開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅法中的實體法要素，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。

第1篇

關鍵詞：誠實信用；稅法；適用

中圖分類號：F810.42

文獻標志碼：A

文章編號：1673-291X(2007)10-0014-03

稅法適用，是稅收行政機關與稅收司法機關按照法定職權和程序，將稅法適用于具體的人和事，從而產生、變更或消滅稅收法律關系的活動。社會主義市場經濟是法治經濟。法治經濟要求誠實信用，誠實信用原則起源于民法，但在公法上特別是稅法上能否適用誠實信用原則呢?

一、誠實信用原則適用于稅法的必要性

誠實信用原則，指的是人們在行使債權和履行債務時必須具有善意、誠實的良好心態，恪守信用。誠實信用原則要求人們善意真誠、守信不欺、講求公平合理。一般認為是維護民事活動中雙方主體的利益平衡，以及當事人利益與社會利益的平衡，體現立法者的意志。

由于納稅主體總是追求個體利益的最大化，總是存在減輕或免除自己納稅義務的動機，而征稅主體則從自身利益出發，總是想擴大稅收，因此，征稅和納稅始終是一對難以調和的矛盾，為了處理好征納關系，筆者認為，誠實信用原則有必要適用于稅法。

1.對稅法的適用起到評價作用。在稅法中，誠實信用原則的作用在于公平分配征稅機關與納稅人之間的權利義務，實現納稅人利益與國家利益之間的平衡。誠實信用原則的確立，既賦予了法官一定的自由裁量權，增強了司法活動的創造性，事實上也給法官確立了價值判斷的基礎，對司法自由裁量權形成必要的約束。在稅務訴訟中，誠實信用原則的確立，讓法官在國家與納稅人利益之間進行平衡，對征稅行為和納稅行為進行評價，維持二者之間權利義務的平衡狀態。

2.對稅法的適用起補充與解釋作用。稅收法定原則是稅法的最基本原則，這決定了稅法追求外在形式的確定性，但稅法的適用不可能是機械的，稅法也具有滯后性特點，要對稅法進行補充與解釋，對稅法進行適用時，依課稅目的或依誠信原則進行解釋，其結果可能會大不一樣。依課稅目的解釋，或許能保障國家稅收的實現，卻難免對納稅人的利益造成侵害；而依誠實信用原則進行解釋，則更能體現稅法的公平，彰顯稅法的目的[1]。因此，進行稅法解釋時，為了體現公平和正義這一法的最高價值，須確立誠實信用原則。而當稅法規定存在欠缺或不完備時，也需要以誠實信用原則為準則進行法律漏洞補充，才不會發生立法偏差。

3.對稅法的適用起降低成本的作用。社會主義市場經濟是信用經濟。信用的最大價值就在于減少交易成本，提高經濟效率，保證交易安全，而誠實信用原則是建立信用的有力工具。在稅收執法中，最有效率的稅收執法活動，是建立在稅收法律關系主體彼此信任的基礎上的。就稅收而言，所包含的成本主要有：第一，征稅的成本；第二，納稅的成本；第三，征稅和納稅博弈的成本。在稅收當事人之間按照誠實信用原則建立起稅收征納法律關系，可減少稅收征納成本，對社會經濟起促進與保障作用。

