時(shí)間：2023-09-01 16:55:24
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇進(jìn)項(xiàng)稅額的納稅籌劃，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：采購活動(dòng)；增值稅；納稅籌劃
企業(yè)在物資采購過程中對購貨時(shí)間、購貨對象的不同選擇，以及對購進(jìn)扣稅法和運(yùn)輸費(fèi)用方式的不同運(yùn)用和安排，均會(huì)影響到企業(yè)的稅負(fù)或利潤水平，因此企業(yè)對物資采購過程進(jìn)行適當(dāng)?shù)幕I劃十分必要。
一、選擇恰當(dāng)購貨時(shí)間的納稅籌劃
一般情況下，企業(yè)采購當(dāng)以材料供應(yīng)及時(shí)為原則，因此采購時(shí)間往往不能十分確定，但市場是不斷變化的，企業(yè)的采購價(jià)格也可能受到供求關(guān)系的巨大影響。因此，選擇恰當(dāng)時(shí)間進(jìn)行采購對企業(yè)的納稅籌劃具有重要的意義。
根據(jù)市場的供求關(guān)系，當(dāng)供給量大于需求量時(shí)，商品價(jià)格下降；當(dāng)供給量小于需求量時(shí)，商品價(jià)格上升。企業(yè)采購時(shí)應(yīng)該充分利用市場的供求關(guān)系為自身謀取利益，在保證正常生產(chǎn)的前提下選擇供大于求時(shí)購貨。因?yàn)樵诠┙o量大于需求量時(shí)，容易使企業(yè)自身實(shí)現(xiàn)逆轉(zhuǎn)型稅負(fù)嫁，即通過壓低產(chǎn)品采購價(jià)格來轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。在所需采購物品的供給過剩時(shí)，企業(yè)往往可以大幅度壓低價(jià)格，而在供應(yīng)不足時(shí)，企業(yè)往往成為銷售方轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的對象。所以充分做好市場分析預(yù)測是購貨時(shí)間籌劃的關(guān)鍵。另外，在確定購貨時(shí)間時(shí)還應(yīng)關(guān)注物價(jià)上漲指數(shù)，如果市場上出現(xiàn)通貨膨脹現(xiàn)象，而且很可能無法在短期內(nèi)恢復(fù)，那么企業(yè)應(yīng)盡早購進(jìn)貨物，以免因價(jià)格持續(xù)上升而使企業(yè)付出更多的采購成本。
二、利用購進(jìn)扣稅法的納稅籌劃
所謂購進(jìn)扣稅法，指的是購進(jìn)貨物（包括外購貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用）取得增值稅專用發(fā)票，必須在規(guī)定期限內(nèi)（即自開具之日起180日以內(nèi)）到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證。認(rèn)證通過的，應(yīng)在認(rèn)證通過的當(dāng)月按照增值稅有關(guān)規(guī)定核算當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額并申報(bào)抵扣，否則不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣的部分，可以結(jié)轉(zhuǎn)到下期繼續(xù)抵扣。
增值稅實(shí)行購進(jìn)扣稅法，盡管并不降低企業(yè)增值稅應(yīng)稅產(chǎn)品的總體稅負(fù)，但卻可以通過增大企業(yè)的前期進(jìn)項(xiàng)稅額方式延緩繳納稅款，并利用通貨膨脹和貨幣時(shí)間價(jià)值等因素相對降低企業(yè)稅負(fù)。
案例：某工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。2009年1月份購進(jìn)增值稅應(yīng)稅商品1000件并取得增值稅專用發(fā)票。購進(jìn)不含稅價(jià)款200萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額為34萬元。該商品經(jīng)過加工后不含稅銷售單價(jià)為2400元，實(shí)際月銷售量100件，各月銷項(xiàng)稅額均為4.08萬元。試分析：如何進(jìn)行納稅籌劃，才能減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)？
分析：由于進(jìn)項(xiàng)稅額采用購進(jìn)扣稅法，1～8月份因銷項(xiàng)稅額32.64萬元（4.08萬元×8）不足抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額34萬元，在此期間企業(yè)不用繳納增值稅。9月份、10月份分別繳納2.72萬元和4.08萬元，共計(jì)6.8萬元（也即4.08萬元×10－34萬元）。這樣，盡管企業(yè)的總體稅負(fù)完全相同，但假設(shè)月資金成本率為2%，通貨膨脹率為3%，則6.8萬元的稅款折合為1月初的金額應(yīng)為：
2.72萬元÷（1＋2%）9÷（1＋3%）9＋4.08萬元÷（1＋2%）10÷（1＋3%）10＝4.2348萬元
顯然，這比各月均衡納稅的稅負(fù)要輕。
三、合理選擇購貨對象的納稅籌劃
增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物通常有兩種渠道：一種是選擇從一般納稅人處購進(jìn)貨物，另一種是選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物。如果從一般納稅人購貨，可以憑取得的增值稅專用發(fā)票按17%或 13%的稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。如果從小規(guī)模納稅人處購貨，具體又分兩種情況：一種是能夠取得稅務(wù)部門代開的增值稅專用發(fā)票，可以按3%的稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；另一種是未能取得增值稅專用發(fā)票，只能取得普通發(fā)票，則不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，稅收負(fù)擔(dān)相對較重。值得注意的是，小規(guī)模納稅人為了適應(yīng)市場競爭，在產(chǎn)品質(zhì)量相同的情況下，其售價(jià)往往會(huì)比一般納稅人的要低，以此彌補(bǔ)因不能開具增值稅專用發(fā)票或只能由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開3%稅率的專用發(fā)票而給對方造成的損失。那么，究竟小規(guī)模納稅人在價(jià)格上給予多大幅度的折讓才能彌補(bǔ)購貨方的損失呢？這就需要找到一個(gè)無差別的價(jià)格折讓點(diǎn)，或叫價(jià)格折讓平衡點(diǎn)。
案例：一般納稅人A公司外購用于生產(chǎn)的原材料時(shí)，得到的報(bào)價(jià)為：一般納稅人開具增值稅專用發(fā)票，報(bào)價(jià)為含稅價(jià)格60000元／噸；小規(guī)模納稅人報(bào)價(jià)，稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅率為3%的專用發(fā)票，含稅價(jià)格為51000元／噸。試做出該企業(yè)從一般納稅人還是小規(guī)模納稅人處購貨的決策。
分析：由價(jià)格折讓平衡點(diǎn)得知，增值稅率為17%，小規(guī)模納稅人征收率為3%時(shí)，含稅價(jià)格折讓平衡點(diǎn)為86.79%，即平衡點(diǎn)單價(jià)為52074元（60000元×86.79%），而小規(guī)模納稅人的實(shí)際含稅單價(jià)51000元小于平衡點(diǎn)的單價(jià)52074元，因此，選擇從小規(guī)模納稅人處采購原材料比較有利。
四、運(yùn)輸費(fèi)用的納稅籌劃
根據(jù)稅法規(guī)定，增值稅一般納稅人外購貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，以及一般納稅人銷售貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)所列運(yùn)費(fèi)金額，依7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣，收取運(yùn)費(fèi)應(yīng)繳納營業(yè)稅或增值稅。對于增值稅納稅人而言，提高運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)可抵扣金額，可以減少企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)，同時(shí)能夠減少企業(yè)的采購成本，進(jìn)而增加企業(yè)的凈利潤。因此，采購活動(dòng)中運(yùn)費(fèi)籌劃的關(guān)鍵是找到運(yùn)費(fèi)的扣稅平衡點(diǎn)，進(jìn)而作進(jìn)一步分析。
對于增值稅一般納稅人自營車輛進(jìn)行運(yùn)輸來講，企業(yè)運(yùn)輸工具所耗用的油料、配件及正常修理費(fèi)支出等項(xiàng)目，可以索取專用發(fā)票的，按適用的稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)抵扣。假設(shè)可扣稅物料的不含稅價(jià)比率為r，適用17%的增值稅稅率，則相應(yīng)的增值稅抵扣率應(yīng)為17%r。
作者簡介：原玉輝（1975—），女，河南新鄉(xiāng)人，經(jīng)濟(jì)師，本科畢業(yè)，從事水文水資源財(cái)務(wù)管理工作。
參考文獻(xiàn)：
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[3]王素榮.稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃[M].北京：機(jī)械工業(yè)出版社,2009.
關(guān)鍵詞：企業(yè)；營改增；納稅籌劃
中圖分類號(hào)：F812 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2014）011-000-01
營改增即營業(yè)稅改為增值稅，是我國稅收政策的重大改革，同時(shí)也是一項(xiàng)減稅政策。自2013年開始在各個(gè)地區(qū)的各個(gè)行業(yè)得到試行，有效減少了重復(fù)納稅。但在實(shí)踐中，由于多種因素的影響，一些企業(yè)不但稅負(fù)不減反增，給企業(yè)發(fā)展帶來不利的影響，在營改增稅制下如何合理進(jìn)行納稅籌劃，以最大限度降低稅負(fù)成為企業(yè)關(guān)注的重要問題之一。
一、營改增對企業(yè)納稅籌劃的影響
營改增的最終目的是減少重復(fù)征稅，并有效調(diào)節(jié)過高的稅率。通過實(shí)施營改增，進(jìn)而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。同時(shí)，若將原有的增值稅率降低，采用11%和6%兩檔低稅率，與現(xiàn)行的17%和13%的稅率相比，可使試點(diǎn)區(qū)域納稅負(fù)擔(dān)降低。通過實(shí)施營改增，可將所購買的服務(wù)作為進(jìn)項(xiàng)抵押，可有效降低原本繳納增值稅的負(fù)擔(dān)，可實(shí)現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。特別是對于那些中小企業(yè)而言，在企業(yè)內(nèi)部實(shí)施營改增后，多數(shù)可按照3%的征收率納稅，可明顯降低稅負(fù)，有利于其在市場中競爭力的提升。
但實(shí)際中，對于某些企業(yè)而言，實(shí)施營改增政策后，不但沒有降低稅收，反而相應(yīng)增加了稅費(fèi)。這主要是因?yàn)槟承┢髽I(yè)長期實(shí)行營業(yè)稅與增值稅同時(shí)繳納的稅制，實(shí)施營改增后，剛開始應(yīng)付較困難，進(jìn)而壓力逐漸增大。其中最為突出的問題即增值稅專用發(fā)票的索取問題，由于過去大部分企業(yè)并未繳納增值稅，使得所合作的客戶也并未開具相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票。當(dāng)實(shí)施營改增稅制后，由于缺乏增值稅專用發(fā)票的索取手段，繳納的稅費(fèi)增加，如上海試點(diǎn)交通運(yùn)輸業(yè)，在實(shí)施營改增政策后，對稅率進(jìn)行了上調(diào)，然而由于缺乏增值稅專用發(fā)票索取渠道，最終增加了稅負(fù)負(fù)擔(dān)。
二、營改增下企業(yè)的納稅籌劃
1.合理選擇納稅人身份
通常情況下，繳納增值稅的納稅人分為一般納稅人及小規(guī)模納稅人，兩者有著本質(zhì)的不同，并且對納稅籌劃的影響也不盡相同。根據(jù)相關(guān)文件中的規(guī)定，以500萬元為應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)，具體的標(biāo)準(zhǔn)，可根據(jù)當(dāng)?shù)氐膶?shí)際情況，由財(cái)政部門進(jìn)行小范圍的調(diào)整。一般納稅人即應(yīng)稅服務(wù)年銷售額小于500 萬元，如：在試點(diǎn)的過程中的公路及內(nèi)河運(yùn)輸業(yè)；而小規(guī)模納稅人則是年銷售額超過500 萬元的非企業(yè)單位。在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，企業(yè)可綜合考慮自身的實(shí)際情況，利用稅負(fù)比等方法，確定具體的納稅籌劃方法，對納稅人身份進(jìn)行選擇，從而達(dá)到納稅籌劃的目標(biāo)，降低企業(yè)稅負(fù)。通常，一般納稅人可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，銷售獲取時(shí)可向?qū)Ψ介_具相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票，而以上小規(guī)模納稅人則不可進(jìn)行。但小規(guī)模納稅人不能抵扣的增值稅可直接納入到產(chǎn)品成本中，不開具增值稅專用發(fā)票，則也就不必負(fù)責(zé)對方銷售的增值稅銷項(xiàng)稅額，進(jìn)而有效降低銷售價(jià)格。
2.充分利用過渡期稅收政策
在《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》中已經(jīng)對過渡性稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了明確規(guī)定，制定了包括直接減、免稅、即征即退等方式的增值稅過渡期優(yōu)惠形式，納稅人應(yīng)充分利用這些稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)而確保現(xiàn)行營業(yè)稅優(yōu)惠政策的連續(xù)性。在改革的過程中，免征增值稅后，對部分營業(yè)稅給予減稅，則相應(yīng)調(diào)整即征即退政策。而對于稅負(fù)相對較多的企業(yè)，則應(yīng)給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠。而這些企業(yè)均能夠通過過渡期的優(yōu)惠政策來加以籌劃。當(dāng)然，在這一過程中應(yīng)充分了解到營改增政策并不是一蹴而就的，而是有計(jì)劃、有目的及有步驟實(shí)施的，這就要求相關(guān)部門應(yīng)跟上營改增的步伐，采取相應(yīng)的配套措施，最終提高企業(yè)的納稅籌劃能力，實(shí)現(xiàn)最大經(jīng)濟(jì)效益。
3.做到銷項(xiàng)稅額的合理核算
根據(jù)相關(guān)營改增試點(diǎn)的文件，試點(diǎn)納稅人主要有不同稅率、征收稅率的銷售貨物，進(jìn)而應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況采用適宜的銷售額。因此，對于試點(diǎn)企業(yè)而言，納稅人應(yīng)根據(jù)不同稅率的經(jīng)營業(yè)務(wù)而實(shí)現(xiàn) “分別核算”。“分別核算”包括賬務(wù)核算、合同條款及原始票據(jù)，實(shí)現(xiàn)三者的統(tǒng)一，若缺少任何一個(gè)環(huán)節(jié)，試點(diǎn)企業(yè)勢必面臨較高的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，不利企業(yè)的發(fā)展。另一方面，還應(yīng)充分利用“差額征稅”政策。由于在試點(diǎn)期間，聯(lián)合實(shí)行“差額征稅”與進(jìn)項(xiàng)稅抵扣兩項(xiàng)抵減政策，在很大程度上減輕了企業(yè)的稅負(fù)。因此，試點(diǎn)企業(yè)應(yīng)抓住這一機(jī)遇，熟知“差額征稅”的應(yīng)用條件，并得以充分利用。
4.做好進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣工作
由于營改增的試點(diǎn)在有限的范圍內(nèi)得以開展，加上受到各個(gè)地區(qū)的差異、行業(yè)的差異，進(jìn)而難以獲得統(tǒng)一的稅額抵扣，并降低了企業(yè)的稅負(fù)。為此，試點(diǎn)企業(yè)應(yīng)通過納稅籌劃做好進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣工作。一方面，應(yīng)選擇增值稅專用發(fā)票。試點(diǎn)企業(yè)為了能夠獲取更多的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，在供應(yīng)商的選擇上，選取一般納稅人身份，并為其提供增值稅專用發(fā)票。當(dāng)實(shí)施營改增政策后，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的范圍有所擴(kuò)大，而成本也擴(kuò)大費(fèi)用及固定資產(chǎn)上。為此，試點(diǎn)企業(yè)可通過納稅籌劃來實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。另一方面，應(yīng)嚴(yán)格區(qū)分可抵扣與不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。營業(yè)稅與增值稅的核算方法有著較大的差異，這就需要對可抵扣與不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，進(jìn)而有效控制企業(yè)納稅風(fēng)險(xiǎn)。如企業(yè)所購入的車輛用于運(yùn)營，車輛的進(jìn)項(xiàng)稅額可以作為抵扣；而企業(yè)員工班車等福利則不可抵扣，但兩者聯(lián)用，則可實(shí)現(xiàn)全額抵扣。
三、結(jié)語
稅收制度的變革必然會(huì)對企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生影響，納稅籌劃則是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，在營改增稅制下，企業(yè)應(yīng)積極實(shí)行納稅籌劃，通過合理規(guī)劃經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)減少稅負(fù)的目標(biāo)。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞 多種經(jīng)營企業(yè)；增值稅；納稅籌劃
多種經(jīng)營是指個(gè)別企業(yè)供給市場不同質(zhì)的產(chǎn)品和勞務(wù)。增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷售額，以及進(jìn)口貨物金額計(jì)算稅款，并實(shí)行稅款抵扣制度的一種流轉(zhuǎn)稅。納稅籌劃是納稅人根據(jù)國家稅法，運(yùn)用合法的手段，為減輕稅負(fù)，對企業(yè)的經(jīng)營、理財(cái)?shù)然顒?dòng)進(jìn)行事先安排的過程。
一、多種經(jīng)營企業(yè)增值稅的籌劃空間分析
(一)納稅人身份的籌劃空間分析
我國稅法規(guī)定，從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)以及兼營貨物批發(fā)或零售的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷售額超過50萬元；從事貨物批發(fā)、零售的企業(yè)或企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷售額超過80萬元，并且會(huì)計(jì)核算制度健全，能夠準(zhǔn)確核算銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額以及應(yīng)納稅額的，為增值稅一般納稅人。會(huì)計(jì)核算不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的企業(yè)和企業(yè)性的事業(yè)單位；非企業(yè)性單位，如行政單位、非企業(yè)性事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等為小規(guī)模納稅人。
