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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇適用稅率，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
2013年12月12日，財政部與國家稅務總局聯合了《關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號，以下簡稱“106號文”），明確從2014年1月1日起，將鐵路運輸業和郵政業納入營業稅改征增值稅試點范圍，106文對適用增值稅零稅率應稅服務的政策規定進行了調整。為了便于納稅人和各地稅務機關執行，國家稅務總局根據106號文政策調整的內容，經商財政部同意，于2014年2月8日制定了《關于的公告》（國家稅務總局公告2014年第11號，以下簡稱“11號公告”）進行了修改和補充，明確了相對應的適用增值稅零稅率應稅服務退（免）稅管理辦法。
11號公告自2014年1月1日起施行，以增值稅零稅率應稅服務提供者提供增值稅零稅率應稅服務并在財務作銷售收入的日期為準。自11號公告施行之日起，《國家稅務總局關于〈適用增值稅零稅率應稅服務退（免）稅管理辦法（暫行）〉的公告》（國家稅務總局公告2013年第47號）同時廢止。
明確增值稅一般納稅人才能享受退（免）稅
106文僅規定，中華人民共和國境內的單位和個人提供的國際運輸服務、向境外單位提供的研發服務和設計服務，適用增值稅零稅率。
11號公告明確了境內的增值稅一般納稅人提供適用增值稅零稅率的應稅服務，才能享受增值稅退（免）稅。
增值稅零稅率應稅服務提供者是指，提供適用增值稅零稅率應稅服務，且認定為增值稅一般納稅人，實行增值稅一般計稅方法的境內單位和個人。屬于匯總繳納增值稅的，為經財政部和國家稅務總局批準的匯總繳納增值稅的總機構。
適用增值稅零稅率應稅服務的范圍
11號公告第三條規定，增值稅零稅率應稅服務適用范圍按財政部、國家稅務總局的規定執行。根據106號文，增值稅零稅率應稅服務適用范圍包括國際運輸服務、向境外單位提供的研發服務和設計服務。
11號公告進一步明確適用范圍，補充說明了以下內容：起點或終點在境外的運單、提單或客票所對應的各航段或路段的運輸服務，屬于國際運輸服務。起點或終點在港澳臺的運單、提單或客票所對應的各航段或路段的運輸服務，屬于港澳臺運輸服務。從境內載運旅客或貨物至國內海關特殊監管區域及場所、從國內海關特殊監管區域及場所載運旅客或貨物至國內其他地區或者國內海關特殊監管區域及場所，以及向國內海關特殊監管區域及場所內單位提供的研發服務、設計服務，不屬于增值稅零稅率應稅服務適用范圍。
以鐵路運輸方式提供國際運輸服務、港澳臺運輸服務適用增值稅零稅率的管理規定
1.鐵路運輸實行免抵退稅辦法的退（免）稅計稅依據
以鐵路運輸方式載運旅客的，為按照鐵路合作組織清算規則清算后的實際運輸收入；
以鐵路運輸方式載運貨物的，為按照鐵路運輸進款清算辦法，對“發站”或“到站（局）”名稱包含“境”字的貨票上注明的運輸費用以及直接相關的國際聯運雜費清算后的實際運輸收入
2.向主管稅務機關申請辦理出口退（免）稅資格認定時，提供以下對應資料的原件及復印件：
以鐵路運輸方式提供國際運輸服務的，應提供經營范圍包括“許可經營項目：鐵路客貨運輸”的《企業法人營業執照》或其他具有提供鐵路客貨運輸服務資質的證明材料。
以鐵路運輸方式提供內地往返香港的交通運輸服務的，應提供經營范圍包括“許可經營項目：鐵路客貨運輸”的《企業法人營業執照》或其他具有提供鐵路客貨運輸服務資質的證明材料。
3.辦理增值稅免抵退稅申報時，除按規定提供辦理增值稅免抵退稅申報需提供的有關資料外，客運的提供增值稅零稅率應稅服務的國際客運聯運票據、鐵路合作組織清算函件及《鐵路國際客運收入清算函件申報明細表》；貨運的提供鐵路進款資金清算機構出具的《國際鐵路貨運進款清算通知單》，啟運地的鐵路運輸企業還應提供國際鐵路聯運運單、以及“發站”或“到站（局）”名稱包含“境”字的貨票。
4.以鐵路運輸方式提供適用增值稅零稅率應稅服務的，如果按規定屬于匯總繳納增值稅的，申請適用增值稅零稅率的主體應為經財政部和國家稅務總局批準的匯總繳納增值稅的總機構。
從事航天運輸服務適用增值稅零稅率的管理規定
1.航天運輸服務實行免抵退稅辦法的退（免）稅計稅依據
航天運輸服務企業完成航天運輸服務里程碑事件后，依據取得相應的收款憑證確認的收入。
2.向主管稅務機關申請辦理出口退（免）稅資格認定時，提供以下對應資料的原件及復印件：
提供國際航天運輸服務的，應提供經營范圍包括“商業衛星發射服務”的《企業法人營業執照》或其他具有提供商業衛星發射服務資質的證明材料；
3.辦理增值稅免抵退稅申報時，除按規定提供辦理增值稅免抵退稅申報需提供的有關資料外，提供航天運輸服務的，需填報《增值稅零稅率應稅服務（航天運輸）免抵退稅申報明細表》，并提供下列資料及原始憑證的原件及復印件：簽訂的提供航天運輸服務的合同；從與之簽訂航天運輸服務合同的單位取得收入的收款憑證；《提供航天運輸服務收訖營業款明細清單》。
以期租、濕租等方式租賃交通工具提供國際運輸、港澳臺運輸服務適用增值稅零稅率的管理規定
采用程租、期租和濕租方式租賃交通運輸工具用于國際運輸服務和港澳臺運輸服務的，應提供程租、期租和濕租合同、協議或復印件。
11號公告還明確向境外單位和個人提供期租、濕租服務，按規定適用增值稅零稅率的出租方，辦理增值稅免抵退稅申報時，可不提供所申報的增值稅零稅率應稅服務的載貨、載客艙單或其他能夠反映收入原始構成的單據憑證。
外貿企業從事對外提供研發服務或設計服務申請適用增值稅零稅率的管理規定
1.11號公告明確了外貿企業外購研發服務或設計服務出口，辦理免退稅申報時需提供的資料：
對外提供研發服務或設計服務的，需填報《增值稅零稅率應稅服務（研發服務/設計服務）免抵退稅申報明細表》，并提供下列資料及原始憑證的原件及復印件：
（1）與增值稅零稅率應稅服務收入相對應的《技術出口合同登記證》復印件；
（2）與境外單位簽訂的研發、設計合同；
（3）從與之簽訂研發、設計合同的境外單位取得收入的收款憑證；
（4）《向境外單位提供研發服務/設計服務收訖營業款明細清單》。
2.外貿企業自己開發的研發服務和設計服務出口，辦理免抵退稅申報時需提供的資料：
《外貿企業出口退稅匯總申報表》；
《外貿企業外購應稅服務（研發服務/設計服務）出口明細申報表》；
填列外購對應的研發服務或設計服務取得增值稅專用發票情況的《外貿企業出口退稅進貨明細申報表》；
提供以下原始憑證：
（1）提供增值稅零稅率應稅服務所開具的發票；
（2）從境內單位或者個人購進研發服務或設計服務出口的，提供應稅服務提供方開具的增值稅專用發票；
（3）從境外單位或者個人購進研發服務或設計服務出口的，提供取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收繳款憑證；
（4）11號公告第十三條第（五）項第3目所列資料及原始憑證的原件及復印件，即與外購研發服務或設計服務出口辦理免退稅申報時需提供的資料相同。
3.11號公告補充了對于外貿企業從事對外提供研發服務或設計服務退（免）稅申報，主管稅務機關應重點審核的內容及處理辦法。
主管稅務機關對于外貿企業從事對外提供研發服務或設計服務退（免）稅申報重點審核以下內容：
（1）企業所申報的研發服務或設計服務是否符合適用增值稅零稅率應稅服務規定；
（2）研發、設計合同簽訂的對方是否為境外單位；
（3）應稅服務收入的支付方是否為與之簽訂研發、設計合同的境外單位；
（4）申報應稅服務收入是否小于或等于從與之簽訂研發、設計合同的境外單位取得的收款金額；
［關鍵詞］累進稅制邊際稅率個人所得稅
一、 引言
伴隨著我國個人所得稅起征點的提高，我國個人所得稅改革的呼聲還是不減，究其原因還是許多學者認為我國個人所得稅累進稅制的邊際稅率設計的不合理：檔次過多，最高邊際稅率過高。
所謂邊際稅率是指應納稅額的增量與稅基增量之比。即，其中，tm代表邊際稅率，T代表應納稅額的增量，Y代表稅基增量。假設收入增加1元，應納稅額增加0.5元，則邊際稅率就是50%。邊際稅率反映稅基每增加一個單位，適用稅率變化的情況。實踐中，征收個人所得稅采用的超額累進稅率被等同與邊際稅率。保羅?克雷?羅伯茨在其所著《供給學派的革命》一書中，將邊際稅率定義為對新增加的說的稅率。對個人所得稅來說，是對個人收入征稅，所以這個變量就是人們每多掙1元錢所征的稅收占的比例就是邊際稅率。當然政府部門不可能對每增加1元錢所征的稅都作出詳細規定，即邊際稅率不可能真正細致規定到每一元錢，一般把500或1000或者更多作為一個變量增加的單位，即稅收級次或納稅檔次。那么對每一個檔次說實行的稅率就是邊際稅率。
目前，我國的個人所得稅實行的分類征收，適用的超額累進稅制。對不同類型的個人所得稅所適用的邊際稅率不同，這就使得具有相同納稅能力的人所負擔的稅收不同，從而產生了稅收差異，而目前世界上個人所得稅征收趨向與綜合征收。
二、我國個人所得稅分類征收不同邊際稅率比較分析
目前，我國的個人所得稅實行分類征收：
1.工資、薪金所得，適用5%～45%的9級超額累進稅率。全月應納稅所得額不超過500元適用最低邊際稅率5%，對超過100000元的適用最高邊際稅率45%。
2.個體工商戶，獨資和合伙企業，適用5%～35%的5級超額累進稅率。全月應納稅所得額不超過5000元的，適用最低邊際稅率5%，超過的適用最高邊際稅率35%。
3.稿酬所得、勞務報酬所得，特許權使用費所得、財產租賃所得、財產轉讓所得、利息、股息、紅利所得、偶然所得和其他所得，適用20%的比例稅率。
設X為應納稅所得額，K1，K2分別為工薪所得和個體工商戶所適用的邊際稅率， T1，T2分別為前后兩者應納稅額，為兩者應納稅額之差，通過分析計算得到下表:
由此可見:當X≤500時，K1=K2,＝0,兩者應納稅額相同;
當X＞500時，K≤K2,＜0,工薪階層應納稅額小于個體工商戶。
這說明我國分類征收的個人所得稅，個體工商戶所適用的稅率大于或等于工薪階層所適用的稅率，相應的稅收負擔也大于工薪階層。實際的情況是個體工商戶需要承擔風險，有風險收益，所以，在全月收入相同的情況下，個體工商戶得到的稅后差異理應比工薪階層大，可我們得到的結果與此相反。我們假定人都是理性經濟人，當然會選擇少承擔風險，從而走進風險較少的機關，而不去創業。
三、我國工薪所得邊際稅率比較分析
