時間：2023-09-04 16:55:41
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇進項稅額的稅務籌劃，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、利用免稅進行納稅籌劃
國家對再生水生產企業的免稅優惠政策促進了ABC公司再生水利用項目的實施，拉開了WXZ分公司再生水利用的序幕。該企業的京廣客運再生水利用項目、污泥資源研究所再生水利用項目等先后實施。再生水利用項目投產后，2013年再生水實現銷售收入5000萬元，水質均達到規定標準。ABC公司2013年度的污水處理收入20000萬元和再生水銷售收入5000萬元，符合財稅［2008］156號的規定，均享受免征增值稅，獲得了增值稅節稅利益。大力發展再生水利用項目順應了國家資源綜合利用的宏觀政策，解決了汛期淹沒農戶莊稼的問題，拓展了污水處理產業鏈，而且使企業享受了稅收優惠政策。用好、用足稅收優惠政策本身就是稅收籌劃的過程。在實際操作過程中，應向所在地稅務機關提出免繳增值稅申請報告，提交書面申報資料，獲得稅務機關的備案審批。
二、兼營免稅或非應稅項目進項稅額核算的納稅籌劃
增值稅的主要征收思想就是用納稅人收取的銷項稅額抵扣其在采購過程中支付的進項稅額，其余額為企業實際應當向國家繳納的增值稅稅額。由此可以看出，企業的進項稅額作為在征收環節中可抵扣的稅額，對于企業最終實際應繳稅的多少產生直接的影響，可抵扣的進項稅額越大，企業繳納的增值稅稅額就會越小。因此，企業可以仔細研究增值稅相關法律法規的主要內涵，按照增值稅稅收相關政策來決定自己的經營項目，最大限度地利用對企業有利的稅收法律法規條款，使企業的利益達到最大化，使股東的權益達到最大化。一般納稅人兼營免稅項目或非應稅項目，應當劃分清楚其不得抵扣的進項稅額。增值稅稅法規定，一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應稅勞務而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，應當按下列公式計算其不得抵扣的進項稅額:不得抵扣的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計企業可以通過計算來比較不得抵扣的進項稅額與實際免稅項目、非應稅勞務不應抵扣的進項稅額，如果前者大于后者，應正確劃分并按照規定轉出進項稅額;如果前者小于后者，則無需在核算時正確劃分，而改按公式計算。案例2．某軍工企業為增值稅一般納稅人，既生產軍工產品(屬于免稅增值稅項目)也生產民用產品。2014年10月購入原材料一批，取得增值稅專用發票上注明的價款為300萬元，增值稅稅率17%。當月該批原材料的80%用于生產民用產品，取得不含稅銷售收入750萬元。另外20%用于生產軍工產品，取得收入150萬元。該公司可以采用以下籌劃方法:
(1)若劃分不清免稅項目的進項稅額計算不得抵扣的進項稅額=當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計=51×150÷900=8.5(萬元)
(2)若準確劃分各自的進項稅額計算不得抵扣的進項稅額=51×20%=10.2(萬元)由此可見，若準確劃分進項稅額可以節省增值稅1.7萬元(10.2萬元－8.5萬元)。若該批原材料70%用于民用產品，30%用于軍工產品，則情況正好相反。準確劃分不得抵扣的進項稅額為51×30%=15.3(萬元)，與不能準確劃分進項稅額相比，反而增加稅負6.8萬元(15.3萬元－8.5萬元)。因此，企業應該根據不同的情況選擇自己的稅收策略。
三、稅率的納稅籌劃
計稅依據和稅率是影響應納稅額的兩個因素，計稅依據一定時，稅率越低，應納稅額就越小。在稅率的稅收籌劃中，應掌握低稅率的適用范圍，使本企業產品符合增值稅低稅率的標準，爭取獲取企業節稅利益。如果企業兼營不同增值稅稅率產品，最好分別核算不同稅率的銷售額，以免稅務部門對企業從高適用增值稅稅率。案例3.XYZ公司為增值稅一般納稅人，在2014年處理廢舊物資一批，評估確認價值為148萬元，其中使用過的舊固定資產評估價值為142萬元，原材料評估價值為6萬元。該公司可以采用的籌劃思路是，若該批廢舊物資在核算時沒有分別核算，則從高適用稅率，應納增值稅額=148×17%=25.16(萬元)。若該批廢舊物資分別評估，獨立進行會計核算，根據財稅［2009］9號文《財政部國家稅務總局關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》，企業應當按簡易辦法征收增值稅，稅率為4%，減半征收，但企業不得向對方開具增值稅專用發票。應納增值稅額=142×4%÷2+6×17%=3.86(萬元)可以看出，該項業務最后經納稅籌劃可以節約增值稅21.3萬元，同時可以分別節約企業城建稅、教育費附加和地方教育費附加1.49萬元、0.64萬元、0.43萬元。四、延緩納稅的納稅籌劃通過納稅籌劃，納稅人可以使用合理的方法和手段將當期該繳納的稅款延緩到以后期間繳納，以減少當期因繳付稅款而引起的資金流出，從而獲取資金時間價值。例如，企業在實際工作中存在最佳庫存量的選擇問題，只要合理控制存貨的購進時間，就能達到合理節稅和避稅。應綜合考慮企業的實際情況，通過分析比較，全面權衡，選擇實現企業價值最大化的方案為優。總之，稅收的特性之一就是無償性，企業支付稅額就意味著企業資金的凈流出。因此，對企業來說，可以通過稅法中的稅收優惠政策和多種選擇項目，進行有效合理的納稅籌劃，減少企業的稅款支出，節約企業成本，從而獲得競爭優勢，最終增加企業價值。
作者：周尤霞 單位：中原環保股份有限公司
關鍵詞：核電，增值稅，稅務管理
國際能源機構預計，2030年世界對電力的需求將在現有基礎上翻一番。雖說日本福島事故產生了一些負面影響，但不會動搖核電發展方向，預計全世界用于新建核電站投資將超過2000億美元。目前，我國核電只占1.2%(世界平均16%)，在保證安全的前提下，一定會繼續發展核電，在日益激烈的市場競爭環境下，稅務管理的科學合理性將直接關系到核電行業的經濟利益和長遠發展。本文就核電行業如何進行合理的增值稅稅務管理作相應的論述，以饗業內同仁。
一、熟悉項目所在地稅務環境，建立良好稅企關系
熟悉國家、行業及核電項目所在地的稅收法律政策，要特別關注同行業以及所在地其他企業已經取得的優惠政策，關注稅法變化，多琢磨，深鉆研，對各項稅收政策具備高度的敏感性，及時調整相應的稅收籌劃方案。同時，積極主動與稅務機關溝通，多咨詢，了解各項政策的具體實施情況，為公司爭取稅收優惠政策提供方向及目標，并充分利用這些信息與當地政府、稅務機關積極溝通，爭取更優惠的政策。
二、建立完善的稅務管理內部控制，做好稅務基礎工作
建立和完善稅務管理制度流程，明確稅務工作職責及不相容崗位，重視增值稅稅務基礎工作，如制定增值稅專用發票管理制度，對發票傳遞進行明細規定，安排專人按月進行增值稅專用發票的歸集、整理和核對，建立增值稅專用發票使用登記制度等，降低稅務風險。
盡早取得增值稅一般納稅人資格。國務院常務會議決定，自2009年1月1日起，在全國所有地區、所有行業推行增值稅轉型改革，企業購置的固定資產價值中所含的稅款允許扣除。核電應抓住并充分利用這一有利政策，在開始建設時，創造條件盡早取得增值稅一般納稅人資格認定。不能等到款項支付了，對方開具發票時才想起需要取得資格，這樣會損失進項稅額，增加投資成本。
及時認證增值稅專用發票，按時申報抵扣進項稅。在取得增值稅專用發票后，要在發票開具之日起180日內到稅務機關辦理認證，尤其需要注意的是，不是認證之后工作就做完了，一定要在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。處于基建期的電廠，由于沒有收入沒有銷項稅，不需要繳納增值稅，所以有些單位在增值稅發票認證后，沒有在次月向主管稅務機關申報抵扣進項稅額，這樣就導致這部分進項稅額在生產運營后不能作為進項稅額進行抵扣，增加了電廠建設成本。
三、盡量多取得合格增值稅專用發票，增加可抵扣進項稅額
無論是在基建期還是在生產經營期，在選擇設備、材料等供應商時，要求對方具備增值稅一般納稅人資格，并在合同談判以及合同簽訂時，要求對方及時開具合法的增值稅專用發票，并積極與稅務機關、稅務中介等溝通聯系，盡早明確基建期固定資產、設備及材料進項稅的抵扣范圍，增加可抵扣的進項稅額，降低投資成本和生產成本。
由于核電統一實行增值稅先征后退政策(財稅「200838號)，有的單位基建期不申報抵扣增值稅，認為不抵扣可以使投資成本增加從而增加經營期的折舊費，而所得稅稅率比增值稅高，少交所得稅對企業更有利。事實上，這是一個誤區。一個核電廠的主要設備價值100多億元，進項稅約15億元，如不抵扣進項稅，多繳納的增值稅可在第一個5年按75%退稅11.25億元，因折舊增加使利潤減少，少繳納企業所得稅約3.47億元（第1-3年免稅、4-6年減半，稅率按25%），在不考慮時間價值及增加的城建稅及教育費附加情況，合計減少稅金14.72億元。如申報抵扣15億元的進項稅，則生產經營開始就抵扣，減少繳納增值稅額則為15億元。由此可見，在目前的稅收政策下，核電行業在基建期多取得增值稅專用發票，并及時進行申報抵扣是最有利的。
四、強化稅收政策研究，提前做好增值稅稅收籌劃
學習研究混合銷售等政策，把對工程質量有重要影響、單價較高和較易管理的大宗材料采用甲供，甲供范圍可參照《推薦增值稅抵扣范圍》所附明細清單。如果甲供確實有困難，在選擇乙供時也需根據本節“乙供材料實現進項稅抵扣的籌劃”的操作進行合理安排，以確保進項稅額的充分抵扣。一方面可保證質量，還可抵扣進項稅，另一方面，不會含在工程費中，從而可減少營業稅，降低投資成本。當然，在實際工作中，還應根據工程建設情況，綜合考慮各方利益及其可行性。
根據《關于調整三代核電機組等重大技術裝備進口稅收政策的通知》（財關稅〔2011〕45 號）,對符合規定條件的國內企業為生產國家支持發展的三代核電機組而確有必要進口部分關鍵零部件、原材料免征關稅和進口環節增值稅。核電行業要創造條件，充分利用其稅收優惠政策。
另外，還要密切關注稅收政策變化，及時調整稅收籌劃方案。如上例，增值稅退稅率如為100%，則應考慮不抵扣增值稅，充分享受減少所得稅帶來的好處。在近期，根據營業稅改征增值稅政策，增值稅納稅人向試點納稅人購買服務取得的增值稅專用發票，可按現行規定抵扣進項稅額。公司應及時開展研究運輸業以及建筑業等對核電行業的影響，并結合公司實際情況提前做好策劃工作。
核電行業增值稅的稅務管理是一項系統工程，從給企業帶來的影響上來看，其作用和地位不容易小覷和忽視，完善合理的稅務管理不但可以降低成本，增加效益，還可以提高企業整體競爭力。作為核力發電企業，應妥善運用國家優惠政策增加可抵扣進項稅額等方法，為國家和自身提供更好的效益和利益。
參考文獻：
一、企業購貨過程中稅收籌劃的重要性
稅收籌劃是指企業在稅法規定許可的范圍內，以追求效益最大化為目的，通過對企業生產經營、投資、理財等活動的事先籌劃和安排，盡可能地節約稅款，以獲得最大的稅收利益，又稱為納稅籌劃、稅務籌劃等。它本質上是企業為實現收益最大化對涉及稅收的經濟事項進行安排，是企業獨立自利的體現，也是企業對社會賦予其權利的具體運用。隨著市場經濟體制的日趨完善，稅收籌劃必將成為企業生產經營過程中不可缺少的重要組成部分。
二、企業在購貨階段進行稅收籌劃存在的問題
企業經營中，一些經營者對存貨購進的管理不夠重視，致使在采購階段存貨納稅籌劃存在一定的問題，具體表現在以下幾個方面：
（一）不注重存貨合理的采購量。許多企業沒有意識到市場競爭的殘酷性，管理者決策失誤，盲目采購材料與商品，造成積壓。許多生產企業只求質量，不求銷量，使產品過剩。在現行的增值稅計算中，購進貨物的進項稅是可以在銷項稅中抵扣的，有些企業顧此失彼，為了達到少交稅的目的，不管是否需要，盲目地加大購進材料或商品，以增加進項稅。雖然少交了稅，但造成存貨超儲。這些行為都不利于企業存貨的流轉。產品無法流轉，企業就無法轉嫁購買產品時所負擔的那部分增值稅。長期看來，企業實際負稅越來越大，并不是真正的納稅籌劃。
（二）不注重銷貨單位的性質。根據《增值稅暫行條例》規定，小規模納稅人不得認領專用發票。于是，很多一般納稅人企業購買貨物時，不注重企業的納稅形式，為了方便，就去不能開具增值稅專用發票的地方進行購貨，或是只去一般納稅人企業購買產品，而不考慮某些小規模納稅人是否可以由稅務機關代為開具增值稅專用發票。由于一般納稅人向小規模納稅人購進貨物不能取得專用發票，無法抵扣進項稅額，此項規定對于小規模納稅人的銷售產生了一定的影響。鑒于這種影響主要存在于小規模納稅人中的企業及企業性單位（以下簡稱小規模企業），為了既有利于加強專用發票的管理，又不影響小規模納稅人的銷售，國家稅務總局下發了《關于由稅務所為小規模納稅企業代開增值稅專用發票的通知》規定，凡能夠認真履行納稅義務的小規模納稅企業經縣（市）國稅局批準，其銷售貨物或應稅勞務可由稅務所代開的專用發票。一般納稅人取得由稅務所代開的專用發票后，應以專用發票上填寫的稅額為進項稅額。
（三）采購時機選擇不當。通常情況下，企業采購應以材料供應及時為原則，所以采購時間往往不能確定。一般企業為了留得更多的周轉資金，都是在需要某種產品的時候才會去采購，并不去過多地考慮市場變化與供應關系對產品的影響，這樣就造成了購買產品的成本增高，不利于企業轉嫁稅負。