一般納稅人以當(dāng)期銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算應(yīng)納稅額，其中銷項(xiàng)稅額等于應(yīng)稅銷售額乘以適用稅率，進(jìn)項(xiàng)稅額等于稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)金額乘以適用稅率，我國現(xiàn)行一般納稅人的基本稅率為17％。小規(guī)模納稅人采用簡易的計(jì)算和征收管理辦法，不享有稅款抵扣權(quán)，以其全部銷售額乘以征收率為應(yīng)納稅額，小規(guī)模納稅人適用征收率3％。多種經(jīng)營企業(yè)可以根據(jù)我國現(xiàn)行增值稅條例對納稅人的有關(guān)規(guī)定，自行控制應(yīng)納增值稅銷售額，從而選擇性的成為一般納稅人或小規(guī)模納稅人。
(二)應(yīng)納稅額的籌劃空間分析
多種經(jīng)營企業(yè)因參與多種商品和勞務(wù)的生產(chǎn)銷售活動(dòng)，要準(zhǔn)確計(jì)算其不同業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅額。我國現(xiàn)行稅法對增值稅一般納稅人按照銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額確定應(yīng)納稅額。
1 一般納稅人的銷項(xiàng)稅額
銷項(xiàng)稅額是指一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷售額和規(guī)定的稅率計(jì)算并向購買方收取的增值稅稅額。“向購買方收取”表明增值稅是一種間接稅，其稅款是由購買者或消費(fèi)者負(fù)擔(dān)的。銷項(xiàng)稅額的計(jì)算公式是：當(dāng)期銷項(xiàng)稅額=當(dāng)期計(jì)稅銷售額×適用稅率。當(dāng)期計(jì)稅銷售額包括增值稅納稅人當(dāng)期銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)從購買方取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，價(jià)外費(fèi)用包括價(jià)外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、違約金、基金、包裝物租金、包裝費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、代收款項(xiàng)和代墊款項(xiàng)等費(fèi)用。企業(yè)在銷售中具有很大的主動(dòng)權(quán)，因此，在銷售方面具有較大的籌劃空間。
2 一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額
進(jìn)項(xiàng)稅額指納稅人當(dāng)期購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)所支付或承擔(dān)的增值稅稅額。稅法允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有：從銷貨方取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)上注明的增值稅稅款；從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；納稅人購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品所支付給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者或小規(guī)模納稅人的價(jià)款，取得經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購憑證上注明的價(jià)款按13％抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；納稅人外購貨物和銷售貨物所支付的運(yùn)費(fèi)，按運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)所列運(yùn)費(fèi)和基金金額按7％抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等不能合并計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。多種經(jīng)營企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，一定要主動(dòng)向供應(yīng)商索取有效的可抵扣憑證，確保進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣。
二、多種經(jīng)營企業(yè)增值稅的籌劃方法
(一)合理選擇納稅人身份
我國現(xiàn)行稅法對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為增值稅納稅人的納稅籌劃提供了可能。多種經(jīng)營企業(yè)根據(jù)自己的具體情況，在設(shè)立、變更時(shí)，要正確選擇納稅人身份。企業(yè)最常用的增值稅納稅人身份判別方法是無差別平衡點(diǎn)增值率判別法。
從兩類增值稅納稅人的計(jì)稅原理看，一般納稅人的增值稅計(jì)算是以增值額為計(jì)稅基礎(chǔ)，小規(guī)模納稅人的增值稅計(jì)算是以全部不含稅收入為計(jì)稅基礎(chǔ)。在銷售價(jià)格相同的情況下，稅負(fù)的高低取決于增值率的大小。一般來說，對于增值率高的企業(yè)，適宜作為小規(guī)模納稅人；反之，適宜作為一般納稅人。當(dāng)增值率達(dá)到某一數(shù)值時(shí)，兩類納稅人的稅負(fù)相同，這一數(shù)值稱為無差別平衡點(diǎn)增值率。多種經(jīng)營企業(yè)可以按照自己的實(shí)際購銷情況做出選擇。在選擇納稅人的身份時(shí)，除了要比較稅收負(fù)擔(dān)外，還要注意，一般納稅人比小規(guī)模納稅人具有規(guī)模較大、信譽(yù)較好、可抵扣稅額較多和會(huì)使一般納稅人有更多的顧客等優(yōu)點(diǎn)。因此，多種經(jīng)營企業(yè)需綜合考慮各種因素，從而做出選擇。
(二)合法減少應(yīng)納稅額
1 縮小銷項(xiàng)稅額
企業(yè)在產(chǎn)品的銷售過程中有更多的自，多種經(jīng)營企業(yè)可以通過合理選擇銷售、經(jīng)營方式等，來達(dá)到使企業(yè)銷項(xiàng)稅額最低。在銷項(xiàng)稅額的籌劃中，混合銷售與兼營行為是重要的籌劃部分。
混合銷售是指一項(xiàng)銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)。我國稅法對混合銷售的處理規(guī)定是，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售以及兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位，發(fā)生混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；但其他單位和個(gè)人的混合銷售行為視同銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。發(fā)生混合銷售行為的納稅人，應(yīng)看自己是否屬于從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位。如果是，應(yīng)統(tǒng)一繳納增值稅；如果不是，則需繳納營業(yè)稅。多種經(jīng)營企業(yè)可以通過控制應(yīng)稅貨物銷售額和應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的所占比例來達(dá)到選擇繳納低稅負(fù)稅種的目的。
兼營是指一個(gè)納稅人同時(shí)經(jīng)營不同稅種或同一稅種不同稅率的行為。從事兼營行為的納稅人，應(yīng)當(dāng)分別核算其應(yīng)納稅額。我國增值稅暫行條例明確規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，未分別核算的，從高適用稅率。因多種經(jīng)營企業(yè)從事多項(xiàng)商品和勞務(wù)的經(jīng)營，要著重對兼營行為進(jìn)行納稅籌劃，在從事兼營行為時(shí)要分別核算不同業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅額。
2 擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額
企業(yè)購入的貨物或勞務(wù)有多種情形，多種經(jīng)營企業(yè)可以通過合理選擇購貨對象、盡量推遲付款時(shí)間來達(dá)到有效節(jié)稅。對于小規(guī)模納稅人來講，不實(shí)行稅款抵扣制度，從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物比較劃算。因?yàn)閺囊话慵{稅人處購進(jìn)貨物，進(jìn)項(xiàng)中所含的稅額肯定高于小規(guī)模納稅人。對于一般納稅人來講，購貨對象有三種選擇：從一般納稅人處購進(jìn)貨物；從可請主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物；從不可請主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物。如果一般納稅人和小規(guī)模納稅人的銷售價(jià)格相同，應(yīng)該選擇從一般納稅人處購進(jìn)貨物，原因在于抵扣的稅額大，但是如果小規(guī)模納稅人的銷售價(jià)格比一般納稅人低，就需要多種經(jīng)營企業(yè)進(jìn)行計(jì)算選擇。
關(guān)鍵詞：營改增 房地產(chǎn)企業(yè) 納稅籌劃 可行性建議
在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新時(shí)期下，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平逐步提高，對我國的稅收來說，逐漸朝著規(guī)模化與現(xiàn)代化的方向發(fā)展。而營業(yè)稅改增值稅是我國一項(xiàng)重大的稅制改革，對各行各業(yè)的發(fā)展來說，都具有重要的影響。對房地產(chǎn)企業(yè)來說，推行全面的增值稅與之前實(shí)施的營業(yè)稅有諸多不同之處，對企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃工作都會(huì)產(chǎn)生極大的影響。因此，需要積極研究企業(yè)的營業(yè)稅改增值稅的相關(guān)政策，在新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境與房地產(chǎn)政策的變化下，尋找出適合企業(yè)需要的納稅籌劃的方法，以盡量減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，從而提高房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
一、對納稅籌劃的簡要概述
（一）納稅籌劃的含義
一般來說，納稅籌劃（Tax Planning），主要指的是通過對企業(yè)涉及到需要納稅的業(yè)務(wù)進(jìn)行分析與籌劃，來制作出一整套完整詳細(xì)的納稅操作方案，進(jìn)而來達(dá)到減輕企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)的目的，從而提高企業(yè)的整體經(jīng)濟(jì)效益。納稅籌劃最早是起源于西方國家，原先是為企業(yè)的納稅策劃提供一些建議，而在經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與社會(huì)進(jìn)步下，納稅籌劃逐漸發(fā)展為一個(gè)成熟且穩(wěn)定的行業(yè)。企業(yè)納稅籌劃產(chǎn)生的原因，從其本質(zhì)上來看還是源于經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)，也就是說在為了追求經(jīng)濟(jì)主體利益最大化的基礎(chǔ)上產(chǎn)生了企業(yè)的納稅籌劃。
（二）納稅籌劃的主要內(nèi)容
企業(yè)的納稅籌劃主要圍繞企業(yè)的納稅工作而展開。所以，企業(yè)納稅籌劃的主要內(nèi)容也與企業(yè)的稅收活動(dòng)緊密聯(lián)系在一起，包括企業(yè)的避稅活動(dòng)、節(jié)稅活動(dòng)、規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)，轉(zhuǎn)嫁籌劃與實(shí)現(xiàn)企業(yè)的零風(fēng)險(xiǎn)等方面的內(nèi)容。而企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的前提是需要在我國稅法允許的范圍內(nèi)進(jìn)行，不能夠違背我國稅法的有關(guān)規(guī)定。從避稅的角度來說，所謂避稅籌劃的內(nèi)容是相對于企業(yè)逃稅而言的一個(gè)概念，主要指的是納稅人借助于合法的手段，利用稅法中的政策漏洞或者是法律空白來獲取有關(guān)的稅收利益的籌劃。所以說，企業(yè)開展避稅籌劃工作是沒有違反法律規(guī)定的，當(dāng)然在一定意義上也不符合法律的定義，所以說，避稅是處在于兩者間而開展的一個(gè)活動(dòng)。而節(jié)稅指的是納稅人在沒有違反稅法的前提下，利用稅收政策中如起征點(diǎn)、免征額、減免稅等等有關(guān)的優(yōu)惠政策以及相應(yīng)的稅收懲罰等傾斜調(diào)控政策，借助于對企業(yè)的籌資、投資、經(jīng)營等活動(dòng)的籌劃與安排，來做到實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)重?fù)?dān)的目的。
二、營改增稅收政策對房地產(chǎn)企業(yè)的影響
對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，在營改增之前都需要繳納營業(yè)稅，而營業(yè)稅又是屬于價(jià)內(nèi)稅，就十分容易發(fā)生重復(fù)征稅的問題。不管是對建筑業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)或者是銷售的企業(yè)來說，房地產(chǎn)生產(chǎn)與發(fā)展鏈條上的分工越明確，重復(fù)征稅的問題就越突出。因此，在采用營業(yè)稅這個(gè)稅種進(jìn)行納稅時(shí)，就會(huì)在無形中加重房地產(chǎn)企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。而增值稅最大的特點(diǎn)就是在符合一定的條件之后就可以抵扣相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額，也就是說在每個(gè)環(huán)節(jié)只需要對其增加的增值額的部分進(jìn)行征稅，因此能夠有效的避免重復(fù)征稅，在一定程度上能夠減輕企業(yè)的稅負(fù)重?fù)?dān)。除此之外，在全面營改增實(shí)施后，增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的環(huán)節(jié)能夠促使企業(yè)對其經(jīng)營流程進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，能夠?qū)鹘y(tǒng)的粗獷式經(jīng)營管理方式轉(zhuǎn)變?yōu)榫?xì)化管理，進(jìn)一步提高稅收籌劃的效率，從而達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)的目的。
但是，從實(shí)際中來看，在全面營改增后，房地產(chǎn)企業(yè)在納稅中還是會(huì)面臨許多棘手的問題。如以提供建筑勞務(wù)為主的房地產(chǎn)企業(yè)，對這類型的企業(yè)來說，購進(jìn)業(yè)務(wù)較少，能夠抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就少，在營改增后如何設(shè)置一個(gè)合理的稅率，來減輕企業(yè)的稅負(fù)，這是需要深入研究的一個(gè)問題。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，在其成本的構(gòu)成中，土地成本在其中占據(jù)極大的部分。對一些企業(yè)來說，由于是政府直接收取土地的出讓金，所以就不能夠抵扣相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額，這就使得房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)增加。另外，增值稅納稅人根據(jù)企業(yè)規(guī)模與會(huì)計(jì)核算水平的不同，有一般納稅人與小規(guī)模納稅人的區(qū)分，而在全面營改增后，需取得增值稅的專業(yè)發(fā)票才能夠抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，房地產(chǎn)企業(yè)在選擇不同的納稅人時(shí)，就有可能會(huì)對企業(yè)的稅負(fù)帶來不同的影響，同時(shí)也會(huì)影響到企業(yè)自身的稅負(fù)。因此，在營改增后，會(huì)對房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生一定的影響。
三、營改增后房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃的重要性意義
開發(fā)建設(shè)是房地產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的一個(gè)重要部分，項(xiàng)目的開發(fā)建設(shè)極大的影響著房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r。房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)主要分為五個(gè)階段，每個(gè)階段有各自需要完成的建設(shè)目標(biāo)與規(guī)劃，在每個(gè)不同的開發(fā)階段都會(huì)遇到不同的風(fēng)險(xiǎn)，影響房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營，而再加上建設(shè)項(xiàng)目的建設(shè)周期都較長、資金投入也比較大，因此會(huì)大大增加房地產(chǎn)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)，也增加了納稅的風(fēng)險(xiǎn)性。此外，房地產(chǎn)行業(yè)是一個(gè)較為特殊的行業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)從拿到土地、開發(fā)建設(shè)、完工到銷售等各個(gè)環(huán)節(jié)中都涉及到了納稅的問題。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，在一個(gè)項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)的完整過程總可能會(huì)涉及到以下稅種：耕地占用稅、土地增值稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、房產(chǎn)稅、印花稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等等，可以看出所需要繳納的稅種是十分的多。而在全面營改增后，房地產(chǎn)企業(yè)的增值稅的稅率為11%，雖然稅率的比例增加，但是由于增值稅屬于價(jià)外稅的范疇，就能夠?qū)Ψ峡傻挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，從而降低企業(yè)的納稅總額，減輕企業(yè)的納稅成本，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。而要進(jìn)行企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，就需要做好房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃的工作，以最大程度上提高企業(yè)的利潤。
四、營改增后對房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃工作的建議
（一）關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)是否認(rèn)定為一般納稅人的選擇
在增值稅中，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)將企業(yè)劃分為小規(guī)模納稅人與一般納稅人。二者不同的劃分享有不同的納稅標(biāo)準(zhǔn)與不同的優(yōu)惠。根據(jù)增值稅的相關(guān)規(guī)定，年銷售的應(yīng)稅額在500萬元以上的納稅人或者是企業(yè)的會(huì)計(jì)核算水平符合相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)后就可以申請為一般納稅人，而不足500萬元的則為小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，可以按照5%的征收率來進(jìn)行計(jì)稅，但是不能夠抵扣企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅。而一般納稅人的增值稅稅率在11%，銷售一些老項(xiàng)目為建議征收率5%。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，大部分都是符合一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)，而具體選擇哪一種身份，就需要進(jìn)行稅收籌劃工作，來仔細(xì)分析企業(yè)的資產(chǎn)規(guī)模、剩余貨值、建筑成本以及企業(yè)的財(cái)務(wù)核算水平等方面的內(nèi)容。在進(jìn)行納稅籌劃的分析后，如果房地產(chǎn)企業(yè)為小規(guī)模納稅人身份是比較有利于企業(yè)發(fā)展的，這時(shí)可通過控制企業(yè)的年度預(yù)售簽約的進(jìn)度，借助于分立、分拆的方式來降低房地產(chǎn)企業(yè)的年度銷售額。