二、誠實信用原則適用于稅法的可行性

1.誠實信用原則是稅收法定原則的必要補充，有利于保護當事人的信賴利益。稅收法定原則也稱稅收法定主義，指稅法主體的權利義務必須由法律加以規定的稅收法定原則[2]。主要包括課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和合法性原則。課稅要素法定原則，要求稅法構成要素中的實體法要素和程序要素都必須由法律規定，沒有法律的規定，政府就無權向人民征稅。課稅要素明確要求，凡構成課稅要素的規定應當盡量明確，避免出現歧義，防止行政自由裁量權被濫用而產生不良后果。合法性原則，指稅務機關必須按照稅法規定的標準和程序來依法征稅，稅務機關既不得隨意減免稅，也不得與納稅人就課稅要素和課稅程序達成任何協議。由上述可知，稅收法定原則追求的是外在的客觀性和形式的合法性。稅收法定主義原則作為一項憲法原則出現在稅法中，在稅法中具有最高法律原則的地位。但由于法律是普遍的，雖然能達到公正，但未必能做到個案的公平，稅收法定原則追求的外在客觀性和形式合法性可能會帶來個案實質的不合理。這時，就要考慮對其進行補充，以實現實質的公平。而誠實信用原則是在當事人之間確立以誠實守信的方式行使權利和履行義務的原則，誠實信用是一種彈性原則，追求的是具體個案中的合理性與妥當性，強調法律行為完成后，原則上不得撤銷，以保護當事人之間的信賴利益。征稅機關實施溯及既往的變更不僅會給納稅者帶來不利益，違反課稅中的誠信規則，而且也違反“法不溯及既往”這一公認的法治原則。誠實信用原則可以排除稅收法定主義原則在適用上所產生的不合理性，可作為對抗個案不公平的手段，平衡國家與納稅人的利益，實現稅法的正義。

2.稅收征納實體的法律關系是一種公法上的債權債務關系[3]。這決定了處理債權債務關系的最基本原則――誠實信用原則的可適用性。稅收法定原則在稅法中最高法律原則的確立，決定了納稅義務只要滿足法定的課稅要素就成立。稅收征納實體法律是國家請求納稅人履行稅收債務的一種公法上的債權債務關系。這種債權債務由于公法的原因而發生，國家是債權人，納稅人是債務人，這種債權債務具有法定性，不能協議變更，債權人和債務人的地位并不平等，因此，稅收和一般的債權債務關系不同，但由于稅收也是一種經濟活動，雖然具有強烈的行政性，但從稅收關系的實質內容來看，這是經濟關系，內容是一種金錢給付。由我國稅收的方針“取之于民，用之于民”可知，稅收活動蘊含著等價交換的規則。稅收債權債務關系，與私法上的債權債務關系有相似之處。這種債權債務的履行和行使同樣要受到誠實信用原則的支配。

3.信賴保護原則在各國行政法上的確立，決定了將傳統私法領域的誠實信用原則引入稅法不存在理論上的障礙。國家公共職能的變化，使得傳統的公權力方法已不足調整國家和行政相對人之間的關系，為了更好糾正和克服市場失靈，國家還要借鑒和引入大量的私法調整方法來彌補傳統公權力方法調整的不足，作為私法的最高原則――誠實信用原則也被引入到公法中，在公法領域得到廣泛適用。信賴保護原則就是誠實信用原則的體現之一。信賴保護原則是指政府對其行為應守信用，個人或組織對政府行為的正當信賴必須予以合理保護，以使其免受不可預計的不利后果。誠實信用原則并非只有私法上可以適用，在公法上也同樣可以適用于稅收法律關系。

三、誠實信用原則的稅法具體適用

稅收法定原則是稅法的最高原則，日本學者北野弘久認為：“作為貫穿解釋和運用整個稅法的基本原理只能是租稅法律主義。”我國臺灣地區學者張進德也認為：“租稅法律主義原則以外之基本原則，乃系形成租稅法律主義原則之內在原則，亦不外乎是由租稅法律主義原則之內容必然發生的衍生原則。所以，租稅法律主義原則可為稅法的基本原則?！盵4]因此，要把誠實信用原則看作是對稅收法定原則的有益補充，而不是替代稅收法定原則。適用誠實信用原則保護納稅人的信賴利益時，要進行嚴格限定，避免濫用誠實信用原則破壞稅收法定原則。

一般情況下，稅收實體法和程序法的制定和執行應當適用稅收法定主義原則，即便在稅務行政處罰和稅務行政訴訟等方面，也應當首先適用稅收法定主義原則。因為稅收是國家憑借政治權力而向公民進行的無償財產征收，為了有效保護公民的財產權免遭任意侵害，必須通過法定的形式對政府的征稅行為進行限制。稅收法定主義原則強調征稅行為要遵守嚴格的程序，具有形式的確定性，最易于執法和司法。

