開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇財稅制度論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。

第1篇

論文摘要：世界上大多數(shù)產(chǎn)油國都擁有專門針對油氣勘探與開發(fā)的石油稅費(fèi)制度，本文對國外石油稅費(fèi)制度模式、財稅制度類型、油氣礦業(yè)主要稅費(fèi)種類進(jìn)行研究，并對國外的石油稅費(fèi)的特點(diǎn)進(jìn)行歸納，以期對我國石油稅費(fèi)制度的完善提供借鑒。

國外石油稅費(fèi)制度模式

完全開放模式。其特征主要是國家石油工業(yè)對內(nèi)對外完全開放，石油稅收對國內(nèi)外各類石油公司都采用單一標(biāo)準(zhǔn)，一視同仁。政府所得主要來自以所得稅為中心的直接稅。采用這類模式的國家主要是發(fā)達(dá)國家，其石油勘探開發(fā)活動主要是以現(xiàn)代租讓制為基礎(chǔ)的。

同時，這些國家往往實(shí)現(xiàn)分稅制，即中央政府與地方政府都有權(quán)征稅。

大開放模式。其特征主要是石油工業(yè)對外開放程度很大，石油勘探活動主要以產(chǎn)量分成合同或者租讓制為基礎(chǔ)，石油稅收對內(nèi)對外實(shí)行兩套標(biāo)準(zhǔn)。采用這類模式的國家主要是一些開放較早的發(fā)展中國家，其石油勘探活動主要是以產(chǎn)量分成合同或者租讓制為基礎(chǔ)的。雖然國家對外國石油企業(yè)主要征收公司所得稅和礦區(qū)使用費(fèi)，但是國家有大量的來自產(chǎn)量分成和政府參股的非稅收入。因?yàn)檫@些國家一般都有國家石油公司，所以政府對其設(shè)置的稅收沒有實(shí)際意義。

小開放模式。其特征主要是對外開放的范圍小，其石油稅制結(jié)構(gòu)簡單，主要征收公司所得稅。采用這類模式的國家主要是一些開放比較晚的幾個大的石油輸出國，特別是中東地區(qū)的沙特阿拉伯、科威特以及拉美地區(qū)的委內(nèi)瑞拉和墨西哥。這些國家的石油工業(yè)主要靠國內(nèi)的石油公司在支撐，稅收主體也主要是國內(nèi)的石油企業(yè)。盡管國家對外國石油企業(yè)征收公司所得稅和油氣出口稅，但是這些稅額在國家財政收入中所占比例很小。

國外石油財稅制度類型

政府獲取石油稅費(fèi)的方式主要體現(xiàn)于石油財稅制度。石油財稅制度是指一個國家的油氣稅收和合同安排，它囊括了構(gòu)成資源國政府與外國石油公司關(guān)系的所有合同和財稅因素，其主要內(nèi)容是與成本回收和利潤分配有關(guān)的財稅條款和規(guī)定。目前，世界上大多數(shù)產(chǎn)油國都擁有專門針對油氣勘探與開發(fā)的財稅制度。

世界上石油財稅制度主要有兩大類型，一種是租讓制，一種是合同制。租讓制允許私人獲得礦產(chǎn)資源的所有權(quán)，礦產(chǎn)所有者將礦產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓給石油公司，而石油公司向礦產(chǎn)所有者支付礦區(qū)使用費(fèi)。合同制政府保留礦產(chǎn)的所有權(quán)，而石油公司可通過產(chǎn)量分成合同或服務(wù)合同獲得油氣產(chǎn)量或其銷售收入的分成權(quán)。合同制又細(xì)分為服務(wù)合同和產(chǎn)量分成合同，二者之間的差別在于承包公司所獲得的報酬是現(xiàn)金還是實(shí)物（原油）。其中，在服務(wù)合同下，勘探開發(fā)成果歸政府所有，承包公司只能根據(jù)合同約定以現(xiàn)金形式回收成本并獲得一定報酬；在產(chǎn)量分成制下，承包公司除回收成本外還可獲得產(chǎn)量分成。服務(wù)合同又進(jìn)一步分為風(fēng)險服務(wù)合同和單純服務(wù)合同。二者的區(qū)別在于是否根據(jù)利潤收費(fèi)。在風(fēng)險合同下，承包公司可根據(jù)利潤收費(fèi)，而在單純服務(wù)合同下，承包公司的收費(fèi)與利潤無關(guān)。

租讓制與合同制的根本差別在于對礦產(chǎn)資源所有權(quán)的處理不同。在租讓制下，石油公司可以得到礦產(chǎn)權(quán)；在合同制下，礦產(chǎn)權(quán)仍然歸政府所有。

不同石油財稅制度下有不同的石油稅費(fèi)項(xiàng)目。租讓制下的稅費(fèi)項(xiàng)目主要有定金、土地租金、礦區(qū)使用費(fèi)、所得稅、生產(chǎn)稅或開采稅及其它稅。產(chǎn)量分成合同稅費(fèi)項(xiàng)目主要有：定金、礦區(qū)使用費(fèi)、產(chǎn)量分成、稅收及政府參股。石油稅費(fèi)在不同階段，征收項(xiàng)目也不同。在油氣發(fā)現(xiàn)前，政府主要獲取定金和土地租金；發(fā)現(xiàn)油氣后，政府開始參股；在開始生產(chǎn)后，首先征收礦區(qū)使用費(fèi)及生產(chǎn)稅和從價稅，然后是產(chǎn)量分成，最后是所得稅，各種附加稅均在所得稅后征收。通過對國外石油稅費(fèi)項(xiàng)目、征收途徑和過程分析可知，不僅稅費(fèi)種類和費(fèi)率對石油公司的行為產(chǎn)生影響，稅費(fèi)項(xiàng)目的性質(zhì)及其征收順序?qū)κ凸镜男袨橐餐瑯赢a(chǎn)生影響。在上述稅費(fèi)項(xiàng)目中，定金和礦區(qū)使用費(fèi)大多具有遞減性質(zhì)，并且是首先征收，這就人為地抬高了石油公司的成本，從而使低品味的儲量難以得到有效開發(fā)，而政府的收益也難以隨著油田效益的提高而提高，這是使用具有遞減稅性質(zhì)的稅費(fèi)項(xiàng)目所存在的主要問題。

國外油氣礦業(yè)主要稅費(fèi)種類

國外重要產(chǎn)油國石油稅費(fèi)基本上由兩大部分構(gòu)成：油氣礦業(yè)特有的稅費(fèi)，如權(quán)利金、資源租金稅、礦業(yè)權(quán)租金等；適用于所有工業(yè)企業(yè)的普通稅費(fèi)，如所得稅、增值稅等。

權(quán)利金。權(quán)利金也稱“礦區(qū)使用費(fèi)”，是指采礦權(quán)人向油氣資源所有權(quán)人因開采和耗竭了不可再生的油氣資源而進(jìn)行的支付，是油氣資源所有者經(jīng)濟(jì)權(quán)益的體現(xiàn)，其所調(diào)節(jié)的是油氣資源所有權(quán)人與油氣資源開采人之間的法律關(guān)系。

資源租金稅。資源租金稅也稱“資源稅”，是指對石油企業(yè)超過基本的投資收益水平以上的利潤征收的稅收，從性質(zhì)上看，屬于應(yīng)由采礦權(quán)人返回給油氣資源所有權(quán)人的一部分或全部的超額利潤。資源租金稅是作為權(quán)利金制度的一種必要補(bǔ)充，體現(xiàn)礦產(chǎn)資源所有權(quán)人經(jīng)濟(jì)權(quán)益中的級差地租部分，目的在于調(diào)節(jié)因不同石油企業(yè)的資源豐度等自然條件不同而造成的采礦權(quán)人收益上的顯著差距，保證公平競爭。

礦業(yè)權(quán)租金。礦業(yè)權(quán)租金也稱礦業(yè)權(quán)使用費(fèi)，是指礦業(yè)權(quán)人依法向油氣資源所有權(quán)人繳納的探礦權(quán)、采礦權(quán)使用費(fèi)。其租金費(fèi)率各國都不一樣，一般根據(jù)礦業(yè)活動的類型按面積收費(fèi)。礦業(yè)權(quán)租金雖然是按照所占土地面積征收的，但它與土地權(quán)無關(guān)，而是礦地租金，也是源于礦產(chǎn)資源的所有權(quán)，體現(xiàn)的是油氣資源所有權(quán)人與礦業(yè)權(quán)人之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。

所得稅。所得稅是最重要的一個稅種，通常按應(yīng)稅所得的一定百分比計征。不同國家所得稅稅基的確定方法不同，所得稅稅率也各不相同。所得稅稅率較多采取單一稅率制或累進(jìn)稅率制。

增值稅。增值稅的類型有消費(fèi)型、收入型和生產(chǎn)型三種。但國外基本上都采用消費(fèi)型增值稅，稅率一般為20%左右，如丹麥、瑞典稅率為25%，芬蘭為22%。其特點(diǎn)是，在計征時允許將固定資產(chǎn)購置時，已納稅款一次性全部扣除。

結(jié)論

石油勘探開發(fā)是一個具有特殊性質(zhì)的行業(yè)，諸如投資開采的高風(fēng)險性、開采與輸送的巨額資本需求、相當(dāng)長的投資準(zhǔn)備期及投資償還期、儲量的可耗竭性等。因此，在制訂石油稅費(fèi)制度時必須認(rèn)真考慮和研究石油工業(yè)發(fā)展的特點(diǎn)。經(jīng)過多年的實(shí)踐，世界各國逐步完善并形成了以所得稅和權(quán)利金為主的較有特色的石油稅費(fèi)制度。

與石油勘探開發(fā)有關(guān)的財稅制度是一套由稅法、石油法及其附屬法規(guī)、投資法、國家資源政策及能源政策或特別法等組成的復(fù)雜體系，是調(diào)整石油生產(chǎn)經(jīng)營過程中諸多經(jīng)濟(jì)關(guān)系的法律、法規(guī)、條例乃至管理體制的總和。

石油勘探開發(fā)是一項(xiàng)具有高風(fēng)險性、以盈利為目的的經(jīng)濟(jì)活動，其稅制既要服從一般性的稅制規(guī)定與要求，又要體現(xiàn)這一行業(yè)的特殊性及政府對其發(fā)展給予的鼓勵政策。為此，大多數(shù)國家在制定稅制時給予這一行業(yè)諸多的優(yōu)惠。

石油勘探開發(fā)業(yè)是資金密集行業(yè)，其稅制多體現(xiàn)以下特點(diǎn)：允許投資有適當(dāng)?shù)氖找媛剩粚τ诨I集的風(fēng)險資金所支付的利息和股息在計稅時有合理的扣減；允許通過加速折舊等各種辦法盡可能早地收回投資。

石油是不可再生資源，開采公司為了補(bǔ)償日益耗竭的儲量，必須投資于勘查，不斷尋找新的接替儲量。為此，許多國家在稅制中采取了“耗竭補(bǔ)貼”制度，這種耗竭補(bǔ)貼的實(shí)質(zhì)是通過降低公司的應(yīng)稅收入而減少公司的稅負(fù)。

對天然氣的消費(fèi)，雖然各國都規(guī)定了較高的消費(fèi)稅或增值稅稅率，但對商業(yè)性用氣均規(guī)定有“可以返還”的優(yōu)惠，以體現(xiàn)對天然氣工業(yè)發(fā)展和消費(fèi)的鼓勵政策。

由于石油工業(yè)本身發(fā)展具有周期性以及世界石油市場變化頻繁，石油稅收政策調(diào)整的頻率因此大大加快；同時由于石油勘探和開發(fā)條件惡化，石油工業(yè)國際競爭日益激烈，使得稅收條件相對寬松。

參考文獻(xiàn)：

1.單衛(wèi)國.國外石油稅制研究(上)[J].國際石油經(jīng)濟(jì)，1996（3）

第2篇

《納稅實(shí)務(wù)》課程屬于高職會計專業(yè)的一門核心課程。學(xué)生通過學(xué)習(xí)本課程，可以了解當(dāng)前我國企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中所需要交納的具體稅種，理解、熟悉各稅種的相關(guān)法律制度知識、掌握各稅種的具體計算方法、賬務(wù)處理方法、納稅申報和稅款交納等相關(guān)工作，這些知識對于一個企業(yè)會計人員來說是必需掌握并能夠進(jìn)行靈活操作的專業(yè)技巧，因此，本課程對于會計專業(yè)學(xué)生的職業(yè)能力培養(yǎng)和職業(yè)素質(zhì)養(yǎng)成起主要支撐作用。

二、課程教學(xué)改革背景

當(dāng)前時期，信息化已全面滲透到社會建設(shè)發(fā)展的方方面面，它是現(xiàn)代社會進(jìn)步與發(fā)展的重要支持力量。財稅工作是我國政府工作的重要構(gòu)成部分，目前國家稅務(wù)總局推廣應(yīng)用“金稅工程（三期）項(xiàng)目”就是大力發(fā)展“互聯(lián)網(wǎng)+財稅”行動計劃的一個開端。想要真正實(shí)現(xiàn)金稅工程（三期）項(xiàng)目的順利推進(jìn)，不僅需要強(qiáng)化在網(wǎng)絡(luò)硬件建設(shè)及基礎(chǔ)軟件建設(shè)等兩方面的工作，對于財會人員的專業(yè)技能及職業(yè)道德水平也有了更高要求。而?魍車命a href="lunwendata.com/thesis/List_2.html" title="稅收論文" target="_blank">稅收實(shí)務(wù)教學(xué)重點(diǎn)?本是放在教會學(xué)生計算各稅種應(yīng)納稅額及稅務(wù)會計處理上，納稅申報也大多流于形式，就是填寫一些紙質(zhì)的納稅申報表，較少有涉稅實(shí)務(wù)網(wǎng)上操作的機(jī)會，因此我們的學(xué)生在進(jìn)入社會后不能及時適應(yīng)崗位需求。所以，對于納稅實(shí)務(wù)課程教學(xué)工作來說，應(yīng)在強(qiáng)化納稅實(shí)務(wù)教學(xué)基本項(xiàng)目的基礎(chǔ)之上加強(qiáng)財稅信息化技術(shù)、意識、技能方面的培養(yǎng)力度。

營業(yè)稅改征增值稅改革是國家實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅的一項(xiàng)重要舉措，也是一項(xiàng)重大的稅制改革。2011年?duì)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案正式實(shí)施。截止2013年8月1日，“營改增”范圍已推廣到全國試行。自2016年5月1日起，中國全面實(shí)施營改增，營業(yè)稅退出歷史舞臺，增值稅制度會更加規(guī)范。這是自1994年分稅制改革以來，財稅制度的又一次深刻變革。

作為任課教師來講，也需要加大自身學(xué)習(xí)，以適應(yīng)教學(xué)工作具體要求。稅務(wù)老師應(yīng)及時關(guān)注國家最新稅收政策變化及其對社會的影響，如 “營改增”政策，消費(fèi)稅的變動，遲遲塵埃未定的房產(chǎn)稅，遺產(chǎn)稅、環(huán)境保護(hù)稅的研究開征等。同時，為了要在日常納稅實(shí)務(wù)課程教學(xué)中體現(xiàn)財稅信息化建設(shè)的具體要求，任課教師要認(rèn)真學(xué)習(xí)現(xiàn)代信息技術(shù)，熟練操作相關(guān)財稅軟件的操作方法，如增值稅防偽稅控系統(tǒng)中的開票系統(tǒng)、網(wǎng)上認(rèn)證系統(tǒng)、遠(yuǎn)程抄報稅系統(tǒng)、自助辦稅終端、開票接口軟件、發(fā)票查詢統(tǒng)計系統(tǒng)等。面對當(dāng)前社會日新月異的變化，傳統(tǒng)的教學(xué)活動遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)社會發(fā)展需求。尤其是在財稅信息化背景下，我們應(yīng)改革舊的教學(xué)思路，更多地重視實(shí)踐活動對教學(xué)工作的積極影響，從書本為主、實(shí)踐為輔轉(zhuǎn)變?yōu)槔碚撆c實(shí)踐相結(jié)合、取長補(bǔ)短的教學(xué)思路，確保學(xué)生在學(xué)習(xí)過程中能學(xué)以致用。

三、課程改革教學(xué)設(shè)計

（一）設(shè)計思想

基于工作過程設(shè)計課程的總體框架，通過與稅務(wù)部門和企業(yè)共同研究、合作開發(fā)，本課程成功地運(yùn)用基于工作過程開發(fā)課程的理念，按照工作任務(wù)（認(rèn)知、計算、申報、繳納、做賬）和工作領(lǐng)域（不同稅種）兩個維度解構(gòu)工作過程要素（包括主觀要素：知識、能力、和素質(zhì)，客觀要素：條件、場景、環(huán)境），按照兩種過程要素相對應(yīng)的原則，將工作過程要素轉(zhuǎn)化成學(xué)習(xí)的過程要素（包括內(nèi)容要素：知識、能力和素質(zhì)，情景要素：條件、場景、環(huán)境），實(shí)現(xiàn)工作過程的自然邏輯與學(xué)習(xí)的認(rèn)知邏輯有機(jī)結(jié)合，通過重構(gòu)，實(shí)現(xiàn)課程內(nèi)容結(jié)構(gòu)化（排列、組合）、認(rèn)知環(huán)境具體化、實(shí)踐體認(rèn)過程化、目標(biāo)要求操作化、課程研發(fā)動態(tài)化。

（二）課程內(nèi)容設(shè)計

本課程內(nèi)容從兩個維度設(shè)計框架結(jié)構(gòu)。一是將企業(yè)會計在處理納稅業(yè)務(wù)時的工作分解為：工作認(rèn)知（稅收的有關(guān)法規(guī)、企業(yè)納稅的相關(guān)會計要素、從業(yè)人員必須具備的基本素質(zhì)等等）、計算（稅率、公式、稅額計算）、申報（程序、表格等）、繳納（過程）、做賬（賬務(wù)處理）等五項(xiàng)主要學(xué)習(xí)性工作任務(wù)。二是為了處理好不同稅種納稅業(yè)務(wù)特殊性的學(xué)習(xí)，并確保學(xué)習(xí)過程有效性，又將企業(yè)實(shí)際納稅時的工作分解為：增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、資源稅類、財產(chǎn)稅類、行為稅類等類主要學(xué)習(xí)性工作領(lǐng)域，并將計算、申報、繳納、做賬四項(xiàng)工作任務(wù)嵌入到上述工作領(lǐng)域之中，這種“任務(wù)序列、領(lǐng)域嵌入”的課程內(nèi)容結(jié)構(gòu)突出了重點(diǎn)，消化了難點(diǎn)，既符合學(xué)習(xí)學(xué)習(xí)認(rèn)知的邏輯，又應(yīng)對了實(shí)際工作過程的邏輯。

四、教學(xué)方法與教學(xué)手段改革

（一）教學(xué)模式

1.任務(wù)驅(qū)動型教學(xué)模式

針對該課程在傳統(tǒng)課堂教學(xué)方式下學(xué)生缺乏興趣、學(xué)習(xí)積極性差及實(shí)際業(yè)務(wù)操作能力差等問題，可以在納稅實(shí)務(wù)課程教學(xué)過程中引入任務(wù)驅(qū)動法進(jìn)行創(chuàng)新性改革。

“工作任務(wù)驅(qū)動”教學(xué)活動的設(shè)計，將各個項(xiàng)目細(xì)分為若干環(huán)環(huán)相扣的工作任務(wù)，然后以工作任務(wù)的完成為驅(qū)動點(diǎn)，引導(dǎo)知識與技能的學(xué)習(xí)。該教學(xué)活動的設(shè)計，要有明確的目的和可操作性，要以提高學(xué)生的崗位能力為出發(fā)點(diǎn)，訓(xùn)練的內(nèi)容要盡量真實(shí)，要有利于學(xué)生鞏固稅法知識、掌握賬務(wù)處理技能，從而提高辦理綜合涉稅事宜的能力。

2.教學(xué)做一體化教學(xué)模式

教學(xué)做一體化的教學(xué)模式是一種將理論與實(shí)踐相結(jié)合的教學(xué)模式，將一體化的教師配置、教學(xué)場地、教學(xué)方法與手段，以及教學(xué)過程與教學(xué)內(nèi)容融于一體，在做中教，做中學(xué)。具體來講就是將實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)豐富的校外兼職教師引入課堂，充分利用校外合作企業(yè)參觀和校內(nèi)實(shí)訓(xùn)室等實(shí)踐場地，為學(xué)生提供與實(shí)際工作相同的原始憑證、賬簿、納稅申報表、納稅申報軟件，教師通過穿插操作指導(dǎo)、答疑，幫助學(xué)生學(xué)會企業(yè)辦稅業(yè)務(wù)的各種工作項(xiàng)目，給予學(xué)生充分的實(shí)際工作體驗(yàn)。

（二）教學(xué)方法

第3篇

1 稅收征管效率

稅收征管是稅收工作的主要內(nèi)容,是充分發(fā)揮稅收對經(jīng)濟(jì)和收入分配的調(diào)節(jié)作用的根本保證。稅收征管效率是稅收征管的重要衡量指標(biāo)。稅收征管效率一般包括稅收行政效率、稅收經(jīng)濟(jì)效率和稅收社會效率。稅收征管效率的內(nèi)涵有廣義和狹義之分。狹義的稅收征管效率就是稅收行政效率,是指國家征稅取得的稅收收入與稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅支付的費(fèi)用之間的對比關(guān)系,是稅收稅收征管效率的一個重要方面。廣義的稅收征管效率是指稅收的征管活動對社會經(jīng)濟(jì)生活的有益影響。稅收征管的影響因素主要有:經(jīng)濟(jì)稅源因素、稅收制度因素、稅收征管因素、財稅管理體制因素和稅收法制因素。在既定的外部環(huán)境下,稅收征管因素是影響稅收征管質(zhì)量的關(guān)鍵因素。稅收征管效率衡量的是稅收征管過程的投入水平與產(chǎn)出水平之間的關(guān)系。在稅收征管有效性一定的前提下,稅收成本占稅收收入的比重越低,稅收征管效率越高;或者在稅收成本占實(shí)收收入比重一定的前提下,稅收征管的有效性越高,稅收征管效率越高。提高稅收征管的效率,應(yīng)當(dāng)盡可能降低稅收成本占稅收收入的比重,或者盡可能提高稅收征管的有效性。提高我國稅收征管效率是一項(xiàng)系統(tǒng)工程,需要在稅制建設(shè)、稅收征管、管理手段、隊(duì)伍建設(shè)、稅法宣傳、納稅申報等各個環(huán)節(jié)貫徹效率原則,需要社會各方面長期不懈的努力,特別是需要決策人、征稅人、納稅人和用稅人從自身的角度出發(fā),樹立提高效率的責(zé)任意識。

2 稅收制度因素

稅收制度簡稱稅制,它是國家以法律或法令形式確定的各種課稅辦法的總和,反映國家與納稅人之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,是國家財政制度的主要內(nèi)容。是國家以法律形式規(guī)定的各種稅收法令和征收管理辦法的總稱。稅收制度的內(nèi)容主要有兩個層次:一是不同的要素構(gòu)成稅種;二是不同的稅種構(gòu)成稅收制度。簡單而嚴(yán)密的稅收制度,能使稅收征管成本維持在一個較低的水平上。完善稅收法制,建立健全稅收法律體系,這是推進(jìn)依法治稅的基礎(chǔ)。為了使稅收征管有法可依,許多國家制訂單獨(dú)的稅收基本法,將稅收征管的基本內(nèi)容以法律的形式固定下來。同時很多國家也注重保護(hù)納稅人的權(quán)利。有的國家甚至把納稅人的權(quán)利寫進(jìn)了憲法。

任何一個國家在建立稅收制度時,首先要考慮的是保證它的政府支出需要。社會主義經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要大量的資金,而稅收收入?yún)s是有限的,它不能不受到一定時期稅源的制約,這就要求對二者合理兼顧,以求得需要與可能之間的平衡。同時,社會主義國家和納稅人之間不存在根本利益的沖突,社會主義公有制使國民收入的創(chuàng)造和國民收入的分配都有可能有計劃地進(jìn)行,從而,為國家需要與稅源可能之間的平衡提供了條件。稅收制度是取得收入的載體,主要包括國家的稅收法律和稅收管理體制等。從法律角度看,一個國家的稅收制度是指在既定的管理體制下設(shè)置的稅種以及與這些稅種的征收、管理有關(guān)的,具有法律效力的各級成文法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章等。從稅收制度的形式來看,一個國家的稅收制度,可按照構(gòu)成方法和形式分為簡單型稅制及復(fù)合型稅制。結(jié)構(gòu)簡單的稅制主要是指稅種單一、結(jié)構(gòu)簡單的稅收制度;而結(jié)構(gòu)復(fù)雜的稅制主要是指由多個稅種構(gòu)成的稅收制度。一個國家要發(fā)揮稅收的作用,包括取得財政收入,調(diào)節(jié)生產(chǎn)、消費(fèi)、分配和不同經(jīng)濟(jì)成分的收入水平等,都必須制定理想的稅收制度和有效率的執(zhí)行稅收制度。

