時間：2023-09-05 16:58:20
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇企業(yè)清算的稅務(wù)籌劃，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關(guān)鍵詞：企業(yè)納稅籌劃；設(shè)立過程；分立；經(jīng)營
中圖分類號：F810.42 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）10-0035-02
一、企業(yè)加強納稅籌劃的意義
企業(yè)納稅籌劃是納稅人在稅法允許的范圍內(nèi)，從多種納稅方案中進行科學(xué)合理的事前選擇和規(guī)劃，利用稅法給予的對自己有利的可能選擇與優(yōu)惠政策，選出合適的稅收方法，從而使本身稅負得以延緩或減輕的一種行為，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的一種行為過程。稅務(wù)籌劃可以減輕企業(yè)沉重的稅負，節(jié)約大量資金，也增強了企業(yè)的市場競爭力，促使企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)的實現(xiàn)。稅務(wù)籌劃有助于提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。因為詳細的稅收策劃，不僅僅是對企業(yè)有關(guān)涉稅事宜的籌劃，更是對企業(yè)生產(chǎn)、銷售等各個環(huán)節(jié)的統(tǒng)籌安排，是由納稅籌劃方案統(tǒng)一體現(xiàn)的。納稅籌劃方案的制定和運作，都是貫穿在整個企業(yè)管理過程中的，需要企業(yè)各個部門之間順暢無阻的配合才能實現(xiàn)。稅務(wù)籌劃客觀上促進了國家稅收制度的健全和完善。稅務(wù)籌劃是對已有稅法不完善及其特有缺陷所作的顯示說明，它說明了現(xiàn)有稅法的不健全特征。因此，它能促進稅收法制的完善，有效地推動稅收法制化的進程。稅務(wù)籌劃有利于社會資源的優(yōu)化配置。稅收一方面是國家利用法律手段對社會財富的再分配過程，同時也是國家對經(jīng)濟進行宏觀調(diào)控的重要手段。國家運用不同的稅收優(yōu)惠政策，從投資方向、籌資途徑、企業(yè)組織形式以及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、投資區(qū)域等方面，來實現(xiàn)對社會經(jīng)濟的調(diào)節(jié)。因此，納稅籌劃實際上是順應(yīng)了國家對社會資源配置的引導(dǎo)，優(yōu)化了社會經(jīng)濟資源的配置，實現(xiàn)了國民經(jīng)濟持續(xù)、健康、快速的發(fā)展。
二、企業(yè)加強納稅籌劃的幾種實物方式
1.納稅籌劃工作有效實施的條件。企業(yè)要嚴格遵循相關(guān)的收稅法律、政策與法規(guī)等。依法納稅是企業(yè)所有經(jīng)濟活動及納稅方案實施的基礎(chǔ)，也是稅收籌劃的重要前提，企業(yè)應(yīng)嚴格遵守，不然就會遭受一定的懲罰，承擔(dān)一定的法律責(zé)任，也會使企業(yè)遭受巨大的損失。對國家的稅收政策法規(guī)要進行全面的了解與掌握。企業(yè)應(yīng)對稅收法律法規(guī)進行有效的分析與研究，嚴格遵守國家稅收政策經(jīng)營與管理本企業(yè)的同時，最大化地應(yīng)用有利條款，有效完成節(jié)省納稅的計劃。企業(yè)的相關(guān)財務(wù)與管理水平應(yīng)不斷強化。企業(yè)應(yīng)致力于完備的財務(wù)會計制度的建立和健全，不斷提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)以達到財務(wù)管理水平不斷提高的目的，保障企業(yè)經(jīng)營活動進入良性循環(huán)系統(tǒng)的同時，最大化地降低企業(yè)的納稅成本，最終達到最大限度實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟與社會價值的目的。
2.企業(yè)設(shè)立過程的納稅籌劃。企業(yè)在經(jīng)營中面臨的首要問題就是以何種形式作為企業(yè)的組織形態(tài)，法律提供了不同企業(yè)組織形式，例如個人獨資企業(yè)、合伙、有限責(zé)任公司、股份公司等等。各種各樣的企業(yè)組織形式在經(jīng)濟生活中并存。對一個企業(yè)而言，在制度設(shè)計和策略運用上，如何選擇適當(dāng)?shù)慕M織形式對于企業(yè)的投資者而言，面對市場環(huán)境中各式各樣的經(jīng)營風(fēng)險，企業(yè)組織形式的選擇自然成為核心。公司股東責(zé)任有限原則，對于投資者（股東）而言，企業(yè)在經(jīng)營上可能遭遇到的風(fēng)險責(zé)任，止于其出資額或者所持有的股份，不及于其他個人財產(chǎn)。此一制度設(shè)計，對于投資者的風(fēng)險控制具有相當(dāng)?shù)囊饬x。相對地，根據(jù)中國民法通則和合伙企業(yè)法的規(guī)定，合伙人對于合伙企業(yè)系負無限連帶責(zé)任。投資者所必須承擔(dān)的風(fēng)險不僅及于其出資額，還包括其全部個人財產(chǎn)。
3.企業(yè)兼并的稅收籌劃：兼并是指企業(yè)因某種合法原因?qū)蓚€或兩個以上的企業(yè)合并成一個企業(yè)的經(jīng)濟行為。包括新設(shè)合并和吸收合并兩種，它與分立是相對的，企業(yè)分立和合并都是為了其整體利益最大化。因此，也同樣是為此目的，比如盈虧相抵的籌劃獲利能力高的企業(yè)可通過兼并虧損企業(yè)來盤活其資產(chǎn)，以增大自身競爭優(yōu)勢和能力，同時還可沖減利潤，少繳稅款。但必須注意，要符合稅法規(guī)定（尤其是手續(xù)）。再如吸收現(xiàn)金或收購股權(quán)的籌劃，企業(yè)合（下轉(zhuǎn)53頁）（上接35頁）并若采取現(xiàn)金吸收合并時，產(chǎn)權(quán)關(guān)系明確，但被吸收方收到現(xiàn)金時必須繳納所得稅。而采取持有股份，雖不能一次性將全部股份轉(zhuǎn)移，卻不需繳納這筆稅款。
4.企業(yè)清算的稅收籌劃：清算是指企業(yè)依法除因合并和分立事由外宣告終止經(jīng)營活動的法律行為。企業(yè)清算必然涉及清算所得和所得稅款，因此就有必要進行稅收籌劃。企業(yè)清算的稅收籌劃主要包括清算所得中資本公積項目的籌劃和清算期限的籌劃。對資本公積中評估增值和接收捐贈項目，發(fā)生時不計征所得稅，而清算時應(yīng)繳所得稅，即可延期繳稅。若其他條件不變。增值部分合法計提折舊，以減少所得稅額，從而實現(xiàn)減輕稅負的目的；一般地，清算期應(yīng)單獨作為一個納稅年度，其間必有清算費用，如同時有大量盈利，則可籌劃合法適當(dāng)延長清算期，以沖減利潤，減輕稅負。
5.會計核算有關(guān)的稅收額外負擔(dān)。稅收規(guī)定，納稅人兼營增值稅（或營業(yè)稅）應(yīng)稅項目適用不同稅率的，應(yīng)當(dāng)單獨核算其銷售額，未單獨核算的，一律從高適用稅率，納稅人兼營貨物銷售和營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算，分別計算增值稅與營業(yè)稅，未分別核算的一并征收增值稅，也體現(xiàn)稅負從高原則，對納稅人賬簿混亂或成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的稅務(wù)機關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額。而稅務(wù)機關(guān)核定的稅款往往比實際應(yīng)納的稅額要高。
6.與納稅申報有關(guān)的稅收額外負擔(dān)。主要包括：企業(yè)實際發(fā)生的財產(chǎn)損失，未報經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)的不得稅前扣除；納稅人納稅年度內(nèi)應(yīng)計未計扣除項目，包括各類應(yīng)計未計費用，應(yīng)提未提折舊等作為權(quán)益放棄，不得轉(zhuǎn)移以后年度補扣，稅務(wù)機關(guān)查增的應(yīng)納稅所得額，不得作為公益救濟性捐贈扣除的基數(shù)，稅務(wù)機關(guān)查補的所得稅不得作為投資抵免的稅款，但要作為計算抵免的基數(shù)，對符合條件的減免稅要在規(guī)定的期限內(nèi)報批，逾期申請，視同權(quán)益放棄，稅務(wù)機關(guān)不再受理等等。對于經(jīng)營過程中的稅收額外負擔(dān)，企業(yè)應(yīng)通過采取加強財務(wù)核算，主動爭取低稅負核算形式，按規(guī)定履行各項報批手續(xù)，履行代扣代繳義務(wù)，認真做好納稅調(diào)整等項措施加以避免。
二、各節(jié)點籌劃內(nèi)容(圖2)
三、可籌劃稅種簡述
基于企業(yè)的經(jīng)營策略和項目實際情況,針對于各稅種的籌劃可能性和籌劃結(jié)果,如表1所示。(表1)
需要注意的是所述籌劃空間為經(jīng)驗判斷,且部分稅種籌劃結(jié)果為理論結(jié)果,具體需要結(jié)合最新稅法文件和主管稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法尺度進行調(diào)整。
四、地方稅務(wù)政策解讀(以南京項目為例)
(一)成本對象。成本對象由企業(yè)開工之前報主管地稅機關(guān)備案。企業(yè)進行成本對象備案時,需報送以下資料:1、《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)計稅成本對象備案報告表》;2、《土地使用權(quán)證》、《建筑用地規(guī)劃許可證》、《建筑工程規(guī)劃許可證》、《建筑工程施工許可證》等資料。
主管地稅機關(guān)在登記備案出具書面告知書后,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照已備案確認的計稅成本對象計算各成本對象的計稅成本。
(二)關(guān)于預(yù)提(應(yīng)付)費用
1、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以預(yù)提的出包工程,是指承建方已按出包合同完成全部工程作業(yè)量但尚未最終辦理結(jié)算的工程項目。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以據(jù)以預(yù)提的出包工程合同總金額,不包括甲供材料的金額。預(yù)提的出包工程款最高不得超過工程合同總金額的10%,且已開發(fā)票金額與預(yù)提費用總計不得超過出包工程合同總金額。預(yù)提的出包工程,自開發(fā)產(chǎn)品完工之日起超過2年仍未支付的,預(yù)提的出包工程款全額計入應(yīng)納稅所得額;以后年度實際發(fā)生時按規(guī)定在稅前扣除。
2、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以預(yù)提的公共配套設(shè)施建造費用,對售房合同、協(xié)議或廣告,或按照法律法規(guī)及政府相關(guān)文件等規(guī)定建造期限而逾期未建造的,其預(yù)提的公共配套設(shè)施建造費用在規(guī)定建造期滿之日起一次性計入應(yīng)納稅所得額。未明確建造期限的,在該開發(fā)項目最后一個可供銷售的成本對象達到完工產(chǎn)品條件時仍未建造的,其以前年度已預(yù)提的該項費用應(yīng)并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。以后年度實際發(fā)生公共配套設(shè)施建造費用時,按規(guī)定在稅前扣除。
3、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)提的報批報建費用、物業(yè)完善費用,必須是完工產(chǎn)品應(yīng)上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用,同時需提供政府要求上交相關(guān)費用的正式文件。未完工產(chǎn)品應(yīng)上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用不得預(yù)提在稅前扣除。
除政府相關(guān)文件對報批報建費用、物業(yè)完善費用有明確期限外,預(yù)提期限最長不得超過3年;超過3年未上交的,計入應(yīng)納稅所得額。以后年度實際支付時按規(guī)定在稅前扣除。
(三)計稅毛利率。目前,開發(fā)項目位于南京市的計稅毛利率為10%。
五、土地增值稅
(一)土地增值稅清算單位。土地增值稅以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進行清算,對于國家有關(guān)部門批準(zhǔn)的分期開發(fā)項目,以分期項目為單位進行清算。對國家有關(guān)部門批準(zhǔn)的開發(fā)項目或分期項目開發(fā)周期較長,納稅人自行分期開發(fā)的,其收入、成本、費用按規(guī)定分別歸集的,主管稅務(wù)機關(guān)可將自行分期項目確定為清算單位。
(二)土地增值稅核算對象。土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。同一開發(fā)項目中包含多種類型房地產(chǎn)的,按以下類別作為核算對象,分別計算收入、扣除項目金額、增值額、增值率,繳納土地增值稅。房產(chǎn)類型分為:1、普通標(biāo)準(zhǔn)住宅;2、其他類型住宅(含普通住宅和非普通住宅);3、非住宅類房產(chǎn)。
(三)公共配套設(shè)施成本費用的扣除。項目規(guī)劃范圍之外的,其開發(fā)成本、費用一律不予扣除。
(四)裝修裝飾費用的扣除。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)售樓處等營銷設(shè)施的裝修費用,應(yīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)費用。
? (五)相關(guān)費用、基金的扣除。市政公用基礎(chǔ)設(shè)施配套費、人防工程異地建設(shè)費不得加計扣除,也不作為房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除的計算基數(shù)。
(六)預(yù)征率。1、普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不預(yù)征土地增值稅;2、普通住宅按2%預(yù)征率預(yù)征;3、普通住宅以外的住宅按3%預(yù)征率預(yù)征;4、非住宅類房產(chǎn)按4%預(yù)征率預(yù)征。
六、分稅種籌劃詳述
(一)企業(yè)所得稅
1、開發(fā)成本的籌劃。對于一般房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說,銷售收入受市場價格影響很大,總體成本、費用控制會根據(jù)項目定位及規(guī)劃設(shè)定,以上因素可視同為固定值,可調(diào)節(jié)空間很小,因此通過成本分攤方式的調(diào)整,可以達到延遲納稅的效果,如合理提高開發(fā)成本,增加主營業(yè)務(wù)成本金額,從而達到降低稅負的效果。
2、成本費用的籌劃。很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了土增清算時多扣除成本,刻意增加成本類科目的金額,造成企業(yè)所得稅提前納稅、土增清算不能扣除的結(jié)果。合理合規(guī)的安排成本費用劃分,達到前期多扣除費用的目的。同時可根據(jù)各年預(yù)算,合理安排廣告費、業(yè)務(wù)招待費、三項經(jīng)費等支出,控制在稅法規(guī)定的限額比例內(nèi),減少應(yīng)納稅所得額的調(diào)整。
3、彌補虧損的籌劃。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成立初期,會連續(xù)幾年稅務(wù)利潤虧損,合理安排銷售時點,可在一定程度上利用彌補虧損的優(yōu)勢,降低前期所得稅稅負。這種籌劃方式適用于開發(fā)周期較長、銷售時點較晚的項目。
