）隨機(jī)前沿分析模型的算法實(shí)現(xiàn)

構(gòu)造出合理的生產(chǎn)函數(shù)模型后，結(jié)合各生產(chǎn)單元的輸入數(shù)據(jù)，估計(jì)出對應(yīng)的技術(shù)參數(shù)，進(jìn)而給出相應(yīng)的隨機(jī)生產(chǎn)邊界，最后比較各生產(chǎn)單元與隨機(jī)生產(chǎn)邊界的距離，計(jì)算出各生產(chǎn)單元的生產(chǎn)技術(shù)無效性值。基于以上數(shù)學(xué)分析，本文提出納稅遵從度與技術(shù)有效性的相關(guān)性以及影響因素權(quán)重的計(jì)算方法，如圖3所示。

其中：納稅遵從度=TE（技術(shù)有效性）×100%=（實(shí)際年度納稅總額/年度納稅總額邊界）×100%；影響因素權(quán)重=該因素與全年納稅總額邊界的顯著相關(guān)性=t檢驗(yàn)值。限于研究方便，本文暫定只提供應(yīng)用極大似然估計(jì)法來估計(jì)各參數(shù)的數(shù)學(xué)原理，進(jìn)而計(jì)算納稅遵從度和影響因素權(quán)重。

（三）模型的參數(shù)估計(jì)――極大似然估計(jì)法

應(yīng)用極大似然法估計(jì)有效值主要包括兩個(gè)步驟。首先，使用極大似然法估計(jì)模型中的各個(gè)參數(shù)；其次，在這些極大似然估計(jì)值已知的條件下，將極大似然估計(jì)的殘差分解成噪音項(xiàng)和技術(shù)無效項(xiàng)，從而得出各生產(chǎn)單元的有效性。為研究方便，本文將經(jīng)對數(shù)化后的生產(chǎn)函數(shù)模型表示為：

步驟二：根據(jù)已經(jīng)估計(jì)出的參數(shù)計(jì)算出各生產(chǎn)單元的技術(shù)無效值及平均技術(shù)無效值。基于以上數(shù)學(xué)推理，本文運(yùn)用對數(shù)型柯布―道格拉斯生產(chǎn)函數(shù)及某市2013―2014年餐飲業(yè)重要財(cái)務(wù)指標(biāo)的面板數(shù)據(jù)，對該市餐飲企業(yè)的納稅遵從度進(jìn)行測定。

三、數(shù)據(jù)采集與變量選擇

為保證數(shù)據(jù)口徑的一致性，本文實(shí)證研究所采用的數(shù)據(jù)均來自國家稅務(wù)總局金稅三期系統(tǒng)，且采用隨機(jī)抽取方式，指標(biāo)如表1。

部分企業(yè)（隨機(jī)抽取10戶）基本情況如表2。

因?qū)嵶C研究的需要，本文將所采集的面板數(shù)據(jù)全部以元為單位，在模型數(shù)據(jù)處理的過程中全部對數(shù)化處理，以滿足隨機(jī)前沿模型的技術(shù)要求，參數(shù)估計(jì)使用最大似然估計(jì)，評估體系數(shù)目300，時(shí)期數(shù)目2，總記錄數(shù)600，自變量個(gè)數(shù)9，？滋i為半正態(tài)分布。

四、檢驗(yàn)與結(jié)果

（一）變量的有效性檢驗(yàn)

變量的選擇是納稅遵從度評估的重要前提，選擇科學(xué)、全面的指標(biāo)可以使納稅遵從度評估的結(jié)果更加準(zhǔn)確客觀。針對本次實(shí)證研究選擇的9個(gè)自變量，經(jīng)過模型的數(shù)學(xué)計(jì)算后，其變量指標(biāo)分析結(jié)果如表3。

按照0.05的顯著性水平查詢t檢驗(yàn)值表，有t299，0.05=1.968。因此，只要自變量t檢驗(yàn)值的絕對值大于1.968即可判斷該自變量與因變量（全年納稅額）顯著相關(guān)，本次研究所選擇的9個(gè)自變量均大于該臨界值。

（二）評估結(jié)果分析

本文選擇了300戶納稅人的財(cái)務(wù)指標(biāo)數(shù)據(jù)，經(jīng)過處理后得出其納稅效率及納稅遵從度的排序。

1.餐飲業(yè)納稅遵從度跨度大

本次評估結(jié)果顯示，餐飲行業(yè)的納稅遵從度分布不均勻且跨度大，從20.48%到99.88%，跨度超過79個(gè)百分點(diǎn)，最高比最低多出近3.9倍。同時(shí)，整體行業(yè)的納稅遵從度從2013年的48.3%上升到2014年的54.3%，增長12個(gè)百分點(diǎn)。說明即使在同一地區(qū)，相同或相近稅制的背景下，餐飲企業(yè)的運(yùn)營狀況因受經(jīng)營地段、服務(wù)定位、管理體制等復(fù)雜情況影響，特別是企業(yè)對納稅守法認(rèn)識程度的不同，各企業(yè)表現(xiàn)出來的納稅遵從度存在較大差異。

2.餐飲業(yè)稅收增長空間巨大

根據(jù)本文提出的納稅遵從度計(jì)算方法，即實(shí)際年度納稅總額與年度納稅總額邊界的比值，該市2013年、2014年的均值都低于60%，主要原因在于該行業(yè)經(jīng)營形式多樣，同行不同利現(xiàn)象突出，再加上財(cái)務(wù)核算方面的欠規(guī)范化，給稅收征管提出難題，導(dǎo)致稅款流失問題難以徹底解決。這也說明，當(dāng)前該市餐飲業(yè)的稅收征管還有進(jìn)一步精細(xì)化管理的必要性，而通過提高整體行業(yè)的納稅遵從度，能夠?qū)崿F(xiàn)45.7%的稅收增長空間。

3.企業(yè)登記注冊類型對納稅遵從度的影響

通過對評估結(jié)果的分析發(fā)現(xiàn)，企業(yè)登記注冊類型對納稅遵從度的影響如圖4。

基于圖4得到如下結(jié)論：登記注冊類型為國有絕對控股上市企業(yè)的納稅人其納稅遵從度最高，原因在于其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)透明，財(cái)務(wù)制度健全，所受監(jiān)管較多，依法納稅的意識高；其次是（港澳臺商）合資經(jīng)營企業(yè)，納稅遵從度均超過90%，主要原因在于這些企業(yè)管理體系健全，財(cái)務(wù)制度較為完善，依法納稅意識較高；最低的為私營有限責(zé)任公司，僅為49.2%，說明其依法納稅意識相對薄弱，財(cái)務(wù)制度不夠完善，容易產(chǎn)生稅收流失漏洞。

4.行業(yè)類型對納稅遵從度的影響

納稅人行業(yè)類型對納稅遵從度的影響如圖5。

通過分析發(fā)現(xiàn)，行業(yè)類型對納稅遵從度的分布影響較大，其中快餐服務(wù)業(yè)和其他飲料及冷飲服務(wù)的納稅遵從度最低，僅為42%和45%。其原因主要在于：這些行業(yè)屬于勞動密集、人員流動性大的行業(yè)，其稅款總額在稅收主體中所占比例較低且入庫稅款零星分散；同時(shí)，納稅人成本核算混亂，經(jīng)營淡旺季現(xiàn)象突出，經(jīng)營規(guī)模差距懸殊，進(jìn)而導(dǎo)致稅收難，稅款流失嚴(yán)重。

5.納稅遵從度與納稅額大小無直接關(guān)系

傳統(tǒng)觀念認(rèn)為，納稅遵從度與全年納稅總額有較強(qiáng)關(guān)系，即納稅大戶遵從度相對較高，納稅額少則遵從度相對較低，但通過將300戶企業(yè)納稅遵從度與各自年度納稅總額相比較，發(fā)現(xiàn)并未呈線性相關(guān)性。實(shí)證研究中有9家餐飲企業(yè)2014年全年納稅額均超過100萬元，但其納稅遵從度均不足80%，這說明納稅遵從度與其實(shí)際納稅額大小并無直接關(guān)系。

五、模型推廣策略研究

隨著稅源專業(yè)化管理改革的不斷深入，稅務(wù)機(jī)關(guān)愈加重視現(xiàn)代評估手段的引入，以便優(yōu)化征管資源，實(shí)現(xiàn)投入產(chǎn)出最大化，并彌補(bǔ)經(jīng)驗(yàn)式納稅評估的不足。本文構(gòu)建的納稅遵從度評估模型，借助于隨機(jī)前沿分析的方法體系，具有信息化和系統(tǒng)化的優(yōu)點(diǎn)，易于推廣應(yīng)用。

（一）適用于大規(guī)模選戶與初步疑點(diǎn)篩查環(huán)節(jié)

本文所用的隨機(jī)前沿分析模型，通過企業(yè)財(cái)務(wù)經(jīng)營數(shù)據(jù)，模擬出企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)構(gòu)并推算出企業(yè)年度應(yīng)納稅總額的前沿分布，綜合性強(qiáng)，可以有效解決選戶排隊(duì)和鎖定疑點(diǎn)科目問題。從上文分析結(jié)果可知，與傳統(tǒng)指標(biāo)評估相比，隨機(jī)前沿分析模型能夠更好地反映各項(xiàng)考核指標(biāo)要素對稅收能力的綜合作用，并能結(jié)合企業(yè)狀況得出初步、合理、可供參考的結(jié)論。與此同時(shí)，該模型還實(shí)現(xiàn)了對各企業(yè)的納稅遵從度進(jìn)行排序并估算企業(yè)偷漏稅數(shù)額的功能，為征管工作選取重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)、強(qiáng)化征管力度提供了科學(xué)合理的參考依據(jù)。

（二）先難后易便于推廣應(yīng)用

隨機(jī)前沿分析算法復(fù)雜，求解存在困難，初步構(gòu)建后需要進(jìn)行系統(tǒng)的探索、實(shí)測和校驗(yàn)，困難主要集中于模型構(gòu)建的早期，而后期應(yīng)用則相對簡單。原因?yàn)椋阂环矫鏀?shù)據(jù)采集主要源自金稅三期系統(tǒng)，工作人員需集中精力開發(fā)復(fù)雜的SQL程序并從海量數(shù)據(jù)中篩選符合要求的數(shù)據(jù)；另一方面，在指標(biāo)固定的前提下，工作人員只需更新、變換數(shù)據(jù)，便可得出所需的結(jié)果。

