時間：2023-08-17 18:04:46
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇最新的國際審計準則，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
[關鍵詞]審計風險；成因；對策探析
[DOI]1013939/jcnkizgsc201607109
1審計風險的概念理解
審計的本質是對被審計單位的財務報表等信息進行審核，對影響該單位信息使用者重要決定的各個項目進行評估，并通過報告等形式發(fā)表審計結果和建議。而審計風險是注冊會計師等外部審計機構在對被審計單位進行獨立審計的過程中，由于種種因素的影響而導致出具不恰當?shù)膶徲媹蟾娴目赡苄?。因此，審計風險的出現(xiàn)既有客觀因素也有主觀因素。近些年來，伴隨我國市場經(jīng)濟及政策環(huán)境的更新，我國陸續(xù)出臺了新會計準則以及新審計準則。在這種新形勢下，如何在復雜的環(huán)境中始終堅守自身的職業(yè)操守，提高處理復雜局面的獨立審計能力，從而有效的規(guī)避審計風險是當前需要重點關注的問題。
2新審計準則體系的主要變化和影響
對我國來說，2007年1月實施的新審計準則是首次大規(guī)模的修訂審計準則，對審計內(nèi)容、結構以及準則執(zhí)行細節(jié)等方面都進行了大范圍的修訂，形成了新的審計體系。新審計體系與國際審計準則更加趨同，標志著我國審計向全世界展示了我國會計審計職業(yè)界越來越致力于管理的準確度和質量。新審計準則體系既可以促進我國會計審計職業(yè)化發(fā)展，也能夠促進企業(yè)的透明化管理水平，促進我國整體市場經(jīng)濟的健康發(fā)展。新審計準則體系的主要變化和影響筆者總結為以下幾個方面。
21提高了審計準則理解和執(zhí)行的一致程度
2014年我國最新修訂的新審計準則體系充分借鑒了國際審計與鑒證理事會最新頒布的相關制度與法規(guī)。新準則不僅僅針對其中十六項重要的審計準則項目有實質性地更新，同時也對新審計準則的全部項目進行一定程度的更新和改善。根據(jù)新審計準則體系的內(nèi)容可以看出，其提高了準則理解和執(zhí)行的一致性，對我國審計監(jiān)管工作有極其重要的促進作用。一方面，新審計準則對審計監(jiān)督工作的規(guī)劃和目標設立的更加科學。每一項準則都單獨而明確地設立了目標章節(jié)，實現(xiàn)審計工作指導目的。另一方面，新審計準則對審計工作要求規(guī)定得更加細致和具體。每一項準則都單獨而明確地設立了要求章節(jié)，所有注冊會計師都需要一定的規(guī)定動作，這些動作都將由統(tǒng)一的方式來表達和歸納總結。與此同時，新審計準則重新設定了新結構，新準則是由五個分支組成的。并通過審計準則應用指南來指導審計的具體操作，通過詳細說明材料來更有效地解決理論與實踐的矛盾，使這項準則可以更加容易理解，更有可行。
22促進舞弊行為的甄別能力
新審核標準對注冊會計師出現(xiàn)報告作弊的行為進行了詳細的規(guī)定，注冊會計師有義務根據(jù)審計標準的要求進行審計任務，獲得財務報表在全方位沒有產(chǎn)生較大錯誤的正確保障，不管此錯誤是因為作弊還是其他原因所致。新的審計標準通過積極的形式，擬定了注冊會計師應及時指出作弊的情況，并詳細地指明作弊同財務錯誤存在的關系。與此同時，新的審計標準還對注冊會計師怎樣履行做好個人的工作制定了更具體的規(guī)定，包含規(guī)定注冊會計師主動地去辨別、評定以及面對作弊現(xiàn)象的情況，包含保證懷疑的態(tài)度、提高審計流程的不可預計性、有關部門根據(jù)作弊的現(xiàn)象采取的專題研討、認清作弊生產(chǎn)的因素、認清管理部門高于內(nèi)部管理上的危險。
23強化了審計人員與單位管理層的信息溝通
單位的管理層和注冊會計師在規(guī)范和改善單位的治理結構中，二者的作用都非常重要，并且在對管理部門編排的財務報表采取監(jiān)管的環(huán)節(jié)中具備相同的看法。所以，管理部門與注冊會計師對各自根據(jù)不同角度了解的問題與資料實行具有有效的交流，積極采取監(jiān)管與控制，提高注冊會計師在審計過程中的針對性。尤其是保障注冊會計師的獨立性不被有關部門所打擾，積極強化了審計人員與單位管理層的信息溝通。
3新經(jīng)濟環(huán)境下審計風險形成的原因分析
新經(jīng)濟環(huán)境下有很多因素使得審計工作存在很多的風險，筆者將這種背景下可能導致審計風險的原因分析如下。
31注冊會計師事務所的競爭非常激烈
伴隨經(jīng)濟全球化的不斷深入，我國市場經(jīng)濟也迅速發(fā)展。國內(nèi)、國外的注冊會計師事務所越來越多，特別是國際最大的四個會計師事務所也都逐漸在我國展開了主要事務。與此同時，我國也涌現(xiàn)出了很多國內(nèi)會計師事務所，我國會計師事務所雖然不如四大國際會計事務所的規(guī)模大，但是隨著制度完善和經(jīng)濟發(fā)展，近年來，也取得了一定的成績。由于這些事務所的出現(xiàn)，注冊會計師事務所的競爭非常激烈。為了在市場上獲得更大的競爭優(yōu)勢，接到更多的案子，注冊會計師事務所的競爭非常激烈。導致一些會計師事務所的高級會計師目光短淺，為了謀取短期不當利益，與被審計單位不當勾結，掩蓋被審計單位的會計造假案件。因此，導致了審計風險的形成。近些年受到我國資本市場廣泛關注的“綠大地”以及“萬福生科”等上市公司的財務造假案例，都是由企業(yè)的控制人勾結會計師事務所完成的。
32全球經(jīng)濟環(huán)境和政策的日益復雜化
自從我國加入WTO以來，全球經(jīng)濟環(huán)境與我國經(jīng)濟發(fā)展的聯(lián)系越來越緊密。全球經(jīng)濟環(huán)境和政策日益復雜化，導致我國國內(nèi)的審計也正在面臨更加復雜的經(jīng)濟政策環(huán)境。為了適應復雜化的經(jīng)濟環(huán)境，2014年我國最新修訂的新會計準則和新審計準則體系，對注冊會計師提出了非常嚴格的要求和規(guī)定，同時對其知識結構的更新和與時俱進的信息化要求也更高。這導致注冊會計師在新經(jīng)濟環(huán)境背景下的審計工作正在面臨非常大的挑戰(zhàn)，也成了新經(jīng)濟環(huán)境下審計風險形成的原因之一。
33被審計企業(yè)與會計師事務所二者的信息溝通不暢通
2014年我國最新修訂的新審計準則體系實施之后，風險導向審計的理念正在逐漸滲透到審計準則體系的構建中，對我國市場經(jīng)濟法制體制建設做出了一定的貢獻。雖然新制度已經(jīng)獲得了較好的成績，但是，由于被審計單位與會計師事務所二者的信息溝通不暢通，即信息不對稱，使得被審計單位的管理者會有不配合的情況，可能修改財務報告，也可能隱藏一些信息不公布。這樣注冊會計師就很難準確掌握被審計單位的全部財務信息，給審計人員的判斷和評判帶來不良的影響，再加上市場經(jīng)濟制度目前存在的問題，使得審計工作存在著一定的風險。
4防范我國審計風險的對策建議
41提高我國注冊會計師的職業(yè)道德和專業(yè)技能