(二)營業(yè)稅。營業(yè)稅為收付實現(xiàn)制,納稅義務(wù)發(fā)生時點為收到款項或達到收入確認條件,同時考慮到“營改增”政策的變化,地稅勢必會對營業(yè)稅等由地方稅務(wù)機關(guān)征繳的稅種嚴格管理,其籌劃空間較小但風(fēng)險很高,不建議對此稅種籌劃。
(三)土地增值稅(預(yù)征)。根據(jù)市土地增值稅預(yù)征政策,業(yè)態(tài)不同適用不同的預(yù)征率,其籌劃空間較小,不建議對此稅種籌劃。
(四)土地增值稅(清算)。如表2所示,
土地增值稅是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入,減除法定扣除項目金額后的增值額作為計稅依據(jù),并按照四級超率累進稅率進行征收。(表2)從多角度把控適用稅率,降低土增實際稅負,以下幾點僅從籌劃方法的角度分析: 1、收入的調(diào)整。假定成本為不變量,結(jié)合預(yù)售階段的籌劃方案以及預(yù)測銷售金額,調(diào)整銷售單價,使清算部分增值額不超過扣除部分的50%,即適用最低的30%稅率;或通過收入?yún)^(qū)間的調(diào)整使稅后利潤最大化。
2、成本的劃分。假定收入為不變量,可以通過成本的劃分,合理提高清算成本,從而降低土地增值稅。
3、清算時點及順序的確定。項目包括住宅、商業(yè)、車庫、儲藏室等業(yè)態(tài),其中住宅和非住宅(商業(yè)、車庫、儲藏室等)為清算業(yè)態(tài),受銷售安排和項目立項所限,上述清算業(yè)態(tài)不能出具單獨的清算報告,且根據(jù)清算時點要求,即銷售比例達到85%或銷售許可證滿三年,屆時增值額較高的業(yè)態(tài)銷售比例較大,會提高清算項目前期的增值額,有可能出現(xiàn)前期清算補稅,二次清算退稅的情況,如合理調(diào)整銷售計劃,可推延補稅時點。
4、普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定,納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,增值額未超過扣除項目金額之和20%的,免征土地增值稅。
七、稅務(wù)籌劃方案
目前,稅務(wù)機關(guān)一般以區(qū)縣級以上發(fā)展和改革委員會審批或備案的項目(《投資項目核準(zhǔn)通知書》)為單位進行清算;對于分期開發(fā)的項目,以分期項目為單位清算。
關(guān)鍵詞：稅收籌劃；企業(yè)并購；支付方式
中圖分類號：F810.42 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）10-0-01
一、稅收籌劃定義
稅收籌劃是指納稅人或其機構(gòu)在遵守稅收法律法規(guī)的前提下，通過對企業(yè)或個人的涉稅事項的預(yù)先安排，實現(xiàn)合理減輕稅收負擔(dān)目的的一種自主理財行為。
二、企業(yè)并購的定義及稅務(wù)處理的相關(guān)政策法規(guī)
（一）企業(yè)并購的定義
企業(yè)并購（Mergers and Acquisitions， M&A）包括兼并和收購兩種方式。國際上習(xí)慣將兼并和收購合在一起使用，統(tǒng)稱為M&A，在我國稱為并購。即企業(yè)之間的兼并與收購行為，是企業(yè)法人在平等自愿、等價有償基礎(chǔ)上，以一定的經(jīng)濟方式取得其他法人產(chǎn)權(quán)的行為，是企業(yè)進行資本運作和經(jīng)營的一種主要形式。企業(yè)并購主要包括公司合并、資產(chǎn)收購、股權(quán)收購三種形式。
（二）一般性稅務(wù)處理的規(guī)定
企業(yè)股權(quán)收購、資產(chǎn)收購重組交易的一般性稅務(wù)處理規(guī)定如下：1.被收購方應(yīng)確認股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。2.被收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)。3.被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變。
企業(yè)合并，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理：1.合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)。2.被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理。3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。
（三）特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定
據(jù)財政部《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅發(fā)[2009]59號）規(guī)定，如果企業(yè)重組業(yè)務(wù)符合以下5個條件適用特殊性稅務(wù)處理。1.具有合理的商業(yè)目的且不以推遲、免除、減少繳納稅款為主要目的；2.取得重組股權(quán)的原主要股東在重組后連續(xù)12個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓其所取得的股權(quán)；3.重組資產(chǎn)在企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不得改變其原有的實質(zhì)性經(jīng)營活動；4.被分立、合并、收購部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例；5.重組業(yè)務(wù)對價中所涉及的股權(quán)支付金額要符合規(guī)定比例。其中第4、5點的具體規(guī)定為：（1）股權(quán)收購與資產(chǎn)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)、資產(chǎn)大于或等于被收購企業(yè)全部股權(quán)、資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該股權(quán)、資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額大于或等于其交易支付總額的85%時，則轉(zhuǎn)讓雙方不需確認轉(zhuǎn)讓所得。
特殊性稅務(wù)處理和一般性稅務(wù)處理的主要差別在于被收購資產(chǎn)和被收購股權(quán)的計稅基礎(chǔ)按其原計稅基礎(chǔ)確定以及在企業(yè)合并中，企業(yè)股東在該企業(yè)合并中取得的股權(quán)支付金額大于或等于其交易支付總額的85%，以及在同一控制下不需要支付對價的企業(yè)合并，可由合并企業(yè)彌補被合并企業(yè)的虧損。補虧限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。
三、企業(yè)并購中所得稅稅收籌劃分析
（一）利用稅收遞延條款。稅法規(guī)定，如果企業(yè)并購符合特殊性稅務(wù)處理條件，被合并企業(yè)的虧損可在合并企業(yè)中彌補，沖減合并企業(yè)的利潤實現(xiàn)應(yīng)納稅所得額的減少。因此目前虧損但有一定盈利潛力的企業(yè)往往容易成為并購對象，或由虧損企業(yè)并購盈利企業(yè)，以充分發(fā)揮并購雙方稅收方面的互補優(yōu)勢，取得避稅收益。
（二）利用資產(chǎn)的重估增值。資產(chǎn)稅基的折舊提取可作為稅前扣除項目而減少企業(yè)利潤，從而減少企業(yè)的納稅義務(wù)及現(xiàn)金流出。企業(yè)并購重組符合一般性稅務(wù)處理條件時，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)該按照公允價值確認計稅基礎(chǔ)。對于資產(chǎn)價值變化較大的資產(chǎn)或者被低估的固定資產(chǎn)通過并購以獲得提高資產(chǎn)計價水平的機會，從而提高資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)以獲得更多的稅收扣除。
（三）利用支付工具
1.現(xiàn)金支付方式。現(xiàn)金支付是指并購方用現(xiàn)金購買被并購方的股權(quán)或資產(chǎn)的方式。對被并購方來說是稅負最重的一種，被并購方必須繳納轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的相應(yīng)稅款，沒有籌劃的余地。而對于被并購企業(yè)股東，該種方式幾乎沒有節(jié)稅利益。但從并購方角度考慮，如果并購方采用自有資金支付，會給企業(yè)帶來較大的負擔(dān)，如果并購方提高負債率，向銀行借款支付，不但能緩解現(xiàn)金支付的壓力，還能減少所得稅額的支出。因為稅法規(guī)定，企業(yè)因負債產(chǎn)生的利息支出可在稅前扣除，從而減少當(dāng)期的納稅義務(wù)，使利用負債經(jīng)營比自有資本經(jīng)營在稅法上更為有利。并購作為一種資本經(jīng)營活動，并購方企業(yè)在進行并購資金的融資規(guī)劃時，可以結(jié)合企業(yè)自身的財務(wù)杠桿強度，通過恰當(dāng)?shù)呢搨谫Y方式籌集并購所需資金，提高負債的整體水平，以獲得更大的利息抵稅收益。
2.股票交換式。并購方發(fā)行股票去換取被并購方股票的方式。且符合特殊性稅務(wù)處理的其他條件，被并購企業(yè)不需確認轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的所得，因此不需繳納稅款。對被并購企業(yè)股東而言，采用股票交換式進行并購，由于目標(biāo)企業(yè)的股東未收到并購企業(yè)的現(xiàn)金，沒有實現(xiàn)資本利得，因此，這一并購產(chǎn)生的所得可以一直延期到股東出售其股票時才征稅，所以股東可獲得延期納稅的利益。并購企業(yè)來可利用合并中關(guān)于虧損抵減的規(guī)定，獲得節(jié)稅利益。
3.承擔(dān)債務(wù)式。并購方以承擔(dān)被并購方的債務(wù)以完成并購的方式。由于被并購方是資不抵債，不計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得就不需繳納所得稅，而且這是一種產(chǎn)權(quán)交易行為也不需繳納增值稅與營業(yè)稅等流轉(zhuǎn)稅。因此對于并購雙方來說，該種方式的稅負相對于另外兩種是最輕的。
四、稅收籌劃在案例中的應(yīng)用
甲集團為進一步擴張集團業(yè)務(wù)欲進軍酒店行業(yè)。乙公司是一家從事連鎖快捷酒店的企業(yè)，截至2009年末總資產(chǎn)5000萬元，其中固定資產(chǎn)賬面凈值3000萬元，固定資產(chǎn)評估價值為4300萬元，負債合計為4200萬元，凈資產(chǎn)賬面價值800萬元，公允價值1900萬元。乙公司因經(jīng)營管理模式缺陷2006年虧損50萬元，2007年虧損600萬元，2008年虧損1100萬元。甲公司對乙公司的收購可以選擇資產(chǎn)收購，也可以選擇吸收合并。
方案一：甲公司以4300萬元現(xiàn)金購買乙公司的固定資產(chǎn)，其后乙公司解散。
甲公司購買乙公司的固定資產(chǎn)屬于資產(chǎn)收購行為。由于全額現(xiàn)金支付，乙公司應(yīng)按照一般性稅務(wù)處理方法就資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納企業(yè)所得稅并進行所得稅清算。乙公司固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為4300-3000=1300萬元，由于前三年總共虧損1750萬元，根據(jù)企業(yè)所得稅清算的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)清算所得可以彌補企業(yè)前5年的虧損。因此彌補前期虧損后乙公司的清算所得為-450萬元，乙公司不需繳納企業(yè)所得稅。
作為收購方，甲集團支付的4300萬現(xiàn)金有3000萬來自銀行借款，利息費用180萬，可以在稅前扣除，節(jié)稅180*25%=45萬元。
方案二： 甲公司向乙公司股東定向增發(fā)甲公司股票180萬股（面值1元/股，收購后股票市價10元/股）并支付100萬現(xiàn)金吸收合并乙公司。乙公司凈資產(chǎn)公允價值為1900萬元，A公司向C公司股東定向增發(fā)以后A公司可以擁有C公司的所有資產(chǎn)。甲公司吸收合并乙公司對乙公司股東的股權(quán)支付額是交易支付總額的90%。因此可以適用特殊性稅務(wù)處理。乙公司所有資產(chǎn)按原計稅基礎(chǔ)確定，乙公司的相關(guān)所得稅事項由甲公司繼承。
乙公司股東獲取的股權(quán)按800萬元（凈資產(chǎn)賬面價值）確定計稅基礎(chǔ)，暫不就此繳納所得稅。
乙公司的虧損可以結(jié)轉(zhuǎn)至甲公司彌補虧損限額為1900*4. 3%=81.7萬元（我國50年國債利率為4. 3%），該部分節(jié)稅81.7*25%=20.425萬元。綜上所述雖然在特殊性稅務(wù)處理的情況下乙公司的虧損可以一部分結(jié)轉(zhuǎn)到甲公司，但由于乙公司的凈資產(chǎn)太低，按照59號文件彌補虧損的限額規(guī)定，甲公司能夠享受到的繼承乙公司的虧損所帶來的抵稅效果（20.425萬）并不明顯。而在一般性稅務(wù)處理的要求下，甲公司雖然不能繼承乙公司彌補虧損的待遇，但由于甲公司合理利用財務(wù)杠桿，達到了較理想的節(jié)稅目的。
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【論文摘要】 房地產(chǎn)開發(fā)過程中涉及的稅種及稅務(wù)問題較多,不同的安排所產(chǎn)生的稅收成本差異也較大。由于稅收成本影響企業(yè)運營成本,所以管理層非常有必要熟悉房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)常涉及的稅務(wù)問題,以幫助企業(yè)抓住稅收籌劃機會,降低企業(yè)稅負。
房地產(chǎn)開發(fā)周期較長,主要包括立項環(huán)節(jié)、規(guī)劃設(shè)計環(huán)節(jié)、融資環(huán)節(jié)、土地取得環(huán)節(jié)、拆遷安置環(huán)節(jié)、工程建設(shè)環(huán)節(jié)、預(yù)售環(huán)節(jié)、銷售環(huán)節(jié)、出租環(huán)節(jié),項目清算環(huán)節(jié)。各環(huán)節(jié)涉及的稅種主要有企業(yè)所得稅、土地增值稅、營業(yè)稅、土地使用稅、印花稅、契稅、房產(chǎn)稅。由于項目的稅收成本會影響項目的投資回報,而稅務(wù)事項始終貫穿其中,因此合理控制稅收成本是降低企業(yè)運營成本的重要一環(huán)。所以有必要對房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)涉及的一些稅務(wù)問題及改善和籌劃機會進行總結(jié),使管理者在實踐時盡量避免和及時處理這些問題,抓住一些稅收籌劃機會,以便管理層能更好地為房地產(chǎn)業(yè)務(wù)板塊發(fā)展制定戰(zhàn)略性規(guī)劃。
一、立項環(huán)節(jié)
實際中很多企業(yè)在做項目規(guī)劃及向有關(guān)部門報批時,都未考慮通過合理搭配立項來適當(dāng)降低企業(yè)的潛在稅負。
企業(yè)對同一項目可能同時或分期、分區(qū)開發(fā)不同類型的房產(chǎn),有別墅、洋房、商業(yè)物業(yè)或普通住宅等,他們的增值率和對應(yīng)的稅負會有所不同。我們知道,由于土地增值稅是以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進行清算,對于分期開發(fā)的項目,以分期項目為單位清算。若企業(yè)以分期開發(fā)的別墅、洋房、商業(yè)物業(yè)來分別立項,只能按這些分期項目為單位清算。但是,若企業(yè)對不同增值率的房產(chǎn)以一個項目或同一期來立項并經(jīng)批準(zhǔn),則可按一個項目或同一期項目的整體增值率來進行土地增值稅清算。若整體增值率低于個別房地產(chǎn)的增值率,那么企業(yè)的土地增值稅的實際稅負可能會有所降低。