（三）接入第三方數(shù)據(jù)提高評估準(zhǔn)確度

通過采用第三方數(shù)據(jù)，既可提高評估模型的可靠性，又能夠在質(zhì)疑企業(yè)時(shí)增強(qiáng)說服力。以餐飲業(yè)為例，可考慮引入工資薪金支出、電量、用水量、經(jīng)營面積、所在街道平均租金等指標(biāo)數(shù)據(jù)，進(jìn)一步優(yōu)化隨機(jī)前沿分析模型。

（四）不同行業(yè)推廣應(yīng)用

金稅三期上線，對企業(yè)經(jīng)營狀況、年度報(bào)表等數(shù)據(jù)的采集日趨便捷，為數(shù)學(xué)建模打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。理論上講，可以對大多數(shù)行業(yè)進(jìn)行類似的建模，借此科學(xué)地評估企業(yè)納稅遵從度，并評估稅款流失額度。評估模型的推廣對偷逃稅款的企業(yè)具有較大威懾力，因?yàn)槠髽I(yè)被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處的信息一旦披露，就會直接影響企業(yè)的形象、公司股票價(jià)格，進(jìn)而影響到企業(yè)的融資和發(fā)展[ 10 ]。

六、結(jié)語

總體而言，通過隨機(jī)前沿分析模型開展納稅遵從度評估，有傳統(tǒng)評估手段不可比擬的系統(tǒng)性、科學(xué)性和先進(jìn)性，能夠?qū)崿F(xiàn)以往經(jīng)驗(yàn)式評估難以達(dá)成的目標(biāo)。隨著稅源專業(yè)化管理改革的不斷深入，隨機(jī)前沿模型的應(yīng)用、納稅遵從度評估的推廣，都將發(fā)揮日益重要的作用。長遠(yuǎn)來看，通過結(jié)合信息手段，為模型開發(fā)配套的軟件系統(tǒng)，有利于開展規(guī)模化、高效化的納稅評估工作。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極采用科學(xué)化手段，將各類優(yōu)秀的經(jīng)濟(jì)模型應(yīng)用到稅收征管實(shí)際工作中，進(jìn)一步提高稅收征管水平，推動稅源專業(yè)化改革，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理。

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第10篇

論文摘要：換股并購是西方國家最常用的并購方式之一。它不僅比現(xiàn)金并購方式節(jié)約交易成本，而且在財(cái)務(wù)上可合理避稅和產(chǎn)生股票預(yù)期增長效應(yīng)。因此，從20世紀(jì)90年代以來，以換股進(jìn)行并購交易一直在全球并購市場上占據(jù)著主體的地位。隨著我國股權(quán)分置改革的完成和一系列并購新規(guī)的出臺，大規(guī)模的換股并購也將在我國資本市場上被逐漸激活，構(gòu)建適應(yīng)我國公司挾股并購的法律制度已成為刻不容緩的任務(wù)。

換股并購，又稱為股票互換式并購，作為企業(yè)兼并和收購的基本類型，是與現(xiàn)金并購相對應(yīng)的概念。具體指并購公司通過將目標(biāo)公司的股票按一定的比例換成本公司的股票，目標(biāo)公司被終止，或成為并購公司子公司的并購方式。作為企業(yè)并購的方式之一，在當(dāng)今國際社會，換股并購具備現(xiàn)金并購所沒有的優(yōu)勢，尤其對公司間大規(guī)模的融資重組具有積極作用。因此，換股并購成為當(dāng)今全球并購的主流。隨著我國股權(quán)分置改革的完成和一系列并購新規(guī)的出臺，從制度層面上掃清了我國公司換股并購的障礙，新近修訂或頒布的法律法規(guī)也完善了我國公司換股并購的法律基礎(chǔ)。這一切都會進(jìn)一步激發(fā)我國股票市場上的換股并購行為。

一、換股并購的形式

換股并購在世界各國是一種成熟的股權(quán)并購中的支付手段，已經(jīng)得到了廣泛的運(yùn)用。其在世界各國的運(yùn)用一般包括增資換股、交叉換股和庫存股換股三種方式。增資換股，即收購公司采用發(fā)行新股的方式，包括普通股或可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股來替換目標(biāo)公司原來的股票，從而達(dá)到收購的目的。庫存股換股，即收購公司將其庫存的那部分股票用來替換目標(biāo)公司的股票，這種方式在允許公司有庫存股的國家常被運(yùn)用。交叉換股，即并購公司的股東和目標(biāo)公司的股東互相置換股份，達(dá)到交叉控股的方式。這種方式一般不是為了得到目標(biāo)公司的控制權(quán)，而是為了建立戰(zhàn)略伙伴關(guān)系。

二、換股并購的特點(diǎn)分析

與現(xiàn)金支付方式比較，換股并購具有鮮明的特點(diǎn)：

1．換股并購避免了短期大量現(xiàn)金流出的壓力，降低了收購風(fēng)險(xiǎn)。對于并購公司來說，換股并購使并購公司在不支付或少支付資金的情況下實(shí)現(xiàn)并購的目的，可以使其免于即時(shí)支付的壓力，并把由此產(chǎn)生的現(xiàn)金流投入到并購后企業(yè)的生產(chǎn)與經(jīng)營，有利于并購后企業(yè)的發(fā)展；對于目標(biāo)公司來說，換股并購可以使目標(biāo)公司的股東自動成為新設(shè)公司或存續(xù)公司的股東，可以分享并購后企業(yè)新增加的收益。

2．換股并購可以合理避稅。由于換股交易出讓方得到的是股票，所以也只有當(dāng)其將所持股票變現(xiàn)時(shí)才需繳納所得稅，推遲了收益確認(rèn)的時(shí)間，可以延遲交納企業(yè)所得稅。在通常情況下，如果采取現(xiàn)金收購方式，目標(biāo)公司控股股東在收至0現(xiàn)金時(shí)就產(chǎn)生了所得稅納稅義務(wù)；而收購方若以自身股票作為支付手段，目標(biāo)公司控股股東在收到的收購方用以支付收購價(jià)款的股票時(shí)不用納稅，只有出售股票時(shí)才需對因出售股票而獲得的增值部分履行納稅義務(wù)，這就相當(dāng)于稅收延期。從稅收角度來看，股票比現(xiàn)金更受賣方歡迎。

3．換股并購可以改變并購雙方的股權(quán)結(jié)構(gòu)。現(xiàn)金支付方式不會改變并購方原有股東在新合并公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，而換股并購的主要模式是在并購時(shí)增發(fā)新股，所以并購雙方股東在并購公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)將發(fā)生變化。這樣一方面有利于企業(yè)重組、優(yōu)化治理結(jié)構(gòu)；另一方面，也可能造成并購公司原有大股東的地位削弱，甚至?xí)ピ械目刂茩?quán)。

4．換股并購可以突破并購規(guī)模限制。現(xiàn)金收購?fù)ǔＳ小耙源蟪孕　钡奶卣鳎瑩Q股并購可以在一定程度上擺脫并購中資金規(guī)模的限制，因此它適用于任何規(guī)模的并購。從國際并購發(fā)展趨勢來看，由于企業(yè)并購的交易金額越來越大，企業(yè)并購從“大魚吃小魚”模式逐漸轉(zhuǎn)變成為規(guī)模相當(dāng)?shù)拇笮涂鐕髽I(yè)之間的橫向戰(zhàn)略性并購，采用換股并購方式可以大幅度降低并購時(shí)的現(xiàn)金壓力，可以真正地實(shí)現(xiàn)強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合。

5．除了上述優(yōu)點(diǎn)之外，換股并購也有一定的缺點(diǎn)：(1)對兼并方而言，新增發(fā)的股票改變了其原有的股權(quán)結(jié)構(gòu)，導(dǎo)致了股東權(quán)益的“淡化”，其結(jié)果甚至可能使原先的股東喪失對公司的控制權(quán)。(2)股票發(fā)行要受到證券交易委員會的監(jiān)督以及其所在證券交易所上市規(guī)則的限制，發(fā)行手續(xù)繁瑣、遲緩，使得競購對手有時(shí)間組織競購，亦使不愿被并購的目標(biāo)公司有時(shí)間布署反并購措施。(3)換股收購經(jīng)常會招來風(fēng)險(xiǎn)套利者，套利群體造成的賣壓以及每股收益被稀釋的預(yù)期會招致收購方股價(jià)的下滑。

三、換股并購在我國的發(fā)展現(xiàn)狀

我國資本市場上真正意義的換股并購是從1999年清華同方與山東魯穎電子的合并開始。在清華同方換股并購山東魯穎后，市場上又陸續(xù)有一些上市公司進(jìn)行了換股吸收合并，這些合并都屬于試點(diǎn)性質(zhì)，主要在上市公司與非上市公司之間進(jìn)行。在這些合并中，由于上市公司具有利用資本市場直接融資的優(yōu)勢，在合并中占有較為主動的地位，合并帶有明顯的“大魚吃小魚”的特征，而“強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合”方式的換股并購較少。與國外相比，我國換股并購并未得到較快發(fā)展，換股并購在我國并購市場的應(yīng)用并不廣泛。其主要存在以下幾方面的問題：(1)目前，我國換股并購中換股比例的確定大多采用賬面價(jià)值加成法，而不是以公司內(nèi)在價(jià)值為基礎(chǔ)，確定換股比例的主觀色彩較濃；(2)證券市場的不完善阻礙了上市公司之間換股并購；(3)換股并購中信息披露不完善。

四、我國關(guān)于換股并購立法的不足

2006年我國頒布了一系列和換股并購密切相關(guān)的新規(guī)，如新修訂的《公司法》、《證券法》、《上市公司收購管理辦法》和《關(guān)于外國投資者并購境內(nèi)企業(yè)的規(guī)定》、《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》、《上市公司證券發(fā)行管理辦法》等等。這些法律法規(guī)的出現(xiàn)豐富了我國并購法律體系，掃除了進(jìn)行換股并購的大部分法律障礙，關(guān)于換股并購的法律規(guī)定也在其中得到了體現(xiàn)，應(yīng)該說具有立法歷程的里程碑的意義。2009年3月1日，國家工商總局頒布了《股權(quán)出資登記管理辦法》，允許投資人以股權(quán)出資，從而大大降低了企業(yè)戰(zhàn)略重組的成本，為企業(yè)改組改制、重組提供了一條便利的通道，充分發(fā)揮股權(quán)出資在促進(jìn)投資等方面的重要作用。2009年4月13日財(cái)政部和國家稅務(wù)總局了《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》，再次為并購重組開路，企業(yè)重組的稅收負(fù)擔(dān)將大幅降低，企業(yè)合乎規(guī)定的股權(quán)收購等行為將可以免稅。