目前，我國工薪所得所采用的是9級超額累進稅率，即邊際稅率最低為5%，最高為45%，也就是說對低收入者適用較低的邊際稅率，高收入者適用較高的邊際稅率。當前，我國就業者的月薪大部分都在500元～5800元之間，個人所得稅主要由這些普通收入階層所負擔，適用稅率10%的人數為35%，負擔了所得稅的37．4%，適用15%的人數為12．4%，負擔了個人所得稅的47．5%。如果把我國的工薪階層按所得額分為三檔：低收入者、中等收入者和高收入者，現在遞增的邊際稅率也是不合理的。
1.對低收入者適用較低的邊際稅率是沒有什么問題的，因為個人所得稅設立的目的之一就是調節收入分配差距。對較低收入的人少征稅，以保障其基本的生活，這是毋庸質疑的。
2.對高收入者適用較高的邊際稅率是不合理的。我國現行的最高邊際稅率為45%，在我國目前的經濟水平下，很少有人能達到，行同虛設。但這樣，會使得我國個人所得稅的平均稅率過高，使我國的個人所得稅總體稅率偏高。另一方面，個人所得稅會產生替代效應，當邊際稅率過高時，人們即會以閑暇替代勞動，從而挫傷高收入者的勞動積極性。即使人們不會選擇閑暇替代勞動，他們逃稅避稅的行為更加嚴重，加大了征管難度，降低了效率。因此，應該對這部分人適用中等邊際稅率，既保證稅收收入，又不挫傷納稅人的積極性，不產生大的替代效應，從而提高了效率。
3.中等收入者是我國個人所得稅的納稅主力軍，應適用較高的邊際稅率，提高我國個人所得稅的收入，充分發揮個人所得稅的財政收入作用。
四、結束語
綜合上面對我國個人所得稅邊際稅率的內部比較分析，我們可以知道，在個人所得稅起征點提高以后，調整我國個人所得稅的邊際稅率成為新的研究課題和我國個人所得稅稅制改革的重點內容。我國應根據我們國家的實際情況借鑒國際上其他國家個人所得稅改革的成功經驗，加快我國的個人所得稅改革的步伐，使之更好的發揮作用。
參考文獻:
[1]鄔斌鋒孫琳:對個人所得稅改革的幾點思考.國際關系學院學報[J],2006年第3期
[2] 劉怡聶海峰:中國工薪所得稅有效稅率研究.中國社會科學[J],2005年第6期
目前，我國“營改增”過程中形成的增值稅稅率有5檔，征收率多檔。稅率分別為17%、13%、11%、6%和零稅率;征收率為3%和4%等。 快遞業收攬和派送分屬不同納稅主體，可能造成同業不同稅率的情況。
原增值稅納稅人使用17%和13%兩類稅率，納入營改增改革范圍的納稅人使用11%和6%兩檔稅率（有形動產租賃適用17%稅率除外），商品出口適用零稅率，服務和勞務出口適用零稅率或免稅。
小規模納稅人或適用簡易計稅方法的增稅一般納稅人，多適用3%的征收率。此外，諸如小水電等部分商品適用6%的征收率，小規模納稅人銷售自己使用過的固定資產，則按照4%的稅率減半征收。 增值稅是我國收入規模最大的稅種，降低間接稅收入規模，進而為直接稅占比提高預留空間。
因此，我國已形成了增值稅多檔稅率并存的格局。盡管多檔稅率并存有其合理性和必然性，但隨時間推移和改革深化，其弊端也越發凸現出來。因此，需要盡快研究制定簡化稅率的改革方案，并設計相應的實施路徑。
增值稅多檔稅率弊端凸現
第一，多檔稅率難以充分發揮增值稅中性特點，阻礙市場機制配置資源作用的發揮。單一稅率或稅率簡化是發揮增值稅中性特點、進而盡可能減少對資源配置產生影響的必要前提。
多檔稅率并存意味著不同商品和服務適用不同稅率，對價格產生的影響程度不同，進而改變了商品和服務之間的比價，影響生產者與消費者決策，并相應地對資源配置產生影響。
此外，多檔稅率的存在，也會導致納稅主體為適用低稅率，人為地拆分或合并納稅主體，對產業分工和融合產生不必要的干預，進而影響市場配置資源作用的發揮。
第二，多檔稅率會導致同業不同策，扭曲市場競爭。科技進步使經濟主體行為異常復雜，業態呈現多元化，行業邊界經常難以界定。在這種情況下，人為將不同商品或服務劃歸某行業而適用不同稅率，必然會讓那些行業邊界不太清晰、處于“中間地帶”的商品或勞務，其適用稅率難以明確，從而有可能出現同業不同策的情況，進而扭曲市場公平。
以快遞業為例，該行業兼具交通運輸和物流輔助業特點，但也表現出自身獨有的特性，比如包括了攬收、分揀、運輸、派送四個環節。其中運輸環節具有交通運輸業的特點，分揀具有物流倉儲和物流輔助特點，收攬派送又與運輸和倉儲完全不同，是典型郵政寄遞服務的標志，四個環節共同構成一個完整的產業鏈。
在實踐中，分揀和運輸業務往往合二為一，由同一個納稅主體承擔，而收攬和派送分屬不同納稅主體。在這種情況下，如果郵政快遞業適用6%稅率，交通運輸業適用11%稅率，則會使得承擔分揀功能的快遞業納稅主體具有適用6%和11%兩檔稅率的可能性，從而導致同業不同策。
第三，多檔稅率增加了征管成本和難度，為設租和尋租提供空間。在存在多檔稅率的情況下，必然要求征管人員清晰了解納稅人經營業務及行業分類，據此設定納稅人適用稅率。由于諸多納稅主體同時兼營多種業務，稅務部門要分別稽查，導致征納成本雙倍增加。
更為重要的是，多檔稅率為政策執行帶來了空間和彈性，成為腐敗的“溫床”。多檔稅率也會導致納稅主體無法專心生產經營，將心思和精力放在與稅務部門“搞好關系”以適用低稅率減輕稅負，從而對淡化“關系”的企業形成稅負不公，出現“劣幣驅逐良幣”的現象。
第四，多檔稅率并存會延滯營改增擴圍進程。從減輕行業稅負的角度看，適用6%的低稅率是行業最優選擇，因此自改革啟動以來，無論是行業主管部門還是經營主體，都紛紛向國務院等主管部門提出改革且適用低稅率的訴求。
如果不考慮稅率因素，因增值稅可以消除重復征稅、促進產業分工和融合，諸多生產性行業愿意營改增。但在攀比心理下，改革在稅率博弈上形成內耗，延滯了行業擴圍進程。
增值稅稅率的理想模式
目前，增值稅稅率檔次過多，且差距較大，從17%到6%甚至更低，因此增稅稅率簡化的改革難度較大。
筆者認為，我國增值稅稅率的理想模式為“1檔基本稅率”+“1檔優惠稅率”。稅率水平應比目前有所下調，基本稅率設定為11%?13%，優惠稅率設定為5%?6%為宜。其中，基本稅率適用于絕大部分商品和服務，優惠稅率則適用于與生活必需品、農業生產相關的商品或服務。
為何這樣設定是理想模式？
首先，從理論上來看，增值稅單一稅率是最理想的稅率格局，但從另外一方面看，增值稅的比例又使其具有稅負承擔上的累退性特征。許多國家都對諸多基本生活用品適用低稅率，以弱化其累退性。例如一些國家對租賃居住房、食品、醫療、童裝、書籍雜志、公共交通等領域實施優惠稅率。
第二，適度降低增值稅基本稅率，可降低我國間接稅比例，從而為提供直接稅及其他間接稅稅負預留空間。
近年來，我國間接稅占稅收收入比例高達70%左右，弱化了稅收調節收入分配的功能。
十八屆三中全會公報明確提出：“提高直接稅占比”，同時要求“穩定宏觀稅負”。所以，在保證宏觀稅負穩定的前提下，必須調整間接稅和直接稅占比結構。
增值稅是我國收入規模最大的稅種，占全部稅收收入的比例超過40%，因此降低增值稅基本稅率，可有效降低間接稅收入規模，進而為直接稅占比提高預留空間。
第三，增值稅基本稅率設定在11%到13%的水平，不會導致大幅減收。以2012年國內增值稅收入2.6萬億元為例，據筆者計算，在名義基本稅率調整至13%，且營改增全部到位后，2012年增值稅減稅規模大約為0.6萬億元，占當年兩稅收入的比例為15%，占當年全部稅收收入的比例為6%左右。減稅規模尚在可接受范圍之內。
簡化路徑宜小步快跑
上述稅率簡化方案可以采取小步快跑、非同步調整、提前的方式予以穩步推進。
小步快跑是指稅率按照每年增加或降低1%?2%的方式，逐步過渡到理想的基本稅率或優惠稅率。這樣做的好處是對經濟社會的沖擊較小。因為增值稅對物價、財政收入以及企業現金流都有重要影響，小步快跑的方式可有效減緩這些影響，給社會各方準備預留調整時間。
非同步調整是指稅率升降不同時進行，或先將高稅率降下來，而后將低稅率提上去;或先將低稅率提上來，再將高稅率降下去。
稅率同步升降的話，會帶來生產業的銷項稅額增加、進項稅額減少，從而對生產業的影響是雙重的，短期內會造成企業稅負陡增，對企業現金流的影響也較大。
先降后升是指首先將商品類增值稅基本稅率從目前的17%降至11%?13%，同時將適用13%的稅率降至5%?6%。之后，再將現在適用11%和6%低稅率的行業，逐步提高至11%?13%。這種做法阻力較小、對物價影響較小，但財政減收的壓力較大。
反之，先升后降對生產業影響較大，對物價上漲的影響較大，但對財政減收的額壓力則相對降低。
至于選擇先升后降還是先降后升的實施路徑，可綜合考慮其他稅制改革情況，如同時進行消費稅或資源稅配套改革，可選取先降后升的方式;如果是增值稅稅率簡化改革單項推進，則可以考慮采用先升后降的改革路徑。
[關鍵詞]年終獎 個人所得稅 稅務籌劃
一、從個人所得稅稅法說起
年終獎2.4萬元稅后實際收入為21625元,而年終獎2.5萬元稅后實際收入為21375元,出現這種情況,還得從現行個人所得稅稅法說起。
現行個人所得稅計稅采用超額累進稅率辦法,根據應稅所得確定適用稅率和速算扣除數,其中,應稅所得=薪金收入-免稅收入-費用扣除數。對照表如下:
序號 應稅所得 適用稅率 速算扣除數 節點 年終獎應規避區域 年終獎最佳金額 備注
附表:適用稅率、速算扣除數、規避區域對照表 單位:元
年終獎金個人所得稅計征方法,自2005年1月1日起,執行國稅發〔2005〕9號文件規定,即先將當月內取得的全年一次性獎金除以12個月,按其商數確定適用稅率和速算扣除數。
如果在發放年終獎的當月,雇員工資薪金所得高于(或等于)稅法規定的費用扣除額的,計算公式為:應納稅額=雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數。為便于分析,本文僅以此類為分析對象。
二、年終一次性獎金的應規避區域
具體的案例:如果年終獎6000元,那么6000÷12=500元,根據稅法,此時適用稅率為5%,速算扣除數為0,應繳納個人所得稅為6000×5%=300元,實發獎金為6000-300=5700元。
假如年終獎提高到6012元,那么6012÷12=501,根據稅法,此時適用稅率為10%,速算扣除數為25元,應繳納個人所得稅為6012×10%-25=576.2元,實發獎金為6012-576.2=5435.8元。
年終獎適用工資薪金所得稅率時,每個累進點都是一個 “節點”,年終獎在每個“節點”附近都會出現一個多發不如少發的區域,本文稱之為應規避區域。應規避區域計算如下:
第一個節點500元,即年終獎為500×12=6000元時,適用稅率5%和速算扣除數0,年終獎超過6000元(附近),適用稅率10%和速算扣除數25。保證員工稅后收入與節點一致,設此時的年終獎為t,因此有:6000-6000×5%=t-(t×10%-25],解得t=6305.56。因此第一個應規避區域為(60006305.56],同理可依次核算其他應規避區域,結果見上表。
三、12萬以上年薪的稅務籌劃