（二）選擇適合的建筑服務(wù)提供商
房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目建設(shè)主要與建筑商打交道。對企業(yè)來說，房屋的主要成本在很大程度上是來源于土地與建筑的成本。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃的時(shí)候，有一個(gè)需要考慮的問題就是企業(yè)能否抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的前提就是所選擇合作的建筑公司是否具備一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。所以，企業(yè)在進(jìn)行項(xiàng)目工程招標(biāo)的時(shí)候，就需要對建筑上是否具備一般納稅人身份進(jìn)行一個(gè)嚴(yán)格的審核。其次，在簽訂各類建筑工程合同的時(shí)候，要增加相應(yīng)的發(fā)票條款，特別是在增值稅專用發(fā)票的開具問題上，這是完善好自身增值稅發(fā)票管理的前提，也是享有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的關(guān)鍵所在。最后，還需要考慮在過渡階段后簽訂的建安成本合同中成本是否有上漲的問題。這是因?yàn)榻ㄖ髽I(yè)下的人工成本費(fèi)用是無法取得增值稅的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的，這就會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的成本上升。因此，在選擇建筑公司的時(shí)候，企業(yè)還需要對項(xiàng)目的人工成本目標(biāo)進(jìn)行有效的控制。
五、結(jié)束語
據(jù)上述的分析可知，營改增是我國稅收體制改革中一項(xiàng)十分重大的決策，也是在新形勢下供給側(cè)改革的重要措施。在全面的營改增后，房地產(chǎn)企業(yè)需要認(rèn)真的學(xué)習(xí)有關(guān)的稅收政策，在企業(yè)納稅環(huán)境的變化下，能夠積極的應(yīng)對，做好稅收籌劃工作，從而提高自身的競爭力，降低經(jīng)營成本，從而增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】 納稅籌劃； 增值稅轉(zhuǎn)型； 納稅籌劃點(diǎn)
一、增值稅的轉(zhuǎn)型及其對納稅籌劃的影響
（一）增值稅的轉(zhuǎn)型
2008年11月5日，國務(wù)院第34次常務(wù)會(huì)議決定自2009年1月1日起在全國范圍內(nèi)實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型改革，即由原來的生產(chǎn)型增值稅改革為消費(fèi)型增值稅。2008年11月10日，國務(wù)院總理簽署國務(wù)院令，公布修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，新修訂的條例于2009年1月1日起施行。2008年12月15日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局公布修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，新修訂的稅收實(shí)施細(xì)則自2009年1月1日起施行。
（二）增值稅的轉(zhuǎn)型對納稅籌劃的影響
1.增加了某些稅收優(yōu)惠政策，使得原來不能進(jìn)行納稅籌劃的地方有了納稅籌劃的空間。
2.取消了某些稅收優(yōu)惠政策，使原來通過納稅籌劃形成的節(jié)稅效應(yīng)及利益不復(fù)存在。
3.改變了某些納稅條件，使得納稅義務(wù)的范圍、征稅時(shí)間和環(huán)境都發(fā)生了變化。
4.填補(bǔ)了稅法漏洞，彌補(bǔ)了稅法缺陷，使得企業(yè)相應(yīng)的籌劃權(quán)利轉(zhuǎn)換為納稅義務(wù)。
二、現(xiàn)行增值稅下納稅籌劃點(diǎn)的分析
增值稅轉(zhuǎn)型改革后，納稅籌劃的方法及思路也都發(fā)生了或多或少的改變，從企業(yè)經(jīng)營的角度出發(fā)，對轉(zhuǎn)型后可利用的常規(guī)籌劃方法進(jìn)行簡單的分類和整理，大致有如下幾個(gè)納稅籌劃點(diǎn)：利用身份選擇進(jìn)行納稅籌劃、利用運(yùn)輸費(fèi)用進(jìn)行納稅籌劃、利用混合銷售與兼營銷售方式的選擇進(jìn)行納稅籌劃、利用企業(yè)銷售時(shí)的折扣方式進(jìn)行籌劃、利用購進(jìn)扣稅法進(jìn)行納稅籌劃、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃。
（一）利用身份選擇進(jìn)行納稅籌劃
1.納稅人的身份選擇
一般納稅人與小規(guī)模納稅人在征收管理、適用稅率以及應(yīng)納稅額計(jì)算方法上有很大的不同，但在稅額計(jì)算中銷售額的確定卻是一致的，即都是銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。那么對于同一涉稅事項(xiàng)就會(huì)因?yàn)榧{稅人身份的不同導(dǎo)致其稅負(fù)不一致。這就為利用納稅人身份進(jìn)行納稅籌劃提供了可能性。我們假設(shè)存在著一點(diǎn)使得不同身份的納稅人在平衡點(diǎn)上應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅負(fù)是相等的，利用這一平衡點(diǎn)納稅人可以將其實(shí)際稅負(fù)與該平衡點(diǎn)進(jìn)行比較，從而制定有效的籌劃方案。
增值稅納稅人的身份選擇，不僅要考慮增值稅稅負(fù)，而且更重要的是要考慮企業(yè)的利潤。但是在稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)過程中，由于納稅人身份的不可逆性和小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的限制，實(shí)際運(yùn)用中仍需結(jié)合實(shí)際情況，具體問題具體分析，從而選擇最佳的納稅籌劃方案。
2.供應(yīng)商的身份選擇
企業(yè)在采購過程中，稅款因素是應(yīng)當(dāng)考慮的重要方面。我國的增值稅征收對一般納稅人實(shí)行稅款抵扣制，即憑增值稅專用發(fā)票從銷項(xiàng)稅額中扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。而對小規(guī)模納稅人則不允許其使用增值稅專用發(fā)票。也就是說，如果一般納稅人向小規(guī)模納稅人購買貨物，不能取得增值稅專用發(fā)票，因而也不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。由此看來，選擇不同的供應(yīng)商，企業(yè)的稅負(fù)是不同的。這就為通過供應(yīng)商身份的選擇進(jìn)行納稅籌劃提供了空間。
對于供應(yīng)商的身份選擇，必須立足于本企業(yè)的納稅人身份選擇。對于一般納稅人來說，作為采購方選擇供應(yīng)商時(shí)，首選自然是一般納稅人，因?yàn)榭梢匀〉迷鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票，其購進(jìn)貨物所包含的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以從銷項(xiàng)稅額中扣除；對于小規(guī)模納稅人則選擇小規(guī)模納稅人比較合算，如果向一般納稅人購貨，其進(jìn)貨中所含的稅額較多，會(huì)加重企業(yè)的成本。但是，問題遠(yuǎn)非這樣簡單，如果不同的納稅人身份的供應(yīng)商提供相同的貨物，但是價(jià)格不同，則需要具體分析。
（二）利用運(yùn)輸費(fèi)用進(jìn)行納稅籌劃
《中華人民共和國增值稅暫行條例》第六條規(guī)定，銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十二條的規(guī)定，條例第六條所稱的價(jià)外費(fèi)用包括價(jià)外向購買方收取的運(yùn)輸裝卸費(fèi)，但同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)輸費(fèi)用不包括在內(nèi)：一是承運(yùn)部門的運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票開具給購買方的；二是納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。實(shí)質(zhì)上裝卸運(yùn)輸費(fèi)用可以有不同的支付方式，但不同的裝卸運(yùn)輸費(fèi)用支付方式對企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅款和實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤的影響不同，存在納稅籌劃的空間，可以從支付運(yùn)費(fèi)方式的角度對運(yùn)輸業(yè)務(wù)進(jìn)行籌劃。
下面通過一個(gè)例子來進(jìn)行分析比較：
某水泥有限公司為一般納稅人，該企業(yè)無自己的裝卸運(yùn)輸隊(duì)，雇傭外部運(yùn)輸公司，負(fù)責(zé)裝卸并送貨上門，其水泥銷售的合同價(jià)格為含稅價(jià)234元，裝卸費(fèi)20元，運(yùn)輸費(fèi)30元，企業(yè)對貨物本身價(jià)款234元開具銷售發(fā)票，50元的裝卸運(yùn)輸費(fèi)另開收款收據(jù)，然后在貨物運(yùn)到后憑自己開具的收據(jù)與運(yùn)輸公司進(jìn)行結(jié)算。
我們有兩種方案可供選擇：
方案一：由運(yùn)輸公司給購貨方開具運(yùn)輸發(fā)票，銷售貨物方作代墊裝卸運(yùn)輸費(fèi)處理。
其會(huì)計(jì)處理如下：
借：應(yīng)收賬款 284
貸：主營業(yè)務(wù)收入200
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34
其他應(yīng)付款50
方案二：由銷售企業(yè)給購貨方開具銷售發(fā)票，運(yùn)輸公司給銷售方開具運(yùn)輸發(fā)票。
按照這種方案，應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：
借：應(yīng)收賬款284
貸：主營業(yè)務(wù)收入 242.73
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）41.27
借：銷售費(fèi)用44.9
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）5.1
貸：其他應(yīng)付款 50
假定不考慮其他可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，通過比較兩種方案，我們很明顯地能夠看出優(yōu)劣：
方案一每噸水泥的增值稅應(yīng)交稅額=34（元）
方案二每噸水泥的增值稅應(yīng)交稅額=41.27-5.1=36.17（元）
可見方案一的稅負(fù)較輕，每噸水泥比方案二節(jié)稅2.17元。
同時(shí)，我們也注意到，在會(huì)計(jì)處理的過程中，方案一也較方案二簡便，再者，將貨運(yùn)發(fā)票交給購貨方，購貨方可用于抵扣銷項(xiàng)稅額，比較愿意接受，有利于購銷雙方業(yè)務(wù)合作。
綜合考慮應(yīng)交稅費(fèi)和凈利潤兩個(gè)因素，方案一繳納稅費(fèi)較少，營業(yè)利潤較多，所以，對于一般企業(yè)來說，方案一即為最佳方案。
（三）利用混合銷售與兼營銷售方式的選擇進(jìn)行納稅籌劃
一項(xiàng)銷售行為，如果涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，稱為混合銷售行為。兼營非應(yīng)稅勞務(wù)行為是指增值稅納稅人在銷售貨物和提供應(yīng)稅勞務(wù)的同時(shí)，還兼營非應(yīng)稅勞務(wù)。當(dāng)然，此處的非應(yīng)稅勞務(wù)是指非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，即營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)。
根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，納稅人兼營非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，應(yīng)分別核算貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額和非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營業(yè)額，對貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額按各自適用的稅率征收增值稅，對非應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額按適用的稅率征收營業(yè)稅。如果不分別核算或不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。由此可以看出，對于一般納稅人而言無疑應(yīng)該分開核算以減少納稅，但對小規(guī)模納稅人來說，若其從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)適用營業(yè)稅率3%，不分開核算沒什么影響；而從事非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)適用營業(yè)稅率為5%，則不分開核算反而更有利。因此不存在納稅籌劃空間。
對于混合銷售行為，稅法規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)與批發(fā)、零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者，發(fā)生混合銷售行為，視為銷售貨物，征收增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，則視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅，只需要繳納營業(yè)稅。“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)”是指納稅人年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額的合計(jì)數(shù)中，年貨物銷售額超過50%，非應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額不足50%。也就是說，當(dāng)納稅人增值稅應(yīng)稅貨物銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額基本相等時(shí)，這種籌劃才有意義。在實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)中，企業(yè)的兼營和混合銷售往往同時(shí)進(jìn)行，企業(yè)完全可以將混合銷售業(yè)務(wù)分離出來或通過控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)與增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)的比例，來達(dá)到選擇作為低稅負(fù)稅種的納稅人的目的。小規(guī)模納稅人的征收率即增值稅的實(shí)際負(fù)擔(dān)率，可以和營業(yè)稅的稅率直接進(jìn)行比較。現(xiàn)在著重分析一般納稅人應(yīng)稅貨物和勞務(wù)與增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)的合并與分立問題。
我們采用稅負(fù)平衡法，即以應(yīng)納稅稅額占非應(yīng)稅勞務(wù)的比例作為稅負(fù)平衡點(diǎn)。通過判斷混合銷售中非應(yīng)稅勞務(wù)按一般納稅人繳納增值稅與繳納營業(yè)稅稅負(fù)的差異來選擇納稅方案。在對非應(yīng)稅勞務(wù)計(jì)征增值稅的稅收負(fù)擔(dān)率與營業(yè)稅稅率相等條件下，不論是繳納增值稅還是繳納營業(yè)稅，對納稅人而言是一樣的；如果增值稅的稅收負(fù)擔(dān)率大于營業(yè)稅的稅率，則應(yīng)選擇繳納營業(yè)稅；反之，應(yīng)選擇繳納增值稅。
（四）利用企業(yè)銷售時(shí)的折扣方式進(jìn)行籌劃
在企業(yè)的銷售活動(dòng)中，為了達(dá)到促銷或是融資的目的，往往采取多種多樣的“打折”銷售方式。這里主要涉及商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓和實(shí)物折扣等幾種處理方式。
1.對商業(yè)折扣的納稅籌劃
按照稅法的解釋，商業(yè)折扣是指銷貨方在銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因?yàn)橘徹浄劫徹浀臄?shù)量較大等原因而給予購貨方的價(jià)格優(yōu)惠。對于商業(yè)折扣銷售方式稅法上有具體的稅務(wù)處理規(guī)定，現(xiàn)行的《增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。因此，對于商業(yè)折扣的納稅籌劃，只能利用開具同一發(fā)票按折扣后的銷售額納稅的政策，才能達(dá)到節(jié)約稅款的目的。
2.對現(xiàn)金折扣的納稅籌劃
按照稅法的解釋，現(xiàn)金折扣是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為鼓勵(lì)購貨方及早還款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)惠。通常用固定的形式來表示優(yōu)惠的程度和還款的時(shí)間，如：“2／10，1／20，n／30”，對于現(xiàn)金折扣銷售方式稅法也做出了明確的規(guī)定，即由于現(xiàn)金折扣的行為發(fā)生在銷售貨物之后，是一種融資性理財(cái)費(fèi)用，所以無論會(huì)計(jì)上如何處理，納稅人都不能按折扣后的余額計(jì)算增值稅。
從企業(yè)稅負(fù)角度考慮，毫無疑問，商業(yè)折扣方式優(yōu)于現(xiàn)金折扣方式。因此，如果企業(yè)面對的是一個(gè)資金信用比較好的客戶，貨款收回的把握比較大，那么企業(yè)可以通過修改合同，將現(xiàn)金折扣改為商業(yè)折扣，并把銷售額和折扣額寫在同一張發(fā)票上，這樣企業(yè)就可以獲得和商業(yè)折扣下同樣的納稅籌劃效益。
例如，甲企業(yè)銷售給乙企業(yè)一批商品，價(jià)稅合計(jì)23 400元，若現(xiàn)金折扣的條件為2／10，1／20，n／30，現(xiàn)金折扣條件下，甲企業(yè)銷項(xiàng)稅額為3 400元，假若綜合考慮乙公司的資金信用條件，將現(xiàn)金折扣修改為商品價(jià)格打折2%銷售，如此一來，銷項(xiàng)稅額=（20 000-20 000*2%）*17%=3 332（元），節(jié)稅68元，并且購貨方?jīng)]有還款壓力也樂于接受這種方式，當(dāng)然這種方式還要充分考慮本企業(yè)應(yīng)收賬款的管理及收賬成本等因素，不可只考慮稅負(fù)而忽略企業(yè)經(jīng)營其他因素的影響。
3.對銷售折讓的納稅籌劃
銷售折讓是指納稅人銷售貨物以后，由于其品種、質(zhì)量等原因，購貨方不是要求退貨，而是要求銷貨方給予其一定的價(jià)格折讓，根據(jù)稅法規(guī)定，銷貨方可以從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得銷售折讓證明單后的余額作為銷售額計(jì)算繳納增值稅，因此，對于銷售折讓的納稅籌劃空間是很小的。并且銷售折讓的原因是貨物的使用價(jià)值發(fā)生了損失，并且不需要將貨物退還，所以從稅負(fù)角度看銷貨方為了減少當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額總是希望折扣多一些，但是這里有一個(gè)度，即在購貨方能夠容忍的范圍內(nèi)，因?yàn)槲覈脑鲋刀悓?shí)行的是稅款抵扣制度，在銷售折讓時(shí)，銷售方的銷售額減少恰恰是購貨方允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的減少，或者是進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的增加，購貨雙方誰能夠在銷售折讓上占優(yōu)勢，主要取決于貨物在市場上的銷售狀況。在買方市場的情況下，對購貨方有利，在賣方市場情況下，對銷貨方有利。但是對于工藝性、技術(shù)性很強(qiáng)的貨物，其價(jià)格的彈性是很大的，只要購貨雙方正確掌握市場的情況，對于某一方節(jié)稅的可能性還是存在的。
4.對實(shí)物折扣的納稅籌劃