然而，同世界發(fā)達(dá)國家特別是美國相比，我國關(guān)于換股并購的法律規(guī)定還存在不少缺陷。首先，換股并購的法律規(guī)定散亂、不系統(tǒng)。在我國的現(xiàn)行法律中，缺乏一部能統(tǒng)率公司并購所涉及的所有領(lǐng)域的公司并購基本法，并購法律體系還不成熟，諸法之間缺乏協(xié)調(diào)。作為并購的一種方式，換股并購就更難以找到自己的立身之地，只是零散地出現(xiàn)在一些規(guī)則條文中，這與換股并購在資本市場上的地位是嚴(yán)重不符的。其次，效力層次低。現(xiàn)有換股并購所出現(xiàn)的立法還只是在商務(wù)部和證監(jiān)會等部門所頒布的“辦法”、“條例”等行政法規(guī)、規(guī)章之中，而且換股并購的規(guī)定在其中所占的比例非常小，其規(guī)定的權(quán)威性大大降低。最后，關(guān)于換股并購的內(nèi)容不全面，存在法律漏洞。現(xiàn)有法規(guī)中關(guān)于換股并購的內(nèi)容過于簡單、缺乏可操作性，特別是換股比例的確定主觀性太強(qiáng)，幾乎沒有任何規(guī)定可以確定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，而且諸如換股并購中的股份回購與定向增發(fā)問題、換股并購中的股權(quán)稀釋問題、換股并購中股東權(quán)益的保護(hù)問題等很多的法律問題在現(xiàn)有的立法體例下是無法得到很好解決的。

五、對我國完善換股并購立法的建議

(一)立法方式

筆者認(rèn)為，作為并購方式的一種，換股并購并不需要制定一部單獨(dú)的法律。如果浪費(fèi)寶貴的立法資源去單獨(dú)制定換股并購法必然會產(chǎn)生許多重復(fù)性規(guī)定。只需要將換股并購的法律規(guī)定在其中表現(xiàn)出來就可以了。比如美國、日本立法中都有專章列出關(guān)于股份交換的法律規(guī)定，另外有關(guān)于換股的特別規(guī)定又散見于其他法律章節(jié)中，既集中又分散。集中的優(yōu)勢在于將關(guān)于換股并購大部分規(guī)范集中列出，突出換股并購規(guī)定的個(gè)性；分散的優(yōu)勢在于能和其他法律規(guī)范相協(xié)調(diào)，和整部法律密切地結(jié)合在一起。今后如果我國要對相關(guān)法律進(jìn)行修改時(shí)，也可以借鑒既集中又分散的立法方式，將關(guān)于換股并購的法律規(guī)定加入其中。

(二)立法建議

I．完善有關(guān)換股并購的法律法規(guī)和操作細(xì)則。目前我國《公司法《證券法》等主要的關(guān)于并購主體法和行為法中均缺乏關(guān)于換股并購的規(guī)定，現(xiàn)有的關(guān)于公司合并以及協(xié)議收購、要約收購的法律規(guī)定是無法解決換股并購中出現(xiàn)的特殊法律問題的。

2．借鑒國外成功的立法例。換股并購在我國還是個(gè)新事物，可在西方國家特別是美國，換股并購已有上百年的歷史，而且已經(jīng)有一套完整的法律體系來規(guī)范。像“雙重股東代表訴訟”制度、“異議股東估價(jià)權(quán)”制度、“三角并購”制度等一些法律制度對我國換股并購的法律規(guī)范具有一定的借鑒意義，對解決我國現(xiàn)在或不遠(yuǎn)的將來出現(xiàn)的換股并購法律問題會有著重要的作用。

3．完善綜合證券并購方式的規(guī)定。雖然《上市公司收購管理辦法》里規(guī)定了可以用現(xiàn)金和證券相結(jié)合的方式作為支付的對價(jià)。但這里證券的范圍并不明確，加上目前我國可以利用的證券工具有限，所以綜合證券并購方式運(yùn)用很少。在國外的換股并購實(shí)踐中，用股票和現(xiàn)金、認(rèn)股權(quán)證、可轉(zhuǎn)換債券、公司債券進(jìn)行的綜合證券并購的適用率正呈逐年遞增的趨勢。因此有必要增加和細(xì)化綜合證券并購方式的規(guī)定。

4．做好相關(guān)的配套立法。換股并購除了涉及公司法、證券法、證券交易法等法律外，還會涉及反壟斷法、稅法、會計(jì)法等法律。這些法律都應(yīng)配合我國換殷并購的現(xiàn)實(shí)作出相應(yīng)的規(guī)定，以促進(jìn)我國公司換股并購的進(jìn)一步發(fā)展。

六、結(jié)語

第11篇

關(guān)鍵詞：經(jīng)濟(jì)法基本原則；平衡和諧；資源分配；可持續(xù)發(fā)展

一、提出經(jīng)濟(jì)法基本原則的理論依據(jù)和背景

法律部門是“按照法律規(guī)范自身的不同性質(zhì)，調(diào)整社會關(guān)系的不同領(lǐng)域和不同方法等所劃分的不同法律規(guī)范的總和”。那么，法律部門就是以法律所調(diào)整的社會關(guān)系的內(nèi)容作為依據(jù)來劃分的。一個(gè)法律部門地位的確立，必須有其特有的調(diào)整對象。經(jīng)濟(jì)法的調(diào)整對象是“在國家調(diào)節(jié)社會經(jīng)濟(jì)過程中發(fā)生的各種社會關(guān)系，簡稱國家經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)關(guān)系，或國家經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)管理關(guān)系”。具體分為：宏觀調(diào)控關(guān)系、微觀規(guī)制關(guān)系、國有參與關(guān)系、對外管制關(guān)系和市場監(jiān)督關(guān)系五個(gè)方面。據(jù)此經(jīng)濟(jì)法的調(diào)整對象同其他法的部門的調(diào)整對象是可以分開的。

與此同時(shí)，我國經(jīng)濟(jì)法的立法工作與國民經(jīng)濟(jì)的調(diào)整改革緊密結(jié)合，對一些重要的經(jīng)濟(jì)關(guān)系和經(jīng)濟(jì)活動制定了一大批經(jīng)濟(jì)法律和法規(guī)。調(diào)整經(jīng)濟(jì)關(guān)系的規(guī)范性文件體系已初具規(guī)模，為經(jīng)濟(jì)法學(xué)體系的建立和完善奠定基礎(chǔ)。

只要是法，就必須有法的基本原則，沒有法的基本原則，就沒有健全完善的法，法的基本原則是任何只要是法的東西不可或缺的重要組成部分。經(jīng)濟(jì)法更是如此，這是由經(jīng)濟(jì)法的特殊性質(zhì)所決定的。

第一，經(jīng)濟(jì)法調(diào)整的社會關(guān)系是特定的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。與其他社會關(guān)系相比，經(jīng)濟(jì)關(guān)系具有自身的特點(diǎn)：經(jīng)濟(jì)關(guān)系是最主要的社會關(guān)系，它的廣泛性、普遍性、復(fù)雜性是任何其他關(guān)系無法媲美的，經(jīng)濟(jì)關(guān)系也是最活躍的社會關(guān)系，對于這種復(fù)雜多變的社會關(guān)系，經(jīng)濟(jì)法不采用普遍性規(guī)定就調(diào)整不了

第二，經(jīng)濟(jì)法調(diào)整的社會關(guān)系是市場經(jīng)濟(jì)關(guān)系。市場經(jīng)濟(jì)從認(rèn)識論的角度來看就是一種“無知經(jīng)濟(jì)”，即任何人都不可能對市場經(jīng)濟(jì)的所有具體情況全面認(rèn)識、統(tǒng)一規(guī)劃、詳盡立法，而只能對市場經(jīng)濟(jì)有一個(gè)宏觀的整體上的把握，因此市場經(jīng)濟(jì)這種本質(zhì)就要求經(jīng)濟(jì)法不可能也沒有必要對市場經(jīng)濟(jì)的所有具體情況詳盡立法而只能也應(yīng)當(dāng)把對市場經(jīng)濟(jì)的一般規(guī)律和普遍要求上升為經(jīng)濟(jì)法。

所以經(jīng)濟(jì)法作為一個(gè)新興的法的部門，應(yīng)該有其基本原則和核心基本法。

二、經(jīng)濟(jì)法基本原則的研究概況和反思

（一）經(jīng)濟(jì)法基本原則的概念

按照《布萊克法律詞典》（《BLACK'S LAW DICTIONARY》）的定義，所謂原則，是指“法律的基本真理或準(zhǔn)則，一種構(gòu)成其他規(guī)則的基礎(chǔ)或根源的總括性原理或準(zhǔn)則。”據(jù)此可以推論經(jīng)濟(jì)法基本原則的概念是指貫穿于經(jīng)濟(jì)法實(shí)踐運(yùn)作全過程之中，作為經(jīng)濟(jì)法規(guī)則基礎(chǔ)的指導(dǎo)思想和原理。從而構(gòu)成經(jīng)濟(jì)法的基本原則，必須同時(shí)具備以下三要素：一是普遍性，即經(jīng)濟(jì)法基本原則必須貫穿于經(jīng)濟(jì)法的始終，能夠指導(dǎo)經(jīng)濟(jì)立法，規(guī)制經(jīng)濟(jì)執(zhí)法和司法，并保障和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)守法，對整個(gè)經(jīng)濟(jì)法體系具有指導(dǎo)和綱領(lǐng)作用。二是法律性，作為經(jīng)濟(jì)法的基本原則，其法律性反映于兩個(gè)方面：經(jīng)濟(jì)法的基本原則應(yīng)當(dāng)具有規(guī)范性的內(nèi)容；法律性體現(xiàn)在其作為經(jīng)濟(jì)法的基本原則，對經(jīng)濟(jì)法主體的行為具有直接的法律意義，即任何違反經(jīng)濟(jì)法基本原則的行為，均會導(dǎo)致一種直接的法律后果即其行為被確認(rèn)為無效。三是經(jīng)濟(jì)法特性，經(jīng)濟(jì)法基本原則應(yīng)是經(jīng)濟(jì)法所特有的原則，而非經(jīng)濟(jì)法和其他法律部門共同遵循的原則規(guī)范或照搬其他法律部門的原則規(guī)范。作為經(jīng)濟(jì)法的基本原則，必須鮮明地反映經(jīng)濟(jì)法這一部門法獨(dú)具之特色。