第一，應加強中國注冊會計師的道德品質修養(yǎng)，加大違法行為的懲戒力度。會計師事務所要建立一系列監(jiān)管與審核注冊會計師的道德品質機制，且提高對其任務的管理程度。第二，應提高會計師的專業(yè)能力水準，讓其正確了解與使用全新的會計注冊，進而減免導致客觀性的審核風險出現(xiàn)。全新審核標準要加強提高對職業(yè)的推斷，準則側重于規(guī)定注冊會計師在進行審計過程中處理事項，而并不是細化注冊會計師應該實施的主要流程。應當重視其人力資源的管理和企業(yè)文化的建設，與時俱進，保持高度掌控力。房地產(chǎn)企業(yè)的會計、稅務以及企業(yè)管理人員都需要及時樹立起適應、學習新制度的意識，保持正確、好學的態(tài)度，積極的更新其知識結構，提升其實踐應用實務的能力。也需要緊密配合、積極應對我國各項財務和稅收政策。
42借鑒國際上先進的現(xiàn)代風險導向審計方法
風險導向審核是完全新穎的現(xiàn)代化審計途徑，其主要是指以被審計單位的經(jīng)營風險分析作為導向來進行獨立審計工作。該方法的特點主要是需要嚴謹?shù)娘L險測評以及風險估算。借鑒國際上大型事務所和審計機構的現(xiàn)代信息化審計方式來預防審計風險，通過風險導向審計的應用，能夠大大提升審計工作的質量，有效規(guī)避審計風險。面對怎樣以有效率以及方法的形式完成審計工作，新審計準則要求要嚴格遵守審計要求的方式，從審計工作的組織、編制以及確立等流程，對被審計單位的審計工作給出指導和實施細則。
43改善我國審計工作的內(nèi)部和外部環(huán)境
加強審計工作的外部環(huán)境分析，防范審計風險。一是加強會計事務所內(nèi)部會計和審計從業(yè)人員的職業(yè)道德修養(yǎng)，主動按照會計職業(yè)道德要求來要求自己，減少主觀的違規(guī)行為；二是不斷提高會計、審計人員的專業(yè)能力，并提高其綜合素質。會計從業(yè)人員要盡量完全了解與掌握有關的會計審計實務，并對我國的有關準則和法規(guī)有準確的把握，以防止在客觀方面出現(xiàn)會計數(shù)據(jù)失真的現(xiàn)象。與此同時，我國在外部環(huán)境方面，需要加強會計監(jiān)督的法律法規(guī)建設，對會計數(shù)據(jù)造假舉動應該更加嚴格地懲罰，并追究會計數(shù)據(jù)造假所有責任人的民事責任，這樣能夠減少會計數(shù)據(jù)造假違法的出現(xiàn)。
44強調(diào)現(xiàn)代戰(zhàn)略風險導向型審計，科學規(guī)劃和執(zhí)行審計程序
現(xiàn)代風險導向審核是在傳統(tǒng)風險導向審計的基礎上，進行完善和更新，并結合體系論以及戰(zhàn)略理論構建主要思路。現(xiàn)代風險導向審核要求注冊會計師在審核中以被審計單位重大錯報危險的認識、測評等為審計的主要流程，獲取可能出現(xiàn)的主要錯報因素，再依照風險測評標準給出合理的審計資源，能夠目標明確，提高審計準確度和有效性。充分強調(diào)現(xiàn)代戰(zhàn)略風險導向型審計，完全表現(xiàn)了風險導向審計的宗旨，明確了風險導向審計的理論。注冊會計師依照被審計單位的特殊性，為有針對性地科學規(guī)劃和執(zhí)行審計程序奠定了一定的前期基礎。
5總結
綜上所述，隨著我國市場經(jīng)濟的不斷深化，我國的會計準則、審計準則也在不斷地更新。在這種經(jīng)濟以及政策的新環(huán)境下，給我國的審計工作帶來了一定程度的影響。面對這種新形勢，怎樣去在復雜的環(huán)境中避免審計的風險，保證審計行業(yè)的職業(yè)操守，提高處理復雜局面的獨立審計能力，變得越來越重要。筆者首先分析了新形勢下我國審計風險的成因――注冊會計師與被審計單位之間的信息不對稱，全球經(jīng)濟環(huán)境和政策的日益復雜化，同時各個注冊會計師事務所之間的激烈競爭。以此為基礎，提出了防范我國審計風險的對策建議，旨在根據(jù)我國審計風險的成因和存在的問題，找到對策，提高我國審計整體水平，有效防范審計風險。
參考文獻：
國際會計師聯(lián)合會（IFAC）初創(chuàng)于1973年，正式成立于1977年，其使命是發(fā)展和提高會計職業(yè)，為社會公眾利益一貫地提供高質量的服務。IFAC下設國際審計實務委員會（IAPC，2001年更名為國際審計與保證準則委員會，IAASB），主要是通過各種審計和保證業(yè)務方面的公告，在全世界范圍內(nèi)提高審計實務和相關服務的統(tǒng)一程度，在理事會的支持下，促進自愿接受這些公告。在審計報告準則方面，IAPC于1983年10月了國際審計報告準則，該準則分別于1994年、2001年和2004年進行了三次修訂。
（一）國際審計報告準則的確立（1983年）
IAPC于1983年了《國際審計準則（ISA）13——審計師關于財務報表的報告》，對審計報告進行規(guī)范，標志著國際標準審計報告的基本確立。該準則規(guī)定，一份完整的審計報告應當具備以下基本內(nèi)容，并以此作為協(xié)調(diào)各國審計報告差異的標準：
（1）標題
（2）收件人——即審計報告提交的對象；
（3）已審財務報表的確認；
（4）關于審計準則或審計實務的依據(jù)的說明；
（5）關于財務報表意見的表述或拒絕表示意見；
（6）審計師的簽名；
（7）審計師的地址；
（8）報告日期。
（二）國際審計報告準則的第一次變遷（1994年）
IAPC于1994年對國際審計報告準則進行了第一次修訂，了《ISA700—審計師關于財務報表的報告》（下文簡稱“原ISA700”）。將審計報告的基本要素規(guī)范為：
（1）標題；
（2）收件人；
（3）開頭或引言段；
（4）范圍段（描述審計的性質）；
（5）意見段；
（6）報告日期；
（7）審計師的地址；
（8）審計師的簽名。
同時，對各部分應表述的內(nèi)容及其措辭進行了規(guī)范。其背景是：美國于1988年了《SAS58：關于已審計財務報表的報告》取代SAS15，對其審計報告準則進行了修訂；英國也于1993年修訂其審計報告準則。由于IAPC成員主要來自美國、英國和美、英審計準則在國際上的影響，國際審計準則（ISA）主要借鑒美、英審計準則，因而，美、英審計準則的任何發(fā)展均會推動相應ISA的發(fā)展和變化。當然，其最基本的動因是：經(jīng)過職業(yè)界和學術界的長期研究，審計理論取得了重大發(fā)展，對一些問題的認識更加深入。如被審計單位管理當局的管理責任和注冊會計師的審計責任的區(qū)分、審計期望差距、合理保證而非絕對保證、審計局限性、審計重要性概念等重大理論問題的認識。職業(yè)界同時也認識到，如果審計報告使用者對這些問題也有所了解，就可在一定程度上減少對職業(yè)界的法律訴訟。這種認識也引起了標準審計報告在格式和內(nèi)容、措辭上的發(fā)展，使其所體現(xiàn)的審計理論與理念等均發(fā)生了重大變化。
（三）國際審計報告準則的第二次變遷（2001年）
在2001年7月，IAASB對1994年ISA700進行了細微修訂，要求在意見段中明確指明用于編制財務報表的財務報告編報框架（當編報框架不是國際會計準則時，還需指明財務報告編報框架的制定國家）。其他方面與1994年的審計報告準則相同。因為注冊會計師跨國執(zhí)業(yè)的蓬勃發(fā)展和審計報告的網(wǎng)上，且財務報表編報框架具有多樣性，所以就要求明確說明財務報表的編制框架是哪國財務報告編制框架。