所以筆者建議,企業(yè)在立項時,就應(yīng)提早考慮項目的實際情況和相關(guān)影響,選擇一個較優(yōu)的方案來立項。這樣企業(yè)就可以合理降低土地增值稅的稅負,為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟利益。這是一個很好的稅收籌劃機會。
二、規(guī)劃設(shè)計環(huán)節(jié)
實際中有些企業(yè)在委托境外設(shè)計公司提供設(shè)計服務(wù)時,由于設(shè)計服務(wù)合同不規(guī)范和提供的證明材料不規(guī)范,可能導(dǎo)致為境外設(shè)計公司代扣繳一些額外的稅負。
境外設(shè)計公司提供設(shè)計服務(wù)時,可能會不涉及境內(nèi)服務(wù),也可能會涉及境內(nèi)服務(wù)。對于不涉及境內(nèi)服務(wù)的,外商除設(shè)計工作開始前派員來中國進行現(xiàn)場勘察、搜集資料、了解情況外,設(shè)計方案、計算、繪圖等業(yè)務(wù)全都在中國境外進行,設(shè)計完成后,將圖紙交給中國境內(nèi)企業(yè),對外商從中國取得的全部設(shè)計業(yè)務(wù)收入,暫免征收企業(yè)所得稅,且不征收營業(yè)稅。對于涉及境內(nèi)服務(wù)的,外商除設(shè)計工作開始前派員來中國進行現(xiàn)場勘察、搜集資料、了解情況外,設(shè)計方案、計算繪圖等業(yè)務(wù)全部或部分是在中國境外進行,設(shè)計完成后,又派員來中國解釋圖紙并對其設(shè)計的建筑、工程等項目的施工進行監(jiān)督管理和技術(shù)指導(dǎo),已構(gòu)成在中國境內(nèi)設(shè)有機構(gòu)、場所從事經(jīng)營活動。因此,對其所得的設(shè)計業(yè)務(wù)收入,除準(zhǔn)許其扣除發(fā)生的中國境外的設(shè)計勞務(wù)部分所收取的價款外,其余收入應(yīng)依照稅法規(guī)定按營利企業(yè)單位征收工商統(tǒng)一稅和企業(yè)所得稅及營業(yè)稅。但對在委托設(shè)計或合作(或聯(lián)合)設(shè)計合同中,沒有載明其在中國境外提供設(shè)計勞務(wù)價款的,或者不能提供準(zhǔn)確證明文件的,不能正確劃分其在中國境內(nèi)或境外進行的設(shè)計勞務(wù)的,都應(yīng)與其在中國境內(nèi)提供的設(shè)計勞務(wù)所取得的業(yè)務(wù)收入合并計算征收企業(yè)所得稅和營業(yè)稅。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)與境外設(shè)計公司協(xié)定提供設(shè)計服務(wù)的方式,若全部為境外提供的,應(yīng)在合同中說明。這要求境外設(shè)計公司提供相關(guān)在境外工作的證明和索取合法收款憑證,以便稅務(wù)機關(guān)審查。若需要境外設(shè)計公司在中國境內(nèi)提供監(jiān)督管理和技術(shù)指導(dǎo)的,應(yīng)在合同中分別說明境內(nèi)和境外的服務(wù)費金額。這要求境外設(shè)計公司提供相關(guān)在境外和境內(nèi)工作的證明和索取合法收款憑證,以便稅務(wù)機關(guān)審查。這樣可以避免為境外設(shè)計公司代扣繳一些額外的稅負和一些不必要的稅務(wù)麻煩。
三、融資環(huán)節(jié)
企業(yè)資金不足可以從其關(guān)聯(lián)方融資。如從關(guān)聯(lián)方取得的貸款數(shù)額巨大。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資的利息支出有限額。因此,部分超出規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的利息可能不得稅前扣除。根據(jù)土地增值稅的規(guī)定,不能提供金融機構(gòu)證明的利息支出有限額,因此,部分利息可能不得作為扣除項目。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)提前與稅務(wù)機關(guān)溝通,明確關(guān)聯(lián)方貸款利息可扣除限額,從而明確最佳關(guān)聯(lián)方貸款金額,盡量使關(guān)聯(lián)方貸款利息都能稅前扣除。這都可以通過調(diào)整項目融資架構(gòu)、調(diào)整企業(yè)間資金融通的安排來達到。
如企業(yè)向關(guān)聯(lián)方支付的利息超過同期金融機構(gòu)的貸款利率,根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定,向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額部分準(zhǔn)予扣除。因此,超過同期金融機構(gòu)貸款利率的利息不得在稅前扣除。根據(jù)土地增值稅的規(guī)定,不能提供金融機構(gòu)證明的利息支出有限額,因此部分利息可能不得作為扣除項目。對于超過貸款期限的利息部分在計算土地增值稅時亦不允許扣除。
所以筆者建議,為避免關(guān)聯(lián)方過高的利息支出和利息收入在稅負方面的不利影響,企業(yè)可考慮按同期金融機構(gòu)同類貸款利率來安排集團內(nèi)資金借貸。
若企業(yè)是無償使用關(guān)聯(lián)方的貸款,企業(yè)作為借入方?jīng)]有相應(yīng)的利息支出,那么就會虛增利潤;借出方的利息費用也不能在稅前扣除,將會導(dǎo)致雙重征收企業(yè)所得稅。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)審核目前集團內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的定價政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收費,同時根據(jù)稅務(wù)規(guī)定準(zhǔn)備相關(guān)證明文件。
四、土地取得環(huán)節(jié)
(一)企業(yè)以國家出讓方式取得土地
在以前年度取得國有土地使用權(quán)時,沒有及時取得國家土地管理部門出具的土地出讓金收款憑證的。根據(jù)規(guī)定,扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本,費用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金,須提供合法有效憑證;不能提供合法有效憑證的,不予扣除。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)對不屬于預(yù)付賬款性質(zhì)的金額轉(zhuǎn)入相對應(yīng)開發(fā)成本、費用科目核算并在合同中約定提供合法憑證的期限。這樣可避免一些不必要的稅務(wù)麻煩。
對于企業(yè)未在約定的期限內(nèi)進行土地開發(fā)而支付的土地閑置費,在計算企業(yè)所得稅時,土地閑置費能否扣除,新的企業(yè)所得稅法和原外資的稅務(wù)規(guī)定未對此作相關(guān)規(guī)定,需向相關(guān)稅務(wù)機關(guān)確認相關(guān)稅務(wù)處理方法。該土地閑置費不屬于按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用,因此,在計算土地增值稅時不能從應(yīng)稅收入中扣除。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)加強項目開發(fā)的管理,盡量在約定的期限內(nèi)進行開發(fā);若的確需延期,應(yīng)盡早與相關(guān)政府部門協(xié)商,爭取減免土地閑置費。并與稅務(wù)機關(guān)確認相關(guān)稅務(wù)處理方法。
企業(yè)未按規(guī)定期限支付土地出讓金而繳納的滯納金,在計算企業(yè)所得稅時可能會被視為與取得收入無關(guān)的支出而不得扣除。另外,此滯納金也不屬于按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用,因此計算土地增值稅時也不能從應(yīng)稅收入中扣除。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)加強資金管理,按規(guī)定期限支付土地出讓金,如果確實需延期,應(yīng)盡早與相關(guān)政府部門協(xié)商,爭取減免滯納金。
(二)以資產(chǎn)收購方式取得土地
實際中在資產(chǎn)購置時,存在實際交易價格可能與相關(guān)憑證價格不同的情況。由于相關(guān)憑證沒有反映真實交易價格,根據(jù)《稅收征收管理法》規(guī)定,納稅人、扣繳義務(wù)人編造虛假計稅依據(jù)的,由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正,并處五萬元以下的罰款。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)按實際交易價格來訂立相關(guān)轉(zhuǎn)讓協(xié)議和索取合法有效憑證,以降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。
五、拆遷安置環(huán)節(jié)
在拆遷安置環(huán)節(jié),拆遷費用支付憑證一般為被拆遷人簽署的收據(jù)或白條。這些收據(jù)或白條不屬合法有效的憑證,根據(jù)《發(fā)票管理辦法》規(guī)定,不符合規(guī)定的發(fā)票,不得作為財務(wù)報銷憑證。
所以筆者建議,企業(yè)最好委托取得房屋拆遷資格證書的單位拆遷,并向其索取合法有效的憑證。
六、工程建設(shè)環(huán)節(jié)
在工程建設(shè)環(huán)節(jié)若與關(guān)聯(lián)方簽訂的工程造價高于當(dāng)?shù)厥袌鰳?biāo)準(zhǔn),根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來,不符合獨立原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的,稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。根據(jù)國稅發(fā)規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的房地產(chǎn)開發(fā)成本中各項費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的,地方稅務(wù)機關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價管理部門公布的建安造價定額資料,結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素,核定上述開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn),并據(jù)以計算扣除。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)審核目前集團內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的定價政策,改善不合理的地方,并以此制定合理的收費,同時根據(jù)稅務(wù)規(guī)定準(zhǔn)備相關(guān)證明文件。
七、預(yù)售環(huán)節(jié)
企業(yè)有時未對取得的預(yù)售收入進行確認和進行相關(guān)稅務(wù)申報,根據(jù)規(guī)定,對預(yù)售收入,應(yīng)按預(yù)計利潤率計算出預(yù)計利潤額,計入利潤總額預(yù)繳企業(yè)所得稅。根據(jù)規(guī)定,可對開發(fā)企業(yè)在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入預(yù)征土地增值稅。對預(yù)售收入亦需繳納營業(yè)稅及其附加。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)及時就項目預(yù)售收入向主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。
八、銷售環(huán)節(jié)
企業(yè)對于樣板房的裝修費用常計入營業(yè)費用,而不計入開發(fā)成本,造成開發(fā)成本減少。根據(jù)規(guī)定,開發(fā)企業(yè)建造的售房部(接待處)和樣板房的裝修費用,無論數(shù)額大小,均應(yīng)計入其建造成本。但是,新的企業(yè)所得稅法和原外資的稅務(wù)規(guī)定未對此作相關(guān)規(guī)定,需向相關(guān)稅務(wù)機關(guān)確認相關(guān)稅務(wù)處理方法。在計算土地增值稅時,對此費用能否扣除,暫無相關(guān)規(guī)定,需向相關(guān)稅務(wù)機關(guān)確認相關(guān)稅務(wù)處理方法。
所以筆者建議,企業(yè)可將樣板房的裝修費用作為開發(fā)成本核算,在計算企業(yè)所得稅時開發(fā)成本是可全部稅前扣除的。同時向主管稅務(wù)機關(guān)確認土地增值稅的處理方法。
企業(yè)為鼓勵業(yè)主介紹房屋銷售,以替業(yè)主支付物業(yè)管理公司一定的物業(yè)管理費作為報酬,但未取得物業(yè)管理公司的發(fā)票作為費用列支的憑證。根據(jù)規(guī)定,未按規(guī)定取得發(fā)票的費用,不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。根據(jù)規(guī)定,扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金,須提供合法有效憑證;不能提供合法有效憑證的,不予扣除。若業(yè)主取得的勞務(wù)報酬超過一定標(biāo)準(zhǔn),企業(yè)作為扣繳義務(wù)人需代業(yè)主扣繳他們的個人所得稅。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)及時向物業(yè)管理公司索取發(fā)票和代負有納稅義務(wù)的業(yè)主扣繳相關(guān)的個人所得稅。
九、出租環(huán)節(jié)
實務(wù)中有的企業(yè)將人防工程作為車位供業(yè)主使用,并與業(yè)主簽訂車位使用權(quán)買賣合同收取使用費,確認為銷售收入。
無論銷售收入或租金收入,企業(yè)都需要繳納企業(yè)所得稅,對企業(yè)最終的企業(yè)所得稅稅負影響不大。但是,由于人防工程不可出售,交易的實質(zhì)為出租,若確認為租金收入,按租賃期限來分期確認租金收入,在合同簽訂當(dāng)年,租金對應(yīng)的企業(yè)所得稅稅負將相對低于確認銷售收入所對應(yīng)的企業(yè)所得稅稅負。另外,若確認為銷售收入,在計算土地增值稅時,可能會被視作應(yīng)稅收入;而作為租金收入確認,則不需繳納土地增值稅。
所以筆者建議,企業(yè)應(yīng)將買賣合同改為租賃合同,避免稅務(wù)機關(guān)誤征土地增值稅和按房產(chǎn)銷售來征收企業(yè)所得稅。
十、項目清算環(huán)節(jié)
在項目清算環(huán)節(jié)對一些與其它“期”共享的公共配套設(shè)施的建造費用,可能在該“期”進行清算時,仍未開始建造,企業(yè)會預(yù)提這部分費用。對這部分預(yù)提費用在計算企業(yè)所得稅和土地增值稅時一般不能扣除。我們了解到有些地方稅務(wù)機關(guān)允許企業(yè)在結(jié)算時,按項目最終的實際情況再計繳土地增值稅的實際稅負。
所以,筆者建議,企業(yè)在作項目開發(fā)時,應(yīng)考慮土地增值稅的清算時點,安排相關(guān)工程。對后建的工程,企業(yè)可與主管稅務(wù)機關(guān)協(xié)商在最終結(jié)算時,按項目(期)來重新計算土地增值稅的稅負,多退少補。
總之,房地產(chǎn)開發(fā)各環(huán)節(jié)所涉及的稅務(wù)問題比較復(fù)雜,筆者希望能夠通過對這些稅務(wù)問題及其改善和籌劃機會的分析和總結(jié),能為房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險,合理進行稅收籌劃提供一些參考。
【參考文獻】
[1] 中華人民共和國企業(yè)所得稅法.國務(wù)院令[1993]第136號.