（四）采購貨物貨款結算方式的選擇不當?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第十九條第（一）項規定的銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發生時間，按銷售結算方式的不同，具體為：（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將提貨單交給買方的當天；（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；（4）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天；（5）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；（6）銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據的當天；（7）納稅人發生本細則第四條第（三）項至第（八）項所列視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。
貨款結算方式不同，納稅人納稅義務發生的時間就有差別。許多納稅人沒有正確理解有關稅收法規的精神，在購進貨物的時候，未及時進行會計核算盡早抵扣稅款，無形中增加了稅負。
三、企業在購貨中進行稅收籌劃
（一）注意盡量增加進項稅額。一般企業都想使進項稅額抵扣時間提前，如采取分期付款的方式支付，可以考慮將付款合同按日期開成多個延期合同，這樣在每次付款時，就可以抵扣進項稅額。
對于進項稅額的籌劃，主要有兩個目的：第一，在稅法允許的范圍內，取得盡可能大的進項稅額，進而減少應納稅額；第二，盡量將稅法允許抵扣的進項稅額在當期抵扣，以減少當期的應納稅額。
由于增值稅專用發票對購銷雙方形成牽制，所以對外購貨物，購進時讓銷售方高于銷售額是不現實；進口的情況由于海關管理也特別嚴格，讓海關高開組成計稅價格也是不可能的。對于這兩種情況，我們可以考慮擴大抵扣范圍以增加抵扣額。其他以普通發票計算抵扣進項稅額的情況則可以考慮增加購進額以節約增值稅。具體方法包括：
1、期末大量采購材料進行籌劃?，F行稅法政策規定，只是一般納稅人當期購進的貨物或者應稅勞務所支付的增值進項稅額，符合增值稅暫行條例規定，都可以抵扣。工業企業和商業企業維持正常的經營活動需要一定比例的原材料或者庫存商品，若企業在期末還有可周轉的資金，則可以將其用于購進材料或者商品。購進貨物多，抵扣的進項稅額則大，應納稅額就越小。一般納稅人這樣處理的好處：將稅收資金用于購貨，減少了銀行貸款利息的支付；同時，也減少了應納稅額，保持了正常周轉的原材料和庫存商品。
2、在價格相同時，優先購進一般納稅人的貨物或應稅勞務?，F行稅法規定，從小規模納稅人處購進商品或應稅勞務，接受普通發票，不得抵扣進項稅；或即使由當地稅務機關代開增值稅專用發票，也只能按6%或4%的征收率抵扣。因此，在價格相等的情況下，應優先選擇一般納稅人。
3、索取增值稅專用發票或海關完稅憑證。增值稅一般納稅人有憑專用發票注明款項抵扣進項稅的權利，但抵扣進項稅必須要有增值稅專用發票或海關完稅憑證，因此納稅人購買貨物或應稅勞務，或者進口貨物時，要索取專用發票或海關完稅憑證，并注明增值稅稅款。
4、盡量采購固定資產的附屬零配件?，F行增值稅暫行條例規定，企業購進固定資產已納增值稅不得抵扣進項稅，但維修設備用的備用配件可以抵扣進項稅額。企業如果以散件的形式購進零配件，那么就可以抵扣進項稅額，縮小稅基。
5、對于收購免稅農產品和廢舊物資的情況，由于是由企業自己向農民或銷售方填開普通發票，缺乏基本的經濟責任和牽制機制，則收購額的大小有一定的彈性。企業可以考慮適當提高收購價格，然后以其他形式獲得補償。
（二）注意貨幣時間價值帶來的稅收利益。貨幣的時間價值是指貨幣投入市場后，其數額隨著時間的延續而不斷增加。把貨幣時間價值運用到企業的稅收籌劃中，即對于貨幣收入，與其晚收不如早收；對于貨幣支出，與其早付不如晚付（在企業購貨中，只涉及貨幣支出）。
例如，某軋鋼廠為增值稅的一般納稅人。2000年1月初計劃購進一批生鐵，有兩個方案可供選擇：
方案一：從另一鋼鐵廠（增值稅一般納稅人）購入，這種生鐵不含稅價30萬元，銷貨方開出增值稅專用發票，軋鋼廠需支付鋼鐵廠價稅合計31.2萬元。增值稅進項稅額為5.1萬元，流動資金流出量為35.1萬元。
方案二：某從物資經銷處（小規模納稅人）購入，不含稅價30萬元，銷售方從稅務機關按4%征收率代開增值稅專用發票，軋鋼廠支付價稅合計31.2萬元。增值稅進項稅1.2萬元，流動資金流出量為31.2萬元，比第一方案少3.9萬元。
假設上述購進材料全部在當月加工成成品并銷售出去，不含稅售價40萬元，銷項稅額6.8萬元。這時，如果采用的是方案一，應交增值稅額1.7萬元（6.8-5.1），即下月初申報繳稅時流動資金流出量為1.7萬元；如果采用的是方案二，應交增值稅為5.6萬元（6.8-1.2），即下月初流動資金流出量為5.6萬元，比第一方案多了3.9萬元。從表面來看，兩種方案資金流出量是相等的，都是36.8萬元。但其中有一個重要問題往往被納稅人忽視，就是資金的流出時間有差別。方案二在采購環節流出量比方案一節約3.9萬元，這部分資金一直到下月初申報納稅時才流出。也就是說，方案二比方案一有3.9萬元現金延遲一段時間流出。
關鍵詞：電力企業；營改增；影響；應對措施
1、“營改增”對財務指標影響
1.1對收入的影響。營業稅是價內稅，營業收入是含稅收入，目前合同收入中包含了營業稅金。而增值稅是價外稅，其營業收入是不含稅收入。例如，原產值100萬元，繳納營業稅下營業收入為100萬元，繳納增值稅下先進行價稅分離：營業收入=100/（1+11%）=90.09（萬元）；銷項稅額=90.09*11%=9.91（萬元）；營業收入減少了（100-90.09）/100=9.91%，直接導致收入指標下降。
1.2對稅負的影響。目前在執行營業稅稅目下行業適用營業稅稅率一般為3%，而2011年11月國務院批復的《營業稅改征增值稅試點方案》提出其適用增值稅稅率為11%，即，應納增值稅＝不含稅營業收入×11%－可抵扣進項稅額［1］。由此可見，可抵扣進項稅額是引起稅負增減的關鍵因素。而現行的增值稅規定人工成本不允許進項抵扣，部分材料費幾乎無進項稅金可抵扣。
1.3對利潤的影響。由于實行“營改增”后收入減少了9.91%，因為存在各種不能抵扣進項稅額的情況，使得企業實際稅負增加，增加的稅負如果不能從客戶轉嫁，勢必導致實現的利潤總額也將有所下降。
1.4資產縮水。由于增值稅價外稅得屬性，營改增后，由于電力工程購置的原材料和機械設備等能夠通過獲取增值稅專用發票來進行進項稅額的抵扣，導致其存貨成本和固定資產科目的金額減少，造成資產總額有一定幅度的下降。即營改增后，企業購置資產入賬價值降低。
1.5現金流趨緊?！盃I改增”會使企業的資金鏈更加緊張。其一，由于計費狀態增值稅開票付款推進后，增加現金流出;二是，由于估價尚未收到工程款，事先應收款增值稅，增加現金流出;三是延期支付給供應商和分包商的付款，無法取得增值稅專用發票，不能及時抵扣進項稅額，并增加現金流出;四是“營改增”后，企業進項發票管理不規范可能導致多交稅款。
2、電力企業經營管理的影響
電力企業“營改增”所帶來的利弊共存，營改增政策只繳納增值部分的稅金，減輕了企業稅負。同時對企業財務、報表、運營等人員，特別是項目一線管理人員綜合素質提出了較高要求。
2.1營改增對企業的財務方面帶來的影響。電力企業實施營改增政策之后，企業自身原有的營業稅財務制度。例如發票的管理以及財務報表的編制等制度必然難以適應增值稅務的管理，所以，企業需改變自身財務的管理制度才能進一步達到增值稅務管理的要求，且營改增政策實施以后，企業的資產結構以及現金流量會逐步發生變化，因此電力企業財務人員的專業只能夠較低就會嚴重制約著營改增的實施效率，所以，電力企業對相關稅務、財務人員加強培養十分必要。
2.2對企業的財務報表帶來的影響。電力企業實施營改增政策之后，企業施工所需的機械設備以及企業辦公用品、庫存材料等資產實施抵扣進項以后，入賬的原值金額就會減少，同時，企業應當繳納的營業稅消除之后使期末余額逐步減少，在短期時間內，使企業資產、負債同比等很可能發生下降，而流動性負債和資產比例會提高。這就有利于企業進行更大的投資以及擴大其資產規模等，但企業財務報表上負債總額也會呈現出上升的趨勢。
2.3對企業運營帶來的影響。營改增要求了企業將重新調整自身的發展戰略。電力企業實施營改增之后，從單純制造、生產逐步調整到制造和服務并重，甚至以服務為主的企業，倘若企業將自身人力資源實施外包，以此抵扣進項的稅額。此外，電力行業實施營改增以后，企業就可以通過采購優質材料或者更新設備等方式來提升自身的產品質量及生產效率，同時，增值稅中涉及到的轉讓無形資產的相關政策，也促進企業生產工藝的改革，最終創新企業的生產技術。
3、財稅管理對策
現行的營業稅稅收制度體系，造成企業財務人員對增值稅的相關理論和政策比較陌生，更對實際業務操作提出了挑戰。
3.1需設立稅務專員?！盃I改增”后增加了許多操作環節，日常工作中，除了發票的領購、開具、保管、登記等，還要進行增值稅的認證、抄稅、報稅等工作，加大了工作量和操作難度。
3.2會計核算改變?！盃I改增”前，公司依據營業收入計提企業的營業稅金及附加，按當期實際結算收入計算繳納當期應交稅費，通過“應交稅金-營業稅”等科目核算?！盃I改增”后以增值額為計征對象，公司將按當期全部結算收入及價外費用確定企業銷售額計算當期銷項稅額；對于購進的企業物資材料取得的增值稅專用發票，通過稅務認證，進項稅額允許抵扣。在應交稅金科目下設二級科目：應交增值稅、未交增值稅、待抵扣進項稅額和增值稅檢查調整四個科目，為準確核算，還設置了進項稅額、轉出未交增值稅、銷項稅額、出口退稅、進項稅額轉出等9個三級科目。從科目設置到會計核算對比營業稅復雜得多。
3.3稅務籌劃。“營改增”稅制的變化會為企業帶來新的納稅籌劃空間。增值稅不重復征稅有助于企業實施專業化管理。比如：設立專業物資公司，增加流轉環節，但不增加稅負；發揮規模優勢，降低采購成本，對供應商實行優選，擴大增值稅專用發票取票率、實現充分抵扣。另外可充分利用融資租賃政策，利用直租或售后回租，實現融資利息提前抵扣進項稅。增值稅納稅籌劃必須以合法合規為前提，按“營改增”不同時期有針對的進行稅收籌劃，綜合考慮各稅種之間稅負平衡，確保整體稅負合理化。
3.4合同及制度修訂。針對“營改增”對電力企業帶來的變化，需要進行合同范本修訂、管理制度修訂，增加與增值稅發票管理的相關內容。比如在業務承接、物資（服務）采購、設備租賃以及工程分包時對相應合同范本提出具體修訂要求；制定增值稅專用發票管理辦法和流程、完善稅務管理預警機制、合理進行稅務籌劃，建立稅務管理信息系統等。
4、結語
電力企業的各項發展、輸電安裝施工、變電站施工等方方面面都與營改增有著莫大關聯，因此，要接受改政策對自身發展帶來的影響，并積極采取相關措施給予應對，使電力企業在營改增對政策實施的背景下，也能穩定發展。
作者:孫霞 單位:國網江蘇省電力公司建湖縣供電公司
關鍵詞：煤炭企業 增值稅 納稅籌劃
煤炭是我國的基礎能源，在相當長的時間內仍將是我國的主要能源。提高煤炭企業的競爭力，是確保國家能源安全的明智選擇。作為國家的主要能源行業，加之近些年生產經營形勢較好，煤炭行業稅負較重是顯而易見的。增值稅在煤炭企業的總稅負中占有半壁江山。挖掘稅收潛力，合理籌劃增值稅是提高煤炭企業的競爭力的重要途徑。
一、煤炭企業增值稅現狀
近些年來，煤炭價格一路走高，促使煤炭企業增值稅銷項稅額不斷升高，尤其是自2009年1月1日起，煤炭行業的增值稅率由13%提高到17%，又使企業的增值稅銷項稅額提高了四個百分點。作為采掘業，煤炭行業在采掘過程中發生的地面塌陷補償費、探（采）礦權價款和環境治理費等都無法抵扣，雖說自2009年1月1日起國家允許抵扣設備的進項稅額，但設備購買是有限的。在設備投資較大的年份企業的增值稅稅負會降低，但生產經營正常年份進項稅額不可能太多。增值稅稅負過重已是一個不爭的事實。
二、做好增值稅納稅籌劃的前提
（1）遵守國家稅收法律法規相關規定。納稅籌劃的本質是企業通過合理規劃自身的生產經營活動，在不違反稅法的前提下盡可能減少稅款支出，實現利潤的最大化。只有遵守稅收法律法規規定，國家利益才能得到保證，納稅籌劃才沒有風險，企業納稅籌劃的目的才能實現。
（2）具備豐富的稅收專業知識。納稅籌劃是一項很專業的工作，既需要納稅人具備扎實的理論基礎，熟悉稅收法律法規相關規定和會計處理，又需要納稅人具備豐富的實踐經驗，掌握企業的業務流程、涉稅事項、涉稅環節等，找準切入點，制訂有效的籌劃方案。
（3）綜合考慮影響因素。納稅籌劃的目的不能僅停留在節稅這一點上，應注重稅收與非稅收因素，綜合衡量納稅籌劃方案，從而通過節稅達到增加收益，實現利潤最大化的目的。
（4）加強與主管稅務機關的溝通。因工作性質的不同，企業往往對相關稅收政策的了解和理解不如稅務機關及時、透徹。為此，企業應妥善處理同主管稅務機關的關系，及時了解并準確理解稅收政策，為納稅籌劃打好基礎。
三、煤炭企業增值稅納稅籌劃措施
（1）合理籌劃銷售運費。由于我國獨特的“北煤南運，西煤東送”的煤炭運輸格局，銷售運費占煤炭企業收入的比重較大。倘若企業負責煤炭的運輸費用，將運費作為價外費用包括在銷售總價之中，無疑抬高了增值稅銷項稅額的計算基數。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第十二條第二款的規定，同時符合以下兩項條件的代墊運輸費用不作為價外費用：一是承運部門的運輸費用發票開具給購買方的；二是納稅人將該項發票轉交給購買方。若企業將自有的運輸部門獨立核算或將運輸業務交由社會運輸單位進行，并按照增值稅暫行上述規定進行操作，則可以有效地降低增值稅銷項稅額的計算基數。
（2）準確理解增值稅法規，做到應抵盡抵?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例》第十條對不允許抵扣的進項稅額進行了列舉。煤炭企業應對不允許抵扣的情形準確把握，對暫行條例的未列舉的做到應抵盡抵。在實務中對維簡費購置的井巷用材料，抵扣進項稅額無不妥之處。