在企業(yè)的營銷工作中，實(shí)物折扣是比較常見的促銷方式，然而實(shí)物折扣表面上看是一種折扣方式，但其實(shí)質(zhì)是將貨物無償贈(zèng)送他人的行為，應(yīng)該使用稅法中關(guān)于視同銷售行為的有關(guān)規(guī)定。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，將貨物無償贈(zèng)送給他人，無論贈(zèng)送的貨物是自己生產(chǎn)的還是委托他人加工的，均應(yīng)視同銷售貨物計(jì)算繳納增值稅。但是，如果將實(shí)物折扣“轉(zhuǎn)化”為商業(yè)折扣，則可達(dá)到節(jié)省納稅的目的。
例如，客戶購買100件商品，給予5件商品的實(shí)物折扣，在開具發(fā)票時(shí)，按銷售105件開具銷售數(shù)量余額，然后在同一張發(fā)票上開具5件的折扣余額，這樣處理后，便可以收到商業(yè)折扣同樣的節(jié)稅效果。
（五）利用購進(jìn)扣稅法進(jìn)行納稅籌劃
所謂利用購進(jìn)扣稅法進(jìn)行的納稅籌劃，強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)盡量在營業(yè)活動(dòng)期初增加可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣可以在期初的一段時(shí)間內(nèi)不用繳納或者少繳納增值稅。盡管從總體上看，企業(yè)的稅負(fù)不會(huì)減少，但是可以暫緩納稅，獲取資金時(shí)間價(jià)值，延遲納稅也正是納稅籌劃的目的之一，依照這樣的目標(biāo)，在企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)當(dāng)中根據(jù)實(shí)際情況可以通過多種途徑實(shí)現(xiàn)，在此就存貨入庫和購進(jìn)固定資產(chǎn)方面進(jìn)行略談。
1.存貨入庫
企業(yè)購進(jìn)存貨的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是企業(yè)降低增值稅稅負(fù)的重要方面。增值稅稅法規(guī)定，工業(yè)企業(yè)購進(jìn)貨物必須在驗(yàn)收入庫后，才能申報(bào)抵扣稅額，因此，企業(yè)對于購進(jìn)存貨，應(yīng)盡量在年初購進(jìn)，并且規(guī)范精簡入庫手續(xù)，及早辦理入庫，以達(dá)到延緩繳稅的效果。
2.購進(jìn)固定資產(chǎn)
利用增值稅轉(zhuǎn)型后，新購進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣的優(yōu)惠政策。在固定資產(chǎn)購置價(jià)款保持不變的情況下，固定資產(chǎn)的成本減少，各期折舊額減少，各期利潤額增加。同時(shí)，企業(yè)的流動(dòng)資金狀況也會(huì)得到明顯改善，由于消費(fèi)型增值稅下，固定資產(chǎn)投資的進(jìn)項(xiàng)稅可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣，從而減少了企業(yè)的流動(dòng)資金占用，也將有助于減少企業(yè)的資金成本，所以，增值稅轉(zhuǎn)型能夠降低企業(yè)設(shè)備投資的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行固定資產(chǎn)投資，促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。同時(shí)，企業(yè)如果盡量在年初購入固定資產(chǎn)，則也能達(dá)到延緩繳稅的效果。
三、展望增值稅納稅籌劃發(fā)展趨勢
增值稅的納稅籌劃是一個(gè)理論與應(yīng)用相結(jié)合的研究課題，隨著實(shí)踐的發(fā)展，總有籌劃的空間，并且籌劃的思路和方法也不盡相同，筆者所介紹的納稅籌劃只站在減輕稅負(fù)，增加企業(yè)利潤方面進(jìn)行，一些需考慮的其他因素都作為不變量而未作論述。例如，納稅人的身份選擇，稅法對于身份認(rèn)定是有嚴(yán)格規(guī)定的，而且具有不可逆性，不能夠隨意選擇；選擇運(yùn)費(fèi)支付方式時(shí)還應(yīng)考慮到企業(yè)的成本等實(shí)際情況。納稅籌劃應(yīng)遵循整體綜合性原則，而筆者只從增值稅納稅籌劃的角度出發(fā)，未考慮其他稅種及企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃等許多外在因素。
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關(guān)鍵詞：物流業(yè) 營改增 稅負(fù)影響 納稅籌劃
中圖分類號(hào)：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
文章編號(hào)：1004-4914（2015）10-162-03
為了建立健全科學(xué)發(fā)展的財(cái)稅制度，完善國民經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)體系，將營業(yè)稅改征增值稅勢在必行。它能消除重復(fù)納稅，是符合國際慣例的必然選擇，也是一項(xiàng)勢在必行的國策。這次稅改是一次重要的結(jié)構(gòu)性減稅改革，給物流業(yè)的稅負(fù)變化帶來一定影響。尤其對于一般納稅人來說，它是一把“雙刃劍”，是機(jī)遇和挑戰(zhàn)并存的。分析改革后自身稅負(fù)的變化及其原因，進(jìn)行合理的納稅籌劃，采取適當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施，實(shí)現(xiàn)利潤最大化，對于目前正處于過渡時(shí)期的物流企業(yè)有著重大意義。
一、營改增對物流業(yè)的影響
物流業(yè)是融合交通運(yùn)輸業(yè)、倉儲(chǔ)業(yè)、裝卸業(yè)、包裝業(yè)、加工配送業(yè)、物流信息業(yè)等于一身的復(fù)合型產(chǎn)業(yè)，屬于生產(chǎn)業(yè)，是基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)，也是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。近年來，我國的物流業(yè)發(fā)展迅速，但由于起步晚，配套的稅收政策還沒有跟上。營改增后，物流企業(yè)在納稅時(shí)會(huì)涉及到兩個(gè)稅目，分別是交通運(yùn)輸業(yè)和物流輔助服務(wù)，稅率分別是11%和6%。交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)和管道運(yùn)輸服務(wù)。物流輔助服務(wù)包括航空服務(wù)、港口碼頭服務(wù)、貨運(yùn)客運(yùn)場站服務(wù)、打撈救助服務(wù)、貨物運(yùn)輸服務(wù)、報(bào)關(guān)服務(wù)、倉儲(chǔ)服務(wù)、裝卸搬運(yùn)服務(wù)和收派服務(wù)。營改增方案制定的基本原則是：“規(guī)范稅制、合理負(fù)擔(dān)。在保證增值稅規(guī)范運(yùn)行的前提下，根據(jù)財(cái)政承受能力和不同行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)，合理設(shè)置稅制要素，改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降，基本消除重復(fù)征稅。”但由于不同行業(yè)適用的稅目稅率不同，營改增后對其產(chǎn)生的稅負(fù)影響也會(huì)有所不同。
二、營改增后福建省物流業(yè)的稅負(fù)變化
自2013年8月1在全國推廣營改增以來，全國減稅效果明顯。據(jù)新華網(wǎng)福建頻道從石獅市地稅局提供的數(shù)據(jù)顯示，該市實(shí)行營改增后，地稅部門年減稅1.22億元，其中轉(zhuǎn)國稅征收0.8億元，為試點(diǎn)企業(yè)減負(fù)0.42億元，釋放了改革紅利。但對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展基礎(chǔ)行業(yè)的物流業(yè)來說，其稅負(fù)不減反增。根據(jù)福建省的調(diào)研情況來看，一般納稅人稅負(fù)暫時(shí)加重，小規(guī)模納稅人稅負(fù)確實(shí)有所下降。因?yàn)闋I改增對企業(yè)的影響主要取決于適用稅率、毛利率及營業(yè)成本中可抵扣項(xiàng)占比等因素。如果這幾項(xiàng)都占優(yōu)勢，那么改革后企業(yè)受益較大。
（一）交通運(yùn)輸業(yè)的稅負(fù)變化
福州某物流有限公司主營商品運(yùn)輸業(yè)務(wù)，年?duì)I業(yè)收入約為1700萬元，營業(yè)成本約為1500萬元。營改增前適用交通運(yùn)輸業(yè)稅目按3%交營業(yè)稅，營改增后認(rèn)定為一般納稅人，同樣適用交通運(yùn)輸業(yè)稅目按11%交增值稅。營業(yè)成本中約有一半能按17%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，適用企業(yè)所得稅率為25%。經(jīng)過計(jì)算比較，可以得到表1數(shù)據(jù)。
相比之下，營改增后不論是流轉(zhuǎn)稅還是企業(yè)所得稅，該公司都較改革前稅負(fù)有所上升。如果假設(shè)營業(yè)成本中可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的比例為X，那么要使改革前后應(yīng)納總稅額相等，必須令1700×11%-1500×X×17%+50=88.25，解得X=58.33%，即當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅額占比超過58.33%時(shí)，企業(yè)總稅負(fù)才會(huì)有所下降，否則稅負(fù)是上升的。
（二）物流輔助服務(wù)的稅負(fù)變化
廈門某供應(yīng)鏈責(zé)任有限公司是一家多年從事國際貨運(yùn)的一般納稅人公司，在營改增后企業(yè)的稅負(fù)明顯增加。
公司在2012年11月、12月營改增后的稅負(fù)變化如表2。
該公司在營改增前適用服務(wù)業(yè)稅目，營業(yè)稅稅率為5%，營改增后增值稅稅率為6%。2014年該公司取得一筆含稅貨運(yùn)收入1000萬元（其中向境內(nèi)單位提供服務(wù)收入300萬元，向境外單位提供服務(wù)收入700萬元），支付含稅費(fèi)用800萬元（其中境內(nèi)機(jī)構(gòu)240萬元，取得增值稅專用發(fā)票，按6%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;境外機(jī)構(gòu)完全在境外消費(fèi)的運(yùn)輸費(fèi)用560萬元，取得費(fèi)用扣除憑證）。
那么，在營改增前應(yīng)納營業(yè)稅=（1000-800）×5%=10（萬元），營改增后境內(nèi)應(yīng)納增值稅=（300-240）÷（1+6%）×6%=3.40（萬元），境外應(yīng)納增值稅=（700-560）÷（1+6%）×6%=7.92（萬元），應(yīng)納稅增加額=3.40+7.92-10=1.32萬元，稅負(fù)是上升的。
（三）稅負(fù)上升的原因
通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，“營改增”后，不但沒有降低物流業(yè)一般納稅人的稅負(fù)，反而使其稅收負(fù)擔(dān)加重，這顯然是違背“營改增”初衷的。那么，分析稅負(fù)上升的原因以應(yīng)對這項(xiàng)改革是非常有必要的。總的來說，造成“營改增”后稅收負(fù)擔(dān)加重的原因主要有以下幾點(diǎn)：
1.稅率上升。營改增前后的稅率變化如表3所示。
由此可見，不論是交通運(yùn)輸業(yè)還是物流輔助服務(wù)，一般納稅人在營改增后稅率是絕對上升的，但小規(guī)模納稅人稅率則沒有實(shí)質(zhì)變化，甚至有所下降。但稅率上升不代表稅負(fù)增加，主要還是看在增值稅中，一般納稅人能有多少進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣多了，稅負(fù)就有可能下降。
2.進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍有限。對于交通運(yùn)輸企業(yè)而言，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的包括交通工具的購置費(fèi)、燃油費(fèi)用、維修費(fèi)用。但如果交通工具是在營改增前購買的，就無法抵扣，而企業(yè)一般不會(huì)頻繁發(fā)生交通工具的購置，因此抵扣的機(jī)會(huì)比較少。燃油費(fèi)用和維修費(fèi)用也可能因?yàn)闊o法在加油站、修理廠取得增值稅專用發(fā)票而喪失一定的抵扣機(jī)會(huì)。另外，占企業(yè)運(yùn)營成本較大比重的過路過橋費(fèi)、折舊費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、人工成本等，卻不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
貨代公司必須取得增值稅專用發(fā)票才能抵扣。像上例中的廈門某供應(yīng)鏈責(zé)任有限公司的上游運(yùn)輸公司所提供的國際運(yùn)送效力，要么施行增值稅零稅率或免征增值稅，要么不歸于在中國境內(nèi)提供應(yīng)稅效力，不能提供符合規(guī)定的增值稅專用發(fā)票。這樣由于開具的是普通發(fā)票，不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，所以公司只能實(shí)打?qū)嵉乩U納全部稅款。
3.交通運(yùn)輸業(yè)的成本增加。對于交通運(yùn)輸業(yè)的一般納稅人來說，由于成本中的固定資產(chǎn)折舊不能抵扣增值稅，就會(huì)因?yàn)槌杀局械恼叟f額比重越大，稅收成本就越高。這使以密集型機(jī)器設(shè)備為主的一般納稅人受到較大影響，比如鐵路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸企業(yè)，而對不以固定資產(chǎn)為主的納稅人影響不大。
4.相關(guān)扶持政策落實(shí)難。政府優(yōu)惠扶持政策設(shè)置了“高門檻”，使得企業(yè)自身各項(xiàng)指標(biāo)難以符合有關(guān)規(guī)定以申請相應(yīng)補(bǔ)助。重重的申請手續(xù)和關(guān)卡，使得許多企業(yè)望而卻步。另外，抵扣流程操作效率不高，真正可進(jìn)行抵扣的項(xiàng)目，所得到資助并不多，也有待改善。
三、利用納稅籌劃來降低稅負(fù)
（一）控制增值率進(jìn)行納稅籌劃
假設(shè)一般納稅人營業(yè)額與購進(jìn)額均為不含稅金額，營業(yè)額用S表示，購進(jìn)額用P表示，增值率用X表示，那么：X=（S-P）÷S。
交通運(yùn)輸業(yè)的原營業(yè)稅稅率為3%，現(xiàn)增值稅稅率為11%，進(jìn)項(xiàng)稅額的扣除率可能存在17%、13%、11%和6%這四種情況。那么，當(dāng)原營業(yè)稅和現(xiàn)增值稅稅負(fù)相等時(shí)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)額與全部營業(yè)額的比率關(guān)系（P/S）以及增值率（X）計(jì)算分析如表4所示。
物流輔助服務(wù)原屬于營業(yè)稅中的服務(wù)業(yè)，營業(yè)稅稅率為5%，營改增后屬于增值稅中的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，增值稅稅率為6%，進(jìn)項(xiàng)稅額的扣除率可能存在17%、13%、11%和6%這四種情況。那么，當(dāng)原營業(yè)稅和現(xiàn)增值稅稅負(fù)相等時(shí)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)額與全部營業(yè)額的比率關(guān)系（P/S）以及增值率（X）計(jì)算分析如表5所示。
由此可見，只有當(dāng)企業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的購進(jìn)額占全部營業(yè)額的比重大于上表中P/S的值時(shí)，營改增后稅負(fù)才是下降的，否則是上升的;同時(shí)也說明，當(dāng)其增值率小于上表中X的值時(shí)，營改增后稅負(fù)才是下降的，否則是上升的。
比較兩表可以得知，對于交通運(yùn)輸企業(yè)而言，只有維持較高的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣比例，才能使?fàn)I改增后稅負(fù)下降，但實(shí)際上要做到這一點(diǎn)是相當(dāng)不容易的;而物流輔助企業(yè)對進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣比例的要求較低，是比較容易實(shí)現(xiàn)稅負(fù)下降的。同時(shí)，由于交通運(yùn)輸業(yè)計(jì)算出的營改增前后的臨界增值率并不高，而又要求維持相對低的增值率才能降低稅負(fù)，那么對于一般納稅人來說，如果增值率過低，說明企業(yè)的發(fā)展并不好，這對于一個(gè)想急速發(fā)展的企業(yè)來說是不利的，但對于那些不追求高增值率，只追求穩(wěn)定發(fā)展的企業(yè)將不會(huì)受到改革的影響;而物流輔助服務(wù)計(jì)算出的臨界增值率都比較高，因此一般不存在為追求低稅負(fù)故意降低增值率的情況。
（二）選擇納稅人身份進(jìn)行納稅籌劃
采用含稅營業(yè)額與含稅購進(jìn)額進(jìn)行比較的方法，設(shè)含稅營業(yè)額為S，含稅購進(jìn)額為P。那么對于物流企業(yè)來說，如何選擇納稅人身份有利于降低稅負(fù)呢？
結(jié)論：當(dāng)P/S>70.61%或48.54%時(shí)，一般納稅人稅負(fù)
（三）通過“油改氣”進(jìn)行納稅籌劃
在環(huán)保受到人們重視和營改增稅制推行的形勢下，對于原先使用柴油交營業(yè)稅的交通運(yùn)輸企業(yè)而言，若在今天將柴油變更為天然氣，并改征增值稅的情況下，企業(yè)稅后利潤和流轉(zhuǎn)稅的應(yīng)納稅額分別會(huì)受到怎樣的影響？現(xiàn)就以下例子來說明這個(gè)問題：
假設(shè)福建省目前93號(hào)柴油價(jià)格為6.06元/升，天然氣價(jià)格為3.7元/立方米。普通車輛在城市路段行駛100千米耗油量約6升，消耗天然氣約6立方米。運(yùn)營這樣的車輛每行駛100千米能取得勞務(wù)收入200元，同時(shí)發(fā)生其他成本50元（柴油進(jìn)項(xiàng)稅額按17%扣除，天然氣進(jìn)項(xiàng)稅額按13%扣除，交通運(yùn)輸業(yè)的營業(yè)稅率為3%，增值稅率為11%，企業(yè)所得稅率為25%）。
使用柴油交營業(yè)稅時(shí)：
改征增值稅時(shí)，使用柴油和天然氣對比：
從以上計(jì)算分析的結(jié)果能夠得出以下結(jié)論：
1.車輛“油氣”后節(jié)約了成本。使用天然氣相對使用柴油節(jié)約成本14.16元（36.36-22.2），節(jié)約率達(dá)38.94%（14.16÷36.36），這對于之前以柴油為主的運(yùn)輸企業(yè)改為天然氣運(yùn)輸是非常有利的，可以起到降低成本的作用。
2.車輛“油氣”后增加了稅后利潤。營業(yè)稅下使用柴油的稅后利潤是80.73元，增值稅下使用柴油的稅后利潤就增加了4.5元（85.23-80.73），而增值稅下使用天然氣的稅后利潤又增加了10.62元（95.85-85.23）。
3.車輛“油氣”后多交了流轉(zhuǎn)稅。同樣使用柴油，在營改增前交營業(yè)稅6元，而營改增后交增值稅15.8188元，明顯提高了企業(yè)的稅負(fù)水平。在增值稅下，用天然氣替代柴油，由于油氣成本低，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣率也低，使得企業(yè)多交增值稅3.2952元（19.114-15.8188）。但由于改用天然氣后的稅后利潤高，即便多交了增值稅，對于企業(yè)來說實(shí)際收益依然增加了7.3248元（76.736-69.4112）。這在營改增不可逆的今天，油改氣對于企業(yè)來說還是有利的。
4.車輛“油氣”有利于環(huán)保。通過“油改氣”的實(shí)行能降低交通運(yùn)輸過程中的空氣污染，提高環(huán)境質(zhì)量，促進(jìn)整個(gè)交通運(yùn)輸業(yè)的發(fā)展。
（四）其他納稅籌劃方式
除了以上幾種，在稅負(fù)增加時(shí)，企業(yè)還可以采用分?jǐn)偦I劃法，將一項(xiàng)費(fèi)用分?jǐn)偟蕉鄠€(gè)納稅對象，或者采用會(huì)計(jì)估計(jì)籌劃法，對一些壞賬的估計(jì)、折舊年限的估計(jì)、固定資產(chǎn)凈殘值的估計(jì)，利用其中存在的不確定因素，減少納稅額度。另外，采用遞延稅收籌劃法，對一些尚未收到的服務(wù)費(fèi)用，可暫緩申報(bào)，來減輕企業(yè)稅負(fù)。
四、稅負(fù)上升物流企業(yè)的應(yīng)對措施
（一）建議政府放寬抵扣政策
政府應(yīng)當(dāng)適當(dāng)增加進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣項(xiàng)目，對物流企業(yè)占比較大的各種費(fèi)用納入抵扣范圍，比如前面提到的過路過橋費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)等。對于一些難以取得增值稅專用發(fā)票抵扣的支出，可以根據(jù)實(shí)際發(fā)生額設(shè)置一定的扣除率進(jìn)行扣除。營改增前購入的固定資產(chǎn)，在一定年限內(nèi)，允許從折舊額中抵扣進(jìn)項(xiàng)。
（二）統(tǒng)一物流業(yè)的稅目和稅率