3 當(dāng)前我國稅收征管存在的主要問題

3.1 管理手段應(yīng)用不到位

目前管理手段主要是運(yùn)用計算機(jī)管理,但其監(jiān)控作用不明顯,主要表現(xiàn)為:征管軟件本身還不成熟,使用中存在一些缺陷,在一定程度上還不能滿足征管要求,信息傳遞不通暢,影響收入的完整性,加之有少數(shù)微機(jī)操作人員責(zé)任心不強(qiáng),不能按規(guī)定及時、完整、準(zhǔn)確地錄入有關(guān)信息,因而計算機(jī)不能全面真實(shí)地反映征納情況;部分工作人員不熟悉征管業(yè)務(wù)規(guī)程,無法對征管信息進(jìn)行微機(jī)處理。

3.2 收監(jiān)督不到位

偷稅逃稅普遍化、社會化,稅收差額嚴(yán)重。稅收差額是衡量一國稅收征管效率的重要指標(biāo)。當(dāng)前的突

出問題是,一些不法分子通過盜竊、偽造、倒賣和虛開、代開增值稅專用發(fā)票的辦法,造成國家稅收的大量流失。受各種利益因素影響,許多企業(yè)建有兩套或三套賬目,在上報經(jīng)營成果或計算稅金時,往往使用虛假賬目,形成稅收監(jiān)督的真空。一些沒有設(shè)立兩套賬目的單位,在財務(wù)核算上也摻雜許多虛假成分,看似規(guī)范合理的會計核算掩蓋著許多經(jīng)過處理的問題。虛假的財務(wù)核算不僅導(dǎo)致稅收流失,還造成國民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計指標(biāo)的失真。企業(yè)負(fù)責(zé)人的腐敗問題在部分地區(qū)和企業(yè)還很嚴(yán)重。盡管企業(yè)腐敗的表現(xiàn)形式多種多樣,反映在財務(wù)上,毫無例外都是化公為私,侵吞國家資財,侵蝕稅基。

4 當(dāng)前加強(qiáng)我國稅收征管的建議

4.1 加大管理力度

分類管理就是針對納稅人方方面面的復(fù)雜性和納稅申報方式多樣化的實(shí)際設(shè)立的一種能使稅收征管建立在及時掌握納稅人經(jīng)營情況、經(jīng)營方式、核算方式和稅源變化基礎(chǔ)的一種管理形式和管理方法。由于分類管理是從管好源頭開始,所以應(yīng)從各個方面加強(qiáng)管理,包括將所有納稅戶納入稅務(wù)登記的范圍內(nèi),對納稅戶納稅申報表、財務(wù)會計報表、發(fā)票領(lǐng)用存表等相關(guān)資料進(jìn)行案頭審計,并有針對性的開展各種日常檢查和稅源調(diào)查工作,切實(shí)掌握納稅戶的稅務(wù)登記增減變化情況、發(fā)票使用情況、生產(chǎn)經(jīng)營情況、納稅情況、減免緩?fù)饲闆r、違章處罰等情況,掌握納稅人全部納稅事宜的全過程,并能通過管理及時而準(zhǔn)確地收集整理、傳遞各種涉稅信息、資料,建立健全納稅戶檔案。把抓好分類管理的落實(shí)作為加強(qiáng)征管的突破口。

4.2 加大稅收宣傳力度,提高納稅意識

第4篇

摘要：隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制不斷深入，房地產(chǎn)稅制的不足日益明顯，嚴(yán)重影響和制約了房地產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展。完善我國房地產(chǎn)業(yè)的稅制結(jié)構(gòu)，將稅收工具合理運(yùn)用到房地產(chǎn)市場中，物業(yè)稅體現(xiàn)出越來越重要的意義。

關(guān)鍵詞：物業(yè)稅房地產(chǎn)改革

物業(yè)稅，又稱財產(chǎn)稅或不動產(chǎn)稅，主要針對土地，房屋等不動產(chǎn)，要求承租人或所有者在保有階段每年按照要求繳納一定比例的稅款，而所應(yīng)繳納的稅款會隨著不動產(chǎn)市場價值的變化而變化。例如，地鐵、公路、花園等公共設(shè)施的完善，必然會帶動周邊房產(chǎn)價格的提升，從而對應(yīng)的物業(yè)稅也要提高。

1開征物業(yè)稅的背景分析

目前，世界上大多數(shù)市場經(jīng)濟(jì)比較成熟的國家都有面向房地產(chǎn)課稅的稅種。特別是在歐美發(fā)達(dá)國家，物業(yè)稅作為一項(xiàng)重要稅種已存在很長的發(fā)展歷史。在美國，并沒有單獨(dú)征收的物業(yè)稅，其物業(yè)稅是包含在財產(chǎn)稅里面的，其中對土地和房產(chǎn)等不動產(chǎn)所征收的一般財產(chǎn)稅即相當(dāng)于我們所講的物業(yè)稅。美國的一般財產(chǎn)稅是地方稅的一種，通常由州政府和地方政府共同分享。雖然物業(yè)稅在州政府財政收入中占很小比例，但卻是地方政府最重要的收入來源。

我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制相對完整但比較復(fù)雜，分布于房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)、交易和保有等各個環(huán)節(jié)，從廣義上講，房地產(chǎn)稅包括土地增值稅、契稅、耕地占用稅、印花稅、營業(yè)稅等十幾個稅種，它們對于統(tǒng)籌房地產(chǎn)市場管理，提高房地產(chǎn)使用效率，貫徹國家房地產(chǎn)政策和控制固定資產(chǎn)投資規(guī)模等方面發(fā)揮了積極作用。但毋庸置疑的是，目前房地產(chǎn)稅制體系的設(shè)計也存在著缺陷和不足，特別是開發(fā)與交易環(huán)節(jié)稅種偏多，稅負(fù)偏重，存在著因稅種交織而導(dǎo)致重復(fù)征稅的現(xiàn)象。而針對保有環(huán)節(jié)則稅種較少，致使其調(diào)節(jié)職能和統(tǒng)籌職能未能隨著我國社會和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而加強(qiáng)，呈現(xiàn)出弱化的趨勢。

我國自2003年以來便出現(xiàn)了征收物業(yè)稅的提法及相關(guān)研究。以國家財稅部門為主的多個部門以及社會各界專家、學(xué)者及研究機(jī)構(gòu)都給予高度關(guān)注并就進(jìn)一步深化房地產(chǎn)稅制改革進(jìn)行了深入廣泛的研究。到2009年，國務(wù)院公布了《國務(wù)院批轉(zhuǎn)發(fā)展改革委關(guān)于2009年深化經(jīng)濟(jì)體制改革意見的通知》。《通知》中提到，要加快推進(jìn)財稅體制改革，建立有利于科學(xué)發(fā)展的財稅體制。與以前物業(yè)稅在北京、深圳等地“空轉(zhuǎn)”不同，此次是國務(wù)院首度將物業(yè)稅提到政府r的議事日程，表明了中央決策層對物業(yè)稅的關(guān)注。

2開征物業(yè)稅的必要性

2.1簡化稅制，規(guī)范房地產(chǎn)市場。物業(yè)稅的開征可以實(shí)現(xiàn)現(xiàn)有稅種的有效整合，有利于推動我國內(nèi)外稅制統(tǒng)一的進(jìn)程。目前，我國涉及房地產(chǎn)的稅種有十多種，而開征的物業(yè)稅主要是把現(xiàn)行的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市房地產(chǎn)稅合并，建立統(tǒng)一的物業(yè)稅，減并稅種，合理收費(fèi)，降低稅負(fù)，拓展稅基，壯大稅源。并且把相應(yīng)的征收環(huán)節(jié)后移，將開發(fā)建設(shè)、交易等環(huán)節(jié)承擔(dān)的費(fèi)用轉(zhuǎn)為房地產(chǎn)擁有或使用人承擔(dān)，降低初始階段的成本，增加保有階段的稅收，進(jìn)而降低購買者買房的“門檻”，更好的激活房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

2.2調(diào)節(jié)收入分配，緩解貧富差距，促進(jìn)社會公平。公平和效率，是我們在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域常常關(guān)注的重要問題。物業(yè)稅作為一個與廣大公民個人利益息息相關(guān)的重要稅種，如何能夠在經(jīng)濟(jì)生活中體現(xiàn)效率，又在最大程度上體現(xiàn)社會公平，是我們在構(gòu)架物業(yè)稅制時所必須考慮的問題。我國現(xiàn)行的房地產(chǎn)稅收體系中，土地和房屋一旦增值，開發(fā)商和業(yè)主將獲得更多的利益，而政府無法參與增值價值的再分配，從而使得財富流向物業(yè)保有者。誰擁有的物業(yè)越多，誰的財富增值的就越快。買房已經(jīng)不是為了滿足日常居住需求的消費(fèi)而成為投資賺錢的手段，使高收入者和低收入群體之間的貧富差距進(jìn)一步拉大。物業(yè)稅制度實(shí)施后，將會對增值的房地產(chǎn)價值重新進(jìn)行分配，通過稅收杠桿，調(diào)節(jié)個人收入，平衡社會財富。一方面，對擁有不動產(chǎn)多者征收高稅率的稅費(fèi)，并且根據(jù)不動產(chǎn)增值情況年年課稅，達(dá)到遏制其財富膨脹的目的。另一方面，物業(yè)稅收增加了地方財政收入，有利于當(dāng)?shù)毓哺＠聵I(yè)的發(fā)展，通過財政轉(zhuǎn)移支付手段，調(diào)節(jié)社會公平。

2.3進(jìn)一步遏制投機(jī)行為，提高土地資源的利用率。我國房地產(chǎn)稅費(fèi)制度目前不能很好的限制房地產(chǎn)市場的投機(jī)行為。“炒樓”、“炒房”、“圈地”等行為掩蓋了市場的真實(shí)需求，導(dǎo)致供求關(guān)系失衡，容易引起市場的不穩(wěn)定,同時政府的宏觀調(diào)控也容易失位。物業(yè)稅的開征會使自用需求者傾向于購買面積較小的房地產(chǎn)，并在一定程度上抵制房地產(chǎn)投資和投機(jī)需求，減少在消費(fèi)端的不合理的需求，減少房地產(chǎn)資源閑置，引導(dǎo)房價回歸到穩(wěn)定理性的價格區(qū)間，促進(jìn)房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展。

2.4穩(wěn)定城市財政收入來源，促進(jìn)社會整體利益實(shí)現(xiàn)。物業(yè)稅的另一重要意義主要在于財政管理體制的完善和地方稅收體系的變革。目前土地出讓金占地方政府預(yù)算收入的60%到90%。自從實(shí)行分稅制以來中央財政通過擴(kuò)大中央稅和共享稅的范圍不斷侵占地方稅源，導(dǎo)致“中央富地方窮”的局面，迫使很多地方不得不“賣地求財”，變相的造成了“房地產(chǎn)劫持地方政府”的局面。而物業(yè)稅作為地方的主體稅種，以其持續(xù)、穩(wěn)定的特點(diǎn)保證地方財政收入的增長，進(jìn)而改變目前地方政府“以土地批租生財”的短期行為，抵制不理性投資，擺脫地方財政對于土地的依賴，促進(jìn)政府通過改善公共建設(shè)，提高公共服務(wù)，提高資金使用效率等措施達(dá)到公共產(chǎn)品的供給滿足社會各階層的需求。

3開征物業(yè)稅的難點(diǎn)及對策

2006年以來，物業(yè)稅在全國多個省市實(shí)行“空轉(zhuǎn)”，但過程并不順利，成果并不顯著。“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的物業(yè)稅方案的實(shí)現(xiàn)仍面臨著眾多的難題。

3.1稅基的科學(xué)劃定從物業(yè)稅的財產(chǎn)稅性質(zhì)來看，應(yīng)統(tǒng)一以物業(yè)所體現(xiàn)的價值作為課稅的依據(jù)，而現(xiàn)階段我國城鎮(zhèn)大多數(shù)居民的住房僅是維持生存基本需要的消費(fèi)品，不能純粹作為財產(chǎn)。目前困擾的問題是物業(yè)稅僅對二處住房以上的物業(yè)或高檔物業(yè)征收？還是所有物業(yè)同一標(biāo)準(zhǔn)征收？根據(jù)國外通行的做法，在采用房地產(chǎn)市場評估價值的時候，對不同類型的不動產(chǎn)可以采取不同比例。如普通住宅適用于較低的比例，而別墅適用于較高的比例。設(shè)立人均（或戶均）物業(yè)價值的最低起征點(diǎn)，對于超過一定面積的居民住宅要采用較高的征收比例，從而解決現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制中存在的計稅依據(jù)不合理的問題。

3.2房地產(chǎn)評估制度需進(jìn)一步完善物業(yè)稅開征的基礎(chǔ)是定期對房地產(chǎn)進(jìn)行價值評估工作。但目前我國沒有建立起完善權(quán)威的房地產(chǎn)價值評估體制機(jī)制，房地產(chǎn)評估行業(yè)內(nèi)部存在著良莠不齊的現(xiàn)象，經(jīng)常出現(xiàn)在對同一不動產(chǎn)評估時，不同的評估機(jī)構(gòu)可得出不同甚至相差很大的價值量。在這種情況下，很難為物業(yè)稅提供科學(xué)合理的稅基基礎(chǔ)。發(fā)達(dá)國家的做法是國家制定規(guī)章制度，社會和市場評估機(jī)構(gòu)具體實(shí)施，行政主管部門進(jìn)行有效監(jiān)督，依據(jù)公開、透明、規(guī)范、動態(tài)、易操作的標(biāo)準(zhǔn)，在總體上降低綜合稅率，突出物業(yè)稅作為單一稅種的調(diào)節(jié)作用。

3.3土地出讓制度何去何從我國實(shí)行的土地制度是“批租制”，即土地使用權(quán)歸國家，用地者可以購買一定期限的土地使用權(quán)。土地使用權(quán)出讓金是土地批租時一次性收取的費(fèi)用，等價于土地使用有效年限在經(jīng)濟(jì)上的價值體現(xiàn)。土地批租制給各級政府帶來了豐厚的財源，但也進(jìn)一步導(dǎo)致了土地濫用和房價上漲。開征物業(yè)稅會把土地出讓金歸并入物業(yè)稅按年收取，好處是顯而易見的：一方面，降低了城鎮(zhèn)居民購房置業(yè)的門檻；另一方面也為地方政府帶來穩(wěn)定的稅源。但這樣做也會大大減少當(dāng)前地方政府的財政收入，影響政府提供公共服務(wù)的能力。因此，物業(yè)稅的開征會遇到來自當(dāng)?shù)卣淖枇Α?/p>

第5篇

論文摘 要：隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的日益完善，對我國財政審計工作產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，也給財政審計的下一步發(fā)展提供了新的課題，尤其在財政監(jiān)督體系的不斷發(fā)展壯大下，給財政審計工作帶去了新的機(jī)遇與挑戰(zhàn)。該文就財政審計如何應(yīng)對這一挑戰(zhàn)做出了簡要分析。

現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下的財政審計和財政監(jiān)督，決定了我國財政經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢和取向。隨著財政監(jiān)督體系的逐步確立和基本完善，使我國的財政審計工作產(chǎn)生了巨大變化。

一、對財政監(jiān)督的理解

對財政監(jiān)督的理解存在著三種代表性的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)是從經(jīng)濟(jì)運(yùn)行全過程闡述財政監(jiān)督的含義，以孫家琪主編的《社會主義市場經(jīng)濟(jì)新概念辭典》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認(rèn)為財政監(jiān)督指的是通過財政收支管理活動對有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動和各項(xiàng)事業(yè)進(jìn)行的檢查和督促。另一種觀點(diǎn)是從廣義的角度對財政監(jiān)督的含義進(jìn)行歸納，以顧超濱主編《財政監(jiān)督概論》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認(rèn)為財政監(jiān)督是指政府的財政管理部門以及政府的專門職能機(jī)構(gòu)對國家財政管理對象的財政收支與財務(wù)收支活動的合法性、真實(shí)性、有效性，依法實(shí)施的監(jiān)督檢查，調(diào)查處理與建議反映活動。還有一種觀點(diǎn)是從財政業(yè)務(wù)的角度來闡述財政監(jiān)督的含義，以李武好、韓精誠、劉紅藝著的《公共財政框架中的財政監(jiān)督》提出的財政監(jiān)督的定義為代表，認(rèn)為財政監(jiān)督是專門監(jiān)督機(jī)構(gòu)尤其是財政部門及其專門監(jiān)督機(jī)構(gòu)為了提高財政性資金的使用效益，而依法對財政性資金運(yùn)用的合法性與合規(guī)性進(jìn)行檢查，處理與意見反饋的一種過程，是實(shí)現(xiàn)財政職能的一種重要手段。

二、對財政審計的理解

財政審計是指國家審計機(jī)關(guān)對中央和地方各級人民政府的財政收支活動及財政部門組織執(zhí)行財政預(yù)算的活動所進(jìn)行的審計監(jiān)督。財政審計，又稱財政收支審計，是審計機(jī)關(guān)依照《憲法》和《審計法》對政府公共財政收支的真實(shí)性、合法性和效益性所實(shí)施的審計監(jiān)督。根據(jù)我國現(xiàn)行的財政管理體制和審計機(jī)關(guān)的組織體系，財政收支審計包括本級預(yù)算執(zhí)行審計、下級政府預(yù)算執(zhí)行和決算審計，以及其他財政收支審計。根據(jù)《中央預(yù)算執(zhí)行情況審計監(jiān)督暫行辦法》的規(guī)定，中央預(yù)算執(zhí)行審計主要對財政部門具體組織中央預(yù)算執(zhí)行情況、國稅部門稅收征管情況、海關(guān)系統(tǒng)關(guān)稅及進(jìn)口環(huán)節(jié)稅征管情況、金庫辦理預(yù)算資金收納和撥付情況、國務(wù)院各部門各直屬單位預(yù)算執(zhí)行情況、預(yù)算外收支以及下級政府預(yù)算執(zhí)行和決算等七個方面進(jìn)行審計監(jiān)督。隨著我國公共財政體制框架的建立和完善，財政審計逐步實(shí)現(xiàn)了三個重要轉(zhuǎn)變：一是由收支審計并重轉(zhuǎn)向以支出的管理和使用情況的真實(shí)性、合法性審計為主；二是由主要審計中央本級支出轉(zhuǎn)向中央本級與補(bǔ)助地方支出審計并重；三是財政審計范圍已由傳統(tǒng)的財政決算審計、專項(xiàng)資金審計、稅收和海關(guān)征管審計，擴(kuò)展到預(yù)算執(zhí)行審計、部門決算審計、轉(zhuǎn)移支付審計、稅收和海關(guān)收入審計、政府采購審計、財政績效審計、社會保障審計等。逐步形成了“大財政審計”的概念。大財政審計是財政審計的擴(kuò)展，也是財政審計的補(bǔ)充。

三、財政監(jiān)督中對財政審計的監(jiān)督

20世紀(jì)90年代上半期，中國對原有的財務(wù)會計制度進(jìn)行了一整套重大改革。會計準(zhǔn)則的重要作用不僅得到實(shí)踐工作者的支持，而且也得到了政府財政部門的認(rèn)可。與此同時，中國又全面地推進(jìn)了新稅制改革，稅收的剛性通過立法途徑得到了保證。新稅制規(guī)定，當(dāng)公司的財務(wù)會計制度與國家財經(jīng)規(guī)章制度存在不一致的地方時。稅收征管機(jī)關(guān)在征稅時，應(yīng)以國家財經(jīng)規(guī)章制度的規(guī)定為準(zhǔn)。這一規(guī)定對于理順政府與企業(yè)的關(guān)系，規(guī)范政府與企業(yè)的行為。明確政府與企業(yè)的分配秩序有積極的作用。自實(shí)施財會制度和稅制改革以來，理論界圍繞稅收原則的剛性內(nèi)涵與會計準(zhǔn)則的公允內(nèi)涵的聯(lián)系和區(qū)別進(jìn)行了深入的討論。從歷史發(fā)展的趨勢和邏輯來看。稅收原則體系同會計準(zhǔn)則體系是一致的，二者都應(yīng)體現(xiàn)社會資本和個人資本運(yùn)行的客觀要求。但從某一特定的時期看，稅收原則體系與會計原則體系又是有區(qū)別的。首先，稅收原則由于階級性要求可能會做出某種強(qiáng)制規(guī)定，

但會計準(zhǔn)則體系的階級性要求相對而言并不十分鮮明，審計的準(zhǔn)則無疑應(yīng)是以各項(xiàng)公認(rèn)的會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)的，其實(shí)我國早已有注冊會計師與注冊審計師合一之實(shí)。其次。財政監(jiān)督有獨(dú)立存在的實(shí)體一財政資金言，財政實(shí)體還應(yīng)包括國有資本部分；而審計則沒有獨(dú)立存在的實(shí)體。財政管理的目的應(yīng)是加強(qiáng)財政管理、提高財政資金的運(yùn)行效益；而審計則只是屬于方法論的范疇，審計的階級性并不突出，國家統(tǒng)治的代表——各級政府需要審計，對于微觀經(jīng)濟(jì)單位——公司、企業(yè)來說。加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督管理、完善公司的內(nèi)部審計功能。也是它們管理的重要職能。再者，財政監(jiān)督包括人事監(jiān)督和財經(jīng)監(jiān)督兩方面內(nèi)容，而審計監(jiān)督只有財經(jīng)監(jiān)督之責(zé)，并無人事監(jiān)督之權(quán)。從法律角度看，一級或上級審計機(jī)關(guān)實(shí)施監(jiān)督所依據(jù)的法律準(zhǔn)繩也只能是由立法部門或財政部門所制定的各項(xiàng)財經(jīng)法規(guī)。我國現(xiàn)行的一級審計機(jī)關(guān)對同級財政的審計也只能在預(yù)算法等法規(guī)所規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行。當(dāng)然在這里也可能會有新的情況出現(xiàn)。從長期來看，稅收剛性原則不會脫離會計準(zhǔn)則而孤立發(fā)展，稅收在它的立法時，會不斷地吸收會計準(zhǔn)則演進(jìn)過程中出現(xiàn)的新東西來充實(shí)自己、完善自己。簡言之，稅收剛性既是立法的要求，也會體現(xiàn)會計準(zhǔn)則演進(jìn)中的精華。由于審計監(jiān)督與財政監(jiān)督在我們今后的財政活動中將會出現(xiàn)更多的交叉，而且審計監(jiān)督也有由政府內(nèi)部監(jiān)督模式往人大的獨(dú)立審計模式過渡的趨勢。探索審計監(jiān)督和財政監(jiān)督各自的內(nèi)容、監(jiān)督范圍、監(jiān)督手段、監(jiān)督效率等也將會顯得日益重要。

四、完善財政審計監(jiān)督機(jī)制的必要性

黨的十七大提出要完善公共財政體系，在今后一個相當(dāng)長的時期內(nèi)，我國財政改革與發(fā)展都要圍繞完善公共財政體系這個目標(biāo)努力推進(jìn)。從內(nèi)容上講，公共財政體系包括公共財政收入體系、公共財政支出體系、公共財政預(yù)算體系、公共財政政策體系、公共財政責(zé)權(quán)配置規(guī)則體系、公共財政制度體系、公共財政管理體系和公共財政監(jiān)督體系八個方面。財政部部長謝旭人在全國財政工作會議上表示，在2008年財稅改革穩(wěn)步，推進(jìn)的基礎(chǔ)上，2009年將大力推進(jìn)財稅制度改革。由此可見，將對我國財政審計產(chǎn)生了深刻影響，財政審計面臨著“五新”：一是面臨著新的財稅管理模式和管理內(nèi)容；二是面臨著要確定新的審計客體和審計對象；三是面臨著要運(yùn)用新的審計手段，開展計算機(jī)輔助審計已經(jīng)刻不容緩；四是面臨著要確立新的審計的目標(biāo)，更注重績效審計；五是面臨著要適應(yīng)新的審計環(huán)境，要實(shí)行陽光審計。由此可見，在公共財政制度重構(gòu)過程中，要解決制度缺陷，堵塞各方面的漏洞，不僅需要財政內(nèi)部的檢查監(jiān)督，更重要的還要借助于財政審計的作用。通過財政審計和財政監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)問題和提出建議，促進(jìn)各項(xiàng)公共財政管理制度的完善。

參考文獻(xiàn)

［1］魏長生，查勇.淺談績效審計中存在的問題及對策[J].現(xiàn)代審計與經(jīng)濟(jì)，2009，(5).