（3）加強設備更新換代，增加進項稅額。煤炭企業可抵扣的進項稅額較少，設備抵扣對煤炭企業意義重大。企業應制訂設備更新計劃，及時進行設備更新換代，不僅可以直接增加增值稅進項稅額，還可以推動企業技術進步，促進產業結構調整和提高競爭能力。
（4）發展循環經濟，對煤炭副產品進行綜合利用。財政部國家稅務總局《關于調整完善資源綜合利用產品及勞務增值稅政策的通知》（財稅[2011]115號）第一條規定，對銷售自產的以建（構）筑廢物、煤矸石為原料生產的建筑砂石骨料免征增值稅；第五條第二款規定以粉煤灰、煤矸石為原料生產的氧化鋁、活性硅酸鈣實行增值稅即征即退50%的政策；第五條第四款規定以煤矸石為原料生產的瓷絕緣子、煅燒高嶺土實行增值稅即征即退50%的政策。財政部國家稅務總局《關于資源綜合利用及其他產品增值稅政策的通知》（財稅[2008]156號）第四條第四款規定以煤矸石、煤泥、石煤、油母頁巖為燃料生產的電力和熱力實行增值稅即征即退50%的政策。煤炭企業可依據上述稅收政策規定，大力發展循環經濟，對煤矸石、煤泥等副產品進行綜合利用，以實現企業效益的最大化。
（5）采取合理的結算模式，以達到節稅的直接目的。煤炭企業在生產經營過程中，因人員、技術等方面的原因，有些生產經營項目需采取外委的方式。若外委方式采取包工包料，則企業不能享受材料抵扣所帶來的好處。企業可采取包工不包料的結算模式，以最大限度地抵扣材料增值稅進項稅額。
參考文獻：
[1]《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務院令第538號）（2008年11月9日）
[2]《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部國家稅務總局令第50號）（2008年12月17日）
一、模具的性質界定
（一）模具屬于固定資產還是屬于低值易耗品生產用模具的取得方式有外購和自制兩種。模具屬于勞動資料，生產用模具屬于固定資產還是屬于低值易耗品，主要看此模具是否符合固定資產的條件?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第19條規定：不得抵扣進項稅額的固定資產是指：（1）使用期限超過1年的機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、工具、器具；（2）單位價值在2000元以上，并且使用年限超過2年的不屬于生產、經營主要設備的物品。符合以上標準的模具應當作為固定資產。屬于固定資產的，其所涉及的增值稅進項稅額不能抵扣；有些模具雖然價值很大，但往往使用時間不超過1年，這類模具屬于低值易耗品，其進項稅允許抵扣。外購材料自制模具中屬于固定資產的模具，購買該材料支付的進項稅額不允許抵扣或作進項稅額轉出；其中屬于低值易耗品的模具，其外購材料支付的進項稅額允許抵扣。
（二）模具屬于供方資產還是需方資產模具的所有權有屬供方所有和需方所有兩種類型。這里的供方是指使用模具生產產品的一方，需方是指訂購產品的一方。當然模具的使用權總屬于供方。模具所有權屬供方所有時，應該作為供方的資產，供方按前面所述標準列作固定資產或低值易耗品；模具所有權屬需方所有即模具的所有權和使用權分離的情況，主要體現在專用產品的交易上，如特殊機械配件、特殊建筑型材、形狀特殊的工具等等。模具所有權屬需方的一般情形是需方需要開發新產品，委托供方自制或購買模具并生產產品，雙方約定先由需方提供圖紙或實物，并預付部分或全部款模具款。如果供方把模具制造完成并向需方提品達到約定數量或金額時，供方需向需方返還預付部分或全部的模具款。模具的產權歸需方所有，生產使用權屬供方所有，供方不得將模具轉讓或借給他人使用，這是目前采用十分廣泛的結算方式。在這種模式下，模具的所有權和使用權是相分離的。因為所有權屬需方所有，供方只有使用權，模具應確認為需方的資產，從交易的實質上來說，即使供方因為達到約定數量或金額時返還全部的模具款，供方仍然不得將模具轉讓或借給他人使用，也就是說供方仍然沒有模具的所有權。退還預付部分或全部的模具款實際上是一種促銷行為，是一種折扣銷售，實質上并不影響需方擁有模具的所有權和模具的實際價值?；谶@樣的分析，筆者認為模具所有權屬需方所有時，應該作為需方的資產，需方按前述標準列作固定資產或低值易耗品。
二、生產用模具的稅務籌劃
（一）模具所有權屬供方所有時的稅務籌劃
（1）供方取得模具時的稅務籌劃。供方外購或自制模具符合固定資產條件，應列為固定資產；不符合固定資產條件，應列為低值易耗品，其進項稅額可以抵扣增值稅。此時稅務籌劃的關鍵是要看模具的價值和使用年限。
[例1]A公司生產部門采購了5套模具，單價都在3000元以上，財務人員了解到這5套模具的所有權屬A公司，是為兩個客戶定制的，其中3套3500元/套的模具是為生產甲公司產品定制的，生產完甲公司所訂購的60噸產品后模具就報廢了，使用時間按合同書是8個月；另外2套3200元/套的模具是目前是為生產乙公司的產品訂購的，這兩套模具是通用模具，也可以用于生產其他公司的產品，使用壽命在2年左右。
只有對模具的用途、使用壽命、價值作全面的了解分析后才能作出正確的判斷。3套3500元/套的模具預計使用壽命只有8個月，可以作為低值易耗品，其進項稅額可以抵扣增值稅；另外2套3200元/套的模具可以使用2年，應該列作固定資產，其進項稅額不可以抵扣增值稅。財會人員應該更多地了解企業的生產經營環境從而制定稅務籌劃方案。
（2）供方收取模具費及模具費返還時的稅務籌劃。在模具所有權屬供方所有的情況下，模具費用應該視為一種價外費用?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第12條規定：價外費用是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代付款項及其他各種性質的價外收費。凡價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。因為模具所有權屬供方所有，這里不能作為銷售模具處理，收取模具費實質上是對供方的一種補償，模具費是為產生銷售產品的收費，也應該是一種價外費用。需要特別說明的是，如果是國內貿易，供方企業在給需方企業開具發票時可以在增值稅發票上單列一項模具費或加在單價中；如果是出口貿易，供方企業在給需方企業開具發票時最好直接加在出口發票的單價中，這樣便于報關單、收匯水單、核銷單、發票金額一致，順利進行出口退稅。因為模具費只是一項附加費用，模具本身并未出口，如果單設一個模具費可能會造成外匯無法核銷，模具費用收入無法參與退稅。
供方返還模具費有兩種情形，一種是直接返還模具費，一種是在發票上折扣。直接返還模具款，實際上是向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤的返還收入，屬于《國家稅務總局關于商業企業向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》（國稅發〔2004〕136號文件）規定的返還利益。對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅[當期應沖減的進項稅＝當期取得的返還資金÷（1＋所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率]，不征收營業稅。商業企業向供貨方收取的各種收入，一律不得開具增值稅專用發票，其他增值稅一般納稅人向供貨方收取的各種收入的納稅處理，比照該方法執行?！对鲋刀惾舾删唧w問題的規定》（國稅發〔1993〕154號文）規定，如果銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明，銷售方可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果將折扣額另開發票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。作為購買方應按折扣后的余額計算進項稅額。可以看到，折扣銷售銷項稅額比直接返還模具款更能節約稅款，所以供方應該盡量選擇在發票上直接折扣的方式來進行稅務籌劃。
[例2]甲企業與A公司簽訂合同，甲企業向A公司購買工業用通用鋁型材，含稅單價23400元/每噸，雙方約定訂購5噸以下(不含5噸)另收取模具費5850元(含稅)，累計訂購5～10噸(不含10噸)退還模具費50%即2925元，累計訂購10噸以上退還全部模具費,模具的產權歸A公司所有。第一次甲企業與A公司訂購了4噸通用鋁型材，向A公司支付了貨款(價稅合計)93600元和模具費5850元(含稅)。第二次，甲企業與A公司訂購了4噸，A公司按含稅單價23400元/噸向甲企業開具發票，收到貨款(價稅合計)93600元后直接返還甲企業模具費的50%即2925元。A公司按發票金額計提增值稅，將返還給甲企業的2925元列入營業費用。
這種做法很普遍，但更多的是直接把返還的模具款扣除：第一次甲企業與A公司訂購了4噸通用鋁型材，向A公司支付了貨款(價稅合計)93600元和模具費5850元(含稅)時，A公司應該向甲企業開具價稅合計為99450（93600+5850=99450）元的增值稅發票，在給甲企業開具發票時可以在增值稅發票上單列一項模具費或加在單價中。第二次，甲企業與A公司訂購了4噸通用鋁型材。A公司按含稅單價23400元/噸向甲企業開具發票，收到貨款(價稅合計)93600元后直接返還甲公司模具費的50%即2925元。A公司的銷項稅額為13600（93600÷1.17×17%）元。這種情形屬于直接返還模具費，屬于國稅發〔2004〕136號文件規定的返還利益，甲企業向A公司收取返還模具費不得開具增值稅專用發票，只能開普通發票，A公司只能將返還的模具費列作營業費用。如果A公司事先作好稅務籌劃，將折扣直接在發票上體現，實收甲企業款項90675（93600-2925）元，折扣后的價稅合計為90675元。此種行為直接在發票上折扣，屬于折扣銷售，A公司可按折扣后的余額計算銷項稅額13175(90675÷1.17×17%)元。
在工業生產中，用各種壓力機和裝在壓力機上的專用工具，通過壓力把金屬或非金屬材料制出所需形狀的零件或制品，這種專用工具統稱為模具。模具是生產各種工業產品的重要基礎工藝裝備，是能生產出具有一定形狀和尺寸要求的零件的一種生產工具，被稱之為“百業之母”。對模具采用適當的會計處理及稅務籌劃方法非常重要。本文結合現行會計制度和稅收政策，對生產用模具的稅務籌劃進行了探討，具有較強的可操作性。
一、模具的性質界定
（一）模具屬于固定資產還是屬于低值易耗品生產用模具的取得方式有外購和自制兩種。模具屬于勞動資料，生產用模具屬于固定資產還是屬于低值易耗品，主要看此模具是否符合固定資產的條件?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第19條規定：不得抵扣進項稅額的固定資產是指：（1）使用期限超過1年的機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、工具、器具；（2）單位價值在2000元以上，并且使用年限超過2年的不屬于生產、經營主要設備的物品。符合以上標準的模具應當作為固定資產。屬于固定資產的，其所涉及的增值稅進項稅額不能抵扣；有些模具雖然價值很大，但往往使用時間不超過1年，這類模具屬于低值易耗品，其進項稅允許抵扣。外購材料自制模具中屬于固定資產的模具，購買該材料支付的進項稅額不允許抵扣或作進項稅額轉出；其中屬于低值易耗品的模具，其外購材料支付的進項稅額允許抵扣。
（二）模具屬于供方資產還是需方資產模具的所有權有屬供方所有和需方所有兩種類型。這里的供方是指使用模具生產產品的一方，需方是指訂購產品的一方。當然模具的使用權總屬于供方。模具所有權屬供方所有時，應該作為供方的資產，供方按前面所述標準列作固定資產或低值易耗品；模具所有權屬需方所有即模具的所有權和使用權分離的情況，主要體現在專用產品的交易上，如特殊機械配件、特殊建筑型材、形狀特殊的工具等等。模具所有權屬需方的一般情形是需方需要開發新產品，委托供方自制或購買模具并生產產品，雙方約定先由需方提供圖紙或實物，并預付部分或全部款模具款。如果供方把模具制造完成并向需方提品達到約定數量或金額時，供方需向需方返還預付部分或全部的模具款。模具的產權歸需方所有，生產使用權屬供方所有，供方不得將模具轉讓或借給他人使用，這是目前采用十分廣泛的結算方式。在這種模式下，模具的所有權和使用權是相分離的。因為所有權屬需方所有，供方只有使用權，模具應確認為需方的資產，從交易的實質上來說，即使供方因為達到約定數量或金額時返還全部的模具款，供方仍然不得將模具轉讓或借給他人使用，也就是說供方仍然沒有模具的所有權。退還預付部分或全部的模具款實際上是一種促銷行為，是一種折扣銷售，實質上并不影響需方擁有模具的所有權和模具的實際價值。基于這樣的分析，筆者認為模具所有權屬需方所有時，應該作為需方的資產，需方按前述標準列作固定資產或低值易耗品。
二、生產用模具的稅務籌劃
（一）模具所有權屬供方所有時的稅務籌劃
（1）供方取得模具時的稅務籌劃。供方外購或自制模具符合固定資產條件，應列為固定資產；不符合固定資產條件，應列為低值易耗品，其進項稅額可以抵扣增值稅。此時稅務籌劃的關鍵是要看模具的價值和使用年限。