（四）國際審計報告準則的第三次變遷（2004年）
為了提高獨立審計師報告在全球范圍內(nèi)的透明度和可比性，IAASB于2004年12月28日了新修訂的《ISA700——關于整套通用目的財務報表的獨立審計師報告》（下文簡稱“新ISA700”）和《ISA701——非標準無保留意見獨立審計師報告》取代原ISA700，確立了新的審計報告的格式和內(nèi)容，并自2006年12月31日起執(zhí)行。新ISA700規(guī)定，審計報告由下列要素構成：
（1）標題；
（2）收件人；
（3）引言段；
（4）管理當局對財務報表的責任；
（5）審計師的責任；
（6）審計師的意見；
（7）其他報告責任；
（8）審計師的簽名；
（9）審計師報告的日期；
（10）審計師的地址。
二、新ISA700關于審計思想與理念的五大變化
本次修訂后，新ISA700由七部分組成：
（1）引言；
（2）關于財務報表的審計師報告；
（3）根據(jù)ISA實施審計的審計師報告的要素；
（4）審計師報告；
（5）所實施的審計工作既符合ISA又符合特定國家或地區(qū)審計準則的審計師報告；
（6）與已審計財務報表一同披露的未審計補充性信息；
（7）生效日期。
ISA701由五部分組成：
（1）引言；
（2）不影響審計師意見的事項；
（3）影響審計師意見的事項；
（4）可能導致除無保留之外的意見的事項；
（5）生效日期。
實際上，ISA701就是原ISA700的相同內(nèi)容（29～47段）。與原ISA700相比，新ISA700、ISA701的內(nèi)容更豐富，適用性更強，更富有指導性，所倡導的標準審計報告的結構和格式也發(fā)生了重大變化，且在審計思想和理念方面具有如下五大發(fā)展：
（一）尊重國家或地區(qū)法律或法規(guī)，并使ISA與其要求相協(xié)調(diào)
實踐中，不同的國家或地區(qū)還要求審計師在財務報表審計報告中報告除財務報表合法性與公允性之外的其他內(nèi)容，如英國就要求審計師在審計報告中報告財務報表的編制是否符合1985年《公司法》的要求，我國有些地區(qū)也要求注冊會計師在年度會計報表審計中報告被審計單位是否及時、足額繳納了各種社會保障基金，外商投資企業(yè)外匯收支管理是否符合國家相關法律法規(guī)的規(guī)定等。原ISA700所規(guī)范的審計報告沒有考慮這些情況，只要求審計師對財務報告的合法性和公允性發(fā)表意見，使其適用性受到了限制。此次修訂后的新ISA700，很好地解決了這一問題。
修訂原ISA700的主要目的是：建立一套框架，以將按照ISA的審計報告要求與其他司法管轄權的補充性報告要求相區(qū)別。當審計既按ISA又按特定司法管轄權的審計準則實施時，尤其是使編制審計報告既符合國家法律要求又滿足ISA要求時，新lSA700也為審計師提供了清晰的指南。IAASB主席JohnKellas指出，“歐共體（EuropeanCommission）要求IAASB將此項目作為在歐盟（EU）內(nèi)部協(xié)調(diào)審計報告要求的緊急項目。許多歐盟成員國和其他國家要求審計師報告除財務報表之外的其他事項，但這些要求在國家之間存在不同。我們的解決方案是將審計報告分為兩部分：第一部分處理財務報表事項，在按照ISA實施的所有審計中保持相同；第二部分處理地方法律所要求的其他所有事項。當存在這些事項時，我們因要求具有可比性而允許其在處理各地實際情況時具有適當?shù)撵`活性。”即新ISA將審計報告劃分為兩部分：第一部分處理財務報表事項，對財務報表發(fā)表審計意見，在按照ISA實施的所有審計中保持相同；第二部分處理國家或地方法律、法規(guī)所要求的其他所有事項（簡稱為“其他報告責任”），并可對每一其他報告責任設置一小標題單獨來表述。這更好地滿足了不同國家或地區(qū)對獨立審計師報告的要求，從而也使ISA與國家或地區(qū)法律或法規(guī)的要求相協(xié)調(diào)，也體現(xiàn)了IAASB尊重國家或地區(qū)法律或法規(guī)，從實際出發(fā)的理念。我們也堅信，正因為如此，新準則將會得到更大范圍的支持和運用。
此外，新ISA還專設一章，規(guī)范所實施的審計工作既符合國際審計準則又符合特定國家或地區(qū)審計準則時的審計報告的要求、格式、內(nèi)容和措辭。
（二）更便于使用者閱讀與理解
由于審計報告措辭的概括性和抽象性，對一些內(nèi)容描述的隱含性，使大部分審計報告使用者不能很好地理解審計師希望在審計報告中傳遞的信息。此次IAASB在修訂審計報告準則時，在提高審計報告的可閱讀性和可理解性方面做出了如下改進：
（1）更詳細地描述了已審計財務報表的范圍；
（2）更詳細和具體地描述了管理當局對財務報表的責任；
（3）從不同的方面更詳盡地陳述審計師在審計中的責任；
（4）更詳細、具體地描述了審計師在審計工作過程中所完成的審計程序和應實現(xiàn)的審計目標；
（5）以審計證據(jù)的充分性和恰當性來明晰已完成審計工作的充分性；
（6）為每一部分增加小標題，使審計報告的層次更分明，結構更清楚，中心更突出；
（7）改進了一些內(nèi)容的表述方式，將一些隱含表述、無表述修改為明確表述，如管理當局對財務報表的責任的具體內(nèi)容、明確審計范圍包括了重大會計政策和其他解釋性附注的摘要、明確了管理當局和審計師對錯誤或舞弊所導致財務報表存在重大錯報的責任、明確告知審計過程中審計師運用了專業(yè)判斷等。通過這些改進措施，我們相信，新的審計報告將會提高使用者的閱讀興趣和理解程度、促進審計師與使用者之間更好地溝通、減少使用者對審計師的法律訴訟。
（三）更詳細和明確地表述管理當局與審計師的責任
原ISA700以“這些財務報表由該公司管理當局負責，我們的責任是根據(jù)我們的審計對這些財務報表發(fā)表意見”來表述管理當局和審計師各自的責任。在范圍段中，又描述了審計師如何來履行其審計責任的。自美國在1988年SAS58確立這樣的表述以來，在審計報告中劃分管理當局與審計師的責任就成為審計報告必須表述的一個內(nèi)容，并一直沿用至今。但這一表述很概括、抽象，即使會計專業(yè)人士也難以知曉各自責任的具體內(nèi)容，普通使用者就愈加困難了。新ISA700在描述管理當局與審計師各自責任方面進行了較大改進。在表述管理當局負責時，首先描述了管理當局責任的具體要求：根據(jù)國際財務報告準則（IFRS）編制并公允反映財務報表；再進一步說明了履行這一責任的三大途徑：
（1）設計、執(zhí)行和維護與財務報表的編制和公允反映相關的內(nèi)部控制，以使財務報表不存在重大錯報，而不論錯報是舞弊還是錯誤所引起的；
（2）選擇并運用恰當?shù)臅嬚撸?/p>
（3）做出在該特定環(huán)境下合理的會計估計。
在表述審計師責任時，以“審計師的責任”為標題分三自然段來表述：第一自然段陳述了審計師的責任、實施審計工作所依據(jù)的審計準則、那些審計準則對審計工作的主要要求；第二自然段陳述所實施的主要審計程序及其這些審計程序所應實現(xiàn)的目標，具體包括獲得財務報表金額和披露的審計證據(jù)的程序及其選擇依據(jù)、評價管理當局所使用的會計政策的恰當性和做出的會計估計的合理性、評價財務報表的整體反映；第三自然段陳述審計工作獲取了充分、恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并為審計意見提供了依據(jù)。這樣，更便于使用者理解和分清他們各自的責任。此外，還強調(diào)了管理當局和審計師對舞弊性財務報表的責任，更顯示了會計職業(yè)界遏制當前舞弊性財務報表泛濫的決心。