［2］徐佳.論轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)時期公共財政監(jiān)督體制的問題和解決途徑[J].山東社會科學(xué)，2008，(12).

第6篇

關(guān)鍵詞：個人所得稅;稅率;工資薪金

一、我國現(xiàn)行個人所得稅稅率模式存在的問題

稅率，稅制設(shè)計的核心要素之一，它是一個國家的直接收入和納稅人稅收負(fù)擔(dān)的大小密切相關(guān)的事情。在改革個人所得稅的進(jìn)一步討論，個人所得稅稅率已成為我過個人所得稅的改革設(shè)計的重點(diǎn)之一。在稅率改革的過程中，效率和公平并重的原則是稅制改革的目標(biāo)。我國的個人所得稅目前采用的是分類，多元個稅稅率的方法進(jìn)行征收，主要存在的問題是以下方面：

（1）個稅勞務(wù)所得的稅率設(shè)計復(fù)雜，有礙稅收公平

根據(jù)中國目前的個人所得稅法，勞動收入按不同的收入段進(jìn)行區(qū)分，進(jìn)行稅率多元化征收，其超額累進(jìn)稅率為3%到45%和5%到35%；其比例稅率為20%。而這樣的稅率設(shè)計導(dǎo)致了個人所得稅累進(jìn)稅率的累退效應(yīng)和稅收負(fù)擔(dān)的橫向不均。舉一個簡單例子，工資、薪金和勞務(wù)報酬均屬于個人所得稅中的勞務(wù)所得稅目，而上述分類所相對應(yīng)的納稅人受到的稅負(fù)是不同的。這樣的復(fù)雜設(shè)計會加大稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理工作量，增加征稅成本，同時也會導(dǎo)致稅負(fù)不均。

（2）個稅資本利得的稅率差異，有礙稅收公平

從90年代至今，居民的收入來源組成越發(fā)復(fù)雜，人們不僅僅只有工薪勞務(wù)收入，利息，股息和紅利等資本所得大有增長的趨勢，占我國個人所得稅的稅源較大比例。然而，利、股、紅同樣都是資本收益，但被劃分成不同的類別，并且它們所適用的稅率也不同，這樣的稅制設(shè)計缺陷會產(chǎn)生納稅人避稅行為，不利于公平稅負(fù)。此外，如財產(chǎn)繼承和股票轉(zhuǎn)讓所得，不包括在征稅范圍，而它們恰好屬于資本所得。這樣的現(xiàn)狀與我們的稅收制度設(shè)計的目的——實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)——是相悖的。

(3)多元稅率設(shè)計會導(dǎo)致避稅行為增加，不利于國家稅收收入

根據(jù)我國目前的《個人所得稅法》，其中包含十一個應(yīng)稅所得項(xiàng)目，而該十一個項(xiàng)目的稅率設(shè)計又不同，所以，在給定應(yīng)稅所得的條件下，不同稅目的稅負(fù)大小不一。在復(fù)雜的現(xiàn)實(shí)情況中，有些個人所得的界定模糊，根據(jù)這樣的稅法界定漏洞，納稅人存在著避稅動機(jī)，將個人所得在稅目之間轉(zhuǎn)移，移花接木。這樣的避稅行為帶來的后果就是國家稅收收入的減少，稅收缺口的擴(kuò)大。

(4)累進(jìn)稅率的邊際稅率高、級次多與稅收制度的復(fù)雜性

采用超額累進(jìn)稅率，主要是為了實(shí)現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的目的，但我國在稅法制度設(shè)計的缺點(diǎn)，它的功能不能有效發(fā)揮，這特別體現(xiàn)在稅率累進(jìn)檔次和累進(jìn)級之間的差距上，我國的檔次較多，而級距較小，設(shè)計的過于復(fù)雜，這樣允許了更大的稅收籌劃空間，所以不利于該組織的財政收入。高邊際稅率的負(fù)面影響對經(jīng)濟(jì)，稅收征管級率過高帶來了很多麻煩。

二、工資薪金稅率設(shè)計

（1）費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)（免征額）

雖然個稅稅率不設(shè)計費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，但是我們認(rèn)為個稅的設(shè)計必須將稅率和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合起來才能更好的發(fā)揮個稅的作用。因此，我們在此首先對費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行討論。我們將2008年的全國收入的統(tǒng)計數(shù)據(jù)將其進(jìn)行分組，可以得到表1結(jié)果。

計算結(jié)果表明，根據(jù)城鎮(zhèn)居民的平均工資收入確定的中位數(shù)（半分點(diǎn)）相應(yīng)的每月工資收入為160867元，該數(shù)據(jù)低于個人所得稅的免征額。三分之二的位點(diǎn)相應(yīng)的收入為每月工資不足2200元，而四分之三對應(yīng)為2600元。根據(jù)陳建東、蒲明的理論，考慮中低層收入的人群，按3500元的生計扣除標(biāo)準(zhǔn)是比較合理的。但是，我們相信在個人所得稅費(fèi)用扣除是確定的，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展繼續(xù)作出相應(yīng)的調(diào)整，以確保將不會受到影響，中等偏下的生活類標(biāo)準(zhǔn)。具體來說，一方面，考慮到個人所得稅費(fèi)用扣除價格調(diào)整的影響，可以直接與居民消費(fèi)價格指數(shù);另一方面，考慮到居民收入分配的帳戶變化，調(diào)整個人所得稅費(fèi)用扣除的金額可以是人民的利益比例。

（2）、關(guān)于邊際稅率

為了培育我國公民的納稅意識，本文認(rèn)為應(yīng)該保留3%的低稅率，從而保證“寬稅基，低稅率”的理念能夠?qū)崿F(xiàn)，而鑒于世界各國在最近十幾年來對個稅稅率的最高邊際稅負(fù)調(diào)低的經(jīng)驗(yàn)，目前我國個稅占財政收入的總比例僅為63%左右，在這一比例是很難發(fā)揮個稅對收入分配的調(diào)節(jié)作用的。因此，根據(jù)表1和表2的數(shù)據(jù)，我們建議最高邊際稅負(fù)參考日本稅率降低到37%這一世界中等水平。

（作者單位：西南財經(jīng)大學(xué)財稅學(xué)院）



參考文獻(xiàn)：

［1］ 崔志坤，個人所得稅稅率的國際比較及中國的選擇，［J］，現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)探討2010（4）；

［2］ 徐海鳴，關(guān)于改革個人所得稅稅率結(jié)構(gòu)的思考，［J］，會計之友2011（5）；

［3］ 馬驍、陳建東、蒲明，我國個人所得稅的征收及調(diào)節(jié)收入差距效果的研究，［J］，財貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2011年（3）.

［4］ 陳建東、蒲明，關(guān)于我國個人所得稅費(fèi)用扣除額的研究，稅務(wù)研究

第7篇

總之，通過財稅等手段加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)，既是貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀、以人為本執(zhí)政理念的重要內(nèi)容，也是轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式、推動人與自然和諧發(fā)展、促進(jìn)生態(tài)文明、關(guān)注代際之間公平與效率的根本措施。因此，我國必須從全局的戰(zhàn)略高度出發(fā)，充分認(rèn)識資源能源的節(jié)約和環(huán)境保護(hù)的重要性，建立環(huán)境友好型和資源節(jié)約型社會，推動經(jīng)濟(jì)社會的綠色發(fā)展和進(jìn)步，促進(jìn)人與自然的和諧發(fā)展。

一、經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變時期研究環(huán)境稅制的理論意義

我國現(xiàn)在處于經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的重要?dú)v史時期，新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)的提出必然會對環(huán)境發(fā)展提出新的要求。因此，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變時期提出構(gòu)建我國環(huán)境稅制這一設(shè)想，不僅有利于市場經(jīng)濟(jì)中對作為納稅人的經(jīng)濟(jì)主體的經(jīng)營利益進(jìn)行調(diào)節(jié)，通過成本補(bǔ)償原則，矯正其負(fù)的外部，從而實(shí)現(xiàn)社會總福利的增加；而且可以為我國環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集建設(shè)資金，促進(jìn)資源與能源的合理開發(fā)與利用。通過稅收政策的調(diào)節(jié)，政府可以鼓勵市場中的經(jīng)濟(jì)主體從事有利于環(huán)境保護(hù)、資源和能源節(jié)約的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動，并鼓勵企業(yè)開發(fā)利用新的技術(shù)和先進(jìn)的工具，加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)的意識。在此基礎(chǔ)上，可以實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變與環(huán)境保護(hù)相互協(xié)調(diào)的局面，從源頭控制以及事后治理這兩個面達(dá)到保護(hù)能源資源和環(huán)境的目的。

環(huán)境稅制度的建設(shè)是國際社會的責(zé)任。從20世紀(jì)七十年代開始，作為福利科學(xué)和制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論基礎(chǔ)的發(fā)源地，西方發(fā)達(dá)國家已經(jīng)開始探討和研究如何使用稅收政策來減少由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展所造成的資源和環(huán)境的損害，并開展了一系列的政策實(shí)踐。如何盡快建立我國目前環(huán)境條件下的政策并付諸于實(shí)踐，以改善環(huán)境在中國的現(xiàn)狀，以實(shí)現(xiàn)將有限的資源合理利用，環(huán)境稅收制度是必不可少的選擇和重要的途徑。

未來的環(huán)境稅，首先應(yīng)鼓勵企業(yè)改變產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，鼓勵生產(chǎn)過程不斷創(chuàng)新，向有利于環(huán)境保護(hù)的方向發(fā)展。另一方面，盡快設(shè)計出一套新的地方官員績效評價的新模型。必須改變“唯GDP增長”的政績觀。如果這個問題不解決，只會讓地方政府繼續(xù)陷入“污染越重，保護(hù)越多”的怪圈。第三，環(huán)境稅的理論不僅適用于工業(yè)，采礦業(yè)和制造業(yè)企業(yè)，也適用于大多數(shù)的畜牧業(yè)和城市機(jī)動車尾氣污染。要不斷開展環(huán)境稅的征收試點(diǎn)城市實(shí)驗(yàn)，同時不能忽略環(huán)境稅的社會功能。要探索盡快將擴(kuò)大到其他領(lǐng)域的社會環(huán)境稅，同樣的原則應(yīng)該是有利于保護(hù)環(huán)境的同時，動員廣大納稅人和熱情的意識。

二、環(huán)境稅對企業(yè)活動的效應(yīng)分析

環(huán)境稅收指的是政府為了實(shí)現(xiàn)某種特定的環(huán)境目標(biāo)、籌措用于環(huán)境保護(hù)的資金、加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)行為人的環(huán)境保護(hù)意識而征收的一系列稅種，以及采取的各種稅收相關(guān)措施。一般來講，稅收收入主要用于政府的財政支出，而環(huán)境稅的主要發(fā)揮對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行指導(dǎo)、調(diào)節(jié)、規(guī)范和約束的功能。其產(chǎn)生的主要效應(yīng)如下：

（一）環(huán)境稅的分配效應(yīng)

一般來說，我們期望能夠通過稅收手段對企業(yè)的行為產(chǎn)生影響，從而鼓勵或者限制企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動。但環(huán)境稅對于分配的影響有其獨(dú)到之處。按照通常的稅收理論，在初始分配的環(huán)節(jié)上，稅收負(fù)擔(dān)一般會落到企業(yè)廠商的身上，但最終稅負(fù)承擔(dān)著可能是國家、企業(yè)廠商，也能是眾多的消費(fèi)者。企業(yè)的性質(zhì)、產(chǎn)品的需求彈性、產(chǎn)品的供給彈性等諸多因素都有可能造成稅負(fù)最后的轉(zhuǎn)嫁，最初有廠商負(fù)擔(dān)的稅負(fù)最終會有一部分轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者或者國家。

在研究環(huán)境稅產(chǎn)生的分配效應(yīng)時，重點(diǎn)應(yīng)該關(guān)注的是額外稅收負(fù)擔(dān)的問題。環(huán)境稅的征收對不同群體會產(chǎn)生不同的影響，并非能導(dǎo)致公平的結(jié)果，就家庭而言，對貧困家庭的影響相對于富裕家庭來說可能會更大一些。如果環(huán)境稅的課稅涉及到生活必需品的話，而且這種生活必需品的替代物非常少，那么貧困家庭所受的影響就更為嚴(yán)重。這樣一來，在設(shè)計環(huán)境稅制的時候，我們就應(yīng)該考慮到環(huán)境稅收對于不同群體、不同階層的影響，不應(yīng)選擇適用范圍較廣是商品作為征稅對象，或者可以用對高收入群體所征收的一部分環(huán)境稅收入用于對低收入群體進(jìn)行補(bǔ)貼，以解決環(huán)境稅造成的分配不公的矛盾。

（二）環(huán)境稅的替代效應(yīng)

在討論過環(huán)境稅收的分配效應(yīng)之后，我們再看看一下該稅種所產(chǎn)生的替代效應(yīng)。替代效應(yīng)是分配效應(yīng)產(chǎn)生的結(jié)果，而分配效應(yīng)是替代效應(yīng)的前提。環(huán)境稅的替代效應(yīng)包括三個方面：第一，資源替代效應(yīng)，指環(huán)境稅會影響到企業(yè)生產(chǎn)者在資源方面的投入。第二，生產(chǎn)替代效應(yīng)，這主要指企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)與產(chǎn)品結(jié)構(gòu)會受到環(huán)境稅收的影響。第三，消費(fèi)替代效應(yīng)，指的是消費(fèi)者對商品的選擇會受到環(huán)境稅收的影響。

（三）環(huán)境稅制具有引導(dǎo)生產(chǎn)的節(jié)能化作用

環(huán)境稅的主要征收標(biāo)準(zhǔn)之一就是環(huán)境保護(hù)費(fèi)用，它主要作用于環(huán)境的污染破壞程度的企業(yè)。如此一來，那些由于高污染、低效益的經(jīng)濟(jì)主體所產(chǎn)生的行為或產(chǎn)品就會被抑制住，最后使得他們退出市場。如果采取實(shí)施環(huán)境稅收的措施，能避免那些小型自然資源開采企業(yè)由于收入低效益低而無力承擔(dān)環(huán)境稅收導(dǎo)致被迫停產(chǎn)的結(jié)果，這可以使得我們國家的資源得到合理的利用和最大化的開發(fā)，并且還能夠?qū)崿F(xiàn)資源節(jié)約和增效的最大化，在安全方面也提供了充足的保障。同時，對于企業(yè)的良好節(jié)能環(huán)保行為，也通過稅收減免來促進(jìn)其發(fā)展，對于我國的資源利用及開發(fā)起到了可持續(xù)發(fā)展的作用。

（四）環(huán)境稅制促使企業(yè)實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略

環(huán)境稅收主要用途意在遏制環(huán)境污染的趨勢。稅收得來的資金可以反而投入與環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目。從而保護(hù)那些由于污染破壞而引起的自然資源流失。然而，我國在將人口、資金、技術(shù)等方面完全孤立起來，這并不是一個合理的選擇。

因此，企業(yè)排污權(quán)的市場化是通過征收環(huán)境稅來實(shí)現(xiàn)的。除了征收環(huán)境保護(hù)稅，還要對于具有排污權(quán)的企業(yè)征收一定量的污染治理費(fèi)。為了控制其治理成本，那些具有排污權(quán)和治理能力的企業(yè)會根據(jù)自身實(shí)際情況制定方案來提高其環(huán)保技術(shù)，升級環(huán)保設(shè)施，主動減少排污甚至消除污染。這樣一來就可以控制企業(yè)的排污權(quán)的需求，會出現(xiàn)排污權(quán)轉(zhuǎn)讓的現(xiàn)象。而生產(chǎn)效益好的企業(yè)必定對于排污量需求量大，他們會通過購買其他企業(yè)的排污權(quán)來實(shí)現(xiàn)自己的生產(chǎn)可持續(xù)性。但是隨著生產(chǎn)的發(fā)展，越來越多的企業(yè)開始考慮成本與收益的關(guān)系問題。當(dāng)環(huán)境的治理成本少于排污收稅的成本時，還會有企業(yè)選擇排污嗎？所以企業(yè)會選擇治理環(huán)境，從而達(dá)到最大化的保護(hù)環(huán)境資源，提高企業(yè)對于資源的利用率，資源無端浪費(fèi)現(xiàn)象大大減少。進(jìn)行可持續(xù)發(fā)展正式需要通過排污權(quán)市場體系化，提高企業(yè)環(huán)保意識，降低排污量來體現(xiàn)的。

綜上所述，推行環(huán)境稅收制度可以促進(jìn)節(jié)能產(chǎn)業(yè)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)資源的可持續(xù)利用；環(huán)境稅收制度的推行可以減少環(huán)境污染總量，并使生態(tài)環(huán)境實(shí)現(xiàn)自我修復(fù)，從另一方面實(shí)現(xiàn)了可持續(xù)發(fā)展。環(huán)境稅收制度的推行還可以使社會對于環(huán)境問題予以重視，從而使環(huán)境保護(hù)成為每個人的責(zé)任，引導(dǎo)人們的行為模式以實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)

[1] 武普照，王倩.排污權(quán)交易的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析[J].中國人口.資源與環(huán)境，2010-12.

[2] 司言武，丁綺彤：國課征噪音稅研究——以航空業(yè)為例[J].經(jīng)濟(jì)論壇，2008-09.

[3] 張青.基于主體功能區(qū)視角的基本公共服務(wù)均等化研究[J].安徽大學(xué)碩士論文，2011-05.

[4] 劉妍.松花江流域水污染災(zāi)害防御的排污權(quán)交易探討[J].寒區(qū)水資源研究， 2008-07.

[5] 張學(xué)剛，李穎.排污權(quán)交易的經(jīng)濟(jì)分析[J].湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報(人文社會科學(xué)版)，2007-03.

[6] 丁蕓.我國環(huán)境稅制改革設(shè)想[J].稅務(wù)研究，2010-01.

[7] 王小軍.排污權(quán)交易制度悖論[J].寧波大學(xué)學(xué)報(人文科學(xué)版)，2005-10.

第8篇

【關(guān)鍵詞】 制度變遷； 營改增； 稅收； 非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)

【中圖分類號】 F810.422 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2017）12-0094-04

2012年1月1日，上海率先開展了營改增試點(diǎn)工作，行業(yè)范圍主要涉及交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，同年9月至12月，試點(diǎn)地區(qū)陸續(xù)增加了北京、江蘇、廣東、湖北等8個試點(diǎn)省（市）。2013年8月，營改增試點(diǎn)工作推向全國，并將廣播影視服務(wù)業(yè)納入試點(diǎn)行業(yè)范圍②。2014年1月新增鐵路運(yùn)輸與郵政服務(wù)業(yè)，同年6月又增加了電信業(yè)。2016年5月1日，營改增試點(diǎn)范圍再次擴(kuò)大，囊括建筑業(yè)、金融業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等幾乎所有行業(yè)，醫(yī)療行業(yè)作為提供醫(yī)療服務(wù)的特殊生活服務(wù)業(yè)也在試點(diǎn)范圍內(nèi)。

目前，我國提供醫(yī)療服務(wù)的機(jī)構(gòu)主要包括非營利性和營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)兩大類，其中非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)占據(jù)絕對主導(dǎo)地位。鑒于醫(yī)療服務(wù)的特殊性，我國政府對賦有公益性質(zhì)的非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)給予了許多的稅收優(yōu)惠政策，以鼓勵其切實(shí)有效地保障人民群眾的生命健康。然而，原有的稅收制度使得非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)產(chǎn)生了許多無法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，一定程度上增加了其經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，不過隨著營改增在醫(yī)療行業(yè)的逐漸落實(shí)，此類長期困擾非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收問題將迎刃而解。

一、非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度的變遷

（一）制度變遷理論

制度變遷研究的主要啟蒙者諾思認(rèn)為：制度變遷是指制度替代、轉(zhuǎn)換的過程，其實(shí)質(zhì)是高效率的制度替代低效率制度的演變過程。制度變遷主要包括強(qiáng)制性制度變遷與誘致性制度變遷兩類[1]，我國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家林毅夫認(rèn)為：強(qiáng)制性制度變遷是指由政府的命令、法律“自上而下”地主導(dǎo)制度發(fā)生變遷的過程；誘致性制度變遷恰好與之相反，是指“自下而上”式的由相關(guān)利益群體自發(fā)倡導(dǎo)的制度變遷的過程。一般而言，我國所發(fā)生的制度變遷幾乎是由政府根據(jù)國家發(fā)展需要與民意而主導(dǎo)的強(qiáng)制性制度變遷過程，此次“營改增”稅收制度改革便是如此。

（二）非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度的變遷過程

我國非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度的變遷主要經(jīng)歷了以下調(diào)整：

1950年和1955年分別下發(fā)的《關(guān)于醫(yī)院診所免征工商業(yè)稅規(guī)定的通知》與《P于貫徹醫(yī)療機(jī)構(gòu)免征工商業(yè)稅的通知》進(jìn)一步擴(kuò)大了原本僅針對公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠范圍，取消了私立醫(yī)院、診所免繳工商統(tǒng)一稅的三個前提條件[2]，即無論是公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)還是私立醫(yī)院或診所，均免繳工商統(tǒng)一稅。

1994年，政府將醫(yī)療服務(wù)納入營業(yè)稅應(yīng)稅對象，并用增值稅與營業(yè)稅替代了原有的工商統(tǒng)一稅。雖然此階段醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)之所得仍然享有免繳營業(yè)稅的稅收優(yōu)惠，但由于稅收計算方式的不同，利用增值稅與營業(yè)稅代替工商統(tǒng)一稅的做法使醫(yī)療行業(yè)的外在稅收環(huán)境發(fā)生了較大變化。

2000年，《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》的出臺，標(biāo)志著我國對非營利性與營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)開始采用不同的稅收征收方式，并規(guī)定：“不按照國家規(guī)定價格取得的醫(yī)療服務(wù)收入不享受免稅政策”。

2009年新醫(yī)改后，我國醫(yī)療機(jī)構(gòu)醫(yī)療衛(wèi)生行為所得的稅收政策再次回轉(zhuǎn)到營業(yè)稅免稅范圍內(nèi)，即無論是營利性還是非營利性的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，均免繳納營業(yè)稅③。針對我國醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)稅收政策的轉(zhuǎn)變過程，如圖1所示。

二、增值稅與營業(yè)稅的基本理論分析

（一）征收范圍與征收環(huán)節(jié)不同

增值稅與營業(yè)稅均屬于流轉(zhuǎn)稅，不過其征收的范圍與環(huán)節(jié)存在差異。增值稅是以流轉(zhuǎn)過程中商品（含應(yīng)稅勞務(wù)）所產(chǎn)生的增值額為計稅依據(jù)，對貨物銷售、進(jìn)口貨物以及修理修配勞務(wù)的個人或單位所實(shí)現(xiàn)的增值金額予以稅金征收的稅種；而營業(yè)稅則是對我國境內(nèi)應(yīng)稅勞務(wù)提供、不動產(chǎn)銷售或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的單位和個人所獲得的營業(yè)金額予以稅金征收的稅種。

（二）稅率與計稅方法不同

增值稅與營業(yè)稅均是按照比例稅率進(jìn)行稅額征收，但兩者在稅率及計稅方法上存在差異。具體而言，增值稅原則上存在基本稅率這一概念，即對不同行業(yè)和企業(yè)實(shí)行單一化的稅率標(biāo)準(zhǔn)，不過也會根據(jù)實(shí)際情況，對部分特殊行業(yè)或產(chǎn)品增設(shè)特定的稅率；營業(yè)稅則是對同一行業(yè)的所有營業(yè)按照相同稅率課稅，不針對不同行業(yè)采取差異性稅率，當(dāng)然，稅法特別規(guī)定的情況除外。

