時(shí)間：2022-10-26 09:21:52
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇行政審計(jì)論文，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
一、確保“五個(gè)到位”，力促政策跟蹤審計(jì)開展
一是確保思想認(rèn)識(shí)到位。穩(wěn)增長政策跟蹤審計(jì)工作要求高、政策性強(qiáng)，市政府高度重視，主要領(lǐng)導(dǎo)親自抓。市縣兩級(jí)政府都相應(yīng)成立了穩(wěn)增長政策跟蹤審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)小組，制定下發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)穩(wěn)增長促改革調(diào)結(jié)構(gòu)惠民生政策措施跟蹤審計(jì)工作的通知》，在全市審計(jì)工作會(huì)上市政府主要領(lǐng)導(dǎo)、分管領(lǐng)導(dǎo)對穩(wěn)增長政策審計(jì)工作做了再動(dòng)員、再部署，并先后3次召開全市范圍內(nèi)的座談會(huì)和研討會(huì)，深化了思想認(rèn)識(shí)，增強(qiáng)了開展政策跟蹤審計(jì)工作的緊迫感。
二是確保工作責(zé)任到位。從全市范圍內(nèi)抽調(diào)了即懂政策又懂審計(jì)的骨干96人組成審計(jì)組。針對開展政策跟蹤審計(jì)過程發(fā)現(xiàn)的不作為、慢作為等問題，以市政府辦印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)政策審計(jì)和責(zé)任分工的通知》，理清了審計(jì)思路和縣區(qū)政府及部門的職責(zé)，形成上下聯(lián)動(dòng)的工作機(jī)制。同時(shí)，建立了領(lǐng)導(dǎo)包部門、包單位和包科室的工作機(jī)制，極大的推動(dòng)我市政策審計(jì)工作。強(qiáng)化縣區(qū)局、部門考核，以量化指標(biāo)打分，決定表彰名次，形成追趕超越的勢頭。
三是確保機(jī)構(gòu)調(diào)整到位。為確保政策審計(jì)工作保持穩(wěn)定性、專業(yè)性和連續(xù)性，便于政策審計(jì)工作的整體推進(jìn)，在市政府的關(guān)心支持下，市審計(jì)局增設(shè)了政策審計(jì)科，各縣區(qū)也仿效市上做法，專門成立政策審計(jì)機(jī)構(gòu)，截止目前，11個(gè)縣區(qū)基本成立政策審計(jì)科，選調(diào)配強(qiáng)專職審計(jì)39人。同時(shí)，整合資源，屬于其他業(yè)務(wù)科室的行業(yè)審計(jì)的政策審計(jì)內(nèi)容，政策審計(jì)科派員參加或共同組建審計(jì)組，明確各自重點(diǎn)，信息共享，成果共用，解決了政策審計(jì)人員少、審計(jì)內(nèi)容不深化的矛盾。
四是確保督導(dǎo)檢查到位。為將政策跟蹤審計(jì)抓好抓實(shí)，抓出成效，由市政府督察室、市監(jiān)察局、市編辦組成聯(lián)合督察組，分赴各縣區(qū)和有關(guān)部門開展專項(xiàng)督察，有力促進(jìn)了審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的及時(shí)整改落實(shí)。
二、突出“四個(gè)重點(diǎn)”，扎實(shí)履行新任務(wù)
一是突出對重大項(xiàng)目實(shí)施跟蹤審計(jì)。緊盯國家專項(xiàng)規(guī)劃和區(qū)域發(fā)展戰(zhàn)略，按照國家新發(fā)展理念的“五大任務(wù)”和供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革任務(wù)，結(jié)合建設(shè)“真美漢中”要求，對漢中市全力打造追趕超越三大項(xiàng)目支撐體系，全面推進(jìn)“十大工程”、傾力打造“一環(huán)、兩城、三園、四極”重大項(xiàng)目，以及對城市基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房、健康養(yǎng)老等重大民生建設(shè)項(xiàng)目開展審計(jì)。重點(diǎn)審查政策落實(shí)和簡政放權(quán)，關(guān)注規(guī)劃立項(xiàng)、投資審批、項(xiàng)目建設(shè)、資金保障、竣工驗(yàn)收、項(xiàng)目運(yùn)營等各個(gè)環(huán)節(jié)任務(wù)完成情況，督促各方落實(shí)責(zé)任，提高行政審批效率和質(zhì)量，促進(jìn)128個(gè)重大項(xiàng)目加快建設(shè)。
二是突出對財(cái)政資金跟蹤審計(jì)。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)主動(dòng)作為，充分發(fā)揮“財(cái)政衛(wèi)士”的監(jiān)督作用，加大對市縣（區(qū)）財(cái)政存量資金的審計(jì)力度，重點(diǎn)解決了財(cái)政資金應(yīng)投未投、該用未用、效益低下、突擊支出的問題，盤活存量資金10億元。加強(qiáng)對民生改善、結(jié)構(gòu)調(diào)整等重要領(lǐng)域?qū)ｍ?xiàng)資金的審計(jì)，深刻揭示專項(xiàng)資金多頭管理、多頭分配、交叉重復(fù)、撥付鏈條長、下達(dá)滯后等問題，推動(dòng)同類別專項(xiàng)資金整合優(yōu)化，促進(jìn)完善專項(xiàng)資金管理辦法和制度建設(shè)22項(xiàng)。
三是突出對重大政策落地跟蹤審計(jì)。把財(cái)政、稅收、金融、產(chǎn)業(yè)、民生、開放開發(fā)等政策措施制定和實(shí)施情況作為跟蹤審計(jì)的重中之重。財(cái)政政策方面，重點(diǎn)關(guān)注了各縣區(qū)是否優(yōu)化財(cái)政支出結(jié)構(gòu)，財(cái)政支出進(jìn)度，在建項(xiàng)目資金保障是否及時(shí)到位。貨幣政策方面，重點(diǎn)關(guān)注各縣區(qū)是否充分發(fā)揮金融支持實(shí)體經(jīng)濟(jì)。產(chǎn)業(yè)和民生政策方面，重點(diǎn)關(guān)注各縣區(qū)是否加大對養(yǎng)老、健康、保險(xiǎn)、科技等各類服務(wù)以及信息技術(shù)、新能源、裝備制造等產(chǎn)業(yè)支持力度，是否采取有效措施促進(jìn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。開發(fā)開放政策方面，重點(diǎn)關(guān)注“一帶一路”等重大發(fā)展戰(zhàn)略落實(shí)情況，關(guān)注各縣區(qū)、市級(jí)各部門是否根據(jù)中省市部署及時(shí)制定區(qū)域發(fā)展規(guī)劃、建立區(qū)域發(fā)展協(xié)調(diào)機(jī)制、落實(shí)分工任務(wù)、推進(jìn)重點(diǎn)項(xiàng)目建設(shè)等。
四是突出對簡政放權(quán)跟蹤審計(jì)。重點(diǎn)監(jiān)督檢查各縣區(qū)、各部門取消下放行政審批事項(xiàng)的進(jìn)度和效果，密切關(guān)注政府職能轉(zhuǎn)變，大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新局面推進(jìn)情況，取消合并行政審批事項(xiàng)155項(xiàng)，確保政令暢通和各項(xiàng)政策措施落實(shí)到位。
五是突出對金融風(fēng)險(xiǎn)跟蹤審計(jì)。重點(diǎn)對政府性債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、跟蹤存量債務(wù)的潛在風(fēng)險(xiǎn)、金融機(jī)構(gòu)資產(chǎn)質(zhì)量變化進(jìn)行審計(jì)評估，跟蹤反映金融創(chuàng)新、互聯(lián)網(wǎng)金融、民間金融發(fā)展情況和跨境資本流動(dòng)趨勢變化，推動(dòng)各縣區(qū)、各部門建立健全防范機(jī)制，促進(jìn)全市經(jīng)濟(jì)安全、健康發(fā)展。
三、做到“五個(gè)結(jié)合”，著力提高審計(jì)效果
一是加強(qiáng)與政府投資審計(jì)相結(jié)合。著力檢大項(xiàng)目落地、項(xiàng)目開工、工程進(jìn)度、資金到位、資金撥付、資金使用效果，嚴(yán)厲查處違規(guī)使用專項(xiàng)資金和改變資金用途等問題，查錯(cuò)糾弊，督促整改，推進(jìn)重大項(xiàng)目建設(shè)加快建設(shè)進(jìn)度，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)持續(xù)快速發(fā)展。
二是加強(qiáng)與預(yù)算執(zhí)行審計(jì)相結(jié)合。優(yōu)化財(cái)政預(yù)算執(zhí)行審計(jì)，全面推行公共資金、國有資產(chǎn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋，著力解決收入不在“預(yù)算籠子”、債務(wù)不在“賬本籠子”、支出不在“科目籠子”等不合規(guī)制問題。加強(qiáng)對“八項(xiàng)制度”、“六條禁令”的跟蹤審計(jì)，最大限度地降低行政成本，促使財(cái)政資金發(fā)揮最大效益。
三是加強(qiáng)與民生項(xiàng)目資金審計(jì)相結(jié)合。緊緊圍繞事關(guān)群眾切身利益的移民搬遷、保障性住房、精準(zhǔn)扶貧、教育、醫(yī)療、養(yǎng)老、飲水安全、棚戶區(qū)改造等重點(diǎn)領(lǐng)域加大審計(jì)力度，著力揭示和反映擠占挪用、損失浪費(fèi)、效益不佳等問題，確保惠民政策落到實(shí)。
四是加與干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合。加大對領(lǐng)導(dǎo)干部任中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)力度，重點(diǎn)關(guān)注依法行政、依法理財(cái)，各項(xiàng)改革措施的有效貫徹落實(shí)，督促領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)，著力糾正不作為、慢作為和亂作為的現(xiàn)象，改變政治生態(tài)環(huán)境，促進(jìn)干部作風(fēng)的持續(xù)好轉(zhuǎn)。
五是加強(qiáng)與績效審計(jì)相結(jié)合。著力關(guān)注經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中存在的風(fēng)險(xiǎn)隱患，深刻揭示經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中存在的苗頭性、傾向性問題，為黨政決策提供可靠的決策依據(jù)，充分發(fā)揮審計(jì)在政策落實(shí)中的“督查員”作用。
四、抓好“五個(gè)環(huán)節(jié)”，確保政策跟蹤審計(jì)落實(shí)到位
一是學(xué)政策。一方面，認(rèn)真組織各級(jí)、各部門對穩(wěn)增長政策跟蹤審計(jì)形勢任務(wù)的認(rèn)真學(xué)習(xí)，統(tǒng)一思想，形成共識(shí)；另一方面，要求各級(jí)審計(jì)人員及時(shí)收集中省市縣出臺(tái)的相關(guān)政策制度、文件，采取集中培訓(xùn)學(xué)習(xí)和個(gè)人自學(xué)相結(jié)合方式，認(rèn)真學(xué)習(xí)，深刻理解，精準(zhǔn)把握，確保政策跟蹤審計(jì)有的放矢、有序推進(jìn)。今年，市局按照政策審計(jì)內(nèi)容要點(diǎn)，開展政策審計(jì)文件匯編工作，形成指導(dǎo)政策審計(jì)工作的工具書。
二是嚴(yán)審計(jì)。我們普遍采取“聽、查、看、走、評”等方法嚴(yán)格審計(jì)。“聽”就是聽取政策執(zhí)行部門、重點(diǎn)單位、重點(diǎn)鄉(xiāng)鎮(zhèn)的匯報(bào)政策宣傳落實(shí)情況，資金使用管理情況，項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)展情況、績效情況及行政審批事項(xiàng)下放落實(shí)情況，索取書面資料；“查”就是查閱相關(guān)政策執(zhí)行的資料和重點(diǎn)資金撥付使用的賬薄及報(bào)表；“看”就是深入現(xiàn)場實(shí)地查看項(xiàng)目進(jìn)度情況；“走”就是走訪群眾和社區(qū)、農(nóng)戶，了解政策宣傳落實(shí)情況和群眾的呼聲；“評”就是評議被審計(jì)單位在貫徹落實(shí)中省市重大部署工作所取得的成績和存在的不足及下一步工作努力的方向。著力揭示不作為、不到位、打折扣、放空炮等問題，力促政策措施得以有效落實(shí)。
三是善總結(jié)。一方面，將工作中形成動(dòng)態(tài)消息、署名文章及時(shí)在中省市級(jí)媒體、網(wǎng)站刊登；另一方面，為了活躍審計(jì)文化，開展了政策審計(jì)論文研討會(huì)，全市審計(jì)人員積極參與，共收到研討文章100多篇。
四是勤報(bào)告。對審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大問題精心梳理，認(rèn)真研究分析，以審計(jì)專報(bào)、審計(jì)要情及審計(jì)建議書等形式及時(shí)送黨政主要領(lǐng)導(dǎo)，并向有關(guān)部門反饋，為領(lǐng)導(dǎo)決策、指導(dǎo)工作提供可靠依據(jù)。2014年9月至今，實(shí)現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)批示的審計(jì)要情、審計(jì)報(bào)告、工作動(dòng)態(tài)、審計(jì)建議書達(dá)256份。
【關(guān)鍵詞】 環(huán)境審計(jì)； 審計(jì)； 綜述； 統(tǒng)計(jì)分析
【中圖分類號(hào)】 F239.0 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）03-0112-04
一、引言
近兩年來，新《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)法》、新《大氣法》等法律法規(guī)的相繼出臺(tái)，用行動(dòng)表明了我國政府致力于推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的決心，也為我國環(huán)境審計(jì)的發(fā)展提供了新的契機(jī)，將在理論和實(shí)踐上極大地促進(jìn)我國環(huán)境審計(jì)的發(fā)展，由此確有必要回顧我國環(huán)境審計(jì)研究近年發(fā)展現(xiàn)狀以判斷未來發(fā)展方向。
二、近五年我國環(huán)境審計(jì)研究統(tǒng)計(jì)分析
（一）樣本選取與統(tǒng)計(jì)方法
本文采取如下方式選取樣本：中國期刊全文數(shù)據(jù)庫/高級(jí)檢索/關(guān)鍵詞“環(huán)境審計(jì)”，檢索2010年1月1日至2015年12月31日的數(shù)據(jù)（更新截至2016年8月20日），通過人工篩選剔除與環(huán)境審計(jì)主題無關(guān)文獻(xiàn)，最終選取樣本文獻(xiàn)共計(jì)687篇。本文按年度、來源期刊類型、研究內(nèi)容與方法進(jìn)行分類統(tǒng)計(jì)，望能清晰描述我國近五年環(huán)境審計(jì)研究狀況，并以此為據(jù)提出展望。
（二）年度與來源期刊類型
本文對該687篇環(huán)境審計(jì)樣本文獻(xiàn)按其發(fā)表年度與來源期刊類型進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。從論文數(shù)量年度分布看，大體呈上升趨勢，環(huán)境審計(jì)依舊是學(xué)術(shù)界熱門研究方向。從來源分布看，來源為核心期刊的文獻(xiàn)共計(jì)205篇，約占30%，與張長江[ 1 ]2011年統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)相比，比重有所下降但數(shù)量仍大幅增長，從側(cè)面反映了非核心期刊對環(huán)境審計(jì)關(guān)注度顯著提高。在核心期刊中，會(huì)計(jì)、審計(jì)類期刊仍占主導(dǎo)，但經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、農(nóng)林等其他類期刊比重接近21%，漲勢明顯，表明環(huán)境審計(jì)研究在非會(huì)計(jì)審計(jì)以外的學(xué)術(shù)界受到更多重視和參與。
（三）論文研究內(nèi)容與研究方法
本文借鑒潘煜雙[ 2 ]的研究，將論文研究內(nèi)容分為基本理論與綜合、環(huán)境審計(jì)實(shí)務(wù)、環(huán)境審計(jì)方法專論、國外環(huán)境審計(jì)介紹、環(huán)境審計(jì)規(guī)范專論五個(gè)方面（表1）。本次統(tǒng)計(jì)中，歸為基本理論與綜合類的樣本文獻(xiàn)所占比重為63.61%，與潘煜雙[ 2 ]統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)79.83%相比下降明顯；關(guān)于環(huán)境審計(jì)實(shí)務(wù)的研究占13.25%，環(huán)境審計(jì)方法專論占14.26%，二者較均衡；國外環(huán)境審計(jì)介紹相關(guān)文獻(xiàn)相對漲幅不大，占6.55%；但關(guān)于環(huán)境審計(jì)規(guī)范專論的文獻(xiàn)五年內(nèi)僅有16篇，比例甚至有所下降，僅占總體2.33%。
從研究方法和手段來看，仍多采用常規(guī)方法進(jìn)行研究，但多樣與新興的研究方法也開始運(yùn)用到研究中來。在環(huán)境審計(jì)實(shí)務(wù)文獻(xiàn)中，大多數(shù)學(xué)者運(yùn)用常規(guī)研究方法（如表2所示），此外，有3篇文章采用實(shí)證研究法，有7篇采用跨學(xué)科研究法，有3篇采用模型法進(jìn)行分析研究。在環(huán)境審計(jì)方法專論文獻(xiàn)中，方法的多樣性體現(xiàn)得更為明顯，費(fèi)用效益分析法、生命周期評價(jià)法、層次分析法等方法被運(yùn)用于環(huán)境審計(jì)評價(jià)體系的構(gòu)建中，還有學(xué)者引入未確知測度等數(shù)學(xué)工具以構(gòu)建相關(guān)模型對環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行計(jì)量評價(jià)。
三、我國環(huán)境審計(jì)研究特點(diǎn)評述
（一）環(huán)境審計(jì)基本理論研究內(nèi)容豐富
1.環(huán)境審計(jì)的概念
國內(nèi)學(xué)者對環(huán)境審計(jì)的認(rèn)識(shí)大致可以分為獨(dú)立監(jiān)督論、鑒證評價(jià)論及環(huán)境管理責(zé)任論三種。張麗華[ 3 ]等學(xué)者認(rèn)為環(huán)境審計(jì)是一項(xiàng)促進(jìn)和加強(qiáng)環(huán)境管理的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)；王淡濃[ 4 ]等學(xué)者指出資源環(huán)境審計(jì)是由政府審計(jì)機(jī)關(guān)對政府和企事業(yè)單位有關(guān)資源開發(fā)、環(huán)境保護(hù)的管理及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性和效益性所進(jìn)行的監(jiān)督、評價(jià)或鑒證工作；張瑩[ 5 ]等學(xué)者則認(rèn)為其產(chǎn)生于環(huán)境受托責(zé)任背景下，并以解除受托環(huán)境責(zé)任為目的；黃道國[ 6 ]提出由多個(gè)審計(jì)主體、不同審計(jì)客體、不同角度、多種審計(jì)方式組成的多元環(huán)境審計(jì)構(gòu)想。
2.環(huán)境審計(jì)的主體
我國環(huán)境審計(jì)作為審計(jì)的一個(gè)分支，審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)組織是主要的實(shí)施主體。張愛民[ 7 ]等眾多學(xué)者認(rèn)為環(huán)境審計(jì)主體由審計(jì)機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和注冊會(huì)計(jì)師三部分構(gòu)成；左睿[ 8 ]等則認(rèn)為在低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式下，政府審計(jì)應(yīng)積極倡導(dǎo)并逐步推行環(huán)境審計(jì)，以企業(yè)內(nèi)部審計(jì)為主，加強(qiáng)獨(dú)立第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)二次審計(jì)；劉靜[ 9 ]指出我國碳減排審計(jì)主體單一，未能充分發(fā)揮政府審計(jì)、注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)與企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同作用。
3.環(huán)境審計(jì)內(nèi)容與目標(biāo)
環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容主要圍繞資金、政策、管理、項(xiàng)目四個(gè)方面展開。黃道國[ 6 ]指出多元環(huán)境審計(jì)內(nèi)容覆蓋以上四點(diǎn)，具體涉及財(cái)政審計(jì)、行政事業(yè)審計(jì)、金融審計(jì)、固定資產(chǎn)投資審計(jì)、企業(yè)審計(jì)、農(nóng)業(yè)審計(jì)、外資運(yùn)用審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)及境外審計(jì)九類；唐洋[ 10 ]認(rèn)為環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容涵蓋合規(guī)性審計(jì)、環(huán)境管理體系審計(jì)、環(huán)保資金審計(jì)、廢棄物和有害物質(zhì)的處理審計(jì)、清潔生產(chǎn)審計(jì)、環(huán)境友好型產(chǎn)品審計(jì)及環(huán)評報(bào)告審計(jì)七個(gè)方面。關(guān)于環(huán)境審計(jì)目標(biāo)，我國學(xué)者的觀點(diǎn)主要集中在一元目標(biāo)論、二元目標(biāo)論和三元目標(biāo)論。李曼靜[ 11 ]對比上述三種理論，結(jié)合我國實(shí)際提出符合國情的環(huán)境審計(jì)總體目標(biāo)、中間目標(biāo)和具體目標(biāo)；李雪[ 12 ]等學(xué)者重新構(gòu)建環(huán)境審計(jì)二元目標(biāo)體系；沙珍珍[ 13 ]等將利益相關(guān)者理論引入環(huán)境審計(jì)二元目標(biāo)研究；時(shí)軍[ 14 ]則分析指出環(huán)境審計(jì)目標(biāo)設(shè)置應(yīng)具有預(yù)見性、可操作性、特定性以及清晰性，并在終極目標(biāo)指導(dǎo)下針對不同審計(jì)主體設(shè)立相應(yīng)總體目標(biāo)和具體目標(biāo)。