（四）更重視對使用者的風險警示
自美國在1934年標準審計報告中通過使用“沒有對業(yè)務進行詳細審計”來傳達審計局限性開始以來，職業(yè)界就力圖在審計報告中使用一些術語來傳達審計局限性和審計風險。原ISA700通過使用“重大錯報”、“合理保證”、“以測試為基礎”、“評價管理當局所使用的會計原則和作出的重要估計”、“評價整體財務報表的反映”、“我們相信”、“合理依據(jù)”、“所有重大方面”等來表述審計過程中的局限性和審計風險。新ISA700是審計風險警示方面有如下特征：一是保留原ISA700中的合理表述；二是修訂了一些表述，使其更明確和更易于理解，如將“評價管理當局所使用的會計原則和作出的重要估計”修訂為“評價管理當局所使用的會計政策的恰當性和做出的會計估計的合理性”等；三是增加了一些表述，向使用者傳遞了更多的審計局限性和審計結果的風險性，如“程序的選擇取決于審計師的判斷”等。綜合這些表述，使審計報告向使用者更多、更好地傳遞了財務報表編制過程和審計過程的職業(yè)判斷，從而傳遞了已審計財務報表存在的風險。
（五）更強調(diào)審計師在審計過程中的專業(yè)判斷
審計師在審計過程中需要運用職業(yè)判斷，這是不言而喻的。本次修訂，更加強調(diào)審計師在審計過程中的專業(yè)判斷，并在審計報告中向使用者傳遞關于專業(yè)判斷的更多的信息。主要表現(xiàn)在：
（1）強調(diào)審計師要評估被審計單位管理當局在編制和反映財務報表時所采用的財務報告編報框架的可接受性。
（2）要求審計師進行專業(yè)判斷：即使遵守了財務報告編報框架的所有方面，財務報表是否還存在誤導？并就審計師如何進行處理提供了相關指南。
（3）在審計報告中更多地傳遞專業(yè)判斷方面的信息。在以前的審計報告準則中，較少直接提及審計師的職業(yè)判斷，只是利用“重大錯報”、“合理保證”、“我們相信”、“我們認為”等表述隱含地傳遞了審計師在審計過程中的專業(yè)判斷問題。
此次修訂，除了保留過去的一些隱含表述外，以“程序的選擇取決于審計師的判斷”直接表述了審計師在審計過程中的專業(yè)判斷，此外，還以“對財務報表重大錯報的風險評估”、“審計師考慮了與被審計單位財務報表的編制和公允反映相關的內(nèi)部控制”等表述進一步傳遞了審計過程中存在大量的專業(yè)判斷。此外，新ISA還存在以下變化：
（1）以“那些準則要求我們遵循道德要求”，強調(diào)審計師遵循審計職業(yè)道德要求；
（2）澄清了內(nèi)部控制在審計中的作用以及審計師對內(nèi)部控制的責任范圍。其在審計報告中的表述是：“在進行那些風險評估時，審計師考慮了與被審計單位財務報表的編制和公允反映相關的內(nèi)部控制，以便在該特定情況下設計恰當?shù)膶徲嫵绦颍淠康牟⒉皇菍Ρ粚徲媶挝粌?nèi)部控制有效性發(fā)表意見。”
（3）反映了ISA新發(fā)展對審計報告措詞的影響。如在審計報告中更新了審計過程的描述，以反映新的IAASB審計風險準則和舞弊審計準則。
三、國際審計報告準則變遷對我國的影響
我國注冊會計師制度恢復后，中國注冊會計師協(xié)會（簡稱“中注協(xié)”）于1992年了《注冊會計師查賬驗證報告規(guī)則（試行）》，標志著我國審計報告準則的基本確立，隨后也經(jīng)歷了兩次制度變遷：一是中注協(xié)于1996年頒布了《獨立審計具體準則第7號一審計報告》；二是中注協(xié)于2003年頒布了《獨立審計具體準則第7號—審計報告（修訂）》。經(jīng)過兩次變遷后，我國審計報告準則無論在審計理論與審計思想方面，還是在審計報告的格式、內(nèi)容、措辭方面，均與原ISA700相協(xié)調(diào)，之間的差別微乎其微。新ISA700后，我國立即采取了相應的對策：于2005年對我國審計報告準則按照新ISA700和ISA701進行了修訂，將原《獨立審計具體準則第7號—審計報告（修訂）》修訂為中國注冊會計師《審計準則第1501號—審計報告》和《審計準則第1502號—非標準審計報告》，并于2006年2月15日正式，自2007年1月1日起執(zhí)行，以保持內(nèi)容、結構、措辭以及所體現(xiàn)的審計思想和理念上與ISA的趨同。主要原因是：
（1）新ISA700體現(xiàn)了審計理論與實務的最新發(fā)展，具有科學性與適用性，我們應當借鑒。
（2）ISA的國際協(xié)調(diào)的大勢所趨。我國注冊會計師審計準則一直保持了與ISA的協(xié)調(diào)，這也意味著我國注冊會計師審計準則應當隨著ISA的變化而相應發(fā)展。
【關鍵詞】 新審計準則； 三方關系人； 理論演變
傳統(tǒng)的審計理論一直認為，審計業(yè)務三方關系人是指審計人、被審計人以及審計業(yè)務委托人，審計活動的發(fā)生，就是基于這三方關系人發(fā)生聯(lián)系的結果。其基本情況是：基于受托經(jīng)濟責任關系，首先產(chǎn)生了財產(chǎn)管理的委托人與財產(chǎn)管理的受托人，由于這里的委托人與受托人雙方的信息不對稱以及道德風險的存在，因此客觀上產(chǎn)生了對受托人的受托經(jīng)濟責任履約情況進行檢查鑒證的需要。受自身諸多條件的限制，委托人很難親自去檢查鑒證，這種檢查鑒證一般是由財產(chǎn)所有者委托給與受托人沒有利害關系的第三者去完成，于是社會上便出現(xiàn)了審計人，這三者之間一旦發(fā)生聯(lián)系，社會上就出現(xiàn)了所謂的審計活動。
2006年，中國注冊會計師協(xié)會在借鑒國際最新審計準則的情況下對我國原先的獨立審計準則進行了全面的修訂，新修訂的準則重新命名為《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》（本文中將其簡稱為執(zhí)業(yè)準則或新審計準則）。在新修訂的執(zhí)業(yè)準則中第一次提到了“鑒證業(yè)務的三方關系人”，只不過鑒證業(yè)務三方關系人的提法與傳統(tǒng)的審計三關系人的提法已不盡相同。
執(zhí)業(yè)準則認為，“鑒證業(yè)務涉及的三方關系人包括注冊會計師、責任方和預期使用者。”這里的預期使用者準則解釋為：預期使用者是指預期使用鑒證報告的組織或人員。由于鑒證業(yè)務涵蓋著審計業(yè)務，這樣一來，審計三方關系人理論也就由原先的老的三方關系人理論演變成了現(xiàn)在執(zhí)業(yè)準則中的新的三方關系人理論。
執(zhí)業(yè)準則中對三方關系人的理論表述上為什么會有一個這樣的變化，這種變化是否意味著原先的審計三方關系人理論的終結？對此需作些簡要解讀。
首先，老的三方關系人的提法已不能滿足執(zhí)業(yè)準則中對我國注冊會計師業(yè)務重新劃分的需要，致使執(zhí)業(yè)準則必須在一個更高的層面，也就是從整個鑒證業(yè)務層面對其進行重新的認識和表述，這是新的三方關系人理論產(chǎn)生的形式上的需求。