物流業(yè)稅目繁多，不統(tǒng)一，建議設(shè)立“綜合物流服務(wù)”稅目，將“交通運(yùn)輸業(yè)”和“物流輔助服務(wù)”統(tǒng)一執(zhí)行6%的稅率，統(tǒng)一發(fā)票，有利于物流業(yè)一體化運(yùn)作，使得上游貨物運(yùn)輸公司繳納稅款下降，運(yùn)輸費(fèi)用減少，下游的貨代企業(yè)因此支出的運(yùn)輸成本也會(huì)減少，所獲利潤增加。這樣還符合營改增方案中“改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降”的指導(dǎo)思想，有效解決稅負(fù)大幅增加的問題。
（三）將業(yè)務(wù)流程外包
人力成本逐年上漲，但企業(yè)直接支付的工資卻由于無法取得可抵扣的憑證而不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。如此一來，企業(yè)可以將內(nèi)部業(yè)務(wù)模塊外包，如會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)交由記賬公司執(zhí)行，不再招聘會(huì)計(jì)人員，將從記賬公司取得的增值稅專用發(fā)票用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外還包括財(cái)務(wù)咨詢業(yè)務(wù)、管理咨詢業(yè)務(wù)、稅務(wù)咨詢業(yè)務(wù)、物流流程管理咨詢等，均可考慮外包。
面對稅負(fù)上升，企業(yè)應(yīng)對各項(xiàng)稅收政策和涉稅財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析，從中測算出一個(gè)最佳平衡點(diǎn)，并對服務(wù)價(jià)格進(jìn)行一定程度的提價(jià)。盡量選擇一般納稅人作為長期合作伙伴，日常購置辦公、經(jīng)營中的各類物資時(shí)，爭取取得增值稅專用發(fā)票，更多地抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。通過行業(yè)協(xié)會(huì)，反映政策變動(dòng)帶來的影響，申請過渡性財(cái)政扶持政策，以減輕稅收負(fù)擔(dān)。
從長遠(yuǎn)來看，營改增對物流業(yè)的發(fā)展是有積極意義的，它消除了物流企業(yè)重復(fù)納稅的問題。雖然現(xiàn)階段它可能導(dǎo)致物流企業(yè)稅負(fù)增加，但我們應(yīng)該明白這只是暫時(shí)的，并且應(yīng)從中找出稅負(fù)增加的原因，通過自身的籌劃、各方面的轉(zhuǎn)變和國家優(yōu)惠補(bǔ)助政策的扶持，使得行業(yè)總體稅負(fù)水平趨于一個(gè)較為平穩(wěn)的狀態(tài)，保證行業(yè)的健康發(fā)展。
[基金項(xiàng)目：福州外語外貿(mào)學(xué)院省級大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練項(xiàng)目“福建省營改增試點(diǎn)企業(yè)稅負(fù)影響研究”（項(xiàng)目編號(hào)：201413762024）最終成果。項(xiàng)目指導(dǎo)教師：鄒靈涵講師]
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（作者單位：福州外語外貿(mào)學(xué)院財(cái)會(huì)學(xué)院 福建福州 350202）
關(guān)鍵詞：納稅籌劃；風(fēng)險(xiǎn)；防范
中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1008-4428（2016）11-95 -02
一、增值稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)
營業(yè)稅改為增值稅標(biāo)志著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的轉(zhuǎn)型，“營改增”政策的頒布實(shí)施使得我國稅收制度得到了完善，對提高企業(yè)管理水平、經(jīng)濟(jì)效益等具有積極的意義。各企業(yè)緊抓“營改增”時(shí)機(jī)，從進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣銷項(xiàng)稅額的核算等方面著手，以提高企業(yè)增值稅納稅籌劃質(zhì)量，進(jìn)而推動(dòng)企業(yè)高效發(fā)展。“營改增”政策的實(shí)施，對企業(yè)結(jié)構(gòu)、財(cái)務(wù)管理等產(chǎn)生了不可小覷的影響，當(dāng)前，如何正確進(jìn)行增值稅納稅籌劃成為企業(yè)亟待解決的重要問題。
（一）增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣
企業(yè)財(cái)務(wù)人員為實(shí)現(xiàn)最大程度抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，對不可抵扣及可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目進(jìn)行不嚴(yán)格區(qū)分，從而對企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)沒有加以有效控制。如：車輛購入后，如果被用作生產(chǎn)運(yùn)營，則應(yīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅；如果被用作員工接送班車等，則不得給與其抵扣。此外，不得抵扣某些家庭裝修費(fèi)用，改為獲取企業(yè)經(jīng)營過程中購置的辦公桌椅的專用發(fā)票，須采用單獨(dú)簽訂合同的方式。又如：集中購買加油卡，統(tǒng)一為公司員工私家車代付加油費(fèi)，待油卡消費(fèi)完畢時(shí)，再換取企業(yè)增值稅專用發(fā)票。
（二）銷售折扣與折讓
企業(yè)通常利用商品折扣的方式增加銷售額，我國相關(guān)的稅收法律對企業(yè)的折扣銷售有具體明確的規(guī)定，當(dāng)企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)處理時(shí)，將折扣額和銷售額開在同一張銷售發(fā)票的記錄上，并實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)票據(jù)和合同、賬、證數(shù)據(jù)的一一對應(yīng)，這種處理方式是按實(shí)現(xiàn)銷售額減掉折扣額的凈額納稅，如汽車4S店，明為折扣實(shí)為贈(zèng)送購買汽車人的贈(zèng)品；銷售的折讓，消費(fèi)者在發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品有一定質(zhì)量問題時(shí)不采取更換的方式，而是采取一定價(jià)格折讓的方式，這種方式稅收法律規(guī)定按照折讓后的余額作為銷售額來進(jìn)行納稅。同樣在汽車4S店，為了少交增值稅和汽車購置稅，采取少開或低開汽車實(shí)際銷售價(jià)格，差額價(jià)款；假冒以促銷活動(dòng)、店慶活動(dòng)大折讓，逃避稅收。
（三）賒銷
中小企業(yè)賒銷產(chǎn)品的銷售方式大部分企業(yè)都存在，進(jìn)行經(jīng)營生產(chǎn)幾乎都會(huì)存在大量的賒銷的情形，不少企業(yè)認(rèn)為可有效地延長了企業(yè)繳納稅費(fèi)的時(shí)間，為企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營的過程中獲得更多的經(jīng)濟(jì)收入的增加。企業(yè)認(rèn)為賒銷的方式主要是貨物銷售之后，只是憑開具銷貨的發(fā)票進(jìn)行報(bào)稅入賬。這種情況，稅法專門規(guī)定賒銷方式可以根據(jù)其合同的收款、發(fā)貨時(shí)間進(jìn)行稅款的繳納，這種籌劃方式的銷售不僅對企業(yè)全年的整體銷售額會(huì)造成消極的影響，還會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資金風(fēng)險(xiǎn)。
（四）混淆對其不同稅率的銷售的籌劃
實(shí)現(xiàn)了中小企業(yè)投資所產(chǎn)生的稅務(wù)額度的巧妙設(shè)置。例如：我國稅法規(guī)定，：”營改增”后，倉庫租賃費(fèi)是應(yīng)稅項(xiàng)目，作不動(dòng)產(chǎn)租賃，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣所占比
例為11%；將服務(wù)方式外包，可獲得一定的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，其所占比例為6%；運(yùn)輸服務(wù)，其抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為11%；此外，設(shè)備車輛出租均是有形動(dòng)產(chǎn)出租，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣比率為17%；在進(jìn)行糧食"食用的植物油等方向銷售時(shí)，其進(jìn)行納稅的最低納稅率為 13%；對于一些企業(yè)直接從事動(dòng)植物的飼養(yǎng)和生產(chǎn)的可以對其增值稅進(jìn)行免征。
二、企業(yè)規(guī)避納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)的主要方法
納稅籌劃目的存在特殊性，其風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，但也是可以防范和控制的。面對風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的誘因，采取積極有效的措施預(yù)防和減少風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，在認(rèn)識(shí)思想上統(tǒng)一了，才可能在行動(dòng)上統(tǒng)一。
（一）了解和掌握稅法及國家相關(guān)法律，樹立全面風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)
企業(yè)在生產(chǎn)運(yùn)營的過程中，對企業(yè)的增值稅的納稅籌劃的主要內(nèi)容不僅僅是存在于企業(yè)的財(cái)務(wù)的會(huì)計(jì)處理環(huán)節(jié)，而是存在于企業(yè)運(yùn)營生產(chǎn)的每一個(gè)環(huán)節(jié)，企業(yè)需要樹立全局防范風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)，才能將增值稅納稅籌劃進(jìn)行在企業(yè)的每一個(gè)環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的最大化；企業(yè)的管理者和財(cái)務(wù)部相關(guān)管理人員要對國家的稅收法律及進(jìn)行熟悉和透徹的了解，結(jié)合企業(yè)自己在采購、生產(chǎn)、銷售各個(gè)環(huán)節(jié)所對應(yīng)的國家稅收法律的具體內(nèi)容，根據(jù)具體內(nèi)容以及企業(yè)自身運(yùn)行生產(chǎn)的主要模式，對企業(yè)所承擔(dān)的稅務(wù)進(jìn)行納稅籌劃，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資本的有效配置和促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。
（二）建立專兼結(jié)合的專家團(tuán)隊(duì)，降低稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)
納稅籌劃是一項(xiàng)較高層面的團(tuán)隊(duì)理財(cái)活動(dòng)和系統(tǒng)工程，涉及法律稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、金融、管理等多方面的內(nèi)容，因此這對稅收籌劃工作人員的專業(yè)及職業(yè)素養(yǎng)要求較高，需要切實(shí)提高相關(guān)人員對稅收知識(shí)掌握力度，全方位的理解和熟悉專業(yè)知識(shí)，以加強(qiáng)自身業(yè)務(wù)能力和素質(zhì)，最重要的是要加強(qiáng)自身的道德文化修養(yǎng)，不要做出違法亂紀(jì)的事情。倘若企業(yè)涉及到了綜合性比較高，難度比較大的納稅籌劃業(yè)務(wù)，可以考慮聘請稅收籌劃專家來完成，從而提高納稅籌劃的效率。企業(yè)不但應(yīng)該對財(cái)務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，也同樣應(yīng)當(dāng)對財(cái)務(wù)部、重要的業(yè)務(wù)部門的其他部門負(fù)責(zé)人員進(jìn)行稅收知識(shí)與籌劃方面的培訓(xùn)。其他部門對企業(yè)納稅籌劃的重要性不夠理解以及對財(cái)稅知識(shí)敏感度不夠，在工作中全面配合稅收籌劃工作的實(shí)施的能力也不足。必要時(shí)借助機(jī)構(gòu)，不僅可以節(jié)省人力、財(cái)力投入和更有效率地利用好時(shí)間，還可以獲得更好、更有效的專業(yè)納稅籌劃方案，同時(shí)還可以將自身的財(cái)務(wù)管理和資金預(yù)算方案的風(fēng)險(xiǎn)降到最低，以得到在納稅之后更高的經(jīng)濟(jì)效益。
（三）加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通協(xié)調(diào)
納稅籌劃的很多活動(dòng)都是在稅收法律的邊界進(jìn)行。納稅籌劃的成功與否在很大程度上依賴于稅務(wù)行政執(zhí)法對于納稅籌劃合法性的界定。要時(shí)刻關(guān)注稅收政策的變化，建立稅務(wù)信息資料庫，積極加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通和協(xié)調(diào)，處理好與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系，努力尋求稅務(wù)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)與幫助， 不斷研究國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的特點(diǎn)，及時(shí)把握宏觀經(jīng)濟(jì)的發(fā)展動(dòng)態(tài)， 合理預(yù)期稅收政策變動(dòng)，科學(xué)準(zhǔn)確地把握我國稅法精神，樹立良好的誠信納稅形象。獲得稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，這對納稅人日后的納稅籌劃活動(dòng)的順利進(jìn)行很有幫助。
總而言之，納稅籌劃是以遵守國家相關(guān)的稅收法律為前提，納稅人利用國家的稅務(wù)法律所給予的相關(guān)權(quán)利對稅務(wù)的額度進(jìn)行減輕稅負(fù)的一種謀劃方式。企業(yè)根據(jù)國家的相關(guān)法律在經(jīng)營生產(chǎn)過程中要進(jìn)行實(shí)時(shí)適度的納稅籌劃，時(shí)刻提高防范風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。納稅籌劃作為企業(yè)一項(xiàng)重要的理財(cái)規(guī)劃，看清楚它對自身發(fā)展的重要性，但也要看清它與偷稅、逃稅等非法行為的不同，要健全自身的管理機(jī)制，加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部相關(guān)知識(shí)人才的培養(yǎng)，從整體的角度辯證地看到納稅籌劃帶來的經(jīng)濟(jì)效益和將觸犯法律的風(fēng)險(xiǎn)降低以及不斷提高籌劃的能力和效率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的迅猛發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
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（一）“營改增”政策的實(shí)施使納稅籌劃有稅可籌在“營改增”之前，可以籌劃的流轉(zhuǎn)稅主要是營業(yè)稅，在“營改增”政策之后，可以籌劃的流轉(zhuǎn)稅主要有營業(yè)稅、增值稅。理論上說，自2013年8月1日“營改增”進(jìn)入第二階段，即在全國范圍內(nèi)的部分行業(yè)（交通運(yùn)輸、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)）推行“營改增”以來，各高校也應(yīng)開始“營改增”轉(zhuǎn)換。但據(jù)筆者調(diào)研發(fā)現(xiàn)，部分高校積極響應(yīng)，已全面繳納增值稅；也有一些高校因?yàn)榭蒲幸?guī)模小、財(cái)務(wù)管理力量不足等原因，尚未啟動(dòng)“營改增”程序。對于高校來說，“營改增”政策的實(shí)施使納稅籌劃有稅可籌，選擇哪種流轉(zhuǎn)稅更為有利是其納稅籌劃的關(guān)鍵。
（二）稅法中的一些可選擇性規(guī)定為流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃提供了可能《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未超過500萬元的試點(diǎn)納稅人為小規(guī)模納稅人。應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元（含），會(huì)計(jì)核算較為健全，能夠提供完整的核算資料的納稅人，為一般納稅人。應(yīng)稅服務(wù)年銷售額包括免稅、減稅銷售額。但《中華人民共和國增值稅暫行條例》同時(shí)規(guī)定：“下列納稅人不屬于一般納稅人：個(gè)人；非企業(yè)性單位；不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)。”由此可見，高校作為非企業(yè)性單位，即使達(dá)到了一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)也可以選擇不被認(rèn)定為一般納稅人。這種可選擇性規(guī)定為高校流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃提供了空間。
（三）科研經(jīng)費(fèi)數(shù)額的快速增長使高校流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃有利可圖我國自“十一五”規(guī)劃以來，科技經(jīng)費(fèi)總支出由2006年的3003億元，增長到2012年的10298.4億元，平均年增長近20%，研究與試驗(yàn)發(fā)展（R&D）經(jīng)費(fèi)投入強(qiáng)度從2006年的1.42%，增長到2012年的1.98%，[1，2]我國科研經(jīng)費(fèi)投入總量已躍居世界第三位。連年巨增的科研經(jīng)費(fèi)支出需要政府相關(guān)部門和用款單位做好款項(xiàng)使用的管理、監(jiān)督工作。高校作為科研大戶，其科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)也逐年增加。為了管好、用好科研經(jīng)費(fèi)，高校財(cái)務(wù)部門幫助項(xiàng)目負(fù)責(zé)人做好納稅籌劃工作是非常必要的。（四）高校財(cái)務(wù)人員素質(zhì)的不斷提升為流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃提供了人員和智力保障近年來，隨著高校招生規(guī)模的不斷擴(kuò)大，高校教職工隊(duì)伍發(fā)展較快，人員素質(zhì)也有所提高。高校財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍也隨之不斷更新和擴(kuò)充，人員素質(zhì)持續(xù)提高，這為高校流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃提供了人員和智力保障。
二、高校流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃的具體方法
（一）流轉(zhuǎn)稅納稅人的稅務(wù)籌劃1.營業(yè)稅納稅人和增值稅小規(guī)模納稅人的比較某一高校在“營改增”之后被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人繳納增值稅，小規(guī)模納稅人征收率為3%。假設(shè)其一次橫向技術(shù)研發(fā)獲得收入800000元，“營改增”之前稅收情況如下。2.增值稅不同納稅人資格的稅收比較增值稅一般納稅人稅率分17%、13%、11%、6%四檔，其中與高校橫向課題有關(guān)的稅率為6%。高校按月計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額。如果納稅人本月購進(jìn)的實(shí)驗(yàn)材料和設(shè)備均可按17%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。設(shè)本月該高校作為一般納稅人和小規(guī)模納稅人繳納增值稅稅額相同時(shí)，其購入的實(shí)驗(yàn)材料和設(shè)備總額應(yīng)為X元。可見，在進(jìn)項(xiàng)稅率17%的情況下，如果購進(jìn)的材料和設(shè)備占到應(yīng)納稅科研收入的18.91%以上，高校即可考慮申請為一般納稅人，反之，如果可抵扣金額低于應(yīng)納稅科研收入的18.91%，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額很少時(shí)，高校作為小規(guī)模納稅人則更為合理。同樣的方法可以計(jì)算高校進(jìn)項(xiàng)稅稅率分別為13%、11%、6%時(shí)的可抵扣臨界值。實(shí)際可抵扣金額大于可抵扣臨界值時(shí)，高校選擇一般納稅人有利，反之亦反。通過以上兩方面的討論可以看出，高校應(yīng)根據(jù)其規(guī)模、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)等來選擇納稅人資格，從而達(dá)到稅務(wù)籌劃的目的。