（三）納稅義務(wù)人不同

依據(jù)我國相關(guān)稅法，增值稅的義務(wù)納稅人指的是在我國境內(nèi)進(jìn)行貨物銷售、進(jìn)口貨物以及修理修配勞務(wù)等商業(yè)性活動的個人或單位；而營業(yè)稅的納稅義務(wù)人則是指在我國境內(nèi)從事應(yīng)稅勞務(wù)提供、不動產(chǎn)銷售或者無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等營業(yè)性活動的單位以及個人。

三、非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)現(xiàn)有的稅收制度及存在問題

（一）非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)現(xiàn)有的稅收制度

我國政府為了更好地保障民眾的生命健康，有效促進(jìn)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的發(fā)展，針對性地制定了許多優(yōu)惠的稅收鼓勵政策，依據(jù)《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》《關(guān)于非營利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問題的通知》《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國務(wù)院體改辦等部門關(guān)于城鎮(zhèn)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革指導(dǎo)意見的通知》等文件，本文將醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策整理如下：

1.非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)遵照相關(guān)政策規(guī)定的價格所取得的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)收入可享受免稅待遇，未按照國家規(guī)定價格取得的醫(yī)療服務(wù)收入不得享受這項(xiàng)優(yōu)惠政策。依據(jù)財政部給出的定義，醫(yī)療服務(wù)是指醫(yī)療服務(wù)機(jī)構(gòu)對患者進(jìn)行檢查、診斷、治療、康復(fù)和提供預(yù)防保健、接生、計劃生育等方面的服務(wù)，以及與這些服務(wù)有關(guān)的提供藥品、醫(yī)用材料器具、救護(hù)車、病房住宿和伙食的業(yè)務(wù)[3]。

2.非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)所取得的租賃、培訓(xùn)、投資等收入應(yīng)按相關(guān)規(guī)定繳納相應(yīng)稅收；機(jī)構(gòu)取得的收入中，除了直接用于醫(yī)療衛(wèi)生條件改善的部分，可經(jīng)稅務(wù)部門審核批準(zhǔn)后抵扣其應(yīng)繳納稅收所得款，其余款項(xiàng)按企業(yè)所得稅法征收企業(yè)所得稅；醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的征稅和免稅收入項(xiàng)目應(yīng)分別核算，費(fèi)用分?jǐn)偅环謩e核算的，按征稅項(xiàng)目收入征收企業(yè)所得稅[4]。

3.對于非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)自產(chǎn)自用的制劑可免征增值稅。

4.對于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)藥房分離，成為獨(dú)立藥品零售企業(yè)的，按企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)征收各項(xiàng)稅款。其基本屬性屬于營利性的企業(yè)，是通過藥品銷售實(shí)現(xiàn)自身機(jī)構(gòu)的利益，而期間投入非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的自身建設(shè)中的少部分盈利仍然予以免稅優(yōu)惠，對于剩余盈利則按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行如數(shù)征收。

5.非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)自用的土地、車船及房屋可免征土地使用稅、車船使用稅和房產(chǎn)稅。

6.非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)向依據(jù)國家相關(guān)規(guī)定所設(shè)立的公益性及非營利性組織捐贈的公益或救濟(jì)性捐款可在稅前獲得全額抵扣。

（二）非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)現(xiàn)有稅收制度存在的問題

目前，我國非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)執(zhí)行的稅收制度基本是1994年國家稅收政策改革后所形成的，缺少面向非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的專項(xiàng)稅收立法原則。而隨著民眾醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)需求的快速增長[5]，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的規(guī)模及數(shù)量迅速擴(kuò)大，其所依據(jù)的現(xiàn)有稅收制度逐漸暴露出自身固有的弊端，無法適應(yīng)當(dāng)下醫(yī)療機(jī)構(gòu)自身發(fā)展的需求。

1.稅收制度操作難度大，缺乏執(zhí)行性。依據(jù)財稅〔2000〕42號文件的相關(guān)規(guī)定，對于非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)遵照國家規(guī)定的價格而取得的醫(yī)療服務(wù)收入，可享受免稅優(yōu)惠；對于超出國家規(guī)定價格以外所取得的收入，且未直接用于醫(yī)療條件改善的，需按照企業(yè)所得稅的計稅方法進(jìn)行征收。然而，由于醫(yī)療行業(yè)的技術(shù)門檻較高，醫(yī)療服務(wù)和藥品的價格難以絕對掌控，相關(guān)稅務(wù)人員無法清晰判斷醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)是否超標(biāo)，并且也難以準(zhǔn)確辨別機(jī)構(gòu)所獲得的收入是否直接用作改善醫(yī)療條件，因此，該制度的實(shí)際操作難度非常大，很難對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行準(zhǔn)確的企業(yè)所得稅征收。

2.稅收征收監(jiān)管漏洞大。截至2016年6月底，我國共有醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)98.9萬個，其中，基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)92.7萬個，占全部醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的93.7%④。就目前而言，我國的基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)基本全是非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)（包括社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院和村衛(wèi)生室），而絕大多數(shù)的社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院和村衛(wèi)生室等非營利性基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)都未進(jìn)行稅務(wù)登記，長期處于稅務(wù)部門的監(jiān)管范圍之外，這不僅導(dǎo)致了我國醫(yī)療行業(yè)稅務(wù)登記率水平偏低，也影響了政府的財政收入。

3.非營利性身份界定難。由于我國對非營利性與營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)所執(zhí)行的征稅政策不同，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)可以享受更多的稅收減免或優(yōu)惠政策。因此，為了得到更多的稅收優(yōu)惠政策，許多營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)便想方設(shè)法地與非營利性質(zhì)“掛鉤”。而政府在進(jìn)行機(jī)構(gòu)的性質(zhì)認(rèn)定時也并沒有制定清晰的資質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)，這就造成部分醫(yī)療機(jī)構(gòu)假借非營利性之名惡意避稅，造成大量稅款流失。

4.非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的財務(wù)體制不健全。由于目前我國的非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)絕大多數(shù)是由政府出資興辦的公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)，因此，其一直延續(xù)著傳統(tǒng)事業(yè)單位的財務(wù)體制，并未按照獨(dú)立的經(jīng)營實(shí)體進(jìn)行科學(xué)的會計核算，致使稅務(wù)部門在進(jìn)行計稅時問題重重，難以核算準(zhǔn)確的應(yīng)納金額。

四、營改增對醫(yī)療衛(wèi)生系統(tǒng)的意義

（一）有利于緩解醫(yī)療機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)

目前，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)在價格高昂的診療設(shè)備和中藥制劑的購置方面沒有任何優(yōu)惠的稅收政策扶持（僅僅在疫苗、一級避孕藥品和抗艾滋病等藥品的購置上享受一定程度的稅收優(yōu)惠），而這些必需品的購置往往給醫(yī)療機(jī)構(gòu)帶來許多無法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，大大增加了機(jī)構(gòu)自身的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。實(shí)施營改增后，既可以有效避免對醫(yī)療機(jī)械和藥品重復(fù)征稅，又能夠減少“產(chǎn)出―流通”整個環(huán)節(jié)的稅費(fèi)，相應(yīng)減輕醫(yī)療機(jī)構(gòu)在藥品和醫(yī)療器械購置方面的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，更好地提升醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)狀況，以進(jìn)一步改善院內(nèi)的醫(yī)療條件。以醫(yī)療器械的購置為例，醫(yī)療機(jī)構(gòu)作為營業(yè)稅納稅義務(wù)人，在購買醫(yī)療器械時，無法對該項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，因此承擔(dān)了本應(yīng)由患者承擔(dān)的稅負(fù)，而營改增后，醫(yī)療機(jī)構(gòu)便可對該項(xiàng)稅進(jìn)行有效抵扣，降低自身的經(jīng)濟(jì)成本[6]。

（二）有利于減少個人醫(yī)療支出

長期以來，“看病貴”一直是困擾我國政府與民眾的重大民生難題，這在很大程度上歸咎于我國居民人均可支配收入低以及醫(yī)療自費(fèi)比例高。從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來看，社會整體的醫(yī)療資源有限，醫(yī)療服務(wù)供給遠(yuǎn)低于需求，因此醫(yī)療服務(wù)具有一定的排他性和競爭性特征，這便決定了個人的醫(yī)療費(fèi)用支出受限于個人經(jīng)濟(jì)水平。一般而言，工資和薪金是我國居民個人收入的主要來源，而一旦從中扣除醫(yī)療費(fèi)用后，便很難滿足其他生活支出的需要，嚴(yán)重影響居民生活質(zhì)量的提高。營改增的實(shí)施使個人醫(yī)療衛(wèi)生開支獲得了一定程度的制度支持，并在充分保證公共衛(wèi)生支出穩(wěn)步增長的基礎(chǔ)上，有效緩解個人醫(yī)療衛(wèi)生支出增長過快帶來的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)[7]。

（三）有利于構(gòu)建新的醫(yī)療機(jī)構(gòu)體系

t療衛(wèi)生服務(wù)事關(guān)國計民生，行業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展與民眾的生命健康息息相關(guān)，為了切實(shí)保證醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的公益性與福利性，保障基本醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)和基本藥物的價格低廉、適宜是必然要求。營改增在醫(yī)療系統(tǒng)的執(zhí)行，將會積極促進(jìn)醫(yī)療服務(wù)行業(yè)征稅體系的建立健全，優(yōu)化醫(yī)療機(jī)構(gòu)的整體布局和醫(yī)療資源的配置，尤其是可以有效解決城鄉(xiāng)、區(qū)域之間醫(yī)療資源分布不均衡的局面，緩解農(nóng)村地區(qū)、經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)或落后地區(qū)基本醫(yī)療服務(wù)供給不足的矛盾，助力建成基本醫(yī)療和基本公共衛(wèi)生服務(wù)全覆蓋的新型醫(yī)療衛(wèi)生體系[8]。

五、對策及建議

國際上許多國家已經(jīng)將醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)納入到了增值稅的課稅范圍，并針對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)制定了特定的稅收扶持政策。如美國政府通過稅收優(yōu)惠方式對非營利醫(yī)療機(jī)構(gòu)予以間接投入，包括給予其免稅資格，允許其發(fā)行免稅債券以改善醫(yī)療條件；法國對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)免征所得稅和醫(yī)療服務(wù)增值稅；英國則對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)中的慈善醫(yī)院予以增值稅、所得稅、遺產(chǎn)稅、資產(chǎn)收益稅及其他稅費(fèi)的相應(yīng)減免等[9]。

在充分借鑒國際相關(guān)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，同時結(jié)合我國醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)行業(yè)的現(xiàn)實(shí)情況，提出以下建議以有效推進(jìn)營改增在醫(yī)療行業(yè)的落實(shí)。

（一）國家層面

1.將醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)納入增值稅的征收范圍

將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入增值稅的征收環(huán)節(jié)，用增值稅制取代現(xiàn)有的營業(yè)稅制，實(shí)現(xiàn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)在醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)中間環(huán)節(jié)增值稅的充分抵扣，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)之間融合，有效減輕醫(yī)療機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，理順醫(yī)療機(jī)構(gòu)與上游相關(guān)產(chǎn)業(yè)和下游醫(yī)療服務(wù)消費(fèi)者的關(guān)系，促進(jìn)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)規(guī)范化運(yùn)作，同時消除由于營業(yè)稅和增值稅并行導(dǎo)致的重復(fù)征稅的問題，實(shí)現(xiàn)稅收結(jié)構(gòu)性調(diào)整。

2.開展征管狀況普查，加強(qiáng)監(jiān)管力度

稅務(wù)部門對目前的非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)征管狀況把握不清，我國長期以來也未對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行過系統(tǒng)甄別與統(tǒng)計。因此，我國多數(shù)的鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院、社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心（站）和村衛(wèi)生室游離于稅務(wù)部門的監(jiān)管之外。筆者認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)有必要對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的個數(shù)展開“地毯式”普查，了解納稅登記和申報情況，建立戶籍檔案，加大監(jiān)管力度，健全懲戒措施，將現(xiàn)行游離于稅務(wù)監(jiān)管體系以外的醫(yī)療機(jī)構(gòu)重新納入到稅務(wù)監(jiān)管系統(tǒng)內(nèi)。同時，加強(qiáng)稅務(wù)知識的社會普及，督促單位和個人積極地進(jìn)行稅務(wù)登記，履行納稅義務(wù)。

3.在醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)內(nèi)實(shí)行差異化的稅率政策

在醫(yī)療服務(wù)行業(yè)內(nèi)，針對不同類型的醫(yī)療服務(wù)，采取差異性的稅收政策，以實(shí)現(xiàn)稅收政策的杠桿平衡功能。對于具有公益性質(zhì)的基本醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)，可予以其較低稅率或免稅的稅收優(yōu)惠政策，以此激發(fā)社會力量參與此類服務(wù)的提供，減輕政府財政的壓力，提升基本醫(yī)療服務(wù)效率；對于非基本醫(yī)療服務(wù)、醫(yī)療機(jī)構(gòu)自主定價的服務(wù)或特需醫(yī)療服務(wù)，按照市場實(shí)際情況，合理制定價格，并按照現(xiàn)代服務(wù)類行業(yè)的通行增值稅稅率予以正稅，以保證醫(yī)療行業(yè)稅收的穩(wěn)定性，促進(jìn)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)體系的良性發(fā)展。

4.構(gòu)建平等的稅收法治環(huán)境，促進(jìn)市場作用的發(fā)揮

一方面，對醫(yī)療行業(yè)本身來說，我國目前對于非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策顯著優(yōu)于營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)，這便使得市場規(guī)模原本較小的營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)處于更加劣勢的市場競爭地位。因此，在實(shí)施營改增的過程中，應(yīng)著重考慮不同性質(zhì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)間稅收政策的公平性，即無論是稅收優(yōu)惠還是一般納稅，不區(qū)分醫(yī)療服務(wù)提供主體的性質(zhì)（營利性還是非營利性），僅針對不同類型的醫(yī)療服務(wù)采取差異化的稅率征收政策，切實(shí)保證各類醫(yī)療機(jī)構(gòu)在公平的市場氛圍內(nèi)良性競爭，從而實(shí)現(xiàn)社會整體醫(yī)療服務(wù)水平和質(zhì)量的提升。

另一方面，就不同行業(yè)來說，在資本自由流動的前提下，由于醫(yī)療行業(yè)本身具備的高風(fēng)險、高成本特征，如果再加上稅收負(fù)擔(dān)的比例高于其他行業(yè)，則必然導(dǎo)致醫(yī)療行業(yè)的投資收益率低于社會平均利潤率，一定程度上減少了該行業(yè)社會資金的流入。因此，政府必須根據(jù)醫(yī)療行業(yè)自身的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)來確定其納稅義務(wù)，對醫(yī)療服務(wù)的課稅給醫(yī)療機(jī)構(gòu)帶來的成本應(yīng)只限于納稅額，并避免因課稅而增加醫(yī)療機(jī)構(gòu)的其他交易成本。

（二）醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)層面

1.財務(wù)管理方面

在增值稅制度中，納稅義務(wù)人分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人兩類。當(dāng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人時，機(jī)構(gòu)僅能開具普通發(fā)票，無權(quán)開具增值稅專用發(fā)票；當(dāng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)被認(rèn)定為一般納稅人時，機(jī)構(gòu)只有取得合法有效的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，才能進(jìn)行稅額抵扣，減少機(jī)構(gòu)稅務(wù)負(fù)擔(dān)。而常規(guī)運(yùn)行中，醫(yī)療機(jī)構(gòu)因其經(jīng)濟(jì)規(guī)模通常被認(rèn)定為一般納稅人，因此，在營改增后的經(jīng)濟(jì)活動中，醫(yī)療機(jī)構(gòu)應(yīng)重視供應(yīng)商檔案管理，向可以開具合法增值稅專用發(fā)票的產(chǎn)品供應(yīng)商采購商品，并簽訂相應(yīng)的采購合同；同時，強(qiáng)化對機(jī)構(gòu)內(nèi)財務(wù)人員的專業(yè)培訓(xùn)，深化其對營改增含義的認(rèn)識和改革中相關(guān)優(yōu)惠政策的把握，最大限度地減輕醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，促進(jìn)機(jī)構(gòu)健康可持續(xù)發(fā)展。

2.會計核算方面

營改增的落實(shí)可以有效解決醫(yī)療機(jī)構(gòu)被重復(fù)征稅的問題，顯著減輕機(jī)構(gòu)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，醫(yī)院可以將節(jié)省下的稅款用于改善自身的醫(yī)療條件，提升院內(nèi)的科研和醫(yī)療服務(wù)水平。較于營改增前醫(yī)院所繳納的營業(yè)稅稅種，增值稅的會計核算更為復(fù)雜，其采取的是對進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣制，會計核算從收付實(shí)現(xiàn)制變更為權(quán)責(zé)發(fā)生制，涉及到的會計核算科目也相應(yīng)增多，因此，醫(yī)療機(jī)構(gòu)必須提高對自身會計核算業(yè)務(wù)的要求。營改增執(zhí)行后，在收支核算方面，醫(yī)療機(jī)構(gòu)的財務(wù)部門需及時補(bǔ)建完成增值稅明細(xì)賬，對增值稅專用發(fā)票一一核對其相關(guān)信息；在日常賬目往來方面，應(yīng)著重核對收支賬目較原有政策發(fā)生的變化；在科研項(xiàng)目方面，在科研項(xiàng)目引進(jìn)時注意款項(xiàng)的換算，以不含稅的款項(xiàng)入賬與增值稅的計算[10]。

3.涉稅納稅方面

第一，需設(shè)置專門負(fù)責(zé)核算、申報和繳納等增值稅管理的崗位，如江蘇試點(diǎn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)普遍有財務(wù)業(yè)務(wù)骨干任增值稅辦稅員；第二，及時改進(jìn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的票據(jù)管理方法，調(diào)整增值稅票據(jù)的購買及使用等責(zé)任程序；第三，在制作賬目憑證時，依據(jù)稅務(wù)票據(jù)的相關(guān)審核要求，明確統(tǒng)一的會計分錄；第四，保證賬簿登記信息與稅務(wù)信息的一致性，方便隨時查詢。此外，醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)的財務(wù)部門需進(jìn)行定期審核與不定期抽查財務(wù)工作，及時改進(jìn)存在的問題和不足，充分實(shí)現(xiàn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收管理效益最大化。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 張佑林，陳朝霞.江浙工業(yè)化模式的形成機(jī)理：企業(yè)家主導(dǎo)下的制度創(chuàng)新增長模式[J].經(jīng)濟(jì)論壇，2011（8）：53-57.

[2] 湯潔茵，劉劍文.新醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革中醫(yī)療稅收制度的立法改進(jìn)[J].涉外稅務(wù)，2009（9）：17-21.

[3] 李.我國醫(yī)療服務(wù)價格規(guī)制的理論與實(shí)證分析[D].山東大學(xué)博士學(xué)位論文，2007.

[4] 何欽強(qiáng).醫(yī)療機(jī)構(gòu)改革的稅法問題研究[M]//劉劍文.財稅法論叢（第2卷）.北京：法律出版社，2003：38.

[5] 唐圣春，樂虹，郝敏.中美醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類管理的比較研究[J].衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究，2005（11）：23-24.

[6] 劉柏惠.增值稅擴(kuò)圍背景下醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收制度選擇[J].地方財政研究，2015（6）：57-63.

[7] 商曉.我國政府購買醫(yī)療服務(wù)的必要性研究[D].東北財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文，2015.

[8] 方學(xué)敏.“營改增”擴(kuò)圍對醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收制度的影響[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊，2016（19）：63-64.

第9篇

關(guān)鍵詞：最優(yōu)商品稅最優(yōu)所得稅中國稅制

一、最優(yōu)稅收理論的基本思想和方法

談及最優(yōu)稅收理論，首先要對“什么是最優(yōu)稅收”進(jìn)行概念上的界定。歷史上諸多經(jīng)濟(jì)學(xué)家對稅收制度的理想特征的看法中，倍受關(guān)注的當(dāng)數(shù)亞當(dāng)。斯密在其《國富論》中提出的平等、確定、便利、最少征收成本四原則，以及瓦格納在其《財政學(xué)》中提出的四項(xiàng)九目原則等等（1）。而對當(dāng)代經(jīng)濟(jì)學(xué)家來說，由于效率與公平問題業(yè)已成為經(jīng)濟(jì)學(xué)探討中的兩大主題，因此，理想的稅收政策通常都是在馬斯格雷夫（2）所提出的三大標(biāo)準(zhǔn)的框架內(nèi)，即：（1）稅收公平標(biāo)準(zhǔn)（盡管公平對不同的人來說意義各不相同）；（2）最小行政成本標(biāo)準(zhǔn)；（3）最小負(fù)激勵效應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，即稅收效率標(biāo)準(zhǔn)。

困難在于，對一個特定的稅種或某個稅收政策建議來說，往往只能滿足其中的某一標(biāo)準(zhǔn)而無法滿足其他標(biāo)準(zhǔn)。比如，累進(jìn)的個人所得稅易于滿足稅收公平標(biāo)準(zhǔn)，卻會對勞動供給產(chǎn)生負(fù)激勵；增值稅總體上對勞動供給不會產(chǎn)生負(fù)激勵，但卻很難符合稅收公平標(biāo)準(zhǔn)。

最優(yōu)稅收理論文獻(xiàn)對最優(yōu)稅收評價的基本方法是，借助現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)分析方法，運(yùn)用個人效用和社會福利的概念，在賦予各個標(biāo)準(zhǔn)不同權(quán)重的基礎(chǔ)上，將這些標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一于惟一的標(biāo)準(zhǔn)之中。

在現(xiàn)代福利經(jīng)濟(jì)學(xué)中，社會福利取決于個人效用的高低，以及這些效用的平等分配程度。一般假定，當(dāng)效用的不平等程度遞增時，社會福利下降。從這個意義上說，社會福利可以反映稅收公平的思想，即導(dǎo)致不平等程度降低的稅收是公平的。因此，最大化社會福利蘊(yùn)含了稅收公平標(biāo)準(zhǔn)。

就稅收行政成本最小化標(biāo)準(zhǔn)來說，較高的稅收行政成本意味著更多的稅收收入用在政府服務(wù)方面，從而使個人效用和社會福利降低。同樣，就最小負(fù)效應(yīng)激勵標(biāo)準(zhǔn)來說，如負(fù)效應(yīng)激勵大，工作積極性就會減弱就會扭曲經(jīng)濟(jì)，使人們的效用水平和社會福利水平降低。

于是，馬斯格雷夫意義上的最優(yōu)稅制的三大標(biāo)準(zhǔn)就可以轉(zhuǎn)化為社會福利的不同側(cè)面，不同的稅收政策可以用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)加以比較和衡量，也就是說，能夠帶來最大社會福利水平的稅收政策就是最好的政策。

以上便是最優(yōu)稅收理論的主要思想之一。由于很難將稅率與稅收行政成本之間的關(guān)系加以模型化，所以上述思想并非總是貫徹始終。經(jīng)濟(jì)學(xué)家們往往在其分析中忽略稅收行政成本問題，多把最優(yōu)稅收理解成兼顧效率與公平的稅收。然而，忽略稅收行政成本的最優(yōu)稅收理論畢竟是一個重大的缺陷。（3）

二、最優(yōu)商品稅

最優(yōu)商品課稅問題的現(xiàn)代分析最早起源于拉姆齊（Ramsey，1927）的創(chuàng)造性貢獻(xiàn)。根據(jù)對完全競爭市場中的單一家庭經(jīng)濟(jì)的分析考察，拉姆齊指出：最優(yōu)稅制應(yīng)當(dāng)使對每種商品的補(bǔ)償需求均以稅前狀態(tài)的同等比例下降為標(biāo)準(zhǔn)。這是拉姆齊法則的標(biāo)準(zhǔn)闡述。通過對用來推導(dǎo)拉姆齊法則的經(jīng)濟(jì)施加進(jìn)一步的約束，即假定課稅商品之間不存在交叉價格效應(yīng)，鮑莫爾和布萊德福特（BaumolandBradford，1970）推導(dǎo)出逆彈性法則：比例稅率應(yīng)當(dāng)與課稅商品的需求價格彈性成反比例。這一法則的政策含義是十分明顯的，即生活必需品（因?yàn)樗鼈兊男枨髢r格彈性很低）應(yīng)當(dāng)課以高稅，而對奢侈品則課以輕稅。但這樣一來，就暴露了一個十分嚴(yán)重的問題，它忽略了收入分配具有內(nèi)在的不公平性。