（二）有關(guān)經(jīng)濟(jì)法基本原則的主要觀點(diǎn)及存在的問題

目前，由于經(jīng)濟(jì)法作為一個(gè)新興的法律部門獨(dú)立出現(xiàn)，尚顯“年幼”，且其調(diào)整的是繁復(fù)、多變的社會經(jīng)濟(jì)關(guān)系，故而難以制定一部真正意義上的經(jīng)濟(jì)法典。由此導(dǎo)致對于經(jīng)濟(jì)法的基本原則，不僅在成文法律規(guī)范中沒有明示，亦在學(xué)理研究中也沒有統(tǒng)一認(rèn)識。

首先是國內(nèi)幾大經(jīng)濟(jì)法理論流派關(guān)于經(jīng)濟(jì)法基本原則問題的論述。

1、“一原則說”。該說認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)法的基本原則只有一個(gè)，即維護(hù)社會總體效益，兼顧各方經(jīng)濟(jì)利益。

2、“二原則說”。該說認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)法的基本原則主要有二，即計(jì)劃原則和反壟斷原則。

3、“三原則說”。依該說，經(jīng)濟(jì)法的基本原則應(yīng)當(dāng)是平衡協(xié)調(diào)原則，維護(hù)公平競爭原則以及責(zé)、權(quán)、利相統(tǒng)一原則。

4、“七原則說”。按照該說，經(jīng)濟(jì)法的基本原則主要有七個(gè)原則，即資源優(yōu)化配置原則、國家適度干預(yù)原則、社會本位原則、經(jīng)濟(jì)民主原則、經(jīng)濟(jì)公平原則、經(jīng)濟(jì)效益原則和可持續(xù)發(fā)展原則。

經(jīng)濟(jì)法的基本原則是在經(jīng)濟(jì)法的立法和具體適用中所應(yīng)當(dāng)遵循的準(zhǔn)則。它是經(jīng)濟(jì)法精神和價(jià)值的反映，是經(jīng)濟(jì)法宗旨和本質(zhì)的具體體現(xiàn)。所以以上的這些論述各有其合理之處，但有的論述相對不夠完整，有的表述得過于寬泛，超越了基本原則的應(yīng)有之意。從經(jīng)濟(jì)法的宗旨與價(jià)值的角度考慮，經(jīng)濟(jì)法就是通過國家、社會團(tuán)體和市場將稀缺的經(jīng)濟(jì)資源合理地分配，以營造一個(gè)平衡和諧的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境，最終實(shí)現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的獨(dú)立部門法律體系。據(jù)上述的標(biāo)準(zhǔn)和方法，經(jīng)濟(jì)法的基本原則應(yīng)包括：合理分配經(jīng)濟(jì)資源原則、營造平衡和諧經(jīng)濟(jì)環(huán)境原則、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展原則。

三、經(jīng)濟(jì)法三大基本原則

（一）營造平衡和諧的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境原則

在國際上以和平與發(fā)展為主旋律的背景下，在國內(nèi)社會穩(wěn)定的前提下，國家的管理社會公共事務(wù)職能顯得更加突出。當(dāng)今各國在實(shí)施其管理社會公共事務(wù)職能時(shí)大都將實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展作為根本目標(biāo)，要實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展就必須有一個(gè)良好的環(huán)境，這里提到的環(huán)境既包括良好的自然生態(tài)環(huán)境，也包括平衡和諧的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境，而我國某些地方一級的政府和部門、行業(yè)的管理者顯然對營造平衡和諧的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的重要性還缺乏應(yīng)有的認(rèn)識：地方保護(hù)主義嚴(yán)重，某些部門、行業(yè)長期壟斷，損害了普通百姓的消費(fèi)權(quán)益，阻礙了該行業(yè)通過優(yōu)勝劣汰法則來實(shí)現(xiàn)自身更大的發(fā)展，也有損于我國在世界的經(jīng)濟(jì)民主形象。平衡和諧的經(jīng)濟(jì)環(huán)境是我國加入WTO后與國際接軌的基本要求，是我國要獲得完全市場經(jīng)濟(jì)地位得到國際社會認(rèn)同的基本要求，更是一個(gè)國家的整體經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)長期可持續(xù)發(fā)展的基本要求。

平衡和諧的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境主要包括以下方面：

1、市場主體之間的平衡與和諧。就市場競爭主體而言，有國有、集體和私營企業(yè)，或中資、外商獨(dú)資、中外合營、中外合作企業(yè)之分，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，必須營造并維護(hù)一個(gè)平等、公平、統(tǒng)一、有序的外部競爭環(huán)境，使各市場競爭主體站在同一起跑線上，而不論該主體的所有制性質(zhì)或資金來源情況如何。稅改以前的全民所有制企業(yè)的稅負(fù)明顯高于外商投資企業(yè)，這使全民所有制企業(yè)是帶著“先天性不足”去參加市場競爭的，正如讓殘疾人去參加正常人運(yùn)動會一樣，顯然是非公平的競爭。平等競爭的環(huán)境主要通過稅法制度和產(chǎn)業(yè)政策法律制度等來實(shí)現(xiàn)，如公平稅負(fù)、統(tǒng)一稅率、競爭性行業(yè)或領(lǐng)域的“進(jìn)入壁壘”的打破等。我國逐步統(tǒng)一稅率，對外商實(shí)行國民待遇也是其努力之一。同時(shí)，在我國特殊的情況下，還必須通過社會保障法律制度，建立完善有力的社會保障體系，以解決國有企業(yè)背負(fù)的沉重社會負(fù)擔(dān)，使其與其他企業(yè)一樣輕裝上陣，平等競爭。平等的自由競爭本身并不必然具備持續(xù)性，自由競爭殘酷的優(yōu)勝劣汰法則會促使經(jīng)營主體為了生存采取違背商業(yè)道德的過度競爭行為，或?qū)е缕髽I(yè)通過聯(lián)合兼并產(chǎn)生強(qiáng)大的壟斷勢力而反過來限制競爭，經(jīng)濟(jì)法主要通過兩方面的作用來解決問題：一是消極反對和禁止，即通過反對壟斷和限制競爭，恢復(fù)和維護(hù)充分的自由競爭；通過反對不正當(dāng)競爭，使競爭合理、正當(dāng)和適度。這些作用都是被動的、間接的。二是積極引導(dǎo)和促進(jìn)，即國家在宏觀調(diào)控政策和措施的決策、設(shè)計(jì)和實(shí)施中，必須時(shí)時(shí)處處從有利于自由、正當(dāng)?shù)母偁幊霭l(fā)。比如國家通過諸如中小企業(yè)促進(jìn)法之類的制度，有意識地培育并扶持一些稚弱的競爭主體，壯大其競爭實(shí)力，以維持競爭主體的多元化，確保競爭的自由和正當(dāng)。這些作用是主動的、直接的。從而為公平競爭營造一個(gè)平衡和諧的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

2、政府、市場和第三部門作為社會經(jīng)濟(jì)資源配置主體之間的平衡和諧。經(jīng)濟(jì)法所要解決的問題之一就是正確處理好政府與市場之間的關(guān)系，使作為社會經(jīng)濟(jì)資源配置主體的政府和市場之間形成一種平衡和諧。這種平衡和諧就是防止要公權(quán)力和私權(quán)利的濫用：一方面要防止某些政府部門或其代表不從社會整體角度出發(fā)，假借國家、社會的名義行使維護(hù)局部私利的行為，非法干預(yù)正常的市場調(diào)節(jié)機(jī)制，從而影響了整體經(jīng)濟(jì)的正常發(fā)展。另一方面又要防止因市場機(jī)制缺陷而帶來的一系列問題：從嚴(yán)重的貧富兩極分化、壟斷形成到私權(quán)利被濫用造成社會不公，直至最后出現(xiàn)嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)危機(jī)。防止以上兩方面問題的出現(xiàn)其實(shí)質(zhì)就是為經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)I造了一個(gè)平衡和諧的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。政府與市場兩個(gè)主體間并不是非此即彼、相互排斥、相互爭權(quán)的關(guān)系，兩者實(shí)際是相互彌補(bǔ)對方之不足而在社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展過程中形成了推動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的合力，這種合力的產(chǎn)生是兩個(gè)主體平衡和諧地調(diào)整經(jīng)濟(jì)生活的必然結(jié)果。近些年來隨著社會中間層的出現(xiàn)，也使我們認(rèn)識到了作為社會經(jīng)濟(jì)資源配置的主體不僅僅限于政府和市場，第三部門在經(jīng)濟(jì)資源配置的問題上將會發(fā)揮更大的作用。所以發(fā)展中的經(jīng)濟(jì)法所面臨的不再單單是營造政府與市場的平衡和諧，而是政府、市場和第三部門三者間的平衡和諧。

3、國際市場環(huán)境與國內(nèi)市場環(huán)境的平衡和諧。當(dāng)今的世界是一個(gè)開放的世界，經(jīng)濟(jì)全球化之風(fēng)已經(jīng)無法逆轉(zhuǎn)。當(dāng)市場超越一國國界，國家行業(yè)間差距所帶來更多利潤率的誘惑是無法抵擋的。但是伴隨著高利潤率的是更高的風(fēng)險(xiǎn)，超越了國界也就意味著可能失去本國政府傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)庇護(hù)，而面臨所在國為保護(hù)本國該行業(yè)采取的打壓外國企業(yè)政策所帶來的損害。為了解決這個(gè)問題，平衡國與國之間的利益，WTO及其相關(guān)平衡規(guī)則才應(yīng)運(yùn)而生。要想在國際市場贏得更多的利益，利用國際市場推動國內(nèi)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展就必須拋棄我國某些部門、行業(yè)和地方政府長期以來形成的根深蒂固的官本位意識、壟斷思想和地方保護(hù)主義思想，并樹立起國際意識、大局意識、服務(wù)意識，而此向國際觀、大局觀意識的轉(zhuǎn)變就是管理者要依照經(jīng)濟(jì)法治的思維來分析和解決我們在開放中遇到的問題，務(wù)必使調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的手段與方式符合WTO規(guī)則要求，務(wù)必使我國的經(jīng)濟(jì)法制與國際接軌，務(wù)必使國內(nèi)市場與國際市場形成和諧的統(tǒng)一，也就是將國際市場環(huán)境與國內(nèi)市場環(huán)境的平衡和諧原則納入到我國的經(jīng)濟(jì)法當(dāng)中。