新《條例》第三十六條規定,“年所得12萬元以上的納稅義務人,在年度終了后3個月內到主管稅務機關辦理納稅申報。”在此,對年薪12萬以上個稅籌劃進行分析。
年薪制薪金結構應如何合理分配基本薪酬和績效薪酬(年終獎)的比例。假設基本薪酬總額為X1+2000×12,績效薪酬為X2,其中,X1為月度應稅所得總額(下同),則年薪為X1+ X2+24000。
方案一:如果月度適用稅率和年終獎適用稅率均為20%,則意味著X1∈(5000×1220000×12],即X1∈(6萬 24萬],同理X2∈(6萬 24萬],此時,年薪總額在6+6+2.4=14.4萬以上(扣除社保個人應繳納部分之后,下同),年度應繳納個人所得稅總額T1,則:T1=( ×20%-375)×12+ X2×20%-375=(X1+X2)×20%-375×13。
此計算公式意味著當員工年薪在14.4萬以上,在月度工資薪金和年終獎適用稅率一樣的前提下,雖然他們之間的比例不同,但并不會影響年度應繳納個人所得稅總額。
方案二:如果減少月度應稅總額X1,使月度工資薪金適用稅率為15%,增加績效獎金X2(此時適用稅率仍然為20%,否則年薪將超過24萬),年度應繳納個人所得稅總額為T2,則:T2=( ×15%-125)×12+ X2×20%-375= X1×15%+ X2×20%-1875,令T236000元,即每月應稅所得為3000元以上。
上述分析表明,對年薪在14.4萬以上24萬以下(收入在此范圍的群體較大),每月工資薪金發放5000元(3000+2000,即基本薪酬總額3.6萬+2.4萬=6萬)以上7000元以下,年度繳納個人所得稅更少。方案二比方案一優化。
方案三:如果增加月度應稅總額X1,使月度工資薪金適用稅率為20%,減少績效獎金X2,使績效獎金適用稅率為15%,年度應繳納個人所得稅總額為T3,則:T3=(×20%-375)×12+ X2×15%-125= X1×20%+ X2×15%-4625,令T3
上述分析表明,當年終獎在6萬以下,基本薪酬在8.4萬以上 21.4萬(19000+24000元)以下時,方案三比方案二優化。
我國的國情不同于美國、俄羅斯，我國政治穩定，經濟持續健康發展，是世界上儲蓄率最高的國家之一；我國的個人所得稅實行分類征收制，扣除項目單一，稅制相對簡單；我國居民收入分配的差距在逐步擴大，基尼系數已接近警戒線，個人所得稅必須承擔調節個人收入分配的職能。這些特點，決定了我國目前并不存在通過稅制改革來提高居民儲蓄率和實施單一稅率來簡化稅制的基本背景。因此，在我國實施徹底的單一稅的條件是否成熟尚需進一步研究，即使像俄羅斯那樣對勞動類所得稅搞一個單一的比例稅率也不現實；建立綜合與分類相結合的個人所得稅制，仍應是我國個人所得稅制改革的現實選擇。
但單一稅“簡化、公平、效率和鼓勵投資”的基本思想對我國具有借鑒意義。具體來講，包括以下幾個方面：
合并稅率，簡化稅制，公平稅負
我國現行個人所得稅有三套超額累進稅率和三個比例稅率。工薪所得、經營所得、勞務報酬所得三項性質基本相同，均為勞動所得，卻分別適用三套不同的超額累進稅率，其中，工薪累進稅率多達九級；房屋租賃所得、稿酬所得和其他各項所得則分別適用10%、14%和20%的比例稅率。收入水平相同的納稅人，稅負卻相差懸殊。因此，有必要對個人所得稅的稅率進行適當的合并和簡化，即以現行工薪所得適用的超額累進稅率為基礎，調整級距，減少累進級數（如設置三檔稅率），作為工薪所得、經營所得、勞務報酬所得統一適用的稅率。另外，合并稿酬所得和特許權使用費所得的稅率，統一減按14%的稅率征稅。從性質上講，稿酬所得和特許權使用費所得屬于同一類別的所得，統一二者適用的稅率，有利于公平稅負，規范稅制，簡化稅率。
降低稅率，體現效率原則
我國現行個人所得稅適用的超額累進稅率邊際稅率偏高，工薪所得適用的最高邊際稅率達45%，勞務報酬適用的最高邊際稅率達40%，個體工商戶、獨資和合伙經營者年所得達到5萬元的，適用35%的稅率。同世界上多數國家相比，我國的現行個人所得稅稅率屬于較高水平。過高的邊際稅率不利于吸引高科技管理人才，也沒有實際意義（實際上，工薪所得適用的高檔稅率對應的納稅人極少，99%以上的工薪納稅人都是適用20%或以下的稅率），不但不利于納稅人自覺納稅，反而會刺激納稅人偷逃稅，增加稅收征管難度，流失個人所得稅。借鑒俄羅斯改革的經驗，我國可以考慮對個人所得稅的稅率進行適當調整，即將最高邊際稅率降低至35%。
適當調整現行稅前扣除政策，保障低收入階層的基本生活需要和應得利益
從俄羅斯的稅前寬免扣除內容來看，既有針對一般納稅人的標準扣除，也有針對個別納稅人的特殊扣除，此外，還有撫養、教育、醫療等社會性扣除。我國目前的個人所得稅只有一項納稅人均適用的標準扣除，沒有其他因素扣除，在增加個人支出的各項改革措施陸續出臺實施的情況下，單一的標準扣除，不能保證納稅人負擔能力的原則。因此，借鑒俄羅斯的做法，我國可根據征管手段和監管水平的實際，適時考慮納稅人贍養人口、醫療及教育支出的需要，增列必要的稅前因素扣除項目，以保障低收入階層的基本生活需要，體現個人所得稅的調控目標。
解決對股息、紅利的重復征稅問題，鼓勵個人投資
按現行政策規定，企業（公司）繳納企業所得稅后，分配給個人的股息、紅利收入不扣除任何費用，還要征收20%的個人所得稅。隨著社會經濟形勢的發展，民營經濟已成為社會主義市場經濟的重要組成部分，通過對外投資，擁有公司、企業股權而分得股息和紅利的個人已越來越多。對個人投資給予稅收優惠是單一稅的一個基本特點，俄羅斯對股息、紅利也采取了按6%的最低優惠稅率征稅的辦法。借鑒這一思路調整我國目前對股息、紅利的稅務處理政策，如減按10%的稅率或扣除已繳納的公司稅等，緩解對股息、紅利的重復征稅，以鼓勵和促進私人投資。
根據上述分析，企業在發生可抵扣虧損的年度以及抵扣可抵扣虧損的年度，分別涉及遞延所得稅資產的初始確認和后續計量。在初始確認過程中，在企業發生虧損的年度，需要首先判斷企業在以后可抵扣虧損的年度能否獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣。如能獲得則要以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損的未來應納稅所得額為限，不能高估遞延所得稅資產；否則不予以確認。在后續計量過程中，一方面可能遇到適用稅率變化時需要對遞延所得稅資產進行重新計量。另一方面，可能遇到在抵扣可抵扣虧損的年度無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產，需要減記遞延所得稅資產；同時減記后，在很可能獲得足夠的未來應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產時，需要轉回減記的遞延所得稅資產。在此本文通過以下舉例仔細分析。
一、適用稅率不變時稅前可彌補虧損的所得稅費用核算
【例1】某企業2004年的應納稅所得額為一500萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。假設該企業未來期間很可能獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產。2004年12月31日，該企業應確認遞延所得稅利益(資產)。其會計分錄為：
借：遞延所得稅資產――補虧抵減(500萬元×33％)
1650000
貸：所得稅費用――遞延所得稅費用 1650000
2005年該企業的應納稅所得額為120萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。所以，2005年12月31日，該企業的賬務處理應為： 借：所得稅費用――遞延所得稅費(120萬元×33％)
396000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減
396000
2006年該企業的應納稅所得額為800萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。2006年12月31日的賬務處理為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(1650000―396000)
1254000
所得稅費用――當期所得稅費用 1386000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1254000
應交稅費――應交所得稅
1386000
應交所得稅=【800-(500-120)】×33％=138．6(萬元)
假設【例1】中，該企業2006年、2007年、2008年均無應納稅所得額和暫時性差異。2009年該企業的應納稅所得額為200萬元，若當年適用稅率仍為33％，當期無暫時性差異。2009年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(200萬元×33％)
660000
營業外支出――遞延所得稅資產 594000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1254000
當企業稅前可彌補虧損超過稅法規定的五年期限，應將尚未抵扣的遞延所得稅資產減記，計入營業外支出，確認當期損益。在稅法規定可抵扣虧損年度結束以前的年度，企業在資產負債表日也應當對遞延所得稅資產進行復核，若發現未來期間難以獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益時，企業也應減記由于可抵扣虧損確認的遞延所得稅資產的賬面價值。
二、適用稅率變動時稅前可彌補虧損的所得稅費用核算
【例2】某企業2006年的應納稅所得額為-1000萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。假設該企業未來期間可能獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產。2006年12月31日，該企業應確認遞延所得稅利益(資產)，其會計分錄為：
借：遞延所得稅資產――補虧抵減(1000萬元×33％)
3300000
貸：所得稅費用――遞延所得稅費用 3300000
2007年該企業的應納稅所得額為200萬元，當年適用稅率為33％，當期無暫時性差異。2007年12月31日賬務處理為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(200萬元×33％)