新審計準則頒布之前，我國對注冊會計師業(yè)務的劃分一是過于簡單；二是不太科學。比如：2004年我國注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材中就明確指出，根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，我國注冊會計師的業(yè)務范圍分為審計服務及會計咨詢和會計服務業(yè)務。對注冊會計師業(yè)務這樣劃分與國際通行的對注冊會計師業(yè)務的劃分方法顯然相去甚遠。新的審計準則借鑒了國際上通行的做法，將我國注冊會計師的業(yè)務分為鑒證業(yè)務和相關服務。其中，鑒證業(yè)務又進一步劃分為審計業(yè)務、審閱業(yè)務和其他鑒證業(yè)務三類。這樣一種分類意味著審計業(yè)務只是鑒證業(yè)務中的一類業(yè)務且不是唯一的業(yè)務，與它同屬于鑒證業(yè)務的還有審閱業(yè)務和其他鑒證業(yè)務。如此一來，老的三方關系人的提法顯然已不能涵蓋所有的鑒證業(yè)務，比如，不能用審計人、被審計人去定義審閱業(yè)務中的關系人，道理很簡單，審閱業(yè)務不屬于審計業(yè)務，審閱業(yè)務與審計業(yè)務是兩項既有聯(lián)系又有區(qū)別的業(yè)務。因此，用“審計”一詞去定義或界定非審計的鑒證業(yè)務的關系人在邏輯上本身就是講不通的事情。因此，在鑒證業(yè)務關系人方面不能沿用審計人、被審計人、審計委托人這三個概念，必須采用能夠涵蓋所有鑒證業(yè)務的關系人概念進行重新的表述，這樣在形式上就產(chǎn)生了需要對鑒證業(yè)務關系人進行重新表述的客觀要求。
其次，當注冊會計師所從事的包括審計活動在內(nèi)的鑒證活動已經(jīng)成為社會上很普遍的一種活動時，這種活動的關系人客觀上也已經(jīng)發(fā)生了較大的變化，這時客觀上也需要對這些關系人進行重新研究和認識，這是新的三方關系人理論產(chǎn)生的內(nèi)在需求。
可能會有人認為，為什么不能套用老的三方關系人的方法去界定或定義鑒證業(yè)務的三方關系人？比如，可以這樣界定或定義鑒證業(yè)務的三方關系人：鑒證人、被鑒證人和鑒證委托人。當然，這樣界定或定義鑒證業(yè)務關系人的方法也未嘗不可，只是眼光過于狹隘，局限在一項具體的鑒證活動中孤立地去觀察鑒證業(yè)務的關系人，沒有能夠從一個更高的層面，從整個社會的視角去研究、觀察在當今社會具有普遍意義的注冊會計師鑒證活動中到底存在哪幾方面的關系人。很顯然，套用老的三方關系人的方法去界定或定義注冊會計師鑒證活動中所存在的關系人，就有可能把鑒證活動中一個很重要的關系人給遺漏掉，那就是鑒證信息的預期使用者。因為鑒證信息的預期使用者除了委托人之外，還可能是眾多的不同利益集團，正因為這些不同利益集團的存在，才使注冊會計師的鑒證活動逐漸擺脫了孤立的、個別的活動的藩籬而使其更加具有社會性。
注冊會計師的業(yè)務范圍從最早的審計業(yè)務和相關服務擴展到現(xiàn)在包含審計業(yè)務在內(nèi)的鑒證業(yè)務和相關服務，理論上也完成了由最早審計三方關系人的界定到新審計準則中的鑒證業(yè)務三方關系人界定的嬗變。筆者認為，新的三方關系人理論的出現(xiàn)，并非意味著老的三方關系人理論的消亡，新老三方關系人理論既有聯(lián)系又有區(qū)別，它們之間并行不悖，各自發(fā)揮著自己的理論功用。它們之間的聯(lián)系是：新的三方關系人涵蓋了老的三方關系人、新的三方關系人理論是老的三方關系人理論演變、發(fā)展的必然結果；它們之間的區(qū)別是：由于新的三方關系人理論是基于整個社會的宏觀層面對鑒證（審計）活動關系人進行的重新認識和劃分的結果，因此，老的三方關系人理論的功用主要在于向人們解釋社會上為什么會有審計活動；而新的三方關系人理論的功用則側重于向人們揭示審計活動的社會性。
【主要參考文獻】
一、存在的問題
1.政府審計主要是真實性審計和合規(guī)性審計，且審計技術方法和手段落后。我國有關法規(guī)規(guī)定對國務院各部門、地方各級人民政府及其各部門、國有金融機構和企事業(yè)組織以及法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他單位的財政收支或財務收支的真實、合法和效率、效益進行審計監(jiān)督。但在審計實踐中，我國的政府審計機關主要是開展真實性審計和合規(guī)性審計，其他諸如經(jīng)濟責任審計主要是離任審計.缺乏事中、事前監(jiān)督，政府采購審計、預算執(zhí)行審計的開展時間很短。審計技術方法方面，還停留在詳細審計階段，特別是基層審計機關更是如此。政府績效審計的審計領域廣泛、審計內(nèi)容復雜且多變、審計方法靈活多樣、審計工作量大，詳細審計幾乎不能滿足政府績效審計工作的要求?，F(xiàn)有政府審計經(jīng)驗的積累不利于政府績效審計工作的開展。
2.政府審計主要是采用手工審計，“電子化”程度低或電子計算機利用程度低。為適應信息化發(fā)展的要求，目前我國正在利用計算機和網(wǎng)絡技術進行財政管理，即啟動“金財工程”，這是實現(xiàn)財政管理現(xiàn)代化，提高財政管理效率的必由之路，也是電子政務的重要內(nèi)容。與之相適應，政府也在積極進行“金審工程’，實現(xiàn)審計工作.‘電子化”。但是據(jù)筆者了解，一方面政府審計機關特別是基層審計機關“電子化”程度低;
3.審計人員綜合素質不高，審計人員隊伍知識結構單一。審計工作能否得到加強，雖然受制于多種主客觀因素，但關鍵取決于實施審計工作的主體—廣大審計人員隊伍的素質。沒有一支訓練有素、結構合理的審計人員隊伍，就無法承擔新時期我國政府審計工作的艱巨任務。
4.審計結果傳遞和利用方式大大削弱了政府審計的效能和作用。采取司法模式的國家，如法國、意大利、西班牙等國的政府審計機構具有判決權和制裁權，因此其審計結果具有極強的法律約束力。美國會計總署雖然沒有上述權力.但其審計報告要提交給國會，其作用通過國會間接實現(xiàn)，主要由兩條途徑:一是對不接受審計建議的被審計單位停止撥款。這與經(jīng)濟利益掛鉤，具有極強的約束力;二是召開聽證會，在聽證會上公開存在嚴重浪費或管理不善單位的審計報告，而各種新聞媒體的報道將給被審計單位帶來巨大的輿論壓力和民眾關注，對推動審計建議的實施和強化審計報告的作用具有重要意義。英國的政府績效審計報告提交國會的同時還要公開發(fā)表。澳大利亞采取的另一項措施是后續(xù)檢查，對被審計單位管理人員根據(jù)國會、公共賬目委員會和審計報告的建議，針對本單位缺點提出的改進措施的落實情況進行檢查，并繼續(xù)向國會報告以前報告過但并未得到妥善處理的重要問題，直至審計長公署有理由認為所有改正措施均已落實。我國的政府審計機關每年也要向政府提交審計一報告，并由政府向國家立法機構—人大常委會提交年度審計報告，然而內(nèi)容卻僅限于財政審計，其他審計均不出具對外報告。在審計結果使用上常常與設立該項審計的最初目的脫節(jié)。政府審計報告需要經(jīng)過有關領導“審批”。這樣的審計結果傳遞與利用方式是政府審計的效能和作用大受影響。