[例1]A公司生產部門采購了5套模具，單價都在3000元以上，財務人員了解到這5套模具的所有權屬A公司，是為兩個客戶定制的，其中3套3500元/套的模具是為生產甲公司產品定制的，生產完甲公司所訂購的60噸產品后模具就報廢了，使用時間按合同書是8個月；另外2套3200元/套的模具是目前是為生產乙公司的產品訂購的，這兩套模具是通用模具，也可以用于生產其他公司的產品，使用壽命在2年左右。
只有對模具的用途、使用壽命、價值作全面的了解分析后才能作出正確的判斷。3套3500元/套的模具預計使用壽命只有8個月，可以作為低值易耗品，其進項稅額可以抵扣增值稅；另外2套3200元/套的模具可以使用2年，應該列作固定資產，其進項稅額不可以抵扣增值稅。財會人員應該更多地了解企業的生產經營環境從而制定稅務籌劃方案。
（2）供方收取模具費及模具費返還時的稅務籌劃。在模具所有權屬供方所有的情況下，模具費用應該視為一種價外費用。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第12條規定：價外費用是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代付款項及其他各種性質的價外收費。凡價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額。因為模具所有權屬供方所有，這里不能作為銷售模具處理，收取模具費實質上是對供方的一種補償，模具費是為產生銷售產品的收費，也應該是一種價外費用。需要特別說明的是，如果是國內貿易，供方企業在給需方企業開具發票時可以在增值稅發票上單列一項模具費或加在單價中；如果是出口貿易，供方企業在給需方企業開具發票時最好直接加在出口發票的單價中，這樣便于報關單、收匯水單、核銷單、發票金額一致，順利進行出口退稅。因為模具費只是一項附加費用，模具本身并未出口，如果單設一個模具費可能會造成外匯無法核銷，模具費用收入無法參與退稅。
供方返還模具費有兩種情形，一種是直接返還模具費，一種是在發票上折扣。直接返還模具款，實際上是向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤的返還收入，屬于《國家稅務總局關于商業企業向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》（國稅發〔2004〕136號文件）規定的返還利益。對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅[當期應沖減的進項稅＝當期取得的返還資金÷（1＋所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率]，不征收營業稅。商業企業向供貨方收取的各種收入，一律不得開具增值稅專用發票，其他增值稅一般納稅人向供貨方收取的各種收入的納稅處理，比照該方法執行?！对鲋刀惾舾删唧w問題的規定》（國稅發〔1993〕154號文）規定，如果銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明，銷售方可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果將折扣額另開發票，不論其在財務上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。作為購買方應按折扣后的余額計算進項稅額。可以看到，折扣銷售銷項稅額比直接返還模具款更能節約稅款，所以供方應該盡量選擇在發票上直接折扣的方式來進行稅務籌劃。
關鍵詞：建筑業；“營改增”；問題及對策
中圖分類號：F23
文獻標識碼：A
doi：10.19311/ki.1672-3198.2016.29.067
從2016年5月1日起，建筑行業全面試點“營改增”政策，稅改政策的執行，將有效規范建筑行業健康發展，使得建筑業形成一個完整的抵扣鏈條，在“營改增”過程中，國家作出所有行業稅負只減不增的承諾，但是這個“紅利”能否落在建筑企業，需要企業積極尋找適應“營改增”的方法，提前做好稅務籌劃，將國家給的“紅利”裝在口袋。
1 “營改增”對建筑企業的影響
1.1 “營改增”后對企業稅負的影響
按照財稅〔2016〕36號文件，“營改增”后，首先，將建筑業歸類為銷售服務的建筑服務，對建筑企業從事的服務內容，應選擇相應的類別，確認稅率。如市政建設中的城市裝飾工程，街道擺放花卉，你應該把它歸入花卉的銷售還是歸入建筑服務中的裝飾服務呢？如果界定錯誤，將會影響企業的稅負。對于建筑企業的混合服務和兼營項目，如即從事混凝土、預制品等的銷售，又從事建筑服務的企業，因所適用的稅率不同，應區分核算，這都會影響企業的稅負。
其次，建筑業稅率由營業稅率3%，變更為一般納稅人增值稅率11%，小規模納稅人征收率為3%，對于包清工及甲供工程項目，以及2016年4月30日前開工的老項目可以選擇簡易計征，征收率3%。建筑企業是否選擇簡易計征，取決企業年收入及當期進項稅額。對于選擇簡易計征的項目，由于計稅價格的變化，稅負可以減少。但對于一般納稅核算的建筑企業，進項稅額取得的多少，直接影響企業的應納稅額。
最后，對于適用一般計稅方法的建筑企業，按照“營改增”的規定，對于2016年5月1日后購入的不動產或在建工程，可以進行進項稅額抵扣。建筑企業使用的設備或者不動產，可以選擇租賃或者購入等形式，但應如何選擇適當的方式來減輕企業稅負。
1.2 “營改增”對企業機構設置及管理模式的影響
建筑企業一般有許多分公司，各分公司實施的項目不同，有的項目雖說利潤少或者沒有，但可以獲得較多的進項稅額，有可能存在進項大于銷項。如果分公司為獨立核算法人，整個建筑企業不能整體匯算清繳，部分進項稅額不能獲得抵扣，會給企業帶來損失。建筑企業中的服務部門，為企業提供了服務，由于沒有單獨核算，不能為企業提供進行稅額。根據以上分析，企業機構設置影響企業的稅負。
“營改增”過程中，由于一些企業的管理模式還停留在以前“以包代管”的形式，弱化了企業的管理，制約著企業的發展。項目的“內部承包”、資質掛靠等現象較為嚴重，企業不能參與項目的管理，合理調配資金和控制成本，嚴重影響了企業的整體管理。建筑業實行“營改增”后，稅務部門對總分公司納稅及總分包項目進行了要求，總分公司按照規定的預征率在分公司進行預繳，總公司匯總申報，分包項目執行備案制度。征收增值稅后，這類企業的管理體制已經不能適用，迫使企業改變管理模式。
1.3 “營改增”過渡政策對建筑企業的影響
由于建筑業多數工程項目建設期長，存在跨期項目，該項目已經開始施工，部分成本已經支付，有的工程已經全部完工，但存在工程結算不及時現象，或者項目不能及時驗收評審，如果企業按照一般征收11%的稅率繳稅，明顯企業的納稅金額就會提升。還有的企業在4月30日以前已經開工，但是大部分成本還沒有開支，還未取得進項稅額?！盃I改增”后一般納稅人按簡易方法計稅的規定，對于建筑老項目可以選擇從簡計稅，但怎樣確定為老項目，是否選擇簡易計征，這就需要我們找出依據，按照最有利于企業的計稅方法處理。一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，或者甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。但怎樣界定為包清工工程或甲供工程，在簽訂合同時應注意什么，對稅收有什么樣的影響，如何來測定是否選簡易計稅方法。這些問題都影響著企業的稅負。
1.4 “營改增”對財務管理的影響
“營改增”后，建筑企業的財務核算難度加大。增值稅是價外稅，由于企業還沿用以前的費用定額和結算方式，企業在確認收入時，需要進行價稅分離；增值稅的計稅方式復雜，需要在材料購進與分配、成本費用分配時進行增值稅進項稅額的核算。
增值稅是以票控稅，保證三流統一，對發票的管理非常嚴格，有些建筑企業還不能適應增值稅發票的管理，像專用發票需從開具之日起180日內進行認證，但是企業由于工程款拖延，經常延遲支付材料設備等款項，發票流轉不及時或流轉不到財務部門，影響了進行稅額的認證工作，導致發票超過認證期限。建筑企業應加強發票的管理。
2 建筑業企業在“營改增”過程中的具體措施及辦法
2.1 建筑企業稅務籌劃的幾點建議
建筑企業應合理利用“營改增”政策，結合企業的經營范圍和建筑項目特征，仔細進行梳理，認真籌劃企業在經營過程中的每一個細節，達到節稅目的。建筑企業可以從以下幾點著手準備。
2.1.1 合理認定項目的歸類
建筑企業按照工商部門審批的經營范圍，經營管理建筑項目，依照建筑服務的具體內容，建筑企業應合理界定項目的歸類，確定稅率。建筑企業應區分混合銷售與兼營行為，因為混合銷售的納稅主要原則是按“經營主業”劃分，但對于建筑企業的兼營行為，應分別核算，分別適用稅率。
2.1.2 認真分析成本結構
認真分析項目成本構成，以及那些成本可以取得的進項稅額和相應的稅率。對于建筑企業，人工費可以選擇工資支付形式，還可以選擇勞務服務，進項稅率為6%；材料費中，按照主要材料的占有比例預計企業進行稅額，其中鋼材、木材等的進項稅率是17%，砂石及混凝土的等地材的稅率可以選擇簡易計征，進行稅率為3%，水、電的進項稅率分別是3%和17%；對于機械費的使用，可以選擇租賃或者購置，進行稅率是5%或者17%。建筑企業應結合項目成本中各費用項目的比例，對進行稅額提前預計，在招投標時，按照項目特點做好項目稅務籌劃工作。
2.1.3 加強材料、服務的采購管理和固定資產的管理
建筑企業在材料物資采購時，應認真選擇供應商，不光要考慮到材料物資的質量和價格，對供應商的納稅資格的選擇也很重要。由于小規模納稅人需稅務機關代開增值稅專用發票，而且進項稅額只有3%，如果價格同一般納稅企業的價格相同，在質量相同的情況下，企業就應該選擇一般納稅人的貨物。但是小規模納稅人如果提供的價格更低，企業應該在可提供的進項稅額和價格降低程度之間進行比較，來決定選擇供應商。
對于適用一般計稅方法的建筑企業，在2016年5月1日后取得的按照固定資產核算的不動產或在建工程、購入的機械設備等，“營改增”后，建筑企業可獲得進項稅額抵扣。所以建筑企業固定資產管理非常重要，影響著企業的進行稅額。建筑企業使用的固定資產可通過外購或租賃獲得，都可獲得進項抵扣。建筑企業在租賃固定資產時，獲得的進項抵扣是穩定而持續的。而外購固定資產，可獲得大額進項抵扣，但是卻占用了企業的流動資金。企業應合理分析企業經營狀況，在存在大量增值稅銷項時，固定資產購置可取得大量的進項來抵扣；對于比較穩定的企業，應選擇租賃固定資產。
2.2 合理設置企業機構，規范企業管理模式
建筑企業根據經營項目特點，出于節稅目的，應靈活設置機構。對集團公司中部分子公司進項稅額無法抵扣的現象，建筑企業應把下屬公司設置為分公司，企業統一繳納增值稅，整個企業集團就可以獲得增值稅進項全部抵扣，避免增值稅稅負增加。對于一些服務和銷售部門，可以設置為子公司，單獨進行核算，為企業提供相關進行稅額。
在建筑業“營改增”政策中，按照總分機構試點納稅人的增值稅計稅暫行辦法，以及建筑企業跨縣（市、區）提供建筑服務中的要求，建筑企業應統一管理，合理調配資金，制定總分公司管理制度，嚴禁資質掛靠等現象。總分公司的納稅申報，需制定總分機構納稅申報制度，規定納稅匯總時間，及時匯總進銷項稅額，進行納稅申報和應繳增值稅清算。建筑企業應加強分包項目的管理，設置預繳稅款臺賬，制定嚴密的分包管理制度。
2.3 合理利用“營改增”過渡政策
對于過渡政策中的老項目，國家稅務總局已經明確，2016年4月30日前開工的項目，可以按照建筑工程老項目進行稅務處理。但是對于建筑企業的工程老項目，應該按照每個項目的具體情況來分析，按照后續可取的進行稅額的多少，來判定是否選擇從簡計稅，對于選擇簡易計征的項目，應及時備案。如果企業是按照工程結算進度收取工程款并能夠及時確認工程成本，后續成本中能夠取得專用發票，取得的進項稅額較大，這時企業可以根據情況選擇一般計稅方式。如果建筑企業的老項目已經完工或者快要完工，只剩尾留的款項，或者項目后續成本中可取得的進行稅額較少，應選擇簡易計征。
“營改增”過渡政策中提到以清包工方式或甲供工程提供建筑服務，可以選擇簡易計征。尤其房建工程，大多采用這種形式，即由基本建設單位提供主要建筑材料，施工單位僅投入人工及部分材料費。建設單位選擇清包工方式或甲供工程的原因主要是：第一是為了避免施工單位偷工減料，影響廠房的質量，第二個原因是節約成本同時，也為減少房產稅提供了保證。建筑企業在簽訂合同時應注意，總分包合同明細中人工費為主要費用，有明確建設方提供主要材料的條款等。清包工項目或甲供工程中人工費占主要費用，但是人工市場的不規范，很難取得進行稅額抵扣。為規范勞務市場，國稅總局在2015年第34號中，已經明確工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題，企業可以選擇兩種模式，要么作為工資薪酬，要么作為勞務成本，企業需統籌計算企業的整體稅負，綜合考慮后選擇人工成本方式。企業取得人工成本的進項稅額抵扣，由于勞務服務的稅率為6%，對于建筑業而言，只是杯水車薪，需規劃后選擇計稅方式。
2.4 加強財務管理力度
按照“營改增”政策出臺，要求財務人員熟悉政策，提出具體的稅務籌劃安排，適應“營改增”帶來的核算模式的改變。大力宣傳稅改政策，為各業務部門講解政策變更后對企業的影響，需要各業務部門配合的事項，提前做好準備，配合“營改增”政策的執行。
建筑企業應加強增值稅專用發票的領購、開具、保管以及認證工作，設置票務管理崗位，嚴格票務管理，制定票據管理制度。認真檢查增值稅發票的完整性、真實性，做好專用發票的登記認證工作，避免逾期無法抵扣而產生的稅額風險。按照稅務期限對專用發票抵扣聯進行整理裝訂，以備后續查找。對外開具發票時，須符合單位的經營范圍和對應的稅率，按照經營范圍，開具增值稅發票。嚴格發票登記管理，確保開出的每張發票都能查找。
參考文獻
[1]財稅[2016]36號文件及其4個附件[Z].