660000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 660000
2008年該企業的應納稅所得額為100萬元，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2008年12月31日的賬務處理為：
(1)遞延所得稅資產因適用稅率變化重新計量
借：所得稅費用――遞延所得稅費用 640000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 640000
遞延所得稅資產減少(1000-200)×(33％-25％)=64(萬元)
此處適用稅率下降，應在稅率下降后減少遞延所得稅資產并計入當期的所得稅費用。若適用稅率上升，則需補記遞延所得稅資產并沖抵當期的所得稅費用。
(2)企業用當年的應納稅所得額抵扣遞延所得稅資產
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(100萬元×25％)
250000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 250000
2009年該企業無應納稅所得額和暫時性差異，并預計未來三年期間內無法取得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(有相關證明)。當年適用稅率為25％。2009年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：營業外支出――遞延所得稅資產 1750000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1750000
2010年經過多方努力，該企業當年的應納稅所得額為80萬元，并預計未來期間將會繼續盈利，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2010年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：遞延所得稅資產――補虧抵減 1750000
貸：營業外支出――遞延所得稅資產 1750000
借：所得稅費用――遞延所得稅費用(80萬元×25％)
200000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 200000
2011年該企業的應納稅所得額為1000萬元，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2011年12月31日的賬務處理：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用 1550000
所得稅費用――當期所得稅費用 950000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1550000
應交稅費――應交所得稅 950000
遞延所得稅資產(補虧抵減)=175-20=-155(萬元)
應交所得稅=(1000+200+100+80-1000)×25％=95(萬元)
假設【例2】中，2011年該企業的應納稅所得額為500萬元，當年適用稅率為25％，當期無暫時性差異。2011年12月31日，該企業的賬務處理應為：
借：所得稅費用――遞延所得稅費用 1250000
營業外支出――遞延所得稅資產 300000
貸：遞延所得稅資產――補虧抵減 1550000
所得稅費用(遞延所得稅費用)=500×25％=125(萬元)
營業外支出=155―125=30(萬元)
參考文獻：
關鍵詞 累進稅率 工薪收入 行業差距 分配調節
中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A
近年來我國經濟高速發展，但財富分配不均、貧富差距擴大問題突出，這不利于我國經濟的長遠發展以及社會的和諧與安定。而個人所得稅在我國很難發揮出像西方發達國家那樣對收入差距強有力的調節作用，其中稅率結構設置的不合理是很重要的一個方面。
一、我國行業間工資薪金收入差距現狀
目前我國各行業平均工資的差別較大，最高工資與最低工資的比值不斷擴大。根據《中國統計年鑒2012》數據顯示，2011年，全國城鎮單位就業人員平均年工資為32244元，按行業分平均年工資最高的前五類由高到低依次為：金融業81109元，信息傳輸、計算機服務和軟件業70918元，科學研究、技術服務和地質勘察業64252元，電力、燃氣及水的生產供應52723元，采礦業52230元。最低的前五位由低到高依次為：農、林、牧、漁業19469元，住宿和餐飲業27486元，水利、環境和公共設施管理業28868元，建筑業32103元，居民服務和其他服務業33169元。最高工資與最低工資差額已經達到了4.17倍，并且還有不斷擴大的趨勢。
二、不同稅率結構調節收入分配的途徑
按照稅率結構的不同，稅收可劃分為定額稅率、比例稅率和累進稅率。累進稅率又可劃分為全額累進稅率和超額累進稅率。由于研究主題的原因，定額稅率在此不論。
（一）比例稅率調節收入效果不好。
對于比例稅率，由于其對高收入者和低收入者按相同的稅率征收，因而也就不會使不同階層之間的收入差距產生實質性縮小，難以發揮出調節收入分配功能。而對于累進稅率，稅率隨著收入的增加而提高，高收入者的稅收負擔要高于低收入者，納稅后收入的相對差距縮小，因此能夠對收入公平分配產生決定性影響。
例如，對于兩個年收入分別為500 元（低收入水平）和50000元（高收入水平）的人來說，采用比例稅率調節其收入差距的效果如下：
1、統一采用5%的低稅率，兩人納稅后的收入分別為475元和47500元，絕對差距很大（47025元），且收入比例（相對差距）根本沒有發生任何變化，依然高達1：100。
2、統一采取50%的高稅率，兩人納稅后的收入分別為250元和25000元，雖然絕對差距有一定程度的縮小（24750元），但收入比例（相對差距）仍為1：00。并且對于低收入群體而言，較高的比例稅率還使其收入大幅降低，生活更為艱難。
3、對高收入者采取50% 的高稅率，對低收入者采用5%的低稅率，兩人納稅后的收入分別為475元和25000元，不僅絕對差距下降（24525 元），且收入比例（相對差距）大幅下降至1：52.6。這種稅率結構就是累進稅率。
個人所得稅的公平原則要以支付能力為標準：支付能力強的個體應該比支付能力弱的個體負擔更高的稅率。如果支付能力以工薪收入來衡量，那么這一原則將通過對個人所得稅工資薪金設置累進稅率模式來實現。
（二）全額累進稅率與超額累進稅率調節收入分配的差異。
全額累進稅率是對征稅對象全部數額按其適用的最高一級征稅比例進行計稅的一種累進稅率。全額累進稅率的特點是稅率變動與征稅對象數額的級次變動相聯系。
超額累進稅率把征稅對象按數額大小分成若干等級，每一等級規定一個稅率，征稅對象依據所屬等級同時適用幾個稅率分別計算。超額累進稅率的特點是稅率變動與征稅對象級次增加的部分相聯系。
在對工資薪金征稅時，全額累進稅率雖然計算簡便，但缺點也非常明顯，在級距的臨界點附近，稅負呈跳躍式增長。一個極端的例子便是，納稅人當月的工資薪金對應的應納所得額為5000元，按照全額累進稅率和超額累進稅率計算得出的應納稅額都是500元，但是當他的工資薪金漲到5001元時，全額累進稅率下的應納稅額為5001*20%=1000.2。在工資薪金只漲了1元的情況下，應納稅額比原來翻了一倍還多。而超額累進稅率下的應納稅額為5001*20%-500=500.2，僅比原來多了0.2元。這也就是為什么對于工資薪金收入采用超額累進稅率征稅的原因。
表 某三級累進稅率
三、我國工資薪金累進稅率結構對行業收入的調節效用分析
從 2011年9月1日起，新個人所得稅稅法正式實施。新修訂的個人所得稅將原來的9級超額累進稅率改為7級，稅前扣除額由2000元提高到3500元，提高了75%，同時將最低稅率降低至3%。
新個人所得稅法降低了中低收入者的稅收負擔。據統計，當年10月份申報繳納工資薪金所得稅的納稅人大約為3000萬人，比之前減少約6000萬人，增加居民可支配收入約600多億元。然而遺憾的是，在調節工資薪金收入分配方面累進稅率所起到的作用還遠遠不夠，這一點從上文論述的統計年鑒中的最新行業差距數據中可見一斑。
從累進稅率的角度探究問題的原因，是由于累進稅率是按照工資薪金收入高低來設計不同稅率的，即收入高的部分適用高稅率，收入低的部分適用低稅率。這樣一來，對于高收入人群來說，提高起征點實際上減少了其適用較高稅率的那部分收入；而對于中低收入人群來說，提高起征點只減少了其適用較低稅率的那部分收入，從而在無形中減少了不同收入階層的稅收負擔的差距。這也就是提高“起征點”在調節收入分配方面的缺陷――“累退性”。
所以，起征點的上調必須與稅率檔次的調整結合在一起進行，才能達到工資薪金收入的減稅效果。降低高稅率部分適用的級距范圍可以增加高收入階層的稅負，因為在提高起征點時，適用高稅率部分的收入不會因稅率檔次下降過大而減少大量稅負；同理，提高低稅率適用的級距可以降低中低收入階層的稅負。將上述兩種方法結合起來運用，則可以發揮“削高補低”的作用。可見調整超額累進稅率表的稅率和級距更能有效地發揮收入調節作用。
四、提高累進稅率調節行業收入分配效用的措施
稅率結構設計的科學合理，是實現個人所得稅公平與效率相統一的重要環節。從國外個人所得稅制的發展趨勢看，自20世紀80年代以來，各國紛紛按照“降低稅率、簡化稅制、擴大稅基”的原則進行稅制改革，主要內容就是降低稅率，減少累進檔次。在對個人的綜合所得進行課稅時，各國采用的累進稅率檔次一般不超過6級，多數國家采用4級稅率；個人所得稅最高邊際稅率一般在35%―50%之間。
結合我國的實際情況，可以考慮進一步進行減少稅率級次、擴大稅率級距、降低邊際稅率等的調整。如將原適用3%低稅率的月應納稅所得額上限1500元提高至2000元，壯大適用低稅率的低收入群體；降低月應納稅所得額在4500元至9000元的中等收入群體的稅負，將其邊際稅率由20%下調至10%，提高中等收入群體收入；由于可以通過減少稅率檔次、擴大稅率級距來保證高收入群體的稅負水平，因此可以適當降低月應納稅所得額在80000元以上的邊際稅率，這有利于高收入群體進一步發展生產的積極性。
（作者：中央財經大學法學院法律碩士研究生，民商法研究方向）
參考文獻：
[1]黃愛玲，朱利榮主編.稅法[M].上海：上海財經大學出版社，2012
[2]郝如玉.個稅的超額累進稅率[J].中國人大，2011（11）.