為改變拉姆齊法則置分配公平于不顧的境地，理所當(dāng)然應(yīng)當(dāng)對其加以適當(dāng)?shù)募m正。戴蒙德和米爾利斯（DiamondandMirrlees，1971）率先在最優(yōu)商品稅率決定中引入公平方面的考慮，并且將拉姆齊法則中的單個家庭經(jīng)濟(jì)擴(kuò)展至多個家庭經(jīng)濟(jì)中。他們指出：在需求獨(dú)立的情況下，一種商品的最優(yōu)稅率不僅取決于其需求價格的逆彈性，而且取決于它的收入彈性。這意味著，對許多價格彈性和收入彈性都較低的商品來說，應(yīng)當(dāng)將實(shí)行高稅率的分配不公問題和實(shí)行低稅率的效率損失問題進(jìn)行比較，最有意義的改變應(yīng)當(dāng)是使那些主要由窮人消費(fèi)的商品數(shù)量減少的比例比平均水平低。或者說，基于公平的考慮，對于高收入階層尤其偏好的商品無論彈性是否很高也應(yīng)確定一個較高的稅率；而對低收入階層尤其偏好的商品即便彈性很低也應(yīng)確定一個較低的稅率（4）。

值得重視的是，對拉姆齊法則的修正需要注意兩個方面的問題：首先，對那些既非富人也非窮人特別偏好的商品，仍可以遵循拉姆齊法則行事。其次，盡管有人辯稱商品稅無須承擔(dān)收入分配職能，收入分配問題只應(yīng)由所得稅解決，但實(shí)際情況并非如此。事實(shí)上，出于顯示身份、自尊、習(xí)俗等多方面的原因，現(xiàn)實(shí)中確實(shí)存在著不少收入彈性高而價格彈性低的商品（如鉆石、名畫、豪宅等）這就提供了通過對這些商品課稅以改進(jìn)收入分配的可能性。

近年來，有關(guān)最優(yōu)稅收的研究開始出現(xiàn)一種把理論分析應(yīng)用于實(shí)際數(shù)據(jù)的趨向。這主要有兩方面的原因：首先，最優(yōu)稅收理論所推導(dǎo)的稅收規(guī)則僅僅表明了最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)的一般情形，它們并沒有明確的指導(dǎo)意義。其次，稅收理論分析的目的在于提供實(shí)際政策建議，為此，稅收規(guī)則必須能夠運(yùn)用于數(shù)值分析，最終的最優(yōu)稅收值應(yīng)可以計算。最優(yōu)稅率的數(shù)值分析體現(xiàn)了執(zhí)行上述計劃在技術(shù)方面取得的進(jìn)展。

目前有關(guān)最優(yōu)商品稅的數(shù)值分析仍處于起步階段，所做的工作集中在針對數(shù)目較少的商品組別的分析上，而且還沒有哪種數(shù)值分析的答案能夠完全推廣到一般的情形。從已有成果看，有重要指導(dǎo)意義的結(jié)論主要有兩個：一是最優(yōu)稅收能夠通過對生活必需品實(shí)行補(bǔ)貼而實(shí)現(xiàn)有意義的再分配；二是對公平問題的關(guān)切越強(qiáng)烈，商品稅率就越不是單一稅率（5）。

三、最優(yōu)所得稅

談及所得稅問題，我們立即面臨有名的“做蛋糕”與“切蛋糕”之間的權(quán)衡問題。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，所得稅是為滿足公平目標(biāo)而有效實(shí)施再分配的手段；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，所得稅的課征是對勞動供給和企業(yè)精神的一種主要抑制因素，特別是當(dāng)邊際稅率隨著所得的增加而增加的時候。最優(yōu)所得稅理論旨在分析和解決所得課稅在公平與效率之間的權(quán)衡取舍問題。

關(guān)于最優(yōu)所得稅的主要論文出自米爾利斯（Mirrlees，1971），他研究了非線性所得稅的最優(yōu)化問題。米爾利斯模型在所得稅分析中的價值在于它以特定方式抓住了稅制設(shè)計問題的性質(zhì)。首先，為了在稅收中引入公平因素，米爾利斯設(shè)想無稅狀態(tài)下的經(jīng)濟(jì)均衡具有一種不公平的所得分配。所得分配由模型內(nèi)生而成，同時每個家庭獲取的所得各不相同。其次，為了引進(jìn)效率方面的考慮，所得稅必須影響家庭的勞動供給決策。此外，經(jīng)濟(jì)要具有充分靈活性，以便不對可能成為問題答案的稅收函數(shù)施加任何事先的約束。米爾利斯的模型是集合上述要素的一種最為簡單的描述。

米爾利斯模型得出的重要的一般結(jié)果是：（1）邊際稅率應(yīng)在0與1之間；（2）有最高所得的個人的邊際稅率為0；（3）如果具有最低所得的個人按最優(yōu)狀態(tài)工作，則他們面臨的邊際稅率應(yīng)當(dāng)為0.毫無疑問，第二點(diǎn)結(jié)論是最令人感到驚奇的。不過，這一結(jié)論的重要性也許不在于告訴政府應(yīng)該通過削減所得稅表中最高所得部分的稅率，以減少對最高收入者的作用；其重要性更在于它表明最優(yōu)稅收函數(shù)不可能是累進(jìn)性的，這就促使人們必須重新審視利用累進(jìn)所得稅制來實(shí)現(xiàn)再分配的觀念。也許說，要使得關(guān)注低收入者的社會福利函數(shù)最大化，未必需要通過對高收入者課重稅才能實(shí)現(xiàn)，事實(shí)上，讓高收入承擔(dān)過重的稅負(fù)，其結(jié)果可能反而使低收入者的福利水平下降。

由于米爾利斯的非線性模型在分析上十分復(fù)雜，其結(jié)論也只是提供給我們關(guān)于政策討論的指導(dǎo)性原則。為了得到最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)的更詳細(xì)情況，有必要考察數(shù)值方面的分析。米爾利斯根據(jù)他所建立的模型，計算出完整的最優(yōu)所得稅率表。從結(jié)果看，高所得的邊際稅率的確變得很低，但并未達(dá)到0.同時低所得的平均稅率均為負(fù)，從而低收入者可以從政府那里獲得補(bǔ)助。托馬拉（Tuomala，1990）所做的數(shù)值分析則進(jìn)一步表明，接近最高所得的邊際稅率可能遠(yuǎn)不是0，這意味著最高所得的邊際稅率為零的結(jié)果只是一個局部結(jié)論。從政策目的上看，基于米爾利斯模型所得出的重要結(jié)論有：（1）最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)近似于線性，即邊際稅率不變，所得低于免稅水平的人可獲得政府的補(bǔ)助。（2）邊際稅率相當(dāng)?shù)汀＃?）（3）所得稅實(shí)際上并非一個縮小不平等的有效工具。

斯特恩（Stern，1976）根據(jù)一些不同的勞動供給函數(shù)、財政收入的需要和公平觀點(diǎn)，提出了最優(yōu)線性所得稅模型。他得出的結(jié)論是，線性所得稅的最優(yōu)邊際稅率隨著閑暇和商品之間的替代彈性的減小而增加，隨著財政收入的需要和更加公平的評價而增加。這意味著，人們對減少分配不平等的關(guān)注越大，則有關(guān)的稅率就應(yīng)越高，這一點(diǎn)是與我們的直覺相符的。另一方面，最優(yōu)稅率與勞動供給的反應(yīng)靈敏度、財政收入的需要和收入分配的價值判斷密切相關(guān)，假如我們能夠計算或者確定這些參數(shù)值，我們就可以計算出最優(yōu)稅率。因此，斯特恩模型對最優(yōu)所得稅制的設(shè)計具有指導(dǎo)意義。

四、最優(yōu)稅收理論的政策啟示

由于最優(yōu)稅收理論標(biāo)準(zhǔn)模型是在嚴(yán)格的假設(shè)條件下得出的特殊結(jié)論，因此，它所提供的仍然只是“洞察力”，而不是具體的政策建議，不能被當(dāng)作一般規(guī)則來使用。最優(yōu)稅收理論的已有進(jìn)展可以為我們提供如下的政策啟示：

1.我們需要重新認(rèn)識所得稅的公平功能，并且重新探討累進(jìn)性所得稅制的合理性。傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為：在改善收入分配公平方面，所得稅具有商品稅不可比擬的優(yōu)越性；甚至于在實(shí)現(xiàn)效率方面，所得稅也較商品稅為優(yōu)。只是由于所得稅在管理上的復(fù)雜性，才導(dǎo)致商品稅的廣泛采用。然而，米爾利斯（Mirrlees，1971）基于其理論模型所做的數(shù)值分析表明，所得稅在改善收入不平等方面的功能并不像人們設(shè)想得那么好。這一認(rèn)識的重要性在于，一方面，我們需要重新挖掘商品稅的公平功能；另一方面，如果商品稅和所得稅在實(shí)現(xiàn)公平分配方面的能力都很有限的話。那么，出于公平方面的更多考慮，我們是否應(yīng)該把目光更多地投向那些小稅種，如財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)與贈與稅等？

對累進(jìn)個人所得稅制，不僅在微觀方面被寄予公平分配的厚望，而且在克服宏觀經(jīng)濟(jì)波動方面也被委以重任。但最優(yōu)所得稅的理論探討和數(shù)值分析都表明：最優(yōu)稅收函數(shù)不可能是累進(jìn)的。最高收入者的邊際稅率不應(yīng)最高而應(yīng)為零；除端點(diǎn)外，最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)近似于線性。另外，根據(jù)弗里德曼的負(fù)所得稅方案和米爾利斯的最優(yōu)所得稅的數(shù)值分析結(jié)果，負(fù)所得稅方案不僅在實(shí)現(xiàn)公平方面有其誘人之處，而且在把效率問題同時納入稅制設(shè)計的范疇中時，它也仍然富有吸引力。

2.稅制改革應(yīng)綜合考慮效率與公平兩大目標(biāo)。最優(yōu)稅收理論的重要貢獻(xiàn)之一是把效率與公平問題納入經(jīng)濟(jì)分析框架之中。在效率與公平之間的確難免會發(fā)生沖突，但是，效率與公平目標(biāo)之間也并非總是互不相容的，比如米爾利斯的最優(yōu)所得稅模型就向我們展示了這一點(diǎn)。我們有必要，也有可能通過對各種稅收的具體組合，達(dá)到兼顧效率與公平的目的。

3.完全競爭經(jīng)濟(jì)是最優(yōu)稅收理論標(biāo)準(zhǔn)模型的主要假設(shè)條件之一，這種假設(shè)條件適合于市場機(jī)制發(fā)揮較為充分的西方發(fā)達(dá)國家，卻可能不適合差異很大的發(fā)展中國家經(jīng)濟(jì)。對發(fā)展中國家來說，其主要目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是掃清影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展的障礙，動員各種資源提高經(jīng)濟(jì)增長率，這與發(fā)達(dá)國家的改善收入分配、平衡公平和效率的目標(biāo)之間存在區(qū)別。因此，在借鑒最優(yōu)稅收理論進(jìn)行稅制設(shè)計時，在公平和效率的選擇方面要與西方國家有所差別。從模型設(shè)定上，這意味著用于度量公平和效率的社會福利函數(shù)在選擇形式上的區(qū)別。

4.如果要在實(shí)踐中實(shí)行最優(yōu)稅收理論所推導(dǎo)的各種規(guī)則，可能需要對財稅制度進(jìn)行大幅度的改革，但這不太現(xiàn)實(shí)。基于這一考慮，許多國家選擇的是漸進(jìn)式的政策改革，即逐漸增減某些稅種和調(diào)整某些稅率。另外一個富有啟示性意義的結(jié)論是，改革過程中可能產(chǎn)生暫時性的無效率。這表明，政策改革之路可能不會一帆風(fēng)順。

參考文獻(xiàn)：

1.鄧力平：《優(yōu)化稅制理論與西方稅制改革新動向》，《稅務(wù)研究》1998年第2期。

2.黃春蕾：《20世紀(jì)80年代以來西方最優(yōu)稅收實(shí)證理論發(fā)展述評》，《稅收研究》2002年第1期。

3.馬斯格雷夫：《財政理論與實(shí)踐》，鄧力平等譯，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社2003年版。

4.加雷斯。D.邁爾斯：《公共經(jīng)濟(jì)學(xué)》，中譯本，人民出版社2001年版。

5.米爾利斯（Mirrlees，J.A），Anexplorationinthetheoryofoptimunincometaxation，ReviewofEconomicStudies，1971.

6.張馨、楊志勇等：《當(dāng)代財政與財政學(xué)主流》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社2000年版。

（1）參見張馨、楊志勇等：《當(dāng)代財政與財政學(xué)主流》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社2000年版，第5章。

（2）參見馬斯格雷夫：《財政理論與實(shí)踐》，鄧力平等譯，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社2003年版。

（3）將稅收行政成本標(biāo)準(zhǔn)納入最優(yōu)稅收理論體系的規(guī)范和實(shí)證分析的最新進(jìn)展，參見黃春蕾：《20世紀(jì)80年代以來西方最優(yōu)稅收實(shí)證理論發(fā)展評述》，《稅收研究》2002年第1期。

（4）參見鄧力平：《優(yōu)化稅制理論與西方稅制改革新動向》，《稅務(wù)研究》1998年第2期。

第10篇

論文關(guān)鍵詞：財政支出結(jié)構(gòu)，優(yōu)化路徑文獻(xiàn)綜述

一、關(guān)于財政支出結(jié)構(gòu)優(yōu)化的基本認(rèn)識

建國60余年回顧、改革開放30余年反思、分稅制改革15余年評價以及近年國際經(jīng)濟(jì)危機(jī)的突發(fā)，這一連串的事件都折射出一個強(qiáng)烈的信息，那就是轉(zhuǎn)變發(fā)展方式，尋找最適合中國的發(fā)展道路是至死不渝的任務(wù)，尤其是怎么樣從動態(tài)、合理、協(xié)調(diào)可持續(xù)的角度去思考未來我國財稅改革的方向、優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)，更是一個歷史性、國際化、很難給出明確定義的難題，因此在已有科研文獻(xiàn)成果的基礎(chǔ)上形成新思路、新判斷，提出新建議，是創(chuàng)新性財政的必經(jīng)之路, 因?yàn)槿魏晤I(lǐng)域里前沿理論新的倡導(dǎo)恰恰是歷史懷疑主義的結(jié)果。

從諸多改革的實(shí)效看，在公共財政框架逐步完善中，稅收收入部分的理論研究已趨于成熟，特別是1994年的分稅制改革以后，中央和地方的財力劃分是相對明確的。在理論界有關(guān)最優(yōu)稅制的分析框架伴隨著拉姆齊（1927）[③]對最優(yōu)商品稅和mirrless（1971）[④]對收入稅的討論而基本形成，因此雜志網(wǎng)，相對于已成型的有關(guān)政府稅收收入的制度和研究而言，目前各國政府的財政研究工作均傾向于最優(yōu)財政支出規(guī)模的選擇、支出結(jié)構(gòu)的調(diào)整和支出資金的績效監(jiān)督等方面的研究。

我黨的十七大報告明確指出：構(gòu)建有利于科學(xué)發(fā)展的財稅制度，加大公共服務(wù)領(lǐng)域投入。同時，在近幾年的中央經(jīng)濟(jì)工作會議也強(qiáng)調(diào)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展方向：更加注重推動經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。我們逆向思考，這些政策性導(dǎo)向恰恰說明我國各級政府財政支出規(guī)模、支出結(jié)構(gòu)以及效率都存在不完全合規(guī)、不合法、不合理的嚴(yán)重問題，因此尋找最優(yōu)的財政支出規(guī)模（財政的邊界問題等）、優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)（提高民生財政支出等等）以及提高財政資金效率（績效預(yù)算改革等等）也就形成了目前我國公共財政制度改革的主要內(nèi)容。同樣，這一連串問題的解決方法和機(jī)制設(shè)計都需要我們回歸到大量的文獻(xiàn)中去尋求答案。

二、多視角的支出結(jié)構(gòu)優(yōu)化研究文獻(xiàn)綜述

縱觀國內(nèi)外財政支出結(jié)構(gòu)的研究文獻(xiàn)，可謂是卷帙浩繁。相關(guān)的實(shí)證分析從最初的財政支出對經(jīng)濟(jì)增長的影響到目前財政支出自身績效評價體系的逐步完善，對于優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)問題，各國都在比較適合國情的財政支出結(jié)構(gòu)模式上摸索前行，但理論滯后于實(shí)踐的現(xiàn)象卻在財政支出領(lǐng)域體現(xiàn)的淋漓盡致，其間的文獻(xiàn)研究方式也是多視角的。

（一）從政府支出性質(zhì)、結(jié)構(gòu)和波動對經(jīng)濟(jì)增長影響的角度進(jìn)行研究

對于發(fā)達(dá)國家或發(fā)達(dá)地區(qū)的實(shí)證研究表明（主要體現(xiàn)于國外文獻(xiàn)）：生產(chǎn)性支出比重的提高能促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長；相對而言，針對發(fā)展中國家的研究結(jié)論則較為凌亂復(fù)雜，目前沒有形成統(tǒng)一結(jié)論。

1、國外研究塵埃落定

在國外的相關(guān)研究多是考察國際或國家財政層面并且已經(jīng)形成基本共識：盡管個別研究否定了政府性消費(fèi)，但基本強(qiáng)調(diào)生產(chǎn)性支出及其比重對經(jīng)濟(jì)增長的重要性（Landau，1983；Aschauer，1989；Easterly，1993)。Aschauer（1989，1991）的一系列研究發(fā)現(xiàn)政府生產(chǎn)性支出比重的提高對促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長是有益的。但是Barro（1990，1992）[⑤]發(fā)現(xiàn)政府支出規(guī)模與經(jīng)濟(jì)增長率呈負(fù)相關(guān)關(guān)系，他在拉姆齊模型中引入政府支出解釋政府生產(chǎn)性支出提供公共物品或解決市場擁擠問題并對98個國家1960-1985年的數(shù)據(jù)測度了公共投資比重對經(jīng)濟(jì)增長的貢獻(xiàn)，其理由是政府消費(fèi)對經(jīng)濟(jì)造成了扭曲。隨后ShantayananDevarajan（1996）[⑥]從反面強(qiáng)調(diào)了生產(chǎn)性支出的重要性，他們首先利用內(nèi)生增長分析框架分別討論了公共支出中為生產(chǎn)性支出和非生產(chǎn)性支出與經(jīng)濟(jì)增長的關(guān)系，不僅取決于支出各項(xiàng)資金的效率，還依賴于支出項(xiàng)目在總量中所占的份額，即支出結(jié)構(gòu)彈性問題，接著對43個發(fā)展中國家20年的數(shù)據(jù)進(jìn)行了測度并發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)的生產(chǎn)性支出在總支出中的比例與經(jīng)濟(jì)增長負(fù)相關(guān),而非生產(chǎn)性支出卻與經(jīng)濟(jì)增長正相關(guān)，這是由于這些發(fā)展中國家的資本性支出已超過限度從而造成財政資金的錯誤配置問題。這一研究補(bǔ)充了由于國家發(fā)展程度細(xì)分形成了支出結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟(jì)增長的關(guān)系變化。同時雜志網(wǎng)，Gupta(2005)繼續(xù)對39個低收入國家的數(shù)據(jù)進(jìn)行回歸分析后發(fā)現(xiàn),將財政支出主要用于人員工資的國家具有較低的經(jīng)濟(jì)增長率,而將財政支出主要用于資本品和非工資的國家的經(jīng)濟(jì)增長率較高。

2、國內(nèi)探討方興未艾

而我國作為發(fā)展中國家，隨著公共財政制度的確立這方面的研究才逐步興起，而且隨著各時期相關(guān)政策制度的變化，其實(shí)證分析的結(jié)論也是“與時俱進(jìn)”的，但針對政府支出規(guī)模的基本共識是政府支出對經(jīng)濟(jì)增長的負(fù)向阻礙作用（趙志耘，1991；郭慶旺，1994、2003；孫長清，2004[⑦]；付文林，2006；王春元，2009[⑧]），而對于支出結(jié)構(gòu)的深入研究基本可分為兩類：一類是肯定生產(chǎn)性支出的促進(jìn)作用（趙志耘，1991；郭慶旺，1994，2003）；第二類則持相反觀點(diǎn)（龔六堂，2001[⑨]）。趙志耘、郭慶旺基于凱恩斯的收入決定理論構(gòu)建了我國公共支出結(jié)構(gòu)對經(jīng)濟(jì)增長影響的理論模型并針對人力資本、物質(zhì)資本和科研投資對經(jīng)濟(jì)增長的影響分別進(jìn)行了經(jīng)驗(yàn)分析，他們發(fā)現(xiàn)：政府公共支出總規(guī)模與經(jīng)濟(jì)增長負(fù)相關(guān)，而政府公共支出中的生產(chǎn)性支出與經(jīng)濟(jì)增長正相關(guān)，生產(chǎn)性支出中人力資本的投資支出比物質(zhì)資本的投資支出更能提高經(jīng)濟(jì)增長率，科學(xué)研究的投資支出所帶來的經(jīng)濟(jì)增長遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于人力資本和物質(zhì)資本投資支出對經(jīng)濟(jì)增長的貢獻(xiàn)。而龔六堂對中國實(shí)證分析表明,政府的生產(chǎn)性支出的增長對經(jīng)濟(jì)增長沒有統(tǒng)計學(xué)上的影響,經(jīng)常性支出可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長,而政府生產(chǎn)性支出與經(jīng)常性支出的波動對經(jīng)濟(jì)增長是負(fù)影響。更為有趣的是，孫長清在一個簡單的內(nèi)生經(jīng)濟(jì)增長理論模型基礎(chǔ)上討論財政支出結(jié)構(gòu)優(yōu)化問題，他對1978年-2000年經(jīng)濟(jì)增長與財政支出結(jié)構(gòu)的關(guān)系進(jìn)行了實(shí)證性分析，得生產(chǎn)性財政消費(fèi)與非生產(chǎn)性財政消費(fèi)均能促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長，只是對經(jīng)濟(jì)增長的貢獻(xiàn)缺乏彈性。王春元基于柯布—道格拉斯生產(chǎn)函數(shù)的分析框架并以改進(jìn)的經(jīng)濟(jì)模型，通過對我國1978-2006年相關(guān)數(shù)據(jù)的實(shí)證檢驗(yàn)，最終結(jié)論是生產(chǎn)性支出和非生產(chǎn)性支出與經(jīng)濟(jì)增長的都是負(fù)相關(guān)關(guān)系。

針對具體財政支出項(xiàng)目對經(jīng)濟(jì)增長的實(shí)證分析還有許多（馬拴友，2001[⑩]；尹宗成，2006；付文林，2006；王春元雜志網(wǎng)，2009）。馬拴友在內(nèi)生增長理論的基礎(chǔ)上建立了一個包含私人投資、公共投資、國防支出、經(jīng)常性支出、國債、勞動增長率與教育或人力資本在內(nèi)的模型，可惜公共支出結(jié)構(gòu)對經(jīng)濟(jì)增長的影響并不是其他們的重點(diǎn)。尹宗成用向量自回歸和脈沖響應(yīng)函數(shù)分析了我國不同種類的財政支出對GDP的影響，通過實(shí)證分析，發(fā)現(xiàn)影響程度最大的是社會文教費(fèi)支出，其次是經(jīng)濟(jì)建設(shè)費(fèi)支出。付文林得出政府經(jīng)濟(jì)建設(shè)性支出比重增加會提高GDP增長率,而文教費(fèi)和維持性支出比重與GDP增長率之間有著負(fù)的雙向因果關(guān)系。王春元教育支出對經(jīng)濟(jì)增長具有正效應(yīng)；經(jīng)濟(jì)建設(shè)性支出對經(jīng)濟(jì)增長具有負(fù)效應(yīng)；國防和行政管理支出對經(jīng)濟(jì)增長均具有較大的負(fù)效應(yīng)；醫(yī)療衛(wèi)生支出對經(jīng)濟(jì)增長具有一定的消極作。