（二）環(huán)境審計(jì)研究地域特征明顯
我國幅員遼闊，不同地區(qū)自然生態(tài)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r大不相同，相應(yīng)的，各地環(huán)境審計(jì)也呈現(xiàn)明顯的地域特點(diǎn)。例如，江蘇省位于東部長江三角洲，河川交錯(cuò)，湖泊密布，自然條件極好，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)，環(huán)境審計(jì)開展較早并取得一定成效，該省環(huán)境審計(jì)從水審計(jì)、資源審計(jì)、農(nóng)業(yè)資源審計(jì)、農(nóng)村環(huán)境績效審計(jì)到清潔能源審計(jì)、生活垃圾收運(yùn)和處理績效審計(jì)等均有涉及，相關(guān)文獻(xiàn)內(nèi)容豐富。中部地區(qū)中，江西省及周地區(qū)的環(huán)境審計(jì)研究多圍繞鄱陽湖生態(tài)經(jīng)濟(jì)區(qū)這一重要國家戰(zhàn)略規(guī)劃展開；湖南省及周邊地區(qū)環(huán)境審計(jì)注重對高污染、高能耗、高物耗產(chǎn)業(yè)聚集且生態(tài)系統(tǒng)嚴(yán)重受損的湘江流域治理的研究；漢江流域資源要素密集，也是我國重要的農(nóng)業(yè)區(qū)及主要商品糧基地之一，湖北省近年來關(guān)于該流域的環(huán)境審計(jì)研究迅速發(fā)展。西部云貴地區(qū)自然資源豐富、生態(tài)系統(tǒng)多樣、物種多元且不乏珍稀瀕危物種，環(huán)境審計(jì)研究也多圍繞保護(hù)資源、物種多樣性等展開。
（三）注重環(huán)境審計(jì)的跨專業(yè)多學(xué)科交叉
近年來，眾多學(xué)者在環(huán)境審計(jì)研究過程中引入多學(xué)科的不同方法、理論與模式進(jìn)行創(chuàng)新，取得豐富成果，環(huán)境審計(jì)學(xué)科正從單一性學(xué)科發(fā)展為多種學(xué)科交叉的新學(xué)科。例如，秦榮生[ 15 ]利用物理“無影燈效應(yīng)原理”探討政府環(huán)境審計(jì)，吳潔偉[ 16 ]將模糊數(shù)學(xué)與層次分析法相結(jié)合對地區(qū)環(huán)境審計(jì)作出客觀評價(jià)。除了與物理和數(shù)學(xué)等基礎(chǔ)類學(xué)科相融合，我國環(huán)境審計(jì)也與其他人文、社科類學(xué)科相交叉，例如：李兆東[ 17 ]等將能質(zhì)流分析法運(yùn)用于新型企業(yè)環(huán)境審計(jì)模式構(gòu)建，楊柳[ 18 ]等將生命周期評價(jià)法與環(huán)境審計(jì)相結(jié)合，宗元勇[ 19 ]從道教哲學(xué)的角度探討了環(huán)境審計(jì)的原則體系，陳波[ 20 ]指出自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的形成與發(fā)展基于資源環(huán)境審計(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的融合。
（四）對國際經(jīng)驗(yàn)的分析研究熱情不減
我國環(huán)境審計(jì)在國際上起步較晚，為更好地順應(yīng)國際環(huán)境審計(jì)發(fā)展潮流，我國學(xué)者一直注重對國際經(jīng)驗(yàn)的借鑒。侯婷婷[ 21 ]等對比我國與加、德、印環(huán)境審計(jì)各組成要素，李明輝[ 22 ]等評述大量國外環(huán)境審計(jì)理論研究，游春暉[ 23 ]等對美國環(huán)境審計(jì)制度變遷進(jìn)行了回顧，張珂[ 24 ]選取與我國環(huán)境審計(jì)起步時(shí)間相仿但后來居上的日本為對象進(jìn)行研究。除分析借鑒發(fā)達(dá)國家環(huán)境審計(jì)模式外，我國學(xué)者對在環(huán)保方面有成熟經(jīng)驗(yàn)的不發(fā)達(dá)國家環(huán)境審計(jì)模式也有所關(guān)注。例如，楊麗萍[ 25 ]對南非政府在環(huán)境治理和生態(tài)保護(hù)方面的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行分析，為我國政府主導(dǎo)環(huán)境審計(jì)工作提供了諸多啟示。
（五）領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)成為熱點(diǎn)新命題
“自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”這一具有中國特色的監(jiān)管制度自十八屆三中全會(huì)后迅速得到學(xué)術(shù)界關(guān)注，成為環(huán)境審計(jì)研究領(lǐng)域的熱點(diǎn)新命題。林忠華[ 26 ]、蔡春[ 27 ]等學(xué)者圍繞自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)理論體系進(jìn)行了一系列探討研究，豐富并完善了相關(guān)理論；湖北省審計(jì)廳課題組、安徽省審計(jì)廳課題組就本省自然資源資產(chǎn)專項(xiàng)審計(jì)工作進(jìn)行了專項(xiàng)調(diào)研和理論探討研究；張宏亮[ 28 ]等設(shè)計(jì)了主副指標(biāo)相結(jié)合的資源環(huán)境管理指標(biāo)體系，構(gòu)建自然資源離任審計(jì)獨(dú)特模式、方法及應(yīng)用體系并通過案例證明其可行性，為相關(guān)實(shí)務(wù)的開展提供了指導(dǎo)。
四、我國環(huán)境審計(jì)研究展望
基于上述分析，本文對未來環(huán)境審計(jì)研究方向提出以下展望：第一，探索構(gòu)建創(chuàng)新型環(huán)境審計(jì)理論體系。我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)階段，這一特殊經(jīng)濟(jì)背景對環(huán)境審計(jì)理論體系提出更高要求，為了適應(yīng)國內(nèi)和國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境的深刻變化，不斷創(chuàng)新環(huán)境審計(jì)理論體系、積極探索合理有效的實(shí)施機(jī)制將成為未來研究的重要方向。第二，加強(qiáng)環(huán)境審計(jì)評價(jià)體系研究。環(huán)境審計(jì)評價(jià)體系是環(huán)境審計(jì)工作的重要依據(jù)和指南，目前對評價(jià)體系的研究大多停留在理論層面，可操作性差，缺乏實(shí)際應(yīng)用價(jià)值，實(shí)際工作中也常面臨諸多困難，因此建立符合我國國情的科學(xué)、合理的評價(jià)體系，存在理論必要和現(xiàn)實(shí)必然性。未來應(yīng)加大對環(huán)境審計(jì)評價(jià)體系的研究力度，更多運(yùn)用實(shí)證檢驗(yàn)研究成果，并不斷結(jié)合實(shí)際加以改進(jìn)和完善。第三，深入環(huán)境審計(jì)法律制度體系研究。環(huán)境審計(jì)法律制度體系是環(huán)境審計(jì)的基礎(chǔ)和保障，我國環(huán)境審計(jì)法律制度基本確立但仍存在立法體系不完善、內(nèi)容不充足、實(shí)踐不充分等問題，未來學(xué)者應(yīng)更注重分析研究環(huán)境審計(jì)法律制度，為我國建立健全完善有效的環(huán)境審計(jì)法律制度體系提供理論指導(dǎo)，有利于盡快實(shí)現(xiàn)環(huán)境審計(jì)法制化、規(guī)范化。第四，加大對民間審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的關(guān)注力度。民間審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是我國環(huán)境審計(jì)的重要主體，應(yīng)積極探索有利于我國民間審計(jì)和企業(yè)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的有效路徑，豐富相關(guān)領(lǐng)域研究。第五，進(jìn)一步促進(jìn)環(huán)境審計(jì)跨專業(yè)多學(xué)科交叉融合。環(huán)境審計(jì)與其他專業(yè)、領(lǐng)域的融合，有助于開闊研究思路，通過多元化的研究視角進(jìn)一步豐富我國特色環(huán)境審計(jì)內(nèi)涵。
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論文關(guān)鍵詞 第三人救濟(jì) 救濟(jì)事由 投訴受理機(jī)構(gòu) 暫停措施
一、救濟(jì)制度類型看似全面實(shí)則不能充分發(fā)揮作用
從我國《政府采購法》“質(zhì)疑與投訴”這一章的內(nèi)容來看，我國政府采購規(guī)定的救濟(jì)制度類型包括：詢問、質(zhì)疑、投訴、行政復(fù)議以及行政訴訟。“從救濟(jì)制度的類型來看，我國《政府采購法》規(guī)定得比較全面，但讓人覺得過于追求面面俱到。”這種面面俱到多層次的制度類型真正能夠充分發(fā)揮作用嗎？
我國的詢問與質(zhì)疑制度近似于GPA（Agreement on Government Procurement）的磋商機(jī)制（GPA第20條第1款規(guī)定：“對于一成員方做出的有關(guān)影響本協(xié)定實(shí)施的任何表現(xiàn)，每一成員方都本著給予友善考慮和充分給予機(jī)會(huì)的立場進(jìn)行磋商。”）均是鼓勵(lì)供應(yīng)商與采購人/機(jī)構(gòu)雙方和平友好地解決爭端，這有利于提高解決問題的效率，同時(shí)這種友好的方式不易給雙方帶來精神負(fù)擔(dān)，特別是供應(yīng)商一方。但是這種制度需要雙方之間存在著和平友好的環(huán)境，因此，GPA也規(guī)定，供應(yīng)商可以選擇磋商來進(jìn)行救濟(jì)，也可以直接選擇質(zhì)疑制度進(jìn)行救濟(jì)，也就是說GPA的磋商制度并不是必經(jīng)程序。我國《政府采購法》并沒有明確指出質(zhì)疑程序是否為投訴的前置程序，關(guān)于這個(gè)問題學(xué)界有兩種觀點(diǎn)：以曹富國為代表的部分學(xué)者持肯定觀點(diǎn)，以谷遼海為代表的部分學(xué)者持否定觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為通過研讀《政府采購法》第55條：“質(zhì)疑供應(yīng)商對采購人、采購機(jī)構(gòu)的答復(fù)不滿意或者采購人、采購機(jī)構(gòu)未在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)作出答復(fù)的，可以……投訴。”，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定立法將質(zhì)疑規(guī)定為投訴的前置程序。《政府采購供應(yīng)商投訴處理辦法》第7條規(guī)定：“供應(yīng)商認(rèn)為采購文件、采購過程、中標(biāo)和成交結(jié)果使自己的合法權(quán)益受到損害的，應(yīng)當(dāng)首先依法向采購人、采購機(jī)構(gòu)提出質(zhì)疑。”明確將質(zhì)疑作為投訴的前置程序。但這樣的明確規(guī)定并沒有打消理論界的爭議，谷遼海先生始終認(rèn)為“行政規(guī)章前述所明確規(guī)定的質(zhì)疑前置程序，與我國《政府采購法》的內(nèi)容相沖突。”并且，學(xué)者們一致認(rèn)為，將質(zhì)疑作為前置程序有著不妥之處：這使得供應(yīng)商不得不先經(jīng)過質(zhì)疑才能走到投訴這一步。之前筆者闡述過，無論是GPA的磋商機(jī)制還是我國《政府采購法》的質(zhì)疑制度，均是基于和平友好的環(huán)境才有可能獲得令人較為滿意的解決結(jié)果。但是這種和平友好的環(huán)境并不時(shí)時(shí)存在，那么，對于供應(yīng)商來說，采購主體對自身的審查往往也意義不大。也有學(xué)者說“一個(gè)寄生于體制內(nèi)的監(jiān)督程序，是無法根本性的起到體制監(jiān)督作用的，寄希望于自查自糾是體制軟弱的表現(xiàn)。”這樣一來，供應(yīng)商向采購人/機(jī)構(gòu)提出質(zhì)疑即等同于做無用功的現(xiàn)象頻繁出現(xiàn)。質(zhì)疑程序浪費(fèi)了寶貴的時(shí)間，過程走完，即使獲得了支持，采購合同可能早已經(jīng)履行完畢，這樣的救濟(jì)程序并沒能夠?yàn)楣?yīng)商帶來好處，相反還會(huì)造成更多的經(jīng)濟(jì)損失，這些極大地?fù)p害了供應(yīng)商提出質(zhì)疑與投訴的積極性。
筆者認(rèn)為，多層次的救濟(jì)制度設(shè)計(jì)本身就是要方便提出救濟(jì)方根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況和自身的利益自由選擇。規(guī)定質(zhì)疑前置不可取，一定要先經(jīng)過此程序才能進(jìn)行下一程序，無疑是給供應(yīng)商強(qiáng)加了更多的義務(wù)。我國《政府采購法》應(yīng)當(dāng)改變現(xiàn)有的做法，允許供應(yīng)商在質(zhì)疑與投訴之間進(jìn)行自由選擇，甚至二者可以并行不悖。這樣更符合救濟(jì)程序從供應(yīng)商角度出發(fā)，體現(xiàn)出保護(hù)弱勢一方的權(quán)益。
二、提起救濟(jì)的事由限定過窄
《政府采購法》第52條以及《政府采購供應(yīng)商投訴處理辦法》第7條都規(guī)定，供應(yīng)商認(rèn)為“采購文件、采購過程和中標(biāo)、成交結(jié)果”使自己權(quán)益受到損害時(shí)，方能提起救濟(jì)。也就是說，我國法律將供應(yīng)商提起救濟(jì)的事由限定為這幾項(xiàng)。
GPA沒有對質(zhì)疑的范圍做出具體要求，只是抽象的規(guī)定供應(yīng)商可以對與其存在或者曾經(jīng)存在利害關(guān)系的整個(gè)采購活動(dòng)中可能違反GPA的任何情況提出質(zhì)疑。相較之下，我國《政府采購法》中對供應(yīng)商救濟(jì)事由的規(guī)定采取的是列舉式方法并且是窮盡式規(guī)定。“采購文件、采購過程和中標(biāo)、成交結(jié)果”這幾項(xiàng)可能涵蓋了整個(gè)采購活動(dòng)的大部分內(nèi)容，但是在實(shí)踐中可能會(huì)發(fā)生各種出其不備的情況。筆者認(rèn)為，以前沒有發(fā)生過不代表將來不會(huì)發(fā)生，法律條文是滯后的，可是現(xiàn)實(shí)卻是不斷推陳出新的，立法應(yīng)當(dāng)給這種新情況的出現(xiàn)留一個(gè)豁口，而不應(yīng)采用窮盡式規(guī)定將其封死，特別是在賦予供應(yīng)商提起救濟(jì)之權(quán)的立法中，采用這樣的立法方式顯得尤為不妥，很可能會(huì)限制供應(yīng)商提起救濟(jì)的權(quán)利。
在這里，我國可以借鑒聯(lián)合國貿(mào)易法委員會(huì)通過的《貨物、工程和服務(wù)采購示范法》（以下簡稱《示范法》）的規(guī)定，《示范法》第52條先抽象規(guī)定：“任何聲稱由于采購實(shí)體違反本法對其規(guī)定的責(zé)任而受到、或可能受到損失或傷害的供應(yīng)商或承包商，可按照要求進(jìn)行審查。”之后又規(guī)定將“采購實(shí)體對采購方法以及評標(biāo)程序的選擇、對供應(yīng)商國籍的限制和拒絕全部投標(biāo)、建議、報(bào)盤或報(bào)價(jià)的決定”排除于救濟(jì)制度的適用。這種先概括后排除的立法方式顯然要比一一列舉的方式更能保護(hù)供應(yīng)商的權(quán)益。
三、投訴的受理機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性
GPA第18條規(guī)定，“每一成員方應(yīng)當(dāng)建立或者指定至少一個(gè)獨(dú)立于采購實(shí)體的公正的行政或司法當(dāng)局，接受并審查供應(yīng)商提起的異議。”我國《政府采購法》第55條規(guī)定投訴需要向同級(jí)政府采購監(jiān)督管理部門投訴，而我國政府采購監(jiān)督管理部門則是各級(jí)人民政府財(cái)政部門。雖然《政府采購法》同時(shí)規(guī)定：“政府采購監(jiān)督管理部門不得設(shè)置集中采購機(jī)構(gòu)。”表面上各級(jí)人民政府財(cái)政部門與采購機(jī)構(gòu)是各自獨(dú)立的，但是“從目前集中采購機(jī)構(gòu)的設(shè)置情況來看，采購機(jī)構(gòu)還是與財(cái)政部門有著千絲萬縷的聯(lián)系。”目前我國供應(yīng)商投訴的受理機(jī)構(gòu)在事實(shí)上并不獨(dú)立。
從目前其他發(fā)達(dá)國家的情況來看，處理供應(yīng)商投訴的工作，一般都由獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu)來受理。美國和日本均是GPA的成員國，我們來看看他們的做法。
在美國，對于合同授予爭議的處理，可以向采購機(jī)關(guān)、聯(lián)邦會(huì)計(jì)總署（General Accounting Office，“GAO”）或聯(lián)邦賠償法院提起。GAO由多名律師組成，他們都是資深的政府采購法律專家，直接向國會(huì)負(fù)責(zé)，因?yàn)镚AO的獨(dú)立性，高效和專業(yè)性，GAO成為美國供應(yīng)商提起救濟(jì)的首選機(jī)構(gòu)。
日本成立了兩個(gè)政府采購審查機(jī)構(gòu)：政府采購審查辦公室和政府采購審查局。政府采購審查辦公室的職責(zé)是制定并監(jiān)督實(shí)施申訴的審查程序。政府采購審查局是獨(dú)立運(yùn)作的單位，主要負(fù)責(zé)處理申訴案件，其成員均是專家、學(xué)者和政府采購官員。
對比之下，發(fā)現(xiàn)我國目前與發(fā)達(dá)國家存在的差距，筆者建議，應(yīng)當(dāng)借鑒這些發(fā)達(dá)國家的做法，盡快建立我國的獨(dú)立公正的第三方來受理供應(yīng)商的投訴，以符合GPA的要求。
四、暫停措施規(guī)定得過于簡單
我國《政府采購法》關(guān)于“暫停”救濟(jì)方法的規(guī)定只有一條，即第57條：“政府采購監(jiān)督管理部門在處理投訴事項(xiàng)期間，可以視具體情況書面通知采購人暫停采購活動(dòng)，但暫停時(shí)間最長不得超過三十日。”通過分析我們可以得出該規(guī)定存在著以下缺陷：有權(quán)作出暫停決定的主體僅限于各級(jí)人民政府財(cái)政部門（由于暫停措施只能在投訴階段使用，因此采購人無權(quán)決定自行暫停）；“視具體情況”也說明是暫停是非自動(dòng)的；另外，由于本條規(guī)定得過于簡單，并沒有說明何種情況才可以使用暫停措施。
暫停在整個(gè)救濟(jì)體系中具有非常重要的意義：一方面，供應(yīng)商費(fèi)勁一切周折提起質(zhì)疑、投訴乃至行政復(fù)議或行政訴訟，無非是想爭取一個(gè)商業(yè)機(jī)會(huì)，如果在這期間，采購過程仍然繼續(xù)進(jìn)行，采購合同很可能很快就履行完畢了，供應(yīng)商即使艱難地獲得了支持但商業(yè)機(jī)會(huì)早已不在，“遲到的正義不是正義”，整個(gè)救濟(jì)制度的效果就會(huì)大打折扣。另一方面我們也應(yīng)當(dāng)看到，暫停不可避免地會(huì)干擾到采購活動(dòng)的向前推進(jìn)，造成其他主體的損失。因此，筆者認(rèn)為完善對暫停機(jī)制的規(guī)定是十分必要的。
我國臺(tái)灣地區(qū)《政府采購法》第82和84條規(guī)定：申訴審議委員會(huì)在必要時(shí)可以暫停采購程序，同時(shí)，招標(biāo)機(jī)關(guān)在評估異議和申訴理由之后可以自行暫停。沒有將暫停限制在投訴期限內(nèi)，同時(shí)，也沒有限制采購人自行作出暫停的權(quán)利。
美國《聯(lián)邦政府采購規(guī)則》規(guī)定了暫停措施：當(dāng)采購機(jī)構(gòu)收到審計(jì)總署發(fā)來的受理異議立案通知后，一般情況下，采購機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)立即停止合同的授予，除非，采購機(jī)構(gòu)認(rèn)為情況緊急而迫切并且嚴(yán)重影響國家利益從而不允許等待審計(jì)總署決定的作出，或者合同授予很可能在30天的書面調(diào)查期間作出。這些理由應(yīng)當(dāng)有采購機(jī)構(gòu)書面向?qū)徲?jì)總署作出，并且在書面理由送達(dá)之前合同不得被授予。由此可見，美國采取的是自動(dòng)的暫停措施，并且規(guī)定了暫停措施的例外適用條件。
《示范法》規(guī)定的是半自動(dòng)暫停措施：如果投訴滿足以下條件：該投訴不是輕率的，而且包括一項(xiàng)聲明，該項(xiàng)聲明的內(nèi)容如證明屬實(shí)，將顯示不暫停采購進(jìn)程，該供應(yīng)商或承包商會(huì)受到不可彌補(bǔ)的損害，該項(xiàng)投訴很可能獲得成功，而且準(zhǔn)許暫停也不會(huì)給采購實(shí)體或其他供應(yīng)商或承包商造成不成比例的損害。那么采購進(jìn)程或采購合同的履行即應(yīng)當(dāng)暫停7天。之后采購機(jī)構(gòu)或者行政審查機(jī)構(gòu)可以決定延長暫停時(shí)間，最長不得超過30日。同時(shí)也規(guī)定了適用暫停的例外條件：出于緊急的公共利益的考慮，則不得適用暫停。
我國應(yīng)當(dāng)參考臺(tái)灣地區(qū)的規(guī)定，賦予采購機(jī)構(gòu)自行決定暫停的權(quán)利，引入《示范法》的半自動(dòng)暫停方法，并明確只有在公共利益的考慮之下不適應(yīng)暫停措施。
論文摘要：回顧IS審計(jì)的發(fā)展歷程，進(jìn)而披露IS審計(jì)在我國的發(fā)展現(xiàn)狀，并對產(chǎn)生問題的原因進(jìn)行剖析，最后對如何構(gòu)建完善的Is審計(jì)模型提出解決策略。