（二）合理分配經(jīng)濟(jì)資源原則

進(jìn)入資本主義社會以后確立的按資分配原則無疑是人類社會分配原則的一大進(jìn)步。但按資分配所帶來的貧富分化日趨嚴(yán)重，導(dǎo)致頻繁的經(jīng)濟(jì)危機(jī)出現(xiàn)，阻礙了經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。實(shí)踐也已經(jīng)證明在資本主義社會歷史上的經(jīng)濟(jì)危機(jī)與社會動蕩都直接源于嚴(yán)重的貧富兩極分化，而嚴(yán)重的貧富兩極分化其實(shí)質(zhì)就是單單依靠市場這一只無形之手是無法將稀缺經(jīng)濟(jì)資源進(jìn)行合理分配的，還需要法律的調(diào)控。所以合理分配經(jīng)濟(jì)資源原則是經(jīng)濟(jì)法在調(diào)控經(jīng)濟(jì)中必須遵守的原則。實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置和防止貧富兩極嚴(yán)重分化是合理分配經(jīng)濟(jì)資源原則的具體體現(xiàn)。實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置更側(cè)重于稀缺經(jīng)濟(jì)資源中生產(chǎn)資料的分配，側(cè)重于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，是效益優(yōu)先的體現(xiàn)。防止貧富兩極嚴(yán)重分化更側(cè)重于稀缺經(jīng)濟(jì)資源中生活資料的分配，側(cè)重于社會的穩(wěn)定，是利益公平的一種體現(xiàn)。

（三）保障社會總體經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展原則

經(jīng)濟(jì)法無論是保證市場主體有一個(gè)平衡和諧的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，還是保證經(jīng)濟(jì)資源合理地分配，最終都是為了實(shí)現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)整體的可持續(xù)發(fā)展。因此作為社會本位法，保障社會經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展是經(jīng)濟(jì)法的最根本的目的性原則。而可持續(xù)發(fā)展之所以成為經(jīng)濟(jì)法最終的價(jià)值目標(biāo)，是由經(jīng)濟(jì)法的本質(zhì)和特征所決定的，并與經(jīng)濟(jì)法追求的實(shí)質(zhì)公平與整體效益直接相關(guān)。一方面，從經(jīng)濟(jì)法的公平角度來看，要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)公平就得以可持續(xù)發(fā)展作為目標(biāo)。可持續(xù)發(fā)展的公平觀不僅表現(xiàn)在代內(nèi)公平即滿足當(dāng)代人的需要，而且也應(yīng)該表現(xiàn)在代際公平即不削弱子孫后代滿足其需要之能力的發(fā)展。由于自然、社會資源的有限性，經(jīng)濟(jì)法必須對其進(jìn)行合理的分配和保護(hù)，保證大部分人擁有足夠量的資源能維持其基本生存，同時(shí)保證后代人對資源的使用。用可持續(xù)發(fā)展的觀點(diǎn)看，當(dāng)今世界由法律維護(hù)的不公平現(xiàn)象相當(dāng)多，主要表現(xiàn)為：時(shí)間上、歷史發(fā)展上的不公平，如代際間的不公平；空間上、地域發(fā)展上的不公平，如一些地區(qū)享有政治的、經(jīng)濟(jì)的、政策的種種特權(quán)，而另一些地區(qū)卻受到種種歧視、壓制或限制；社會制度上的不公平，包括體制、階層、行業(yè)間的不公平及部門行業(yè)內(nèi)部的不公平；法律政策方面的不公平，包括政策制定和實(shí)施、法律制定和實(shí)施方面的不公平；導(dǎo)致最終的發(fā)展獲利（結(jié)果）不公平。這些都將對經(jīng)濟(jì)法過去賴以存在的公平觀產(chǎn)生沖擊，必然要求建立符合可持續(xù)發(fā)展需要的公平觀。

另一方面，從經(jīng)濟(jì)法的效益角度來看，要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益也得以可持續(xù)發(fā)展作為目標(biāo)。可持續(xù)發(fā)展的整體性強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)、人口、社會、科技、環(huán)境、資源的協(xié)調(diào)一致，共同發(fā)展。同民法著眼保護(hù)利益最大化的個(gè)體利益本位思想相反，按照可持續(xù)發(fā)展理論，經(jīng)濟(jì)法的調(diào)控、規(guī)制是國家從社會整體利益出發(fā)，在總體上對國民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行協(xié)調(diào)和控制，以及在具體方面對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行規(guī)范、限制和引導(dǎo)的統(tǒng)一過程。“經(jīng)濟(jì)法站在社會公共利益的高度，不僅能夠有效地協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)個(gè)體間的矛盾，而且能夠協(xié)調(diào)個(gè)人與社會間的沖突，從而達(dá)到生態(tài)、經(jīng)濟(jì)、社會可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。”所以必須建立符合可持續(xù)發(fā)展的效益觀。

21世紀(jì)伊始，我國政府根據(jù)我國發(fā)展的實(shí)際情況，在國際通行的可持續(xù)發(fā)展觀學(xué)說的基礎(chǔ)上進(jìn)一步提出了嶄新的科學(xué)發(fā)展觀。從單純地強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)增長到強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，再到可持續(xù)發(fā)展觀，最后到科學(xué)發(fā)展觀的提出，這一系列遞進(jìn)式的變革充分反映出人類對自身發(fā)展思考的不斷完善與進(jìn)步。科學(xué)發(fā)展觀的實(shí)質(zhì)還是可持續(xù)發(fā)展，科學(xué)發(fā)展觀是可持續(xù)發(fā)展觀外延的擴(kuò)展，是可持續(xù)發(fā)展觀系統(tǒng)化的進(jìn)一步體現(xiàn)。綜上所述，保障社會總體經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展是經(jīng)濟(jì)法的基本原則中的目的性原則，而“以人為本”的“科學(xué)的發(fā)展觀”的提出無疑又為保障社會總體經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展原則提供了厚重的理論基石。

由此可以看出，以上三原則相互依存、各有側(cè)重。平衡和諧是貫穿于經(jīng)濟(jì)法始終的一種基調(diào)，而營造平衡和諧的經(jīng)濟(jì)環(huán)境原則更側(cè)重于對市場規(guī)制法提出了要求。合理分配經(jīng)濟(jì)資源原則是要防止貧富兩極的嚴(yán)重分化，力求實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)資源的優(yōu)化配置，這一過程體現(xiàn)了國家適度干預(yù)原則，更側(cè)重于對宏觀調(diào)控法提出了要求。營造平衡和諧的經(jīng)濟(jì)環(huán)境原則與合理分配經(jīng)濟(jì)資源原則是經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的保證與手段性原則，是經(jīng)濟(jì)法精神和核心價(jià)值的反映。而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展原則是經(jīng)濟(jì)法的根本目的性原則，是對經(jīng)濟(jì)法的宗旨和本質(zhì)的體現(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

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第12篇

【關(guān)鍵詞】信息技術(shù)；會計(jì)職能；教育模式；變革

【中圖分類號】G420 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】A 【論文編號】1009―8097（2009）06―0139―05

在信息網(wǎng)絡(luò)和知識經(jīng)濟(jì)日益明顯的超強(qiáng)競爭作用下，企業(yè)所處的宏觀環(huán)境、競爭環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境日益復(fù)雜多變和充滿不確定性，從而造成會計(jì)的既有規(guī)則與遵循的“路徑依賴”不得不發(fā)生瓦解，正如郭道揚(yáng)[1]在《未來會計(jì)》一書的序言中指出的那樣，“迎合信息化經(jīng)濟(jì)、網(wǎng)絡(luò)化經(jīng)濟(jì)及知識化經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潮流，未來會計(jì)必須全面地、深入地對傳統(tǒng)會計(jì)進(jìn)行改革，通過這場持久進(jìn)行的改革，建立新的會計(jì)思想體系、理論體系、組織體系、法律制度體系，以及方法體系……”。這必然使 會計(jì)職能發(fā)生大的變遷，從而使現(xiàn)有的會計(jì)教育模式日益 面臨重大挑戰(zhàn)。

一信息技術(shù)發(fā)展與會計(jì)職能變遷

進(jìn)入新世紀(jì)以來， 整個(gè)社會經(jīng)濟(jì)、生產(chǎn)結(jié)構(gòu)和勞動結(jié)構(gòu)發(fā)生 了重大改變，形成一種新經(jīng)濟(jì)，新經(jīng)濟(jì) 牽動著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。在發(fā)展過程中，信息網(wǎng)絡(luò)日益成為新經(jīng)濟(jì)的載體而形成全新的經(jīng)濟(jì)體制結(jié)構(gòu)。這種全球化、知識化、高速度、低成本、網(wǎng)絡(luò)化、創(chuàng)新化和持續(xù)化的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢日益增強(qiáng)，廣泛而深入地影響著社會的各個(gè)方面，帶來了會計(jì)觀念的變革，也直接影響到會計(jì)職能的改變。會計(jì)職能是指會計(jì)本身所固有的功能。它的產(chǎn)生和發(fā)展經(jīng)歷了一個(gè)歷史過程，在原始的會計(jì)行為產(chǎn)生時(shí)，會計(jì)是“生產(chǎn)職能的附帶部分”（馬克思《資本論》）， 隨著生產(chǎn)力水平的提高，會計(jì)逐漸從生產(chǎn)職能中分離出來，作為“過程控制和觀念總結(jié)”（馬克思《資本論》）而 增強(qiáng)了其在管理中的地位和作用。

會計(jì)的基本職能包括兩個(gè)方面：反映職能（會計(jì)信息系統(tǒng)職能）和控制職能（管理職能）。然而，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境（經(jīng)濟(jì)環(huán)境、社會環(huán)境、技術(shù)環(huán)境等）的變遷，會計(jì)的地位和作用不斷提高，會計(jì)學(xué)也得到進(jìn)一步發(fā)展，形成一個(gè)完整的會計(jì)學(xué)科體系。最先出現(xiàn)了財(cái)務(wù)會計(jì)和管理會計(jì)兩大分支，進(jìn)而財(cái)務(wù)管理、審計(jì)、稅務(wù)會計(jì)等逐漸分離出來，財(cái)務(wù)會計(jì)演變成信息提供者，即其職能定位成反映職能。但是，會計(jì)控制職能的剝離，并不意味著它的消亡，也僅是控制職能從財(cái)務(wù)會計(jì)中分離出來而被賦予財(cái)務(wù)管理、審計(jì)等其他會計(jì)學(xué)科分支。在這種背景下，以信息技術(shù)發(fā)展為背景來探究會計(jì)職能變遷的特征和途徑以及現(xiàn)在和未來的會計(jì)教育模式變革將成為理論與實(shí)踐中的重要問題。