5.我國未制定政府績效審計準則，也沒有適合我國國情的政府績效審計理論成果作指導，政府審計準則體系也還處于逐步完善之中。因此，當務之急是完善政府審計準則體系，適應我國政府績效審計實務工作的開展，盡快制定政府績效審計準則。
二、解決的對策
1.向社會審計學習。我國的社會審計與政府審計、內(nèi)部審計相比，發(fā)展比較完善，政府審計向社會審計學習:第一，可以向社會審計機構借調(diào)具有豐富經(jīng)驗、掌握最新審計技犬和審計方法的注冊會計師;第二，派遣政府審計人員到社會審計機構學習，使其獲得廣泛的實踐經(jīng)驗并掌握有益的配套技術;第三，借鑒社會審計準則，完善政府審計準則體系和有關的法律體規(guī)，制定政府績效審計準則。
2.派遣審計隊伍的骨干力量到政府績效審計工作開展較好的國家或組織考察學習。例如，最高審計機關國際組織(INOSAI )，最高審計機關亞洲組織以及美國會計總署、加拿大綜合審計基金會，澳大利亞、新西蘭、德國、英國等的最高審計機關。 3.審計人員隊伍知識結構、人員結構多元化。第一，定期或不定期的對審計人員進行培訓，培訓內(nèi)容應多元化，如審計技術與方法、政府公共管理、計算機應用、相關法律法規(guī)等;第二，采取激勵措施，引進競爭機制，促進審計人員主動學習，提高自身素質、完善知識結構;第三，招聘有豐富經(jīng)驗的注冊會計師加入審計人員隊伍，為審計人員隊伍帶來最新的審計技術和審計方法;第四，招聘諸如經(jīng)濟師、律師、工程師、公共管理專家、電子計算機專家等各類專業(yè)人才，使審計人員結構多元化，適應政府績效審計領域廣、內(nèi)容復雜等特點的要求;第五，吸收大學畢業(yè)生進入審計隊伍，并對其進行必要的專業(yè)培訓，其原有的知識結構和現(xiàn)有的專業(yè)培訓，會使其在幾年之內(nèi)成為審計隊伍的有生力量和棟梁。第六，根據(jù)政府績效審計的需要，在審計過程中聘請相關的專家參與或提供咨詢。
在信息化時代,我們擁有極大的信息系統(tǒng)審計需求市場,信息系統(tǒng)審計已成為審計發(fā)展的新動力和新方向。然而我國信息系統(tǒng)審計的發(fā)展現(xiàn)狀還不能適應時勢的需要,尤其是在推行基于國際性的標準cobit 上的研究和實踐缺乏。為此,我們應在全面把握我國信息系統(tǒng)存在問題的前提下,采取有效的對策,以適應大規(guī)模的信息化建設的需要。
一、問題的提出信息及相關技術控制目標標準(control ob2jectives for information and related technology , co2bit) 是美國信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會( informationsystem audit and control association , isaca) 的信息技術治理學會( information technology governanceinstitute ,itgi) 基于其原有的控制目標體系,結合并改進現(xiàn)有的正在發(fā)展中的其他國際技術標準和工業(yè)標準而制定的控制目標體系,為it 的治理、安全與控制提供了一個一般適用的公認標準。自1996 年問世以來,目前已經(jīng)更新至第四版,是國際上最先進、最權威的安全與信息技術管理和控制的標準,已在全世界100 多個國家的重要組織與企業(yè)中運用,指導這些組織有效利用信息資源,有效管理與信息相關的風險。lw881.com最新版本cobit 4. 0 更注重幫助董事會和員工應對不斷增加的職責,包括面向公司董事會和各級管理層適用的指引,由四部分組成,即管理人員概述、框架、核心內(nèi)容(控制目標、管理方針和成熟模式) 和附錄(圖表、前后參照和術語表) 。核心內(nèi)容依據(jù)34 項it 流程來劃分,全面介紹了如何控制、管理和測量每個流程。另外,cobit 4. 0 分析如何將具體的控制目標劃入五項it 管理領域,以識別潛在缺口; 令cobit 標準與其他標準( itil 、cmm、coso、pmbok、isf 和iso17799) 協(xié)調(diào)一致;闡述關鍵目標指標(key goal indicator ,kgi)和關鍵績效指標(key performance indicator ,kpi) 之間的關系,說明kpi 如何推動實現(xiàn)kgi ;結合業(yè)務目標、it 目標和it 流程。cobit 標準不僅為人們提供了信息系統(tǒng)控制目標和it 標準,而且提供了信息系統(tǒng)的審計指南。它為信息系統(tǒng)審計師提供了較為系統(tǒng)的評估指標,從而規(guī)范信息系統(tǒng)審計師的審計思路,而且它提供的控制矩陣、管理明確診斷表和風險評估表等科學的手段,讓信息系統(tǒng)審計師合理評估審計風險,從而大大降低審計風險,提高審計質量。cobit 標準對我國開展信息系統(tǒng)審計有很好的啟示和指導作用,我國應大力推行基于cobit 標準的信息系統(tǒng)審計。
二、我國信息系統(tǒng)審計存在的問題
1. 審計人才缺乏信息系統(tǒng)審計是會計、審計、信息系統(tǒng)、網(wǎng)絡技術與計算機應用的交叉學科。開展信息系統(tǒng)審計,要求審計人員具有復合型的知識結構,既要掌握財會、審計知識,又要掌握信息系統(tǒng)、計算機與網(wǎng)絡技術。但我國現(xiàn)在大部分審計人員并不熟悉計算機是如何進行經(jīng)濟與會計業(yè)務處理的,不知道計算機處理與網(wǎng)絡技術的運用有什么風險、怎么樣的控制才能有效降低這些風險,也不掌握如何對計算機信息系統(tǒng)進行審計或利用計算機和網(wǎng)絡技術進行審計。計算機技術人員雖然對計算機和網(wǎng)絡技術比較熟悉,但他們又不熟悉會計、審計知識,不知道要審什么、該怎樣審。而開發(fā)實用性和通用性較強的審計軟件所需要的高層次、高水平的人員也很缺乏。
2. 法律法規(guī)不完備在信息化條件下,審計方法、對象、技術都發(fā)生了很大的變化,傳統(tǒng)的審計準則體系、法律法規(guī)體系已不能完全適應、指導和規(guī)范信息系統(tǒng)審計的實踐,而新的關于信息系統(tǒng)審計的程序標準、準則和法律還沒有出臺或并不完備,有些甚至還是完全空白。例如,電子憑證、電子合同、數(shù)字簽名等的法律效力和保存要求;數(shù)字認證機構的認定及其法律責任;計算機犯罪適用的法律;在信息系統(tǒng)審計中審計機構的權力、責任和被審計單位的義務等。從近年情況看,我國的信息系統(tǒng)審計制度建設工作才剛起步,盡管國務院辦公廳、審計署、注冊會計師協(xié)會等機關和組織頒布或制定了一些準則和規(guī)范,但是,這些準則和規(guī)范還不完善,沒有形成系統(tǒng)性和結構性。不僅缺乏對信息系統(tǒng)開發(fā)和系統(tǒng)功能審計方面的規(guī)范,還比較概括、籠統(tǒng),沒有相應的實施細則。對信息系統(tǒng)審計尚處于摸索階段的我國審計人員來說,顯然還缺乏具體的指南。