（二）充分利用稅收優(yōu)惠政策前文已經(jīng)列舉了一些稅收優(yōu)惠政策,高校在稅收籌劃時(shí)應(yīng)盡量創(chuàng)造機(jī)會(huì)去符合這些優(yōu)惠條件。需要提醒的是，有些優(yōu)惠政策是稅法上直接規(guī)定的，屬于法定免稅項(xiàng)目，不需要履行任何手續(xù)就可以享受稅收優(yōu)惠，比如“學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)（包括收取的學(xué)費(fèi)和住宿費(fèi)）免稅”的規(guī)定。但另一些減免稅項(xiàng)目是依據(jù)國家的其他規(guī)定免稅的，需要向當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門申請審核并履行必要的手續(xù)，比如“單位和個(gè)人從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)收取的收入，免征營業(yè)稅（以下簡稱“四技合同”）”，這一規(guī)定不但要求轉(zhuǎn)讓方（或受托方）所提供的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)是與其技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)緊密相關(guān)的，而且這部分技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)的價(jià)款必須與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)的價(jià)款開在同一張發(fā)票上。也就是說，單獨(dú)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入并不能享受免納營業(yè)稅的優(yōu)惠。另外“四技合同”還需要到納稅人所在地省級科技主管部門進(jìn)行認(rèn)定，再持有關(guān)書面合同和科技主管部門審核意見證明報(bào)當(dāng)?shù)厥〖壷鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)審核通過后，才能享受免稅待遇。因此，高校財(cái)會(huì)人員、科研管理人員等應(yīng)熟悉稅法政策和規(guī)定，掌握其約束條件、審批程序，以便指導(dǎo)具體業(yè)務(wù)人員積極爭取免稅機(jī)會(huì)，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。
（三）其他方式的納稅籌劃高校還可利用其他方式進(jìn)行納稅籌劃，比如銷售額的籌劃，要做到不將本來與提供勞務(wù)無關(guān)的事項(xiàng)與提供勞務(wù)人為地聯(lián)在一起，從而增加價(jià)外費(fèi)用；進(jìn)項(xiàng)稅的籌劃，在稅法允許的范圍內(nèi)，取得盡可能多的進(jìn)項(xiàng)稅，從而減少應(yīng)納稅額；盡量將稅法允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額在當(dāng)期抵扣，以減少當(dāng)期的應(yīng)納稅額，達(dá)到盡快抵扣的目的，等等。
三、流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃需注意的幾個(gè)問題
（一）流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃應(yīng)遵循基本的原則納稅籌劃并不是要經(jīng)濟(jì)單位采取一切手段減少稅負(fù)。流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃首先應(yīng)遵循合法性原則，即納稅方要嚴(yán)格地按照稅法規(guī)定盡其義務(wù)，才能享有其權(quán)利，納稅人不得偷稅、逃稅和漏稅；其次，納稅人應(yīng)遵循合理性原則，使納稅籌劃符合包括稅收政策在內(nèi)的各項(xiàng)國家政策精神和發(fā)展方向，且在籌劃活動(dòng)中構(gòu)建的事實(shí)要合理，容易被稅務(wù)機(jī)關(guān)接受。再次，要遵循長期性原則，流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃是一種值得不斷總結(jié)提高的理財(cái)手段，應(yīng)作為長期工作常抓不懈。
（二）應(yīng)綜合考慮不同納稅人資格認(rèn)定的利弊前文已經(jīng)討論了不同稅種的納稅人選擇會(huì)影響高校的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。除了稅負(fù)的高低之外，高校還要綜合考慮其他因素。比如高校被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人時(shí)，存在計(jì)算簡單，利于會(huì)計(jì)核算，財(cái)務(wù)工作量不大、名義稅負(fù)低等優(yōu)點(diǎn)。但也存在缺點(diǎn)，比如小規(guī)模納稅人只能開具普通發(fā)票，對方單位不能抵扣，不利于雙方的長期合作等。相反，高校被認(rèn)定為一般納稅人時(shí)能開具增值稅專用發(fā)票，方便對方抵扣；同時(shí)自己能抵扣研發(fā)服務(wù)項(xiàng)目中產(chǎn)生的水電費(fèi)、材料費(fèi)、設(shè)備費(fèi)等，實(shí)際稅負(fù)有可能更低。但也存在需要分別核算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額，計(jì)算復(fù)雜，以及橫向課題需要按項(xiàng)目核算，財(cái)務(wù)管理工作量太大等缺點(diǎn)。高校如果存在財(cái)務(wù)人員短缺或總體素質(zhì)不高等情況，應(yīng)綜合衡量自己的實(shí)力和未來的發(fā)展前景，積極與國稅部門溝通，合理選擇納稅人資格。
（三）流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃在稅之外納稅籌劃主要在于“籌”，要有前瞻性，未雨綢繆。納稅籌劃是一種高層次、高智力型的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)，要求經(jīng)濟(jì)單位事先對其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行全面的統(tǒng)籌規(guī)劃與安排，達(dá)到減少或降低稅負(fù)的目的。如果經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生，納稅項(xiàng)目、計(jì)稅依據(jù)、稅種和稅率等已成定局，[3]就無法事后補(bǔ)救了。就高校流轉(zhuǎn)稅納稅籌劃而言，相關(guān)人員應(yīng)積極配合、及時(shí)溝通。關(guān)鍵是做好經(jīng)濟(jì)合同或相關(guān)證明的編制與簽訂工作，使納稅義務(wù)的產(chǎn)生符合自己的預(yù)期和意愿。同時(shí)要求經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)人共同配合，學(xué)習(xí)稅收政策，增強(qiáng)稅收法律意識(shí)，降低納稅成本，達(dá)到納稅籌劃的目的。
關(guān)鍵詞：增值稅；納稅籌劃；納稅人；進(jìn)項(xiàng)稅；銷項(xiàng)稅
中圖分類號(hào)：F812 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）11-0-02
隨著我國會(huì)計(jì)管理制度的不斷完善，稅制改革的不斷深入，要想通過人為調(diào)整賬務(wù)來隱瞞收入、加大成本費(fèi)用，人為調(diào)節(jié)利潤來逃稅、避稅，空間越來越小。在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，我國會(huì)計(jì)制度改革方向必然向國際準(zhǔn)則靠攏，企業(yè)將更多地利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范圍內(nèi)許可的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法來實(shí)現(xiàn)合理的賬務(wù)調(diào)整，以及通過對稅法及稅收體系的熟練把握，尤其是對地方稅務(wù)部門的各項(xiàng)法規(guī)的熟練運(yùn)用來實(shí)現(xiàn)納稅籌劃目的。
作為納稅基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)工作其重要性將不僅僅體現(xiàn)在對已產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行記錄，更體現(xiàn)在利用深厚的專業(yè)知識(shí)為企業(yè)經(jīng)營管理提出合理化建議，以達(dá)到改進(jìn)經(jīng)營管理，在稅法允許范圍內(nèi)適當(dāng)節(jié)稅，擴(kuò)大經(jīng)營成果的目的。本文僅就我國企業(yè)增殖稅納稅籌劃空間作探析。
一、納稅人身份界定空間
企業(yè)可以根據(jù)自身情況申報(bào)成為小規(guī)模納稅人或一般納稅人。
按2010年3月20日國家稅務(wù)總局制定的《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定辦法》及《增值稅暫行條例》、《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，小規(guī)模納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為：年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下（其中以生產(chǎn)加工為主的，50萬元；以商品流通為主的，80萬元），并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。
同時(shí)，《增值稅小規(guī)模納稅人征收管理辦法》中還提到：只要小規(guī)模企業(yè)有會(huì)計(jì)，有賬冊，能夠正確計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額，年應(yīng)稅銷售額不低于30萬元的可以認(rèn)定為增值稅一般納稅人。
以上兩條規(guī)定給出了企業(yè)確認(rèn)自己身份的空間：若年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（50萬，80萬）以上，但會(huì)計(jì)核算不健全，仍可申請為小規(guī)模納稅人；若年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下，但在30萬元以上，但會(huì)計(jì)核算健全，可申請認(rèn)定為一般納稅人。
從以上規(guī)定中可以看出，企業(yè)有了選擇成為一般納稅人還是小規(guī)模納稅人的自。此時(shí)，企業(yè)需要重點(diǎn)考慮的是：1.對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的影響。有些企業(yè)若不能自主開出增值稅專用發(fā)票可能喪失掉一些需要專票的客戶，因而只能申請成為一般納稅人以滿足客戶之需；2.應(yīng)納稅額的高低。
企業(yè)應(yīng)選擇哪種身份更為節(jié)稅，就需要考慮企業(yè)的增值額度。增值率越高，認(rèn)定為一般納稅人越吃虧；反之，認(rèn)定為一般納稅人則更有利。要合理地確定增值額度，就需確定增值率的界限。
設(shè)A為商品不含稅進(jìn)價(jià)，x為增商品增值率（即加價(jià)率，不含稅售價(jià)的加價(jià)率）。一般納稅人應(yīng)納稅額為：A×x×17%；小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額為A（1+x）×3%。令A(yù)×x×17%=A（1+x）×3%，計(jì)算出增值率界限為21.43%。
即：若一家企業(yè)所生產(chǎn)或銷售的產(chǎn)品進(jìn)銷差價(jià)率（按可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅票的進(jìn)價(jià)計(jì)，要注意生產(chǎn)經(jīng)營性固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可扣稅的情況）在21.43%以下，應(yīng)當(dāng)申請成為一般納稅人；高于21.43%，則應(yīng)當(dāng)申請成為小規(guī)模納稅人。
但同時(shí)要注意的是：納稅人一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。因此，申請認(rèn)定為一般納稅人雖然有利于開拓客戶群，但一定要慎重選擇。
二、固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣空間
我國從2009年1月1日起全面實(shí)行消費(fèi)型增值稅。即指企業(yè)購建的用于生產(chǎn)經(jīng)營用的固定資產(chǎn)，其購置物質(zhì)材料和固定資產(chǎn)中所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，可于購置當(dāng)期一次性扣除。
從實(shí)務(wù)來看，為了考慮可抵扣數(shù)額，可以操作的空間是：
1.取得固定資產(chǎn)購置稅票的時(shí)間。因?yàn)橐笤凇百徶卯?dāng)期”一次性扣除，因此，可以根據(jù)企業(yè)所需要抵扣的期間與固定資產(chǎn)銷售方協(xié)商開出固定資產(chǎn)購進(jìn)發(fā)票的時(shí)間。
2.固定資產(chǎn)用途的認(rèn)定。固定資產(chǎn)若被用于非生產(chǎn)經(jīng)營用途，是不允許進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的；固定資產(chǎn)先被認(rèn)定用于生產(chǎn)經(jīng)營而后又轉(zhuǎn)而用于非生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，其已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅要求在改變用途的當(dāng)期進(jìn)行轉(zhuǎn)出。因此，固定資產(chǎn)是否用于了生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，是其進(jìn)項(xiàng)稅是否可以抵扣的依據(jù)。企業(yè)可以根據(jù)自己對固定資產(chǎn)使用的安排，盡量地使固定資產(chǎn)呈現(xiàn)出用于生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的狀態(tài)，以備稅務(wù)部門核查。
三、銷售折扣、折扣銷售、銷售折讓的合理運(yùn)用
銷售折扣是指企業(yè)為了提前收回款項(xiàng)，而給予對方提前付款的優(yōu)惠。
折扣銷售是指企業(yè)因客戶購買商品量達(dá)到一定數(shù)額后，給予的價(jià)格上的優(yōu)惠。這種優(yōu)惠有時(shí)體現(xiàn)在累計(jì)購買量到達(dá)一定數(shù)量后在某次銷售中給予對方以前所有購進(jìn)量對應(yīng)價(jià)格的優(yōu)惠。
銷售折讓是銷售方因發(fā)出產(chǎn)品與合同不符或存在質(zhì)量問題，而在價(jià)款上作出的讓步。
稅法對于這三種方式分別給出了稅收方面的處理規(guī)定：1.銷售折扣本質(zhì)是企業(yè)融資所發(fā)生的利息支付，不影響實(shí)際銷售額，因此不得扣減銷售額，也不得扣減對應(yīng)的銷項(xiàng)稅；2.折扣銷售則要求在發(fā)生折扣銷售時(shí)，若折扣數(shù)額在同一張銷售發(fā)票上的金額欄予以注明的，可以扣減銷售額及銷項(xiàng)稅額；若未在同一張發(fā)票的金額欄注明的，比如在“備注”欄注明的，不得扣減銷項(xiàng)稅額；3.銷售折讓，在與對方進(jìn)行協(xié)商少收貨款時(shí)，需要開出紅字增值稅發(fā)票（實(shí)務(wù)中以負(fù)號(hào)填列），經(jīng)稅務(wù)部門認(rèn)證后可以沖轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額。
由于三種方式產(chǎn)生的條件不同，會(huì)計(jì)處理上的規(guī)定也就不同。對于企業(yè)來說，三種情況都會(huì)導(dǎo)致少收款項(xiàng)，在結(jié)果一定的情況下，應(yīng)當(dāng)盡可能地采用“折扣銷售”方式，以減少認(rèn)證環(huán)節(jié)并方便地規(guī)避銷項(xiàng)稅額。
四、進(jìn)項(xiàng)稅額認(rèn)證時(shí)間的安排
按國家稅務(wù)總局國稅函2009[617]號(hào)《關(guān)于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關(guān)問題的通知》規(guī)定，增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發(fā)票、公路內(nèi)河貨物運(yùn)輸業(yè)統(tǒng)一發(fā)票和機(jī)動(dòng)力銷售統(tǒng)一發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通知的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
這個(gè)規(guī)定比起2003年出臺(tái)的規(guī)定，延長了可以認(rèn)證的時(shí)間（以前為90日）。這說明企業(yè)自取得發(fā)票后，可以在未來的六個(gè)月內(nèi)任意一個(gè)月申請去認(rèn)證，但在認(rèn)證后的下一個(gè)月，必須申報(bào)抵扣。則認(rèn)證時(shí)間的把握就成為關(guān)鍵。
增值稅的納稅申報(bào)期根據(jù)企業(yè)經(jīng)營規(guī)模而定，絕大多數(shù)企業(yè)是以月為納稅申報(bào)周期。因此，企業(yè)可根據(jù)企業(yè)當(dāng)月計(jì)算的（通過稅控系統(tǒng)開列的，無法隱瞞的收入）銷項(xiàng)稅額，反過來考慮應(yīng)該認(rèn)證多少的進(jìn)項(xiàng)稅額。正常情況下，企業(yè)銷項(xiàng)稅額（按整個(gè)經(jīng)營期間）會(huì)高于進(jìn)項(xiàng)稅額，因此，可在發(fā)生銷項(xiàng)稅額的當(dāng)期向前推180天，看這個(gè)時(shí)間范圍內(nèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額為多少，從前往后排列，使累計(jì)可認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額票據(jù)略小于當(dāng)期產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額即可。即盡量避免零申報(bào)。因?yàn)槎悇?wù)部門對零申報(bào)的企業(yè)將留下“案底”，而成為重點(diǎn)關(guān)注對象。
五、促銷方式的選擇：打折銷售還是買贈(zèng)銷售
經(jīng)常在逛商場的時(shí)候發(fā)現(xiàn)常用的兩種促銷方式：一是打折銷售，二是買贈(zèng)銷售。
按稅法規(guī)定：打折銷售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按打折后的價(jià)款開具發(fā)票，從而按打折后的金額計(jì)算銷項(xiàng)稅額；而買贈(zèng)活動(dòng)，則要求銷售的產(chǎn)品按原價(jià)開具發(fā)票并按原價(jià)計(jì)算銷項(xiàng)稅額，贈(zèng)送的商品視同銷售，按其已有市價(jià)或組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅。
顯然，如此的規(guī)定，使買贈(zèng)促銷承擔(dān)了更大的增值稅。
比如，一家體育用品店的361品牌專柜采取了“買一送一”的促銷方式，而李寧品牌專柜則直接打五折銷售。假設(shè)每雙球鞋原價(jià)300元，兩種促銷方式：第一種方式是打五折銷售；第二種方式是買一送一。
則，在賣掉兩雙鞋的時(shí)候，兩種情況下均實(shí)際收到價(jià)款300元。五折銷售時(shí)，應(yīng)認(rèn)定兩雙鞋銷售收入300元，應(yīng)納銷項(xiàng)稅額為300*17%=51元；而買一送一的銷售方式下，應(yīng)認(rèn)定銷售收入300元，但應(yīng)納稅額則包括賣掉的那雙原價(jià)300元的鞋，及“贈(zèng)送”行為“視同銷售”也應(yīng)計(jì)算的300元，所計(jì)算的銷項(xiàng)稅額則為（300+300）*17%=102元。顯然，稅負(fù)翻倍。
因此，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)輕易采用買贈(zèng)的促銷方式。