二會計(jì)職能變遷的特征和途徑

信息技術(shù)的發(fā)展必然促進(jìn)會計(jì)職能的變遷，這種變遷應(yīng)是及時(shí)的和緊迫的， 正如AICPA主席Robert Mednick[2]所言，“如果會計(jì)行業(yè)不按照IT技術(shù)重新塑造自己的話，它將有可能被推到一邊，甚至被另一個(gè)行業(yè)，即對提供信息、分析、簽證、服務(wù)有著更加創(chuàng)新視角的行業(yè)所代替。”也正因如此，須要深入探討會計(jì)職能變遷的特征和途徑。

1 信息化下會計(jì)職能的演變展望

王振武等[3]較完整地論述了會計(jì)職能在信息化整個(gè)過程中的逐漸演變和發(fā)展。這種演進(jìn)需要經(jīng)歷三個(gè)階段：⑴ 以完全模擬手工會計(jì)的軟件“批處理”方式為特征的會計(jì)電算化階段；⑵ 以數(shù)據(jù)充分共享和在線“實(shí)時(shí)處理”為特征的ERP階段；⑶ 以主要運(yùn)用REAL模型實(shí)時(shí)采集與業(yè)務(wù)事件相關(guān)的全部數(shù)據(jù)（包括財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)），繼而通過三庫（事件庫、方法庫和模型庫）整合和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)產(chǎn)生通用或個(gè)性化的多角度決策信息為特征的事件驅(qū)動會計(jì)階段，該階段目前尚處于預(yù)期階段。會計(jì)電算化階段大大提高了會計(jì)處理效率和核算質(zhì)量，為會計(jì)職能的擴(kuò)展奠定了基礎(chǔ)。ERP系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了會計(jì)數(shù)據(jù)的實(shí)時(shí)采集、處理和報(bào)告，也帶來了許多新的風(fēng)險(xiǎn)，如改變了傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督模式、計(jì)算機(jī)犯罪增加等， 所以該階段會計(jì)不僅要完成固有職能，也要 側(cè)重于承擔(dān)企業(yè)的內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理等職能。事件驅(qū)動會計(jì)階段反映了會計(jì)信息系統(tǒng)的全方位特征，使會計(jì)職能的發(fā)展更具有經(jīng)營、管理或決策上的相關(guān)性和綜合意義。這些論述對于充分把握會計(jì)職能特別是 反映職能在信息化過程中的逐漸演變和發(fā)展，具有重要的價(jià)值。

2 會計(jì)職能的財(cái)務(wù)部門內(nèi)部分配

信息技術(shù)環(huán)境下，財(cái)務(wù)會計(jì)人員的角色須重新定位。ERP系統(tǒng)功能減少了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)在輸入端的工作量，而使輸出信息復(fù)核和風(fēng)險(xiǎn)控制成為財(cái)務(wù)會計(jì)人員的主要工作。因此，在信息時(shí)代，公司會計(jì)職能作用的范圍應(yīng)予以拓展，公司財(cái)務(wù)部門應(yīng)真正實(shí)現(xiàn)從成本控制、業(yè)務(wù)處理和會計(jì)報(bào)告的傳統(tǒng)工作中解脫出來，轉(zhuǎn)向戰(zhàn)略支持等高級管理活動[4]。據(jù)調(diào)查，美國大企業(yè)中只有29%的會計(jì)人員從事會計(jì)報(bào)表及反映企業(yè)經(jīng)營成果的相關(guān)工作，71%的會計(jì)人員從事資本運(yùn)作、財(cái)務(wù)管理和預(yù)算管理等工作[5]。因此，反映和控制兩大會計(jì)職能應(yīng)該在財(cái)務(wù)部門內(nèi)部重新進(jìn)行分配，財(cái)務(wù)部門應(yīng)更大程度地發(fā)揮其控制職能。

3 會計(jì)職能的外部融合和集成

王衍[6]認(rèn)為與傳統(tǒng)的手工數(shù)據(jù)處理相比，信息技術(shù)的應(yīng)用使得會計(jì)的內(nèi)涵與外延有了新的拓展， 從內(nèi)涵上看，會計(jì)核算與業(yè)務(wù)流程結(jié)合，通過對業(yè)務(wù)流程各環(huán)節(jié)產(chǎn)生會計(jì)規(guī)則的定義，不同的流程產(chǎn)生相應(yīng)的會計(jì)記錄（可以在預(yù)算層次、暫估層次和實(shí)際層次三個(gè)層次上對會計(jì)信息進(jìn)行記錄及核算），進(jìn)一步細(xì)化了核算；從外延上看，對外報(bào)告會計(jì)與內(nèi)部管理結(jié)合，會計(jì)核算對象從主要滿足對外財(cái)務(wù)報(bào)告，擴(kuò)張為能為內(nèi)部管理提供支持信息，如預(yù)算、可預(yù)計(jì)業(yè)務(wù)信息等。過去十年，會計(jì)信息系統(tǒng)在提供大量財(cái)務(wù)和運(yùn)營成果信息方面是非常有效的，但在支持高層決策方面卻非常有限， 也就是說，數(shù)據(jù)的充分性并不意味著有效決策信息的充分性，因而削弱了管理層應(yīng)對復(fù)雜環(huán)境挑戰(zhàn)的反應(yīng)能力。所以，既使 反映和控制職能在財(cái)務(wù)部門內(nèi)部進(jìn)行了重新分配，會計(jì)職能的變遷仍沒有完結(jié)，會計(jì)信息系統(tǒng)的綜合性和實(shí)時(shí)化發(fā)展會進(jìn)一步刺激會計(jì)職能轉(zhuǎn)型。Mark[7]認(rèn)為雖然傳統(tǒng)的控制由財(cái)務(wù)部門獨(dú)立完成，但趨勢在于財(cái)務(wù)部門和運(yùn)營部門共同對成本和風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制，財(cái)務(wù)部門的工作在于提供相關(guān)、及時(shí)和高質(zhì)量的信息以及支持性、責(zé)任性的專業(yè)服務(wù)。這意味著公司的會計(jì)職能應(yīng)和其他部門職能（如風(fēng)險(xiǎn)管理、信息管理等）實(shí)現(xiàn)充分的融合和集成。

三我國會計(jì)信息化與會計(jì)教育現(xiàn)狀

1 我國會計(jì)信息化現(xiàn)狀

李翔[8]采用了調(diào)查問卷統(tǒng)計(jì)分析的方法，力圖對我國會計(jì)信息化的特征、現(xiàn)狀以及會計(jì)職能拓展情況進(jìn)行客觀把握和解釋， 調(diào)查現(xiàn)狀如下：從功能上看，“信息查詢”和“提高效率”，效果最為明顯；從范圍上看，會計(jì)職能和其他職能管理系統(tǒng)的融合程度不是很理想；從實(shí)施結(jié)果上來看，財(cái)務(wù)部門的傳統(tǒng)人力工作被計(jì)算機(jī)所替代，因此工作量不同程度地有所“下降”。調(diào)查結(jié)果反映出我國信息化過程中的一個(gè)誤區(qū)就 是過于強(qiáng)調(diào)傳統(tǒng)工作的“自動化”，而忽視了更高決策層會計(jì)職能的發(fā)揮。施卓晨等[9]以E-mail形式向企業(yè)發(fā)放調(diào)查問卷，從會計(jì)電算化執(zhí)行、行業(yè)、規(guī)模和具體應(yīng)用等維度對我國會計(jì)電算化的應(yīng)用情況進(jìn)行了調(diào)查研究， 調(diào)查結(jié)果認(rèn)為企業(yè)缺乏既懂財(cái)務(wù)又精通計(jì)算機(jī)技術(shù)的復(fù)合性人才，而且實(shí)行電算化的企業(yè)重視賬務(wù)功能但 忽視或很少運(yùn)用其管理功能。戚嘯艷等[10]運(yùn)用個(gè)案研究與問卷調(diào)查相結(jié)合的方法，對國內(nèi)企業(yè)運(yùn)用ERP的情況進(jìn)行了研究， 研究結(jié)果表明，ERP系統(tǒng)背景下企業(yè)會計(jì)職能發(fā)生了變化，會計(jì)信息的輸入、處理以及輸出等機(jī)械性作業(yè)已全部或部分由前端業(yè)務(wù)人員及系統(tǒng)來執(zhí)行，資源的分配開始向分析性、協(xié)調(diào)性、輔助決策及專業(yè)判斷作業(yè)上傾斜，會計(jì)管理逐漸重視企業(yè)的整體規(guī)劃。同時(shí)，ERP系統(tǒng)的導(dǎo)入也顯著提高了會計(jì)信息的整體性、相關(guān)性和可靠性，這為會計(jì)輔助決策功能的發(fā)揮提供了必要保障。現(xiàn)有研究表明，我國會計(jì)信息化大致上還處于反映和控制兩大職能重新分配的前期階段。戚嘯艷等[10]的研究還得出了如下啟示：首先，盡管數(shù)據(jù)錄入、處理、編制與提供會計(jì)報(bào)表等傳統(tǒng)會計(jì)領(lǐng)域主要職能的資源分配優(yōu)先級下降，但降低程度并不顯著，表明會計(jì)人員必須具備扎實(shí)的會計(jì)專業(yè)知識和素養(yǎng)，對相關(guān)的法令規(guī)定與會計(jì)原則均需全面掌握；其次，為了配合ERP系統(tǒng)背景下會計(jì)人員熟悉系統(tǒng)功能、了解企業(yè)業(yè)務(wù)流程、協(xié)助規(guī)范系統(tǒng)處理原則并指導(dǎo)信息運(yùn)用、擔(dān)負(fù)系統(tǒng)輸出信息正確性的驗(yàn)證任務(wù)、為管理者提供決策有用信息等功能，企業(yè)會計(jì)人員應(yīng)及時(shí)調(diào)整其知識結(jié)構(gòu)與能力結(jié)構(gòu)，強(qiáng)化財(cái)務(wù)分析、管理會計(jì)、工商管理、計(jì)算機(jī)、溝通協(xié)調(diào)、人際關(guān)系以及解決問題等方面的知識和能力。這些結(jié)論為會計(jì)人才教育模式變革提供了重要的思路。