（中央財經大學，北京 100081）
摘 要：累進稅率具有調解收入差距的理論功能，在其適用中也取得了一定的成效。但是因為免征額的確定不科學以及累進稅率存在級數過多、過小的問題，導致其調節收入差距的功能沒能得到有效地發揮。針對這些問題，可以通過適度提高個稅費用扣除標準，完善累進稅率來調節收入差距。但要縮小貧富差距、實現稅收公平，除了這兩種方法外仍需綜合運用工資政策、社會保障制度和稅收法律等方式。
關鍵詞 ：個人所得稅法；工薪累進稅率；免征額；收入差距
中圖分類號：F432文獻標識碼：A文章編號：1673-260X（2015）03-0041-03
個人所得稅在我國的發展歷史不長，1994年才初步建立起較為規范的個人所得稅法律制度。其中，最為顯著的是累進稅率發揮了調控宏觀經濟的功能。累進稅率作為一種稅率結構由來已久，從15世紀歐洲的佛羅倫薩開始采用，到19世紀初期歐洲大陸開始普遍倡導，終至19世紀晚期累進稅制開始了現代化的發展。第二次世界大戰后，西方國家的累進稅制就變得非常復雜，比如邊際稅率非常高，稅率檔次非常多等，無不令人生畏。早期的累進稅制是作為一種平等分配稅收負擔的工具出現的，直至后來才作為一種對收入進行再分配的手段而被采用。作為政府的一種收入汲取機制，累進稅率在近現代民族國家的發展中做出了巨大貢獻，并在近現代政府職能目標的實現過程中發揮了重要作用。[1]（75）
個人所得稅是從收入來源方面減少個人的可支配收入，一般是采用累進稅率來調節收入分配。累進稅率即是將同一征稅對象按照數額的大小，劃分為若干不同的等級，對每個等級分別規定不同的稅率；隨著征稅對象數額的不斷增大、稅率也不斷隨之累進提高的稅率。[2]（62）當前，世界上的大多數國家仍舊依靠累進稅率來調節收入差距。
1 我國工薪累進稅率和免征額調節收入差距的效果分析
收入差距一直影響我國經濟發展，而公平是國民收入分配中必須堅守的基本原則，合理的收入分配制度是社會公平的重要體現，是推動科學發展、促進社會進步的有力保障。中國個人所得稅從1980年實行以來，經過30年的發展，取得了可喜的成績，但從收入差距持續增大、貧富懸殊越來越嚴重的現實情況看，我國現行個人所得稅調節個人收入作用的效果難以令人滿意。
1.1 工薪累進稅率和免征額適用的預期效果
1.1.1 免征額的確定
1980年個人所得稅開征之初的工薪所得免征額是 800元；2006年7月1日起施行1600元的標準；2008年3月1日起調整為2000元；2011年9月1日調整為3500元。免征額的提高，則是為了解決實際負擔較重的低收入者的基本生活費用稅前扣除不足問題，既合法也合理。按照當前的發展狀況，多數人認為，我國個人所得稅未來免征額的調整頻率和幅度會更快、更大。在計算個人工薪所得稅時，免征額的確定具有重要的意義。對于收入在免征額以下的低收入群體，免于征稅，保證其日常的正常開支；對于中等收入者，其應納稅所得額也適用較低的稅率，減輕其稅負；對于高收入者，其應納稅所得額仍累進適用高稅率，承擔較重的稅收負擔，使其與中低收入者的收入差距縮小。
1.1.2 累進稅率的適用
我國個人所得稅中的工資薪金所得采用的是七級超額累進稅率，如納稅人甲月工薪收入為8000元，扣除3500免征額，適用3％、10％兩檔稅率，應納稅345元，占收入的4.3%；納稅人乙月工薪收入為20000元，扣除3500免征額，適用3％、10％、20％和25％四檔稅率，由于乙獲取收入的能力強，其適用的稅率也提高至25％，應納稅3120元，占收入的15.6%；納稅人丙月工薪收入為100000元，適用3％、10％、20％、25％、30%、35%和45%七檔稅率，應納稅29920元，占收入的29.92%。可見，隨著工薪收入不斷增加，稅率也隨之累進提高，其稅收負擔也相應加重。
免征額和累進稅率的制度設計能夠起到減輕中低收入者的稅負，加重高收入者的稅負，減少貧富差距，實現稅收公平。但是我國的現實情況卻是，個人收入差距持續增大、貧富懸殊急劇加重，這又有何緣由？
1.2 工薪累進稅率和免征額適用的實際效果
1.2.1 免征額
對于當前我國免征額的設計，頗具爭議。有經濟學者建議將免征額提至8000元甚至10000元，①這可能是考慮到3500元的免征額不夠個人支付日常基本生活所需費用。因此，窮人更窮。而對于富人來說，在其收入來源中工資薪金僅占了極少的部分，所以個人工薪所得稅的繳納對其沒有實質性的影響，而且因為其收入來源多樣化，財富的積累比中低收入者更快、更多。因此，富人更富。所以貧富懸殊，收入差距越來越大。
但反對的聲音也不小，工薪所得費用扣除標準的調整應該只是我國個人所得稅改革邁出的第一步，而且在調整免征額的過程中忽視了一個重要的問題：單純提高個稅免征額的“效益悖論”②。而且另一方面頻繁提高免征額，會較大地影響國家公共財政收入，也會讓低收入者感到困惑，因為那些收入較高者享受與之同樣的收稅待遇。
雖然免征額的提高，能夠降低中低收入者的稅負，卻不會明顯加重高收入者的稅負，對縮小貧富差距沒有起到應有的作用。但筆者認為，現行的3500元免征額是不合適的，需要適度提高免征額來保障和改善中低收入者的生活水平，但也不可過高，否則會造成稅基明顯縮小和財政收入流失的后果。
1.2.2 累進稅率
從理論上講，累進稅率發揮調節收入差距的作用遠大于免征額。對于中低收入者，扣除免征額的應納稅所得額適用的是較低的稅率，承受不高的納稅負擔。對于高收入者，隨著工薪收入不斷增加，稅率也隨之累進提高，其稅負也越來越重，有效地較少其實際收入。但是因為我國目前的累進稅率存在級距、級次和稅率等方面的問題，對中低收入者，尤其是中等收入者而言，其實際稅負并不輕，而對于高收入者，其工薪稅負也不重，因為大多數高收入者的財富中工薪收入只占很小的部分。因此現行的累進稅率無法從根本上有效地調節收入分配，縮小貧富差距。于是，需要分析我國個人所得稅法工薪累進稅率存在的問題，并提出相應的解決方案，使累進稅率能夠發揮其應有的功效，有效地降低收入差距。
2 現行工薪累進稅率和免征額存在的問題
稅率直接影響納稅人的稅收負擔，雖然累進稅率對收入分配有強大的調節作用，但是因為其存在累進、級次較多、邊際稅率較高等問題，導致實際效用減弱。我國現行個人所得稅制，工資薪金所得適用稅率為3%-45%的七級超額累進稅率，稅率偏高，檔次過多，邊際稅率過大，容易造成納稅人偷稅漏稅，過高的稅率削弱國外高層人員到我國就業的意愿。在實際執行過程中，級次越高其調節力度越小，無法體現稅負公平，加劇了收入分配差距的程度。[3]（15）
2.1 免征額的確定不科學
我國的個人所得稅的免征額確定，是在費用扣除上采用定額扣除，也就是說個人所得稅對所有的納稅人都同等對待，沒有充分考慮納稅人的個體差異和納稅人的納稅能力，即沒有考慮到每個納稅人各自的家庭情況，比如說贍養人口子女撫養及教育、醫療費用、住房購置費等。
其次定額扣除在我國地區之間也會引起納稅人稅后負擔不同。我國沿海經濟發達地區居民收入水平相比內地經濟不發達地區來說要高很多，但如果費用扣除標準統一的話，不發達地區的人均收入可能還達不到個人所得稅確定的免征額，這就導致在扣除過程中，納稅的對象變少了，原本應該繳納稅款的納稅人，不用再納稅，這相當于給一些人進行了免稅，也體現不出稅收公平原則。
最后，定額扣除也會使城鄉之間的納稅人實際稅負不同。長期以來，我國采取了“城鄉二元制”的經濟結構，為了支持城市工業的發展，農村在一定程度上犧牲了自己的發展，造成的后果就是城鄉居民間的收入差距很大。而定額扣除采取“一刀切”的處理方法，沒有考慮到城鄉之間的納稅人收入水平的差距，顯然是不合理的。
2.2 累進稅率級數過多，級距過小
由于我國個人所得稅納稅人大部分為普通工薪階層，他們的收入有限，一般適用較低檔次的稅率，因此對他們的收入再進行逐一分檔計算，意義不大。而對于后幾檔高稅率的設置雖然是為了增加高收入者的稅負，但幾乎形同虛設。對高收入者而言，工薪收入也是有限，占總財富中很小的比例，所以實際稅負也不重，更不用說可以通過逃稅等方式避免承擔較重的稅負，所以累進稅率的調解收入差距的功能無法正常發揮。
稅率過高會產生負面影響，各種避稅行為因此加劇。著名的拉弗曲線就對此作出了說明，當稅率高到一定的程度，總稅收不僅不會增長，反而會開始下降。針對此問題，個人所得稅的發展就是要簡化或取消復雜的超額累進，比如實行比例稅率，俄羅斯推行的13%的一刀切式個人所得稅比例稅率就是一個很好的證明，不僅大大降低了稅收征管的成本，而且避免了稅收總收入較大流失。稅率設計的失當導致稅法無法充分發揮調節個人收入差距的功能，低收入者的稅收負擔反而可能高于高收入者。[4]（127）我國又該如何完善工薪累進稅率和免征額來實現其調解收入差距的功能？
3 完善我國工薪累進稅率和免征額的建議
個人所得稅制的核心內容就是稅率結構的設計與減免扣除，因為此二者直接關系到納稅人負擔的輕重與稅制是否公平，且二者關系緊密，功能作用相輔相成，在制度設計時必須予以整體考慮。[5]（64）
3.1 合理設計免征額