（二）地區(qū)、國家以及政府的差異性對財政支出結(jié)構(gòu)的影響分析

個體性差異在分析任何問題的時候都是不能被忽略的。基于我國區(qū)域間差異的公共支出結(jié)構(gòu)與增長關(guān)系的實(shí)證研究在近期涌現(xiàn)很多（張鋼，2006[?]；朱玉春，2008[?]；張明喜，2007[?]）。他們主要從地域角度分別對我國東部、中部和西部的地方財政支出結(jié)構(gòu)對地區(qū)經(jīng)濟(jì)增長的影響。張鋼通過1978年-2003年的省際面板數(shù)據(jù)回歸分析發(fā)現(xiàn)：東部地區(qū)基本建設(shè)支出、企業(yè)挖潛改造支出和行政管理費(fèi)支出與經(jīng)濟(jì)增長負(fù)相關(guān)；而在中西部地區(qū)則正相關(guān)。文教科學(xué)衛(wèi)生支出與支持農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和事業(yè)性支出在東部地區(qū)與經(jīng)濟(jì)增長正相關(guān)；在中西部地區(qū)則呈負(fù)相關(guān)。朱玉春利用1997—2004年的各省的數(shù)據(jù)，通過引入交互項(xiàng)，進(jìn)一步分析了上述影響在地區(qū)之間（東、中、西部）的差異及原因，研究結(jié)果表明，財政支出及其結(jié)構(gòu)對地區(qū)發(fā)展的影響在量和質(zhì)上都存在地區(qū)差異。張明喜從中國區(qū)域經(jīng)濟(jì)增長是否存在長期的絕對收斂和條件收斂趨勢角度，考察地方財政支出變量發(fā)現(xiàn)：地方財政支出在全國范圍內(nèi)未能很好縮小經(jīng)濟(jì)差距，但是在東部地區(qū)發(fā)揮了良好作用，而中部地區(qū)的地方財政支出反而擴(kuò)大了該地區(qū)的經(jīng)濟(jì)差距，西部地區(qū)的作用不顯著。具體支出結(jié)構(gòu)而言，經(jīng)濟(jì)建設(shè)支出、科教文衛(wèi)支出、社會保障支出和行政管理費(fèi)用的變量對區(qū)域差距都具有較強(qiáng)的解釋能力,從不同程度上解釋了區(qū)域經(jīng)濟(jì)增長的差異性。

從國家級和省級以下政府財政差異性的因素分解入手分析主要有，YUQing（2005）[?]和Kai-yuen Tsui（2005）[?]。Kai-yuen Tsui首先尋找1994年到2000年影響我國國家層面財政差異的潛在因素，然后按照Shorrocks（1982）的分解方法測度每個因素的貢獻(xiàn)率并提出相應(yīng)政策建議。YUQing沿用Kai-yuen Tsui在財政差異領(lǐng)域的分解方法，分析了我國省級以下地方政府的各因素（經(jīng)濟(jì)、制度因素）對財政差異程度的貢獻(xiàn)率發(fā)現(xiàn)，人均GDP和城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)是造成地方財政差異的主要因素。

為了消除各種差異因素自然引出了對地區(qū)社會公平和財政資金價值取向視角的分析，其中，劉成奎(2008)[?]對財政支出與城鄉(xiāng)二元經(jīng)濟(jì)的關(guān)系進(jìn)行了實(shí)證分析,得出當(dāng)前我國絕大部分財政支出項(xiàng)目偏重于城鎮(zhèn),使得城鎮(zhèn)累積了大量的資本(技術(shù)和人才)；而農(nóng)村資本累積明顯低于城鎮(zhèn)。劉曉鳳（2009）[?]利用灰色關(guān)聯(lián)理論,對我國財政支出結(jié)構(gòu)的優(yōu)化重點(diǎn)與社會公平相關(guān)聯(lián),得出當(dāng)前首先是要搞好與社會公平關(guān)聯(lián)度最高的住房保障,其次是衛(wèi)生和教育,最后是社會保障和就業(yè)。

（三）憑借非參數(shù)估計手段衡量財政支出資金的相對效率

近年來數(shù)據(jù)包絡(luò)分析(簡稱DEA)以及FCH等非參數(shù)估計方法逐漸成為衡量支出績效的主要計量方法，已被廣泛應(yīng)用于生產(chǎn)、教育、社會保障和金融諸領(lǐng)域。目前這種方法在應(yīng)用于財政支出的效率評價式，有著從國家層面逐步深入到地方、區(qū)域效率的討論，進(jìn)而討論專項(xiàng)支出效率，例如社保、農(nóng)業(yè)、教育、科技等方面的財政支出效率的趨勢（Ant′onio Afonso 2008[?]，Maria Teresa Balaguer-Coll 2006雜志網(wǎng)，陳詩一 2008[?]，汪博興 2008，余可 2009[?]）。Ant′onio Afonso利用這一方法估測和解釋了葡萄牙地方政府的相對績效，他們發(fā)現(xiàn)不增加市政支出也能提高轄區(qū)的相對績效，并且還討論了社會等非經(jīng)濟(jì)因素對輸入指標(biāo)的影響。MariaTeresa Balaguer-Coll利用DEA和FDH方法等非參數(shù)估計估測了西班牙地方政府的相對效率，他們強(qiáng)調(diào)強(qiáng)大的市政管理是相對更有效的。叢樹海（2005）從績效評價的內(nèi)涵出發(fā)，根據(jù)公共支出績效評價自身的特殊性，構(gòu)建了一套全面有效度量一般公共支出績效的指標(biāo)體系，遺憾地是他們沒有進(jìn)行數(shù)理驗(yàn)證分析。汪柱旺（2007）構(gòu)建了三個投入指標(biāo)和五個產(chǎn)出指標(biāo)從規(guī)模與結(jié)構(gòu)角度較為全面地表征財政支出的績效。馬進(jìn)（2008）從財政支出結(jié)構(gòu)中各個部分的支出額此長彼消的情況入手，分析了我國近年來財政支出政策的相對效率。陳詩一利用DEA非參數(shù)技術(shù)和受限Tobit模型核算了財政分權(quán)改革后中國省級地方政府財政支出的相對效率，研究表明中國大部分省級政府的支出都不是很有效率的，但比較而言，東中部地區(qū)的政府支出效率相對較高且相差不大，西部地區(qū)與之相比則低很多。汪博興運(yùn)用DEA方法分析了我國各區(qū)域之間公共支出相對于GDP的效率的縱向和橫向差異，發(fā)現(xiàn)東部地區(qū)資源配置方面日趨合理,而中西部地區(qū)還存在效率低下、資源配置不合理的結(jié)論。余可采用非參數(shù)檢驗(yàn)和數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)突變檢驗(yàn)的方法，對我國地方財政支出結(jié)構(gòu)變量在分稅制改革前后十年的平均數(shù)據(jù)進(jìn)行對比分析，得出結(jié)論認(rèn)為分稅制改革后地方財政基本建設(shè)支出結(jié)構(gòu)與改革之前沒有顯著的差異，而支農(nóng)支出和科教文衛(wèi)支出的結(jié)構(gòu)分布則具有明顯的差。

（四）國家間財政支出結(jié)構(gòu)實(shí)踐的國際比較分析研究

比較研究的主要目的是理解和解釋不同社會文化經(jīng)驗(yàn)是怎樣經(jīng)歷和遵從財政支出結(jié)構(gòu)的變化的，其研究結(jié)果，讓我們能夠通過當(dāng)前的財政支出結(jié)構(gòu)實(shí)踐與取潛在趨勢之間更為廣泛的知識對比來規(guī)劃未來，并指導(dǎo)我國的財政支出實(shí)踐。這里主要分國內(nèi)財政支出制度和結(jié)構(gòu)的比較（何振一，2000）[21]和國際化比較（王軍[22]，2002；李冰，2005），而國際化的比較又分為發(fā)展中國家和發(fā)達(dá)國家兩類對比，他們的研究成果都對我國財政支出結(jié)構(gòu)的改革完善提供了有力支持和策略選擇。不管如何分類比較，比較分析的對等性和適應(yīng)性問題是不容忽視的，因此雜志網(wǎng)，以國際組織為單位進(jìn)行比較以體現(xiàn)他們相似性可能會有新的突破。

三、解決我國財政支出結(jié)構(gòu)優(yōu)化問題的發(fā)展方向

第一，支出類型有待進(jìn)一步劃分明確。在支出結(jié)構(gòu)對經(jīng)濟(jì)增長影響的眾多文獻(xiàn)中，支出類型劃分的多樣性是導(dǎo)致實(shí)證結(jié)果大相徑庭的主要因素。特別是針對發(fā)展中國家的研究，由于內(nèi)部各地區(qū)發(fā)展的不平衡性，很難區(qū)分清楚哪些是生產(chǎn)性財政？哪些是非生產(chǎn)性財政？更不要不說哪個更有效的問題了（莊子銀，2005）。另外，2007年我國財政支出分類為與國際財政支出科目接軌，按政府功能分類統(tǒng)計口徑做了巨大調(diào)整，2007年之后的財政支出結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)與以前數(shù)據(jù)不可比，而這一層面的問題研究是亟待解決的。

第二，更加強(qiáng)調(diào)區(qū)域內(nèi)部的支出結(jié)構(gòu)差異。通過對以上文獻(xiàn)的綜述研究，我們發(fā)現(xiàn)我國財政支出結(jié)構(gòu)的地區(qū)差異比較嚴(yán)重，這主要是由地區(qū)區(qū)位差異、經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡、財政收入不均和不同政策導(dǎo)向等綜合因素造成的，這里我們要強(qiáng)調(diào)財政學(xué)是一門交叉性綜合社會學(xué)科：（1）對地區(qū)財政支出結(jié)構(gòu)的差異分析僅從經(jīng)濟(jì)學(xué)視角考察是不全面的。目前理論模型和實(shí)證分析大多還停留在這一層面的研究，而針對造成支出差異的隱性因素（政策、法律、法規(guī)等等）貢獻(xiàn)率的測算還是空白；（2）對于地區(qū)內(nèi)部的差異分解與地區(qū)間差異比較分析同樣重要。從優(yōu)化區(qū)域財政支出結(jié)構(gòu)角度來看，轄區(qū)內(nèi)財政支出結(jié)構(gòu)差異貢獻(xiàn)率的分解更有意義，而目前研究大多仍然比較地區(qū)間或省際間的支出差異，因此選擇合適的分解技術(shù)全面有效地刻畫我國地方財政支出的差異才是關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

第三，正確把握支出績效方法和技術(shù)處理等問題。對上面的有關(guān)各種現(xiàn)代估計方法在財政支出效率應(yīng)用的文獻(xiàn)綜述，我們可以發(fā)現(xiàn)幾個問題：（1）指標(biāo)體系的選取才是關(guān)鍵技術(shù)問題。DEA方法的主要步驟就是選取輸入和輸出的決策單元，即評價指標(biāo)的選擇。眾多的研究基本上都是以經(jīng)濟(jì)指標(biāo)（例如GDP等）來衡量財政支出效率，這就忽略了財政支出的公共性、社會性以及政策性，因此這些實(shí)證的結(jié)果略顯片面，并且由于指標(biāo)選擇差異還造成了結(jié)論的不盡相同。（2）支出結(jié)構(gòu)綜合績效分析不足。以上分析多是進(jìn)行總量的分析，即使涉及到了主要支出項(xiàng)目的分類討論，但支出的結(jié)構(gòu)績效突顯不足，這種情況同樣體現(xiàn)于省際和地區(qū)層面的支出績效考察。（3）支出統(tǒng)計口徑改變后的支出績效分析亟需跟進(jìn)。眾所周知，2007年為與國際財政支出接軌雜志網(wǎng)，我國的財政支出按政府功能分類統(tǒng)計口徑發(fā)生巨大變化，2007年之后基于新口徑數(shù)據(jù)的綜合績效評價分析不足，因此對此研究是必不可少的，同時也是具有國際可比性的。

最終，要完整反映我國財政支出結(jié)構(gòu)問題就必須從多角度、分時段以相應(yīng)理論為背景進(jìn)行全面考察、研究，因此對財政支出結(jié)構(gòu)的剖析研究僅從經(jīng)濟(jì)學(xué)視角考察自然是不全面的，其政治性、社會性和公共性不容忽視，這就要一方面，利用當(dāng)今西方的一些財政理論和經(jīng)濟(jì)理論，來指導(dǎo)我們財政支出結(jié)構(gòu)的改革和優(yōu)化；而另一方面，我們要真正重新挖掘我們國家一些優(yōu)秀傳統(tǒng)，不僅僅吸取國際比較后的一些先進(jìn)思想，還要把我們自己原有因素、一些好的理念加進(jìn)來，形成我國財政支出結(jié)構(gòu)的福利分析框架，真正實(shí)現(xiàn)“有利于科學(xué)發(fā)展的財稅制度”的順利建設(shè)。

參考文獻(xiàn)：

[1]Ant′onioAfonso,S′onia Fernandes,2008，Assessing and explaining the relative efficiency of localgovernment，The Journal of Socio-Economics,37, pp.1946–1979

[2]Maria TeresaBalaguer-Coll ，Diego Prior，Emili Tortosa-Ausina,2008，On the determinants of local government performance： A two-stage nonparametric approach,European Economic Review,51,pp.425–451

[3]Arrow，K.J. and M. Kurz，1970，Public investment，the rate of return and optimal fiscal policy (Johns HopkinsUniversity，Baltimore，MD).

[4]Aschauer，D.，1989，Is government spending productive?，Journal of Monetary Economics 23，pp.177-200.

[5]Barro ，R.J . and XavierSala-I-Martin (1992).Public Finance in Models of Economic Growth，Review of Economic Studies，59，pp.645-661.

[6]Barro ，R.J . 1990,“Government Spending in a Simple Model of Endogenous Growth”，Journal of Political Economy 98.

[7]Devarajan ，Shantayanan ,VinayaSwaroop and Heng-fu Zou ，1996 ,“The Composition ofPublic Expenditure and Economic Growth”，Journal ofMonetary Economics 37 ，pp.313 —344.

[8]Tsui Kai-yuen，2005. Local tax system，intergovernmental transfers and China’s local fiscaldisparities. Journal of Comparative Economics 33 pp.173–196

[9]YU Qing，TSUI Kaiyuen，2005. Factor decomposition of sub-provincial fiscal disparities inChina.China Economic Review ,16 ，pp.403–418

[10]ZhangJun ，Guanghua Wan ，Yu Jin ,2007 .The Financial Deepening Productivity Nexus in China ： 1987 —2001[J]．Journal of Chinese Economicand Business Studies ，Volume 5 pp.37 —49.

[11]郭慶旺,呂冰洋,張德勇.財政支出結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟(jì)增長[J].經(jīng)濟(jì)理論與經(jīng)濟(jì)管理, 2003, (11)

[12]廖楚暉,余可.地方政府公共支出結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟(jì)增長——基于中國省際面板數(shù)據(jù)的實(shí)證分析[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì),2006, (11)

[13]馬拴友.政府規(guī)模與經(jīng)濟(jì)增長：兼論中國財政的最優(yōu)規(guī)模[J].世界經(jīng)濟(jì),2000,(11)

[14]曹艷春.我國公共支出規(guī)模對經(jīng)濟(jì)增長影響效應(yīng)的實(shí)證分析[J].財貿(mào)研究,2006,(4)：65-68

[15]孫長清，趙桂芝，陳菁泉，于文濤.長期經(jīng)濟(jì)增長與中國財政支出結(jié)構(gòu)優(yōu)化研究[J].財經(jīng)問題研究,2004,(12)：61-67

[16]龔六堂、鄒恒甫.政府公共開支的增長和波動對經(jīng)濟(jì)增長的影響[J].經(jīng)濟(jì)學(xué)動態(tài),2001,(9)

[17]王春元.我國政府財政支出結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟(jì)增長關(guān)系實(shí)證分析[J].財經(jīng)研究,2009,(6)：120-120

[18]張鋼,段澈.我國地方財政支出結(jié)構(gòu)與地方經(jīng)濟(jì)增長關(guān)系的實(shí)證研究[J].浙江大學(xué)學(xué)報(人文社會科學(xué)版),2006,(3)：88-94

[19]朱玉春.財政支出及其構(gòu)成與經(jīng)濟(jì)增長率關(guān)系研究——基于1997—2004年中國省際面板數(shù)據(jù)[J].經(jīng)濟(jì)科學(xué),2008,(8)：15-26

[20]張明喜.我國地方財政支出對區(qū)域差距的影響[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì),2007,(2)：19-23

[21]劉成奎,王朝才.財政支出結(jié)構(gòu)與社會公平的實(shí)證分析[J].財政研究,2008,(2)：15-18

[22]叢樹海,周煒,于寧.公共支出績效評價指標(biāo)體系的構(gòu)建[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì),2005,(3)：37-41

[23]汪博興,王金秀.地區(qū)間公共支出、經(jīng)濟(jì)效率和改進(jìn)思路——基于DEA方法對我國區(qū)域間公共支出政策的實(shí)證研究[J].江漢大學(xué)學(xué)報(社會科學(xué)版),2008,(9)：36-40

[24]陳詩一,張軍.中國地方政府財政支出效率研究：1978—2005[J].中國社會科學(xué),2008,（7）：65-78

第11篇

關(guān)鍵詞：澳大利亞 礦產(chǎn)資源稅制 資源稅制改革 礦產(chǎn)資源租金稅（MRRT）

一、引言

在礦產(chǎn)資源日益稀缺的時代，礦產(chǎn)資源稅制改革對于社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和收入分配調(diào)節(jié)日益重要。2012年3月19日，歷時兩年經(jīng)過幾輪博弈和波折、旨在調(diào)節(jié)礦產(chǎn)資源收益合理分配的澳大利亞資源稅改革法案獲得議會通過。此法案主要針對煤炭、鐵礦石和海上油氣資源開采征收“礦產(chǎn)資源租金稅”（Mineral Resource Rent Tax，MRRT）。“礦產(chǎn)資源租金稅”的有關(guān)立法，自提出之日起就在澳大利亞飽受爭議，并導(dǎo)致了陸克文政府的。吉拉德政府上臺后，在綠黨和獨(dú)立派議員的支持下，終于推動這兩項(xiàng)稅賦法案在議會通過。吉拉德表示，這將會是澳大利亞歷史上一次深刻的經(jīng)濟(jì)改革，此項(xiàng)措施旨對在澳經(jīng)營的大礦企的巨額利潤部分征稅，可以使更多（尤其是較為貧困的）澳大利亞人民享受澳大利亞的資源所得收益，進(jìn)而打造更加公平、平等的經(jīng)濟(jì)模式。目前，我國正在進(jìn)行包括礦產(chǎn)資源稅改革在內(nèi)的稅制改革，此次稅制改革正成為經(jīng)濟(jì)體制改革深化和完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的攻堅戰(zhàn)。因此，總結(jié)市場經(jīng)濟(jì)成熟國家澳大利亞礦產(chǎn)資源稅制改革的經(jīng)驗(yàn)、教訓(xùn)，分析其礦產(chǎn)資源稅制改革的理念和各種利益集團(tuán)的博弈情況，對我國礦產(chǎn)資源稅制的改革無疑具有十分重要的借鑒意義。

二、澳大利亞礦產(chǎn)資源稅制改革的背景與誘因

（ 一 ）澳大利亞的政治環(huán)境和稅制概況 澳大利亞是地方自治基礎(chǔ)上的聯(lián)邦制國家，有聯(lián)邦、州、地方三級政府，全國劃分為六個州和兩個地區(qū)，實(shí)行行政、立法和司法三權(quán)分立，其行政事務(wù)由內(nèi)閣負(fù)責(zé)，內(nèi)閣由總理主持。聯(lián)邦國會是國家的立法機(jī)構(gòu)，議會實(shí)行兩院制，即眾議院和參議院。各級政府行政管理層次分明，聯(lián)邦政府、州政府、地方政府各司其職。基于聯(lián)邦制下的地方自治制度，澳大利亞聯(lián)邦政府和地方政府之間事權(quán)與財權(quán)分立，在稅收上實(shí)行分稅制。稅收收入分為聯(lián)邦稅收收入和地方稅收收入兩類，其聯(lián)邦、州和地方三級政府分別對應(yīng)于三級稅收權(quán)限。根據(jù)澳大利亞的法律，陸上資源為各州或私人所有，一般是公有地上的為州或地方政府所有，私人土地下的為私人所有，海洋大陸架上的為聯(lián)邦政府所有。傳統(tǒng)上，體現(xiàn)礦產(chǎn)資源所有權(quán)者權(quán)益的權(quán)利金由作為所有者的州、地方政府和私人收取，聯(lián)邦政府因擁有大陸架（海洋）上的礦產(chǎn)及石油資源的所有權(quán)，因此聯(lián)邦政府只收取其所擁有的海洋大陸架上的礦產(chǎn)資源租。澳大利亞的稅制中，涉及礦產(chǎn)資源租的主要稅種有權(quán)利金、租金（礦地租，即開礦所占用土地的租金）和資源租金稅。澳大利亞的權(quán)利金有三種征收方式：從價權(quán)利金、從量權(quán)利金及以利潤為基礎(chǔ)的權(quán)利金，從量權(quán)利金以生產(chǎn)數(shù)量（重量或體積）為征收基礎(chǔ)，新南威爾士州規(guī)定煤、鋁土礦、鐵礦石、石灰石、花崗巖、磷酸鹽等采用專門權(quán)利金，以利潤為基礎(chǔ)的權(quán)利金不多，只適用于北部地方的大礦山，布羅肯希爾銀鋅礦及Cobar礦山控股公司采用以利潤為基礎(chǔ)的權(quán)利金制度，金紅石、鉆石、鈦鐵礦、獨(dú)居石、石榴石、石油等采用從價權(quán)利金費(fèi)率，費(fèi)率一般為銷售收入的5%到10%；租金是指探礦權(quán)人和采礦權(quán)人每年向資源所有權(quán)人繳納的礦地租，在澳大利亞，除海上石油資源和北部地方的鈾礦為聯(lián)邦所有外，礦產(chǎn)資源所有權(quán)收入主要為州政府所有，礦地租因條件而異，各個州或礦區(qū)征收水平不同，探礦階段為每平方公里3到27澳元不等；資源租金稅在澳大利亞是在上一次礦業(yè)繁榮的1975年首次提出，旨在對開采條件特別好的、能產(chǎn)生級差地租的礦產(chǎn)企業(yè)所得征收的附加利潤稅。