Is審計(jì)，是指Informationsystemauditing，即信息系統(tǒng)審計(jì)，它是指審計(jì)組織以信息技術(shù)為手段，組織計(jì)劃審計(jì)項(xiàng)目，實(shí)施審計(jì)的全過程，以判斷該信息系統(tǒng)是否安全、可靠和有效，并對信息系統(tǒng)對財(cái)務(wù)報(bào)告的影響做出判斷或單獨(dú)提出信息系統(tǒng)審計(jì)報(bào)告的全過程。以確認(rèn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)或評價(jià)企業(yè)信息戰(zhàn)略、優(yōu)化組織運(yùn)營為目標(biāo)，對組織營運(yùn)所依賴的信息系統(tǒng)進(jìn)行獨(dú)立、客觀確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。信息系統(tǒng)審計(jì)的內(nèi)容包括兩個(gè)方面：一是以信息技術(shù)為手段所開展審計(jì)工作的全過程，即計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)(CAAT)；二是指審計(jì)部門以組織的信息系統(tǒng)為對象，以風(fēng)險(xiǎn)評估或內(nèi)部控制檢查為手段，對該系統(tǒng)所產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的真實(shí)性、合法性做出確認(rèn)或通過優(yōu)化企業(yè)信息管理，增加企業(yè)核心競爭能力即信息系統(tǒng)的審計(jì)或EDP審計(jì)。信息系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)——ISACA成立于1969年，最初稱為EDP審計(jì)師聯(lián)合會(huì)，總部在美國的芝加哥。目前該組織在世界上100多個(gè)國家設(shè)有160多個(gè)分會(huì)，現(xiàn)有會(huì)員兩萬多人。是信息系統(tǒng)審計(jì)的專業(yè)人員唯一的國際性組織，CISA(CertiifedInformationSystemAuditor)也是這一領(lǐng)域的唯一職業(yè)資格。該組織通過制定和頒布信息系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則、實(shí)務(wù)指南等專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)范和指導(dǎo)信息系統(tǒng)審計(jì)師的工作；它還設(shè)立了信息系統(tǒng)審計(jì)與控制基金會(huì)，從事相關(guān)領(lǐng)域的研究工作，以使該組織的成員能夠享用其最新研究成果；通過在世界各地舉辦各種形式的研討會(huì)、培訓(xùn)班等活動(dòng)，增進(jìn)國際間同業(yè)人員的交流。ISACA每年還舉辦CISA資格考試，通過考試的人員可以申請CISA資格，符合ISACA規(guī)定的工作經(jīng)驗(yàn)及其他相關(guān)要求的申請人會(huì)被授予CISA資格。
1IS審計(jì)發(fā)展歷程回顧
在信息系統(tǒng)審計(jì)的萌芽階段，人們稱之為電子數(shù)據(jù)處理審計(jì)(electronicdataprocessingauditing)或計(jì)算機(jī)審計(jì)，它是作為傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的擴(kuò)展發(fā)展起來的。早期的計(jì)算機(jī)應(yīng)用比較簡單，相應(yīng)地，計(jì)算機(jī)審計(jì)業(yè)務(wù)主要關(guān)注對被審計(jì)單位電子數(shù)據(jù)的取得、分析、計(jì)算等數(shù)據(jù)處理業(yè)務(wù)，還稱不上信息系統(tǒng)審計(jì)。從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的角度來看，這一階段的主要業(yè)務(wù)內(nèi)容是對交易金額和賬戶、報(bào)表余額進(jìn)行檢查，屬于審計(jì)程序中的實(shí)質(zhì)性測試環(huán)節(jié)。此時(shí)，它只是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)業(yè)務(wù)的一種輔助工具，對客戶的電子化會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理和分析，為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)人員提供服務(wù)。
隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)應(yīng)用范圍的不斷擴(kuò)展，計(jì)算機(jī)對被審計(jì)單位各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的影響越來越大，計(jì)算機(jī)審計(jì)所關(guān)注的內(nèi)容也從單純的對電子的處理延伸到對計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的可靠性、安全性進(jìn)行了解和評價(jià)。在制度基礎(chǔ)審計(jì)的模式下，計(jì)算機(jī)審計(jì)的業(yè)務(wù)內(nèi)容已經(jīng)擴(kuò)展到了符合性測試領(lǐng)域。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)的審計(jì)模式的采用以及信息技術(shù)在被審計(jì)單位的各個(gè)領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用，信息系統(tǒng)的安全性、可靠性與其所服務(wù)的組織所面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)的聯(lián)系越來越緊密，并且直接或間接地影響到財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)、公允。在這種情況下，對被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)的評估必須將計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)納入考慮范圍。發(fā)展到這一階段，計(jì)算機(jī)審計(jì)的業(yè)務(wù)范圍已經(jīng)覆蓋了一項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的全過程，計(jì)算機(jī)審計(jì)這一概念已經(jīng)不能反映這一業(yè)務(wù)的全部內(nèi)涵，信息系統(tǒng)審計(jì)的概念隨之出現(xiàn)。
1．1在建立信息系統(tǒng)審計(jì)制度，開展信息系統(tǒng)審計(jì)研究方面，美國走在前面
早在計(jì)算機(jī)進(jìn)入實(shí)用階段時(shí)，美國就開始提出系統(tǒng)審計(jì)(SYSTEMAUDIT)。1969年在洛杉磯成立了電子數(shù)據(jù)處理審計(jì)師協(xié)會(huì)(EDPAA)，1994年該協(xié)會(huì)更名為信息系統(tǒng)審計(jì)與控制協(xié)會(huì)(INFORMATIONSYSTEMAUDITANDCONTROLASSOCIATION)即ISACA。美國是首先對網(wǎng)上財(cái)務(wù)信息的審計(jì)直接頒布指導(dǎo)性文件的國家。注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)為指導(dǎo)其會(huì)計(jì)師事務(wù)所成員，于1997年1月頒布了名為《互聯(lián)網(wǎng)上的財(cái)務(wù)報(bào)告》(FinnacialStatementsontheIntemet)的指導(dǎo)性文件。該文件于1999年8月15日更新，是現(xiàn)階段的最新版本。該指導(dǎo)性文件詳細(xì)表明了美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)審計(jì)和鑒證組成員的立場。他們指出網(wǎng)上財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者不同于傳統(tǒng)印刷版財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者，網(wǎng)上披露財(cái)務(wù)信息只是一種營銷手段，網(wǎng)絡(luò)為企業(yè)提供了時(shí)常更新其信息的可能性。
1．22001年1月，英國審計(jì)職業(yè)委員會(huì)(APB)頒布了
《網(wǎng)上審計(jì)報(bào)告公告》(ElectmnicPublicationofAuditorsReports)該公告主要解決了以下幾個(gè)問題：(1)．檢查電子版財(cái)務(wù)信息的生成。(2)．審計(jì)報(bào)告的用詞。在對應(yīng)印刷版財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告中，審計(jì)報(bào)告往往通過頁碼范圍來確認(rèn)已審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表。然而在網(wǎng)站上所的財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告中，使用頁碼范圍已不合時(shí)宜，因此APB建議直接使用財(cái)務(wù)報(bào)表名稱來取代頁碼范圍；同時(shí)需要在審計(jì)報(bào)告中指出所使用的通用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則的國籍。(3)．信息間的鏈接。APB非常關(guān)注已審計(jì)信息和未審計(jì)信息之間使用超鏈接的問題。APB建議審計(jì)師應(yīng)要求“在信息使用者通過超鏈接從已審計(jì)信息跳到非審計(jì)信息時(shí)，網(wǎng)站應(yīng)能向使用者發(fā)出警告信息”。
13澳大利亞審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)(AustralianAuditnadAssurnaceStnadardBoard，AASB)AASB是最先對網(wǎng)上財(cái)務(wù)信息審計(jì)作出指導(dǎo)的審計(jì)準(zhǔn)則制定者。AASB于1999年頒布了審計(jì)指導(dǎo)聲明(AGS)1050《與電子方式呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的審計(jì)問題》。AGS1050的目的在于“當(dāng)公司利用信息技術(shù)在公共網(wǎng)絡(luò)如互聯(lián)網(wǎng)上已審計(jì)財(cái)務(wù)信息時(shí)，就一些問題為審計(jì)師提供一定的指導(dǎo)”。AASB在AGS1050中重述了審計(jì)的基本準(zhǔn)則，并強(qiáng)調(diào)“電子方式財(cái)務(wù)報(bào)告并沒有改變管理當(dāng)局和審計(jì)師的責(zé)任”，即財(cái)務(wù)報(bào)告的主要責(zé)任仍在管理當(dāng)局。
1．4日本的系統(tǒng)審計(jì)是從八十年代開始，1983年通產(chǎn)省公開發(fā)表了《系統(tǒng)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》，并在全國軟件水平考試中增加了“系統(tǒng)審計(jì)師”一級(jí)的考試，著手培養(yǎng)從事信息系統(tǒng)審計(jì)的骨干隊(duì)伍
2IS審計(jì)在我國發(fā)展現(xiàn)狀及存在問題剖析
近年來，我國審計(jì)信息化建設(shè)在納入國家信息化建設(shè)(即：金審工程)范圍后，有了較快發(fā)展。在信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)方面逐漸形成體系，審計(jì)業(yè)務(wù)軟件開發(fā)應(yīng)用中也有了較快發(fā)展。但審計(jì)信息化建設(shè)在實(shí)際工作中，還存在一些不容忽視的問題，這些問題如不妥善解決將影響審計(jì)信息化建設(shè)和發(fā)展進(jìn)程。
2．1審計(jì)人員對信息系統(tǒng)審計(jì)理解偏差，信息系統(tǒng)審計(jì)水平匱乏
在注冊會(huì)計(jì)師的行業(yè)，由于我國CPA的市場化建設(shè)及推行較晚，現(xiàn)行的CPA的素質(zhì)較低。同時(shí)在CPA的考試中也沒有計(jì)算機(jī)方面的要求，因此絕大多數(shù)的CPA運(yùn)用計(jì)算機(jī)的水平很低。CPA的審計(jì)工作仍然是傳統(tǒng)的手工審計(jì)。計(jì)算機(jī)僅僅用作文字處理或者基本不用。有些單位計(jì)算機(jī)專業(yè)技術(shù)人員只占在職人員總數(shù)的5％左右，與審計(jì)信息化建設(shè)和發(fā)展的需要還有較大差距；同時(shí)由于計(jì)算機(jī)技術(shù)的飛速發(fā)展與知識(shí)更新培訓(xùn)的不足，許多審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)應(yīng)用水平及相關(guān)技能無法得到同步提高，計(jì)算機(jī)應(yīng)用仍停留在較低水平上，計(jì)算機(jī)功能也沒有得到充分發(fā)揮。主要體現(xiàn)在應(yīng)用意識(shí)不強(qiáng)，操作技能還不熟練。因而審計(jì)系統(tǒng)計(jì)算機(jī)人材缺乏的問題，也是制約審計(jì)信息化建設(shè)和發(fā)展的因素之一。
2．2信息系統(tǒng)審計(jì)理論研究幾乎是空白
信息系統(tǒng)審計(jì)工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成型的專業(yè)規(guī)范理論結(jié)構(gòu)。會(huì)計(jì)、審計(jì)界所進(jìn)行的一些信息系統(tǒng)審計(jì)的探索和嘗試以及開發(fā)的一些信息系統(tǒng)審計(jì)軟件，還大都停留在對被審計(jì)單位的電子數(shù)據(jù)進(jìn)行處理的階段。
2．3信息系統(tǒng)審計(jì)硬件條件嚴(yán)重不足
2．4信息系統(tǒng)審計(jì)軟件條件嚴(yán)重欠缺
雖然我國的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)軟件較國際先進(jìn)水平的差距不大，但是由于推出較晚，目前使用面還不廣。同時(shí)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)軟件的設(shè)計(jì)沒有考慮審計(jì)軟件設(shè)計(jì)的需要，使得審計(jì)軟件的數(shù)據(jù)收集以及其功能的發(fā)揮受到很大的制約。
2．5IS審計(jì)信息化建設(shè)效益低
2．6IS審計(jì)成本不斷攀升
2．7IS審計(jì)業(yè)務(wù)水平不滿足信息化發(fā)展的的要求
2．8IS審計(jì)準(zhǔn)則及專業(yè)規(guī)范不到位
我國的信息系統(tǒng)審計(jì)工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成形的專業(yè)規(guī)范。目前我國會(huì)計(jì)審計(jì)界所進(jìn)行的一些計(jì)算機(jī)審計(jì)的探索和嘗試以及開發(fā)的一些計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件還大都停留在對被審計(jì)單位的電子數(shù)據(jù)進(jìn)行處理的階段。運(yùn)用傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)審計(jì)知識(shí)已經(jīng)不能對這樣的客戶進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估、內(nèi)控測試與評價(jià)，從而無法進(jìn)行真正意義上的“風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)模式”的審計(jì)業(yè)務(wù)，影響我國會(huì)計(jì)師行業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量。這一現(xiàn)狀使得我國的注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)在與國外大型會(huì)計(jì)公司的競爭中處于不利地位。
3基于新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的完善的IS審計(jì)模型的構(gòu)建策略
新經(jīng)濟(jì)是建立在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)和技術(shù)創(chuàng)新基礎(chǔ)上的一種經(jīng)濟(jì)形態(tài)，以信息網(wǎng)絡(luò)為代表的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，正在世界范圍內(nèi)，尤其是發(fā)達(dá)國家飛速發(fā)展。因此，審計(jì)信息化建設(shè)和發(fā)展關(guān)系到我國審計(jì)事業(yè)的興衰，體現(xiàn)著我國審計(jì)事業(yè)發(fā)展水平。為此，構(gòu)建完善的Is審計(jì)模式成為當(dāng)務(wù)之急：
31構(gòu)建完善的Is審計(jì)準(zhǔn)則體系
目前，我國的Is審計(jì)準(zhǔn)則比較分散，不統(tǒng)一，執(zhí)行起來具有很大難度。現(xiàn)有審計(jì)準(zhǔn)則既有審計(jì)署和國務(wù)院辦公廳的，又有中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的，而且只有一般性原則和指導(dǎo)意見，缺乏具體的實(shí)務(wù)公告和行業(yè)指南。并且《計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)方法》只是涵蓋了審計(jì)工作的一部分，針對我國目前審計(jì)實(shí)務(wù)界的現(xiàn)狀，廣泛采用的仍是系統(tǒng)打印出來的數(shù)據(jù)進(jìn)行手工審計(jì)，即繞過計(jì)算機(jī)審計(jì)，如何對其進(jìn)行規(guī)范，目前還沒有相應(yīng)的準(zhǔn)則。因此，我國可以借鑒國際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)頒布的有關(guān)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)準(zhǔn)則。因?yàn)檫@套準(zhǔn)則既有一般性的原則和指導(dǎo)，又有具體的準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告，從獨(dú)立微機(jī)到聯(lián)機(jī)系統(tǒng)，再到數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)的審計(jì)和計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)，內(nèi)容比較全面并且結(jié)構(gòu)性強(qiáng)。
3．2構(gòu)建完善的Is審計(jì)實(shí)施體系
信息系統(tǒng)審計(jì)實(shí)施體系是指由IT和審計(jì)相關(guān)的學(xué)科為理論基礎(chǔ)，以傳統(tǒng)審計(jì)為實(shí)踐基礎(chǔ)，以審計(jì)指南為指導(dǎo)，以審計(jì)工具為輔助，以審計(jì)業(yè)務(wù)為核心的有機(jī)整體。構(gòu)建信息系統(tǒng)審計(jì)實(shí)施體系的目的在于全面了解信息系統(tǒng)審計(jì)的內(nèi)涵和外延，從而有助于該領(lǐng)域的進(jìn)一步深入研究，也可更加有效地指導(dǎo)實(shí)際的審計(jì)工作。完善的Is審計(jì)實(shí)施體系如圖所示：
3．3構(gòu)建全面的聯(lián)網(wǎng)審計(jì)系統(tǒng)
聯(lián)網(wǎng)審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)互連后，在對被審計(jì)單位財(cái)政財(cái)務(wù)管理相關(guān)信息系統(tǒng)進(jìn)行測評和高效率的數(shù)據(jù)采集與分析的基礎(chǔ)上，對被審計(jì)單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法、效益進(jìn)行實(shí)時(shí)、遠(yuǎn)程檢查監(jiān)督的行為。隨著近年來一些地方聯(lián)網(wǎng)審計(jì)試點(diǎn)的開展，有數(shù)據(jù)顯示，在2003年，審計(jì)署對中國工商銀行進(jìn)行了聯(lián)網(wǎng)審計(jì)，和1999年相比，全部參審人員僅為1999年人工現(xiàn)場審計(jì)的1．1％，人均發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違規(guī)問題卻是1999年的38倍。
聯(lián)網(wǎng)審計(jì)正悄悄改變著延續(xù)了100多年的傳統(tǒng)審計(jì)模式。聯(lián)網(wǎng)審計(jì)是順應(yīng)信息化發(fā)展的產(chǎn)物，不論在亞洲還是在歐洲、美洲，聯(lián)網(wǎng)審計(jì)都處在試點(diǎn)階段。據(jù)悉，2005年《中央部門預(yù)算執(zhí)行聯(lián)網(wǎng)審計(jì)工作方案》(以下簡稱《工作方案》)正式完成。《工作方案》規(guī)定，審計(jì)重點(diǎn)是國家工商總局等四大中央部門，將首批執(zhí)行聯(lián)網(wǎng)審計(jì)。該方案根據(jù)《審計(jì)署2005年度統(tǒng)一組織審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃》、(2004至2007年審計(jì)信息化發(fā)展規(guī)劃》、《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制辦法(試行)》和(2005年財(cái)政審計(jì)應(yīng)用計(jì)算機(jī)技術(shù)工作意見》制定。審計(jì)人員坐在辦公室內(nèi)就能動(dòng)態(tài)甚至實(shí)時(shí)跟蹤、查看被審計(jì)單位預(yù)算資金動(dòng)態(tài)，從資產(chǎn)負(fù)債變動(dòng)、預(yù)算經(jīng)費(fèi)收支、大額支出、預(yù)算指標(biāo)執(zhí)行、行政性收費(fèi)等多個(gè)角度進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)或異常后及時(shí)通知被審計(jì)單位，努力把腐敗消滅在萌芽狀態(tài)；在對具體項(xiàng)目審計(jì)中，大量的審前調(diào)查在自己的辦公室內(nèi)完成，進(jìn)駐被審計(jì)單位前已經(jīng)確定了審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)實(shí)施方案等，審計(jì)員在被審計(jì)單位的主要工作不再是查賬找問題，而調(diào)查取證聯(lián)網(wǎng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)。