其實(shí)，在實(shí)際的買贈(zèng)促銷活動(dòng)中，企業(yè)往往并不是贈(zèng)送同一款商品，而是其他的商品。這可能有如下原因：一是被贈(zèng)商品屬于企業(yè)滯銷商品或生產(chǎn)廠商搭售物品；二是被贈(zèng)商品其實(shí)已被虛增了價(jià)值而并未達(dá)到所稱贈(zèng)品價(jià)值；三是被贈(zèng)商品作為新品推出。
除此之外，企業(yè)還應(yīng)注意“還本銷售”方式下，“還本”數(shù)并不能減除銷售額的情況；“以舊換新”促銷下，舊貨價(jià)值也并不能減除新品銷售額的情況，以妥善謹(jǐn)慎地運(yùn)用促銷手段。
六、收購農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅取得
企業(yè)購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按規(guī)定開具收購發(fā)票，且按照買價(jià)直接乘13%作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
由于企業(yè)可自行開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，這部分進(jìn)項(xiàng)稅的取得就顯得較為容易，同時(shí)稅務(wù)部門也難以監(jiān)管（銷售方為農(nóng)民，分散，難以取證）。因此，這部分收購發(fā)票的開具，有很多涉及農(nóng)產(chǎn)品加工的企業(yè)就顯得較為隨意。企業(yè)可以根據(jù)自己的需要適當(dāng)多開，但要注意的是：稅務(wù)部門將同時(shí)關(guān)注開出的銷項(xiàng)稅票，推算企業(yè)的當(dāng)期生產(chǎn)量，從而反推應(yīng)予購進(jìn)的原材料的數(shù)量。在多開收購發(fā)票的同時(shí)，企業(yè)應(yīng)該找到足夠有說服力的證據(jù)證明收購農(nóng)產(chǎn)品量的增加。
此處所指的籌劃空間是：1.在材料耗用率的適當(dāng)調(diào)整解釋下，多開出收購發(fā)票；2.開具收購發(fā)票的時(shí)間選擇。
七、兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)行為、兼營非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、混合銷售行為中的增值稅認(rèn)定
按稅法規(guī)定，兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)行為，應(yīng)分別核算，未分別核算的，從高適用稅率；兼營非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算，未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額進(jìn)行不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算；以生產(chǎn)、銷售行業(yè)為主的企業(yè)混合銷售，應(yīng)視為銷售貨物按全部收入繳納增值稅。
則此處可以提出以下籌劃建議：
1.兼營不同稅率的貨物或勞務(wù)的行為，如同時(shí)經(jīng)營普通日化商品（17%）與圖書（13%），應(yīng)分開核算，以免稅務(wù)部門均按17%計(jì)稅；
2.兼營非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)分開核算，否則稅務(wù)部門有權(quán)認(rèn)定非增值稅勞務(wù)占全部銷售額的比重，從而計(jì)算出不予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅；
3.混合銷售行為，若能拆分，且拆分后非商品銷售部分計(jì)算的營業(yè)稅額比增值稅額要低的，應(yīng)盡量拆分，以少納稅。如：銷售一批商品，并同時(shí)承擔(dān)運(yùn)送服務(wù)由對方支付運(yùn)費(fèi)，只要銷售商品的發(fā)票與本企業(yè)承運(yùn)商品運(yùn)費(fèi)收入分開開票，可以視同兩筆業(yè)務(wù)，對收取的運(yùn)費(fèi)部分應(yīng)按運(yùn)輸費(fèi)收入交納3%的營業(yè)稅，而不必負(fù)擔(dān)17%的增值稅。（需注意：一是企業(yè)在“營業(yè)執(zhí)照”中“兼營”業(yè)務(wù)一欄有運(yùn)輸服務(wù)的列示且可開具運(yùn)輸費(fèi)用發(fā)票；二是對方企業(yè)因?yàn)槭盏降倪\(yùn)費(fèi)發(fā)票只能按7%抵扣增值稅，要考慮對方增加的稅收負(fù)擔(dān)而協(xié)商運(yùn)輸價(jià)格。）
隨著國務(wù)院批準(zhǔn)，并由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)并于2012年1月1日開始實(shí)施的營業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)，增值稅將進(jìn)一步明確其在我國稅收體系中有重要地位。各類型企業(yè)對增值稅的納稅籌劃將會(huì)更加地重要和復(fù)雜，圍繞增值稅開展的討論也會(huì)越來越多。但無論如何，在不做假賬的前提下合理地規(guī)避稅收，是保證每一個(gè)企業(yè)能夠更加良性地運(yùn)轉(zhuǎn)的前提，也是保證我國財(cái)政收入和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長的重要手段。
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】“營改增”；房地產(chǎn)行業(yè)；納稅籌劃
增值稅相比營業(yè)稅最大的改變在于，增值稅由產(chǎn)品和服務(wù)的購買方支付，最終由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)。企業(yè)從消費(fèi)者那取得的增值稅款，要么繳納給稅務(wù)機(jī)關(guān)，要么已經(jīng)提前支付給上游供應(yīng)商。這正是增值稅稅制設(shè)計(jì)的巧妙之處，配合增值稅會(huì)計(jì)處理也設(shè)計(jì)了一套核算體系，將部分收入（改為銷項(xiàng)稅額）和成本（改為進(jìn)項(xiàng)稅額）的核算放在損益核算體系之外，造成了增值稅繳納多少不影響企業(yè)利潤的表象。
然而稅是商品價(jià)格的組成部分，在銷售總價(jià)固定的前提下，實(shí)際稅負(fù)率的高低則直接影響企業(yè)的利潤。市場主體千差萬別，議價(jià)能力各有不同，產(chǎn)業(yè)鏈的頂端具有較強(qiáng)的市場支配地位，而產(chǎn)業(yè)鏈的底端則不能有效轉(zhuǎn)移自己的負(fù)擔(dān)。甚至稅制本身也不是完全統(tǒng)一的，對不同行業(yè)有不同的稅率、對不同規(guī)模的企業(yè)有不同的征收方式。隨著專業(yè)分工的細(xì)化，一項(xiàng)業(yè)務(wù)或產(chǎn)品不再是簡單的A或者B，而是有多種組合，千差萬別，造成不同的業(yè)務(wù)模式有著不同稅收負(fù)擔(dān)，不同的行業(yè)特點(diǎn)需要不同的組織結(jié)構(gòu)。
地產(chǎn)公司規(guī)模大、開發(fā)周期長、工作環(huán)節(jié)多，使得稅收籌劃有了較大的市場空間。現(xiàn)將稅收籌劃的主要方向及注意事項(xiàng)予以說明。
一、對增值稅本質(zhì)的再思考
事實(shí)上，稅是商品價(jià)格的組成部分，將它人為地與價(jià)格分開是在玩概念，只有真正理解了稅是商品價(jià)格的有機(jī)組成部分，我們才能夠正確地理解所謂的“價(jià)內(nèi)稅”、“價(jià)外稅”的概念，稅也是包含在商品中的一種價(jià)格。現(xiàn)在我們將增值稅重新納入價(jià)內(nèi)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，來看增值稅對損益的影響（先不考慮附加）：
利潤=不含稅收入-不含稅成本
=（含稅收入-銷項(xiàng)稅額）-（含稅成本-進(jìn)項(xiàng)稅額）
=含稅收入-含稅成本-（銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額）
=含稅收入-含稅成本-含稅收入*實(shí)際稅負(fù)率。
因此實(shí)際稅負(fù)率的高低，不僅影響著公司繳納增值稅的多少，而且影響公司的利潤總額。但這樣理解有一個(gè)前提，就是實(shí)際稅負(fù)率的變動(dòng)不能同步引起含稅收入或成本的變動(dòng)。故在含稅收入或含稅成本不變的前提下，如何降低實(shí)際稅負(fù)率，成為納稅籌劃的主要方向。
二、關(guān)于預(yù)售收入預(yù)繳增值稅的籌劃
根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條規(guī)定，只有提供建筑服務(wù)和租賃服務(wù)，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天，房地產(chǎn)企業(yè)收到預(yù)收款的當(dāng)天不是銷售不動(dòng)產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，而此前《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，銷售不動(dòng)產(chǎn)收到預(yù)收款的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。可見銷售不動(dòng)產(chǎn)的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間比較營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，政策發(fā)生了重大變化。
財(cái)政部和國家稅務(wù)總局之所以這樣規(guī)定，是因?yàn)榉康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)售制度，在收到預(yù)收款時(shí)，大部分進(jìn)項(xiàng)稅額尚未取得，如果規(guī)定收到預(yù)收款就要全額按照11%計(jì)提銷項(xiàng)稅，可能會(huì)發(fā)生進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)不匹配的“錯(cuò)配”問題，導(dǎo)致房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一方面繳納了大量稅款；另一方面大量的留抵稅額得不到抵扣。為了解決這個(gè)問題，《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》將銷售不動(dòng)產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間后移，收到預(yù)收款的當(dāng)天不再是銷售不動(dòng)產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。同時(shí)，為了保證財(cái)政收入的均衡入庫，又規(guī)定了對預(yù)收款按照3%預(yù)征稅款的配套政策。
目前大部分房地產(chǎn)企業(yè)為項(xiàng)目公司，項(xiàng)目結(jié)束后將被注銷，如果預(yù)售期間預(yù)繳的增值稅不能在結(jié)轉(zhuǎn)收入后予以抵回，將形成稅款損失，因此，應(yīng)提前判斷項(xiàng)目的增值額是否足夠抵消3%的預(yù)繳稅款。不動(dòng)產(chǎn)的增值稅率為11%，3%/11%=27.27%，也就是如果項(xiàng)目的毛利率小于27.27%的情況下，前期預(yù)繳稅款存在后期無法抵回的風(fēng)險(xiǎn)，在這種情況下，應(yīng)通過降低總包單位開票稅率的方式，如采用甲供材方式，總包單位按簡易計(jì)稅方法開具3%的專票，降低前期支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，增加交房后的應(yīng)繳增值稅款，以使前期預(yù)繳稅款可以在后期予以抵回。
三、買贈(zèng)行為稅收籌劃
對各類買贈(zèng)活動(dòng)進(jìn)行籌劃，避免出現(xiàn)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為無償贈(zèng)送，否則需要補(bǔ)繳視同銷售17%的增值稅、25%的企業(yè)所得稅，并要求代扣代繳20%的個(gè)人所得稅。本質(zhì)而言，買房子，贈(zèng)家電不屬于無償贈(zèng)送，理應(yīng)為折扣銷售，但需要在合同和營銷方法上做足功課。
當(dāng)然，類似的籌劃空間還廣泛存在于地產(chǎn)公司促銷房屋，同時(shí)提供各類增值服務(wù)。例如，對部分戶型提出家裝設(shè)計(jì)、施工管理、材料供應(yīng)、軟裝選擇及后續(xù)跟進(jìn)等。
四、精裝修房策略選擇
增加精裝修房銷售，既可以回避營業(yè)稅環(huán)境時(shí)重復(fù)納稅，還可以取得更多增值稅專用發(fā)票用以抵扣。同時(shí)，利用精裝修房銷售降低土地增值稅也是該模式大量使用的原因之一（裝修毛利低、同時(shí)可以加計(jì)扣除20%+10%或5%的_發(fā)費(fèi)用）
五、售后返租的稅收籌劃
一類是先將房屋銷售給業(yè)主，再從業(yè)主手中租回，統(tǒng)一運(yùn)營。稅制改革后，業(yè)主（基本是個(gè)人）無法向地產(chǎn)公司開具增值稅專用發(fā)票的，11%的稅金將由地產(chǎn)公司承擔(dān)，需要重新設(shè)定交易模式和流程；另一類模式是地產(chǎn)公司先以低于市場價(jià)格賣于業(yè)主，再通過零租金或者低租金的方式將房屋租回，而后按照市場價(jià)格將房屋租出。這種模式相當(dāng)于用后期市場租金與給付業(yè)主低租金之差額彌補(bǔ)房屋銷售時(shí)的款項(xiàng)，多數(shù)情況下還有結(jié)余。但是稅制改革后，同樣面臨著業(yè)主無法提供增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票用以抵扣的問題。
房地產(chǎn)的納稅籌劃對企業(yè)和國家來說都是至關(guān)重要的。有效的納稅籌劃不僅可以完善我國的相關(guān)法律規(guī)定同時(shí)也能讓房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益得以提升，促進(jìn)整個(gè)房地產(chǎn)行業(yè)的持續(xù)發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
（成都華鐵國際儲(chǔ)運(yùn)有限公司，四川 成都 610081）
摘 要：隨著我國新興服務(wù)業(yè)的不斷發(fā)展，原來的稅制設(shè)計(jì)已經(jīng)無法滿足不斷促進(jìn)新興服務(wù)業(yè)不斷發(fā)展，穩(wěn)定各行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的作用。在這種情況下，“營業(yè)稅改征增值稅”便應(yīng)運(yùn)開始。“營改增”可以減輕某些新興服務(wù)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，捋順上下游企業(yè)的稅收抵扣環(huán)節(jié)。而物流運(yùn)輸企業(yè)作為我國原來屬于繳納營業(yè)稅，現(xiàn)改征增值稅的企業(yè)，必然也會(huì)受到這項(xiàng)稅收政策變動(dòng)的影響，物流企業(yè)需要提高企業(yè)的納稅籌劃意識(shí)，促進(jìn)企業(yè)價(jià)值最大化。
關(guān)鍵詞 ：“營改增”；物流企業(yè)；影響；稅收籌劃
中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1000-8772（2015）01-0071-02
一、引言
我國稅制需要通過一定改革以不斷適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。“營改增”是我國在商品服務(wù)領(lǐng)域進(jìn)行的稅收改革之一，目前我國“營改增”的試點(diǎn)首先選定在交通運(yùn)輸業(yè)及部分具有生產(chǎn)性的服務(wù)業(yè)中進(jìn)行。而我國原先對這部分行業(yè)征收營業(yè)稅，主要是因?yàn)闋I業(yè)稅的征收過程簡便，利于稅收主管部門進(jìn)行監(jiān)管。但營業(yè)稅具有不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，可能出現(xiàn)重復(fù)征稅等缺點(diǎn)，隨著生產(chǎn)業(yè)及交通運(yùn)輸業(yè)的不斷發(fā)展，無法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣導(dǎo)致這些行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)較重，無法有效發(fā)展。而增值稅作為一種可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的稅種，其征收過程雖然更加復(fù)雜，但卻可以促進(jìn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的均衡，利于企業(yè)發(fā)展。物流業(yè)作為一種符合性較強(qiáng)的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，匯聚了包括交通運(yùn)輸、倉儲(chǔ)保管及組裝配送等功能，在我國現(xiàn)展中的地位不斷凸顯。物流企業(yè)如何有效把握“營改增”這一稅收政策變動(dòng)，進(jìn)行有利于企業(yè)發(fā)展的稅收籌劃，不斷減輕企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的盈利水平和價(jià)值便成為了物流企業(yè)需要重點(diǎn)關(guān)注的問題。同時(shí)，由于物流業(yè)在我國經(jīng)濟(jì)中的地位越來越高，“營改增”能否減輕物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，捋順物流企業(yè)上下游稅收抵扣鏈條關(guān)系成為了國家也密切關(guān)注并需要及時(shí)把握的問題。
二、“營改增”進(jìn)行之后，物流企業(yè)的稅收現(xiàn)狀
（一）物流企業(yè)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額較少
物流企業(yè)的主要成本包括交通運(yùn)輸成本、倉儲(chǔ)成本等，而交通運(yùn)輸成本占據(jù)成本鏈條中最重要的部分。物流企業(yè)和從事客貨運(yùn)輸?shù)慕煌ü疽粯樱浣煌ǔ杀局饕獦?gòu)成是購買大型運(yùn)輸工具（包括大小型貨車、分流專用車等）、租用其他公司運(yùn)輸工具、過路費(fèi)、汽柴油購買消耗、企業(yè)員工工資等。按照“營改增”的政策要求，物流企業(yè)可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額規(guī)定如下：在進(jìn)行“營改增”改革之前物流企業(yè)所有買入的運(yùn)輸工具都不可以重新進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣；運(yùn)輸車輛在運(yùn)輸過程中產(chǎn)生的過路費(fèi)等費(fèi)用由于無法獲得增值稅專用發(fā)票也同樣沒法順利抵扣。這種情形的出現(xiàn)，造成物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能不降反升。例如，MF物流企業(yè)主要從事面向終端消費(fèi)者的商品運(yùn)輸派送服務(wù)，根據(jù)該企業(yè)的企業(yè)發(fā)展規(guī)劃，MF物流企業(yè)需要于2010年前完成企業(yè)80%以上的運(yùn)輸車輛更新。因此，在“營改增”推行后，該企業(yè)由于2010年之前購買了大量運(yùn)輸車輛無法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，造成企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)明顯上升，給企業(yè)發(fā)展帶來了巨大的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。
（二）物流企業(yè)適用的稅率明顯上升