[2] 中華人民共和國土地增值稅暫行條例.國務(wù)院令[1993]第138號.
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)企業(yè) 稅收籌劃 土地增值稅
項目前期，要籌劃的重點是二個“臨界點”的判斷，一是普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率20%的臨界點，二是各級超率累進稅率的臨界點。
一、普通住宅增值率20%臨界點的籌劃要點
首先，需要明確普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的范疇。《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：有下列情形之一的，免征土地增值稅：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的。第二，確定20%增值率臨界點的售價。普通住宅增值率20%以下免稅的規(guī)定，給土地增值稅的清算結(jié)論提供了較大彈性空間，在項目規(guī)劃指標(biāo)基本確定，各項成本能夠相對準(zhǔn)確的得出預(yù)算數(shù)據(jù)后，如何計算項目達到20%增值率的售價，就成為前期籌劃的關(guān)鍵。現(xiàn)就如何計算臨界點售價，以及其理論上對售價制定的指導(dǎo)意義論述如下：設(shè)定項目普通標(biāo)準(zhǔn)住宅收入為變量R，可扣除成本為常數(shù)a，以增值額除以扣除額等于20%列方程式，求出當(dāng)增值率達到20%臨界點時，收入R與成本C的關(guān)系：(R-0.056R-1.3C)/(1.3C+0.056R)=20%解方程得：R=1.67238*C我們稱此時的售價為“臨界點售價”R0。數(shù)據(jù)表示，當(dāng)價格是成本的1.67238倍時，普通住宅增值率達到20%，當(dāng)普通住宅價格到達這一臨界點時，繼續(xù)提高售價，會產(chǎn)生增值額30%比例的稅負，即（1.67238C-0.56*1.67238C-1.3C)*30%=0.08362C。但是，這并不代表售價不能高出20%的臨界點售價，如果售價的提高能高于突破臨界點產(chǎn)生的稅負，仍是經(jīng)濟的。根據(jù)上述結(jié)論，可以進一步計算售價最少提升多少，才能大于突破臨界點帶來的稅負，如前所述，20%的臨界點售價R0為1.67238C，設(shè)在此基礎(chǔ)上售價的增幅為R1，那么稅負與售價增幅相等的表達式為：(R0-0.056R0-1.3C+R1-0.056R1)*30%=R1，(R-0.056R-1.3C)*30%+(R1-0.056R1)*30%=R1代入R=1.67238C(1.67238C-0.56*1.67238C-1.3C)*30%+(R1-0.056R1)*30%=R10.08362C+0.2832R1=R1得：R1=0.11666C我們稱此時的售價增幅為“經(jīng)濟增幅”R1。綜上所述，我們得到了二個表達售價（及售價增幅）和成本間的關(guān)系式：a、增值率達到20%臨界點時，售價R0與成本C的關(guān)系：R0=1.67238*Cb、增值率達到20%臨界點時，售價最少提升多少，才能經(jīng)濟：R1=0.11666C也就是說，假設(shè)發(fā)展成本是5000元/平米，20%增值率的臨界點售價是1.67238*5000=8362元/平米，如果突破這一售價，則至少應(yīng)將售價提升0.11946*5000=597，即提升至8959元/平米，才是經(jīng)濟的。第三，臨界點售價對稅收籌劃實務(wù)的指導(dǎo)意義。如第二條所述。普通住宅增值率20%以下免稅的規(guī)定給項目的稅收籌劃留下空間，特別是兼有普通住宅和其他物業(yè)，且普通住宅增值率恰好在20%左右（上下浮動3%-5%)的項目。對于這類項目，無論是前期稅務(wù)籌劃，還是后期清算中與中介機構(gòu)的溝通調(diào)整，都是極具操作性的。銷售價格制定方面，臨界點售價R0和經(jīng)濟增幅R1具有較大的參考價值，但是他們的計算依據(jù)來源于預(yù)算成本，預(yù)算數(shù)據(jù)本身就存在較大的變動因素，另外，預(yù)算階段普通住宅與其他物業(yè)各項成本的分攤方式，在最后清算時也存在被調(diào)整的可能，因此，應(yīng)充分考慮預(yù)算與實際的差異，為臨界點售價留出3-5%的浮動空間。成本安排方面，把普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的預(yù)算成本作為一個固定數(shù)值，而把售價作為自由變量，然而，售價并不是隨意決定的，要受到項目所在區(qū)域、行業(yè)市場、產(chǎn)品檔次以及盈利期望等多種因素制約，因此，售價一般會被限定在一個較小的變動區(qū)間，既然如此，是否可以把售價作為固定值，而把成本作為變量，對成本作出一定安排，而把普通住宅的增值率控制在20%以下呢？如前所述，對于兼有普通住宅和其他物業(yè)的開發(fā)項目，筆者認為成本的操作空間還是很大的，比如在合理的范圍內(nèi)，適當(dāng)提高承包商普通住宅的建造單價，而壓低其他物業(yè)建造單價，使得普通住宅的預(yù)測增值率降至20%以下，既節(jié)約了稅金，又不給承包商造成經(jīng)濟利益的損失。根據(jù)計算，增值率達到20%臨界點時，售價R0與成本C的關(guān)系:R0=1.67238*C可以輕易反算出C=0.598R0,也就是說，如果項目預(yù)計售價是8000元/平，臨界點成本（折可售單價）是4784元/平，如果預(yù)算成本是5000元/平，可以通過普通住宅和其他物業(yè)間的成本轉(zhuǎn)移，減少普通住宅216元/平的單方成本，達到合理避稅的目的。同樣，在實際操作中，還是要留出3-5%的浮動空間。
二、各級超率累進稅率的臨界點
以上論述了普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率達到20%這一臨界點時，售價和成本的數(shù)值關(guān)系，并闡述了其對稅務(wù)籌劃實務(wù)的指導(dǎo)意義，那么土地增值稅各級超率累進稅率臨界點上收入和成本的數(shù)值關(guān)系是多少，是否能利用于稅務(wù)的籌劃呢？筆者先在這里給出結(jié)論：各級超率累進稅率，由于速算扣除系數(shù)的調(diào)節(jié)，因價格提升引起增值率“跳級”后，土地增值稅額是平緩上升的，并未出現(xiàn)“跳點”現(xiàn)象，也就是說，不會像普通住宅突破20%增值率那樣，價格的提升小于稅負的增長，而使得利潤下降，因此，研究各級超率累進稅率的臨界點意義不大。這里，對上述結(jié)論做簡要解釋。設(shè)土增稅為T，售價為R，扣除項為K，四級超率累進稅率的計算公式及超率臨界點的稅額可表達為：增值額未超過扣除項目金額50%，即R<1.5K，T=(R-K)0.3。代入R=1.5K，T=0.15K增值額超過扣除項目金額50%，未超過100%即1.5K<=R<2K，T=(R-K)0.4-K*0.05。代入R=1.5K，T=0.15K;代入R=2K，T=0.35K增值額超過扣除項目金額100%，未超過200%即2K<=R<3K，T=(R-K)0.5-K*0.15。代入R=2K，T=0.35K；代入R=3K，T=0.85K增值額超過扣除項目金額200%即R>=3K，T=(R-K)0.6-K*0.35代入R=3K，T=0.85K由以上表達式可見，在增值率50%，100%，200%各級臨界點上代入售價R，無論是使用低一級計算式還是高一級計算式，稅額都是相同，這是速算扣除系數(shù)起到的作用。項目后期主要指項目開盤預(yù)售后到售罄完工。項目后期合約分判已經(jīng)分期進行，預(yù)售樓盤也已經(jīng)分期取得了批復(fù)售價并銷售，很難組織有效的全盤籌劃工作，但還是有以下要點值得注意：
(一)定期對普通住宅增值率進行測算檢討
隨著項目的發(fā)展，預(yù)算的執(zhí)行情況會不斷更新，售價成本數(shù)據(jù)與預(yù)算相比也必定會有變化，根據(jù)最新數(shù)據(jù)定期對普通住宅增值率進行重新測算，如增值率發(fā)生變化大于20%，可以及時安排調(diào)整。
(二)增值率低的免稅項目，可以提前申請清算
項目前期，通過預(yù)算數(shù)據(jù)測算項目增值率后，對于增值率遠低于20%的普通住宅，以及遠低于0的其他物業(yè)，可以明確其清算稅額是0。然而，由于土地增值稅有預(yù)繳規(guī)定，這類項目仍要預(yù)繳稅金，這給企業(yè)帶來兩項不利因素：一是占用企業(yè)資金，二是經(jīng)歷漫長而復(fù)雜的退稅程序。對于這類情況，雖然沒有太好的應(yīng)對措施，但還是可以采取一定辦法，盡量減少預(yù)繳稅款。國稅總局對土地增值稅清算的規(guī)定，2006年12月的《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》第二條規(guī)定，主管稅務(wù)機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算的條件：已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的。第八條規(guī)定：在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算。單位建筑面積成本費用=清算時的扣除項目總金額+清算的總建筑面積。結(jié)合以上規(guī)定和當(dāng)?shù)氐囟惥值木唧w做法：第一，企業(yè)在預(yù)售面積達到85%，甚至不到85%時，就可以主動提出清算；第二，清算時還未銷售的房屋，在清算不再按預(yù)繳率繳納土地增值稅，而是按照增值額（收入減去清算時計算的扣除額）繳稅。因此，對于增值率低的項目，企業(yè)在取得足夠項目成本發(fā)票，測算增值率達到免稅條件后，完全可以提前申請清算，清算后再銷售的收入按規(guī)定可以不再預(yù)繳，既減少了資金支出，又為后期退稅做了鋪墊。
(三)預(yù)計清算額高于預(yù)繳額的項目，應(yīng)及時申請清算
提出這一論點是為企業(yè)所得稅做籌劃考慮，根據(jù)國稅發(fā)2009第31號文《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》第十二條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣除。所得稅匯算清繳只允許扣除實際繳納的土地增值稅，因此，對于某一年度完工且基本售罄的項目，應(yīng)及時清算土地增值稅，否則只能以預(yù)繳額作為所得稅應(yīng)納稅所得額的扣除項，而以后年度即使完成清算，當(dāng)年無所得稅可抵扣，只能通過退稅程序申請返還，退稅需經(jīng)過嚴格的審批環(huán)節(jié)，因此，也不一定能按照企業(yè)的設(shè)想按時退回多交稅款。
參考文獻：
[1]中華人民共和國土地增值稅暫行條例
【關(guān)鍵詞】 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 稅收籌劃 土地增值稅 營業(yè)稅
目前，房地產(chǎn)行業(yè)進入了自2008年以來的最低點。從蘭德咨詢所提供的數(shù)據(jù)來看，“增收不增利”成為了整個行業(yè)所面臨的尷尬局面，房地產(chǎn)的毛利率每年下滑約3―5個百分點，凈利潤率每年下滑1個百分點。分析各種原因，除了受到市場經(jīng)濟以及政府宏觀調(diào)控的影響外，較高的稅負是縮小房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利潤空間的重要因素之一，尤其是土地增值稅和營業(yè)稅。而在兩稅種之間進行比較可以發(fā)現(xiàn)，土地增值稅對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負的影響則是巨大的。在這種情況下，稅收籌劃的必要性就凸顯出來。那么，如何通過合理、合法的手段來降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負呢？我們可以結(jié)合土地增值稅以及營業(yè)稅的理論知識，將其靈活地運用在開發(fā)房地產(chǎn)的每一個環(huán)節(jié)，以達到降低稅負的目的。
一、投資決策階段――合理選擇開發(fā)模式
在投資決策階段，選擇運營模式還是合作模式直接影響著整個開發(fā)項目所承擔(dān)的稅負。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要根據(jù)不同的模式來進行稅負的對比預(yù)測以及運營方案的選擇。
由于代建行為不屬于土地增值稅的征稅范圍，因此若合理采用代建方式來開發(fā)房地產(chǎn)，那么將會大大降低開發(fā)活動所承擔(dān)的稅負。在代建納稅籌劃過程中，所需要重點關(guān)注的是“開發(fā)主體是誰？”通常情況下，我們可以以“客戶”為開發(fā)主體，而后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與客戶簽訂代建協(xié)議，在房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)完工后，由客戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相應(yīng)的報酬即可。可以看出，房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)從未轉(zhuǎn)移過，仍舊在客戶的名下。
此外，我們也可以考慮合作建房的模式，充分利用合作建房模式下的稅收優(yōu)惠政策。在合作建房模式下，往往是一種一方出地、一方出資的模式。比如，A公司2014年5月通過招拍掛方式獲得了一塊土地，未做任何開發(fā)；2014年9月打算將該土地轉(zhuǎn)讓給B房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，由B房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房。在這種情況下，如果直接轉(zhuǎn)讓，A公司不僅要按照差額繳納營業(yè)稅，還需要清算土地增值稅，不享有任何稅收優(yōu)惠政策。而如果選擇與B公司合作開發(fā)，由A公司出資、B公司出地，建成后各自對外轉(zhuǎn)讓，雖然營業(yè)稅會增加，但是土地增值稅則節(jié)省了很多，相比之下依舊減輕了不少稅負。
因此，在投資決策階段，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以結(jié)合自身發(fā)展?fàn)顩r、合作伙伴經(jīng)濟實力以及客觀經(jīng)濟環(huán)境、政策環(huán)境來選擇合適的投資運營模式，充分論證代建開發(fā)與合作開發(fā)的可行性，達到降低稅負的目的。
二、“拿地”階段――重視“拿地”方式的選擇
地價往往占到整個房地產(chǎn)開發(fā)項目成本的百分之二三十，以何種方式取得建房所用土地是納稅籌劃所要重點關(guān)注的內(nèi)容。對于一些大型房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，它們的品牌聲譽好、經(jīng)濟實力強，與政府往往有著長期的合作關(guān)系以及良好的溝通方式。在這種天然的優(yōu)勢之下，它們有時會采用“政府回收拍賣”的方式取得土地。因為，如果通過轉(zhuǎn)讓方式取得土地，那么轉(zhuǎn)讓方需要繳納營業(yè)稅與土地增值稅等，這樣勢必會轉(zhuǎn)嫁給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。而如果地塊由政府回收并拍賣的話，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)則不僅可以免除營業(yè)稅，同樣可免除土地增值稅。比如，一些舊城改造、舊廠房改造等項目。