2我國會計(jì)教育現(xiàn)狀

探索適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展需要的會計(jì)教育模式，已成為會計(jì)改革與發(fā)展的重大課題，會計(jì)教育模式必須以會計(jì)人才培養(yǎng)目標(biāo)為導(dǎo)向。改革開放以來，我國會計(jì)教育界已圍繞會計(jì)人才的培養(yǎng)目標(biāo)問題進(jìn)行了多次討論，這些討論的焦點(diǎn)逐漸集中于通才與專才之爭上， 在爭論中主要存續(xù) 以下幾種有代表性的觀點(diǎn)：一是會計(jì)本科教育應(yīng)為通才教育；二是會計(jì)教育目標(biāo)應(yīng)定位于為實(shí)際工作部門培養(yǎng)從事會計(jì)工作的專門人才；三是會計(jì)本科生應(yīng)培養(yǎng)成通才基礎(chǔ)上的專才，亦即基礎(chǔ)扎實(shí)、知識面廣的會計(jì)專門人才等。各高等院校圍繞這些觀點(diǎn)在實(shí)踐中也進(jìn)行了很多有益的嘗試，但隨著信息技術(shù)越來越廣泛的應(yīng)用，需要進(jìn)一步明確的問題是：會計(jì)教育如何隨著信息技術(shù)環(huán)境的變化而發(fā)展？信息技術(shù)環(huán)境下會計(jì)人才的知識結(jié)構(gòu)需要得到那些 完善？這是我國高等院校會計(jì)本科教育無法回避的現(xiàn)實(shí)。

隨著會計(jì)信息化的飛速發(fā)展，社會對會計(jì)人才的需求已不僅僅是會計(jì)專業(yè)知識本身，而 對會計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和知識結(jié)構(gòu)提出了全新的要求，社會迫切需要既熟悉信息技術(shù)又通曉會計(jì)業(yè)務(wù)的高級應(yīng)用型會計(jì)人才。在會計(jì)職能發(fā)生巨變的大趨勢下，如果不注重強(qiáng)化信息技術(shù)能力，會計(jì)本科教育必將陷入尷尬境地。自上世紀(jì)90年代開始，各高校相繼在會計(jì)專業(yè)人才培養(yǎng)方案中增加了《會計(jì)電算化》課程，作為會計(jì)人才信息技術(shù)能力培養(yǎng)的主要課程或者唯一課程，在當(dāng)時(shí)的環(huán)境下滿足了社會對會計(jì)人才信息技術(shù)能力的基本需求。但多數(shù)本科院校并未能注重會計(jì)專業(yè)人才信息技術(shù)能力的綜合培養(yǎng)，主干課程的設(shè)置也沒有結(jié)合會計(jì)信息化的要求進(jìn)行改造。顯然，這種模式下培養(yǎng)的會計(jì)人才難以適應(yīng)會計(jì)信息化工作的需要。如何在會計(jì)專業(yè)人才培養(yǎng)方案中全面嵌入信息技術(shù)類課程，培養(yǎng)和提高學(xué)生的信息技術(shù)能力成為一個(gè)亟待解決的課題。

四 如何推動我國會計(jì)教育模式變革

新型的會計(jì)人才不但要具備全面的會計(jì)知識和全新的財(cái)務(wù)理念、掌握先進(jìn)的管理思想和管理模式，同時(shí)還必須具備熟練駕馭信息技術(shù)的能力。高等院校作為會計(jì)人才培養(yǎng)的搖籃，為滿足社會對新型會計(jì)人才的現(xiàn)實(shí)需求，必須重7+ 新制定會計(jì)專業(yè)人才培養(yǎng)目標(biāo)和培養(yǎng)方案，重構(gòu)會計(jì)學(xué)專業(yè)的課程體系和知識體系，吸收先進(jìn)的教育理念，改革教學(xué)方法，重視實(shí)踐能力培養(yǎng)，保證培養(yǎng)方案的實(shí)施和培養(yǎng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，努力培養(yǎng)出具有較高綜合素質(zhì)和創(chuàng)新精神的高級會計(jì)人才。

1 重新修訂會計(jì)人才培養(yǎng)目標(biāo)，制定新的培養(yǎng)方案

隨著企業(yè)信息化建設(shè)的飛速發(fā)展，信息技術(shù)已經(jīng)應(yīng)用到管理的各個(gè)領(lǐng)域，社會對會計(jì)人才信息技術(shù)能力也提出了更高的要求， 因此，我們將會計(jì)人才培養(yǎng)目標(biāo)修訂為：培養(yǎng)適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)需要，德智體美勞全面發(fā)展，掌握財(cái)務(wù)與會計(jì)的理論與方法，具有較廣泛的專業(yè)知識結(jié)構(gòu)，具備較強(qiáng)的現(xiàn)代信息技術(shù)能力、創(chuàng)新能力和適應(yīng)實(shí)際工作能力的復(fù)合型管理決策人才。人才培養(yǎng)方案是人才培養(yǎng)目標(biāo)的具體化、實(shí)踐化，構(gòu)建符合培養(yǎng)目標(biāo)要求、整體優(yōu)化的培養(yǎng)方案，是會計(jì)教育模式改革的重要環(huán)節(jié)。因此，會計(jì)教育應(yīng)當(dāng)以會計(jì)人才的培養(yǎng)目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)，構(gòu)建出一個(gè)整體優(yōu)化的培養(yǎng)方案，包括圍繞培養(yǎng)目標(biāo)并根據(jù)信息技術(shù)發(fā)展的特點(diǎn)，選擇構(gòu)建課程體系的主線；根據(jù)會計(jì)學(xué)學(xué)科的專業(yè)特點(diǎn)，選擇課程體系的結(jié)構(gòu)模式；選擇適當(dāng)?shù)募夹g(shù)路線，具體構(gòu)建課程體系與實(shí)施方案的教學(xué)方式等。

2 重新設(shè)計(jì)知識體系和課程體系，突出素質(zhì)教育

詹•威廉姆斯[11]撰文指出，“會計(jì)系正面臨信息系統(tǒng)系、財(cái)務(wù)金融系、運(yùn)籌系和其他商學(xué)院各系的激烈競爭，有些大學(xué)的會計(jì)系因太注重教育會計(jì)專業(yè)知識，而忽略培養(yǎng)學(xué)生的思考能力、溝通能力，使得畢業(yè)生素質(zhì)低，不適應(yīng)高級專業(yè)性的會計(jì)、審計(jì)或咨詢工作。”會計(jì)教育比較發(fā)達(dá)的澳大利亞，在教育中不僅要求學(xué)生具備記賬和報(bào)表編制的知識和技能，更重要的是要求學(xué)生具有分析和解釋財(cái)務(wù)報(bào)表、建立和運(yùn)用計(jì)算機(jī)會計(jì)系統(tǒng)以及語言表達(dá)和文字組織方面的能力，以便更好 地參與企業(yè)的管理決策。這充分說明，會計(jì)的反映職能和控制職能在財(cái)務(wù)部門的重新分配，必然要求財(cái)務(wù)部門真正從傳統(tǒng)的業(yè)務(wù)處理和財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的工作中解脫出來，轉(zhuǎn)向戰(zhàn)略決策等高級管理活動， 因而在會計(jì)教育中，看重的不僅是專業(yè)知識素質(zhì)，也有綜合素質(zhì)（包括溝通能力、靈活性、思考能力和持續(xù)學(xué)習(xí)的能力）。而在會計(jì)職能和其他部門職能實(shí)現(xiàn)充分的融合和集成后，對會計(jì)人員的素質(zhì)要求更高，知識的綜合化和多維性是一個(gè)不可逆轉(zhuǎn)的趨勢，因此會計(jì)教育必須在專業(yè)意識、知識口徑、基礎(chǔ)知識范圍等方面不斷擴(kuò)展，構(gòu)建起金字塔式的立體知識結(jié)構(gòu)。

美國會計(jì)教育改革委員會（AECC）于1990年在其第一號公報(bào)《會計(jì)教育的目標(biāo)》（Objectives of Education for Accountants）中指出，終生學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)包括知識（knowledge）、技能（skills）（溝通能力、智力能力和交際能力）和專業(yè)認(rèn)同（professional orientation）（正確的價(jià)值判斷）。其中提到的知識涵蓋一般性知識、組織和商務(wù)知識以及會計(jì)知識，一般性知識會提高學(xué)生對世界范圍內(nèi)影響社會和會計(jì)職業(yè)的經(jīng)濟(jì)、政治和社會的種種力量的認(rèn)識，提高畢業(yè)后與不同社會和文化背景的人進(jìn)行交往的能力；組織和商務(wù)知識幫助學(xué)生了解組織的內(nèi)部運(yùn)作及組織內(nèi)信息技術(shù)的作用；對于會計(jì)知識，AECC指出，對會計(jì)的深入了解是成功會計(jì)職業(yè)人士必具的素質(zhì)，但重點(diǎn)應(yīng)放在培養(yǎng)學(xué)生的分析能力和抽象思維能力上，而不是放在職業(yè) 準(zhǔn)則的記憶上。AECC對知識結(jié)構(gòu)的概述具有重要的理論和實(shí)踐意義。

具體到我國的實(shí)際情況，由于我國傳統(tǒng)的會計(jì)教育模式是以知識傳輸為主，因此培養(yǎng)的學(xué)生很多是“應(yīng)試型”人才，而非“研究型”、“創(chuàng)新型”或“應(yīng)用創(chuàng)新型”人才， 學(xué)生普遍缺乏溝通能力和適應(yīng)能力，所學(xué)知識不僅落后于科技發(fā)展和時(shí)代的要求，甚至與用人單位日常工作的需要也有較大差距。所以，必須重新設(shè)計(jì)會計(jì)教育的知識體系和課程體系，突出素質(zhì)教育。建議如下：