但聯(lián)網(wǎng)審計(jì)，包括其試點(diǎn)活動(dòng)都在近三年內(nèi)才開始啟動(dòng)，聯(lián)網(wǎng)審計(jì)無論在理論和實(shí)踐中都存在很多問題，尤其是一些法律、技術(shù)、規(guī)范等多方面的難題。
(1)法律盲區(qū)是聯(lián)網(wǎng)審計(jì)的主要障礙之一。比如，按照現(xiàn)有審計(jì)法規(guī)，審計(jì)機(jī)關(guān)能否具有與被審計(jì)單位聯(lián)網(wǎng)取得數(shù)據(jù)的權(quán)力，有沒有隨時(shí)獲取被審計(jì)單位數(shù)據(jù)并進(jìn)行審計(jì)的權(quán)力，在發(fā)現(xiàn)問題后有沒有及時(shí)通知被審計(jì)單位的權(quán)力，被審計(jì)單位有沒有相對應(yīng)的義務(wù)等。
(2)信息系統(tǒng)審計(jì)技術(shù)急需跟進(jìn)。在開展聯(lián)網(wǎng)審計(jì)前，應(yīng)首先對被審計(jì)單位的信息系統(tǒng)進(jìn)行審計(jì)；要探索適用范圍更廣的公網(wǎng)傳輸機(jī)制；要研究數(shù)據(jù)庫技術(shù)、聯(lián)機(jī)分析技術(shù)、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等在聯(lián)網(wǎng)審計(jì)中的應(yīng)用；要通過與重點(diǎn)行業(yè)、重點(diǎn)領(lǐng)域的聯(lián)網(wǎng)，建立審計(jì)數(shù)據(jù)中心，為審計(jì)業(yè)務(wù)提供支持。
3．4運(yùn)用信息技術(shù)支撐審計(jì)管理的科學(xué)化
通過審計(jì)項(xiàng)目管理系統(tǒng)，審計(jì)人員可獲得自己所需要的項(xiàng)目信息或上報(bào)自己的審計(jì)情況；審計(jì)組長可對審計(jì)人員的審計(jì)工作進(jìn)行指導(dǎo)、監(jiān)督和協(xié)調(diào)，并掌握審計(jì)進(jìn)度情況；專職復(fù)核人員和業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人可對審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行監(jiān)督復(fù)核；本級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)對審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行查詢、指導(dǎo)和監(jiān)督。新晨：
3．5盡快彌補(bǔ)我國注冊會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)缺陷
論文關(guān)鍵詞 調(diào)查權(quán) 調(diào)查取證 民事檢察
《中華人民共和國民事訴訟法》（第二次修正）自2013年1月1日起施行。修正后的民事訴訟法強(qiáng)化了檢察機(jī)關(guān)對民事訴訟的法律監(jiān)督，對檢察權(quán)行使的保障性制度進(jìn)行了一定程度的完善，其中，新增的第二百一十條確立了檢察機(jī)關(guān)的調(diào)查權(quán)：“人民檢察院因履行法律監(jiān)督職責(zé)提出檢察建議或者抗訴的需要，可以向當(dāng)事人或者案外人調(diào)查核實(shí)有關(guān)情況”。
民事檢察調(diào)查權(quán)已經(jīng)入法，但是該項(xiàng)權(quán)力的內(nèi)含、范圍、手段、程序等等卻尚未明確，制約了其在司法實(shí)踐中作用的發(fā)揮，亟需加以探討和研究。
一、民事檢察調(diào)查權(quán)的發(fā)展過程
1993年根據(jù)最高人民檢察院的統(tǒng)一部署，民事行政檢察部門開始負(fù)責(zé)民事、行政審判人員職務(wù)犯罪的偵查工作。1998年，高檢調(diào)整了工作思路，強(qiáng)調(diào)“偵查權(quán)”歸口，規(guī)定非反貪和反瀆部門不享有偵查權(quán)。2000年5月，高檢又確認(rèn)民行檢察部門的初查權(quán)，即在審查民事行政申訴案件過程中發(fā)現(xiàn)司法人員違法犯罪線索可以進(jìn)行初查，查清后送交自偵部門。2001年9月30日，高檢的《人民檢察院民事行政抗訴案件辦案規(guī)則》（以下簡稱高檢《辦案規(guī)則》）第十七條規(guī)定檢察院審查民行案件，非確有必要時(shí)，不應(yīng)進(jìn)行調(diào)查。第十八條對人民檢察院可以進(jìn)行調(diào)查的范圍進(jìn)行明確規(guī)定，主要包括涉案證據(jù)和審判人員違法行為調(diào)查兩部分。2004年9月23日，高檢發(fā)【2004】21號(hào)文《關(guān)于調(diào)整人民檢察院直接受理案件偵查分工的通知》，規(guī)定民行檢察部門在辦理民行抗訴案件過程中發(fā)現(xiàn)的審判人員職務(wù)犯罪線索，經(jīng)檢察長同意可以進(jìn)行初查和直接立案偵查。2010年兩高三部印發(fā)的《關(guān)于對司法工作人員在訴訟活動(dòng)中的瀆職行為加強(qiáng)法律監(jiān)督的若干規(guī)定（試行）》明確規(guī)定人民檢察院有權(quán)對司法工作人員的瀆職行為進(jìn)行調(diào)查，但同時(shí)在第十條規(guī)定“對于司法工作人員涉嫌瀆職犯罪需要立案偵查的，對瀆職犯罪的偵查和對訴訟活動(dòng)的其他法律監(jiān)督工作應(yīng)當(dāng)分別由不同的部門和人員辦理”，實(shí)際上就是將民行檢察部門的直接立案偵查權(quán)劃歸瀆檢部門，僅保留初查權(quán)。
2013年1月1日，民行檢察部門的調(diào)查權(quán)歷經(jīng)幾次反復(fù)調(diào)整，最終落在了《民事訴訟法》新增的第二百一十條中，即“人民檢察院因履行法律監(jiān)督職責(zé)提出檢察建議或者抗訴的需要，可以向當(dāng)事人或者案外人調(diào)查核實(shí)有關(guān)情況”。
二、民事檢察調(diào)查權(quán)的概念和內(nèi)含
民事檢察調(diào)查權(quán)是指“人民檢察院在民事訴訟法律監(jiān)督活動(dòng)中就人民法院生效的民事判決、裁定是否具備法定再審事由，人民法院及其工作人員在行使審判權(quán)、執(zhí)行權(quán)時(shí)是否存在其他違法行為，采取詢問、查詢、調(diào)取相關(guān)證據(jù)材料、查閱案卷材料、勘驗(yàn)、鑒定等非強(qiáng)制性措施予以調(diào)查核實(shí)的權(quán)力。”
民事檢察監(jiān)督調(diào)查權(quán)這一概念具有以下含義。（1）權(quán)力來源的派生性。民事檢察調(diào)查權(quán)是由民事檢察權(quán)派生而來的，是履行民事訴訟法律監(jiān)督職能的重要手段。（2）調(diào)查目的的監(jiān)督性。民事檢察調(diào)查權(quán)是檢察機(jī)關(guān)在民事訴訟監(jiān)督活動(dòng)中享有的一項(xiàng)權(quán)力，調(diào)查的目的是依法對民事訴訟活動(dòng)是否合法實(shí)行法律監(jiān)督，調(diào)查從監(jiān)督的角度開展，不同于法院調(diào)查取得證據(jù)以查清民事案件爭議事實(shí)、調(diào)處當(dāng)事人糾紛，也不同于當(dāng)事人的舉證。（3）調(diào)查手段的非強(qiáng)制性。詢問、查詢、調(diào)取相關(guān)證據(jù)材料、查閱案卷材料、勘驗(yàn)、鑒定等手段屬于非強(qiáng)制性的調(diào)查手段，與強(qiáng)制偵查存在明顯區(qū)別。（4）調(diào)查地位的中立性。在民事檢察監(jiān)督中，檢察官的客觀義務(wù)貫徹始終，檢察機(jī)關(guān)不是一方當(dāng)事人的“人”，而是代表國家對民事行政訴訟活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，處于超然、“居中”的地位。（5）調(diào)查范圍的有限性。
民事監(jiān)督調(diào)查對象主要是法院行使審判權(quán)、執(zhí)行權(quán)的公權(quán)力行為，包括：調(diào)查取證權(quán)，即對認(rèn)定案件事實(shí)所依據(jù)的證據(jù)進(jìn)行調(diào)查核實(shí)的權(quán)力；違法行為調(diào)查權(quán)，即對法官違法行為進(jìn)行調(diào)查的權(quán)力。本文僅探討調(diào)查取證權(quán)。
三、調(diào)查取證權(quán)
調(diào)查取證權(quán)是檢察機(jī)關(guān)進(jìn)行民事法律監(jiān)督的有效途徑，目的是為了查明法院的生效裁判、調(diào)解書是否存在錯(cuò)誤、違法的情形，主要是針對案件是否具有抗訴相關(guān)事由進(jìn)行調(diào)查。
（一）調(diào)查取證的原則
1.“確有必要”原則。《民事訴訟法》第二百一十條規(guī)定檢察機(jī)關(guān)根據(jù)需要，“可以”而不是“應(yīng)當(dāng)”，向當(dāng)事人或者案外人調(diào)查核實(shí)有關(guān)情況。由此可見，檢察機(jī)關(guān)對案件是否需要調(diào)查進(jìn)行一定的篩選和判斷，而標(biāo)準(zhǔn)就應(yīng)當(dāng)是“確有必要”。非確有必要，一般不予“調(diào)查取證”，目的是防止檢察機(jī)關(guān)包攬查證，把過多的精力投入到大量的“調(diào)查取證”上。檢察機(jī)關(guān)調(diào)查取證必須始終基于“法律監(jiān)督”這一根本目的、僅僅圍繞《民事訴訟法》第二百條規(guī)定的再審條件進(jìn)行，脫離了上述限制，調(diào)查就不具有必要性。
2.“保持中立”原則。申請檢察院監(jiān)督的主體多是敗訴的一方，申請的目的是想通過檢察機(jī)關(guān)使法院啟動(dòng)再審程序，從而改變原裁判。因此，檢察機(jī)關(guān)很容易被放到申請人人的位置上，如果在調(diào)查取證的標(biāo)準(zhǔn)上把握不準(zhǔn)、處理不當(dāng)，就會(huì)破壞民事訴訟中兩造的平等地位，從而導(dǎo)致被申請人的不滿而上訪。
3.“以申請為主、依職權(quán)為輔”原則。民事權(quán)利在本質(zhì)上是一種私權(quán)，當(dāng)事人因主觀原因舉證不能導(dǎo)致敗訴應(yīng)自行承擔(dān)不利后果。即使檢察機(jī)關(guān)依職權(quán)調(diào)查取證，也只能作為啟動(dòng)調(diào)查取證權(quán)的一個(gè)輔助情形，防止以辦理刑事案件的調(diào)查取證方式來辦理民事案件，因此檢察機(jī)關(guān)調(diào)查取證的啟動(dòng)，必依職權(quán)的調(diào)查為輔。
（二）調(diào)查取證的范圍
根據(jù)《民事訴訟法》第二百條規(guī)定的再審條件、高檢《辦案規(guī)則》以及2013年最高人民檢察院關(guān)于《人民檢察院民事行政檢察監(jiān)督規(guī)則（征求意見稿）》（以下簡稱高檢《監(jiān)督規(guī)則》）的相關(guān)規(guī)定，檢察機(jī)關(guān)對調(diào)查取證的范圍主要有：（1）當(dāng)事人及其訴訟人因客觀原因不能自行收集的證據(jù)、人民法院沒有依當(dāng)事人申請依法予以提取的；（2）人民法院作出的判決、裁定所認(rèn)定的事實(shí)和證據(jù)、檢察機(jī)關(guān)認(rèn)為有疑義需要核實(shí)的；（3）雙方當(dāng)事人提供的證據(jù)有矛盾，需要核實(shí)的；（4）因勘驗(yàn)和鑒定，需要主持和召集雙方當(dāng)事人會(huì)同有關(guān)部門進(jìn)行的；（5）可能損害國家利益、社會(huì)公共利益的。
其中，對于法院應(yīng)依職權(quán)收集而沒有收集的證據(jù)，或者當(dāng)事人及其訴訟人客觀上無法自行收集而向法院申請后法院仍未收集的證據(jù)，檢察院應(yīng)當(dāng)在原范圍內(nèi)進(jìn)行調(diào)查取證權(quán)。同時(shí)，對于純粹當(dāng)事人之間人身財(cái)產(chǎn)關(guān)系的爭議且與國家和公共利益無關(guān)的民事申訴案件，檢察機(jī)關(guān)受理后需要調(diào)查取證的，一般應(yīng)當(dāng)根據(jù)當(dāng)事人的書面申訴進(jìn)行。
（三）調(diào)查取證的效力
檢察機(jī)關(guān)在審查民事案件過程中依法調(diào)取的證據(jù)，具有作為抗訴（建議再審）決定作出的效力，但并不當(dāng)然具有定案根據(jù)的效力。《民事訴訟法》第六十八條規(guī)定：“證據(jù)應(yīng)當(dāng)在法庭上出示，并由當(dāng)事人互相質(zhì)證。”最高人民法院《關(guān)于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定》第四十七條進(jìn)一步重申：“證據(jù)應(yīng)當(dāng)在法庭上出示，由當(dāng)事人質(zhì)證，未經(jīng)質(zhì)證的證據(jù)，不能作為認(rèn)定案件事實(shí)的依據(jù)。”因此，檢察機(jī)關(guān)調(diào)查取證所得到的證據(jù)，經(jīng)過審查認(rèn)為符合再審條件，即可以作為抗訴或發(fā)再審檢察建議的依據(jù)，啟動(dòng)法院的再審程序。但是，上述證據(jù)必須經(jīng)過法庭質(zhì)證程序后，才能作為定案的根據(jù)。不直接賦予檢察機(jī)關(guān)調(diào)取的證據(jù)以定案的效力，主要基于以下原因：一是如果賦予其當(dāng)然具有證明案件事實(shí)的證明力就使得它與其它訴訟主體提供的證據(jù)在證明力上有了強(qiáng)弱之分，破壞了民事訴訟中兩造的平等地位；二是檢察機(jī)關(guān)調(diào)取的證據(jù)接受庭審階段的“審查核實(shí)”具有監(jiān)督監(jiān)督者的功能，對于防止檢察專橫具有極為重要的意義。
關(guān)鍵詞:市場化改革;現(xiàn)狀;問題;前景
一、我國經(jīng)濟(jì)市場化的現(xiàn)狀
(一)市場在資源配置中發(fā)揮了基礎(chǔ)性作用
我國于1997年12月通過并于1998年5月1日起施行的《價(jià)格法》明確規(guī)定:國家實(shí)行并逐步完善宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控下主要由市場形成價(jià)格的機(jī)制。2001年我國又出臺(tái)了《政府價(jià)格決策聽證暫行辦法》,對公用事業(yè)價(jià)格、公益價(jià)格和自然壟斷經(jīng)營的商品價(jià)格實(shí)行價(jià)格聽證制度。毫無疑問,以價(jià)格市場化為標(biāo)志的我國經(jīng)濟(jì)市場化進(jìn)程已取得了顯著的成效。據(jù)國家發(fā)展計(jì)劃委員會(huì)辦公廳《關(guān)于2000年三種價(jià)格形式測算結(jié)果的通報(bào)》,經(jīng)過20年努力,工業(yè)消費(fèi)品市場、農(nóng)產(chǎn)品市場以及生產(chǎn)資料市場價(jià)格的80-90%是由市場和供求關(guān)系決定的。國家管制價(jià)格的商品只限于少數(shù)基礎(chǔ)工業(yè)產(chǎn)品和生活必需品。
我國各要素市場的發(fā)育程度雖然不平衡,但市場化的整體進(jìn)程也在加快。近年來我國金融改革取得重要進(jìn)展,貨幣化達(dá)到了較高的程度;證券市場發(fā)展較快,經(jīng)濟(jì)的資本化程度有很大提高。與此同時(shí),利率市場化邁出重要步伐,主要是:全國同業(yè)拆借市場初步建立,同業(yè)拆借利率越來越真實(shí)地反映市場資金的供求狀況,成為金融市場最有影響力的一個(gè)指標(biāo);國債進(jìn)行市場化的招標(biāo)發(fā)行。當(dāng)然,我國專業(yè)銀行的商業(yè)化還剛剛起步,經(jīng)濟(jì)的證券化程度還處于較低水平。綜合起來看,金融市場的發(fā)育還是相對滯后的,但我國的金融市場已經(jīng)有了一個(gè)大的框架和進(jìn)一步發(fā)展的基礎(chǔ)。
(二)多種所有制經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展的格局基本形成
國有企業(yè)市場化程度大大提高,規(guī)范化改制力度不斷加大,壟斷行業(yè)改革與重組已取得階段性成果。非國有經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速,成為支撐國民經(jīng)濟(jì)的重要力量。改革開放以來,中國國民經(jīng)濟(jì)總量中來自非國有經(jīng)濟(jì)的份額逐步上升。1978年至2001年,非國有經(jīng)濟(jì)對國內(nèi)生產(chǎn)總值的貢獻(xiàn)率由42.2%提高到67.2%,年均提高2.04%;工業(yè)總產(chǎn)值中非國有工業(yè)總產(chǎn)值所占比重由22.4%提高到76.8%,年均提高5.5%。1980年全社會(huì)固定資產(chǎn)投資中,國有經(jīng)濟(jì)投資占81.9%,集體經(jīng)濟(jì)投資占5%,個(gè)體及其他經(jīng)濟(jì)投資占13.1%。到2001年,在全社會(huì)固定資產(chǎn)投資中,國有經(jīng)濟(jì)投資占50.12%,下降了近32個(gè)百分點(diǎn);集體企業(yè)占14.58%,上升了近10個(gè)百分點(diǎn);個(gè)體企業(yè)及其他經(jīng)濟(jì)投資占35.29%,上升了22個(gè)百分點(diǎn)。城鎮(zhèn)從業(yè)人員中非國有部門所占比重從21.7%提高到68.1%,年均提高2.1%;財(cái)政收入中非國有經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)率由13.8%提高到52.9%,年均提高1.77%;全社會(huì)固定資產(chǎn)投資中非國有部門投資所占比重由1980年的18.1%提高到2001年的49.8%,年均提高1.5%。到2000年底,全國注冊的個(gè)體經(jīng)濟(jì)和私營企業(yè)達(dá)3000萬戶,從業(yè)人員達(dá)7000萬人。其中私營企業(yè)發(fā)展尤快,據(jù)國家工商行政管理局的統(tǒng)計(jì)報(bào)告,截至2001年度,全國私營企業(yè)已達(dá)2002.85萬戶,從業(yè)人員2713.86萬人,注冊資本達(dá)18212.24億元。
(三)政府與市場關(guān)系趨于改善
第一,政府逐步取消了生產(chǎn)的指令性計(jì)劃,讓市場導(dǎo)向生產(chǎn),讓企業(yè)決定產(chǎn)量。現(xiàn)在,我國工業(yè)品生產(chǎn)的指令性計(jì)劃只局限于木材、黃金、卷煙、食鹽和天然氣5種,其中木材、天然氣和黃金只是在某些環(huán)節(jié)或部分產(chǎn)品上實(shí)行指令性計(jì)劃。中國農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)的指令性計(jì)劃已全部取消。第二,全面放開了對價(jià)格的管制,市場價(jià)格成為基本價(jià)格形式。第三,在放松對一些自然壟斷行業(yè)的管制方面,近年取得很大進(jìn)展。我國在電信、航空、鐵路、電力等自然壟斷產(chǎn)業(yè)的進(jìn)入管制上都有一定程度的放松。第四,政府對各類國有企業(yè)的財(cái)政性補(bǔ)貼基本取消。第五,企業(yè)商貿(mào)具有了市場環(huán)境和條件。我國內(nèi)外貿(mào)體制逐漸從高度集中的、以行政管理為主的國家管理體制,轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌鼋?jīng)濟(jì)下的內(nèi)外貿(mào)體制。對商貿(mào)企業(yè)以政策指導(dǎo)取代了原來的直接管理,而更多的協(xié)調(diào)職能已由行會(huì)組織所取代。在外貿(mào)方面,關(guān)稅和規(guī)范的非關(guān)稅壁壘的作用逐步代替了行政管理。連續(xù)大幅度降低進(jìn)口關(guān)稅稅率,與發(fā)展中國家的關(guān)稅水平基本一致,實(shí)行許可證管理和配額管理的進(jìn)出口商品品種也大幅度減少,多元化的內(nèi)外貿(mào)主體已成長起來。第六,中介組織的發(fā)展弱化或取代了政府的行政干預(yù)。我國現(xiàn)有會(huì)計(jì)(審計(jì))師事務(wù)所近萬家,資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)近4000家,律師事務(wù)所5萬多家,公證機(jī)構(gòu)3000多家,仲裁機(jī)構(gòu)6000多家,稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)大約4000多家,土地估價(jià)機(jī)構(gòu)500多家,產(chǎn)權(quán)交易機(jī)構(gòu)近200家,行業(yè)協(xié)會(huì)近5萬個(gè),縣級(jí)以上的商會(huì)3000多家。中介組織充當(dāng)著微觀經(jīng)濟(jì)主體和政府宏觀調(diào)控之間的橋梁和紐帶,促進(jìn)著市場經(jīng)濟(jì)健康、有序、規(guī)范的發(fā)展,使政府與市場關(guān)系更加彈性化、間接化。
(四)市場經(jīng)濟(jì)的法律體系已基本建立