也有一些房地產(chǎn)企業(yè)利用重組的方式來進行稅務(wù)籌劃。目前，國家出臺了一系列鼓勵性產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。在滿足一定的比例或者其他條件的情況下，通過股權(quán)的合并、分立以及收購等在營業(yè)稅、土地增值稅上有著很多減免優(yōu)惠。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以充分收集這些材料，結(jié)合開發(fā)項目，選擇重組方式降低稅負，實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展過程中的雙贏。
三、立項階段――把握清算優(yōu)惠政策
立項階段對于房地產(chǎn)開發(fā)項目的稅收籌劃來說相當(dāng)重要，因為其直接影響著土地增值稅清算對象的確定，進而影響著各個納稅期內(nèi)增值額的抵補以及平衡，同時也影響著項目清算的時點。
在立項階段，盡可能的將清算單位做大，不僅可以推遲土地增值稅的清算周期，而且可以平衡每一期所承擔(dān)的稅負。因為，很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為了打開市場，在項目前期的定價往往較低，那么增值率隨之也會降低；而在后期，受到后期宣傳、項目完工進度等因素的影響，價格也逐漸上漲，進而增值率也就有所提升。尤其是普通住宅的增值率，往往會高于20%，導(dǎo)致不滿足清算時的稅收優(yōu)惠政策，土地增值稅稅負增加。那么，如果將某個房地產(chǎn)開發(fā)項目的清算單位做大，就可以達到遞延繳納稅款的效果，形成永久性的收益。
在上述基礎(chǔ)上，還要把握對可售面積的規(guī)劃，尤其要注重普通住宅和非普通住宅增值率的調(diào)整，合理規(guī)劃好人防、車庫等公共配套建筑面積。對于車庫、人防等公共設(shè)施的轉(zhuǎn)讓款如何計入收入和成本，國家相關(guān)文件并沒有明確的規(guī)定。如果非普通住宅增值率較高，在進行立項規(guī)劃時則可以建設(shè)單獨的車庫，將收入成本計入非普通，增加成本、降低收入，實現(xiàn)非普通增值額的降低；如果是普通住宅增值率較高，則按照相反的方式進行操作，建立底下車庫等。
四、開發(fā)階段――關(guān)注土地增值稅的可扣除要素
在房地產(chǎn)項目開發(fā)階段，開發(fā)成本、開發(fā)費用的確定對于土地增值稅的籌劃非常重要。比如，在分期開發(fā)、分期清算的情況下，如果預(yù)測價格是不斷上漲的，那么前期的售價要匹配較低的成本和費用；后期的售價則需要匹配較高的成本和費用，以充分發(fā)揮增值率對稅收籌劃的作用。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)做好開發(fā)成本的合理規(guī)劃。諸如萬達、綠地等這些大型房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，它們往往有著長期的戰(zhàn)略合作伙伴，企業(yè)可以利用這種長期性來對整個項目進行合理的定價，防止出現(xiàn)成本明細不均勻的現(xiàn)象。對于清算對象中同時包括非普通商品房和普通商品房的，分攤方式的選擇往往會影響到開發(fā)成本的分配，進而影響到增值率的大小。此外，由于實務(wù)中開發(fā)成本與期間費用往往是不能清楚地分開來的，因此房地產(chǎn)開發(fā)商可以將期間費用作為開發(fā)成本，增加可扣除的開發(fā)成本。一些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還利用營銷樓以及樣板間的建設(shè)來增加開發(fā)成本。因為國家稅務(wù)總局稅務(wù)司對售樓處、樣板間的設(shè)計、建造等費用做出了不同的處理。如果為臨時設(shè)施，那么這些費用不得計入成本扣除；如果是在項目主體內(nèi)修建并且后期有償轉(zhuǎn)讓的，則準(zhǔn)予計入開發(fā)成本扣除。總之，對于開發(fā)成本的增加方式多種多樣，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分利用各項規(guī)定來增加可扣除的成本。此外，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也要充分利用財務(wù)費用扣除的規(guī)則。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，利息支出是可以據(jù)實扣除的，那么企業(yè)就可以比較5%的加計扣除與據(jù)實扣除誰大誰小來選擇有利于增加稅后利潤的方式。如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的資金來源主要是依靠金融借款，并且利息很有可能超過加計扣除的5%，那么就要搜集好各種結(jié)算清單、做好相應(yīng)的登記工作。比如，C房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)一套住宅商品房，支付了土地出讓金1000萬元，可扣除的開發(fā)成本為10000萬元，計入資本化可按轉(zhuǎn)讓項目計算分攤的利息支出為1500萬元。按比例扣除的開發(fā)費用最高限額為（10000+1000）？鄢10%=1100萬元；據(jù)實扣除的開發(fā)費用最高限額為1500+（10000+1000）？鄢5%=
2050萬元。在這個過程中，既要通過稅前可抵減利息費用的增加減少企業(yè)的納稅成本，又要考慮高額的利息費用也很可能成為企業(yè)的經(jīng)營負擔(dān)，因此企業(yè)在進行籌資活動的過程中，既要考慮納稅籌劃的影響，同時也要把控企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。
五、銷售階段――注重收入的分散與二次清算
清算收入的高低、類別構(gòu)成等決定著增值率的分子項，因此在銷售階段要注重對收入的調(diào)整。比如，裝修款單列意味著對收入的分割；車房同購意味著普通商品房與非普通商品房的不同劃分；開發(fā)企業(yè)直接銷售或者銷售則意味著售價的高低。
在實務(wù)操作中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以將能夠單獨分割出來的業(yè)務(wù)收入從項目銷售收入中分離出來，同時控制成本結(jié)轉(zhuǎn)的比例，達到減少稅基的目的。值得注意的是，如何使收入的分散合理化并且合法化。一些企業(yè)采用裝修款單獨簽訂合同的方式，以毛坯房的價格備案。雖然裝修合同將對方的營業(yè)稅轉(zhuǎn)嫁到了企業(yè)，但是企業(yè)卻節(jié)省了大額的土地增值稅。在這個過程中，企業(yè)所要關(guān)注的是客戶的意愿。因為分拆合同會增加合同主體，進而增加客戶的交易風(fēng)險和交易成本。也有一些企業(yè)采用買房送車的策略來降低土地增值稅的稅負。因為開發(fā)項目內(nèi)的車位往往作為非普通收入，這就導(dǎo)致這部分收入無法享受免稅的優(yōu)惠。而如果能夠?qū)④囄坏氖杖朕D(zhuǎn)化為普通商品房的收入，結(jié)合相關(guān)的計算，就很可能實現(xiàn)享受到免稅政策，從而實現(xiàn)稅負的降低。諸如青島的一些地市專門規(guī)定贈送的車位因為沒有取得收入，可以按照開發(fā)產(chǎn)品計算銷售收入，更加為這一稅收籌劃方式提供了環(huán)境基礎(chǔ)。
通常情況下，開發(fā)產(chǎn)品不可能在一段時間內(nèi)全部銷售完畢，因此樓盤清算之后再銷售已經(jīng)成為非常普遍的現(xiàn)象。那么，在這個過程中也就存在著后續(xù)的成本費用以及后期的銷售收入。在項目清算之后所發(fā)生的銷售，其扣除項目的金額應(yīng)當(dāng)按照清算時單位建筑面積成本費用乘以銷售面積來計算。并且，相關(guān)文件否定了前期銷售與后期銷售合并清算的方式。在這種情況下，一些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)保留了一定的后續(xù)成本。比如，將后期物業(yè)并入到前期整體收入、成本中，從而發(fā)起二次清算，重新計算土地增值率以及土地增值稅，實現(xiàn)一次清算的目的，降低企業(yè)稅負。實務(wù)中，各地區(qū)稅務(wù)局對二次清算都有著明確的規(guī)定，具體操作仍需要結(jié)合當(dāng)?shù)氐囊?guī)定來考慮。
六、結(jié)語
面對嚴峻的發(fā)展形勢，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取積極的措施應(yīng)對市場環(huán)境以及政府宏觀調(diào)控。稅收籌劃作為節(jié)約內(nèi)部成本、應(yīng)對政府相關(guān)調(diào)控政策的有效手段，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)把握好其運作原理，充分運用各項稅收優(yōu)惠政策，結(jié)合房地產(chǎn)開發(fā)項目每一過程的特殊性，關(guān)注重點稅種，建立合理、合法的稅收籌劃體系，為企業(yè)尋求更廣闊的利潤空間。
【參考文獻】
案例
C公司系A(chǔ)公司旗下子公司之一,系一上市公司,該公司計劃2008年度收購母公司持有的與其生產(chǎn)經(jīng)營密切相關(guān)的其他子公司(以下簡稱目標(biāo)公司)的股權(quán),為達到這一目的,A公司根據(jù)券商及律師的建議,2007年對目標(biāo)公司D公司、E公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)進行清理,以下是清理前后的股權(quán)結(jié)構(gòu):
清理前的股權(quán)結(jié)構(gòu):
在股權(quán)清理過程中,子公司F公司將其持有的對E公司的25%的股權(quán)以5 000萬元的價格賣給母公司A公司,投資成本為2 500萬元,股權(quán)轉(zhuǎn)讓時清點E公司的凈資產(chǎn)金額1.8億元,其中實收資本1億元,盈余公積1 600萬元,未分配利潤6 400萬元;子公司E公司將其持有的對D公司的20%的股權(quán)以3 300萬元賣給母公司A公司,投資成本為2 000萬元,股權(quán)轉(zhuǎn)讓時點D公司的凈資產(chǎn)金額1.5億元,其中實收資本1億元,盈余公積800萬元,未分配利潤4 000萬元。
清理后的股權(quán)結(jié)構(gòu):
稅收籌劃的考慮
對企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為進行稅收籌劃,一個基本的問題是正確地劃分股息所得和股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得及其不同的計稅方法。在相關(guān)的稅法規(guī)定中,企業(yè)的股息所得應(yīng)繳納的稅款可以扣除被投資企業(yè)已經(jīng)繳納的稅款;而股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得則是按轉(zhuǎn)讓收入減去投資成本的差額作為應(yīng)納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。這種不同的計稅方法使股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為有了一定的籌劃空間。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補充通知》(國稅函[2004]390號)規(guī)定:“1.企業(yè)在一般的股權(quán)(包括轉(zhuǎn)讓股票和股份)買賣中,應(yīng)按《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應(yīng)確認為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,不得確認為股息性質(zhì)的所得。2.企業(yè)進行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時,投資方應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應(yīng)確認為投資方股息性質(zhì)的所得。為避免對稅后利潤重復(fù)征稅,影響企業(yè)改組活動,在計算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時,允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得。”
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號)對企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得的概念規(guī)定:“企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,依法繳納企業(yè)所得稅。”
未作稅收籌劃時F、E公司因股權(quán)轉(zhuǎn)讓所繳納的企業(yè)所得稅如下(假定D、E、F三公司的企業(yè)所得稅稅率均為33%):
F公司:(5 000-2 500)×33%=825萬元
E公司:(3 300-2 000)×33%=429萬元
F、E公司扣除稅收后的股權(quán)轉(zhuǎn)讓凈收益分別1 675萬元、871萬元
由于D、E公司均屬集團內(nèi)的子公司,A公司完全可以決定D、E公司的股利分配政策,在股權(quán)轉(zhuǎn)讓前對所有利潤進行分配,股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格以原轉(zhuǎn)讓價格扣除分配后的利潤計算,則F、E公司因股權(quán)轉(zhuǎn)讓所繳納的企業(yè)所得稅如下(假定D、E、F三公司的企業(yè)所得稅稅率均為33%):
F公司:
股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格為=5 000-6 400×25%=3 400萬元
應(yīng)繳所得稅=(股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格-投資成本)×適用所得稅稅率=(3 400-2 500)×33%=297萬元
E公司:
股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格為=3 300-4 000×20%=2 500
應(yīng)繳所得稅=(股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格-投資成本)×適用所得稅稅率=(2 500-2 000)×33%=165萬元
F、E公司扣除稅收后的股權(quán)轉(zhuǎn)讓凈收益與現(xiàn)金股利收益之和分別為2 203(現(xiàn)金股利1 600 +股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益900-股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)繳所得稅297)萬元、1 135(現(xiàn)金股利800+股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益500-股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)繳所得稅165)萬元
F、E公司稅收籌劃的利益分別為528(2 203-1 675)萬元、264(1 135-871)萬元。
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā) 企業(yè)內(nèi)部 納稅籌劃 實踐