食用植物油加工企業是涉農行業的植物油品加工、銷售產業鏈中的核心環節，由數量眾多的經營個體組成，這些經營個體在企業規模、經營范圍、營業地點、經營方式、人員結構等方面均存在眾多差異，因此每個經營個體所存在的增值稅籌劃空間也各不相同，研究好食用植物油加工企業的增值稅籌劃對行業內不同的經營個體都具有指導意義。同時增值稅作為價外稅，最終稅負會轉移到產品價格中由消費者買單，因此做好該稅收籌劃有利于企業提供質美價廉的植物油產品以提高全體國民的生活質量。
2稅收籌劃的途徑
增值稅作為流轉稅，只要發生交易就會產生納稅義務。按照增值稅稅負鏈的環節考慮，可通過以下兩方面尋求稅收籌劃的空間。
2.1關注商品流通環節
在商品流通環節中，減少交易次數和選擇有利于企業自身降低稅負，合作伙伴會為稅收籌劃提供較大操作空間。因每增加一次交易行為就意味著增加一次增值稅征繳義務，因此企業整合供、銷商身份，減少交易環節就能減少征稅環節。同時我國對一般納稅人納稅義務和小規模納稅人的納稅義務是差別對待的，因此消費者以同一價格從企業購買，不同納稅身份的企業所承擔的稅負是不同的。因而在確保企業利潤相同的情況下，企業應關注合作伙伴的納稅人身份。
2.2優化企業稅負鏈
食用植物油加工企業在原材料的采購—加工—銷售整個過程中除了材料的采購成本可抵扣外，會包含眾多不能抵扣的直接、間接費用，導致沒有進項的名義增值率較高。因此企業可以通過調整業務流程的方式轉移名義增值額，轉化部分無法抵扣的生產要素成本為進項稅額，以此來實現利潤的分流;也可借助市場終端消費者不需開具發票的實際情形，實現進項稅額最大化保留;還可以通過兼并、分立等形式轉換納稅人身份，通過轉變公司形式、改變銷售方式等途徑實現稅收籌劃。
3稅收籌劃方法
3.1一般納稅人與小規模納稅人身份認定的稅收籌劃
食用植物油加工企業可通過無差別平衡點增值率判別法、無差別平衡點抵扣率判別法兩種方法判定選擇何種身份更有利于企業“節稅”。實際操作中，小規模納稅人可通過合并、聯合、擴大規模等方式轉變為一般納稅人;另一方面一般納稅人可通過企業分立、業務剝離的形式使銷售額分散，進而使公司整體或局部單位轉變為小規模納稅人，進而獲得更高節稅利益。但在企業選擇納稅人身份時，應考慮整個資金鏈的情況，如果銷售對象多為一般納稅人，通常應選擇做一般納稅人;如果客戶多為小規模納稅人，則籌劃的空間較大。
3.2利用銷售中的折扣和折讓進行稅收籌劃
在實務操作中，我們應該充分利用折扣、折讓政策，嚴格按照稅法要求開具符合條件的增值稅專用發票，以達到稅收籌劃的目的。對于現實操作中的各種銷售策略，價格折扣始終是首選。但在選擇納稅方案時，食用植物油加工企業還應綜合考慮購買方的心理偏好，促銷引起的總利潤增減等諸多情況，全面考量，綜合籌劃，切實達到節稅增值的最終目的。如果通過全面考慮，不得不選擇折扣銷售外的促銷方式，應考慮在開具發票或簽訂購銷合同時將銷售折扣、實物折扣轉化為折扣銷售。
3.3兼營行為的稅務籌劃
食用植物油生產企業銷售的產品，通常主要為稅率13%的食用植物油，同時還有稅率17%的工業用磷脂及工業用油品、各種粕類產品(豆粕、玉米粕、菜籽粕等)，其經營業務還涉及運輸服務。其中豆粕按照13%征收增值稅，除豆粕外其他粕類免征增值稅。對于兼營行為的征稅處理，國家有明文規定，因此在涉及兼營行為時，企業一定要分別核算銷售額、營業額，最大限度享受稅收優惠政策。
3.4混合銷售行為下的運輸勞務籌劃
當食用植物油加工企業發生運輸業務時，可以運用運費扣稅平衡點法予以確定。當可抵扣物耗金額占運費的比重R＞23.53%時，自營車輛運輸稅負較輕;當R＜23.53%時，外購獨立運輸公司運輸勞務稅負較輕，此時食用植物油加工企業可以將自營車輛“獨立”出來成立運輸公司。當然設立運輸公司必須考慮其運營成本。是否成立運輸公司，要根據運輸業務量特別是企業內部運輸業務所產生的節稅效益是否可以維持運輸公司的整體運營成本。
3.5運用代墊運費的方式稅收籌劃
符合增值稅稅法精神的個別代墊費用不算作價外費用，因此可不計入銷售額內，不用繳納增值稅，企業可以利用費用性質轉嫁的原理，實施增值稅稅收籌劃。食用植物油企業在銷售貨物時，可以通過與購貨企業按照產品正常價格簽訂銷售合同和代辦運輸合同的方式，降低企業增值稅負擔;如果存在代墊運費情形，一定要嚴格按照要求開具發票并完成發票傳遞。
3.6代銷方式選擇的稅收籌劃
食用植物油加工企業的代銷通常有收取手續費、視同買斷兩種方式，兩種方式下稅務處理各不相同。就銷貨方而言，視同買斷的方式較好，但此時受托方要同時繳納增值稅和營業稅，實際稅負增加。在這種利益博弈下，委托方如何將節約的稅款與受托方進行分配十分重要。如果委托方能將節約的相關稅款用于彌補受托方增加的稅款甚至全部讓利于受托方，將有助于雙方共同選擇視同買斷的方式開展合作。
3.7通過改變可抵扣稅額進行稅收籌劃
3.7.1擴大期末采購量，遞延納稅若食用植物油加工企業在納稅期末仍有大量的周轉資金，可以通過大量購進原材料的方式獲得增加當期可抵扣進項稅額。具體操作為提高買價并以其他方式補償對方以擴大可抵扣進項稅額;在企業購進農產品時，若普通發票價格和取得增值稅專用發票價稅合計金額相同，首選普通發票。
3.7.2存貨損失的處理方法籌劃根據增值稅相關政策，只有企業發生因管理不善導致的貨物被盜、丟失、貨物發霉變質等非正常損失情況時才可按實際發生的損失轉出損失部分所包含的進項稅額。食用植物油加工企業發生非正常損失后，企業往往通過報廢或低價賤賣的方式處理。報廢需要按照有關程序向當地稅務機關進行報批，手續煩瑣，需要消耗大量的人力、精力;低價賤賣會有收入實現，因此會產生銷項稅額，此時企業只需按照實際情況將發生的非正常損失部分對應的進項稅額轉出即可，操作方便，涉稅綜合成本相對較低，是企業首選。
3.7.3購進固定資產增加進項稅額抵扣額食用植物油加工可以在經營業績允許的情況下，通過分批購置或更新固定資產的方式進行稅收籌劃。通過增加固定資產進項稅額抵扣額，既降低了當期應交增值稅稅額又同時為企業的發展奠定了堅實的物質基礎。企業在購入固定資產時，可在滿足固定資產功能需求的前提下，通過對比供應商的身份、固定資產自身新舊性質等進行納稅籌劃。通常增值稅小規模納稅人因不具備增值稅抵扣資格，在購買固定資產時只需比對選擇含稅價格較低、質量符合要求的固定資產即可。而增值稅一般納稅人在購入固定資產時，其所包含的進項稅額可以抵扣，因此可綜合考慮固定資產的質量、運輸成本、售后服務等因素，運用現金流量無差別平衡點法，選擇使企業現金流出量最小的方式購買。
3.8納稅義務發生時間的稅收籌劃
3.8.1充分利用賒銷和分期收款方式進行納稅籌劃食用植物油加工企業若預計到貨款能夠當月順利收回，則可采取直接收款方式銷售;若預計到貨款當月不能收回或不能完全收回，但貨款回收時間可以確定時可以考慮賒銷方式或分期收款方式來進行結算。在實務操作中可以通過在購銷雙方簽訂的書面合同中約定收款日期的方式來實現銷售方式的稅收籌劃。
3.8.2利用委托代銷方式銷售貨物進行納稅籌劃當購貨企業要求銷售貨物后再付款，并且付款時間無法提前預知時，銷售企業可考慮采用委托代銷方式銷售貨物，按照稅法要求以實際收到的貨款、代銷清單分期計算銷項稅額，以實現延期納稅。
3.9延遲進項稅額認證、抵扣時間的稅收籌劃增值稅是一種流轉稅，我國采取憑票抵扣的方式核定應繳稅額，合法的增值稅扣稅憑證可按照要求在180天之內進行稅務認證，認證通過后方可進行稅額抵扣。實務操作中，如果食用植物油加工企業在其生產經營過程中存在兼營不得抵扣的應稅項目，該部分不得抵扣的進項稅額無法準確劃分，且企業各月收入不均衡，此時可充分利用180天的增值稅認證、抵扣期限，找準最佳時間點，提前做好稅收籌劃并將有助于降低企業總體稅負。
3.10稅收優惠政策的綜合運用
關鍵詞 多種經營企業；增值稅；納稅籌劃
多種經營是指個別企業供給市場不同質的產品和勞務。增值稅是對在我國境內銷售貨物或提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，就其取得的貨物或應稅勞務銷售額，以及進口貨物金額計算稅款，并實行稅款抵扣制度的一種流轉稅。納稅籌劃是納稅人根據國家稅法，運用合法的手段，為減輕稅負，對企業的經營、理財等活動進行事先安排的過程。
一、多種經營企業增值稅的籌劃空間分析
(一)納稅人身份的籌劃空間分析
我國稅法規定，從事貨物生產或提供應稅勞務以及兼營貨物批發或零售的企業或企業性單位，年應稅銷售額超過50萬元；從事貨物批發、零售的企業或企業性單位，年應稅銷售額超過80萬元，并且會計核算制度健全，能夠準確核算銷項稅額、進項稅額以及應納稅額的，為增值稅一般納稅人。會計核算不健全，不能按規定報送有關稅務資料的企業和企業性的事業單位；非企業性單位，如行政單位、非企業性事業單位、社會團體等為小規模納稅人。
一般納稅人以當期銷項稅額減去進項稅額計算應納稅額，其中銷項稅額等于應稅銷售額乘以適用稅率，進項稅額等于稅法規定準予抵扣的進項金額乘以適用稅率，我國現行一般納稅人的基本稅率為17％。小規模納稅人采用簡易的計算和征收管理辦法，不享有稅款抵扣權，以其全部銷售額乘以征收率為應納稅額，小規模納稅人適用征收率3％。多種經營企業可以根據我國現行增值稅條例對納稅人的有關規定，自行控制應納增值稅銷售額，從而選擇性的成為一般納稅人或小規模納稅人。
(二)應納稅額的籌劃空間分析
多種經營企業因參與多種商品和勞務的生產銷售活動，要準確計算其不同業務的應納稅額。我國現行稅法對增值稅一般納稅人按照銷項稅額減去進項稅額確定應納稅額。
1 一般納稅人的銷項稅額
銷項稅額是指一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，按照銷售額和規定的稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額?！跋蛸徺I方收取”表明增值稅是一種間接稅，其稅款是由購買者或消費者負擔的。銷項稅額的計算公式是：當期銷項稅額=當期計稅銷售額×適用稅率。當期計稅銷售額包括增值稅納稅人當期銷售貨物或應稅勞務從購買方取得的全部價款和價外費用，價外費用包括價外向購買方收取的手續費、違約金、基金、包裝物租金、包裝費、運輸裝卸費、代收款項和代墊款項等費用。企業在銷售中具有很大的主動權，因此，在銷售方面具有較大的籌劃空間。
2 一般納稅人的進項稅額
進項稅額指納稅人當期購進貨物或應稅勞務所支付或承擔的增值稅稅額。稅法允許抵扣的進項稅額有：從銷貨方取得增值稅專用發票抵扣聯上注明的增值稅稅款；從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；納稅人購進免稅農產品所支付給農業生產者或小規模納稅人的價款，取得經稅務機關批準使用的收購憑證上注明的價款按13％抵扣進項稅額；納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運費，按運費結算單據所列運費和基金金額按7％抵扣進項稅額，但隨同運費支付的裝卸費、保險費等不能合并計算扣除進項稅額。多種經營企業在生產經營活動中，一定要主動向供應商索取有效的可抵扣憑證，確保進項稅額可抵扣。
二、多種經營企業增值稅的籌劃方法
(一)合理選擇納稅人身份
我國現行稅法對一般納稅人和小規模納稅人的差別待遇，為增值稅納稅人的納稅籌劃提供了可能。多種經營企業根據自己的具體情況，在設立、變更時，要正確選擇納稅人身份。企業最常用的增值稅納稅人身份判別方法是無差別平衡點增值率判別法。
從兩類增值稅納稅人的計稅原理看，一般納稅人的增值稅計算是以增值額為計稅基礎，小規模納稅人的增值稅計算是以全部不含稅收入為計稅基礎。在銷售價格相同的情況下，稅負的高低取決于增值率的大小。一般來說，對于增值率高的企業，適宜作為小規模納稅人；反之，適宜作為一般納稅人。當增值率達到某一數值時，兩類納稅人的稅負相同，這一數值稱為無差別平衡點增值率。多種經營企業可以按照自己的實際購銷情況做出選擇。在選擇納稅人的身份時，除了要比較稅收負擔外，還要注意，一般納稅人比小規模納稅人具有規模較大、信譽較好、可抵扣稅額較多和會使一般納稅人有更多的顧客等優點。因此，多種經營企業需綜合考慮各種因素，從而做出選擇。