在推行“營改增”之前，根據(jù)我國舊稅法的規(guī)定，物流企業(yè)所從事的運(yùn)輸業(yè)務(wù)收入需要按照3%全額征收營業(yè)稅，倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)需要按照5%全額征收營業(yè)稅。但在進(jìn)行“營改增”稅制改革后，物流企業(yè)從事的運(yùn)輸業(yè)務(wù)收入依照11%差額征收增值稅，倉儲(chǔ)裝卸業(yè)務(wù)依照6%差額征收增值稅。雖然“營改增”之后，物流企業(yè)進(jìn)行差額征稅，但是由于企業(yè)可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額較少，無法平衡企業(yè)的成本開銷，這直接導(dǎo)致了物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)明顯上升。同時(shí)，造成物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)明顯上升的主要原因是物流企業(yè)所主要從事的運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅率由全額征收3%上漲到差額征收11%。例如，主要從事大型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)的貨物業(yè)務(wù)的SP物流企業(yè)對該企業(yè)“營改增”前后的稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行了核算。根據(jù)財(cái)務(wù)部門給出的相關(guān)報(bào)告顯示，該企業(yè)在實(shí)行“營改增”之前的運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為3%，倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為5%。而“營改增”以后，該企業(yè)的運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅收負(fù)擔(dān)為8.9%，倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)的稅負(fù)為4.5%。由于SP物流企業(yè)的主營業(yè)務(wù)是貨物運(yùn)輸，貨物倉儲(chǔ)占總業(yè)務(wù)比重較小，同時(shí)由于運(yùn)輸業(yè)務(wù)稅負(fù)增長過大且倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)稅負(fù)降低較小，造成SP物流企業(yè)稅負(fù)急劇上升。
（三）物流企業(yè)獲取進(jìn)項(xiàng)抵扣發(fā)票難度較大
目前我國大型物流企業(yè)的數(shù)目正在不斷增加，大多數(shù)物流企業(yè)的運(yùn)輸范圍較大，往往都是全國范圍內(nèi)進(jìn)行物流配送。而這種現(xiàn)象也造成了物流企業(yè)獲取進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣發(fā)票的難度較大。物流企業(yè)的主營業(yè)務(wù)大多是運(yùn)輸業(yè)務(wù)，而運(yùn)輸業(yè)務(wù)中的柴油汽油費(fèi)是可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的。但是目前大多數(shù)的加油站無法即時(shí)向加油方當(dāng)場提供增值稅專用發(fā)票，這造成了我國物流企業(yè)在獲取油料增值稅專用發(fā)票時(shí)存在一定難度。另外，物流企業(yè)的自有車輛每年都需要進(jìn)行定期維護(hù)維修，而目前我國物流企業(yè)的車輛維修維護(hù)費(fèi)用一般很難獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。這是因?yàn)槲锪髌髽I(yè)主營業(yè)務(wù)流動(dòng)性較大，很難定點(diǎn)進(jìn)行維修維護(hù)，在運(yùn)輸過程中車輛出現(xiàn)故障進(jìn)行小型維修，不可能獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣。而即使物流企業(yè)可以對本企業(yè)的車輛進(jìn)行定點(diǎn)維修維護(hù)，但一般維修點(diǎn)都不是一般納稅人，因此依然很難獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行稅款抵扣。例如，T物流公司的物流司機(jī)譚某的日常工作就是從內(nèi)蒙古呼和浩特將貨物運(yùn)送至山西太原。根據(jù)其自述說明，其駕駛的貨車在每次進(jìn)行運(yùn)輸時(shí)都會(huì)在沿途的小型車輛維修點(diǎn)進(jìn)行簡單檢測和維護(hù)，保障行車安全。但從沒有收到過增值稅專用發(fā)票。
三、“營改增”后物流企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的方式
（一）提高物流企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)人員的稅收管理能力
1、增強(qiáng)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員業(yè)務(wù)能力
在未進(jìn)行"營改增"之前，物流企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是需要繳納營業(yè)稅的，不需要繳納增值稅。由于營業(yè)稅的征收管理方式較為簡單，只需要核算業(yè)務(wù)總收入就可以進(jìn)行稅款的計(jì)算繳納。但是在進(jìn)行”營改增“之后，物流企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是需要繳納增值稅的，不再繳納營業(yè)稅，由于增值稅的征收需要計(jì)算總銷項(xiàng)稅額和總進(jìn)項(xiàng)稅額，因此核算過程較營業(yè)稅更為復(fù)雜。因此物流企業(yè)的相關(guān)財(cái)務(wù)人員需要不斷增強(qiáng)自身的業(yè)務(wù)處理能力，這樣才能保證企業(yè)的正常運(yùn)營和稅款繳納合法。
2、升級物流企業(yè)稅務(wù)管理系統(tǒng)
企業(yè)的稅務(wù)管理系統(tǒng)是企業(yè)進(jìn)行有效稅款核算繳納的重要配置。由于其主要業(yè)務(wù)所征收的稅種有了較大的變化，因此其會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)核算都有了較大變革。根據(jù)調(diào)查了解到目前我國大多數(shù)物流企業(yè)都已經(jīng)開始使用現(xiàn)代化稅務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行稅務(wù)管理。隨著“營改增”的推行，我國大多數(shù)物流企業(yè)都需要對現(xiàn)有稅務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行升級改造，防止因?yàn)樾畔⑹д`造成的稅款繳納錯(cuò)誤。
（二）合理進(jìn)行納稅人身份的選擇以減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)
1、選擇一般納稅人身份進(jìn)行稅收籌劃
對于主要從事倉儲(chǔ)業(yè)的物流企業(yè)而言，選擇一般納稅人身份更有利于減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。這是因?yàn)樵凇盃I改增”之前倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)按照5%全額征收營業(yè)稅，在“營改增”之后倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)按照6%差額征收營業(yè)稅。雖然表面上看稅率上升，但是由于“營改增”之后企業(yè)可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，因此實(shí)際稅率反而有所下降。因此，主要從事倉儲(chǔ)業(yè)的物流企業(yè)可以通過選擇一般納稅人的身份進(jìn)行稅收籌劃，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。同時(shí)，在物流運(yùn)輸業(yè)納入增值稅征收范圍內(nèi)后，其他企業(yè)從該企業(yè)購買的物流業(yè)務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣，這樣選擇一般納稅人身份可以減輕下游企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的業(yè)務(wù)量，促進(jìn)企業(yè)拓展市場，不斷發(fā)展。
2、選擇小規(guī)模納稅人身份開展納稅籌劃
小規(guī)模納稅人便是我國稅法劃定，某些小型企業(yè)在滿足特殊規(guī)定時(shí)可以采用簡易計(jì)稅法征收增值稅。在“營改增”之后，我國稅法仍然給予這些剛剛納入增值稅征收范圍的企業(yè)在符合某些條件時(shí)適用于簡易征稅法。雖然目前我國大多數(shù)物流企業(yè)的企業(yè)規(guī)模比較大，根據(jù)稅法規(guī)定大多屬于一般納稅人的身份，但是物流企業(yè)依然可以對企業(yè)的業(yè)務(wù)進(jìn)行有效劃分來避免成為一般納稅人以減輕企業(yè)的稅負(fù)。物流企業(yè)可以通過對從事業(yè)務(wù)種類、運(yùn)輸距離遠(yuǎn)近等進(jìn)行合理劃分，并成立相應(yīng)的公司以符合小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)。小規(guī)模納稅人適用于3%的低征收率進(jìn)行全額計(jì)算征收增值稅，這和之前適用的運(yùn)輸業(yè)務(wù)全額依照3%征收營業(yè)稅，倉儲(chǔ)業(yè)務(wù)全額依照5%征稅差距并不太大，對企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)變動(dòng)影響也較小。且這樣物流企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)會(huì)明顯低于其作為一般納稅人時(shí)的稅收負(fù)擔(dān)。可是，物流企業(yè)如果選擇小規(guī)模納稅人身份則其無法獨(dú)立進(jìn)行增值稅專用發(fā)票的開具，如果一定需要開具增值稅專用發(fā)票的話，需要申請稅務(wù)局進(jìn)行發(fā)票代開，因此小規(guī)模納稅人身份必然會(huì)影響到企業(yè)下游的業(yè)務(wù)購買方。如果其他的物流企業(yè)都是一般納稅人，且業(yè)務(wù)提供價(jià)格相似，則該物流企業(yè)的生意會(huì)受到很大程度上的影響，不利于企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。
（三）物流企業(yè)可以通過選擇供應(yīng)商身份進(jìn)行納稅籌劃
1、一般納稅人身份的物流企業(yè)選擇供應(yīng)商身份的方法
在”營改增“之后，物流企業(yè)可以通過對供應(yīng)商身份的選擇來進(jìn)行納稅籌劃以減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。物流企業(yè)想要減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，可以通過增加企業(yè)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的方式進(jìn)行。如果物流企業(yè)為一般納稅人，則其原料的可抵扣稅款越多，其稅收負(fù)擔(dān)越低，因此即使某供應(yīng)商雖然供應(yīng)某原料的價(jià)格略高于其他身份為小規(guī)模納稅人的供應(yīng)商，但是因?yàn)樵摴?yīng)商為一般納稅人，可以開具增值稅專用發(fā)票進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，同時(shí)在物流企業(yè)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣后，原料價(jià)格更低，則物流企業(yè)仍然可以通過選擇該身份為一般納稅人的供應(yīng)商而減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
2、小規(guī)模納稅人身份的物流企業(yè)選擇供應(yīng)商身份的方法
如果某物流企業(yè)是小規(guī)模納稅人，其減輕稅收負(fù)擔(dān)的方式就是減少企業(yè)某業(yè)務(wù)的收入。但此種方式必然會(huì)造成企業(yè)利潤率下降，因此當(dāng)物流企業(yè)是小規(guī)模納稅人時(shí)，在進(jìn)行供應(yīng)商選擇方面需要注重企業(yè)利潤的高低。此時(shí)對該物流企業(yè)而言，能否獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣已經(jīng)沒有意義。因此，在其進(jìn)行供應(yīng)商選擇時(shí)，只需要考慮供應(yīng)商給予的最終價(jià)格高低這一因素即可，無需再考慮供應(yīng)商能否提供增值稅專用發(fā)票。
四、結(jié)語
隨著我國物流業(yè)的不斷發(fā)展，物流企業(yè)稅收鏈條的完善也逐步受到了國家的重視。目前“營改增”在我國已經(jīng)進(jìn)行了全面推行，這對我國稅制結(jié)構(gòu)完善、企業(yè)進(jìn)行有效的稅收籌劃起到了重要作用。同時(shí)”營改增“的實(shí)行也對物流企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生了一定的影響。當(dāng)前物流企業(yè)可以在不斷提高企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)稅務(wù)人員的稅收管理能力的同時(shí)進(jìn)行合理的稅收籌劃，利用納稅人身份的差異、稅收優(yōu)惠政策的運(yùn)用等方式提高企業(yè)盈利能力和利潤水平，減少企業(yè)納稅風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn)：
[1] 王立夏.“營改增”對物流企業(yè)的影響和決策研究[J].工業(yè)工程與管理.2013（05）.
關(guān)鍵詞：營改增；試點(diǎn)企業(yè)；納稅籌劃；方法研究
中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2014）04-0-01
營改增政策是我國十二五規(guī)劃期間頒布的一項(xiàng)結(jié)構(gòu)性調(diào)整措施，已經(jīng)成為當(dāng)前熱門的財(cái)務(wù)話題，營改增政策有利于完善財(cái)稅制度，進(jìn)一步優(yōu)化消費(fèi)、投資、出口結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)的健康協(xié)調(diào)發(fā)展；可消除重復(fù)征稅，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展。隨著我國社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制的不斷改革與發(fā)展，企業(yè)面臨的競爭壓力日益激化，盈利空間越來越狹小，利潤越來越薄，各大企業(yè)紛紛開始從降低經(jīng)營成本著手，提高企業(yè)的利潤。在營改增試點(diǎn)階段，對于各大試點(diǎn)企業(yè)而言，是降低納稅成本的大好時(shí)機(jī)，科學(xué)合理的納稅策劃策略可以提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平，實(shí)現(xiàn)稅收成本的最小化，提高企業(yè)發(fā)展的能力。
一、充分利用非試點(diǎn)地區(qū)與試點(diǎn)地區(qū)的稅收政策差異
《關(guān)于應(yīng)稅服務(wù)適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》中明確規(guī)定：營改增試點(diǎn)地區(qū)的個(gè)人或單位提供廣告投放地在中華人民共和國境外的廣告服務(wù)可暫時(shí)不用繳納增值稅；《關(guān)于個(gè)人金融商品買賣等營業(yè)稅若干免稅政策的通知》中有明確規(guī)定，中華人民共和國境內(nèi)的個(gè)人或單位如果在境外提供文化體育業(yè)（不包括播映）、建筑業(yè)等勞務(wù)可不用繳納營業(yè)稅。從上述規(guī)定中，可看出非試點(diǎn)地區(qū)的稅收政策與試點(diǎn)地區(qū)存在一定的差異，試點(diǎn)企業(yè)如果是承攬廣告投放地在中國共和國境外的廣告服務(wù)業(yè)務(wù)的納稅人，可以充分利用“營改增”中的稅收優(yōu)惠政策，在試點(diǎn)地區(qū)重新注冊一家公司，并以新注冊公司名義對外提供廣告服務(wù)業(yè)務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)減稅的目的。比如上海未來廣告公司在2013年初想投資設(shè)立一家為境內(nèi)環(huán)宇國際有限公司（增值稅，納稅身份為一般納稅人）提供境外廣告宣傳服務(wù)的子公司A，A公司的設(shè)立地可選擇在蘇州（試點(diǎn)地區(qū)）、長沙（非試點(diǎn)地區(qū)），選擇這兩個(gè)地方建立A公司都不會(huì)對正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有任何影響，如果每年預(yù)計(jì)可以從環(huán)宇國際有限公司獲得1200萬元的廣告服務(wù)收入，應(yīng)如何籌劃納稅方案。
①若A公司設(shè)立在試點(diǎn)地區(qū)——蘇州，則根據(jù)營改增的相關(guān)政策，不用繳納增值稅，直接獲得1200萬元的廣告服務(wù)費(fèi)用。②若A公司設(shè)立在非試點(diǎn)地區(qū)——長沙，則該公司提供的廣告服務(wù)收入應(yīng)繳納一定的營業(yè)稅，收入為1200萬元，則應(yīng)繳營業(yè)稅為60萬元，應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加應(yīng)為6萬元，應(yīng)繳納稅合計(jì)為66萬元。因此A公司應(yīng)設(shè)立在試點(diǎn)地區(qū)。
籌劃總結(jié)：若子公司設(shè)立在“營改增”試點(diǎn)地區(qū)，應(yīng)盡可能將納稅人身份轉(zhuǎn)化為增值稅一般納稅人，可開具增值稅專用發(fā)票，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)而減少增值稅稅額。
二、合理選擇試點(diǎn)納稅人身份進(jìn)行籌劃
增值稅納稅人主要分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人兩種，根據(jù)國家稅務(wù)總局以及財(cái)政部的相關(guān)規(guī)定，若納稅人的應(yīng)稅服務(wù)年銷售額500萬元?jiǎng)t為一般納稅人，按照一般計(jì)稅方法計(jì)算提供的應(yīng)稅服務(wù)，在現(xiàn)行的13%、17%兩檔增值稅稅率的基礎(chǔ)上新增了6%以及11%兩檔低稅率。因此不同的納稅人身份也會(huì)有不同的適用稅率以及計(jì)稅方法，試點(diǎn)企業(yè)則可以通過事前選擇合理的納稅人身份進(jìn)行納稅籌劃。比如深圳試點(diǎn)地區(qū)有一家歐派科技有限公司（增值稅一般納稅人），主要對外提供技術(shù)服務(wù)以及研發(fā)服務(wù)，增值稅適用稅率為6%，含稅年銷售額為689萬元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（購進(jìn)研發(fā)專用材料）9萬元，則應(yīng)該如何通過選擇納稅人身份進(jìn)行納稅籌劃。該公司可應(yīng)用兩個(gè)籌劃方案，①仍然保持增值稅一般納稅人身份，該種情況下應(yīng)繳納增值稅為30萬元，應(yīng)納城建稅及教育費(fèi)附加為3萬元，應(yīng)納稅合計(jì)為33萬元。②可拆分為A公司（提供400萬元應(yīng)稅服務(wù)）和B公司（提供289萬元應(yīng)稅服務(wù)），則A、B公司的含稅應(yīng)稅服務(wù)收入均
籌劃總結(jié)：“營改增”試點(diǎn)地區(qū)，從事現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的一般納稅人適用6%的增值稅稅率，而小規(guī)模納稅人則適用3%增值稅稅率，若一般納稅人的經(jīng)營規(guī)模較小，可在“營改增”試點(diǎn)政策條件下，根據(jù)自身實(shí)際經(jīng)營情況通過業(yè)務(wù)拆分、機(jī)構(gòu)分立合并、縮小稅基、新設(shè)公司等方式進(jìn)行納稅人身份籌劃，將納稅身份轉(zhuǎn)化為小規(guī)模納稅人，則可以享受低稅率的優(yōu)惠政策。
三、選擇合理的供應(yīng)商
在企業(yè)生產(chǎn)供應(yīng)鏈中，不同的產(chǎn)業(yè)會(huì)有不同的供應(yīng)商，當(dāng)企業(yè)在供應(yīng)商手中購買的原材料、半成品時(shí)常常會(huì)伴有增值稅，很多企業(yè)為了可以抵扣更多的進(jìn)項(xiàng)稅額，常常會(huì)選擇可以提供增值稅發(fā)票的一般納稅人供應(yīng)商合作，從而抵扣增值稅，減少稅負(fù)。營改增的政策改革，有低征高扣的優(yōu)惠政策，同時(shí)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的范圍也從成本領(lǐng)域擴(kuò)大到了固定資產(chǎn)以及費(fèi)用領(lǐng)域，因此企業(yè)可以選擇那些可以提供增值稅發(fā)票的供應(yīng)商獲得高抵扣率的增值稅專用發(fā)票。比如車輛租賃費(fèi)用按照17%的稅率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，若外包運(yùn)輸業(yè)務(wù)則可抵扣11%；貨代企業(yè)的倉庫租賃費(fèi)屬于非應(yīng)稅項(xiàng)目，但可以通過提供倉庫服務(wù)外包方式抵扣6%進(jìn)項(xiàng)稅，獲得相應(yīng)的低稅率稅額。
綜上所述，在當(dāng)前“營改增”政策改革試點(diǎn)階段，各大企業(yè)有很大納稅籌劃空間，籌劃人應(yīng)熟練掌握自身企業(yè)的基本流程、性質(zhì)以及當(dāng)前的發(fā)展，認(rèn)真研究、分析“營改增”試點(diǎn)的相關(guān)政策以及文件，準(zhǔn)確分析企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)，在合理、合法的前提下，編制科學(xué)、合理的納稅籌劃方案，減少企業(yè)賦稅負(fù)擔(dān)。
參考文獻(xiàn)：