納稅籌劃最早是在英國被提出的，是在法律許可的范圍內(nèi)合理降低稅收負擔(dān)和稅收風(fēng)險的一種經(jīng)濟行為，納稅人和扣繳義務(wù)人在既定的稅制框架內(nèi)，通過對納稅主體（法人或自然人）的戰(zhàn)略模式、經(jīng)營活動、投資行為等理財涉稅事項進行事先規(guī)劃和安排，以達到節(jié)稅、遞延納稅或降低納稅風(fēng)險為目標(biāo)的一系列籌劃活動。隨著國內(nèi)市場經(jīng)濟不斷發(fā)展規(guī)范化與法制化，公民依法納稅的意識逐步提高，納稅籌劃概念也逐漸被大家認識與關(guān)注，因為納稅籌劃關(guān)系到其自身經(jīng)濟利益。國內(nèi)房地產(chǎn)行業(yè)的不斷發(fā)展，同時也受到了國家相關(guān)宏觀政策的調(diào)控影響，其涉及的稅種較多，金額較大。下文將就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的內(nèi)水籌劃展開簡單討論。
一、納稅籌劃對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的必要性
（一）隨著金融危機的發(fā)展，開始影響我國的實體經(jīng)濟，尤其是房地產(chǎn)等資金密集型行業(yè)，同時國家加大了對房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)控力度，并且銀行也開始對房地產(chǎn)行業(yè)的貸款進行控制，在這種情況下如何降低成本就成為各個房地產(chǎn)企業(yè)比較關(guān)心的問題，合理的稅務(wù)籌劃可以降低企業(yè)成本和提高企業(yè)競爭力。同時由于近年來房地產(chǎn)行業(yè)內(nèi)的投資增長較快，企業(yè)之間的競爭壓力也在不斷加劇，導(dǎo)致了行業(yè)內(nèi)的利潤呈現(xiàn)出逐步下跌的情況。這種現(xiàn)狀為納稅籌劃空間的提高有著重要的影響。
（二）房地產(chǎn)開發(fā)的成本主要包括土地費用、工程施工成本、基礎(chǔ)設(shè)施以及公共的配套設(shè)施費用等等。通常房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅費也被看作是房地產(chǎn)開發(fā)的成本之一，且房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常運營過程中產(chǎn)生的稅費占了房地產(chǎn)開發(fā)成本中的很大比例。所以，稅費對于房地產(chǎn)開發(fā)商與投資商的經(jīng)濟利益有著重要的影響。而科學(xué)合理的納稅籌劃可以避免納稅為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)濟收益帶來一些嚴重影響，正在受到開發(fā)商與投資商的高度關(guān)注。
（三）房地產(chǎn)行業(yè)內(nèi)所涉及的稅種較多。近幾年來我國房地產(chǎn)行業(yè)迅猛發(fā)展，已成為國民經(jīng)濟的重要支柱產(chǎn)業(yè)之一，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收也成為中央和地方政府財政收入的重要來源。我國現(xiàn)行的稅法體系由各單行稅法構(gòu)成。其中，實體稅法是現(xiàn)行稅法體系的組成部分，目前的實體稅法由22個稅種構(gòu)成，在這22個稅種中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要涉及的稅種：耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅和印花稅、車船使用牌照稅、個人所得稅等11個，占到了我國稅種的50%。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行納稅籌劃實踐的基本方法
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進行納稅籌劃時方法很多，比如說免稅法、減稅法、扣除法等等。以下是最為常見的幾種：
（一）采用扣除法
扣除法的適用范圍較廣，按照稅法上的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，幾乎所有納稅人都可以采用這個方法。扣除法由于稅法中相應(yīng)的扣除規(guī)定復(fù)雜，因此這個籌劃技術(shù)比較復(fù)雜。這種方法主要是通過增加納稅的扣除額來直接減少應(yīng)繳的稅款，還可以是調(diào)整各個應(yīng)稅期的扣除額分布來節(jié)減稅額的。通過這個籌劃方法不僅可以減少應(yīng)稅基數(shù)絕對額，同時還可以增加本期可扣除金額，已達到延期納稅的目的。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)運用扣除法主要是從土地增值稅中的扣除項目金額，根據(jù)相關(guān)規(guī)定進行清算。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算所附送的前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、開發(fā)間接費用的憑證或資料不符合清算要求或不實的，地方稅務(wù)機關(guān)可參照當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)工程造價管理部門公布的建安造價定額資料，結(jié)合房屋結(jié)構(gòu)、用途、區(qū)位等因素，核定上述四項開發(fā)成本的單位面積金額標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)以計算扣除。具體核定方法由省稅務(wù)機關(guān)確定。
（二）采用延期納稅法
延期那稅法的適用范圍也比較廣泛，全國很多企業(yè)在使用這個納稅籌劃方法。延期納稅法主要將納稅人的納稅時間延期從而從中得到一定收益的一種納稅籌劃方法。這個方法并沒有減少應(yīng)繳稅款，而是通過延緩納稅時間，從中取得資金時間運用價值。這個方法的影響因素很多，計算很復(fù)雜，要綜合考慮當(dāng)期以及后期的納稅所得。
房地產(chǎn)企業(yè)可以運用這個方法，獲得貨幣的時間價值，這樣稅費變成了從政府獲得的免息資金。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以運用這個資金為企業(yè)生產(chǎn)運營服務(wù)，從而獲得一定收益。
（三）采用稅率差異法
稅率差異法主要是指利用稅率的差異從而直接減少稅收的一種方法。由于實行比例稅率的稅種往往有多個比例稅率，通過納稅籌劃的方法，可以找到最佳的稅負點，這對于實行累進稅率的部分稅種，就能夠通過這個方法來減少稅負。這個方法盡管計算較為復(fù)雜，但是稅率差異存在很普遍，所以適用較廣。
三、國內(nèi)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的納稅籌劃實踐現(xiàn)狀分析
盡管現(xiàn)階段國內(nèi)的稅收環(huán)境已經(jīng)逐漸改善，有很多專業(yè)的中介機構(gòu)正在介入到房地產(chǎn)行業(yè)的納稅籌劃活動中，但是目前的納稅籌劃實踐活動還有很多不足，其現(xiàn)狀主要有以下幾點：
（一）很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于納稅籌劃的意識不強
主要體現(xiàn)在兩個方面，其一，外資房地產(chǎn)企業(yè)相比較內(nèi)資房地產(chǎn)的開發(fā)企業(yè)其納稅籌劃意識較強，因為國外的納稅籌劃發(fā)展時間較長。其二，民營房地產(chǎn)的開發(fā)企業(yè)相比較國有房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃意識強，因為其中的經(jīng)濟收益歸屬問題。
（二）國內(nèi)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相關(guān)的稅務(wù)業(yè)務(wù)需要不斷提高
我國的稅務(wù)業(yè)務(wù)還處在初級發(fā)展極端。很多企業(yè)還沒有將納稅籌劃放到業(yè)務(wù)范圍內(nèi)，另外，國內(nèi)的很多稅務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)不高，或者理論知識過硬，實踐操作能力較弱，不能順應(yīng)納稅人的籌劃要求。
（三）國內(nèi)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)該不斷加強相關(guān)稅法宣傳與不斷完善稅收法制建設(shè)
我國現(xiàn)階段的稅法有一定的局限性，存在很多法律漏洞，國家每年都會進行相應(yīng)的調(diào)整與補充。很大程度上影響了納稅人相關(guān)納稅籌劃工作。而對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，由于近年來國家對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)宏觀調(diào)控的力度的加強，在稅收政策方面的補充和調(diào)整比較頻繁，企業(yè)很難準(zhǔn)確的了解到稅法的調(diào)整和改動，這種情況下，將會使房地產(chǎn)開發(fā)商無法及時的進行相應(yīng)的納稅統(tǒng)籌工作，也有可能導(dǎo)致開發(fā)企業(yè)的統(tǒng)籌計劃失效，無法順利進行等。
（四）我國現(xiàn)行稅制存在局限性
通常體現(xiàn)為如下幾點：（1）我國現(xiàn)階段稅收法律制度主要實行以流轉(zhuǎn)稅之類的間接稅種為重點的復(fù)合稅，可房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)涉稅比例占最大是流轉(zhuǎn)稅里面的營業(yè)稅，所以其納稅籌劃在一定程度上受到局限。（2）因為我國現(xiàn)行實施的所得稅跟財產(chǎn)稅整體體系較為簡單，總的稅收體制不夠完善,這就使得我國房地產(chǎn)對企業(yè)納稅籌劃的探究局限于客觀現(xiàn)實。
（五）房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)還需進一步改善其稅收征管質(zhì)量
不足之處體現(xiàn)為如下幾點：（1）我國現(xiàn)行的稅收法規(guī)、政策完善得還不夠，與發(fā)達國家存在的差距較大。（2）由于稅收征收部分管理人員素質(zhì)不高，征管意識薄弱，技術(shù)能力較差，使得征納關(guān)系發(fā)生異化，而房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)大部分肯定不會將較多精力花費在納稅籌劃工作上。這樣的話，在一定程度上阻礙了納稅籌劃應(yīng)用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的發(fā)展步伐。
四、結(jié)論
國內(nèi)的房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展勢頭極其迅猛，促進了我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的發(fā)展，同時納稅籌劃意識也不斷受到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層的高度重視。現(xiàn)階段納稅籌劃已經(jīng)逐步成為大部分房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務(wù)以及咨詢等專業(yè)機構(gòu)重要的業(yè)務(wù)之一。由于目前國內(nèi)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的納稅籌劃實踐還處在初期發(fā)展嘗試階段，因此，納稅籌劃活動還是通過注冊稅務(wù)師或會計師等開展的。
參考文獻：
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[2] 王愛英. 論房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃技巧[J]. 現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè), 2009,(08)
摘 要 隨著房地產(chǎn)行業(yè)的逐步完善和房產(chǎn)價格的不斷攀升，國家通過征收土地增值稅來加強對房地產(chǎn)行業(yè)的宏觀調(diào)控，力求穩(wěn)定房地產(chǎn)市場，在這種情況下，房地產(chǎn)企業(yè)必須認真進行稅務(wù)籌劃，以減輕自身納稅負擔(dān)，增強盈利能力。在實際工作中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)必須按照相關(guān)法律制度進行合理的稅務(wù)籌劃，降低企業(yè)稅務(wù)負擔(dān)，增加企業(yè)經(jīng)濟收益，提升自身的競爭能力。
關(guān)鍵詞 土地增值稅 房地產(chǎn)企業(yè) 稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)是一種投資多、收益大、經(jīng)營風(fēng)險高的行業(yè)，企業(yè)在投資和經(jīng)營活動過程中，面臨眾多市場風(fēng)險，如果不能采取切實措施，積極防范和規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險，減少因經(jīng)營風(fēng)險給企業(yè)帶來的潛在經(jīng)濟損失。目前，國際金融動蕩，房產(chǎn)價格不斷攀升，政府根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展需要，為加強對房地產(chǎn)行業(yè)的宏觀調(diào)控，對房產(chǎn)企業(yè)征收土地增值稅，土地增值稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所要繳納的稅負中占有重要位置。房地產(chǎn)企業(yè)為能在激烈的市場競爭中求得生存，就要對土地增值稅進行合理籌劃，切實減輕企業(yè)稅收負擔(dān)，增加盈利水平，提高參與市場競爭能力，促進企業(yè)正常運行和發(fā)展。
一、納稅籌劃的原則
1．事先籌劃原則
在納稅義務(wù)發(fā)生之前，企業(yè)必須結(jié)合自身實際，針對稅收規(guī)定做好稅務(wù)籌劃工作，這是最基本原則，同時稅收籌劃工作必須通過企業(yè)對經(jīng)營活動的控制和調(diào)節(jié)來實施，以實現(xiàn)降低稅務(wù)負擔(dān)的目標(biāo)。
2．合法性原則
我國稅法規(guī)定公民具有依法納稅的義務(wù)，作為納稅主體的企業(yè)也一樣，必須嚴格履行自己的納稅義務(wù)，依法辦事，因此企業(yè)的各項經(jīng)營活動也必須在相關(guān)法律許可的范圍內(nèi)進行。
3．經(jīng)濟性原則
企業(yè)在進行稅務(wù)籌劃時，一定要事先進行經(jīng)濟可行性分析，看是否經(jīng)濟可行，稅務(wù)籌劃不僅要重視納稅環(huán)節(jié)，還應(yīng)注意到由于個別稅種的節(jié)稅而忽略該籌劃方案的實施所導(dǎo)致了其他費用支出的增加，并綜合考慮稅務(wù)籌劃方案是否能真正給企業(yè)帶來實際收益。
二、房地產(chǎn)企業(yè)實行納稅籌劃之意義
1．有利于實現(xiàn)納稅者的經(jīng)濟利益最大化
納稅者通過對納稅方案的認真對比，然后選擇企業(yè)負擔(dān)最合理的納稅方案，盡量降低納稅負擔(dān)，減少資金外流，增強企業(yè)參與市場競爭的能力，從而促進自身發(fā)展，實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)。
2．有利于提升企業(yè)的財務(wù)管理水平