（ 二 ）澳大利亞稅制改革誘因分析 20世紀(jì)7O年代，石油危機(jī)和石油價格暴漲引發(fā)了經(jīng)合組織國家（OECD）經(jīng)濟(jì)“滯脹”， 凱恩斯經(jīng)濟(jì)干預(yù)理論失敗，導(dǎo)致西方國家尋找新的宏觀經(jīng)濟(jì)控制方法，稅制改革應(yīng)運(yùn)而生，其目標(biāo)是“公平、簡化和經(jīng)濟(jì)增長”，基本措施是“降低稅率，擴(kuò)大稅基”，。澳大利亞作為OECD的重要成員國，也于1985年對本國的稅制進(jìn)行了改革。20世紀(jì)90年代后，雖然大規(guī)模稅制改革的浪潮已經(jīng)過去，但是持續(xù)的調(diào)整仍在進(jìn)行。2000年7月1日，再次當(dāng)選總理的霍華德開始了以商品和服務(wù)稅為主要內(nèi)容的大規(guī)模的稅制改革。2008年，澳大利亞再次啟動了包括礦產(chǎn)資源租金稅在內(nèi)的近50年來澳洲稅制最大規(guī)模、冠名為“澳大利亞未來稅制”的稅制變革，旨在應(yīng)對來自國內(nèi)外社會、環(huán)境、經(jīng)濟(jì)等方面的巨大挑戰(zhàn)。就經(jīng)濟(jì)因素而言，人口老齡化導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)增長緩慢是改革的關(guān)鍵誘因之一；氣候變化、溫室效應(yīng)將會降低居民的福利水平，而且福利損害會因?yàn)闇p排措施的延誤而迅速增加。為此，澳大利亞政府在2008年制定了《炭污染減排計劃》。另一方面，經(jīng)濟(jì)全球化為資本和利潤在不同國家與地區(qū)之間、同一國家不同投資項(xiàng)目之間的轉(zhuǎn)移提供便利的同時，也對來源于投資收益的稅收產(chǎn)生了重大影響。這些挑戰(zhàn)相互交織，并以較為復(fù)雜的方式影響著稅收與轉(zhuǎn)移支付體制。從資源配置的角度來看，2000年后礦業(yè)繁榮時期礦產(chǎn)品價格的迅速提高，在澳大利亞礦業(yè)部門的利潤率大幅提高同時，抬高了國內(nèi)的原材料、勞動力和資金成本，使得非礦業(yè)部門的采購、招聘以及融資成本上升，相對于礦業(yè)部門的競爭力下降，經(jīng)營困難進(jìn)一步加劇，非礦業(yè)部門的生存條件惡化。澳大利亞此次調(diào)整礦業(yè)資源稅主要是為了防止資源部門擠壓其他部門發(fā)展空間的“荷蘭病”發(fā)生。從國際貿(mào)易與投資的角度看，礦產(chǎn)資源品出口增長大幅推高了澳元匯率，2009年到2011年兩年間，澳元匯率大幅升值50%左右，大大降低了國內(nèi)制造業(yè)部門的國際競爭力，從長遠(yuǎn)來看不利于澳大利亞的經(jīng)濟(jì)增長和產(chǎn)業(yè)升級。同時，資源品價格的上升吸引國際金融資本加速流入澳大利亞，加劇國內(nèi)通貨膨脹，加大金融系統(tǒng)波動，提高了整個經(jīng)濟(jì)的系統(tǒng)風(fēng)險。因此，澳大利亞急需進(jìn)行稅制改革，以適應(yīng)時代要求。從政府財政收入角度看，在最近的十年內(nèi)，盡管礦產(chǎn)資源和能源產(chǎn)品的價格飆升，但政府所獲得的礦業(yè)紅利不多。以石油為例，1998年末世界原油價格大約15美元一桶，2008年7月曾一度漲到147.27美元一桶，不到十年上漲了近十倍。澳大利亞礦業(yè)公司的凈利潤在近10年間也水漲船高，增加了800多億澳元，而按照既定的礦產(chǎn)資源稅制，政府所分享到的稅收只有不到90億澳元。據(jù)測算從2000年至2009年，澳大利亞的實(shí)際資源稅率（資源稅稅負(fù)占礦業(yè)收入的比率）下降超過了20%。在礦產(chǎn)資源日益稀缺、礦產(chǎn)資源開發(fā)利用及其收益分配關(guān)系到社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展、收入分配公平與可持續(xù)發(fā)展的資源經(jīng)濟(jì)時代，澳大利亞原礦產(chǎn)資源稅制及所確定的稅率和征收方式就顯得不合時宜：一是無法讓社會公眾及非礦企業(yè)分享到自然資源價格上漲的紅利，畢竟礦產(chǎn)資源是屬于整個國家的，而不是僅屬于州政府和礦商的，更何況礦產(chǎn)資源開發(fā)帶來的“荷蘭病”是由全體澳大利亞人承擔(dān)；二是目前澳大利亞各州都有不同的礦產(chǎn)資源稅率，以煤炭為例，澳大利亞產(chǎn)煤各州，即昆士蘭州、新南威爾士州、維多利亞州、西澳大利亞州根據(jù)煤炭種類和能量值不同制定了不同的稅率，使稅收體系龐雜，效率低下。三是歷史上和現(xiàn)實(shí)中，許多國家的中央政府在礦業(yè)繁榮時期，都相應(yīng)征收了暴利稅性質(zhì)的礦產(chǎn)資源稅。如美國上世紀(jì)石油危機(jī)期間的暴利稅，英國的特別利潤稅，加拿大對權(quán)利金的調(diào)整；在本輪礦產(chǎn)品價格高漲期間，我國也開征了石油特別收益金，加拿大、美國等許多國家都大幅調(diào)高了權(quán)利金率。因此，在澳大利亞聯(lián)邦政府為了分享礦產(chǎn)資源價格上漲帶來的經(jīng)濟(jì)利益，規(guī)避荷蘭病，調(diào)整礦產(chǎn)資源稅制并提高礦產(chǎn)資源稅總體稅率就在所難免。基于上述原因，對于澳大利亞這樣一個礦產(chǎn)資源在整個經(jīng)濟(jì)中占有舉足輕重地位的國家，礦產(chǎn)資源稅制改革自然就成為塑造“澳大利亞未來稅制”的重中之重。

三、澳大利亞新礦產(chǎn)資源稅制的形成過程

（ 一 ）陸克文政府的資源超額利潤稅（RSPT） 資源超額利潤稅（Resource Super Profits Tax，RSPT）是澳大利亞統(tǒng)一全國資源稅制計劃中的最重要的一部分，于2010年5月由澳大利亞財政部公布。根據(jù)這一方案，自2012年7月1日起，澳大利亞政府將面向全部非可再生礦產(chǎn)資源領(lǐng)域征收高達(dá)40%的超額利潤稅，將對礦業(yè)公司根據(jù)噸位征稅變成根據(jù)利潤征稅，旨在對因礦產(chǎn)品價格上漲帶給礦企的超額利潤進(jìn)行再分配，如通過增加的資源稅收益以減少企業(yè)所得稅，補(bǔ)充社保基金（有減少社會保障稅的效果）。在大選之際推出此次稅改政策，陸克文政府也是想為自己撈取政治資本，以期獲取非礦企業(yè)和退休群體的擁護(hù)。然而，事與愿違，資源超額利潤稅遭到了多方的反對，主要原因?yàn)椋海?）根據(jù)澳大利亞的法律，聯(lián)邦政府沒有權(quán)利制定專門針對礦產(chǎn)資源租的稅收；（2）以利潤為稅基的企業(yè)所得稅的稅權(quán)雖然屬于聯(lián)邦政府，但企業(yè)所得稅不應(yīng)該有行業(yè)差別，而資源超額利潤稅明顯是針對礦業(yè)企業(yè)“超額利潤”征收的，其他行業(yè)也會有超額利潤，資源超額利潤稅卻只在石油、煤炭和鐵礦石行業(yè)實(shí)施，因此具有歧視性；（3）一旦開征資源超額利潤稅，會降低礦山投資者的投資回報預(yù)期，投資者會將投資轉(zhuǎn)到其他資源國，嚴(yán)重影響澳大利亞經(jīng)濟(jì)的長期發(fā)展。陸克文政府推出此項(xiàng)稅改的初衷是使全體民眾都能夠分享礦產(chǎn)資源價格上漲帶來的巨大利益，但卻沒有充分考慮到礦業(yè)相關(guān)利益集團(tuán)的眾多及其博弈能力，如礦業(yè)公司、礦業(yè)及相關(guān)行業(yè)從業(yè)者群體及其操控政治經(jīng)濟(jì)輿論的力量。針對此次礦產(chǎn)資源稅制改革，澳大利亞調(diào)查機(jī)構(gòu)尼爾森做的民意測驗(yàn)顯示，有將近一半民眾“反對”征收資源超額利潤稅，中產(chǎn)階級更是普遍認(rèn)為這是對礦產(chǎn)資源行業(yè)的過度索取，反而不利于整個國民經(jīng)濟(jì)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展（郭鵬，2010）。最終執(zhí)政的工黨在選舉前換帥，資源超額利潤稅計劃也隨之流產(chǎn)。

（ 二 ）吉拉德政府的礦產(chǎn)資源租金稅（MRRT） 新總理吉拉德（Julia Gillard）向采礦行業(yè)作出了巨大讓步，并在陸克文政府稅改的基礎(chǔ)上明確了轉(zhuǎn)移支付的力度，提出將礦產(chǎn)資源租金稅（Mineral Resources Rent Tax，MRRT）稅款用于降低企業(yè)所得稅，企業(yè)所得稅從原來的30%降至29%，提供60億澳元資金用于公路、鐵路和港口建設(shè)，從2020年起增加對退休儲蓄支出，從目前退休收入的9%提至12%。這些配套政策進(jìn)一步緩和了矛盾，為新稅制的最終通過起到了重要的作用。2010年12月21日，由澳大利亞資源部長Martin Ferguson與前必和必拓董事長Argus共同領(lǐng)導(dǎo)的政策過渡小組重新向澳大利亞政府提交了對礦業(yè)和石油資源租金稅改革的評估報告，該報告包含兩部分：礦產(chǎn)資源租金稅（MRRT）和石油資源租金稅（PRRT）。2011年6月10日，澳大利亞聯(lián)邦財政部公布了礦產(chǎn)資源租金稅（MRRT）草案，并于2011年11月23日獲得聯(lián)邦政府通過。吉拉德政府的MRRT草案解決了政府與采礦行業(yè)在此稅收問題上越來越激烈的爭端，為方案的實(shí)施鋪平了道路。2012年3月19日晚，礦產(chǎn)資源租金稅法案獲得了議會通過，自2012年7月1日起實(shí)施。（1）新方案的設(shè)計理念。MRRT是從著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家郜若素（Ross Garnaut）的資源租金模型引申而來，該模型又基于經(jīng)濟(jì)學(xué)的級差地租理論。級差地租理論認(rèn)為，耕地優(yōu)劣等級不同，使用優(yōu)等地的農(nóng)業(yè)經(jīng)營者因產(chǎn)品成本低而能賺取超額利潤，土地主人依據(jù)其土地所有權(quán)以級差地租形式征收農(nóng)業(yè)經(jīng)營者獲得的超額利潤。按此理論，政府征收礦山資源租金稅，本質(zhì)上是對采礦企業(yè)占有、使用國有資源而獲得的超額利潤的分割，也可以說是交納的級差礦租。新方案本質(zhì)上是對占有優(yōu)質(zhì)資源的企業(yè)獲得的超額利潤征稅。從計稅方式上看，聯(lián)邦政府是把州政府以銷售收入為基數(shù)收取的權(quán)利金（Royalty）統(tǒng)合為針對利潤征稅，體現(xiàn)了“使用資源越好，超額利潤越多，征稅越多；反之越少；使用劣質(zhì)資源沒有超額利潤不征稅”的理念。（2）新方案具體內(nèi)容。MRRT其實(shí)是2010年陸克文政府宣布的RSPT的延續(xù)和變形，是有關(guān)資源、環(huán)境一攬子稅費(fèi)改革政策的主要組成部分。在MRRT方案中，MRRT征收額=MRRT利潤×22.5%=（礦業(yè)利潤-資本性支出-Royalty扣除-礦業(yè)虧損扣除-初始扣除）×22.5%。下面就公式中的內(nèi)容分別予以解釋：MRRT的“起稅點(diǎn)”（Taxing Point）和礦業(yè)利潤（Mining Profits）。理論上MRRT是針對使用礦產(chǎn)資源而獲得的超額利潤征稅，因此其“起稅點(diǎn)”為礦產(chǎn)品礦山堆場。礦業(yè)利潤=礦業(yè)收入-礦業(yè)支出，其中礦業(yè)支出（Mining Expenditure）是指起稅點(diǎn)之前的活動（稱為上游活動，Upstream，包括采礦、破碎、篩選、堆放等）所發(fā)生的運(yùn)營支出（Operating Expenditure，也稱作業(yè)費(fèi)用）。但礦業(yè)支出不包括取得礦權(quán)的費(fèi)用、籌資費(fèi)用（利息支出）、交給州政府的權(quán)利金（Royalty）、公司所得稅和商品與勞務(wù)稅（GST）。上游活動所產(chǎn)生的收入，稱為礦業(yè)收入（Mining Revenue）。礦業(yè)利潤=礦業(yè)收入-礦業(yè)支出；資本性支出（Capital Expenditure）。發(fā)生于MRRT實(shí)施日即2012年7月1日以后的上游活動資本性支出，可作為礦業(yè)支出立即從當(dāng)年礦業(yè)收入中核銷，未能核銷的遞延到以后各年核銷。這與計算企業(yè)所得稅時按資產(chǎn)預(yù)期壽命提取折舊確認(rèn)費(fèi)用是不同的。它意味著，一個新建的礦山企業(yè)在資本性支出回收之前，不用交納MRRT；MRRT稅率。MRRT的名義稅率為30%，但規(guī)則制定者承認(rèn)在礦業(yè)利潤中含有采礦專業(yè)技術(shù)所作的貢獻(xiàn)（Extraction Factor），因此減讓25%，即MRRT的實(shí)際征收率為30%×（1-25%）=22.5%；權(quán)利金扣除（Royalty allowance）。MRRT方案規(guī)定，已交納給資源所有者的權(quán)利金可以抵扣。但操作中并非采用扣稅法即先算出MRRT再減去已交的Royalty，而是采用扣額法，即倒算出與權(quán)利金對應(yīng)的礦業(yè)利潤，從計算MRRT基數(shù)即“MRRT利潤”中減掉（權(quán)利金抵扣額=權(quán)利金÷22.5%）。如某企業(yè)已經(jīng)交納450萬澳元的權(quán)利金，則2000萬澳元（450÷22.5%）為已經(jīng)交納過權(quán)利金的礦業(yè)利潤，從計算MRRT的基數(shù)中扣除；礦業(yè)虧損扣除（Mining loss allowance）。礦業(yè)收入減去礦業(yè)支出，再減去按上款計算的Royalty扣除后，如出現(xiàn)負(fù)數(shù)，則稱為“礦業(yè)虧損”（Mining Loss）。由于州政府按礦石離岸價計征Royalty，并不考慮企業(yè)是否盈利以及盈利多少，再加上新企業(yè)的資本性支出可立即核銷等因素，發(fā)生礦業(yè)虧損的可能性是存在的。對此MRRT草案規(guī)定：過去年份的礦業(yè)虧損，可在本年按同期政府長期債券利率（一般為5%-6%）加7個百分點(diǎn)加成扣除；已有礦山企業(yè)尚未攤銷的資本性支出扣除，也稱為“初始扣除”（Starting Base Allowance）。對已有礦山企業(yè)尚未攤銷完畢的礦業(yè)資本性支出，企業(yè)可選擇采用賬面價值法或市場價值法，在規(guī)定年限內(nèi)攤銷即抵銷礦業(yè)利潤。選擇賬面價值法的，可在5年內(nèi)且可按長期債券利率加7個百分點(diǎn)加成攤銷。選擇按市場價值法的，可在不短于單項(xiàng)資產(chǎn)壽命期限內(nèi)攤銷，不加成計算。多個礦山項(xiàng)目礦業(yè)虧損可相互彌補(bǔ)。如果一家企業(yè)有兩座及以上礦山（單獨(dú)核算單位），則發(fā)生的礦業(yè)虧損可以在不同礦山之間相互結(jié)轉(zhuǎn)；MRRT征收額計算。礦業(yè)利潤減“Royalty扣除”、“礦業(yè)虧損扣除”和老礦山企業(yè)的“初始扣除”后，等于“MRRT利潤”；MRRT征收額=MRRT利潤×22.5%。此外，小企業(yè)免征MRRT。法案案規(guī)定凡是每年礦業(yè)利潤低于5000萬澳元的礦山企業(yè)為小礦山企業(yè)，免征MRRT。MRRT與現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度并行。這兩種稅的會計核算和納稅互不干擾。（3）MRRT對礦企稅負(fù)的影響。很明顯，MRRT對煤鐵礦企產(chǎn)生了巨大的影響煤鐵生產(chǎn)企業(yè)改革前已經(jīng)承受州政府作為礦產(chǎn)資源所有者收取的權(quán)利金以及企業(yè)所得稅，實(shí)行MRRT后稅負(fù)顯然會增加。州政府收取的權(quán)利金每州不同，一般為銷售收入的5-10%，企業(yè)所得稅目前為30%，下表是一個簡單的例子，凸顯了MRRT對煤鐵項(xiàng)目回報的影響（假設(shè)州政府權(quán)利金費(fèi)率10%）。當(dāng)然這個結(jié)論是極端簡化的，在實(shí)際操作中，無論是公司層面還是股東層面的總體稅負(fù)受許多因素的影響，包括項(xiàng)目總體利潤率、上下游業(yè)務(wù)比重、融資方案等。（4）新舊方案的比較。新的方案相比舊方案的超額利潤稅有如下特點(diǎn)：對鐵礦石和煤炭產(chǎn)品的超額利潤稅方案作了大的修改，石油天然氣租金稅是將原來已在海上執(zhí)行的石油天然氣租金稅方案推廣到陸上，新方案未做大的修改；將鐵礦石和煤炭的礦產(chǎn)資源租金稅（MRRT）稅率由暴利稅的40%降至30%；各州政府對采礦企業(yè)征收的權(quán)利金可以從礦產(chǎn)資源租金稅中抵扣；將5000萬澳元的全年鐵礦石及煤炭業(yè)務(wù)資源利潤設(shè)定為征稅門檻。可以看出，吉拉德政府的稅制，比陸克文的稅制，主要是稅率上對大中型礦企的讓步和在起征點(diǎn)上對中小礦業(yè)公司的讓步。

四、澳大利亞礦產(chǎn)資源稅制改革對我國的啟示

（ 一 ）我國資源狀況與礦產(chǎn)資源稅制改革概況 （1）我國與澳大利亞資源狀況的比較。全球同處資源經(jīng)濟(jì)時代，具有共同的問題。礦產(chǎn)資源開發(fā)利用和礦產(chǎn)資源收益分配，同樣對我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會和諧穩(wěn)定具有十分重要的戰(zhàn)略意義。雖然從絕對量上看，我國和澳大利亞同樣是礦產(chǎn)資源生產(chǎn)大國，但從人均數(shù)量上而言我國在礦產(chǎn)資源方面與澳大利亞所面臨的情況則大不同，我國礦產(chǎn)資源稀缺程度高，正處于社會經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展期，未來發(fā)展對礦產(chǎn)資源的需求遠(yuǎn)高于澳大利亞，因此中國是主要礦產(chǎn)資源的進(jìn)口國，澳大利亞是礦產(chǎn)資源出口國。相對于澳大利亞這個成熟的市場經(jīng)濟(jì)國家，我國礦產(chǎn)資源稅制問題更大，帶來的礦產(chǎn)資源開發(fā)利用低效率問題和收入分配問題也更嚴(yán)重；在礦產(chǎn)資源開發(fā)利用中對生態(tài)、環(huán)境的保護(hù)不夠，生態(tài)破壞和環(huán)境污染問題相當(dāng)嚴(yán)重。在未來，資源和環(huán)境的壓力將是我國長期面臨的、且必須下大力氣解決的戰(zhàn)略問題。因此，節(jié)約、高效、循環(huán)利用資源，保護(hù)生態(tài)環(huán)境，促進(jìn)人與自然、經(jīng)濟(jì)與社會協(xié)調(diào)發(fā)展，已成為中國政府實(shí)踐科學(xué)發(fā)展觀的重要內(nèi)容，也是我國進(jìn)行礦產(chǎn)資源稅制改革的主要目的。（2）我國礦產(chǎn)資源稅制概況與改革進(jìn)展。自20世紀(jì)80年代起我國逐步建立起了稅種比較齊全的礦產(chǎn)資源稅（費(fèi)）體系，包括：作為礦產(chǎn)資源所有者權(quán)益的資源稅和礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)，作為礦區(qū)土地使用收費(fèi)的探礦權(quán)、采礦權(quán)使用費(fèi)， 以及轉(zhuǎn)讓礦權(quán)時收取的國家作為探礦和開發(fā)投資出資人權(quán)益的的探礦權(quán)、采礦權(quán)價款。但是，作為礦產(chǎn)資源租金收取的礦產(chǎn)資源稅和礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)，征收水平長期偏低，與不斷上漲的礦產(chǎn)品價格極不相稱。進(jìn)入本世紀(jì)，隨著新一輪礦產(chǎn)品價格的不斷高漲，我國開始了新一輪礦產(chǎn)資源稅制改革。首先是將從量定額計征的礦產(chǎn)資源稅額有所調(diào)高，然后從2006年起按累進(jìn)制方式對石油開征暴利稅性質(zhì)的特別收益金，再就是從2010年開始在新疆試點(diǎn)并于2011年下半年推廣到全國對石油資源稅實(shí)行從價計征，稅率為5%，計劃提高到10%。目前除石油資源之外，其他礦產(chǎn)資源仍實(shí)行原來的從量定額資源稅，未來計劃全部改成從價稅制。目前，我國石油行業(yè)的資源稅制和資源稅水平與澳大利亞基本相同，然而除石油之外的礦產(chǎn)資源稅制還不完善，征收水平相對偏低，由此帶來的礦產(chǎn)資源開發(fā)秩序混亂、地方政府對煤炭等礦產(chǎn)資源開發(fā)收取的“費(fèi)、金”龐雜，尋租腐敗和收益分配不公仍然十分嚴(yán)重。資源稅從價征收和提高征收水平的改革，受到既得利益集團(tuán)的阻力也相當(dāng)大，結(jié)果導(dǎo)致我國資源稅改革雖醞釀已久，但進(jìn)展緩慢，未來任務(wù)仍然艱巨。

（ 二 ）澳大利亞礦產(chǎn)資源稅制經(jīng)驗(yàn)的啟示 澳大利亞是一個成熟的市場經(jīng)濟(jì)國家，礦產(chǎn)資源稅制對礦產(chǎn)資源開發(fā)利用相關(guān)利益調(diào)節(jié)相對比較規(guī)范，其改革是在法治軌道和相關(guān)利益集團(tuán)充分博弈情況下進(jìn)行的，能夠做到科學(xué)合理和與時俱進(jìn)的，這對正在進(jìn)行的我國礦產(chǎn)資源稅制改革具有十分重要的啟示意義。一個國家的稅制結(jié)構(gòu)必須與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段相適應(yīng)，并根據(jù)時代變化進(jìn)行相應(yīng)變革。隨著人口增長和社會物質(zhì)生活水平的不斷提高，自然資源尤其是不可再生礦產(chǎn)資源稀缺性也不斷提高，資源有效開發(fā)利用和資源收益合理分配對社會經(jīng)濟(jì)和諧和可持續(xù)發(fā)展至關(guān)重要，人類社會已進(jìn)入資源經(jīng)濟(jì)時代。而稅制結(jié)構(gòu)必須進(jìn)行相應(yīng)變革以適應(yīng)資源經(jīng)濟(jì)時代要求。澳大利亞政府旨在建立“澳大利亞未來稅制”的礦產(chǎn)資源租金稅改革，其目的不僅在于提高全社會分享礦產(chǎn)資源租的比例，而且也在于以此降低公司所得稅、補(bǔ)充養(yǎng)老基金等，表明其“未來稅制”向提升資源要素稅比重、降低資本和勞動要素稅比重的結(jié)構(gòu)性轉(zhuǎn)變，這符合資源經(jīng)濟(jì)時展要求。稅制改革是利益關(guān)系的再調(diào)整，而利益關(guān)系的調(diào)整是一個國家最重要的政治問題。因此，資源稅改革必須在法治軌道上依法進(jìn)行，并充分反映不同利益群體的意見和訴求，這樣才能既保證有利于全社會整體利益的稅制改革方案獲得通過，又能合理調(diào)節(jié)不同利益群體的利益關(guān)系使稅制改革方案順利實(shí)施。澳大利亞作為成熟的法治國家，其礦產(chǎn)資源稅制改革一直遵循稅收法定和法依民意的法治原則，經(jīng)過了不同利益集團(tuán)之間的充分政治博弈，其所通過從石油擴(kuò)展到煤炭和鐵礦的礦產(chǎn)資源租金稅制在全球范圍是獨(dú)家首創(chuàng)。而我國現(xiàn)行的征收礦產(chǎn)資源租性質(zhì)的資源稅費(fèi)，由不同政府部門確定，除資源稅外大多不經(jīng)過人大立法程序，導(dǎo)致現(xiàn)行資源稅費(fèi)體系存在方案確定過程不透明、部門尋租、利益關(guān)系調(diào)節(jié)不規(guī)范、缺乏綜合考慮以及資源稅費(fèi)收益分配使用不透明等問題，為未來改革與規(guī)范加大了難度。資源稅制改革的順利進(jìn)行，有賴于充分的政治協(xié)商和成功的輿論動員。從理論上講，陸克文政府的40% RSPT方案并非沒有可行性，尤其是在礦產(chǎn)品價格長期高企、礦業(yè)公司長期獲得資源暴利的礦業(yè)繁榮時期，40%的資源超額利潤稅是合理的。如在上一次礦業(yè)繁榮和此次礦業(yè)繁榮時期，許多國家征收的石油暴利稅都非常高。顯然陸克文政府的失敗，有第一次把暴利稅延伸到煤炭和鐵礦的原因，更重要的原因也在于陸克文政府缺乏政治協(xié)調(diào)能力和沒能進(jìn)行充分輿論動員，從而被既得利益集團(tuán)成功阻截。涉及利益關(guān)系調(diào)整與規(guī)范的資源稅制改革，既要充分反映包括既得利益集團(tuán)在內(nèi)的不同利益群體的利益訴求，也要防止被既得利益集團(tuán)所左右。吉拉德政府的礦產(chǎn)資源租金稅方案雖然成功獲得通過，但是該方案不僅將MRRT稅率從40%降低到30%，而且對礦業(yè)公司作了巨大利益讓步：包括所謂“采礦專業(yè)技術(shù)所作的貢獻(xiàn)”的25%的稅率折讓和前期未抵扣費(fèi)用或礦業(yè)虧損在長期債券利率加上5%或7%的加成結(jié)轉(zhuǎn)等優(yōu)惠，使包括資源所有者收益的權(quán)利金在內(nèi)的整體資源租金有效稅率明顯低于22.5%。考慮到對中小企業(yè)5000萬澳元利潤以下的免征MRRT，全社會總體的MRRT稅率則更低。很明顯，澳大利亞的MRRT改革存在被礦業(yè)既得利益集團(tuán)所左右的問題。

*本文受國家社會科學(xué)基金重點(diǎn)項(xiàng)目“資源經(jīng)濟(jì)時代礦產(chǎn)資源稅制改革研究”（項(xiàng)目編號：11AJY012）和“低碳經(jīng)濟(jì)下中國企業(yè)管理變革與創(chuàng)新研究”（項(xiàng)目編號：12BJY081）的資助

參考文獻(xiàn)：

[1]徐曉亮：《資源稅稅率設(shè)置分析、比較和選擇》，《自然資源學(xué)報》2010年第1期。

[2]江峰：《礦產(chǎn)資源稅費(fèi)制度改革研究》，《中國地質(zhì)大學(xué)（北京）博士論文》2000年。

[3]高培勇、楊志勇：《世界主要國家財稅體制：比較與借鑒》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社2010年版。

[4]靳東升：《稅收國際化與稅制改革》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1995年版。

[5]李江：《澳大利亞資源稅改革給我們的啟示》，《自然資源學(xué)報》2010年第5期。

[6]劉海民：《從澳大利亞MRRT紛爭看我國資源稅改革》，《冶金管理》2011年第8期。

[7]Producing Countries in the Asia Pacific Region：Australia，China，India，Indonesia and Malaysia.SPE77912，2002.