個人所得稅的免征額，應該與實際費用負擔聯系起來。否則就會削弱調節作用，個稅的扣除標準必須要考慮到納稅人的消費支出和生活成本，并考慮到通貨膨脹物價上升等因素，又考慮到我國區域之間經濟發展不平衡，建立有差別的扣除標準，建立費用扣除指數化制度，稅收的重點應著眼于中高收入者，因此在指定稅收政策上應適當照顧社會弱勢群體。
“一刀切”的定額扣除雖然存在不合理性，但在實際操作上大大減少了征收成本。在經濟不發達的地區適用同樣的免征額也不會對稅收收入造成特別大的影響，所以現行的扣除標準還是應采用定額扣除，并適當提高費用扣除標準。
3.2 適當調整累進稅率
3.2.1 適度提高最低起始稅率
起始稅率就是最低一檔稅率。起始稅率的水平應當與費用扣除標準的確定相聯系，從技術方法上講，較高的費用扣除標準應該與較高的起始稅率相配合，較低的費用扣除標準應當與較低的起始稅率相配合。[6]（159）我國目前的最低起始稅率為3%，這與我們現在的3500元的免征額是匹配的。但是因為現在我國的費用扣除標準存在不合理之處，在合理提高免征額后，有必要適度提高最低起始稅率。這與國際上大部分國家的做法也是一致的。[7]（45）
3.2.2 維持最高邊際稅率
我國目前的最高邊際稅率是45%，在世界范圍內屬于中高水平。有學者提出要降低最高邊際稅率，因為高邊際稅率不利于作為發展中國家的我國在全方位對外開放的情況下吸引高級人才和資本。[4]（128）只是，我國轉軌經濟過程中社會貧富差距過大，較高的最高邊際稅率在一定程度上能夠調節收入差距。而且縱觀各國，還是有許多國家或地區個人所得稅最高邊際稅率適用的收入范圍與我國相比要低得多。換言之，某些“高收入者”在周邊國家被課之以最高稅率時，可能在我國只適用中檔水平的稅率。所以與之相比，我國設置45%的最高邊際稅率，依然可以保持稅收競爭力。
3.3 減少級次、擴大級距
有學者提出在起始稅率與最高稅率之間，我國可以設置3個檔次的稅率，這樣稅率總體上為5檔，與世界上大多數國家接近。[4]（128-129）[7]（45）因為我國當前實施的累進稅率的級次多達7級，最高邊際稅率為45%，這種設計造成了納稅工作復雜化。而且稅率形式越復雜、級次越多，累進程度越強，逃稅的動機越強。這顯然不利于所得稅收入調節職能的發揮，更與量能課稅原則背道而馳。當前工薪所得稅的納稅人多是中等收入者，中等收入者是社會穩定的因素，也是引導社會消費的最主要的群體，擴大中等收入者的比重符合現代社會結構變動的趨勢。個人所得稅制的改革和完善應該幫助推動中等收入階層的形成，所以有必要取消其中幾擋過密的稅率，擴大級距。
4 結語
通過個人所得稅稅收收入調整收入差距，還存在一定的局限性。想通過個人所得稅把社會公平一次調整成功，是不符合實際的。有學者提出可以考慮通過個人所得稅的支出，通過轉移支付，調節收入分配；對于已繳納個人所得稅的工薪階級，當遭遇意外事故而出現個人財政危機時，稅務機關可以將其已經繳納的部分稅款用于納稅人身上，這種制度能使公民切身體會到，稅收取之于民、用之于民，其本身對鼓勵公民誠信納稅起了很好的示范作用。[3]（16）這種建議也有一定的可取性，只是實際的操作還有待考證。
就當前來說，更為重要的是如何使我國個人所得稅法中的工薪累進稅率和免征額能夠良好地發揮其調節收入差距的作用。首先需要科學地進行費用扣除，確定合理的免征額。其次，對于累進稅率則要減少級距、擴大極差，合理適用稅率。當然實現縮小貧富差距目標的過程中，手段和方法也是很重要的，比如加強稅收征收管理。總之，單純運用累進稅率和免征額是不能從根本上縮小貧富差距的。除此之外，仍然需要工資政策、社會保障制度和稅收法律等其他方式的綜合運用來調節收入差距，實現稅收公平。
注 釋：
①經濟學家茅于軾在博客上稱，應該免征額提到8000元，個別地區應提到1萬元。據報道，毛壽龍教授曾表示免征額應該調整到，8000元最合適。
②即提高免征額，實際上是收入越高的人獲益越多，而不是我們通常所認為的“大為減輕廣大中低工薪收入者的稅負”。參見叢中笑：《我國個人所得稅法工薪累進稅率的優化——擴大級距、減并級次和降低稅率》，載《當代法學》，2010年第2期，第124頁。
參考文獻：
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（4）叢中笑。我國個人所得稅法工薪累進稅率的優化——擴大級距、減并級次和降低稅率[J]。當代法學，2010（2）。
（5）朱大旗。關于完善個人所得稅法若干重大問題的法律思考[J]。法學家，2001（3）。
關鍵詞：工資薪金；個人所得稅；納稅籌劃
中圖分類號：F810.424 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2011）35-0106-02
根據《個人所得稅稅法》規定，工資薪金所得是指個人因任職或受聘而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、效益提成、勞動分紅、津貼、補貼以及與任職或受聘有關的其他所得。從稅法規定可以看出工資薪金所得稅涵蓋范圍較廣。工資薪金個人所得稅的稅納籌劃就是在遵守法律、政策的前提下，采用合法手段，在不增加企業員工工資薪金總額的基礎上，通過對員工工資薪金所得進行籌劃和安排，最大限度地降低企業員工稅負的財稅管理活動。目的是增加員工實際收入，增強企業員工依法納稅的意識，提高依法納稅的能力。
一、籌劃思路
個人所得稅的合理納稅籌劃可以從兩個方面考慮：一方面，企業可以提高員工福利水平，降低名義收入；另一方面，年終獎與月工資的合理發放，可以將年終一次性獎金的一部分分解到各月，以降低應納稅所得額和稅率。
二、籌劃方法
1.利用員工福利籌劃
根據《個人所得稅稅法》規定，個人每月承擔的基本養老保險金、醫療保險金、失業保險金、住房公積金等繳存額可從工資總額中做稅前扣除，免納個人所得稅。企業應按實際工資數足額繳納，以降低納稅基數，少繳個人所得稅。《個人所得稅稅法》還明確了企業向員工提供的各項非現金福利，不被視為員工的收入，不計征個人所得稅。因此，企業可以通過提高員工的福利水平，降低工資薪金的名義收入，從而減少個人所得稅。例如，企業可通過報銷一定數額的培訓費、通訊費、交通費等，計入職工教育經費、間接費用、管理費用等即增加了費用降低了企業的稅負，同時又降低了員工的名義收入，減少了個人所得稅。這樣在沒有增加員工工資薪金的情況下，只改變了員工的收入形式，即刻就減少納稅額，達到增加員工實際收入的目的。
2.利用年終一次性獎金籌劃
根據2011年8月修改后的《中華人民共和國個人所得稅》規定，雇員每月取得工資收入后，先減去個人每月承擔的基本養老保險金、醫療保險金、失業保險金、住房公積金，再減去費用扣除額3 500元后為應納稅所得額，按下表7級超額累進稅率計算繳納個人所得稅。
計算公式：
應納稅額＝（工資薪金所得 －速算扣除數）×適用稅率－速算扣除數
上述公式中的“工資薪金所得”是已經扣除“三險一金”后的所得。
另外，根據國家稅務總局《關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發[2005]9號）規定，對于納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，“先將雇員當月內取得的全年一次性獎金除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數”，再按“確定的適用稅率和速算扣除數計算征稅”。如果在發放年終一次性獎金的當月，雇員當月工資薪金所得低于稅法規定的費用扣除額，應將全年一次性獎金減除“雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數。計算公式如下：
（1）如雇員當月工資薪金所得高于（或等于）稅法規定的費用扣除額的，
適用公式為：“應納稅額=雇員當月取得全年一次性獎金×適用稅率-速算扣除數”。
（2）如雇員當月工資薪金所得低于稅法規定的費用扣除額的，適用公式為：“應納稅額=（雇員當月取得全年一次性獎金-雇員當月工資薪金所得與費用扣除額的差額）×適用稅率-速算扣除數”。
上述通知同時規定，此方法屬稅收優惠政策，全年只能使用一次。
修改后的《中華人民共和國個人所得稅》2011年9月1日開始實施，如何準確劃分好月工資和年終一次性獎金的比例以及發放方式，是個人所得稅納稅籌劃的關鍵。是削減每月的部分工資加到年終獎；還是削減部分年終獎分攤到每個月的工資里去。這兩種“削峰填谷”的操作要視企業人員工資和年終獎的多少而進行權衡確定。
企業管理者可選擇員工一次性獎金的發放方式有以下四種：把全年一次性獎金除以12平攤到每月作為工資的一部分分月發放；年終、年末兩次發放；年終一次發放；年終獎中的一部分作為月獎隨每月的工資一同發放，其余年終獎一次發放。下面以案例按四種方式計算和對比結果。
案例：某企業員工張某的月工資薪金為4 000元（已扣除“三險一金”），年終確定張某的獎金共計30 000元。按照四種方案分別計算各種應繳納的個人所得稅比較如下：