決定企業(yè)財務(wù)管理水平與經(jīng)營管理水平的三大要素為資金、成本和利潤。納稅籌劃就是為了實現(xiàn)這些要素的最大優(yōu)化，從而對單位經(jīng)營活動進行合理安排和調(diào)整，以切實減輕企業(yè)負擔(dān)，增加企業(yè)經(jīng)濟效益。
3．有利于完善稅法
房地產(chǎn)企業(yè)認真進行稅務(wù)籌劃，不僅可以查漏補缺，還能嚴格依法辦事，促進我國稅法的不斷完善。雖然房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)籌劃還存在一定不足，但只要認真落實稅務(wù)籌劃工作，就是對現(xiàn)有稅法的嚴格履行，同時也是對政府制定的相關(guān)法律的一種檢驗，因此，納稅者的納稅籌劃點出了稅制改革與稅法建設(shè)中有價值的信息，國家可以通過這些信息對法律法規(guī)進行更新和完善，促進我國稅制建設(shè)水平的提升。
三、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅扣除項目的籌劃
1．增強成本費用的籌劃
（1）利用成本費用的可轉(zhuǎn)化性
房地產(chǎn)開發(fā)費用就是投資階段所需要發(fā)生的費用（管理費用、經(jīng)營費用、財務(wù)費用），但根據(jù)稅法規(guī)定這部分不能在稅前據(jù)實完全扣除，應(yīng)該按一定標(biāo)準(zhǔn)扣除。如今，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則還沒有對期間費用和工程項目的開發(fā)費用進行嚴格的區(qū)分。因此，企業(yè)只有進行事前籌劃，利用稅法的邊緣規(guī)定，盡量將可以轉(zhuǎn)移的開發(fā)費用放入到開發(fā)成本中，這樣就能減少應(yīng)稅所得額，以減少土地增值稅負擔(dān)。例如，企業(yè)管理過程中發(fā)生的人員工資、差旅費、辦公費、招待費用等都屬于期間費用，如果這些費用由房地產(chǎn)開發(fā)項目人員所發(fā)生的話，就可以分攤到開發(fā)成本中，并按規(guī)定予以扣除。這樣，期間費用的減少也就不會影響到房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除，雖然房地產(chǎn)開發(fā)的成本增加了，但降低了應(yīng)稅增值額，所納入的土地增值稅也就相應(yīng)減少了。
（2）利用費用均分進行籌劃
房地產(chǎn)的開發(fā)成本與當(dāng)?shù)氐耐恋貎r格和經(jīng)濟發(fā)展情況有關(guān)很強的依賴關(guān)系，一些地區(qū)的房地產(chǎn)增值率高，有的則增值率低，這些不均勻的成本狀態(tài)會影響到企業(yè)的稅務(wù)籌劃。對于在幾個地方同時進行房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)來說，通常可以利用費用均分的方式進行稅務(wù)籌劃，就是對實現(xiàn)的開發(fā)成本進行籌劃，平均費用分攤來抵銷增值額，這樣，就讓在不同地區(qū)開發(fā)的房地產(chǎn)的增值額大致相同，從而節(jié)省稅款。
2．利用“代收費用計價”的籌劃
根據(jù)我國財稅政策的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)房地產(chǎn)企業(yè)銷售不動產(chǎn)時，代其他部門收取的城建配套費、維修基金等費用，都可以放入房價中，也可以單獨核算。如果將代收的費用計入房價，同時被購房者支付時，則代收費用計入房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收人計稅，代收支付的費用可作為扣除項目予以扣除。如果代收費用沒有計入房價中，只是單獨收取，那就可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入。雖然與單獨核算相比，并入房價核算對房產(chǎn)銷售沒有影響，但是代收費用的存在，并入房價核算在房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的扣除數(shù)比單獨核算更高，從而降低了房地產(chǎn)的增值率，減少土地增值稅。
3．采用合適的利息支出進行納稅籌劃
《土地增值稅暫行條例實施細則》中有規(guī)定，在財務(wù)費用中的利息支出，只要是可以按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤同時能提供金融機構(gòu)證明的，可以據(jù)實扣除，但扣除金額不得高于同期貸款利率計算的金額，金額扣除用公式表示為：房地產(chǎn)開發(fā)費用=利息+（取得土地使用權(quán)所支付的地價款+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%。如果納稅人不能按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤利息支出，又或者無法提供金融機構(gòu)證明的，金額扣除用公式表示為：房地產(chǎn)開發(fā)費用=（取得土地使用權(quán)所支付的地價款+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×10%。
所以，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)過程中所借用的金額過多，利息實際數(shù)就會大于取得土地使用權(quán)所支付的地價款加上房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%，金融機構(gòu)就能為企業(yè)提供證明，根據(jù)第一種公式扣除利息，增加項目扣除金額，降低增值額，節(jié)省稅款。如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)本身資金充沛，借款數(shù)額較小，其利息實際數(shù)小于地價款加上房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%。就能使用第二種扣除方法進行扣除，同樣有利于納稅人節(jié)省稅款。
4．靈活運用減免稅優(yōu)惠政策進行稅收籌劃
（1）利用合作建房優(yōu)惠政策
一些房地產(chǎn)企業(yè)有資金，但無土地，則可以與有土地而缺少資金成本的單位進行合作建房，共同參與房地產(chǎn)開發(fā)。這樣，雙方分得的房產(chǎn)都不用繳納土地增值稅，只需在在房屋銷售時納稅。這樣不僅降低了房地產(chǎn)的開發(fā)成本，還提高了競爭力，如果房地產(chǎn)有自己的土地，但資金不足，就可以與愿意購房的單位共同參與房地產(chǎn)開發(fā)，同樣可以達到以上效果。
（2）利用建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的優(yōu)惠政策
企業(yè)在開展房地產(chǎn)增值稅籌劃的過程中，必須滿足一定條件，就是該項目的增值率要在超過并接近20%的比例幅度內(nèi)。只有按照這樣的方式調(diào)整銷售價格，才能適當(dāng)降低收入，減少增值額；同時，我們也可以通過房地產(chǎn)開發(fā)成本增加的方式，如增加小區(qū)景觀支出、增加公共配套支出等，降低增值額，使增值率低于20%，達到免稅的目的，但采用這種方式時，建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值額必須能夠單獨核算。
四、總結(jié)
在這里需要特別注意的是，納稅籌劃也是有成本的，房地產(chǎn)企業(yè)在獲得經(jīng)濟收益的同時，必然會因為籌劃稅務(wù)而產(chǎn)生另外一筆費用，因此，企業(yè)在進行稅務(wù)籌劃時，還必須按照成本原則進行，只有在發(fā)生的費用小于經(jīng)濟收益時，該項籌劃方案才是合理的。同時，一項成功的納稅籌劃是可以在多種稅收方案之間選擇的，不能認為稅負最輕的方案就是最優(yōu)的納稅籌劃方案。
參考文獻：
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正在全國各地鋪開的新一輪土地增值稅清算，讓一些房企陷入了“屋漏偏逢連夜雨”的尷尬。
5月16日，上海市公布2008年一季度欠稅企業(yè)名單，28個百萬元級欠稅大戶中，房地產(chǎn)企業(yè)占11家，遠超去年16%的比例。土地增值稅作為金額最高的稅種，成為這些房企“上榜”的重要原因。
據(jù)相關(guān)人士透露，當(dāng)前除在粵、鄂、皖等地的新一輪土地增值稅清算已全面展開外，國家稅務(wù)總局也正對各地清算工作實行督導(dǎo)檢查。
清算來了
在一位身列上述欠稅名單的王姓地產(chǎn)商看來，公告是“本輪土地增值稅清算的前奏”，“就好像打預(yù)防針”。他坦言，在得知稅務(wù)機關(guān)來查賬時，便有了心理準(zhǔn)備。“資金鏈本身就吃緊的公司，折在土地增值稅上是遲早的事情。”
據(jù)國家稅務(wù)總局稽查局原局長劉太明介紹，土地增值稅的清算對房企的影響大小，關(guān)鍵取決于毛利率水平的高低。“毛利率水平高的公司受影響較大，特別是靠地價賺錢的房企更容易恐慌。”
事實上，在2006年年底清算政策首次時，許多房企反應(yīng)激烈。上海一些大型房企甚至在政策兩天后，聯(lián)合“上書”給市政府，希望“考慮企業(yè)的生存問題”。如今，事隔一年多，開發(fā)商面對清算似乎“多了些理性”。
一般而言，較為規(guī)范的房企都會預(yù)繳部分土地增值稅，同時也為清算預(yù)先提留準(zhǔn)備金。“但很多公司只做了土地增值稅的預(yù)繳，沒有做到全額預(yù)提，清查則會對其現(xiàn)金流造成重大影響。”一位業(yè)內(nèi)人士說。
據(jù)國家稅務(wù)總局統(tǒng)計，2007年全國土地增值稅收入為403億元，同比增長74.3%.國家稅務(wù)總局地方稅務(wù)司副司長楊遂周表示，土地增值稅快速增長的原因是2007年樓市供銷兩旺，房地產(chǎn)銷售較2006年有較大上漲。
據(jù)公開資料顯示，2008年1-3月，全國土地增值稅收入為145億元，同比增長64億元，增幅較去年同期略有降低。有專家預(yù)計，2008年將進入土地增值稅的正常繳納階段。
曲線拿地的稅賦隱患
“按照清算的要求，開發(fā)商的資金鏈更加緊張。以前能夠開發(fā)3個項目的資金，今后只能開發(fā)1個了。”一位北京開發(fā)商表示，為緩解資金壓力，目前他正著手轉(zhuǎn)讓一塊土地。“但是，其他開發(fā)商也面臨清算的大筆現(xiàn)金流支出，找到合適的買家并非易事。”
然而，造成當(dāng)前房企土地增值稅風(fēng)險的原因之一，恰是土地在二級市場上的流轉(zhuǎn)。北京致通振興稅收籌劃事務(wù)所有限責(zé)任公司董事長李記有表示，當(dāng)前開發(fā)商通過收購股權(quán)等方式曲線拿地，成為稅賦隱患。
關(guān)鍵詞：稅務(wù)會計 納稅籌劃 理論 研究
一、稅務(wù)會計的理論研究
稅務(wù)會計是企業(yè)財務(wù)對稅務(wù)籌劃、納稅申報和稅金核算的一種系統(tǒng)性會計方式。稅務(wù)會計是管理會計和財務(wù)會計的自然延伸，是稅收法規(guī)的日益復(fù)雜化的自然產(chǎn)物。在我國，由于種種因素的影響，導(dǎo)致大部分企業(yè)中的稅務(wù)會計仍未建立起一個相對獨立的會計系統(tǒng)，未能從管理會計和財務(wù)會計中延伸出來。目前，我國的稅務(wù)會計理論還遠遠未達到成熟的階段，在稅務(wù)會計上還存在不少基本問題。以下就根據(jù)相關(guān)資料，對稅務(wù)會計的理論進行分析研究。
（一）稅務(wù)會計的目標(biāo)
企業(yè)稅務(wù)會計的目標(biāo)主要受到兩方面因素影響：國家稅法的總體目標(biāo)；企業(yè)會計人員的會計理論、技術(shù)水平。其中，國家稅法的總體目標(biāo)是通過法律手段促使全體社會人員平等納稅，從而保證國家財政收入。隨著稅務(wù)會計的發(fā)展，稅務(wù)會計的不能只是為了反映出納稅人的納稅情況，而應(yīng)該提高稅務(wù)會計的水平，對稅務(wù)進行有效籌劃，以更好地實現(xiàn)經(jīng)濟納稅。綜上所述，可以總結(jié)出稅務(wù)會計的目標(biāo)稅務(wù)會計的目標(biāo)是為納稅企業(yè)和稅務(wù)管理局提供有利于決策的信息，以對企業(yè)稅務(wù)會計的效果進行評價，從而使以后納稅管理工作的決策和籌劃更具質(zhì)量和效率。
（二）稅務(wù)會計的職能
稅務(wù)會計的職能主要包括兩方面：
1、貫徹稅法
稅務(wù)會計是集會計核算和稅法于一身的特殊會計方式，因此在運用稅務(wù)會計對企業(yè)的經(jīng)營、生產(chǎn)活動進行核算時，必須以稅法為根據(jù)，對企業(yè)賬務(wù)進行必要的調(diào)整。企業(yè)貫徹稅法，有利于增強社會的納稅意識。
2、稅務(wù)籌劃
在貫徹稅法的前提下，納稅企業(yè)分別通過對資金投入、經(jīng)營生產(chǎn)、利潤分配和破產(chǎn)清算等方面的稅務(wù)籌劃，務(wù)求尋求找到更好的節(jié)稅方式，盡可能將企業(yè)的納稅成本降低，維護納稅企業(yè)的合法權(quán)益。
（三）稅務(wù)會計的環(huán)境因素
企業(yè)的外部環(huán)境因素，對于企業(yè)來說是不可控的因素，與稅務(wù)會計工作是密切相關(guān)的，在對稅務(wù)會計各影響因素中起決定性作用。雖然環(huán)境因素對企業(yè)來說是不可控制，但不代表可以忽視它的存在，為了保證稅務(wù)會計的合理性，我們在稅務(wù)會計時必須要把環(huán)境因素算進考慮因素中。其中對對稅務(wù)會計影響較大的環(huán)境因素主要有：
1、 經(jīng)濟條件
經(jīng)濟條件具有一定的穩(wěn)定性，只有小部分經(jīng)濟條件是變動比較頻繁的，如通脹率、稅率高低、經(jīng)濟增長、供求關(guān)系等，其他經(jīng)濟條件都能在一段時間內(nèi)保持不變或變動較小。
2、法律制度
在市場經(jīng)濟中，稅收產(chǎn)生的主體和客體的關(guān)系以及權(quán)利義務(wù)均受到法律制度，尤其是稅法的約束。在對法律制度有足夠重視的同時，也不可忽略行政規(guī)范的作用。
3、政府行為
政府行為無論大小，都具有強烈的權(quán)威性，對企業(yè)納稅決策的各個方面都有直接的影響。
（四）稅制會計與稅務(wù)結(jié)構(gòu)
稅務(wù)會計的形式和內(nèi)容主要由國家的稅法和稅制結(jié)構(gòu)決定。稅制結(jié)構(gòu)是指國家稅收體系的整體布局和總體結(jié)構(gòu)，其結(jié)構(gòu)受國家的經(jīng)濟發(fā)展水平、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)以及經(jīng)濟運行機制等條件所制約。稅制結(jié)構(gòu)的類型根據(jù)國家開征稅種的數(shù)量和種類，可分為單一稅制和復(fù)合稅制，由于單一稅制僅僅是以一種稅種為對象設(shè)置稅制，制度缺乏彈性和實用性，難以滿足企業(yè)財政的實際需要，所以復(fù)合稅制受到各國廣泛使用。而常見的稅種主要分為以下兩類：按稅收的對象來分，有財產(chǎn)稅、商品稅、資源稅、所得稅、行為稅等；按稅負轉(zhuǎn)嫁與否來分，可分為直接稅和間接稅。直接稅是向個人或企業(yè)直接征收的，主要為所得稅，間接稅則是對商品或服務(wù)間接征收的，主要為增值稅。我國的稅制是以增值稅為主的復(fù)合稅制，因此要重視對增值稅會計的核算，但同時也絕不能忽視對其他稅收的會計質(zhì)量，稅務(wù)會計的范圍應(yīng)該盡可能囊括稅制結(jié)構(gòu)中的每個稅種。
二、納稅籌劃的理論研究
納稅籌劃就是指通過對企業(yè)中的涉稅業(yè)務(wù)進行策劃，為達到節(jié)稅目而制作的一套納稅方案。以下就對現(xiàn)時的納稅籌劃理論進行分析研究。
（一）納稅籌劃績效分析