[8]Australia Government PTG.New Resource Taxation Arrangements[R/OL].2010[2012-07-16].

第12篇

【關(guān)鍵詞】宏觀稅負(fù)；判斷標(biāo)準(zhǔn)；合理性

一、引言

宏觀稅負(fù)問題歷來是關(guān)系到國計民生最尖銳、最敏感的問題之一。宏觀稅負(fù)問題是稅收政策和制度的核心問題，它一方面影響著國家財力狀況和宏觀調(diào)控能力，另一方面影響著企業(yè)和居民的負(fù)擔(dān)水平，從而影響著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。改革開放以前，由于實(shí)行財政統(tǒng)收統(tǒng)支的體制，基本的分配形式是企業(yè)利潤全部上繳，國家政府再按照需要下?lián)埽远愂辗峙涞男问胶苌伲虼撕暧^稅負(fù)沒有研究的基礎(chǔ)。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的推行，經(jīng)濟(jì)主體呈現(xiàn)出多元化的局面，稅負(fù)的輕重與納稅人的利益息息相關(guān)，從而日益得到廣泛的關(guān)注。我國稅收收入一直保持較高增長，1997年我國稅收收入增幅首次超過GDP增幅，近年來宏觀稅負(fù)的不斷提高引起了經(jīng)濟(jì)學(xué)界的普遍關(guān)注，美國財經(jīng)雜志《福布斯》發(fā)表的2006年度“稅負(fù)痛苦指數(shù)（Tax Misery Index）”中稱“中國內(nèi)地的稅收痛苦指數(shù)位居全球第三”更是在財經(jīng)界引起很大反響。那么，我國的宏觀稅負(fù)是否過重？如何判斷宏觀稅負(fù)的合理水平？等等，成為有待于進(jìn)一步研究的重要課題。

合理界定一定時期的宏觀稅負(fù)水平，對于保證政府有履行其職能所需要的財力，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定與發(fā)展，有著重要的意義。因此非常有必要確定合理宏觀稅負(fù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，對宏觀稅負(fù)水平進(jìn)行客觀的判斷和分析，以便合理調(diào)整宏觀稅負(fù)水平及其結(jié)構(gòu)。本文在總結(jié)前人研究成果的基礎(chǔ)上，分析了我國宏觀稅負(fù)的合理區(qū)間，并對我國宏觀稅負(fù)的現(xiàn)狀進(jìn)行判斷，提出進(jìn)一步優(yōu)化我國宏觀稅負(fù)水平的對策建議。

二、宏觀稅負(fù)合理化的標(biāo)準(zhǔn)

宏觀稅負(fù)的合理化標(biāo)準(zhǔn)指一國宏觀稅收負(fù)擔(dān)達(dá)到什么樣的水平符合社會、政治、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。從全面、規(guī)范、細(xì)致的角度考慮，宏觀稅負(fù)的合理性標(biāo)準(zhǔn)至少應(yīng)考慮兩個方面：理論上質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)量上量的界定。

1.質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)

主要包括三個方面：（1）經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)，指宏觀稅負(fù)的確定應(yīng)立足于經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，同時又可使稅收為經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮必要的調(diào)控作用。經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)作為確定宏觀稅負(fù)的最基本的理論標(biāo)準(zhǔn)，其核心在于要求現(xiàn)行稅制與生產(chǎn)力的發(fā)展達(dá)到相對和諧的統(tǒng)一。（2）財政標(biāo)準(zhǔn)，指宏觀稅負(fù)的確定能夠保證政府在一定時期內(nèi)獲得必要的財政收入，能夠使現(xiàn)行稅制的財政功能得到充分發(fā)揮。一般而論，財政職能是稅收的最基本職能，財政職能如果得不到很好地實(shí)現(xiàn)，稅收其他職能（包括對經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控功能）的實(shí)現(xiàn)也要受到很大的影響。因此，以財政標(biāo)準(zhǔn)作為宏觀稅負(fù)的理論標(biāo)準(zhǔn)之一，既符合稅收的本質(zhì)要求，又具有較強(qiáng)的合理性。（3）社會標(biāo)準(zhǔn)，也可以稱為宏觀稅負(fù)的外部效應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，是指宏觀稅負(fù)的確定能夠?qū)ι鐣a(chǎn)生良好的外部效應(yīng)。

2.量的界定

（1）宏觀稅收負(fù)擔(dān)的上限

宏觀稅負(fù)的最高數(shù)量界限指稅收負(fù)擔(dān)極限的上限值，即國家課稅的最高限度。另外，考慮維持簡單再生產(chǎn)和擴(kuò)大再生產(chǎn)的需要，一定時期的稅收總量只能是同期剩余產(chǎn)品價值量的一部分。因此，稅收負(fù)擔(dān)只能在剩余產(chǎn)品價值總量減去包括企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行的必要積累等各項(xiàng)扣除量之后的余量之內(nèi)伸縮。對其可運(yùn)用可變參數(shù)模型來估計，具體如下：

其中，T是名義稅收收入；CPI是居民消費(fèi)價格指數(shù)；GDP為名義國內(nèi)生產(chǎn)總值；宏觀稅負(fù)r=T/GDP；N是時間趨勢變量，取值范圍為1-12；、、為各變量的參數(shù)。

通過統(tǒng)計軟件對模型計量分析（數(shù)據(jù)見表1），可以得到我國宏觀稅負(fù)合理化的最高上限：

。

表1 我國稅收收入與宏觀稅負(fù)的時序列表 單位：億元

年份 稅收收入T GDP總量 宏觀稅負(fù)r CPI（%） 實(shí)際稅收收入

1995 7008.74 60793.7 11.53% 117.1 5985.26

1996 8127.52 71176.6 11.42% 108.3 7504.64

1997 9692.24 78973 12.27% 102.8 9428.25

1998 10840.7 84402.3 12.84% 99.2 10928.13

1999 12866.28 89677.1 14.35% 98.6 13048.97

2000 15225.71 99214.6 15.35% 100.4 15165.05

2001 18403.38 109655.2 16.78% 100.7 18275.45

2002 21065.05 120332.7 17.51% 99.2 21234.93

2003 24263.31 135822.8 17.86% 101.2 23975.60

2004 29272.68 159878.3 18.31% 103.9 28173.90

2005 34965.54 183084.8 19.10% 101.8 34347.29

2006 45167 209407 21.57% 101.5 44499.51

資料來源：1995年-2005年數(shù)據(jù)來源于《中國統(tǒng)計年鑒》（2006年）；2006年數(shù)據(jù)來源于相關(guān)部委網(wǎng)站公布的數(shù)字。

（2）宏觀稅收負(fù)擔(dān)的下限

稅收具有組織財政收入的職能，這是稅收最基本的職能。政府通過稅收獲得的收入必須滿足政府供給社會必需公共產(chǎn)品的需要，才能保證社會的穩(wěn)定和正常發(fā)展。因此，宏觀稅收負(fù)擔(dān)的下限應(yīng)該是政府供給社會必需公共產(chǎn)品的支出占GDP的比例。就我國目前而言，可以利用1994年稅制改革后的數(shù)據(jù)進(jìn)行匯總，得出社會公共需要量，然后與當(dāng)年的GDP值相比較，進(jìn)而求出均值，即可以作為判斷合理宏觀稅負(fù)最低水平的參照指標(biāo)。

我國社會一般需要量的統(tǒng)計口徑大致包括屬于純公共產(chǎn)品和準(zhǔn)公共產(chǎn)品的項(xiàng)目，具體包括：（1）非物質(zhì)生產(chǎn)部門的非生產(chǎn)性基本建設(shè)和更新改造投資；（2）經(jīng)常費(fèi)用項(xiàng)目；（3）調(diào)節(jié)性項(xiàng)目。見表2。

表2 1995年以來我國社會公共需要量 單位：億元

年份 非物質(zhì)生產(chǎn)部門的非生產(chǎn)性基本建設(shè)和更新改造投資項(xiàng)目① 經(jīng)常性費(fèi)用項(xiàng)目② 調(diào)節(jié)性項(xiàng)目③ 一般社會公共需要量④=①+②+③ GDP⑤ 社會一般公共需要量占GDP的比重⑥=④/⑤

1995 1780.21 3389.98 692.66 5862.85 60793.7 9.64%

1996 2009.09 3985.9 791.31 6786.3 71176.6 9.53%

1997 2296.84 4640.8 920.45 7858.09 78973 9.95%

1998 2738.07 5465.75 1045.61 9249.43 84402.3 10.96%

1999 3643.77 6735.74 987.67 11367.18 89677.1 12.68%

2000 3815.14 8360.27 1321.06 13496.47 99214.6 13.60%

2001 4519.17 10167.76 1041.55 15728.48 109655.2 14.34%

2002 5316.95 11733.68 904.67 17955.3 120332.7 14.92%

2003 5764.09 13068.5 843.66 19676.25 135822.8 14.49%

2004 6490.68 15212.5 1013.73 22716.91 159878.3 14.21%

2005 7461.03 17940.66 1191.73 26593.42 183084.8 14.53%

資料來源：根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》（2006）相關(guān)數(shù)據(jù)計算得到。

根據(jù)表2的數(shù)據(jù)計算，我國1995年到2005年宏觀稅負(fù)的平均數(shù)為12.62%，因此，我國宏觀稅負(fù)合理化的最低限為12.62%。

三、我國宏觀稅負(fù)合理性的判斷

1.依經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)的判斷

近十年來，我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展大體經(jīng)歷了一個從高速到低速再到高速的發(fā)展階段，經(jīng)濟(jì)中GDP的增長率從1996年的17.08%降到1999年的6.25%；而到2006年，GDP的增長率達(dá)到14.38%。在經(jīng)濟(jì)的起伏發(fā)展中，稅收收入?yún)s成逐年上升趨勢，到2006年全國稅收收入總量（含社保基金收入）達(dá)到45167億元。具體的GDP、稅收收入和宏觀稅負(fù)的增長情況如表4所示。

由表3可以看出，GDP的增長與稅收收入增長基本同步，但稅收收入的增長要快于GDP的增長。而從宏觀稅負(fù)的增長速度來看，除個別年份外，稅負(fù)的增長速度一直較慢，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于GDP的增長速度。從這一角度來說，我國的宏觀稅負(fù)水平是比較合理的。

2.依財政標(biāo)準(zhǔn)的判斷

稅收規(guī)模的穩(wěn)步擴(kuò)大為政府財政開支提供了資金來源，促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)的快速穩(wěn)定增長。市場經(jīng)濟(jì)推行以來，我國的稅收規(guī)模每年呈增長趨勢，年平均增長率達(dá)17.76%，稅收在政府財政收入中的比重均保持在90%以上，成為政府正常財政收入的主要來源。如表4所示，通過對1995-2006年的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，可見，最高年份1995年甚至達(dá)到了96.73%，最低年份2005年也為90.93%。稅收在政府財政支出中的比例多數(shù)年份也在80%以上，比例最高的年份2006年達(dá)到了93.11%，最低的年份2000年也為79.20%。

表3 我國1995-2006年間GDP和稅收收入增長情況統(tǒng)計表單位：億元

年份 GDP

總量 GDP

增長率 名義稅收收入 稅收收入增長率 宏觀稅負(fù) 稅負(fù)

增長率

1995 60793.7 __ 7008.74 __ 11.53% __

1996 71176.6 17.08% 8127.52 15.96% 11.42% -0.95%

1997 78973 10.95% 9692.24 19.25% 12.27% 7.48%

1998 84402.3 6.87% 10840.7 11.85% 12.84% 4.65%

1999 89677.1 6.25% 12866.28 18.68% 14.35% 11.70%

2000 99214.6 10.64% 15225.71 18.34% 15.35% 6.96%

2001 109655.2 10.52% 18403.38 20.87% 16.78% 9.36%

2002 120332.7 9.74% 21065.05 14.46% 17.51% 4.31%

2003 135822.8 12.87% 24263.31 15.18% 17.86% 2.05%

2004 159878.3 17.71% 29272.68 20.65% 18.31% 2.49%

2005 183084.8 14.52% 34965.54 19.45% 19.10% 4.31%

2006 209407 14.38% 45167 29.18% 21.57% 12.94%

資料來源：根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》（2006）和1995-2006年度《勞動和社會保障事業(yè)發(fā)展統(tǒng)計公報》相關(guān)數(shù)據(jù)計算得到。

表4 稅收收入占財政收入、支出的比重 單位：億元

年份 稅收收入（不含社保基金收入） 財政收入

財政支出

稅收收入占財政收入的比重（%） 稅收收入占財政支出的比重（%）

1995 6038.04 6242.20 6823.72 96.73% 88.49%

1996 6909.82 7407.99 7937.55 93.28% 87.05%

1997 8234.04 8651.14 9233.56 95.18% 89.18%

1998 9262.80 9875.95 10798.18 93.79% 85.78%

1999 10682.58 11444.08 13187.67 93.35% 81.00%

2000 12581.51 13395.23 15886.50 93.93% 79.20%

2001 15301.38 16386.04 18902.58 93.38% 80.95%

2002 17636.45 18903.64 22053.15 93.30% 79.97%

2003 20017.31 21715.25 24649.95 92.18% 81.21%

2004 24165.68 26396.47 28486.89 91.55% 84.83%

2005 28778.54 31649.29 33930.28 90.93% 84.82%

2006 37636.00 39373.20 40422.73 95.59% 93.11%

資料來源：根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》（2006）相關(guān)數(shù)據(jù)計算得到。

從財政標(biāo)準(zhǔn)來評價，我國稅收收入占財政收入的比重較為合理，財政支出中的絕大部分也是通過稅收來支付的，稅收滿足了我國85%左右的支出需要。因此，從財政籌集資金和滿足支付需要的角度說，我國當(dāng)前的宏觀稅負(fù)水平是比較合理的。

3.依社會標(biāo)準(zhǔn)的判斷

社會標(biāo)準(zhǔn)也可以稱為宏觀稅負(fù)的外部效應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，是指宏觀稅負(fù)的確定能夠?qū)ι鐣a(chǎn)生良好的外部效應(yīng)。以社會標(biāo)準(zhǔn)為最終目標(biāo)來評價我國現(xiàn)階段的宏觀稅負(fù)，主要是考察現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)中是否有能夠促進(jìn)社會效益的稅種，如促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的環(huán)境稅，分散個人風(fēng)險的社會保障稅，調(diào)節(jié)個人收入分配公平的個人所得稅和財產(chǎn)稅等。這些稅種的開設(shè)和征收具有很大的社會正效益，促進(jìn)社會主義社會的和諧發(fā)展。但我國現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)中，這些稅種所占的比例相當(dāng)小，起不到應(yīng)有的調(diào)節(jié)功能。

圖1 2006年我國的稅制結(jié)構(gòu)

從圖1中可以清楚地看到：2006年中國仍然是以流轉(zhuǎn)稅（包括增值稅、消費(fèi)稅和營業(yè)稅）和所得稅（企業(yè)所得稅、涉外企業(yè)所得稅、個人所得稅）為主體的國家。包括增值稅、消費(fèi)稅、進(jìn)口稅和營業(yè)稅在內(nèi)的流轉(zhuǎn)稅占總稅收的比例為66.10%，包括企業(yè)所得稅、涉外企業(yè)所得稅、個人所得稅在內(nèi)的所得稅占總稅收的比例為25.33%。流轉(zhuǎn)稅和所得稅共占了總稅收的91.43%，其他的稅種合計不到總稅收的9%。稅制結(jié)構(gòu)中，具有社會效應(yīng)的稅種，僅有占比例不大的所得類稅種，其他的促進(jìn)環(huán)境保護(hù)、分散個人風(fēng)險、調(diào)節(jié)財產(chǎn)占有的具有正社會效應(yīng)的稅種幾乎不存在。從這個角度說，我國當(dāng)前的宏觀稅負(fù)存在著結(jié)構(gòu)不合理問題。

4.依宏觀稅負(fù)合理化區(qū)間的判斷

從表5可以看出，1995-2006年間我國稅收收入是不斷增長的，稅收收入從1995年的6038.04億元增長到2006年的37636億元，增長了近6.3倍；宏觀稅負(fù)從1995年的11.53%增長到2006年的21.57%，增長了約1.4倍，宏觀稅負(fù)在不斷加重。根據(jù)我們做出的宏觀稅負(fù)合理區(qū)間（12.62%，23.80%）可以看出，我國近年來的宏觀稅負(fù)水平基本上是合理的。

表5 我國近年來的稅收收入和宏觀稅負(fù)水平 單位：億元

年份

稅收收入

① 社保基金收入

② 名義稅收收入

③=①+② GDP總量

④ 宏觀稅負(fù)

⑤=③/④

1995 6038.04 970.7 7008.74 60793.7 11.53%

1996 6909.82 1217.7 8127.52 71176.6 11.42%

1997 8234.04 1458.2 9692.24 78973 12.27%

1998 9262.8 1577.9 10840.7 84402.3 12.84%

1999 10682.58 2183.7 12866.28 89677.1 14.35%

2000 12581.51 2644.2 15225.71 99214.6 15.35%

2001 15301.38 3102 18403.38 109655.2 16.78%

2002 17636.45 3428.6 21065.05 120332.7 17.51%

2003 20017.31 4246 24263.31 135822.8 17.86%

2004 24165.68 5107 29272.68 159878.3 18.31%

2005 28778.54 6187 34965.54 183084.8 19.10%

2006 37636 7531 45167 209407 21.57%

資料來源：根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》（2006）和1995-2006年度《勞動和社會保障事業(yè)發(fā)展統(tǒng)計公報》相關(guān)數(shù)據(jù)計算得到。

四、完善我國宏觀稅負(fù)的對策建議

1.合理調(diào)整稅制，深化稅制改革

首先，開征社會保障稅。開征社保稅既能增加人們即期消費(fèi)行為，刺激投資愿望，又使居民在醫(yī)療、住房、失業(yè)等方面免去了后顧之憂，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會的穩(wěn)定；其次，將生產(chǎn)型增值稅調(diào)整為消費(fèi)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅對企業(yè)的稅負(fù)較重，轉(zhuǎn)型的增值稅將會將財政收入讓利給企業(yè)，起到擴(kuò)大內(nèi)需的作用；最后，適當(dāng)調(diào)整一些稅種和一些征稅項(xiàng)目的征收標(biāo)準(zhǔn)，如車船使用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等。結(jié)合費(fèi)改稅適時開征一些新的稅種，如燃油稅、環(huán)境保護(hù)稅、教育稅等。

2.完善個人所得稅制度

適應(yīng)我國國民收入分配格局的變化，通過建立健全個人收入核算體系、改分類所得稅為綜合所得稅和分類所得稅相結(jié)合的制度，適時調(diào)整我國現(xiàn)行個人所得稅應(yīng)稅項(xiàng)目的稅負(fù)水平，有針對性地拉開稅率檔次，強(qiáng)化其在調(diào)節(jié)個人收入方面的作用。在個人所得稅免征額的設(shè)計上應(yīng)參考相關(guān)的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，并充分考慮各地區(qū)的收入狀況、消費(fèi)水平和物價指數(shù)等的一系列經(jīng)濟(jì)生活指標(biāo)，制定一個科學(xué)合理的公式，并在此公式范圍內(nèi)確定有一定彈性幅度的免征區(qū)域，給予不同經(jīng)濟(jì)條件的地區(qū)，以不同的免稅額度，如對贍養(yǎng)人口、老人、兒童、殘疾人的費(fèi)用，教育、醫(yī)療、養(yǎng)老等費(fèi)用的扣除，并根據(jù)通貨膨脹情況適時適當(dāng)調(diào)整。通過上述措施加大對高收入所得和非勞動所得的調(diào)節(jié)力度。

3.優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)，提高財政支出效率

稅收是公民向政府購買公共服務(wù)所支付的價格，也即是政府提供公共服務(wù)所獲得的報酬。從這個角度看，納稅人稅收負(fù)擔(dān)的高低主要取決于政府所提供的公共服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量。那么，財政支出應(yīng)以滿足社會公共需要為目標(biāo)，逐步淡出一般性競爭領(lǐng)域，使有限的資金發(fā)揮更大的宏觀調(diào)控作用，各地區(qū)應(yīng)在財政困難的情況下，主動擺正自己的位置，在財政資源配置職能上做好“越位”、“錯位”、“缺位”的角色轉(zhuǎn)換，優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)，以逐步減小地方財政收支缺口。調(diào)整和優(yōu)化財政支出結(jié)構(gòu)的總體思路是逐步降低經(jīng)濟(jì)建設(shè)費(fèi)支出和行政管理費(fèi)用占GDP的比例，在明確中央政府和地方政府公共支出責(zé)任的基礎(chǔ)上，加大醫(yī)療衛(wèi)生、教育、科技、養(yǎng)老等公共性投入，擴(kuò)大公共產(chǎn)品和準(zhǔn)公共產(chǎn)品的供給，以滿足國內(nèi)消費(fèi)需求，提高國民生活水平，從而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)又好又快發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]安體富,孫玉棟.中國稅收負(fù)擔(dān)與稅收政策研究[M].中國稅務(wù)出版社,2006.

[2]安體富,楊文利,石恩祥.稅收負(fù)擔(dān)研究[M].中國財政經(jīng)濟(jì)出版社,1999.

[3]董文泉,高鐵梅等.經(jīng)濟(jì)周期波動的分析與預(yù)測方法[M].吉林大學(xué)出版社,1998.

[4]逢錦聚,孫飛.中國宏觀稅負(fù)合理水平的分析判斷[J].南開經(jīng)濟(jì)研究,2000,4.

[5]國家統(tǒng)計局.中國統(tǒng)計年鑒(歷年)[M].中國統(tǒng)計出版社.

[6]郭瑞軒.目前我國宏觀稅負(fù)水平是適度的[N].經(jīng)濟(jì)日報,2005-08-22.

[7]馬拴友.宏觀稅負(fù)、投資與經(jīng)濟(jì)增長,中國最優(yōu)稅率的估計[J].世界經(jīng)濟(jì),2001,9.

[8]萬忠芝.應(yīng)減負(fù)還不是減稅-關(guān)于宏觀稅賦與經(jīng)濟(jì)增長的實(shí)證分析[J].財稅與會計,2003,2.

[9]王軍平,劉起運(yùn).如何看待我國宏觀稅負(fù)―基于“非應(yīng)稅GDP”的科學(xué)評價[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì),2005,8.

[10]辛波,司千字.對我國近期最優(yōu)稅收負(fù)擔(dān)率量值的大致估計[J].山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報,2005,1.