方案一：獎金按月發放，每月發放2 500元。個人所得稅計算如下：
月應納稅所得額＝4 000＋2 500-3 500＝3 000（元）
月應納所得稅額＝3 000×10％－105＝195（元）
年應納個人所得說為＝195×12＝2 340（元）
方案二：年中7月份發放一次性半年獎12 000元，年末再發放一次性全年獎18 000元。個人所得稅計算如下：
除7月份外各月應納稅所得額＝4 000-3 500＝500（元）
除7月份外各月應納所得稅額=500×3％－0＝15（元）
7月份應納稅所得額＝4 000＋12 000－3 500＝12 500（元）
7月份應納所得稅額＝12 500×25％－1 005＝2 120（元）
根據新規定，年終獎18 000元適用稅率和速算扣除數分別為3％和0，
年終獎金應納所得稅額，18 000×3％-0＝540（元）
年應納個人所得稅為＝15×11＋2 120＋540＝2 825（元）
方案三：年終一次性發放獎金30 000元。計算如下：
每月應納稅所得額＝5 000-3 500＝500（元）
每月應納所得稅額500×3％－0＝15（元）
根據新規定，年終獎30000元適用稅率和速算扣除數分別為10％和105。
年終一次性獎金應納所得稅額＝30 000×10％－105＝2 895（元）
年應納個人所得稅為＝15×12＋2 895＝3 075（元）
方案四：獎金中的一部分作為月獎1 000元隨月工資薪金發放，其余18 000元作為年終一次性獎發放。計算如下：
每月應納稅所得額＝4 000＋1 000－3 500＝1 500（元）
每月應納所得稅額＝1 500×3％－0＝45（元）
根據新規定，年終獎18 000元適用稅率和速算扣除數分別為3％和0，
年終一次性獎金應納所得稅額＝18 000×3％－0＝540（元）
年應納個人所得稅為＝45×12＋540＝1 080（元）
由以上四種方案可知，方案四所納的稅金最少，方案三所納的稅金最多。在新出臺的規定下，原先最常用方案三已成為稅負最重的一種籌劃方案。而選擇一部分年終獎隨月工資薪金一起發放，另一部分年終一次性發放能使稅負最輕。方案四最大優點在于確定兩部分的比例時，充分利用了適用稅率的臨界點，通過合理分配獎金，盡可能降低年終一次性獎金的適用稅率。尤其是在求得（年終獎金／12）的商數高出較低一檔稅率的臨界值不多的時候，減少年終獎金發放金額，使其商數調減至低一檔臨界值，降低適用稅率，使兩部分適用稅率達到最佳的最低組合，這種節稅效果極為明顯。
我們可以得出如下結論：把全年一次性獎金平攤到每月作為工資的一部分分月發放，不一定是納稅最佳方法。當員工平時工資所得納稅的適用稅率與年終獎金納稅適用稅率有差異時，可以結合企業實際情況，通過改變發放、支付方式的籌劃盡可能地將員工全年大部分收入控制在一個較低的稅率檔次中。同時，要盡量避免多次累計發放獎金或補貼，從而形成適用稅率提高多繳納稅款的現象。總的原則是：將收入平均實現，以避開高稅率；在月收入適用稅率低于年終獎適用稅率時，可以將年終獎調入月度工資中。如果月收入適用稅率不低于年終獎適用稅率時，只要不使年終獎的適用稅率提升級距，應盡可能將各種獎金都放入年終獎一起發放或將月度工資調入年終獎。這里籌劃的核心是:錯開臨界點。
參考文獻：
關鍵詞：餐飲業；營改增；稅負；經營管理
營業稅曾與增值稅并行，在我國稅收體系中占據重要地位，前者以提供服務、轉讓無形資產及不動產的營業額為課稅對象，后者以銷售貨物及提供勞務的增值額為課稅對象，兩稅并行，影響了增值稅的抵扣，使得增值稅的稅收中性優點難以得到充分發揮。2016年3月，全面營改增方案在國務院常務會議上得到通過，意味著營業稅將全面改征增值稅，從此退出歷史舞臺。全面推行營改增后，餐飲業作為生活服務業中的一部分，也被納入了營改增試點范圍，營改增有助于企業減輕稅負，但也對企業提出了更高的要求，此次營改增，對餐飲業而言，既是機遇，也是挑戰。筆者將從稅負、會計利潤、經營管理等方面探討營改增對餐飲業造成的影響。
一、營改增對餐飲業稅負及會計利潤的影響
1.對流轉稅稅負的影響
營改增以后，依照增值稅納稅人規定劃分小規模納稅人與一般納稅人，提供餐飲服務屬于發生應稅行為，年應稅銷售額達到500萬元為一般納稅人，小于500萬元則為小規模納稅人。
營改增以前，餐飲業適用營業稅稅率5%，營改增以后，小規模納稅人適用征收率3%。同時，由于營業稅是價內稅，實際稅率等于名義稅率5%，而增值稅為價外稅，實際稅率略低于名義稅率3%。因此，營改增以后，餐飲業小規模納稅人的實際稅率降低，流轉稅稅負降低。
對于一般納稅人而言，營改增以后，稅率從原來的5%上升到6%，提高了一個百分點，但是，作為一般納稅人，購進貨物或勞務、接受應稅行為，取得增值稅專用發票，進項稅額可以抵扣，稅率的提高并不一定導致稅負的上升。考慮到餐飲業的經營特征，其購進貨物及接受的應稅行為主要分為以下幾個方面：一是購進低值易耗品（如：碗、杯、碟等）、固定資產（如：桌、椅、空調等）等貨物，適用稅率17%；二是購進農產品、植物油、食用鹽、煤氣、自來水等貨物，適用稅率13%；三是購進運輸服務、不動產租賃（店租）等，適用稅率11%；四是購進廣告業務宣傳服務等，適用稅率6%。由于進項稅額涉及稅率較多，為方便計算，假定進項稅額適用稅率均為6%，營業額S，成本費用C，成本費用中可抵扣部分所占比例為X，從稅負平衡角度進行分析，為使“營改增”前后稅負相等，應滿足以下條件：
增值稅稅額=S/（1+6%）6%-CX/（1+6%）6%
營業稅稅額=S5%
稅負平衡點滿足：增值稅稅額=營業稅稅額
計算可得，CX/S=11.67%，也就是說，當成本費用中可抵扣部分占營業額比例大于11.67%時，營改增會帶來稅負的降低，反之，營改增后稅負將會提高。考慮到前述購進貨物等適用稅率較多，為簡化計算，只采用了最低的稅率6%，若結合其他稅率一起考慮，比例將會更低，營改增后稅負降低的可能性更大。
2.對總稅負及會計利潤的影響
根據營業與增值稅的特征，營業稅稅費可在企業所得稅前扣除，而增值稅不影響損益，不能在企業所得稅前扣除。同時，假定營改增前后營業額及成本費用不變，營改增后，一般納稅人成本費用中可抵扣的部分需要進行價稅剝離，也會對所得稅及會計利潤造成一定的影響。為簡化計算，現假定城市建設維護稅稅率7%，教育費附加3%，合計10%，對小規模納稅人及一般納稅人的總稅負及會計利潤進行如下測算。
如表1所示，對小規模納稅人而言，營改增后，雖然企業所得稅稅稅負將上升，但從整體來看，總稅負有一定幅度下降，同時會計利潤也有一定幅度增加，所以，營改增對于小規模納稅人而言總體上是有利的。
對一般納稅人而言，成本費用分為兩個部分，一部分是可抵扣進項稅額的，應該進行價稅剝離，另一部分是不可抵扣進項稅額的，不需要進行價稅剝離。從表2中可看出，營改增前后總稅負及會計利潤的上升和下降取決于可抵扣成本費用所占比例，當CX/S大于11.77%時，營改增后總稅負下降，會計利潤上升，對一般納稅人有利；相反，當CX/S小于11.77%時，營改增后總稅負上升，會計利潤下降，對一般納稅人不利。因此，營改增后，一般納稅人應盡可能增大可抵扣成本費用所占比例，增加可抵扣進項稅額，為企業獲取更多利潤。
二、營改增對餐飲業會計核算的影響
一是成本收入核算方面，對小規模納稅人而言，成本方面的核算與以往幾乎沒有差異，但對收入進行核算時，需要將增值稅款從銷售額中分離出來，計入應交稅費；對一般納稅人而言，不僅對收入需要價稅分別核算，對購進貨物中可抵扣進項稅額部分也應當注意不能計入成本中；二是會計科目調整方面，“營業稅金及附加”科目名稱調整為“稅金及附加”，并細化了“應交稅費”的明細科目；三是增值稅對于兼營不同稅率的行為如果不能分別核算將會從高適用稅率，要求餐飲企業如果兼營不同業務，需要分清業務性質及其適用稅率，并準確分別核算；四是增值稅的納稅申報流程相比營業稅較為復雜，需經過發票認證、抄稅、報稅、申報、清卡等流程，而增值稅發票又分為普通發票和專用發票兩種，對于專用發票的領用、開具和管理上又有嚴格規定。這些影響對餐飲業會計人員的專業素質提出了更高的要求，餐飲業企業應該加強會計核算，重視對會計人員的培訓及繼續教育，嚴格按要求開具發票，并及時對可抵扣發票進行認證。
三、營改增對餐飲業經營管理的影響
根據前文營改增對稅負及會計利潤影響的分析，當成本費用中可抵扣部分占營業額比例大于一定值時，企業總稅負將降低，會計利潤有所提高，這會促使企業盡可能提高進項稅額所占比例。一方面，這有助于刺激企業投資需求，增加對固定資產的投資，促進設備更新換代，推動餐飲業發展；另一方面，餐飲業一般納稅人在選擇購貨渠道時，會更傾向于與一般納稅人合作，取得增值稅專用發票，獲得進項稅額抵扣。同時，營改增以前，由于對營業額全額征稅，無法抵扣，企業為了避免重復征稅，往往選擇“小而全”“大而全”的經營模式，營改增以后，購進貨物或服務進項稅額可以抵扣，將促使企業將不擅長的業務分離出去，促進企業專業化經營。
參考文獻：
[1]柯豫.對餐飲業營改增的思考[J].企業改革與管理，2016（03）：124.