通過三次修改憲法,已明確了“國家實(shí)行社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)”,確立了各種市場經(jīng)濟(jì)主體的平等地位。根據(jù)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,制定了一系列法律法規(guī),確立了市場規(guī)則,規(guī)范了市場主體行為,明確了國家管理經(jīng)濟(jì)的職能。根據(jù)WTO規(guī)則和我們的承諾,最高人民法院對有關(guān)的1200件司法解釋或答復(fù)進(jìn)行了清理。最高人民檢察院對單獨(dú)制定或與有關(guān)部門聯(lián)合制定的780多件司法解釋和規(guī)范性文件進(jìn)行了清理,廢止了140件。2001年國務(wù)院批轉(zhuǎn)了《關(guān)于行政審批制度改革工作的實(shí)施意見》,重點(diǎn)對國務(wù)院各部門和省級(jí)人民政府有關(guān)經(jīng)濟(jì)事務(wù)的行政審批事項(xiàng)進(jìn)行徹底清理。這項(xiàng)改革對最終解決計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的弊病,對完善社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制,將有極其重大的意義。1PVuz_=u6EqS=jZvW+~qJB 4\Npoecq法律論文EGbdDj;3fsq@QbXgaTbC_#T9
(五)入世使我國市場改革取得了新進(jìn)展
首先,中國以負(fù)責(zé)任的態(tài)度認(rèn)真履行了承諾。關(guān)稅降低方面已完全兌現(xiàn)了承諾,減少了受配額、許可證管理的商品范圍,同時(shí)還認(rèn)真履行了向世貿(mào)組織通報(bào)情況的義務(wù)。其次,作為世貿(mào)組織的一員,中國以全面、積極、建設(shè)性的態(tài)度參與了各項(xiàng)活動(dòng),并開始根據(jù)世貿(mào)組織規(guī)則和規(guī)定,在遵循法律框架基礎(chǔ)上,實(shí)施和
運(yùn)用了經(jīng)貿(mào)糾紛與爭端的調(diào)解機(jī)制。再次,進(jìn)一步對外開放,擴(kuò)大對外貿(mào)易,改善外商投資環(huán)境。根據(jù)世貿(mào)組織的有關(guān)規(guī)定,2002年初我國又頒布了新的外商投資產(chǎn)業(yè)指導(dǎo)目標(biāo),放寬了外商投資限制,擴(kuò)大了開放領(lǐng)域。
二、我國經(jīng)濟(jì)市場化的問題與前景
隨著改革的深入,我國經(jīng)濟(jì)市場化程度在不斷提高,市場機(jī)制已經(jīng)在我國經(jīng)濟(jì)生活中起了重要作用,但與經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家相比,市場化進(jìn)程中仍然存在許多問題,主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
1.勞動(dòng)力市場:由于我國經(jīng)濟(jì)正在經(jīng)歷從未有過的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整,因此出現(xiàn)了有史以來最大規(guī)模的“下崗洪水”、“失業(yè)洪水”。根據(jù)國家經(jīng)濟(jì)貿(mào)易委員會(huì)2002年3月的資料顯示,從1998年-2001年,全國國有企業(yè)累計(jì)有2550萬職工下崗,有1700多萬人實(shí)現(xiàn)再就業(yè),占2/3,還有300多萬人企業(yè)內(nèi)部退養(yǎng),有500多萬人待崗。如果計(jì)入國有事業(yè)單位、城鎮(zhèn)集體單位和其他單位不在崗職工數(shù),根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局2002年5月的資料,2001年全國不在崗職工2100萬人,相當(dāng)于全國在崗職工總數(shù)的19.5%,其中內(nèi)部退養(yǎng)職工477萬人,占不在崗職工的22.7%。根據(jù)2002年《中國統(tǒng)計(jì)摘要》最新統(tǒng)計(jì),2001年全國國有在崗職工數(shù)比1995年減少了3621萬人,下降了32.2%,城鎮(zhèn)集體單位減少了1856萬人,下降了38%。由此可見,勞動(dòng)力市場化的進(jìn)程還難以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)改革與經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要。
2.農(nóng)業(yè)、農(nóng)村、農(nóng)產(chǎn)品市場:黨的十六大報(bào)告提出“開拓農(nóng)村市場,搞活農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè),健全農(nóng)產(chǎn)品市場體系”。當(dāng)前,我國農(nóng)業(yè)、農(nóng)村、農(nóng)產(chǎn)品市場存在的問題仍然是我國市場化進(jìn)程中的突出問題。具體看來:第一,糧棉流通體制改革開始,過渡問題顯現(xiàn)。舊的糧棉流通體制必須改革,但如何與現(xiàn)存市場格局和國家既有政策相銜接,減少市場波動(dòng),保護(hù)農(nóng)民利益,仍是急需解決的問題。第二,農(nóng)產(chǎn)品市場建設(shè)仍然薄弱,食品安全問題越來越突出。目前我國的農(nóng)產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)體系、驗(yàn)檢體系、市場交易體系、市場信息體系等很不完善,有些重要的市場規(guī)則、設(shè)施建設(shè)還是空白,這對于改變目前農(nóng)產(chǎn)品污染嚴(yán)重、有毒有害物殘留超標(biāo),打擊假冒偽劣產(chǎn)品十分不利。第三,資金嚴(yán)重不足,融資困難。由于市場供求、體制變革、自身能力等多種原因,縣鄉(xiāng)區(qū)域內(nèi)經(jīng)濟(jì)主體的資金十分不足。鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)、糧食企業(yè)、供銷社的負(fù)債率普遍偏高,不少地方和部門全系統(tǒng)資不抵債。銀行因此不良貸款居高不下,由于各專業(yè)銀行的貸款權(quán)上收,農(nóng)村非正規(guī)金融組織發(fā)育不足,多數(shù)縣鄉(xiāng)區(qū)域吸收外資能力很弱,縣鄉(xiāng)經(jīng)濟(jì)主體的發(fā)展極為困難。一些地方的涉農(nóng)服務(wù)系統(tǒng)實(shí)際已經(jīng)名存實(shí)亡。第四,縣鄉(xiāng)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)不實(shí)的情況十分嚴(yán)重,不利于決策部門采取正確對策減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)。據(jù)媒體披露的情況,目前相當(dāng)部分縣鄉(xiāng)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的“水分”不少,國民生產(chǎn)總值、農(nóng)民純收入、財(cái)政收入、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)產(chǎn)值利稅的主要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)水分高達(dá)3040%。據(jù)此計(jì)算,很多地方農(nóng)民純收入只有1500元左右,農(nóng)民負(fù)擔(dān)率在10%以上。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)弄虛作假,誤導(dǎo)了決策者的市場判斷。
摘要：近年來，國內(nèi)外大量上市公司違法違規(guī)經(jīng)營，嚴(yán)重?fù)p害股東利益的事件頻繁見諸報(bào)端，引起了大眾、學(xué)術(shù)界以及企業(yè)界對企業(yè)內(nèi)部控制的高度重視。本文擬從公司治理的角度對企業(yè)內(nèi)部控制所存在的問題進(jìn)行剖析，并提出強(qiáng)化上市公司內(nèi)控制提出相應(yīng)建議。
關(guān)鍵詞：公司治理；內(nèi)部控制
一、內(nèi)部控制基本理論
內(nèi)部控制是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，隨著企業(yè)外部市場競爭的加劇和企業(yè)內(nèi)部強(qiáng)化管理的需要，內(nèi)部控制的內(nèi)容日益充實(shí)成熟。在由中華人民共和國財(cái)政部借鑒國外先進(jìn)理念、立足于我國實(shí)情 2008 年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中，內(nèi)部控制是嵌合在公司治理之下的五目標(biāo)、五要素、五原則。其中五目標(biāo)分別是：保證經(jīng)營合規(guī)性；保證資產(chǎn)安全性；保證財(cái)務(wù)信息真實(shí)性；提高經(jīng)營效率；保證企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部控制五要素與美國COSO報(bào)告的五要素是基本趨同的：分別是內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督，其中內(nèi)部環(huán)境是其他四要素的基礎(chǔ)。五原則分別是指：全面性原則；重要性原則；制衡性原則；適應(yīng)性原則；成本效益性原則。
二、我國企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀
目前，國內(nèi)的大多數(shù)上市公司都主動(dòng)的制定了企業(yè)內(nèi)部控制制度，以完善自身的內(nèi)部控制系統(tǒng)建設(shè)，我國政府相關(guān)部門也加強(qiáng)了對企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的監(jiān)督，伴隨著一系列內(nèi)部控制法律規(guī)章政策的出臺(tái)，我國上市企業(yè)的內(nèi)部控制水平有了較明顯的提高。根據(jù)深圳迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理公司調(diào)查的《中國上市公司2012年內(nèi)部控制白皮書》調(diào)查顯示：在中國滬深證券交易所上市的2340家公司中，內(nèi)部控制水平為較高的企業(yè)占總樣本的2.44%，共有57家；內(nèi)部控制水平為中偏高的占總樣本的22.52%，共有527家，內(nèi)部控制水平為一般的占比為44.40%，有1039家企業(yè)；內(nèi)部控制水平為中偏低占總樣本的29.23%，共684家；內(nèi)部控制水平為較低的占總數(shù)的1.41%，僅有33家公司。該年上市公司內(nèi)部控制整體水平較之前三年均有所提升。
雖然我國企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施上取得一些成效，但由于我國內(nèi)控水平整體不高，基礎(chǔ)薄弱，從內(nèi)部控制要素的角度分析，仍存在以下幾方面的問題。
（一）內(nèi)部控制環(huán)境相對薄弱
內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部控制其他四要素的基礎(chǔ)，是企業(yè)內(nèi)部控制得以實(shí)施的奠基石，內(nèi)部環(huán)境的好壞直接關(guān)系到內(nèi)部控制的相關(guān)措施在施行中的效果。總的包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策與企業(yè)文化等等。
目前，我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境薄弱主要是由于不合理的組織結(jié)構(gòu)，不完善的公司治理造成，其具體表現(xiàn)為內(nèi)控體系混亂，權(quán)利過于集中，各職能部門權(quán)責(zé)劃分不到位，導(dǎo)致公司運(yùn)營效率低下；部分企業(yè)尤其是一些有家族企業(yè)發(fā)展起來的企業(yè)，董事會(huì)以及管理層以“自己人”為主，且外部董事和獨(dú)立董事很難發(fā)揮制衡和監(jiān)督的作用，內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重；企業(yè)文化不鮮明，員工缺乏激勵(lì)，凝聚力不強(qiáng)等等。
（二）風(fēng)險(xiǎn)評估和風(fēng)險(xiǎn)管理水平較低
作為內(nèi)部控制的關(guān)鍵組成要素，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)辨識(shí)風(fēng)險(xiǎn)、分析風(fēng)險(xiǎn)的工作，及時(shí)確認(rèn)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域并制定出相應(yīng)的應(yīng)對方案。同時(shí)，管理層還須謹(jǐn)慎注意各部門的風(fēng)險(xiǎn)，采取必要的管理措施。
從目前的情況來看，我國部分企業(yè)的管理人員還沒有在頭腦中樹立起風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，在企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，沒有設(shè)立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制以及科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，對風(fēng)險(xiǎn)投資缺乏嚴(yán)格的審批決策機(jī)制。特別是在我國的一些國有企業(yè)中，由于企業(yè)內(nèi)控制度的缺陷以及公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，企業(yè)的重大投資決策往往為少數(shù)人操控，使企業(yè)蒙受巨大風(fēng)險(xiǎn)。
（三）信息系統(tǒng)不健全，溝通不暢
信息與溝通對內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效平穩(wěn)運(yùn)作有著舉足輕重的作用，起著銜接作用，信息系統(tǒng)的不暢，而容易造成信息兩端者的信息不對稱。就目前來看，我國企業(yè)內(nèi)控中信息溝通存在以下幾個(gè)方面的問題：1）對外信息披露不規(guī)范。由于我國對內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告的披露的強(qiáng)制性不高，沒有相應(yīng)的法律義務(wù)要求，同時(shí)，標(biāo)準(zhǔn)也不統(tǒng)一。因此，大部分上市公司對于信息披露的態(tài)度較為消極，不太主動(dòng)、拖延披露或者不披露2）與利益相關(guān)者沒有進(jìn)行有效溝通。客戶滿意程度的下降、投資者投資意圖的減弱弱以及行政審批效率的低下等等，正是由于與客戶、投資者、政府部門的溝通不暢所導(dǎo)致。
三、基于公司治理的完善企業(yè)內(nèi)部控制的建議
（一）加強(qiáng)董事會(huì)的建設(shè)
董事會(huì)在公司治理中處于中心地位，公司所有者和經(jīng)營者中心樞紐、連接紐帶。同樣董事會(huì)內(nèi)部控制中也處于重要位置，是內(nèi)部控制建設(shè)的組織者，董事會(huì)的建設(shè)對于公司良好運(yùn)行具有至關(guān)重要的作用。首先，我們應(yīng)該要曾強(qiáng)董事會(huì)的獨(dú)立性，嚴(yán)格限制大股東提名的董事人數(shù)，增加獨(dú)立董事人數(shù)，且保障獨(dú)立董事的獨(dú)立性，董事會(huì)成員與公司經(jīng)理層人員不得重疊；其次，提高董事會(huì)成員的專業(yè)勝任能力，可通過在董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)，薪酬委員會(huì)等專業(yè)委員會(huì)，并選派專業(yè)人員擔(dān)當(dāng)，并保重這些機(jī)制的獨(dú)立性；最后，應(yīng)將公司的內(nèi)部控制水平，與董事的薪酬掛鉤，讓董事會(huì)成員更加關(guān)注內(nèi)部控制的健全。
（二）充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)的作用
企業(yè)的監(jiān)事會(huì)在企業(yè)的成長中發(fā)揮著巨大的作用，監(jiān)事會(huì)對企業(yè)出臺(tái)和制定相關(guān)的內(nèi)部措施中發(fā)揮著舉足輕重的作用，因?yàn)楸O(jiān)事會(huì)主要職責(zé)就是對企業(yè)在執(zhí)行內(nèi)部控制相關(guān)措施的時(shí)候施行監(jiān)督，而監(jiān)事會(huì)的靈魂和核心在于其的獨(dú)立性和權(quán)威性。因此，企業(yè)應(yīng)該保障董事會(huì)的獨(dú)立性，可以參照獨(dú)立董事制度，引入外部人員擔(dān)當(dāng)獨(dú)立監(jiān)事，防止其受到來自大股東以及管理當(dāng)局的束縛。
（三）建立健全對經(jīng)理人員的激勵(lì)與約束機(jī)制
企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全企業(yè)內(nèi)部的激勵(lì)獎(jiǎng)懲機(jī)制，提高管理者薪酬，給予一定的股票期權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，使經(jīng)營管理者的自身利益與企業(yè)利益趨同，有力的保障內(nèi)部控制的相關(guān)措施有效的執(zhí)行。
（四）改進(jìn)內(nèi)部控制信息披露
企業(yè)的內(nèi)部控制信息對外披露，可以提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，進(jìn)一步促進(jìn)公司內(nèi)部控制制度的建立健全和公司治理的優(yōu)化完善，幫助企業(yè)管理層及早發(fā)現(xiàn)弄虛作假行為，將其扼殺在搖籃中，確保企業(yè)朝著一個(gè)健康、合法的方向發(fā)展。另外一個(gè)方面是通過企業(yè)信息的對外披露，有利于投資者了解到企業(yè)的相關(guān)財(cái)務(wù)情況和運(yùn)營狀況，增加投資者的信心。
企業(yè)，首先應(yīng)該對自身的信息披露情況進(jìn)行審視，制定并規(guī)范相關(guān)制度，從而保障企業(yè)信息披露的質(zhì)量符合能與我國當(dāng)前法律要求想匹配。作為證券市場主管部門，證監(jiān)會(huì)應(yīng)當(dāng)對企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的相關(guān)具體內(nèi)容和格式做出詳細(xì)規(guī)定，并形成具有法律效應(yīng)的書面文件，用以規(guī)范上市企業(yè)的披露行為，當(dāng)然，也不能僅靠企業(yè)的自律，同時(shí)對內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管也應(yīng)該加強(qiáng)，對于不履行者給予相應(yīng)的懲治。
四、結(jié)束語
綜上所述，公司治理和內(nèi)部控制是緊密聯(lián)系、互相融合的，良好的公司治理是內(nèi)部控制有效運(yùn)作的環(huán)境基礎(chǔ)，但同時(shí)，有效的內(nèi)部控制的也是完善公司治理的重要途徑。（作者單位：四川大學(xué)商學(xué)院）
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：非營利組織；稅收優(yōu)惠；捐贈(zèng)制度
文章編號(hào)：1008-4355（2011）02-0010-07
收稿日期：2010-02-16
基金項(xiàng)目：2010年貴州省教育廳高等學(xué)校人文社會(huì)科學(xué)研究基地項(xiàng)目“完善我國稅收優(yōu)惠制度研究――基于非營利組織視角的分析”（10JD20）
作者簡介：李玉娟（1977-），女，貴州遵義人，貴州省教育廳經(jīng)濟(jì)學(xué)發(fā)展與應(yīng)用研究中心研究員，貴州大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院副教授，碩士生導(dǎo)師。
中圖分類號(hào)：DF432
文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A DOI：10.3969/j.issn.1008-4355.2011.02.02
中國非營利組織稅收優(yōu)惠制度的發(fā)展以2008年作為一個(gè)分水嶺，就在這一年，旨在促進(jìn)非營利組織發(fā)展的稅收優(yōu)惠法律政策相繼出臺(tái)。2008年1月1日，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱《企業(yè)所得稅法》）和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（以下簡稱《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》）同時(shí)生效實(shí)施；3月1日《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（以下簡稱《個(gè)人所得稅法》）和《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（以下簡稱《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》）也同時(shí)生效實(shí)施；財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、民政部同年聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》（以下簡稱《通知》），自2008年1月1日起執(zhí)行。2009年3月10日民政部辦公廳《關(guān)于印發(fā)基金會(huì)公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格審核工作實(shí)施方案的通知 》。2010年11月28日財(cái)政部印發(fā)了《公益事業(yè)捐贈(zèng)票據(jù)使用管理暫行辦法》。如此密集的法律措施，與之前已經(jīng)實(shí)施的法律法規(guī)存在哪些區(qū)別？這些措施會(huì)對中國非政府組織的發(fā)展產(chǎn)生怎樣的影響？實(shí)踐中這些措施還存在怎樣的問題？本文將在對新舊法規(guī)對比的基礎(chǔ)上，結(jié)合非政府組織的具體實(shí)踐，嘗試對這些問題進(jìn)行解答，希望能為促進(jìn)中國非政府組織的發(fā)展略盡綿薄之力。
一、我國非政府組織稅收優(yōu)惠制度的最新發(fā)展