納稅籌劃的績效分析，廣義上是指通過對納稅籌劃的過程及其結(jié)果進行評價，找出對影響納稅籌劃的因素，分析納稅籌劃是否達到了預(yù)期目標(biāo)，從而對納稅籌劃的操作過程進行有效的調(diào)整、改進。而狹義上的納稅籌劃績效分析，是指通過對影響納稅籌劃的因素進行定量和定性的分析，對已實施的納稅籌劃方案的實施效果進行評價分析，以便在日后更好地對納稅籌劃方案進行挑選。
（二）納稅籌劃的顯性成本與隱性成本
進行納稅籌劃的成本可分為顯性成本和隱性成本，其中顯性成本比較顯而易見，從企業(yè)的財務(wù)開資中直接體現(xiàn)出來。一般來說，顯性成本主要是指企業(yè)為研究、設(shè)定納稅籌劃方案的費用，除此之外還有對從事納稅籌劃的財務(wù)人員進行培訓(xùn)的相關(guān)費用等。納稅籌劃的隱性成本，相對于顯性成本，成本體現(xiàn)不明顯，因此往往無法或難以被人們發(fā)現(xiàn)。隱性成本主要是指正常應(yīng)稅項目與有稅收優(yōu)惠的項目之間的稅前收益率的差距。
（三）企業(yè)納稅籌劃的風(fēng)險及其防范
納稅籌劃的風(fēng)險，簡單來說就是在納稅籌劃中存在因某種原因而導(dǎo)致失敗并要因此付出代價的機會。由于納稅籌劃的決策具有時效性，加上企業(yè)外部環(huán)境等因素的復(fù)雜多變，使納稅籌劃具有較大的不確定性，隱藏著一定的風(fēng)險。納稅籌劃風(fēng)險的形式表現(xiàn)幾種：意識形態(tài)風(fēng)險，是指由于征收雙方對于納稅統(tǒng)籌的目標(biāo)、效果等方面的認識不同所引起的風(fēng)險，納稅籌劃應(yīng)當(dāng)具有合法性，但在實務(wù)操作中，納稅人往往對納稅籌劃抱有過高的期望值，有的時候?qū)⒓{稅籌劃與逃稅、漏稅、欠稅混為一談，納稅籌劃針對的是納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營行為或個人家庭的理財行為，籌劃方案的確定與具體實施都由納稅人自己選擇，稅務(wù)機關(guān)并不介入其中；經(jīng)營性風(fēng)險，主要是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中所面臨的由于管理、市場與技術(shù)變化等引起的種種風(fēng)險，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動必須符合所選稅收政策的要求，這些要求對企業(yè)某些經(jīng)營活動造成約束，從而影響企業(yè)經(jīng)營活動的靈活性，如果企業(yè)經(jīng)營活動本身發(fā)生重大變化，那么相應(yīng)的納稅籌劃勢必受到重要影響，很可能出現(xiàn)與原來預(yù)期相悖的結(jié)果，不僅沒有減輕企業(yè)的稅負，反而加重了企業(yè)的稅負；政策性風(fēng)險，納稅籌劃建立在對現(xiàn)行及未來稅收政策的合理預(yù)期的基礎(chǔ)上，國家稅收政策或其他相關(guān)政策的變化勢必會對籌劃者納稅籌劃方案的選擇和確定產(chǎn)生重要影響，這種風(fēng)險的產(chǎn)生主要是籌劃者對政策認識不足、理解不透、把握不準(zhǔn)所致。籌劃者自認為實施的行為符合國家的政策精神，但實際上違反了國家的法律、法規(guī)。因此，為了適應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展，體現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)政策，及時調(diào)整經(jīng)濟結(jié)構(gòu)。
納稅籌劃風(fēng)險會給企業(yè)的經(jīng)營和個人家庭理財帶來重大損失，所以對其進行防范與管理非常有必要，面對風(fēng)險應(yīng)當(dāng)根據(jù)風(fēng)險的類型及產(chǎn)生的原因，采取積極有效的措施，預(yù)防和減少風(fēng)險的發(fā)生，從以下幾個方面進行防范和管理：樹立籌劃風(fēng)險防范意識，建立有效的風(fēng)險預(yù)警機制，充分利用現(xiàn)代先進的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，建立科學(xué)的納稅籌劃預(yù)警系統(tǒng)，對籌劃過程中潛在風(fēng)險進行實時監(jiān)控，納稅籌劃預(yù)警系統(tǒng)的設(shè)計應(yīng)當(dāng)包括國家稅收政策變化、企業(yè)銷售收入增減變化、企業(yè)利潤增減變化、企業(yè)重大事項進展及規(guī)劃調(diào)整等信息；隨時追蹤政策變化信息，及時、全面掌握國家宏觀經(jīng)濟形勢動態(tài)變化，近年來，在稅制大框架不變的前提下，國家對稅收政策細則作出了很多調(diào)整，隨著稅法不斷完善，稅務(wù)機關(guān)稅務(wù)管理越來越精細規(guī)范，加大了納稅人進行納稅籌劃的難度，因此應(yīng)對納稅籌劃方案保持適當(dāng)?shù)撵`活性；統(tǒng)籌安排，綜合衡量，降低系統(tǒng)性風(fēng)險，防止納稅籌劃行為因顧此失彼而造成企業(yè)總體利益下降，如果有多種方案可供選擇，最優(yōu)的方案應(yīng)是使企業(yè)整體利益最大的方案，而非稅負最輕的方案，對于那些綜合性較強，與企業(yè)全局關(guān)系較大的納稅籌劃業(yè)務(wù)，應(yīng)共同謀劃，以提高納稅籌劃的規(guī)范性和合理性降低籌劃風(fēng)險。
三、結(jié)束語
本文通過對稅務(wù)會計和納稅籌劃的理論研究，目的是提高人們對稅務(wù)會計和納稅籌劃的重視，提高企業(yè)財務(wù)的稅務(wù)工作水平，從而提高稅務(wù)會計和納稅籌劃的質(zhì)量，進一步提高與企業(yè)戰(zhàn)略的協(xié)調(diào)性，保證平等納稅的情況下幫助企業(yè)減低納稅上的開支，更好地達到節(jié)稅的目的。
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筆者從土地增值稅的征收特點、計算方法出發(fā)，對企業(yè)計算土地增值稅扣除項目金額和稅收優(yōu)惠政策等事項進行分析，提出以下幾項管理辦法和籌劃方案。
一、計稅扣除項目金額籌劃管理法
1. 根據(jù)稅務(wù)機關(guān)的要求，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)所支付的金額、支付工程施工方的成本、費用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所發(fā)生的有關(guān)營業(yè)附加稅金等，都必須取得合法有效憑證；對開土地增值稅清算時不能提供合法有效憑證的，稅法規(guī)定是不給予扣除的，因此要求財務(wù)人員在日常工作中做好相關(guān)資料的收集和管理工作。
（1）土地征用及拆遷補償費的扣稅資料管理。企業(yè)征用土地應(yīng)取得主管部門的土地規(guī)費專用收據(jù)，拆遷房產(chǎn)的，對于支付補償金給個人而無法取得票據(jù)的，對方應(yīng)當(dāng)提供稅務(wù)部門開取的非經(jīng)營性收入專用發(fā)票等，只有做好成本資料管理工作才能順利的清算。
（2）前期工程費的扣稅資料管理。前期工程費指水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計、可行性研究等項目發(fā)生的費用。企業(yè)只有取得相應(yīng)的服務(wù)業(yè)專票、行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等才可稅前扣除，因此應(yīng)管理好相關(guān)的財務(wù)票據(jù)資料。
（3）建筑安裝工程費的扣稅資料管理。建安工程費主要包括建筑承包商或開發(fā)商在開發(fā)項目工程過程中所發(fā)生的建筑工程費和項目安裝費用等。只有取得建筑安裝發(fā)票、相關(guān)的服務(wù)業(yè)發(fā)票等財務(wù)資料才可列入成本。
（4）基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費的扣稅資料管理。基礎(chǔ)設(shè)施費主要包括道路、供水、供電、供氣、排污、園林綠化等費用。企業(yè)應(yīng)取得行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等才可列支成本。
（5）公共配套設(shè)施費的扣稅資料管理。公共配套設(shè)施費主要指安裝電動門、智能化系統(tǒng)、信報箱等所支付的費用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)要求施工方提供工商業(yè)發(fā)票、行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等。只有相關(guān)的工商業(yè)發(fā)票、建筑安裝發(fā)票、工資表等票據(jù)資料合法齊全才能列入成本。
2. 對于比較大的房產(chǎn)項目，如某地產(chǎn)商在某樓盤里有開發(fā)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、豪華別墅和商鋪等不同類型產(chǎn)品，這些項目有些是分期開發(fā)的，有些是同時開發(fā)的。對于這項樓盤的清算，我國稅法規(guī)定應(yīng)按照各受益對象，采用合理的分配方法，分攤共同的成本費用。實務(wù)中成本分攤法有占地面積法、建筑面積法、層高系數(shù)法等，各種計算分攤方法對企業(yè)土地增值稅的稅額會產(chǎn)生很大的差異，管理人員應(yīng)管理和籌劃好分攤方法，不同的計算方法對企業(yè)利潤的影響差異巨大。
3. 隨著房產(chǎn)市場的激烈競爭，各個開發(fā)商為提升樓盤品質(zhì)會推出會所、文體場館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院等公共配套設(shè)施，如果這些項目完工后免費移送給政府等部門用于社會公共事業(yè)，那么發(fā)生的相關(guān)成本、費用可以在計算土地增值稅時做為成本扣除；此外對于樓盤里的停車場（庫）、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、郵電通訊等項目，如果能提供資料證明產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，則相關(guān)的成本費用可以在計算土地增值稅時稅前扣除。
因此企業(yè)在日常工作中應(yīng)管理好不可售面積的證明資料，如開發(fā)企業(yè)書面報告、無償移交相關(guān)部門的《移交文書》、配套設(shè)施的建筑面積歸全體業(yè)主所有的確認資料；如果無法提供這些資料，則相關(guān)費用不可扣除。
4. 人防車位面積銷售方式、可售面積等管理及籌劃。人防車位的不同銷售方式對土地增值稅的計算結(jié)果影響很大的。企業(yè)可轉(zhuǎn)變銷售方式，采取一次性車位轉(zhuǎn)讓使用權(quán)合同，或者是簽訂國稅租賃合同，租期為20年，20年使用權(quán)贈送等方式。這兩種銷售方式對土地增值稅的影響巨大，因此有必要對其銷售方式進行籌劃。此外人防車位是如果是不可售的，其成本可以做稅前扣除，這要求管理人員收集好人防車位是否屬于移交全體業(yè)主或者移交人防部門的資料，這影響到開發(fā)成本的扣除金額。
5. 代收費用的籌劃方法。房地產(chǎn)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品時，經(jīng)常會代其他相關(guān)部門收取費用，如維修基金等。對于代收費用有兩種處理辦法，第一種方法為代收費用不計入開發(fā)產(chǎn)品銷售價格中，此時代收費用不并入轉(zhuǎn)讓銷售收入中，在計算增值額時也不允許扣除代收費用；第二種方法為代收費用計入房價中，作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，在計算扣除項目金額時可以扣除，但不允許作加計扣除基數(shù)。
例如，某房產(chǎn)公司銷售一棟商品房，銷售款為2000萬元，在銷售商品房時代收了300萬元的其他部門費用，假如各項允許扣除總金額為800萬元，則按第一種方法處理時增值額為1200萬元，增值率為150%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-800×15%=480萬元；按第二種方法處理時增值額為：（2000+300）-（800+300）=1200萬元，允許扣除總金額為：800+300=1100萬元，則增值率為100.09%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-1100×15%=435萬元。
由此可見，采用將代收費用并入房價中的處理方法比第一種處理方法少納45萬元的土地增值稅。當(dāng)然如果增值率未超過50%時，這種籌劃方法也就無意義了。
6. 費用轉(zhuǎn)移籌劃法。按照相關(guān)規(guī)定，屬于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總部發(fā)生的期間費用，具體有：管理人員工資、福利費、辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費等不能作為土地增值稅計算時的扣除項目成本。但如果采用合理的管理和籌劃方法，使這些費用能夠作為開發(fā)成本列支，則可增加扣除項目數(shù)額，從而減少應(yīng)繳納的土地增值稅。比如總部某處領(lǐng)導(dǎo)可以兼任某房地產(chǎn)項目的負責(zé)人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么這位負責(zé)人的有關(guān)費可以分攤一部分到房地產(chǎn)成本中去。期間費用減少并不影響房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除，而房地產(chǎn)開發(fā)成本增加則可以增加土地增值稅允許扣除項目金額，從而達到節(jié)稅目的。
二、精裝修售房籌劃管理方法
開發(fā)產(chǎn)品以精裝修的方式進行銷售的是一種新的管理方法。企業(yè)按商品房按銷售和裝修分開簽合同，降低商品房的銷售價格，以達到減少土地增值額的籌劃目的，而且原本計入房地產(chǎn)裝修收入的這部分可按3%繳納營業(yè)稅。例如某房地產(chǎn)公司開發(fā)的房產(chǎn)項目成本為5000元/平方米，精裝修后建筑成本6500元/平方米，總建筑面積30000平方米，預(yù)計售價8500元/平方米，則該房地產(chǎn)可以與購房者簽7000元/平方米的購房合同，然后再簽一份1500元/平方米的裝修合同，則企業(yè)只就購房合同繳納土地增值稅。
三、改變建房方式的籌劃方法
代建房行為屬于建筑業(yè)，是營業(yè)稅的征稅范圍。因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司具備較好的品牌和較高的信譽，能取得客戶的青睞和信任，提早獲得客戶的資金，則可使用以客戶的名義來取得土地使用權(quán)、購買各種材料設(shè)備等方法。這樣對于開發(fā)企業(yè)來說，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅，而不是土地增值稅的征稅范圍。這種代建房的形式，開發(fā)商無需繳納數(shù)額巨大的土地增值稅。
四、靈活運用減免稅優(yōu)惠政策
納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額與扣除項目金額的比例未超過20%的，免交土地增值稅。因此，企業(yè)管理人員應(yīng)做好籌劃工作。
具體做法是企業(yè)先測算好銷售價格，制定最佳銷售價，力爭使增值率控制在20%以內(nèi)。比如某房地產(chǎn)企業(yè)銷售樓盤每平方米定價為3000元，增值額與扣除項目金額的比率為20%至25%，這時企業(yè)可以適當(dāng)降低銷售價格，使該比率控制在20%以內(nèi)，這樣免交土地增值稅的金額與少收的售房款對比一下，選擇對企業(yè)利的銷售方案。