3. 技術水平落后信息技術的高速發(fā)展與廣泛應用使企業(yè)交易事項的大部分內(nèi)容由系統(tǒng)自動運作完成,人工軌跡遺留較少,傳統(tǒng)審計線索蕩然無存。這就要求信息系統(tǒng)審計必須參與和融入信息系統(tǒng)的設計過程,在執(zhí)行測試時必須穿越信息系統(tǒng),以確保對連續(xù)監(jiān)督程序和輸出結果的控制。在我國信息系統(tǒng)的設計與開發(fā)中,尚不具備充分的保留和提供審計線索的功能。審計人員完全處于被動地位,難以獲取充足的審計證據(jù)支持其審計結論,難以保證信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計質量。
三、發(fā)展我國信息系統(tǒng)審計的對策從上述對我國信息系統(tǒng)審計存在的問題的概要分析中,作者認為,響應國際發(fā)展趨勢,在信息系統(tǒng)控制和審計領域推行cobit 標準無疑具有美好的發(fā)展前景。具體實施時可針對以下幾個方面進行改進。
1. 注重專業(yè)人才的培養(yǎng)cobit 標準具有系統(tǒng)的和完備的框架體系,它的運用首先定位于信息及其相關技術的控制和管理,因此,它在整體上表現(xiàn)出it 業(yè)的大量相關技術。這就意味著運用cobit 標準實施信息系統(tǒng)審計的審計人員應具有復合型的知識結構,既要掌握現(xiàn)代審計理論與實務,又要掌握信息系統(tǒng)、計算機與網(wǎng)絡技術。目前,審計署干部培訓中心開展的注冊信息系統(tǒng)審計師培養(yǎng)及與之相關的在審計人員中進行計算機知識的培訓工作,正是為了適應這一現(xiàn)實需要。在人員培訓上,要求對低層次人員培訓與高層次人才的培養(yǎng)、在職人員的培訓與未來人才的培養(yǎng)進行統(tǒng)籌規(guī)劃。對較高層次的人才培養(yǎng),重點可放在信息系統(tǒng)的開發(fā)審計、系統(tǒng)的功能或應用程序審計、網(wǎng)絡安全審計和審計軟件的開發(fā)等方面;對未來審計人才的培養(yǎng),應在高校會計專業(yè)教學計劃中增加it 和電子商務等內(nèi)容,不僅要把信息系統(tǒng)審計列為必修課,而且應對這門課的要求或大綱達成共識。審計機構的管理人員也應意識到,信息系統(tǒng)審計人才的培養(yǎng)不僅僅是對審計人員的培養(yǎng)。我們可以培訓審計師成為掌握必要it 技能的人員,但很難要求他們成為計算機、信息系統(tǒng)和網(wǎng)絡技術方面的專家。因此,審計機構要改變以往由會計師獨唱主角的情況,計算機與網(wǎng)絡專家、信息系統(tǒng)與電子商務專家將在審計組織中擔任越來越重要的角色。審計機構應注意吸收這方面的人才,并進行審計知識和技能培訓,使他們能與會計師良好合作,更好地執(zhí)行信息系統(tǒng)審計任務。
2. 完善審計準則從國際同業(yè)的實踐看,cobit 標準已經(jīng)逐步成為通行準則。我國應遵循國際標準或規(guī)范,把cobit 標準作為核心標準, 同時, 借鑒isopiec17799、itil 、prince2、coso、sox 法案等其他國際標準和原則,進而確立適合自己的信息系統(tǒng)審計目標、對象、范圍、方法、流程等。進一步完善與信息系統(tǒng)審計有關的法規(guī)和準則,要在法律法規(guī)上,確定審計機構和審計人員有權審查被審計算機的信息系統(tǒng)的功能與安全措施,有權利用網(wǎng)絡和審計軟件進行審計,被審單位應對審計人員的信息系統(tǒng)審計給予積極的協(xié)助。在建設信息系統(tǒng)審計準則體系時,可以借鑒isaca 的做法,也采用三個層次體系結構,以基本準則為核心,統(tǒng)領具體準則和執(zhí)業(yè)指南,從而使整個準則體系不斷擴展、完善。內(nèi)容劃分方式可分為審計的權利、義務與責任,審計人員和審計工作三大類,并按這些類別來制定準則。信息系統(tǒng)審計準則作為一個完整的準則體系,各項具體準則要相互依存、相互配合。在準則的制定、上,應當遵循務實原則、接軌原則、配套原則和科學原則。isaca 的做法是,先規(guī)劃出基本準則的內(nèi)容,在此基礎上,有計劃、有步驟、按照現(xiàn)實需要出臺各項具體準則、指南和程序。準則采用分項制定,完成一項,一項,實施一項。這有利于信息系統(tǒng)審計準則的全面順利的實施,也有利于信息系統(tǒng)審計人員循序漸進地正確掌握這一系列準則,從而促進信息系統(tǒng)審計準則在實務中迅速發(fā)揮作用。我們在信息系統(tǒng)審計準則的制定、上,可參照isaca 做法。同時,對國際上已有的成文準則、習慣做法、專業(yè)術語,應當盡可能與國際慣例保持一致,盡量做到與國際慣例接軌。
3. 加強審計方面的it 技術對于審計領域來說,cobit 只是一套成文的信息技術控制標準,它只是向信息系統(tǒng)審計人員指明了前進的道路,但究竟如何才能成功通向勝利的彼岸,卻有待審計人員自身去開發(fā)高效快捷的通向目標的方式,尤其是在信息系統(tǒng)審計這樣一個高專業(yè)化、高技術性的審計業(yè)務領域。首先,應注重軟件的開發(fā),如開發(fā)數(shù)據(jù)采集軟件,建立一種能夠容易訪問被審計單位不同介質、不同編碼、不同類型的數(shù)據(jù)庫,以便打通采集信息系統(tǒng)所需原始數(shù)據(jù)的瓶頸;在軟件的研制方面,還要考慮審計作業(yè)發(fā)展趨勢,如在現(xiàn)有審計軟件基礎上開發(fā)、研制新的適用信息系統(tǒng)審計的分析工具。其次,聯(lián)網(wǎng)審計的加強,它是方便快捷地運用cobit 標準的有力舉措。這種審計方式成功實現(xiàn)的關鍵是被審計單位的信息系統(tǒng)提供標準化的審計接口,因此,信息化的管理部門和審計部門應加強宣傳,提倡甚至是嚴令監(jiān)督企業(yè)提供數(shù)據(jù)接口,以便聯(lián)網(wǎng)審計的展開。最后,就是專家系統(tǒng)的構建,它能將基于cobit 標準的成功案例進行積累和專業(yè)化,更好地為我們的信息系統(tǒng)審計工作服務。放眼未來之路,如何借鑒cobit 標準開展適應國際趨勢的而又探索有中國特色的信息系統(tǒng)審計道路,需要新時代的審計人員的不懈努力。我們只有充分認識存在的問題的基礎上,才能有針對性地改進。中國審計人員將以倍增的熱情,迎接新技術革命的挑戰(zhàn),充滿豪情地投入到審計技術創(chuàng)新的洪流中。
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關鍵詞：公允價值；公允價值概念；會計準則；審計準則；重大問題
中圖分類號：F239
文獻標識碼：A
文章編號：1003－7217(2006)06－0044―07
一、研究背景
2006年2月15日，財政部隆重舉行了新會計審計準則體系會。2007年1月1日實施。財政部部長金人慶在會上表示，這是我國會計審計發(fā)展史上新的里程碑，標志著適應我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會計準則體系和注冊會計師審計準則體系正式建立。筆者認為，它更標志著我國終于走上了一條符合“市場經(jīng)濟越發(fā)展，公允價值會計越重要”這一會計歷史發(fā)展規(guī)律的“基于價值和現(xiàn)值的公允價值會計”不歸路。