(二)合法減少應納稅額
1 縮小銷項稅額
企業在產品的銷售過程中有更多的自，多種經營企業可以通過合理選擇銷售、經營方式等，來達到使企業銷項稅額最低。在銷項稅額的籌劃中，混合銷售與兼營行為是重要的籌劃部分。
混合銷售是指一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物又涉及非增值稅應稅勞務。我國稅法對混合銷售的處理規定是，從事貨物的生產、批發或零售以及兼營非應稅勞務的企業、企業性單位，發生混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；但其他單位和個人的混合銷售行為視同銷售非應稅勞務，不征收增值稅。發生混合銷售行為的納稅人，應看自己是否屬于從事貨物生產、批發或零售的企業、企業性單位。如果是，應統一繳納增值稅；如果不是，則需繳納營業稅。多種經營企業可以通過控制應稅貨物銷售額和應稅勞務營業額的所占比例來達到選擇繳納低稅負稅種的目的。
兼營是指一個納稅人同時經營不同稅種或同一稅種不同稅率的行為。從事兼營行為的納稅人，應當分別核算其應納稅額。我國增值稅暫行條例明確規定，納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務，未分別核算的，從高適用稅率。因多種經營企業從事多項商品和勞務的經營，要著重對兼營行為進行納稅籌劃，在從事兼營行為時要分別核算不同業務的應納稅額。
2 擴大進項稅額
企業購入的貨物或勞務有多種情形，多種經營企業可以通過合理選擇購貨對象、盡量推遲付款時間來達到有效節稅。對于小規模納稅人來講，不實行稅款抵扣制度，從小規模納稅人處購進貨物比較劃算。因為從一般納稅人處購進貨物，進項中所含的稅額肯定高于小規模納稅人。對于一般納稅人來講，購貨對象有三種選擇：從一般納稅人處購進貨物；從可請主管稅務機關代開增值稅專用發票的小規模納稅人處購進貨物；從不可請主管稅務機關代開增值稅專用發票的小規模納稅人處購進貨物。如果一般納稅人和小規模納稅人的銷售價格相同，應該選擇從一般納稅人處購進貨物，原因在于抵扣的稅額大，但是如果小規模納稅人的銷售價格比一般納稅人低，就需要多種經營企業進行計算選擇。
關鍵詞:增值稅;稅收杠桿;稅務籌劃
中圖分類號:F810.423文獻標識碼:A文章編號:1006-3544(2009)04-0046-03
稅務籌劃主要是指在納稅行為發生之前,在不違反法律、法規的前提下,通過對納稅人經營活動或投資行為等涉稅事項做出的事先安排,以達到少納稅或遞延納稅為目標的一系列謀劃活動。稅務籌劃具有雙重性。一方面,它是納稅人對國家稅法及有關稅收經濟政策的反饋行為,是對政府政策導向的正確性、有效性和國家現行稅法完善性的檢驗。另一方面,國家可以通過對納稅人稅務籌劃行為的分析和判斷,發現稅制存在的問題,進一步完善稅制,更好地發揮稅收的宏觀調控作用。作為流轉稅的增值稅是企業繳納的主體稅種之一,涉及面廣,影響力大,既是國家征稅的重點,也是企業稅務籌劃的要點。為了進一步完善稅制,發揮稅收杠桿調控宏觀經濟合理、 快速發展的目的,2008年11月10日國務院頒布了新的增值稅條例, 與之相配套,2008年12月15日財政部隨之又頒布了新的增值稅條例實施細則,并已于2009年1月1日開始實施。新的增值稅暫行條例及其實施細則通過規定固定資產進項稅額可以抵扣,降低小規模納稅人的征收率等措施加大了對企業投資和更新改造的扶持力度,同時通過加強對納稅人兼營行為的管理,取消廢舊物資發票抵扣、來料加工進口設備免稅等政策,嚴格稅制設計,堵塞漏洞,對稅務籌劃產生了一定程度的影響。
一、新增值稅暫行條例的主要變化
與增值稅的稅務籌劃相關,新修訂的《增值稅暫行條例》及《增值稅暫行條例實施細則》的變化主要表現在以下幾個方面:
1. 小規模納稅人的標準發生了變化。新增值稅暫行條例規定“小規模納稅人的標準為:從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人, 以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主,并兼營貨物批發或者零售的納稅人,年應稅銷售額在50萬元以下(含)的(原為100萬);除此以外的納稅人,年應稅銷售額在80萬元以下的(原為180萬)”。非企業性單位、不經常發生應稅行為的企業可選擇按小規模納稅人納稅。
2. 小規模納稅人的征收率由4%或6%降低為3%。
3. 對于納稅人兼營增值稅非應稅項目未分別核算的,由原來的“不分別核算或者不能準確核算的,其非應稅勞務應與貨物或應稅勞務一并征收增值稅”,改為“未分別核算的,由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額”。
4. 對于銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的混合銷售行為增加了“應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業額,并根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅,非增值稅應稅勞務的營業額不繳納增值稅;未分別核算的,由主管稅務機關核定其貨物的銷售額”。
5. 全面實行消費型增值稅,取消了購建固定資產不予抵扣增值稅的相關稅收政策。
6. 取消了銷售廢舊物資的免稅和購進廢舊物資抵扣10%的稅收政策。
7. 來料加工、來件裝配和補償貿易所需進口的設備不再免稅。
8. 納稅人銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的,可以放棄免稅,依照條例的規定繳納增值稅。
9. 提高了個人納稅人的起征點。銷售貨物的,為月銷售額2000~5000元;銷售應稅勞務的,為月銷售額1500～3000元;按次納稅的,為每次(日)銷售額150～200元。
10. 增值稅納稅義務發生時間的規定發生了微調。
11. 延長了增值稅的納稅期限。納稅期限在原有基礎上增加了1個季度的規定。 納稅申報并結清上月應納稅款的期限由次月10日之內延長至15日之內。
二、增值稅稅務籌劃的要點
增值稅是對我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務,以及進口貨物的單位和個人,就其取得的貨物或應稅勞務的銷售額,以及進口貨物金額計算稅款,并實行稅款抵扣制度的一種稅。根據增值稅的特點,納稅人的稅務籌劃活動主要體現在幾個方面:
1. 一般納稅人與小規模納稅人的稅務籌劃。根據無差別平衡點增值率及無差別平衡點抵扣率的計算,選擇兩類納稅人的類型。
2. 兼營、混合銷售行為應納稅種的籌劃。根據無差別平衡點增值率及無差別平衡點抵扣率的計算,通過調整銷售額或營業額在全部經營收入中的比例等,選擇應納增值稅還是營業稅。
3. 銷售稅額的稅務籌劃。選擇合理的銷售方式、結算方式及銷售價格,獲得遞延納稅的利益。
4. 進項稅額的稅務籌劃。合理利用特殊項目進項稅額抵扣的規定,獲得稅收利益;通過價格折讓臨界點的計算,合理選擇供貨方。
5. 稅率的稅務籌劃。掌握低稅率的適用范圍,避免從高適用稅率。
6. 出口退稅的稅務籌劃。 運用國家的稅收優惠政策,通過選擇合理的經營方式、出口方式爭取出口退稅最大化等。
三、 新增值稅條例及實施細則變化對增值稅稅務籌劃的主要影響
(一)對納稅人稅務籌劃的影響
1.對增值稅兩類納稅人身份選擇的影響。增值稅納稅人分為小規模納稅人和一般納稅人,兩類納稅人在稅率、計稅方法上有所不同,因此稅負水平也不相同,從而為稅務籌劃提供了一定的空間。納稅人一般是通過計算無差別平衡點增值率或抵扣率來進行兩類納稅人身份選擇的稅務籌劃的。由于新的增值稅法規定企業購進固定資產進項稅額可以抵扣,以及小規模納稅人的稅率由原來的4%或6%降為3%,因此無差別平衡點增值率和抵扣率發生了變化,且其中的內涵與以前相比也大為不同, 納稅人在運用這種方法進行稅務籌劃時,需要根據新的無差別平衡點增值率或抵扣率進行選擇和判斷。具體變化情況見表1、表2。
2.對增值稅納稅人與營業稅納稅人身份選擇的影響。(1)對兼營非應稅勞務的影響。兼營非應稅勞務,是指增值稅納稅人在從事應稅貨物銷售或者提供應稅勞務的同時還從事非應稅勞務,且從事的非應稅勞務與某一項銷售貨物或提供應稅勞務的業務活動并無直接的聯系或從屬關系,即企業在其經營活動中,既涉及增值稅應稅項目,又涉及營業稅應稅項目。原增值稅暫行條例規定,納稅人兼營非應稅勞務的,應分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額,對貨物和應稅勞務的銷售額按各自適用的稅率征收增值稅,對非應稅勞務的銷售額(即營業額)按適用的稅率征收營業稅。如果不分別核算或者不能準確核算貨物或應稅勞務銷售額的,其非應稅勞務應與貨物或應稅勞務一并征收增值稅。這一征稅規定說明在兼營行為中,對屬于營業稅范圍的應稅勞務,納稅人可以選擇是否分開核算,并以此來選擇是繳納增值稅還是營業稅。一般情況下,營業稅的納稅負擔低于增值稅,常用的稅務籌劃方法是將兼營業務分別核算, 以降低納稅支出。但當營業稅稅率為5%,小規模納稅人增值稅征收率為4%時,則多采用合并核算的方法一并繳納增值稅,來達到降低稅額的目的。新的增值稅暫行條例第七條規定“納稅人兼營非增值稅應稅項目的,應分別核算貨物或者應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業額;未分別核算的,由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額”, 且小規模納稅人的征收率降為了3%,等于或低于營業稅稅率。因此在新的稅法條件下,這種籌劃方法已不可行了。(2)對混合銷售稅務籌劃的影響。混合銷售是指一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物,又涉及非應稅勞務。 原增值稅暫行條例規定,“從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為,視為銷售貨物,應當征收增殖稅;其他單位和個人的混合銷售行為,視為銷售非應稅勞務,不征收增值稅”?！皬氖仑浳锏纳a、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者,包括以從事貨物的生產、批發或零售為主,并兼營非應稅勞務的企業、企業性單位及個體經營者在內”。所謂的“以貨物的生產、批發或零售為主,并兼營非應稅勞務”,是指在納稅人的年貨物銷售額與非應稅勞務營業額的總額中,年貨物銷售額或應稅勞務的營業額超過50%, 非應稅勞務營業額不到50%。 納稅人常通過調節應稅貨物銷售額或應稅勞務的營業額在總銷售額(營業額)中的比例超過或低于50%,來選擇繳納增值稅或營業稅,達到少納稅的目的。由于新的增值稅暫行條例實施細則特別規定銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的混合銷售行為未分別核算的,由主管稅務機關核定其貨物的銷售額。因此對于該混合銷售行為通過上述措施從而進行增值稅納稅人與營業稅納稅人身份選擇的籌劃方法不再適用了,但對于其他混合銷售行為,原納稅人籌劃方法在實踐中仍然是可行的。(3) 對增值稅納稅人與營業稅納稅人稅負判別方法的影響。當增值稅納稅人和營業稅納稅人具有可選擇性時,增值稅一般納稅人通常采用與增值稅兩類納稅人身份選擇相同的方法,即通過計算增值稅和營業稅的無差別平衡點增值率或抵扣率來進行判別和選擇。由于新稅法中,一般納稅人的稅率和營業稅稅率均沒有發生太大變化, 因此這種判別方法仍然適用, 且平衡點也沒有發生變化,具體情況見表3。由于在新的增值稅暫行條例下,小規模納稅人的征收率統一降低為3%, 等于或低于營業稅稅率,增值稅的稅負是小于營業稅稅負的,所以運用稅負判別法進行小規模納稅人和營業稅納稅人身份選擇的方法已經不再適用了。