與稅收法定主義原則不同，誠實信用原則是作為對抗個案的不公平手段適用的。因此，只有在納稅人與稅務機關之間已經確立具體的稅收法律關系，適用稅收法定主義原則可能發生個案的不公平，納稅人的信賴利益嚴重受損害時，甚至危及稅法的安定性時，才可考慮適用誠實信用原則。

(一)關于誠實信用原則對稅務機關的適用

1.稅務行政機關對納稅人提出了構成信賴對象的正式主張。稅務機關必須有可以為納稅人信賴對象的行政行為，該行政行為可以是作為或者是不作為。這種主張既可以由正式的通告做出，也可以是稅務人員代表稅務機關做出。但對于并沒有代表權限的稅務職員或稅務部門的言行，因欠缺充分要件，不可作為信賴的對象。

2.納稅人信賴稅務機關的表示，并以此信賴基礎做出了相關經濟性處理行為。僅僅因納稅人信賴稅務機關的行政行為，尚不足以適用誠實信用原則。要在信賴基礎上進行了某些經濟性處置。這種經濟性處理行為帶來納稅人的財產變動，構成信賴利益的生成。

3.納稅人的信賴利益值得保護。納稅人主觀上為善意，若納稅人本身采取了隱瞞、虛報等不真實行為，則其信賴利益不值得保護?！抖愂照魇展芾矸ā返?2條規定：“因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在3年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在3年內可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到5年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規定期限的限制?！庇伞抖愂照魇展芾矸ā房梢姡覈惙ㄔ诙愂毡窘鹕衔唇o予信賴保護，卻在滯納金方面給予了信賴保護，我國稅法在一定程度上承認對納稅人信賴利益的保護。保護信賴利益的依據就是誠實信用原則，這起到實現納稅人利益與國家利益之間的平衡的作用。

在符合上述要件的情況下，如果稅務機關的行為損害了納稅人的信賴利益，可以根據誠實信用原則認定其無效。即便如此，誠實信用原則的適用還受到一定的限制，如不得一般普遍地將法律部分廢止或修正，也不得使納稅義務發生或消滅。

(二)關于誠實信用原則對納稅人的適用

筆者認為，誠實信用原則，僅適用于稅務機關代表國家向納稅人所作的意思表示的行為。

誠實信用原則不能對納稅人適用。

1.稅收是政府憑借政治權力而向公民進行的無償財產征收，這決定了稅收法律關系中只存在納稅人對征稅人――政府的信賴。由于稅收法定主義，納稅人對征稅人――政府往往存在征收法定租稅的信賴，而稅收是政府依賴政治權力而向公民進行的無償財產征收，雖然政府提供的是公共物品，但每個納稅主體都想“搭便車”，都追求自身利益的最大化，總是存在減輕或免除自己納稅義務的動機。這才需要強制措施，保證國家稅收的實現。從納稅機關和征稅機關的關系來看，納稅人的確應該誠實信用地履行稅收債務，但是這應為道德義務，而不是法律義務。對納稅人的不誠信行為，如偷稅、抗稅、騙稅的行為，法律不能以違反誠實信用原則為由進行處罰。

2.納稅人誠信義務已經具體化為法律的規定，政府的信賴得不到保護時已有救濟措施，不必適用誠實信用原則。政府作為公權力的一方，在信賴納稅人依法履行稅收債務，而信賴未得到實現時，政府可以動用公權力對納稅人進行強制，讓納稅人履行稅收債務。如《稅收征收管理法》就對納稅人不依法履行稅收債務，違反誠實信用原則進行的偷稅、騙稅和轉移、隱匿財產欠稅的行為作出了規定。該法52條規定：“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規定期限的限制?！奔{稅人的不誠信必將受到法律的追究，不必適用誠實信用原則保護政府的信賴。法律有具體規定時應該適用具體規定，這是法律適用的一般原則。

參考文獻：

[1] 包子川，李初仕，陳光宇.誠實信用原則與稅收法定主義原則[J].稅務研究，2002，(8).

[2] 張守文.稅法原理[M].北京：北京大學出版社，2004：33.