⑴ 擴(kuò)大公共基礎(chǔ)課程，增加專業(yè)基礎(chǔ)課程，全面提高學(xué)生的基本綜合素質(zhì)和專業(yè)基礎(chǔ)素質(zhì)。應(yīng)以通識教育為著眼點(diǎn)，要求學(xué)生選修一定的經(jīng)濟(jì)管理學(xué)科以外的其他人文社科課程，如哲學(xué)、宗教學(xué)、倫理學(xué)、心理學(xué)等， 同時(shí)為了適應(yīng)未來工作環(huán)境的要求，除了計(jì)算機(jī)與信息技術(shù)外，也應(yīng)要求學(xué)生選修一定數(shù)量的理工學(xué)科課程，如建筑工程、產(chǎn)品設(shè)計(jì)與先進(jìn)制造技術(shù)等，開闊學(xué)生眼界，培養(yǎng)其溝通和適應(yīng)能力。同時(shí)，增加開設(shè)專業(yè)基礎(chǔ)課程，這些課程包括金融工程、數(shù)理統(tǒng)計(jì)、組織行為學(xué)、運(yùn)籌學(xué)、國際貿(mào)易與結(jié)算、民商法學(xué)（尤其是合同法、公司法、證券法、物權(quán)法、民事訴訟法等）、風(fēng)險(xiǎn)管理等課程。本著學(xué)以致用和減輕學(xué)生負(fù)擔(dān)的目的，這些公共基礎(chǔ)課和專業(yè)基礎(chǔ)課并不一定單獨(dú)開設(shè)，可以整合在一起于一個(gè)學(xué)期的一周或數(shù)周集中開設(shè)。也無須把授課重點(diǎn)放在一些專業(yè)基礎(chǔ)概念上，應(yīng) 結(jié)合會計(jì)學(xué)科的特點(diǎn)使學(xué)生樹立正確的理念和建立一個(gè)完善的知識框架，為進(jìn)一步的學(xué)習(xí)和培養(yǎng)其判斷、創(chuàng)新能力奠定基礎(chǔ)。

⑵減少專業(yè)必修課程，增加專業(yè)選修課程，逐步提高學(xué)生的持續(xù)學(xué)習(xí)和自我改進(jìn)能力。傳統(tǒng)的專業(yè)課程是以基礎(chǔ)會計(jì)學(xué)、中級財(cái)務(wù)會計(jì)、高級財(cái)務(wù)會計(jì)為主線，輔之以成本會計(jì)、管理會計(jì)、經(jīng)濟(jì)法、稅法、財(cái)務(wù)管理、審計(jì)學(xué)、會計(jì)實(shí)驗(yàn)和課程設(shè)計(jì)等課程。我們認(rèn)為，對一些課程（如中級財(cái)務(wù)會計(jì)和高級財(cái)務(wù)會計(jì)，經(jīng)濟(jì)法和稅法，成本會計(jì)、管理會計(jì)和財(cái)務(wù)管理）可以整合，對于內(nèi)容的增加，以增加授課學(xué)期數(shù)和課時(shí)量的方式完成。對于財(cái)務(wù)會計(jì)專題（如政府及非盈利組織會計(jì)、金融企業(yè)會計(jì)、會計(jì)制度設(shè)計(jì)）、審計(jì)專題（如風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)、內(nèi)部控制設(shè)計(jì)）、財(cái)務(wù)管理專題（如財(cái)務(wù)與經(jīng)濟(jì)分析、業(yè)績評價(jià)）等可通過增設(shè)選修課或?qū)ｎ}講座的方式予以解決。隨著經(jīng)濟(jì)的全球化和會計(jì)市場的國際化，對于會計(jì)英語、國際會計(jì)、西方財(cái)務(wù)會計(jì)等課程的重視也應(yīng)提到一個(gè)較高的程度。另外，針對市場經(jīng)濟(jì)中出現(xiàn)的一些新生事物，可以及時(shí)開設(shè)一些選修課程，以提高學(xué)生融會貫通、觸類旁通的學(xué)習(xí)能力和知識應(yīng)用的 能力。

3 改革會計(jì)信息化的授課內(nèi)容、教學(xué)和考核方式

信息化對會計(jì)的影響必將是深遠(yuǎn)的，信息技術(shù)大大提高了會計(jì)信息產(chǎn)生和分析利用的及時(shí)性、準(zhǔn)確性和相關(guān)性，也大大提高了會計(jì)信息與其他業(yè)務(wù)信息集成的程度。因此，在逐步改革和完善會計(jì)學(xué)綜合和專業(yè)知識體系的過程中，也須針對會計(jì)信息化的知識體系以及教學(xué)和考核方式改革進(jìn)行重點(diǎn)研究。

⑴ 在總的知識體系構(gòu)架方面，建議設(shè)計(jì)一套包括信息技術(shù)基礎(chǔ)、會計(jì)軟件操作應(yīng)用、會計(jì)軟件開發(fā)技術(shù)以及會計(jì)信息系統(tǒng)分析設(shè)計(jì)與開發(fā)(對于會計(jì)軟件開發(fā)技術(shù)以及會計(jì)信息系統(tǒng)分析設(shè)計(jì)與開發(fā)，由于專業(yè)性難度高，建議主要針對會計(jì)信息化（電算化）方向的學(xué)生開設(shè)，其他方向的學(xué)生可酌情簡化。)等四個(gè)模塊構(gòu)成的知識體系方案。這種設(shè)計(jì)旨在使培養(yǎng)的會計(jì)學(xué)本科生具有較強(qiáng)的信息技術(shù)能力：不僅具備基本的信息技術(shù)基礎(chǔ)知識和會計(jì)軟件的應(yīng)用能力，同時(shí)還要掌握會計(jì)軟件開發(fā)技術(shù)和 信息系統(tǒng)分析與設(shè)計(jì)能力。當(dāng)然也要對各知識體系模塊進(jìn)行細(xì)化，構(gòu)建相應(yīng)的課程設(shè)置體系和教學(xué)計(jì)劃，并對理論教學(xué)、實(shí)驗(yàn)教學(xué)、課程設(shè)計(jì)等按課程性質(zhì)進(jìn)行合理的課時(shí)比重分配。

⑵ 在實(shí)驗(yàn)知識體系方面，建議通過 信息技術(shù)實(shí)驗(yàn)課程的開設(shè)為學(xué)生提供一個(gè)良好的平臺，來提高其學(xué)習(xí)能力，培養(yǎng)其學(xué)習(xí)興趣，并鍛煉其演示與表達(dá)等綜合能力。要求會計(jì)本科生在掌握相關(guān)軟件的操作使用的 基礎(chǔ)上，掌握分析設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)處理模型（BPM）的方法，理解概念數(shù)據(jù)模型（CDM）、物理數(shù)據(jù)模型（PDM）的思想原理以及數(shù)據(jù)庫設(shè)計(jì)的過程。建議實(shí)驗(yàn)項(xiàng)目涵蓋會計(jì)軟件的操作使用、對會計(jì)軟件開發(fā)技術(shù)平臺的熟悉、信息系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程分析、信息系統(tǒng)功能設(shè)計(jì)、信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫設(shè)計(jì)、系統(tǒng)輸入輸出界面設(shè)計(jì)、信息系統(tǒng)相關(guān)功能模塊開發(fā)等，以培養(yǎng)學(xué)生的業(yè)務(wù)處理、數(shù)據(jù)庫應(yīng)用、業(yè)務(wù)流程分析、功能分析、數(shù)據(jù)處理、界面設(shè)計(jì)以及二次開發(fā)等信息技術(shù)能力。

⑶ 在實(shí)踐教學(xué)方法方面，建議采用驗(yàn)證性、設(shè)計(jì)性、綜合性實(shí)驗(yàn)類型，實(shí)行課堂實(shí)驗(yàn)、課程設(shè)計(jì)、課外小組實(shí)驗(yàn)、實(shí)驗(yàn)演示與答辯、企業(yè)實(shí)習(xí)等多種方式，推動分層次實(shí)驗(yàn)教學(xué)。在方法上，建議使用實(shí)驗(yàn)原型案例教學(xué)法，即從實(shí)驗(yàn)教學(xué)的目標(biāo)要求出發(fā)，結(jié)合會計(jì)業(yè)務(wù)管理軟件的基本功能與目標(biāo)，分析設(shè)計(jì)相關(guān)模塊的實(shí)驗(yàn)案例，并通過選用主流的軟件開發(fā)平臺，為學(xué)生開發(fā)出實(shí)驗(yàn)所必須的完整實(shí)驗(yàn)原型。在實(shí)驗(yàn)原型案例教學(xué)法的基礎(chǔ)上，建議針對學(xué)生的實(shí)際情況，確定基礎(chǔ)性、擴(kuò)展性和創(chuàng)新性三種實(shí)驗(yàn)教學(xué)模式，將學(xué)分積點(diǎn)與難度系數(shù)掛鉤，以滿足基礎(chǔ)不同的學(xué)生學(xué)習(xí)的需要，保證每位學(xué)生的綜合能力都能得到最大程度地提高，充分體現(xiàn)“以學(xué)生為本、因材施教”的教學(xué)理念。

⑷ 在課程考核方式方面，建議通過學(xué)生分組、師生共同制定考核目標(biāo)、作業(yè)自評與互評、組間權(quán)衡評定成績、教師全面綜合評定成績的程序和方式對課程進(jìn)行考核。由于信息技術(shù)類的課程實(shí)踐性很強(qiáng)，對學(xué)生的動手能力要求較高，傳統(tǒng)的課程考核方式的弊端已經(jīng)非常明顯。此種課程考核方式以學(xué)生為主體，能充分發(fā)揮考試指揮棒的作用，使考核成績更能客觀、真實(shí)、全面地反映學(xué)生的學(xué)習(xí)能力與效果，且在教學(xué)過程中營造一種團(tuán)結(jié)協(xié)作、相互監(jiān)督、充滿競爭的學(xué)習(xí)氣氛，使學(xué)生在學(xué)習(xí)中更加注重過程的努力與表現(xiàn)，有利于培養(yǎng)其對所學(xué)課程的理解、分析、判斷和應(yīng)用等多方面的能力，也有利于形成團(tuán)隊(duì)協(xié)作精神，提高其綜合素質(zhì)。同時(shí)，也改變了傳統(tǒng)的由教師單方評定學(xué)生成績的單一評價(jià)模式，實(shí)現(xiàn)評價(jià)主體多元化。

綜上所述，信息技術(shù)的發(fā)展必然帶來會計(jì)職能的變遷，進(jìn)而帶來會計(jì)教育模式的變革。會計(jì)教育近幾年的規(guī)模擴(kuò)張速度驚人，因此，加強(qiáng)信息技術(shù)環(huán)境下的會計(jì)教育模式改革的研究，對于打造新型會計(jì)人才，保證會計(jì)人才培養(yǎng)質(zhì)量，更好 地滿足社會需求和服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，具有特殊意義。

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Changes in Accounting Function and Educational Mode on the Basis of IT

TIAN Guan-jun1ZHANG Zhi-heng2

（1.School of Accounting,Chongqing Institute of Technology,Chongqing 400054,China2.School of Economics and Business Administration,Chongqing University,Chongqing 400044,China）