(二)對計稅依據稅務籌劃的影響
1. 對銷項稅額稅務籌劃的影響。 新增值稅暫行條例,對增值稅納稅義務發生時間的規定做了微調。銷售貨物或者應稅勞務先開具發票的,為開具發票的當天;采取賒銷和分期收款方式銷售貨物,無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的,為貨物發出的當天;生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物,采取預收貨款方式銷售貨物, 為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天?？偟膩碚f,新的稅法條款對增值稅納稅義務發生的時間規定比以前更嚴格了,我們在合法進行稅務籌劃時,能晚開發票的盡量晚開發票,需要簽訂書面合同的,一定要簽訂書面合同,以便推遲納稅義務的發生時間,延遲納稅,獲得最大的籌劃效益。
2.對進項稅額稅收籌劃的影響。(1)對運用廢舊物資發票抵扣政策稅務籌劃的影響。在原增值稅法條件下,廢舊物資回收經營單位銷售其收購的廢舊物資免征增值稅,生產企業增值稅一般納稅人購入廢舊物資回收經營單位銷售的廢舊物資,可按照廢舊物資回收經營單位開具的由稅務機關監制的普通發票上注明的金額,按10%的比例計算抵扣進項稅額。而生產企業自行收購的廢舊物資, 其進項稅額是不準抵扣的。因此在原增值稅法下當生產企業為一般納稅人,且生產耗用的廢舊物資比較多時,其稅務籌劃方法是自己成立一個回收公司,這樣不僅可以按收購金額的10%抵扣進項稅,還可以享受廢舊物資回收經營單位銷售其收購的廢舊物資免征增值稅的待遇。但是,新頒布的增值稅暫行條例,國家取消了銷售廢舊物資的免稅和購進廢舊物資抵扣10%的稅收政策。廢舊物資回收發票不再作為抵扣憑證,所以這種籌劃方法已不再適用了。(2) 對供貨方選擇稅務籌劃的影響。對于小規模納稅人來說, 不管供貨方是一般納稅人還是小規模納稅人,也不管對方能不能提供增值稅發票,由于不實行抵扣稅制,均不能抵扣,因此在采購時,只要比較一下供貨方的含稅價格,從中選擇價格較低的一方即可。但對于一般納稅人來說,如果供貨方是一般納稅人, 可提供增值稅發票, 按17%或13%抵扣,而若供貨方是小規模納稅人,則不能進行抵扣或只能按6%或4%抵扣。 為了彌補因不能取得專用發票不能抵扣或抵扣率太低而產生的損失,一般納稅人必然要求小規模納稅人在價格上給予一定程度的優惠。此時,一般納稅人常采用價格折讓臨界點的方法進行稅務籌劃,當供貨價格高于價格折讓臨界點時,選擇從一般納稅人進貨;當低于價格折讓臨界點時,選擇從小規模納稅人進貨。在新增值稅暫行條例下,由于小規模納稅人的征收率由6%和4%降低為3%,所以一般納稅人通過價格折讓點選擇供貨方的籌劃方法雖然仍然適用,但是價格臨界點發生了變化,具體情況見表4。
(三)對來料加工與進料加工方式選擇稅務籌劃的影響
在原增值稅法下,來料加工是免稅的,而進料加工采用的是免抵退稅方法,同樣的貿易往來業務,在這兩種加工方式下的稅務效果是不一樣的。 對于退稅率比較高的產品,一般采用進料加工的方式,可以獲得較高的退稅額,而對于利潤比較高的產品則采用來料加工的方式。新的增值稅法規定來料加工不再免稅,因此這種稅務籌劃的方法也不適用了。
(四)對其他方面稅務籌劃的影響
1. 對運用納稅期限進行稅務籌劃的影響。新增值稅暫行條例,對于納稅期限在原有基礎上增加了1個季度的規定。納稅申報并結清上月應納稅款的期限由次月10日內延長至15日之內。因此該稅法條款對稅務籌劃的啟示是:要充分運用新條款的規定,在合理的時間范圍內,盡量延遲納稅,獲得最大的運用稅金時間價值的籌劃收益。
2. 對運用稅收優惠條款稅務籌劃的影響。(1) 合理運用起征點。新增值稅法提高了個人納稅人的起征點。銷售貨物的,為月銷售額2000～5000元;銷售應稅勞務的,為月銷售額1500～3000元;按次納稅的,為每次(日)銷售額150～200元。對于小本經營的個人納稅人,應合理調節月(日)銷售額或營業額,盡量控制在起征點以內,以避免納稅,合理運用新的稅法條款保護自己的合法權益,達到最佳的經營效益。(2)考慮放棄免稅優惠。納稅人如果購入的是免稅產品,除免稅農產品可按13%抵扣外,其他均不得抵扣進項稅額。這樣該環節的銷項稅額實際上成了應繳稅額,稅負非但沒有減輕,反而加重了。如果本環節是生產免稅產品,產品銷售時免征增值稅,但不能開增值稅專用發票,可能影響企業的產品銷售,而其進項稅額又不能抵扣。因此,若企業處于中間環節,要根據獲利情況和銷售等因素考慮是否需要申請免稅,如果免稅后既影響銷售,又不能抵扣進項稅額,不如放棄免稅優惠。
總之,稅務籌劃具有合法性、預見性、收益性,同時也有風險性、實效性,它會隨國家稅收政策的變化而變化,因此納稅人在熟悉和充分運用稅法保護自己權益的同時,一定要密切關注國家稅收政策的變化,以使自己的籌劃方案隨時更新,適應國家的稅收政策,避免不必要的風險,獲得最優的籌劃收益。
參考文獻:
納稅籌劃的目標就是要降低企業的高額稅負，減輕企業的稅收負擔。從企業的生產經營過程來看，企業先采購原材料，然后進行生產加工，再銷售產品。銷售的產品，有的成了最終消費品，有的繼續作為中間產品為下游企業所利用。所有環節都形成或實現價值，從總體上構成了產品的價值鏈，其中有一部分價值以稅收的形式上繳國庫。上繳的稅款，沿著價值流轉的路徑，也形成一個鏈條，即稅收鏈。增值稅實行全環節納稅，前一環節不納稅或少納稅，后一環節就要多納稅，因此不會減少全環節稅負，這就是增值稅的“鏈條效應”。當增值稅鏈條出現中斷時（如屬于增值稅免稅范圍、非增值稅應稅勞務等情況），納稅人經營行為就存在多種選擇，鏈條中斷點處給納稅人提供了納稅籌劃的空間。試舉三例來探討解決納稅人負擔的高額增值稅的問題：
【例1】某市煤炭運銷公司的誕生，是基于當地具有豐富的煤礦資源和一家大型坑口電廠，經過多年經營，運銷公司與煤礦生產企業某礦務局及當地用煤大戶某火電廠建立了良好的商業關系。然而，運銷公司不滿足于通過購銷渠道來獲取利潤，又打起“稅收套利”的主意，他們認為煤炭經銷需繳納17%增值稅，而附帶提供的運輸勞務屬于混合銷售也要繳納17%增值稅，稅收負擔太高了。運銷公司通過研究稅收政策，發現經銷與代購雖屬于兩種業務形式，但商業基礎相通、經濟活動基礎一致，而稅收待遇存在著較大差異。經銷需按交易進銷差額繳納17%的增值稅，而代購屬于服務行為，服務所得屬于“應稅勞務”所得，應按照“服務業――服務”稅率征收5%營業稅。可見，經銷行為應繳納的稅金高于代購行為應繳納的稅金，有著較大的節稅空間。如果將兩種業務形式進行有序轉化，所涉及的業務收入和稅種也會發生轉化，稅收待遇截然不同。煤炭運輸公司無異于哥布倫發現“新大陸”，馬上著手納稅籌劃?；I劃的思路是：通過改變經營路徑，在保全本環節稅后利益并不損害商業關系的前提下，變煤炭經銷形式為代購行為，調整物流、資金流、票據流的流向，合法改變稅種屬性。
運銷公司與電廠達成合作意向，接受代購委托并為電廠聯系貨源，由礦務局將煤炭直接發給電廠，銷售發票開具給電廠，運銷公司只負責將該發票轉交給電廠，按代購的實際發生數量向電廠收取每噸10元手續費和50元運輸費。由于煤炭銷售正處于“賣方市場”，煤炭供不應求，故礦務局堅持實行“款到發貨”銷售結算原則；而電廠則是實行“貨到付款”的資金結算原則；顯然，這一所謂的代購行為最終由運銷公司先預付貨款，再購煤沖賬。并按非應稅勞務－－其他業務收入（手續費、運費收入）的規定申報繳納營業稅。
稅務部門在年度納稅情況檢查中發現，運銷公司在與電廠發生的購銷業務中，每筆貨款的進出都是由運銷公司直接付款給礦務局，即預先墊付資金，然后再同電廠結算貨款，不完全符合代購條件，不屬于代購行為。《財政部、國家稅務總局關于增值稅、營業稅若干政策規定的通知》（［1994］財稅字第026號）第五條規定：“代購貨物行為，凡同時具備以下條件的，不征收增值稅；不同時具備以下條件的，無論會計制度規定如何核算，均征收增值稅。（1）受托方不墊付資金；（2）銷貨方將發票開具給委托方，并由受托方將該項發票轉交給委托方，受托方按照銷貨方實際收取的銷售額和增值稅額（如系進口貨物則為海關代征的增值稅額）與委托方結算貨款，并另外收取手續費?！憋@而易見，運銷公司上述煤炭采購業務不屬于代購行為，需要繳納增值稅；同時，相應的隨同煤炭銷售而提供的運輸服務，屬于混合銷售行為，根據《增值稅暫行條例實施細則》第五條第一款規定：“一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應稅勞務為混合銷售行為”，“從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性質單位和個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅”。 第十二條還規定：“條例第六條所稱價外費用，是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。凡價外費用，無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅額?！蹦敲矗瑢\銷公司與電廠所發生的業務附帶的運輸收入視同銷售煤炭征收增值稅，另外，對其收取屬于價外費用的手續費收入一并征收增值稅。在此基礎上，稅務部門對運銷公司所偷稅款處以0.5倍罰款，并對補繳稅款自滯納之日起按規定加收滯納金。真可謂“偷雞不成蝕把米”。
筆者在事后幫助運銷公司分析籌劃失敗的原因時，指出籌劃方向是對的，通過形式的轉化，節稅空間瞬息凸現，遺憾的是運銷公司存在著操作上的違規，在具體實施籌劃方案的過程中，忽視了委托代購行為符合稅法規定所必須同時具備的全部要件，致使合法避稅演變成非法逃稅。如果在操作形式上加以適當的籌劃，雖然并無實質性改變，但可取得意想不到的效果。筆者在依法納稅的前提下重新進行納稅籌劃，操作要點如下：（1）變更運銷公司的營業執照和稅務登記，使經營范圍包括代購、經營（含運輸）應稅商品；（2）變“貨物所有權”的“二次轉移”為貨物所有權一次轉移與代購形式的有償商務中介活動相結合，變兩次增值稅應稅行為為一次增值稅行為加一次營業稅應稅行為，合法改變轉售價差的稅種屬性；（3）明確代購關系，運銷公司與電廠兼顧“稅收成本最小化”原則和節稅利益分配的平衡，依法簽訂《委托代購協議》，圍繞行業特點及稅務管理要求就雙方的權、責、利作出明確約定；（4）按照稅務管理的相關要求規范運作，包括：運銷公司不墊付資金，銷貨方礦務局將發票開具給電廠，并由運銷公司將該發票轉交給電廠，運銷公司按照協議或電廠的要求，從事商品的詢價、比價、購買、倉儲、運輸活動，承擔約定的風險并按實際收取的銷售額和增值稅與電廠結算貨物，并另外收取手續費；（5）做好各方之間購銷資金上的協調工作，若遇到電廠出現資金周轉困難，暫時無法支付煤款時，可以通過煤炭運銷公司借款給電廠再支付給礦務局，歸根結蒂一條就是要不存在運銷公司墊付資金的問題。
經筆者進行籌劃后，籌劃方案與原先實際操作相比，只是對操作進行了適當的規范而已，并無實質性的改變，卻取得截然不同的效果。方案既合法地改變轉售價差的稅種屬性，又使附帶提供的運輸服務回歸到“應稅勞務”所得，按照“服務業――動輸費收入”申報繳納稅率5%的營業稅，取得了節稅效果。
由此可見，企業要做好稅收籌劃，減輕稅負，必須在完全符合稅法規定的各項條件前提下，結合自身業務實際，進行籌劃，才能取得預期效果。這個案例同時也說明了一個事實，進行稅收籌劃絕不能只注重表象和結果，一定要重視形式、過程和內容，只有整個操作過程完全符合稅法的規定，籌劃才有可能取得成功。