非政府組織的稅收優(yōu)惠問題屬于非政府組織理論研究的傳統(tǒng)內(nèi)容。在2008年之前，早已有學(xué)界前輩進(jìn)行過研究。最早的經(jīng)典論著當(dāng)屬1999年浙江人民出版社出版的蘇力等人的著作《規(guī)制與發(fā)展――第三部門的法律環(huán)境》，但這本書涉及第三部門的整個(gè)法律環(huán)境，并不局限于稅收領(lǐng)域；緊接其后，張守文教授于2000年在《法學(xué)評論》發(fā)表了《略論對第三部門的稅法規(guī)制》一文，專門討論第三部門的稅法環(huán)境。這篇文章可以稱得上該領(lǐng)域的奠基之作，后來的研究者幾乎或多或少都受其影響。之后隨著非政府組織在中國的迅猛發(fā)展，對該領(lǐng)域進(jìn)行研究的人越來越多，但受到當(dāng)時(shí)中國法律現(xiàn)狀的制約，這一時(shí)期的研究主要集中在介紹國外的相關(guān)理論和實(shí)踐及中國存在的差距。代表性的譯著有:貝爾,布查爾特,艾德勒,等.通行規(guī)則：美國慈善法指南［M］.金錦萍,等,譯.北京:中國社會(huì)出版社，2007；代表性論文有：安體富，王海勇.非營利組織稅收制度：國際比較與改革取向［J］.地方財(cái)政研究，2005,（12）；代表性碩士論文有：陳麗.我國非營利組織稅制問題研究［D］.蘇州大學(xué),2007。國家稅務(wù)總局政策法規(guī)司專門成立課題組在《稅務(wù)研究》2004年第12期發(fā)表文章《非營利組織稅收制度研究》。從一般意義上講，國家對非營利組織的稅收優(yōu)惠從大的方面可以分為兩個(gè)層次：第一層次是對非營利組織本身的稅收優(yōu)惠，第二層次是對向非營利組織捐贈(zèng)的企業(yè)和個(gè)人實(shí)行的稅收優(yōu)惠。本文對2008年新法規(guī)的剖析也將從這兩個(gè)方面結(jié)合法規(guī)的具體規(guī)定而展開：
（一）對非營利組織本身的稅收優(yōu)惠
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第26條第4項(xiàng)的規(guī)定，“符合條件的非營利組織的收入”是免稅收入，但并未給出具體標(biāo)準(zhǔn)。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》回答了“什么是符合條件的非營利組織”這個(gè)問題。根據(jù)該條例第84條的規(guī)定，所謂符合條件的非營利組織，是指同時(shí)符合下列條件的組織：依法履行非營利組織登記手續(xù)；從事公益性或者非營利性活動(dòng)；取得的收入除用于與該組織有關(guān)的、合理的支出外，全部用于登記核定或者章程規(guī)定的公益性或者非營利性事業(yè)；財(cái)產(chǎn)及其孳息不用于分配；按照登記核定或者章程規(guī)定，該組織注銷后的剩余財(cái)產(chǎn)用于公益性或者非營利性目的，或者由登記管理機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)贈(zèng)給與該組織性質(zhì)、宗旨相同的組織，并向社會(huì)公告；投入人對投入該組織的財(cái)產(chǎn)不保留或者享有任何財(cái)產(chǎn)權(quán)利；工作人員工資福利開支控制在規(guī)定的比例內(nèi)，不變相分配該組織的財(cái)產(chǎn)。
條例第85條回答了第二個(gè)問題：“什么是符合條件的收入”。非營利組織獲得的國家財(cái)政撥款、捐贈(zèng)收入、銀行存款利息以及社會(huì)團(tuán)體所收取的會(huì)費(fèi)免征企業(yè)所得稅，但非營利法人從事營利性活動(dòng)，無論是否與其宗旨相關(guān)，所獲得的收益都將被征收企業(yè)所得稅。
（二）對向非營利組織捐贈(zèng)的企業(yè)和個(gè)人實(shí)行的稅收優(yōu)惠
1.企業(yè)進(jìn)行公益捐贈(zèng)稅前扣除比例大幅度提高
1993年頒布的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定納稅人用于公益、救濟(jì)性的捐贈(zèng)在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；而《企業(yè)所得稅法》第9條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。從3%到12%，提高幅度之大，遠(yuǎn)超過許多業(yè)內(nèi)人士的預(yù)計(jì)，這樣規(guī)定可以更好地激勵(lì)企業(yè)進(jìn)行公益捐贈(zèng)。
2.企業(yè)進(jìn)行公益捐贈(zèng)稅前扣除稅基發(fā)生變化
《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定的稅基是“應(yīng)納稅所得額”，而《企業(yè)所得稅》規(guī)定的稅基是年度利潤總額。這兩個(gè)概念有什么區(qū)別呢？《企業(yè)所得稅法》第5條規(guī)定：企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。 簡單地說，應(yīng)納稅所得額為收入總額減去各項(xiàng)扣除。收入總額為以貨幣形式和非貨幣形式，利用各種來源取得的收入，包括：銷售貨物收入；提供勞務(wù)收入；轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；股息、紅利等權(quán)益性投資收益；利息收入；租金收入；特許權(quán)使用費(fèi)收入；接受捐贈(zèng)收入；其他收入。那么，何為年度利潤總額呢？《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第53條規(guī)定：年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤。年度利潤總額是年度收入總額減去年度總成本，是人們通常所說的盈利。年度利潤總額是年度收入總額減去年度總成本。年度應(yīng)納稅所得額為年度收入額減去成本，還減去允許的各項(xiàng)扣除。也就是說，在年度收入總額一定的情況下，年度利潤總額大于至少是等于年度應(yīng)納稅所得額。這樣，在比例一定的情況下，以利潤總額為基數(shù)計(jì)算扣除，一般都大于至少是等于以應(yīng)納稅所得額為基數(shù)計(jì)算的扣除，但都是從應(yīng)納稅所得額中扣除。也就是說，以利潤為基數(shù)計(jì)算應(yīng)納稅所得額的扣除，表明對企業(yè)公益性捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠力度在增大。
3.對個(gè)人進(jìn)行公益捐贈(zèng)時(shí)的稅前扣除比例予以明確
《個(gè)人所得稅法》第6條第2款規(guī)定：“個(gè)人將其所得對教育事業(yè)和其他公益事業(yè)捐贈(zèng)的部分，按照國務(wù)院有關(guān)規(guī)定從應(yīng)納稅所得中扣除。”《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第24條規(guī)定：“捐贈(zèng)額未超過納稅義務(wù)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。”
（三）明確申請公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的條件
非營利組織要鼓勵(lì)更多的企業(yè)和個(gè)人向其捐贈(zèng)，前提條件就是要享有公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格。這種資格的申請條件在《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第52條中表述為公益性社會(huì)團(tuán)體的條件，它包括：（1）依法登記，具有法人資格；（2）以發(fā)展公益事業(yè)為宗旨，且不以營利為目的；（3）全部支持及其增值為該法人所有；（4）收益和營運(yùn)結(jié)語主要用于符合該法人設(shè)立目的的事業(yè)；（5）終止后的剩余財(cái)產(chǎn)不歸屬任何個(gè)人或者營利組織；（6）不經(jīng)營與其設(shè)立目的無關(guān)的業(yè)務(wù)；（7）有健全的財(cái)物會(huì)計(jì)制度；（8）捐贈(zèng)者不以任何形式參與社會(huì)團(tuán)體財(cái)產(chǎn)的分配；（9）國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門會(huì)同國務(wù)院民政部等登記管理部門規(guī)定的其他條件。針對第9項(xiàng)的兜底性條款，《通知》第4條作出了概括性界定：（1）符合《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十二條第（1）項(xiàng)到第（8）項(xiàng)規(guī)定的條件；（2）申請前3年內(nèi)未受到行政處罰；（3）基金會(huì)在民政部依法登記3年以上（含3年）的，應(yīng)當(dāng)在申請前連續(xù)2年年度檢查合格，或最近1年年度檢查合格且社會(huì)組織評估登記在3A以上（含3A），登記3年以下1年以上（含1年）的，應(yīng)當(dāng)在申請前1年度檢查合格，或最近1年年度檢查合格且社會(huì)組織評估登記在3A以上（含3A），登記1年以下的基金會(huì)具備本款第（1）項(xiàng)、第（2）項(xiàng)規(guī)定的條件；（4）公益性社會(huì)團(tuán)體（不含基金會(huì)）在民政部依法登記3年以上，凈資產(chǎn)不低于登記的活動(dòng)資金數(shù)額，申請前連續(xù)2年年度檢查合格，或最近1年年度檢查合格且社會(huì)組織評估等級(jí)在3A以上（含3A），申請前連續(xù)3年每年用于公益活動(dòng)的支出不低于上年總收入的70%（含70%），同時(shí)需達(dá)到當(dāng)年總支出的50%以上（含50%）。《通知》的界定非常具體，將指標(biāo)進(jìn)行量化，具有可操作性，避免了過去行政審查的隨意性。同時(shí)，資格的申請和民政部的年檢掛鉤，資格的獲得不是一勞永逸的；當(dāng)年檢不合格、達(dá)不到上述條件時(shí)，資格將被取消，這種動(dòng)態(tài)的監(jiān)管方式更有利于鞭策非營利組織的發(fā)展。
（四）申請公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的程序日益完善
2008年前國家稅務(wù)總局根據(jù)當(dāng)時(shí)的法律法規(guī)陸續(xù)授予特定基金會(huì)和社會(huì)團(tuán)體捐贈(zèng)人稅前扣除資格，共有20個(gè)左右的基金會(huì)和社會(huì)團(tuán)體獲得其捐贈(zèng)人的稅前全額扣除資格，50個(gè)左右的基金會(huì)和社會(huì)團(tuán)體獲得稅前按比例扣除的資格。但由于這些稅前扣除的資格都是國家稅務(wù)總局逐個(gè)審查通過，不可避免地具有一定程度的行政隨意性，并且因?yàn)槎愂諆?yōu)惠在程度上的人為差異，導(dǎo)致慈善資源向個(gè)別非營利組織過度集中的不公平現(xiàn)象［1］。但《通知》明確規(guī)定了申請捐贈(zèng)稅前扣除資格的程序：（1）由中央機(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制的群眾團(tuán)體，向財(cái)政部、國家稅務(wù)總局提出申請；（2）由縣級(jí)以上地方各級(jí)機(jī)構(gòu)編制部門直接管理其機(jī)構(gòu)編制的群眾團(tuán)體，向省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門提出申請；（3）對符合條件的公益性群眾團(tuán)體，按照上述管理權(quán)限，由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局和省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政、稅務(wù)部門分別每年聯(lián)合公布名單。名單應(yīng)當(dāng)包括繼續(xù)獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格和新獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的群眾團(tuán)體，企業(yè)和個(gè)人在名單所屬年度內(nèi)向名單內(nèi)的群眾團(tuán)體進(jìn)行的公益性捐贈(zèng)支出，可以按規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。同時(shí)提交下列材料：（1）申請報(bào)告；（2）登記證書正本、副本復(fù)印件；（3）組織章程；（4）申請前相應(yīng)年度的受贈(zèng)資金來源、使用情況，財(cái)務(wù)報(bào)告，公益活動(dòng)的明細(xì)，注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告或注冊稅務(wù)師的鑒證報(bào)告；（5）申請前相應(yīng)年度的年檢結(jié)論、評估結(jié)論。
二、現(xiàn)行稅收優(yōu)惠制度存在的問題
從上述分析可以看出，盡管與2008年前的無序狀態(tài)相比較，目前關(guān)于非營利組織的稅收優(yōu)惠制度已經(jīng)基本形成體系，既有對非營利組織本身的稅收優(yōu)惠，也有對向非營利組織捐贈(zèng)的企業(yè)或個(gè)人的稅收優(yōu)惠；既有法律層面的宏觀把握，也有行政法規(guī)的具體細(xì)化。這種變化一方面是我國法制建設(shè)不斷完善的結(jié)果，另一方面也是我國非營利組織自身建設(shè)不斷完善的結(jié)果。然而，從非營利組織的具體實(shí)踐來看，還存在著以下問題：
（一）稅收優(yōu)惠僅僅涉及所得稅，其他稅種尚未完善
現(xiàn)在政府開征的稅種有21個(gè)之多，但由于非營利組織的業(yè)務(wù)大都比較單一，日常真正要交納的稅種大概只有6、7個(gè)。除了企業(yè)所得稅外，主要有：第一，增值稅。根據(jù)《增值稅暫行條例》第16條的規(guī)定,對直接用于科學(xué)研究、科學(xué)實(shí)驗(yàn)和教學(xué)的進(jìn)口儀器、設(shè)備，由殘疾人組織直接進(jìn)口供殘疾人專用的物品免征增值稅。該規(guī)定顯然是針對科研、教育機(jī)構(gòu)和殘疾人福利組織的。第二，營業(yè)稅。對非營利組織的優(yōu)惠較多,主要體現(xiàn)在《營業(yè)稅暫行條例》第6條。該條規(guī)定免征營業(yè)稅的項(xiàng)目主要有:托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的育養(yǎng)服務(wù)、婚姻介紹、殯葬服務(wù);醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù);學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù);紀(jì)念館、博物館、文化館、美術(shù)館、展覽館、書畫院、圖書館、文物保護(hù)單位舉辦文化活動(dòng)的門票收入,宗教場所舉辦文化、宗教活動(dòng)的門票收入等［2］。第三，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于對老年服務(wù)機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策問題的通知》和《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》的規(guī)定,對政府部門和企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體以及個(gè)人等社會(huì)力量投資興辦的福利性、非營利性的老年服務(wù)機(jī)構(gòu),暫免征收企業(yè)所得稅以及老年服務(wù)機(jī)構(gòu)自用房產(chǎn)、土地、車船的房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅;對非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船,免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船稅。從中可以看出，除了企業(yè)所得稅外，其他稅種的優(yōu)惠都還停留在行政法規(guī)的層面，法律位階較低，分布散亂，有一定的執(zhí)行難度。
（二）享受稅收優(yōu)惠的主體依然是依法登記的非營利組織，未考慮大量的草根非營利組織
從本文第一部分介紹的法條來看，現(xiàn)階段我國對非營利組織實(shí)行的稅收優(yōu)惠，無論是對非營利組織本身的優(yōu)惠還是對向非營利組織捐贈(zèng)的企業(yè)或個(gè)人實(shí)施的優(yōu)惠，都有一個(gè)重要的前提條件――必須是在民政部依法登記的非營利組織。換句話講，那些由于眾所周知的原因這個(gè)眾所周知的原因即是我國目前對非營利組織實(shí)行的“雙重登記管理體系”，為避免沖淡主題，筆者在這里不再累述該制度的缺陷，相關(guān)的論述已經(jīng)非常多。未能在民政部登記的非營利組織，盡管在數(shù)量上占據(jù)絕對優(yōu)勢，盡管在各自的領(lǐng)域內(nèi)運(yùn)作得有聲有色，甚至在國外也有一定的影響力，無論如何都不可能享受這樣的稅收優(yōu)惠。為了能夠享受政策優(yōu)惠，很多優(yōu)秀的非營利組織不得不另辟蹊徑。早在2007年，借勢中國紅十字會(huì)，著名影星李連杰就成立了“中國紅十字會(huì)李連杰壹基金計(jì)劃”。就在第二年10月，非公募機(jī)制的上海李連杰壹基金公益基金在上海民政局注冊成立。為什么李連杰在擁有了公募基金身份的“壹基金計(jì)劃”外，還要注冊一個(gè)非公募基金呢？原因就在于“壹基金計(jì)劃”只是紅十字會(huì)下的一個(gè)計(jì)劃，不是法人實(shí)體，沒有注冊登記，無法獲得法律上的合法身份，很多活動(dòng)都不能開展，包括申請稅前扣除資格。與國內(nèi)著名基金會(huì)合作，借用它們的賬戶，是不少草根民間組織的折中之舉。比如與中國青少年發(fā)展基金會(huì)合作，接受捐贈(zèng)就合法了，但花錢的時(shí)候必須經(jīng)他們同意，還要交5%-10%的管理費(fèi)［3］。這些規(guī)定極大地制約了草根非營利組織的發(fā)展。
（三）相關(guān)法律法規(guī)的行政執(zhí)行效率較低，導(dǎo)致實(shí)踐中非營利組織積怨較大
2008年密集的法律法規(guī)的出臺(tái)，讓長期壓抑的非營利組織受到極大鼓舞，他們對新法的實(shí)施曾經(jīng)寄予了很高的期望，甚至有媒體預(yù)言：這標(biāo)志著中國非營利組織發(fā)展的春天終于到來了。然而，由于長期積累的官僚作風(fēng)和官僚習(xí)氣，這些曾被寄予厚望的措施并沒有如想象中那般鼓舞人心。相反，由于預(yù)期過高，部分非營利組織甚至感覺到比過去更苛刻。中國青少年發(fā)展基金會(huì)（以下簡稱青基會(huì)）是中國成立較早、聲譽(yù)較好、影響力較大的公募基金會(huì)。它成立于1989年，早在21年前即發(fā)起實(shí)施了具有廣泛聲譽(yù)和影響的民間公益事業(yè)――“希望工程”。但在2008年底它卻收到了稅務(wù)機(jī)關(guān)開出的5500萬元的天價(jià)稅單。這筆稅來源于2008年汶川地震期間青基會(huì)接受的4億元捐款，其中2億元被撥付災(zāi)區(qū)，結(jié)余款仍有2億元，按2008年實(shí)施的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的25%的稅率計(jì)征，青基會(huì)就要掏出5500萬元繳付國庫。當(dāng)然青基會(huì)早就申請了免稅資格認(rèn)定，但認(rèn)定過程之復(fù)雜遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過他們的預(yù)期。從2008年底三部委聯(lián)合《通知》以來，一直到2009年8月20日，三部委才公布“2008年度第一批獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的公益性社會(huì)團(tuán)體名單” ，全國共有66家非營利組織獲得資格，同期也公布了“2009年度第一批獲得公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格的公益性社會(huì)團(tuán)體名單”，只有3家非營利組織榜上有名。在此期間，青基會(huì)為了免交這筆天價(jià)稅單，聯(lián)合國內(nèi)另外幾家有類似遭遇的基金會(huì)聯(lián)名進(jìn)行抗議。具體的案例，參見：章劍鋒.中國公益基金會(huì)“抗稅”實(shí)錄［EB/OL］.［2010-12-11］.省略/articles/1942/single.這種抗議活動(dòng)不僅不利于非營利組織的健康發(fā)展，更不利于我們建立和諧社會(huì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
（四）對非營利組織的營利性收入征稅令人困惑
新法明文規(guī)定非營利組織的營利性收入應(yīng)當(dāng)按規(guī)定征稅。根據(jù)目前的法律，公益性基金會(huì)每年用于公益事業(yè)的總支出額必須達(dá)到上一年凈資產(chǎn)余額的8%。現(xiàn)實(shí)的情況是很多基金會(huì)如果把當(dāng)年的收入扣除25%的所得稅后，達(dá)不到8%的公益支出要求。在這種情況下，就必須動(dòng)用本金，將導(dǎo)致本金趨于減少，增值收入不能持續(xù)，基金會(huì)規(guī)模將日益萎縮。私募基金會(huì)的日子更不好過。因?yàn)樗侥蓟饡?huì)不像公募基金會(huì)可以通過廣告進(jìn)行公募，他們要募款本身就很困難，要將慈善公益金進(jìn)行保值增值又陷入困境：放在銀行里，看似保險(xiǎn)，卻是負(fù)利息，本金不少，但不能跟CPI（居民價(jià)格消費(fèi)指數(shù)）競爭……買股票、買基金等看似受益高的領(lǐng)域又冒大風(fēng)險(xiǎn)。“運(yùn)氣好的靠投資掙到了些錢，但統(tǒng)統(tǒng)又得先上交25%的稅，而一旦投資失敗，基金虧空，那就自己哭天喊地去吧。”目前國內(nèi)私募基金會(huì)的領(lǐng)軍人物友成企業(yè)家扶貧基金會(huì)，就面臨同樣的問題。2009年友成增值3000多萬元，按照現(xiàn)行政策規(guī)定，要上交750萬的所得稅。這極大地挫傷企業(yè)辦大型基金會(huì)的積極性，對于企業(yè)出資設(shè)立的非公募基金會(huì)來說，把原始基金控制在最小，花多少注資多少倒是最省心的運(yùn)作模式了。北京萬通基金會(huì)是第一個(gè)吃螃蟹的機(jī)構(gòu)。2008年4月注冊成立時(shí)，原始基金數(shù)額為400萬元人民幣。到了2009年，已經(jīng)變更為200萬元。作為全國原始基金數(shù)額最高的非公募基金會(huì)，華民慈善基金會(huì)2008年3月注冊成立時(shí)原始基金是2億元，曾經(jīng)信心勃勃地宣稱要在10年內(nèi)做成百億元的基金會(huì)，但現(xiàn)在卻積極主張把基金會(huì)的原始基金縮小到法律允許的最低限度――在中央政府有關(guān)機(jī)構(gòu)登記的以2000萬元為限，在地方政府有關(guān)機(jī)構(gòu)登記的以200萬元為限［4］。不少基金會(huì)對此問題都很困惑，他們認(rèn)為既然是非營利組織，所有的收入不能用于分配，那么無論收入是營利性還是非營利性，只能用于公益事業(yè)，為什么還要對營利性收入征稅呢？