關鍵詞：稅收 優惠 個人所得稅 全年一次性獎金
由于市場經濟不斷的規范和法治化的完善，納稅人的納稅意識在不斷提高，納稅人為了維護自身利益，進行科學、合法的納稅籌劃來謀求企業規范和長久的健康發展。由此可見，納稅籌劃是納稅人在市場經濟競爭和發展的必經之路。
一、個人所得稅年終獎納稅籌劃的政策依據
以國家稅務總局《關于調整個人獲得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發[2005]9號）文件的規定作為個人所得稅年終獎納稅籌劃的政策依據。從2005年1月1日起，國家稅務總局對關于個人獲得全年一次性獎金進行了整調，納稅人獲得全年一次性獎金（以下簡稱年終獎）應單獨作為一個月工資薪金所得計算并繳納稅款，由扣繳義務人發放時代扣代繳。年終獎必須單獨作為一個月工資薪金所得計算個人所得稅，該計稅辦法只允許納稅人在一個納稅年度內采用一次。
二、個人所得稅年終獎的籌劃方法和思路
2011年9月1日起，新《個人所得稅法》在我國全面實施，工資、薪金所得執行七級累進超額稅率。企業個人所得稅年終獎的籌劃方法和思路如下：
（一）納稅籌劃方法
籌劃方法具體有以下兩種情況：
先將員工當月內獲得的年終獎，按12個月平均劃分，計算出所得的商數來確定適用的稅率和速算扣除數。
（1）如果員工當月工資薪金所得大于（或等于）稅法規定的費用扣除額（3500元）的，適用公式為：
應納稅額=當月獲得的年終獎×適用稅率?速算扣除數
（2）如果員工當月工資薪金所得小于稅法規定的費用扣除額（3500元）的，適用公式為：
應納稅額=（當月獲得的年終獎?當月工資薪金所得+費用扣除額）×適用稅率?速算扣除數
（二）納稅籌劃思路
對企業員工的工資、薪金所得要做到具體問題具體分析，不能一成不變，生搬硬套。目前，有關年終獎的籌劃方法所得出的各項論斷并不一定適用于所有的情況，但納稅籌劃總的籌劃原則是：在月收入適用稅率小于年終獎金適用稅率條件下，只要能不使年終獎金的適用稅率調高一個檔次，就應盡量將各種獎金都放入年終獎金一起發放。但如果月收入適用稅率本身就已經小于年終獎金適用稅率，可以將獎金調換成工資收入。因此，月收入適用稅率與年終獎金的適用稅率相等其主要的臨界點及敏感區間是進行納稅籌劃的關鍵點，靈活運用臨界點及敏感區間對企業納稅籌劃起到很大的幫助。
三、個人所得稅年終獎納稅籌劃的案例分析
以M企業員工李某為例：2015年12月M企業給員工李某一次性發放年終獎金20000元，李某當月工資薪金為5500元，請對李某全年工資薪金所得進行納稅籌劃。
（一）籌劃前的正常計稅情況
對員工李某年終獎案例進行分析：李某在2015年12月工資5500元，同時領到2015年的年終獎20000元，根據個人所得稅工資、薪金所得稅率表，則其當月所需繳納的個人工資所得稅為：
（二）利用臨界點和敏感區間進行納稅籌劃后的計稅情況
案例同上，以下是結合表1.進行的納稅籌劃，分析在納稅籌劃下李某2015年全年應繳納的個人所得稅。
（三）對比分析后的結論
通過以上對比分析可以看出，在納稅籌劃前2015年李某在公司全年要上繳的個人所得稅為3035元，而納稅籌劃后的個人所得稅為1880.04元，兩者相比較納稅籌劃減少納稅：3035?1880.04=1154.96元。在本案例中，根據表1可知，李某年終獎的臨界點是18000元，敏感區間落在 [0，18000]和（18000，54000]之間。如果不進行納稅籌劃，則李某按照全年一次獎金的個人所得稅計算方式來算，則其應按照稅率10%，年終獎應繳個人所得稅為1895元（即20000×10%?105）。但是在調整年終獎金分配之后，對其進行納稅籌劃，避開了敏感區，則其應繳年終獎金個人所得稅實際為540元（即18000*3%），兩種情況相比較可知，利用臨界點和敏感區間對于企業年終獎的個稅繳納產生著重要的影響。因此，做好員工年終獎的納稅籌劃，對全年所繳納的個人所得稅會有不同程度的降低，對企業員工的積極性是一個較大的鼓勵。
四、個人所得稅年終獎納稅籌劃的建議
（一）合理籌劃年終獎數額
為了減輕稅負，在條件允許的情況下，合理分配月工資和年終獎，目的在于降低員工月工資和年終獎適用稅率。因此，對于企業年終獎和月工資的分配，可以按照以下方式進行發放：若年終獎適用稅率小于工資薪金所得適用稅率時，在年終獎的適用稅率檔次不提升的前提下，應盡量將收入放到年終獎中。若年終獎適用稅率大于月工資薪金所得適用稅率時，則盡可能將年終獎金分攤到月工資中。根據這種調整，按照現行的企業薪酬管理體系，結合國家規定的工資和年終獎金最優分配表，本文總結了員工李某的工資和年終獎分配方案：月工資調整為5666.7元，年終獎調整為18000元對李某更為有利，達到少交稅的目的，以減輕員工負擔。
（二）多發少得避開縮水區
為了讓員工真正享受到在獎金上得到的實處，企業發放年終獎時應對縮水期間進行綜合考量，盡量避開多發少得的“縮水區”。根據表1可以看出，目前納稅籌劃的“縮水區”可以分為：（18001，19283.33]元；（54001，60187.50]元；（108001，114600]元；（420001，447500]元；（660001，706538.46]元；（960001，1120000]元這6個區間。例如：在本文案例中，李某月工資5500元，年終獎為20000元，適用稅率為10%，年終獎應繳個人所得稅為3035元。而經過納稅籌劃調整后李某年終獎為18 000元，適用稅率為3%，年終獎應繳個人所得稅為1880.04元。由此可見，多發2000元獎金，個人所得稅卻多繳1154.96元，稅后實際收入反而減少1155.36元。所以我們得出的結論是，關鍵在于臨界點附近有多發不如少發的現象，即為了提高員工的實際收入水平，建議公司在發放年終獎時應盡量避開（18000，54000]這個區間。
（三）合理計算預支金額
利用合理的預支金額來作為輔助方法，換句話說就是在利用我國稅收優惠政策的前提下，不違背稅收相關法律法規，員工可以提前預支自己的工資薪金。這樣做的目的就是對年終獎金的合理利用和納稅籌劃的布局，用來避免出現高獎金、低收入的情況出現。因此，企業在進行年終獎納稅籌劃時，可以從兩個方面進行合理的支付獎金金額：一是企業要按月均衡發放，企業應全面預算員工收入合理預計全年所得，尤其是合理測定年終發放數額與按月發放數額，盡量降低年終獎金適用的稅率。與此同時，每月發放金額均勻分攤，這樣就能在一定范圍內到達少繳納個人所得稅的目的。二是企業可以適當將部分獎金轉為福利以及費用等。當收入處于稅率臨界點附近時，將部分收入變成員工福利或者員工報銷費用等，適當減少當月現金收入，從而將其降到適用的較低稅率，達到降低個人在工資和年終獎方面的稅負的目的。
參考文獻：
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[2]方虹；王艷；李志立.基于因素分析的高校科研有效稅務籌劃研究[N].杭州電子科技大學學報（社會科學版），2015（02）
摘要：“免、抵、退”稅設計原理精巧，但由于計算依據、征稅與退稅率存在差異等原因，使其計算步驟較多、較為費解。本文通過對各計算步驟的分解說明，分析了“免、抵、退”稅相關計算方法的實質，幫助學生深入理解和正確運用增值稅“免、抵、退”稅方法。
關鍵詞 ：“免、抵、退”稅計算；公式分解
一、“當期應納稅額”實際上為“當期不能免征的稅額”
根據財稅〔2012〕39號規定：
當期應納稅額＝當期銷項稅額-（當期進項稅額-當期不得免征和抵扣稅額） （1）
當期不得免征和抵扣稅額＝當期出口貨物離岸價×外匯人民幣折合率×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）-當期不得免征和抵扣稅額抵減額（2）
當期不得免征和抵扣稅額抵減額=當期免稅購進原材料價格×（出口貨物適用稅率－出口貨物退稅率）（3）
當期不得免征和抵扣稅額抵減額，是指免稅購入的原材料部分，這部分原材料購入時免稅，所以也無需免、抵和退稅，在計算時將這部分剔除。為分析方便，我們假定當期沒有免稅購進原材料，“免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額”與“免抵退稅額抵減額”均為0（下同）。
上述系列公式邏輯關系：如果不存在“當期不得免征和抵扣稅額”一項，則當期全部進項稅額被抵扣，全部進項稅額包括內銷、出口貨物勞務進項稅、未消耗材料物資進項稅，由于出口貨物進項稅額得到抵扣，相當于出口企業以少交增值稅的方式得到了國家的出口退稅。
但由于國家規定的退稅率一般會低于出口貨物適用稅率，存在不完全退（免）稅情況，因此需要計算“當期不得免征和抵扣稅額”。
二、當期免抵退稅額不是當期出口貨物的進項稅額
當期免抵退稅額＝當期出口貨物離岸價×外匯人民幣折合率×出口貨物退稅率-當期免抵退稅額抵減額（4）
當期免抵退稅額抵減額= 當期免稅購進原材料價
格×出口貨物退稅率（5）
“當期免抵退稅額”是指出口企業因享受增值稅出口優惠政策而應得到的全部經濟利益，包括免稅、抵稅與退稅額的合計。按照前面對“應納稅額”計算公式分析，應納稅額是不能免征部分，則免抵退稅額應為出口貨物的免征部分，這部分是按照出口售價與退稅率計算的，而非出口貨物的進項稅額。
按照增值稅計稅原理，一種商品從原材料生產到最終消費環節，其增值額為其最終售價，整個流轉環節的增值稅稅負負擔為其最終售價乘以增值稅稅率。出口貨物由于最終消費環節在國外，所以其在我國市場最終的流轉環節為出口環節，出口商品的FOB 價（離岸價）即為最終價格。整個出口貨物勞務流轉環節所負擔的增值稅額為：當期出口貨物離岸價×外匯人民幣折合率×增值稅適用稅率，如果出口環節不實行免稅，使出口退稅率等于出口貨物適用稅率，就可以充分體現出口商品增值稅“零稅率”的宗旨。但在免抵退操作中由于出口環節免稅，出口商品實際稅負負擔減輕，所以在設計免抵退稅優惠時，退稅率一般低于增值稅適用稅率。而且按照出口離岸價計算退稅額還具有數據易于取得、核實，防止作假、騙稅等優點。
三、當期應退稅額和免抵稅額的計算
為便于理解，我們將前述公式二變形為：應納稅額＝（當期內銷貨物銷項稅額+ 當期出口貨物銷項稅額）-（當期內銷貨物進項稅額+當期出口貨物進項稅額+當期可以抵扣的其他進項稅）-出口貨物離岸價（FOB價）×外匯人民幣折合率×出口貨物退稅率
結合公式（4），簡化合并為公式三：
應納稅額＝內銷、出口（免抵退前）貨物銷項稅額—當期全部進項稅-當期免抵退稅額
在企業應納稅額計算出來后，如果為負值，說明當期銷項稅額小于進項稅額與免抵退稅額之和，這個負值為“期末留抵稅額”。公式三可能存在兩種情況：第一種是當期銷項稅額僅夠抵扣全部的進項稅額及部分應退稅額（或僅能夠抵扣進項稅）；第二種情況是當期進項稅額較多，銷項稅額較少，進項稅額尚得不到完全抵扣，應退稅額更加得不到抵扣，留抵部分包括尚未抵扣的進項稅額和全部應退稅額。在具體計算時，究竟應退多少，應該以“當期免抵退稅額”為標準，與期末留抵稅額相對比，計算應退給出口企業稅額及企業期末留抵的進項稅額。
1.當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額，則
當期應退稅額＝當期期末留抵稅額
當期免抵稅額＝當期免抵退稅額－當期應退稅額當期末留抵的進項稅=0
該種情況屬于前述第一種，當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額，說明“當期免抵退稅額”部分被抵扣，還有部分需要退回給企業，留抵稅額即為應退稅額。
2.當期期末留抵稅額>當期免抵退稅額，則
當期應退稅額＝當期免抵退稅額
當期免抵稅額＝0
當期末留抵進項稅額= 當期期末留抵稅額- 當期免抵退稅額
該情況屬于前述第二種，說明當期進項稅額較多，“當期免抵退稅額”沒有得到抵扣，留抵稅額中包含應退稅額，還包含部分當期尚未抵扣的進項稅額。當期留抵稅額扣除應退稅額后即為尚未抵扣的進項稅額，留到下期繼續抵扣。
舉例：某生產企業外購原材料400 萬元，外購貨物準予抵扣的進項稅額68 萬元通過認證，其中30%用于生產內銷產品，60%用于生產出口產品，尚有10%沒有耗用。本期內銷銷售額160 萬元，出口產品離岸價格折合人民幣600 萬元。假定不存在外購免稅材料。該產品適用的征稅率17%，退稅率13%，上期無留抵稅額。則按照本文計算公式，該生產企業當期應納稅額：
應納稅額＝（160×17%-68×30%）+（600×17%-68×60%）—68×10%-600×13%=-16.8（萬元）
當期免抵退稅額＝600×13%=78（萬元）
由于計算出的應納稅額為-16.8（萬元），16.8（萬元）≤78（萬元），屬于第三步中第一種情況，當期應退稅額16.8（萬元）；免抵稅額為78-16.8=61.2（萬元）；期末留抵進項稅=0