【例2】某塑膠制品廠是增值稅一般納稅人的生產企業，其生產用的原材料――廢舊塑膠的80%是自己回收，20%是從廢舊物資回收公司收購，自己回收部分不能取得增值稅專用發票，按規定不能抵扣進項稅額，因此增值稅稅負一直居高不下，實際負稅率高達13%左右，企業苦不堪言。而根據有關部門統計的數字，一般企業的增值稅實際負稅率在5%左右。后來，經“精明人”指點，企業自己回收80%的廢舊塑膠可去向具有一般納稅人資格的物資回收公司代開發票，這樣就可以根據回收公司開具的發票享受10%的進項稅額，問題就迎刃而解了。該廠認為可行，并欲付之實施。
對于這套納稅籌劃方案，掌握稅收政策的人都清楚，這實際是一種偷稅行為，因為這方案中，塑膠廠與取得發票上的銷貨單位物資回收公司并沒有直接的業務發生，物資回收公司也不存在代購貨物行為 ，塑膠廠取得發票完全是代開發票，塑膠廠與之發生業務關系的單位為個體物資廢舊回收站或散戶的“破爛王”，而不是發票上的開具單位，屬于取得第三方發票行為。根據《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》規定：納稅人購進貨物或應稅勞務、支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅。這就是通常所說的“取得第三方發票”或“向第三方付款”不得抵扣進項稅。因為“取得第三方發票”導致進項發票游離于稅務監管之外，更為嚴重會導致增值稅納稅義務時間人為變通，商品流通環節被人為簡并，進而沖擊現行的稅收管理體制。因此，稅務部門在處理這類案件時，對取得第三方開具的增值稅專用發票已申報抵扣的單位，均認定為偷稅行為。
那么，如何對塑膠廠生產用的原材料廢舊塑膠收購業務進行了籌劃，才能做到既合法又能降低稅收成本。稅收政策規定：工業企業收購廢舊物資不能抵扣進項稅額，廢舊物資回收公司則可抵扣。根據《關于廢舊物質回收經營業務的有關增值稅政策的通知》（財稅[2001]78號文）的規定，從2001年5月1日起，廢舊物質回收經營單位銷售其回收的廢舊物質免征增值稅，生產企業增值稅一般納稅人購入廢舊物質回收經營單位銷售的廢舊物質，可按廢舊物質回收經營單位開具的由稅務機關監制的普通發票注明的金額，按10%抵扣進項稅額。根據上述政策，如果生產企業設立一個廢舊物質回收公司，那么不僅廢舊物質回收經營單位可以享受增值稅優惠，工廠仍可以根據廢舊物質回收公司開具的發票按10%抵扣進項稅額。這樣問題就合理解決了。設立廢舊物質回收公司增加的成本并不高，而且這部分成本屬于固定成本，比之節省的稅收來說只是小數，何況隨著企業規模的增加，企業的收益會越來越多。
通過籌劃分析來評估籌劃方案的可行性。企業設立廢舊物質回收公司前，按照某塑膠制品廠生產規模，企業全年需要廢舊塑膠1160噸，80%的原材料是自己回收，共928噸，每噸進價為2000元，合計1856000元，沒有進項稅額抵扣；20%的原材料是從廢舊物質回收公司購入，計232噸，每噸進價為2400元，合計556800元，抵扣的進項稅額為55680元；允許其他可以抵扣的進項稅額為9萬元（指水電費及少量修理用配件等其他可以抵扣的進項稅額），生產的塑料制品對外銷售收入360萬元，有關數據計算如下：
應納增值稅額＝銷項稅額－進項稅額＝3600000×17%－（55680＋90000）＝466320（元）
稅負率＝（466320÷3600000）×100%＝12.95%
企業將廢舊物資收購業務分離出去成立一個廢舊物質回收公司后，兩者變成了購銷關系，回收公司以每噸2000元的價格收購1160噸，以每噸2400元的價格銷售給塑膠制品廠，其他資料不變，但廢舊物質回收公司可享受免征增值稅的優惠政策，具體相關數據計算如下：
塑膠廠允許抵扣的進項稅額＝1160×2400×10%＋90000＝368400（元）
應納增值稅額＝銷項稅額－進項稅額＝3600000×17%－368400＝243600（元）
稅負率＝（243600÷3600000）×100%＝6.77%
方案實施后實際稅負從12.95%下降到6.67%，節稅效果極為顯著。需要特別指出的是，該方案對于以廢舊物資為主要原材料的制造企業普遍適用。依據我國的稅收政策，經營混合銷售業務的企業也可進行類似的納稅籌劃。這種類型特殊情況的共同點是增值稅鏈條存在中斷點。我國政策設計中，為實現前后環節的連接，都以特定的普通發票發揮增值稅專用發票的作用，以普通發票所注明銷售額和規定的進項稅額扣除率計算應抵扣的進項稅額。但在實際操作中應注意兩點：一是回收公司與加工企業存在著關聯關系，回收公司必須按獨立企業之間正常銷售價格銷售給工廠，而不能一味地增加工廠的進項稅額，而抬高銷售價格，這樣才不會被稅務機關認定為關聯企業的轉讓定價，而有失公允的轉讓定價有可能會被稅務機關調節；二是設立的回收公司所增加的費用必須小于或遠小于所帶來的收益，否則會得不償失。
【例3】某礦山機械廠（下稱A廠）與某個體機修廠（下稱B廠）達成一項礦車委托加工協議：由A廠根據市場需求下達礦車生產訂單給B廠，B廠按照A廠提供的礦車圖紙及技術質量要求組織生產，所耗用的主要材料鋼材由B廠自行采購，貸款按B廠每臺礦車所耗鋼材的采購價格的基礎上外加100元加工費結算，并由B廠提供增值稅專用發票給A廠。這一方案，有諸多益處，對A廠而言，不用自行墊支材料款，可以把生產過程中的廢次品損失等轉嫁到B廠身上；而對B廠而言，作為一個小規模納稅人，委托加工與經營性銷售存在相當大的納稅差異，即：委托加工就其加工費為計稅依據而納稅，而經營性銷售將就其材料加工就其加工費為計稅依據而納稅。顯然，將經營性銷售形式轉化為委托加工形式節稅空間極大。
然而，當筆者看到此方案后，提出了自己的看法，本案的操作要點在于B廠在向A廠收取的貨款是通過材料款外加加工費的形式收取，B廠向A廠提供其從上家供應商處取得的發票來抵沖材料款，再加加工費結算，存在著委托加工與代購貨物行為兩種方式的可能。但對照政策，有幾個問題需要雙方認真思考：其一，B廠的采購主要材料屬于代購貨物行為不完全成立。從表面上來看，B廠購買的材料發票交付給A廠，且由B廠向A廠按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額結算貨款后向銷貨方結算鋼材貨款，從而符合稅法規定的代購行為中的兩個條件。但從具體交易情況進行分析，B廠從鋼材供應商處購買鋼材的材料款基本上由其自行付款，均在加工完后向A廠收取全部貨款，顯然不符合受托方不墊付資金的條件，且B廠沒有向A廠收取購買材料的手續費，而是加工礦車的加工費，顯然又不符合收取手續費的條件；其二，B廠為A廠委托加工貨物行為不成立。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二條第二款的規定：受托加工貨物，是指委托方提供原材料及主要材料，受托方按照委托方要求制造貨物并收取加工費的業務。從本案看，所有貨物全部由B廠自行采購，并在為A廠或其他客戶甚至是自產自銷加工礦車中，各種材料是滾動使用。也說是說，給A廠加工所使用的材料是其庫存的，或者說為其他企業及自產自銷礦車已購買好的鋼材，而并不是A廠提供的。僅憑這一行為就可以排除認定其為委托加工貨物行為。
關鍵詞： 營改增； 財務管理； 納稅籌劃
從“營改增”政策出臺的必要性來看，它是為了更好適應國內經濟發展的一種稅收改革措施，是與現階段經濟發展相一致的。企業作為市場主體，在“營改增”背景下，內部財務管理工作勢必會受到影響，相應的納稅籌劃也會有所變動，這就需要企業在改革中尋找發展機會，制定與自身實際相符的策略，從而獲得更好的發展。
一、營改增對企業納稅籌劃的影響
（一）會計賬務的影響
在“營改增”政策出臺之前，企業所負擔的營業稅值直接計入到當期成本費用中的，具體是計入到“營業稅金及其附加”中，而在“營改增”政策出臺之后，增值稅就屬于價外稅范疇，企業所繳納的增值稅會轉嫁到購買方或者是接受方中，這樣會導致會計賬務處理不會計入到成本費用之中[1]。而且因為接受應稅勞務所含有的增值稅額作為一種負債存在，會直接影響到賬務處理中的營業收入。
（二）財務指標的影響
企業的財務指標是財務管理中的重要參考信息，它關系到企業的獲利能力，因此，就需要企業將其作為重點來抓，在企業的財務管理總體方案規劃中，對這方面有所關注。在“營改增”政策實行后，企業的經營收入、成本費用、資產以及所有者權益等等都會出現明顯變化，這種變化會導致企業的償債能力、獲利能力等等財務指標分析受到較大影響。
二、營改增后企業納稅籌劃的有效策略
（一）明確納稅人身份
在增值稅的繳納過程中，它具有一般納稅人和小規模納稅人兩者的區別，身份不同對于納稅籌劃也會產生不同影響。按照“營改增”之后的相關法律規定，應稅服務年銷售額標準是500萬元，這一標準是可以進行適當調整的，如果地區應稅服務年銷售額在500萬元以下的話，原是公路等行業自開票納稅人就可以申請為是一般納稅人。如果是應稅銷售額沒有超出小規模納稅人標準的非企業單位，則可以利用稅負比較等方法來完成納稅籌劃，如果是小規模納稅人在轉換為一般納稅人身份時，就要考慮其要有完整的會計核算制度和可能增加的財務核算成本。
（二）充分利用政策優勢
“營改增”是有步驟有計劃的逐步推進的，根據相關法律法規的規定，在營業稅改增值稅過程中，納稅人可以對規定中的優惠政策進行合理運用。在改革之初為了保證營業稅優惠政策的持續性，文件規定對部分營業稅予以免除，在改增值稅后繼續免除，對部分營業稅免除的優惠政策也調整為即征即退政策。對于企業來說，就可以充分利用過渡期的優惠政策來完成相關納稅籌劃，與此同時，“營改增”政策的循序漸進性，中間的過渡需要一段時間，企業可以加大對稅收籌劃預見性的利用力度，正確利用時間差，從而獲得最大的稅收收益。
（三）加強進項稅抵扣管理
從“營改增”政策的實行之處的試點工作開展可知，它是在特定地區的特定行業內進行的，這就會因為地區差異、行業差異以及時間等方面的影響使得企業對進項稅額抵扣的獲得并不完整，進而直接影響到納稅額度[2]。據此企業就要保證納稅籌劃的有效性，最大程度獲得進項稅額抵扣，與此同時，因為增值稅和營業稅在具體的核算上也存在有較大的差異，因此，對于財務核算人員來說，就需要在對增值稅進項核算時明確可抵扣進項稅項目和不可抵扣進項稅項目，區別對待，這樣可以使企業納稅風險降為最低。例如企業出于運營目的而采購的車輛，這一部分的進項稅額就可以抵扣，但是運用在員工班車等福利方面則不能抵扣，兩者共用的話則可以全額抵扣掉。
（四）合理選擇供應商
在企業實際發展中，企業往往會為了獲得更多的進項稅額抵扣，而盡可能的選擇以一般納稅人來作為供應商，究其原因主要是因為一般納稅人可以提供增值稅發票，這樣可以起到增值稅抵扣的作用。在“營改增”政策實行之后，進項稅額的抵扣范圍會進一步擴大，會從之前的成本范圍進一步擴大到費用和固定資產領域，據此對于企業來說，就可以通過納稅籌劃來獲得更多的進項稅額抵扣[3]。例如如果一個企業的性質是貨代企業，它的非應稅項目的倉庫租賃費用就可以利用外包倉庫服務的形式來獲得6%的進項稅額抵扣，而車輛的租賃費用則可以按照17%來抵扣進項稅，同時把運輸業務外包抵扣設置為11%。
三、結語
我國經濟的發展在近幾年取得了顯著成效，這在各行各領域都有體現。經濟增長必然會涉及到稅務制度的調整，兩者是相互作用的關系?！盃I改增”政策的出臺是國家依據經濟發展態勢而做出的一項合理的稅收政策，它改變了原有的征稅體系，最終目的是為了促進企業更好的發展，使納稅籌劃更為科學合理開展。在這種政策實行下，它對企業的會計賬務處理以及財務指標都會產生明顯影響，但是，總的來說，它是會大大減輕企業納稅負擔的，有利于提高資金支出的合理性，進而降低企業的財務風險。
參考文獻：
[1]陳鍔.“營改增”對企業財務管理的影響[J].商業會計，2015（7）：38-40.
[2]費毅U.營改增后的企業納稅籌劃研究[J].行政事業資產與財務，2014（26）：30，29.