三、促進(jìn)我國非營利組織發(fā)展的對策建議
（一）轉(zhuǎn)變觀念，放水養(yǎng)魚
與發(fā)達(dá)國家相比，中國的非營利組織還處在發(fā)展的初期階段。美國聯(lián)邦稅務(wù)局免稅司2008年11月的年度報(bào)告稱，美國全國享有聯(lián)邦免稅待遇的組織大約有180萬個(gè)，它們擁有的總資產(chǎn)超過3.4萬億美元，雇傭的工作人員達(dá)到940萬人，約占美國總就業(yè)人數(shù)的7.2%［5］。根據(jù)中國社會(huì)組織網(wǎng)公布的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，截止2008年底，全國共有民間組織413660個(gè)，職工4758332人，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于美國水平；同時(shí)，作為接受捐贈(zèng)的主力軍，中國的基金會(huì)規(guī)模更不能適應(yīng)當(dāng)前中國捐贈(zèng)事業(yè)的發(fā)展。截止2008年底，全國共有基金會(huì)1597家，其中公募基金會(huì)943家，非公募基金會(huì)643家，境外基金代表機(jī)構(gòu)11家，當(dāng)年捐贈(zèng)現(xiàn)金收入535983.6萬元，實(shí)物折價(jià)171102.7萬元。上述數(shù)據(jù)是筆者根據(jù)中國社會(huì)組織網(wǎng)（chinanpo.省略/web/index.do）公布的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)計(jì)算而得。根據(jù)中民慈善捐助信息中心的統(tǒng)計(jì)，2009年中國所有基金會(huì)的資本規(guī)模，包括政府撥款、會(huì)員費(fèi)用和捐贈(zèng)，共有1800多億元，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如美國蓋茨基金會(huì)一家的資本規(guī)模［3］。非營利組織目前的狀況和當(dāng)年民營企業(yè)的狀況非常相似，不同的是，為了促進(jìn)民營企業(yè)的發(fā)展，從上到下都給予了很多扶持，但對于起步階段的中國非營利組織而言，其發(fā)展環(huán)境就困難了許多。因此，解決上述問題的首要前提還是要轉(zhuǎn)變觀念。調(diào)查表明，目前在政府層面真正意識(shí)到非營利組織的重要性并予以扶持的并不多，而且非常有意思的現(xiàn)象是，對這個(gè)問題的認(rèn)識(shí)同樣和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相對應(yīng)。越是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)，對非營利組織的政策環(huán)境越寬松，該地區(qū)非營利組織的發(fā)展勢頭越好。以2008年為例，我國基金會(huì)數(shù)量排名全國前五位的省份依次是：廣東、江蘇、浙江、上海、北京。資料來源：《2008年民政事業(yè)發(fā)展統(tǒng)計(jì)報(bào)告》。
（二）對營利收入不應(yīng)進(jìn)行征稅，而應(yīng)通過信息公開，加強(qiáng)監(jiān)管
從通常的法律分析角度看，非營利組織也是特殊企業(yè)，就像不事經(jīng)營的事業(yè)單位一樣，當(dāng)他們?nèi)〉昧藨?yīng)稅收入時(shí)，就要交稅。有的法律專家認(rèn)為，免稅收入只限于非營利組織的非營利收入，發(fā)生了營利性收入，自然屬于應(yīng)稅范疇，否則社會(huì)上所有飯店開業(yè)前都先找非營利組織合作，或者先成立非營利組織，再以此名義開飯店，就很方便避稅了。站在法律的角度看，這樣的觀點(diǎn)無可厚非，但持這種觀點(diǎn)的人顯然對非營利組織的具體實(shí)踐并不了解。通過上述的分析，我們已經(jīng)可以看到對非營利組織的營利收入征稅的不利后果。筆者的觀點(diǎn)是：對這一塊收入不是不應(yīng)該監(jiān)管，而是監(jiān)管的方式不對。應(yīng)通過信息公開，加強(qiáng)對非營利組織的監(jiān)管。2010年7月8日，基金會(huì)中心網(wǎng)（省略.cn）在北京宣布啟動(dòng)，全國1858家公、私募基金會(huì)的基本信息在這一天正式向全社會(huì)公開。然而，在所有基金會(huì)中，僅有620家公布了財(cái)務(wù)信息，而公開項(xiàng)目信息的只有24家。《中國青年報(bào)》社會(huì)調(diào)查中心近日公布的“捐款透明度公眾調(diào)查結(jié)果”顯示，“透明度”是當(dāng)下中國公眾對受捐機(jī)構(gòu)的首要要求；對目前公益機(jī)構(gòu)的信任度表示“不滿意”和“非常不滿意”的公眾占到31.9%。針對這項(xiàng)調(diào)查，零點(diǎn)研究調(diào)查咨詢集團(tuán)董事長袁岳表示，此項(xiàng)數(shù)據(jù)是通過網(wǎng)絡(luò)調(diào)查而來，更全面的數(shù)據(jù)恐怕會(huì)更不樂觀。在基金會(huì)中心網(wǎng)上，網(wǎng)友可以通過關(guān)鍵詞和地理位置找到自己關(guān)注的基金會(huì)。目前網(wǎng)上可以看到的信息包括名稱、地址、電話、負(fù)責(zé)人姓名、業(yè)務(wù)范圍等，在基本信息外，網(wǎng)友還可以看到部分基金會(huì)的財(cái)務(wù)報(bào)告、項(xiàng)目運(yùn)作情況［6］。因此，與其通過征稅的辦法進(jìn)行監(jiān)管，不如以行政命令的方式要求所有公、私募基金會(huì)必須通過網(wǎng)站公布其財(cái)務(wù)信息，畢竟“陽光是最好的消毒劑”。
（三）加強(qiáng)非營利組織自身的建設(shè)
無論稅收的政策如何優(yōu)惠，都僅僅是非營利組織發(fā)展的外部環(huán)境，要促進(jìn)我國非營利組織的健康發(fā)展，最根本的還是應(yīng)該加強(qiáng)非營利組織的自身建設(shè)。如果非營利組織自身的問題太多，外部的政策再優(yōu)惠也無濟(jì)于事。關(guān)于非營利組織的治理問題，本身也是一個(gè)大的話題。筆者在這里只能簡單地進(jìn)行分析。首先應(yīng)加強(qiáng)非營利組織專業(yè)化建設(shè)。在2008年汶川地震中，許多非營利組織的積極參與極大地推動(dòng)了中國非營利組織建設(shè)的進(jìn)程，但不可否認(rèn)的是，這一過程中也暴露出中國非營利組織的稚嫩。在巨大的災(zāi)難面前，許多非營利組織普遍表現(xiàn)出經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)不足，無法提供及時(shí)救助和支持；很多非營利組織在成立之初僅憑發(fā)起人的一腔熱血，缺乏發(fā)展規(guī)劃和明確的工作目標(biāo)，工作隨意性加大。其次應(yīng)加強(qiáng)非營利組織人才建設(shè)。目前非營利組織中的人員結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出“兩頭高中間低”的特征，即低齡和老齡人員較多，低齡主要是在校學(xué)生，高齡主要是一些離退休人員，中年人較少。這當(dāng)然與中年人工作、家庭負(fù)擔(dān)較重有關(guān)，但也與整個(gè)社會(huì)對非營利組織的認(rèn)可、支持不夠有關(guān)。中年人往往是社會(huì)的中堅(jiān)力量，他們在智力、財(cái)力、人生閱歷方面都占有優(yōu)勢。今后非營利組織的建設(shè)要更加重視人力資源建設(shè)，通過有效的激勵(lì)機(jī)制和制度保障，鼓勵(lì)更多的社會(huì)精英投身于非營利組織。
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The Newly Development of NPO in China aboutTax Allowance and Existing Problem Analysis
LI Yu-juan
（Research Center for the Development & Application of Marxist Economics, Guizhou Provincial Educational Bureau, Guiyang 550025, China）
關(guān)鍵詞：財(cái)政學(xué)；實(shí)踐教學(xué)；實(shí)驗(yàn)教學(xué)
一、財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)的總體情況
為深入了解和掌握目前國內(nèi)財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)中存在的問題，本課題組向國內(nèi)開設(shè)財(cái)政學(xué)（含稅收）專業(yè)的高等院校發(fā)放了調(diào)查問卷。本次調(diào)查共發(fā)放問卷100份，回收有效問卷48份，占目前國內(nèi)開設(shè)本專業(yè)的高等院校117所的比重約為41%。本次問卷調(diào)查內(nèi)容分為四個(gè)部分：一是被調(diào)查學(xué)校及所在財(cái)政學(xué)科的基本情況；二是財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)的內(nèi)容（具體包括校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程設(shè)置情況、校外實(shí)踐教育基地情況、假期社會(huì)實(shí)踐情況、畢業(yè)實(shí)習(xí)情況、其他實(shí)踐教學(xué)形式情況）；三是財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)的管理情況；四是財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)效果與評價(jià)。
調(diào)查結(jié)果顯示，樣本高校財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)體系在近年來取得了長足的進(jìn)步，大多數(shù)院校都采用了設(shè)置校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程、建設(shè)校外實(shí)踐基地、利用假期進(jìn)行社會(huì)實(shí)踐、畢業(yè)實(shí)習(xí)、開展大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)教育和校園實(shí)訓(xùn)等實(shí)踐教學(xué)形式來提高學(xué)生的實(shí)踐能力。同時(shí)，部分院校還設(shè)有專門的職業(yè)資格培訓(xùn)教育和產(chǎn)學(xué)研合作教育。
校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課是各院校開展財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)采取的最為普遍的形式，在課程設(shè)置方面多數(shù)院校分門別類地設(shè)置了包含政府預(yù)算、稅收征管等在內(nèi)的財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)課程體系，實(shí)驗(yàn)課程以技能型實(shí)驗(yàn)和仿真模擬型實(shí)驗(yàn)為主。多數(shù)院校實(shí)驗(yàn)室硬件建設(shè)基本能夠滿足教學(xué)需要，并根據(jù)不同實(shí)驗(yàn)課程的需要，平均擁有4-5套教學(xué)軟件，主要包括用友政務(wù)軟件、蘭貝斯財(cái)政管理系統(tǒng)、福斯特納稅申報(bào)模擬實(shí)習(xí)軟件、CTAIS稅務(wù)軟件和新中大財(cái)政管理軟件。
此外，大多數(shù)院校與財(cái)政部門、稅務(wù)部門、社會(huì)中介機(jī)構(gòu)、企業(yè)等校外組織機(jī)構(gòu)協(xié)同建立了校外實(shí)踐教育基地。學(xué)校一般都要求財(cái)政學(xué)類專業(yè)學(xué)生利用假期進(jìn)行社會(huì)實(shí)踐活動(dòng)，并將畢業(yè)實(shí)習(xí)作為檢驗(yàn)學(xué)生大學(xué)本科理論學(xué)習(xí)程度的重要實(shí)踐內(nèi)容。
同時(shí)，各院校開始重視實(shí)踐教學(xué)的制度建設(shè)以及專門的管理評價(jià)體系建設(shè)，并在實(shí)踐教學(xué)方面取得了較為豐碩的成果。其中最主要的成果形式是精品課程、實(shí)驗(yàn)教學(xué)示范中心和教學(xué)成果獎(jiǎng)。部分院校將本校的財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)驗(yàn)課作為區(qū)域內(nèi)的共享資源與其他院校分享，并撰寫了有價(jià)值的實(shí)驗(yàn)教材。這些成果為繼續(xù)探索財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)提供了寶貴的參考經(jīng)驗(yàn)。
二、財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)存在的問題分析
通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)各高校財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)存在的問題集中體現(xiàn)在實(shí)踐教學(xué)師資建設(shè)、教學(xué)形式和方法以及資金投入方面，絕大多數(shù)樣本院校認(rèn)為從事財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)的教師缺乏專業(yè)實(shí)踐經(jīng)歷，使得實(shí)踐教學(xué)仍然與現(xiàn)實(shí)脫節(jié)，且與理論教學(xué)方法區(qū)別不大。2/3院校認(rèn)為校內(nèi)實(shí)訓(xùn)的教學(xué)方法過于單一，無法展現(xiàn)實(shí)踐教學(xué)的優(yōu)勢。1/2院校仍然囿于實(shí)踐教學(xué)資金投入的不足、教學(xué)形式不夠豐富。近1/3院校認(rèn)為實(shí)踐教學(xué)質(zhì)量監(jiān)控與評價(jià)體系存在不足，缺少實(shí)踐教學(xué)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。近1/2院校認(rèn)為實(shí)踐教學(xué)管理中對軟、硬件設(shè)施的維護(hù)和更新不足。此外，實(shí)踐教學(xué)課時(shí)少、教學(xué)內(nèi)容缺乏前沿性和實(shí)踐性、教學(xué)體系缺乏完整性也是目前實(shí)踐教學(xué)亟待解決的問題。除了實(shí)踐教學(xué)本身的不足，學(xué)校和上級(jí)單位對實(shí)踐教學(xué)的重視程度，也會(huì)直接影響實(shí)踐教學(xué)的建設(shè)程度。
1.實(shí)踐教學(xué)經(jīng)費(fèi)投入不足
近年來，包括財(cái)政學(xué)類專業(yè)在內(nèi)的高等教育正在完成從精英教育向大眾化教育過渡，與急速擴(kuò)張的學(xué)生規(guī)模相比，高校辦學(xué)經(jīng)費(fèi)普遍緊張，實(shí)踐教學(xué)經(jīng)費(fèi)更加捉襟見肘。從調(diào)查結(jié)果來看，僅有1/10的樣本院校經(jīng)費(fèi)投入能夠滿足實(shí)踐教學(xué)，其余高校都存在實(shí)踐教學(xué)經(jīng)費(fèi)投入不足的問題。盡管各院校普遍提高了對實(shí)踐教學(xué)的重視程度，多數(shù)高校的硬件建設(shè)基本能夠滿足實(shí)踐教學(xué)的需要，但是對軟、硬件設(shè)施的維護(hù)和更新和畢業(yè)實(shí)習(xí)的投入明顯不足，無法充分滿足實(shí)踐教學(xué)深入的需要，直接影響著學(xué)校發(fā)展和應(yīng)用人才培養(yǎng)的質(zhì)量。
2.實(shí)踐教學(xué)體系缺乏完整性
通過調(diào)查可以看出，校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程、校外實(shí)踐教育基地、假期社會(huì)實(shí)踐和畢業(yè)實(shí)習(xí)是各院校財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)普遍采用的實(shí)踐教學(xué)形式。但從整個(gè)實(shí)踐教學(xué)體系來看，各類高校所開設(shè)的實(shí)驗(yàn)教學(xué)項(xiàng)目數(shù)量、實(shí)驗(yàn)教學(xué)項(xiàng)目類型、實(shí)驗(yàn)教學(xué)課程內(nèi)容等存在較大差距。
多數(shù)院校的實(shí)踐教學(xué)體系缺乏系統(tǒng)性和完整性，與理論教學(xué)銜接不緊密。問題突出表現(xiàn)為_第一，缺乏明確的實(shí)驗(yàn)實(shí)踐教學(xué)功能定位；第二，實(shí)驗(yàn)實(shí)踐教學(xué)體系設(shè)計(jì)缺乏總體規(guī)劃；第三，專業(yè)實(shí)踐教學(xué)課時(shí)安排較少，缺乏對理論教學(xué)的有力支撐；第四，實(shí)驗(yàn)類型設(shè)置單一，不利于培養(yǎng)學(xué)生綜合實(shí)踐能力；第五，實(shí)驗(yàn)課程設(shè)置缺乏靈活性，無法滿足學(xué)生個(gè)性化發(fā)展的需要。上述問題的存在直接導(dǎo)致學(xué)生實(shí)踐能力訓(xùn)練比較薄弱，專業(yè)實(shí)踐能力無法得到顯著提升。
3.實(shí)踐教學(xué)師資能力不足
調(diào)查結(jié)果顯示，近3/4的樣本院校認(rèn)為實(shí)踐教學(xué)師資薄弱是制約財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)發(fā)展的主要問題。實(shí)驗(yàn)課教學(xué)任務(wù)多由專職實(shí)驗(yàn)課教師與非專職實(shí)驗(yàn)課教師共同承擔(dān)，近1/2的院校沒有專職的校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課教師，一般由非專職實(shí)驗(yàn)教師擔(dān)任實(shí)驗(yàn)教學(xué)任務(wù)。
同時(shí)，擔(dān)任實(shí)驗(yàn)課程教師中超過20%從來沒有在財(cái)稅部門和企業(yè)工作或鍛煉的經(jīng)歷，這些教師對稅收征管、政府預(yù)算管理實(shí)踐自身都是門外漢，又怎么能將理論與實(shí)踐有機(jī)結(jié)合，向?qū)W生有效傳遞實(shí)踐知識(shí)和能力？
目前大多數(shù)高校考核制度中賦予學(xué)術(shù)能力的權(quán)重較高，教學(xué)能力權(quán)重較低，而實(shí)踐教學(xué)能力權(quán)重就更低了，缺乏鼓勵(lì)教師進(jìn)行實(shí)踐教學(xué)的相關(guān)措施，導(dǎo)致教師更多地將有限的精力投入到科研活動(dòng)中。調(diào)查結(jié)果顯示，對擔(dān)任校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程的教師，1/10的樣本院校并未采取任何鼓勵(lì)措施，只是將其納入正常的教學(xué)工作量核算中，與其他教學(xué)形式?jīng)]有任何差別。僅有不到1/5的院校將承擔(dān)實(shí)驗(yàn)課程作為教師評優(yōu)或職稱晉升的參考條件。對于校外實(shí)踐教學(xué)，部分院校也是采取將其作為教師評優(yōu)或職稱晉升的參考條件，但多數(shù)院校仍然只是視其為一般理論教學(xué)統(tǒng)一計(jì)算教學(xué)工作量，1/4院校未采取任何鼓勵(lì)措施，教師帶領(lǐng)學(xué)生進(jìn)行校外實(shí)訓(xùn)的積極性受到很大影響。 綜上，實(shí)踐教學(xué)師資基礎(chǔ)相對薄弱、實(shí)驗(yàn)課教師缺乏相關(guān)實(shí)踐和培訓(xùn)經(jīng)歷、高校缺乏鼓勵(lì)教師進(jìn)行實(shí)踐教學(xué)的措施共同導(dǎo)致目前財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)課程的師資建設(shè)狀況良莠不齊，高水平的實(shí)踐教學(xué)教師隊(duì)伍人才奇缺，現(xiàn)有的實(shí)踐教學(xué)效果大打折扣，既定的教學(xué)目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)，實(shí)踐教學(xué)呈低水平運(yùn)行狀態(tài)。
4.實(shí)驗(yàn)課教學(xué)方式亟待創(chuàng)新
從調(diào)查結(jié)果來看，目前實(shí)驗(yàn)課教學(xué)方式仍受傳統(tǒng)教學(xué)的影響，與傳統(tǒng)教學(xué)并無太大差異。授課地點(diǎn)基本上在實(shí)驗(yàn)室，由于財(cái)政學(xué)類專業(yè)本身的特點(diǎn)，沒有太多的動(dòng)手實(shí)驗(yàn)，老師講授的內(nèi)容多為理論內(nèi)容，學(xué)生仍然是知識(shí)的被動(dòng)接受者。即使多數(shù)院校引進(jìn)了實(shí)踐軟件，大多也是與理論課程配套的模擬軟件。而且從實(shí)際來看，學(xué)生對軟件本身很容易掌握，但對軟件操作背后的理論聯(lián)系與進(jìn)一步的改革與完善并不是很清楚。
5.實(shí)驗(yàn)課程教材有待統(tǒng)一規(guī)范
從調(diào)查結(jié)果來看，目前實(shí)踐教學(xué)教材建設(shè)滯后，缺乏統(tǒng)一性和規(guī)范性。在開設(shè)財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)課程的樣本院校中，僅有不到1/2的院校擁有專門的財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)教材。實(shí)驗(yàn)課程教材的缺乏直接影響了教學(xué)效果的提升，而且即便是有教材的院校，多數(shù)教材中也缺乏鮮活的實(shí)驗(yàn)素材、實(shí)驗(yàn)案例，類似于軟件操作說明書，無法滿足培養(yǎng)學(xué)生實(shí)踐和創(chuàng)新能力培養(yǎng)的要求。
6.實(shí)驗(yàn)教學(xué)平臺(tái)建設(shè)有待完善
調(diào)查結(jié)果顯示，雖然樣本高校教學(xué)軟件的數(shù)量和質(zhì)量基本能夠滿足教學(xué)目標(biāo)的要求，但超過l/3的院校沒有建立教學(xué)軟件更新制度，無法在教學(xué)過程中不斷擴(kuò)展與實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)更新，無法跟蹤財(cái)政稅收實(shí)踐部門業(yè)務(wù)流程的改革與發(fā)展。此外，各樣本高校普遍缺乏較高水平的實(shí)驗(yàn)室管理人才，有時(shí)候存在軟件無法維護(hù)或者軟件遺失損壞的情況，極大地影響了實(shí)驗(yàn)教學(xué)的組織和教學(xué)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
7.實(shí)踐教學(xué)考核與評價(jià)制度不健全
一是對學(xué)生的實(shí)踐課程的考核方式有待創(chuàng)新。目前實(shí)踐教學(xué)考核形式較為傳統(tǒng)，主要是采用實(shí)驗(yàn)報(bào)告、調(diào)查報(bào)告結(jié)合學(xué)生實(shí)習(xí)心得、實(shí)習(xí)單位評價(jià)等對學(xué)生進(jìn)行考核。這些考核方式普遍存在重視結(jié)果性考核，忽視過程性考核等問題，與理論課的考核基本類似，使得許多學(xué)生平時(shí)不上課，考試時(shí)“臨時(shí)抱佛腳”，甚至不惜采用一些作弊手段（包括獲得用人單位的虛假評價(jià)等），最后大部分學(xué)生都能順利通過。這種考核方式已經(jīng)不能滿足財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)的需要，亟待改革和創(chuàng)新。
二是學(xué)校對實(shí)踐教學(xué)質(zhì)量監(jiān)控與評價(jià)體系不健全。學(xué)校開展實(shí)踐教學(xué)評價(jià)工作是促進(jìn)實(shí)踐教學(xué)質(zhì)量提高的重要手段。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，樣本高校大多缺乏健全科學(xué)的實(shí)踐教學(xué)質(zhì)量監(jiān)控與評價(jià)體系，接近1/2院校未制定專門的實(shí)踐教學(xué)評價(jià)管理制度。近1/3院校認(rèn)為實(shí)踐教學(xué)質(zhì)量監(jiān)控與評價(jià)體系存在不足，缺少學(xué)監(jiān)控與評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，是實(shí)踐教學(xué)質(zhì)量不高的重要原因。實(shí)際上，各高校對于理論課程教學(xué)水平評價(jià)一直缺乏科學(xué)并具有公允性的質(zhì)量監(jiān)控和評價(jià)體系，對于開展時(shí)間不長的實(shí)踐教學(xué)來說，建立統(tǒng)一的教學(xué)監(jiān)控和評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也是非常困難的。
8.實(shí)踐教學(xué)管理水平有待提高
高效規(guī)范的實(shí)踐教學(xué)管理團(tuán)隊(duì)和管理制度是保證實(shí)踐教學(xué)體系有效運(yùn)轉(zhuǎn)的重要保障。調(diào)查結(jié)果顯示，目前仍有1/3樣本院校未設(shè)置專門的實(shí)踐教學(xué)管理機(jī)構(gòu)，導(dǎo)致實(shí)踐教學(xué)管理缺乏規(guī)范性。此外，在校外實(shí)踐教學(xué)管理方面，各院校的管理水平普遍較弱，缺乏統(tǒng)一的管理標(biāo)準(zhǔn)和制度，也無法從根本上指導(dǎo)和干預(yù)學(xué)生在實(shí)習(xí)單位的實(shí)踐方式，只能依靠實(shí)習(xí)單位最終的反饋信息，造成學(xué)校對校外實(shí)習(xí)學(xué)生監(jiān)管不力，實(shí)習(xí)過程基本失去監(jiān)控，實(shí)習(xí)內(nèi)容帶有一定的盲目性，實(shí)習(xí)效果難以保障。
三、完善財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)的基本路徑
1.加大財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)投入力度
如果沒有充足的財(cái)政投入，任何教學(xué)模式的開展都會(huì)受到硬件設(shè)施的束縛，同時(shí)由于實(shí)踐教學(xué)的特殊性，需要大量的教學(xué)軟件以及具有實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的師資隊(duì)伍。只有加大投入，才能解決硬件和軟件不足的問題，只有加大投入，才能快速培養(yǎng)高校自身具有實(shí)踐教學(xué)經(jīng)驗(yàn)的教師，同時(shí)還可以聘請校外實(shí)踐指導(dǎo)教師，構(gòu)建合理的實(shí)踐教學(xué)體系，真正做到實(shí)踐教學(xué)各環(huán)節(jié)有機(jī)銜接，校內(nèi)實(shí)驗(yàn)緊密結(jié)合社會(huì)實(shí)踐，實(shí)習(xí)環(huán)節(jié)做到有效監(jiān)督和指導(dǎo)，社會(huì)調(diào)研和創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練落到實(shí)處，既提高了學(xué)生解決社會(huì)實(shí)際問題的科研能力，又增強(qiáng)了學(xué)生進(jìn)入實(shí)踐工作的動(dòng)手能力。
2.完善實(shí)踐教學(xué)課程體系
一是重構(gòu)實(shí)踐教學(xué)體系。從專業(yè)實(shí)踐能力提高的漸進(jìn)性來看，實(shí)踐教學(xué)內(nèi)容體系應(yīng)該是漸進(jìn)的過程：專業(yè)認(rèn)識(shí)――課程實(shí)驗(yàn)――綜合實(shí)驗(yàn)――畢業(yè)實(shí)習(xí)――創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)。其中專業(yè)認(rèn)識(shí)主要通過對入學(xué)新生進(jìn)行的財(cái)政學(xué)類專業(yè)介紹課程，使學(xué)生了解財(cái)政學(xué)類專業(yè)知識(shí)所包括的主要領(lǐng)域和內(nèi)容，對將來自己所從事的專業(yè)有一定的了解。課程實(shí)驗(yàn)主要是在課堂內(nèi)依托實(shí)驗(yàn)室進(jìn)行的仿真式和驗(yàn)證性實(shí)驗(yàn)課程。綜合實(shí)驗(yàn)是指將各種片斷化的實(shí)驗(yàn)課程整合構(gòu)建綜合實(shí)驗(yàn)課程，如要將稅收征納、稅收稽查兩門實(shí)驗(yàn)課程構(gòu)建稅收管理綜合實(shí)驗(yàn)課程，將部門預(yù)算編制、預(yù)算指標(biāo)分配、國庫集中支付、政府采購、政府決算、政府會(huì)計(jì)、財(cái)政審計(jì)整合為財(cái)政管理綜合實(shí)驗(yàn)課程。畢業(yè)實(shí)習(xí)就是結(jié)合自己所學(xué)財(cái)政學(xué)類專業(yè)知識(shí)和實(shí)驗(yàn)課程到校外相關(guān)行政事業(yè)單位、中介機(jī)構(gòu)、企業(yè)等進(jìn)行實(shí)地學(xué)習(xí)。創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)實(shí)踐主要指目前國家開展的大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練項(xiàng)目。從財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)的環(huán)節(jié)來看，包括“實(shí)驗(yàn)、社會(huì)調(diào)研、專業(yè)實(shí)習(xí)、畢業(yè)實(shí)習(xí)、畢業(yè)論文設(shè)計(jì)”五個(gè)環(huán)節(jié)。從實(shí)踐教學(xué)可以植入的課程來看，無論是通識(shí)課程、學(xué)科基礎(chǔ)課程、專業(yè)主干課程、專業(yè)方向課程、專業(yè)拓展課程等都可以滲透實(shí)踐教學(xué)，可以開設(shè)相應(yīng)的實(shí)驗(yàn)課程，可以采用實(shí)踐教學(xué)的方法。從理論課程與實(shí)踐教學(xué)的構(gòu)成和銜接來看，可以根據(jù)本校財(cái)政學(xué)科培養(yǎng)目標(biāo)的定位，看培養(yǎng)目標(biāo)是單純的應(yīng)用型人才，還是應(yīng)用研究型人才或者是單純的研究型人才進(jìn)行實(shí)踐教學(xué)體系的規(guī)劃和設(shè)計(jì)。
二是加強(qiáng)實(shí)踐教學(xué)課程設(shè)置與執(zhí)業(yè)考試對接。我國目前有關(guān)財(cái)政學(xué)類專業(yè)重要的財(cái)經(jīng)類執(zhí)業(yè)考試，如初級(jí)、中級(jí)經(jīng)濟(jì)師、會(huì)計(jì)師和注冊類稅務(wù)師、會(huì)計(jì)師等執(zhí)業(yè)證書，不允許在校大學(xué)生參加考試（如注冊稅務(wù)師為經(jīng)濟(jì)類、法學(xué)類本科畢業(yè)2年），學(xué)生步入社會(huì)以后不得不邊工作、邊參加培訓(xùn)與考試。可以考慮在應(yīng)用研究型大學(xué)或者應(yīng)用型大學(xué)嘗試允許學(xué)生在校期間參加執(zhí)業(yè)資格考試，將執(zhí)業(yè)資格考試與實(shí)踐教學(xué)安排有機(jī)地結(jié)合起來，這不僅可以縮短專業(yè)知識(shí)向?qū)I(yè)能力轉(zhuǎn)化的時(shí)間，而且對提高學(xué)生實(shí)踐能力有著積極的現(xiàn)實(shí)意義。此外，我們建議在教育部本科專業(yè)設(shè)置中，將財(cái)政學(xué)類專業(yè)核心課程的“國家稅收”、稅收學(xué)專業(yè)核心課程的“中國稅制”，改為注冊稅務(wù)師、注冊會(huì)計(jì)師考試課程“稅法”；在會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)中的核心課程中增加“稅法”等，其目的是使學(xué)生在校所學(xué)內(nèi)容與注冊類執(zhí)業(yè)證書考試內(nèi)容相銜接。 3.實(shí)現(xiàn)校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程考核辦法多樣化
在設(shè)計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)方法時(shí)，以培養(yǎng)學(xué)生能力為目標(biāo)，實(shí)行彈性實(shí)驗(yàn)教學(xué)。對基本的原則及方法采用教師實(shí)驗(yàn)室授課和現(xiàn)場指導(dǎo)相結(jié)合的課堂講授，隨后利用軟件公司提供的經(jīng)修訂過的數(shù)據(jù)，設(shè)計(jì)交易，指導(dǎo)學(xué)生進(jìn)行處理，使學(xué)生能熟悉并掌握目前該領(lǐng)域最新的管理技術(shù)及方法。為了培養(yǎng)學(xué)生的實(shí)際應(yīng)用能力，應(yīng)增加開放時(shí)間，允許學(xué)生在課余時(shí)間自選實(shí)驗(yàn)內(nèi)容，自行安排上機(jī)實(shí)驗(yàn)。通過網(wǎng)上預(yù)約和到實(shí)驗(yàn)室登記等方式進(jìn)行實(shí)驗(yàn)，增強(qiáng)學(xué)生實(shí)驗(yàn)的自主性。
財(cái)政學(xué)類專業(yè)課程實(shí)驗(yàn)的考核方式應(yīng)實(shí)現(xiàn)多樣化，注重過程考核與結(jié)果考核相結(jié)合，考核的重心應(yīng)向?qū)W生創(chuàng)新能力傾斜，以構(gòu)建有利于全面素質(zhì)提高的評價(jià)體系。實(shí)驗(yàn)教學(xué)指導(dǎo)教師必須全面地了解和掌握學(xué)生參與實(shí)驗(yàn)教學(xué)活動(dòng)的整體情況，采用分組形式進(jìn)行的實(shí)驗(yàn)項(xiàng)目，應(yīng)將單個(gè)學(xué)生的考核與小組的考核相結(jié)合，以促進(jìn)學(xué)生團(tuán)隊(duì)精神的培養(yǎng)。課程實(shí)驗(yàn)考核成績由平時(shí)成績與期末成績構(gòu)成，平時(shí)成績主要根據(jù)學(xué)生的平時(shí)表現(xiàn)來確定，如參與情況、個(gè)人能力、實(shí)際結(jié)果的優(yōu)劣等綜合評判。在對學(xué)生的實(shí)驗(yàn)過程、實(shí)驗(yàn)質(zhì)量和實(shí)驗(yàn)結(jié)果做出及時(shí)、客觀和公正評價(jià)的基礎(chǔ)上，給予恰當(dāng)?shù)卦u分。
4.加強(qiáng)高素質(zhì)的實(shí)踐教學(xué)師資隊(duì)伍建設(shè)
為解決當(dāng)前各學(xué)校普遍面臨的財(cái)政學(xué)實(shí)踐教學(xué)師資缺乏的問題，各高校可根據(jù)財(cái)政學(xué)類專業(yè)培養(yǎng)方案和課程設(shè)置的要求，師資隊(duì)伍建設(shè)可實(shí)行“理論型”和“雙師型”復(fù)合型教師結(jié)構(gòu)。“理論型”教師主要是服務(wù)于理論課程的教學(xué)以及社會(huì)實(shí)踐問題的探討和解決，其研究水平和方向分別體現(xiàn)基礎(chǔ)理論功底及地區(qū)優(yōu)勢和特色，如“財(cái)政理論與政策”“財(cái)政政策與區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展”。對“理論型”教師要提供繼續(xù)教育的機(jī)會(huì)。在完成教學(xué)任務(wù)的前提下，鼓勵(lì)年輕教師繼續(xù)深造，攻讀碩士、博士學(xué)位，以適應(yīng)本專業(yè)人才培養(yǎng)的需要；
而“雙師型”教師主要服務(wù)于專門的校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程的需要，他既是“教師”，又是“實(shí)驗(yàn)師”，這種類型的教師必須具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和執(zhí)業(yè)能力，主要講授專業(yè)實(shí)驗(yàn)課程，有助于訓(xùn)練學(xué)生的實(shí)踐應(yīng)用能力和滿足社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要的適應(yīng)能力。針對“雙師型”教師，學(xué)校要?jiǎng)?chuàng)造條件，制定一定的激勵(lì)措施，鼓勵(lì)他們定期到有關(guān)部門、基層、企業(yè)掛職鍛煉，與專業(yè)技術(shù)人員接觸交流，或參與具體項(xiàng)目，以幫助他們豐富教學(xué)內(nèi)容，轉(zhuǎn)變教學(xué)方式，提高教學(xué)水平，促使教學(xué)內(nèi)容、教學(xué)方式服務(wù)于應(yīng)用型人才培養(yǎng)模式的轉(zhuǎn)變。針對目前各高校在激勵(lì)教師從事實(shí)驗(yàn)教學(xué)的措施方面仍然缺乏的現(xiàn)狀，各高校應(yīng)從實(shí)際出發(fā)，向“雙師型”教師進(jìn)行一定的傾斜，在教師評價(jià)、職稱評審、獎(jiǎng)勵(lì)制度等方面制定相應(yīng)的政策和措施。從財(cái)政學(xué)類專業(yè)所在學(xué)院來說，也可首先根據(jù)專業(yè)培養(yǎng)目標(biāo)有意識(shí)地對從事實(shí)驗(yàn)教學(xué)的教師進(jìn)行一定的激勵(lì)。
此外，在一些知名企事業(yè)單位、包括實(shí)習(xí)基地在內(nèi)，聘請一些實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)豐富、理論水平較高的人員擔(dān)任實(shí)驗(yàn)課程的兼職教師、調(diào)查報(bào)告的指導(dǎo)教師、大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)的兼職導(dǎo)師等，定期可給學(xué)生開辦專題講座、指導(dǎo)實(shí)際業(yè)務(wù)操練等。
5.探索形式多樣的教學(xué)模式
針對目前財(cái)政學(xué)類專業(yè)校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程大多數(shù)仍然采用以教師授課為主、學(xué)生被動(dòng)接收的模式，應(yīng)該探索更為適用的實(shí)驗(yàn)課教學(xué)模式。目前在授課過程中引入了相應(yīng)軟件，學(xué)生對軟件的操作流程掌握普遍較快，但對操作流程背后的道理了解并不深刻，財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)驗(yàn)課程變成了簡單的軟件操作。從本質(zhì)上來說，財(cái)政學(xué)類專業(yè)的培養(yǎng)目標(biāo)與職業(yè)技術(shù)學(xué)院的學(xué)生是根本不同的，不僅掌握一定的實(shí)踐知識(shí)，更為重要的是明白實(shí)踐操作背后的機(jī)理，能夠成為將來工作中的改革者和開拓者。因此，財(cái)政學(xué)類專業(yè)校內(nèi)實(shí)驗(yàn)課程同樣要采用引導(dǎo)啟發(fā)、問題研究、案例教學(xué)、課堂討論，從而充分調(diào)動(dòng)和引導(dǎo)學(xué)生積極思維，從而培養(yǎng)學(xué)生解決實(shí)際問題和研究能力。在實(shí)驗(yàn)教學(xué)過程中，也要進(jìn)行符合學(xué)科特點(diǎn)的“科研滲透”和“現(xiàn)實(shí)問題滲透”等探究型教學(xué)模式。將科研思維、科研方法、實(shí)驗(yàn)設(shè)計(jì)進(jìn)行學(xué)用結(jié)合，全方位、開放型的教學(xué)模式不僅可以讓學(xué)生的思維方式、學(xué)習(xí)能力和應(yīng)用知識(shí)的能力得到充分發(fā)展，也能促進(jìn)學(xué)生的創(chuàng)新品質(zhì)和個(gè)性得到全面發(fā)展。
6.重視校外實(shí)踐基地建設(shè)
加強(qiáng)校外實(shí)踐教育基地建設(shè)可以促進(jìn)學(xué)科建設(shè)、人才培養(yǎng)和社會(huì)服務(wù)等多個(gè)功能的實(shí)現(xiàn)。實(shí)際上好的校外實(shí)踐教育基地，不僅可以覆蓋本科生還可以輻射到碩士生及至博士后工作站各個(gè)層次，不僅可以接受學(xué)生實(shí)習(xí)，還可以聘請兼職碩士生導(dǎo)師、開展橫向課題研究、專業(yè)人才定向培養(yǎng)、實(shí)踐型師資培養(yǎng)、博士后工作站建設(shè)等等，因此，校外實(shí)踐教育基地的建設(shè)非常重要。但是，財(cái)政學(xué)類專業(yè)校外創(chuàng)新實(shí)踐教育基地一般建立在財(cái)政、稅務(wù)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等相關(guān)機(jī)構(gòu)較多，建立在企業(yè)機(jī)構(gòu)較少，加之政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位甚至部分企業(yè)由于對工作連續(xù)性和保密性等諸多方面的考慮，導(dǎo)致財(cái)政學(xué)類專業(yè)校外實(shí)踐教育基地實(shí)際開展的合作并不是太多，前些年開展很好的實(shí)習(xí)現(xiàn)在也越來越少了，使實(shí)踐教學(xué)的效果大打折扣。
解決的方案主要可以從兩個(gè)方面入手：一是繼續(xù)加強(qiáng)與財(cái)政、稅務(wù)及會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)的合作，可以選擇一些可以開展的公開領(lǐng)域進(jìn)行，如一些關(guān)系民生的社會(huì)調(diào)查活動(dòng)，利用學(xué)校人員充足、具備一定專業(yè)知識(shí)的優(yōu)勢，可以配合政府部門開展調(diào)研。二是大力開展和一些企業(yè)的合作，結(jié)合企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中遇到的財(cái)政稅收問題開展相應(yīng)的課題研究、財(cái)務(wù)人才培養(yǎng)或師資培養(yǎng)。
7.規(guī)范財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)教學(xué)內(nèi)容和教材編寫
如前所述，目前我國財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)踐教學(xué)教材建設(shè)滯后，在開設(shè)財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)課程的樣本院校中，僅有不到1/2的院校擁有專門的財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)課教材。在出版的一些教材當(dāng)中，關(guān)于財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)驗(yàn)課程的內(nèi)容也有所不同，多數(shù)高校的實(shí)驗(yàn)課程是基于財(cái)政收支管理領(lǐng)域來設(shè)計(jì)的，如政府預(yù)算模擬流程、政府采購流程、政府會(huì)計(jì)實(shí)驗(yàn)、稅收收入征收、稅務(wù)稽查等，其教材基本上是基于實(shí)驗(yàn)軟件的操作流程編寫的。少數(shù)高校是將財(cái)政收入預(yù)測分析等一些經(jīng)濟(jì)模型引入到實(shí)驗(yàn)課程中，類似于統(tǒng)計(jì)分析軟件在財(cái)政學(xué)類專業(yè)領(lǐng)域的應(yīng)用課程。因此，教育部財(cái)政學(xué)教學(xué)指導(dǎo)委員會(huì)可以發(fā)揮相應(yīng)的作用，在充分調(diào)研和研討的基礎(chǔ)上，規(guī)范財(cái)政學(xué)類專業(yè)實(shí)驗(yàn)教學(xué)內(nèi)容，制定相對統(tǒng)一的財(cái)政學(xué)實(shí)驗(yàn)教學(xué)大綱，以規(guī)范適合學(xué)生使用的實(shí)訓(xùn)教材的編寫。