我國的新準則研制工作也得到了國際認可。2005年11月初舉行的中國會計準則委員會一國際會計準則理事會(IASB)“會計準則趨同會議”上達成的共識之一認為：“IASB希望中國對完善國際會計準則提供幫助。IASB認為，中國會計準則體系建設中的基本原則和一些特別規(guī)定具有代表性，值得國際會計準則借鑒和吸收，并希望在關聯(lián)方交易的披露、公允價值計量問題以及同一控制下企業(yè)合并等_一個方面得到中國的幫助。”
“2006年的春天注定要成為中國會計界的一個重要記憶”、“梳妝一新、薄施粉黛的‘準則姑娘’來了，明媚的春光便是她的金邊衣裳”、“這是我國的第二次會計革命”、“以公允價值(含其難點現(xiàn)值)為最大亮點”、“公允價值的春天來到了”一時間，好評如潮。2006年下半年，隨著準則應用指南征求意見稿及其正式稿的，全國會計審計理論和實務界都迎來了學習培訓。
然而，一切真如許多人所盛贊的那樣完美無瑕了嗎，以致“世界各國將向中國學習”(劉玉廷，2006)?筆者認為，我國新頒布的會計審計準則體系(包括準則本身及其應用指南)總的方向是非常正確的，但該體系中隱含的一些重大缺陷和錯誤觀念卻不容忽視。隨著時間的推移，這些問題日益突出，必須引起足夠的重視。需要特別說明的是，限于篇幅，本文主在提出這其中的若干而非全部問題，而對這些問題的更深入展開的研究筆者將另行撰文。
二、公允價值概念：一個最基礎、最復雜、最重大和最迫切的會計理論與實踐問題
會計的核心是計量，計量的關鍵是計量屬性，而公允價值可以說是最復雜、最先進、應用面最廣而研究最不深入的復合計量屬性。在公允價值(含其難點現(xiàn)值)被我國萬眾矚目、炙手可熱的同時，我們卻不得不清醒地認識到如下一個近乎殘酷卻不爭的事實，那就是：我國目前會計審計準則體系中大量采用現(xiàn)值和公允價值、與國際準則趨同，主要是迫于國內(nèi)外政治、經(jīng)濟、社會多重高壓，而并非政界、學界、實務界真正從會計發(fā)展規(guī)律上理解和掌握了紛繁復雜的現(xiàn)值技術和公允價值會計理論方法精髓。這大概正是在2006年7月舉行的中國會計學會2006年學術年會上，公允價值會計問題已被宣布為未來兩年中國會計學會重大科研課題、并將由中國會計學會召開全國性專題研討會的大背景和根本原因。在這些紛繁復雜的技術、理論與方法中，“公允價值”概念本身無疑是一個最基本和突出的問題，是認識和解決一切公允價值會計審計問題的根本，更是一個國內(nèi)外至今都沒有完全解決、常變常新的重大會計基本理論和實務難題。
從邏輯學角度講，概念明確的程度取決于概念內(nèi)涵和外延明確的程度。內(nèi)涵指概念所反映事物的特有屬性，它通過下定義來闡述；外延指具有概念所反映的特有屬性的事物，它通過做劃分來列明。然而，目前無論是在國內(nèi)還是在國外，公允價值概念(包括其內(nèi)涵和外延)都是相當令人困惑甚至是混亂的。財政部(2006)《企業(yè)會計準則――基本準則》第四十二條將公允價值與其他四種會計計量屬性(歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值)簡單并列，而對它們之間的相互關系無任何解釋的做法就嚴重誤導了公允價值的外延，已引起國內(nèi)不少人質疑。但是，我國目前還沒有多少人真正認識到我國目前的公允價值定義的重大局限性。以下通過國內(nèi)外公允價值定義的演變簡史來認識這個問題。
1995年，國際會計準則委員會(IASC)將公允價值定義為“在公平交易中，熟悉交易的雙方在自愿的基礎上進行資產(chǎn)交換或負債結算的金額”。
1998～2006年，我國有關會計準則對公允價值的定義基本上均為：“在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量”?？梢姡覈嘘P公允價值的定義相當于國際上20世紀90年代中后期的水平。
2000年，IASC金融工具聯(lián)合工作組認為，公允價值是“在計量日，由正常的商業(yè)考慮推動的，按照公平交易出售一項資產(chǎn)應收到的或解除一項負債時企業(yè)應付出的價格的估計”。
在考察近十年來美國財務會計準則委員會(FASB)有關公允價值定義的演變時，我們必須注意自2004年6月以來，其四易其定義、且變化速度之快、內(nèi)容變化之大令人吃驚的事實。
我們還會注意到，在以下FASB新近的四個定義中，包含了不少我們不熟悉甚至完全陌生、但在我們的深入研究和實際運用中卻一定會面對、遲早要接受的種種新概念和新問題，它們理論涵義深刻、實踐意義巨大。正如筆者(2004)在拙著《公允價值：國際會計前沿問題研究》第三章“公允價值概念”開頭就曾指出的，“公允價值概念是一個看似簡單、實則復雜且重要的問題?！薄岸嗄陙恚瑖鴥?nèi)外會計組織在有關會計準則中對公允價值概念都給出了一些大同小異的定義，但往往沒有做更多的分析和說明，沒有闡明涵義相當豐富的公允價值概念，這大大地影響了公允價值會計理論、準則和實務的發(fā)展。因此，有必要認真研究一下?！睋Q言之，我國目前的公允價值定義是非常簡單和落后的，應予拋棄。
FASB認為，公允價值是指――
“自愿的雙方在當前交易(而不是被迫或清算銷售)中據(jù)以購買(或承擔)或銷售(或清償)資產(chǎn)(或負債)的金額?！?FASB，1996)
“自愿的市場參與者在當前交易而非強制或清算交易中據(jù)以購買(或承擔)或銷售(或清償)資產(chǎn)(或負債)的金額?！?FASB，1998)
“資產(chǎn)或負債在熟悉情況、沒有關聯(lián)的自愿參與者之間的當前交易中進行交換的價格?！?FASB，F(xiàn)VM，2004年6月)
“在資產(chǎn)或負債的參考市場上，市場參與者于當前交易中從資產(chǎn)中收到或因負債的轉讓而支付的價
格?！?FASB，F(xiàn)VM，2005年10月)。其中，參考市場(reference market)是個體進行資產(chǎn)或負債交易的最有利市場。最有利市場(the most advantageousmarket)是指這樣的市場：報告?zhèn)€體銷售或處置資產(chǎn)或轉讓負債的價格能最大化從資產(chǎn)中收到的金額或最小化因轉讓負債而支付的金額。FASB特別強調(diào)，作為一個總的原則，參考市場原則可以被廣泛運用。由于不同個體在不同市場中從事不同的商業(yè)活動，因此其參考市場(從而市場參與者)也會因該個體商業(yè)活動及其所交易市場中的資產(chǎn)或負債的計價單元的不同而不同?？紤]到這些差異，參考市場應當從個體角度來考慮。所以說，參考市場是個體進行資產(chǎn)或負債交易的最有利市場。
“在計量日市場參與者之間的交易中，從資產(chǎn)中收到或因負債的轉讓而付出的價格?！?FASB，F(xiàn)VM，2006年3月)這里的公允價值計量假定，資產(chǎn)或負債的主市場中市場參與者之間的交易是有序的(下面將解釋有序交易)。主市場(principal mar－ket)是指報告?zhèn)€體將銷售或處置資產(chǎn)或轉讓負債的市場，在該市場中，資產(chǎn)或負債的活動數(shù)量最大，同時活動水平最高。例如，在股票市場中，某只股票的交易量最大且交易價格最高，則這樣的股票市場就是該股票的主市場。由于主市場是資產(chǎn)或負債具有交易優(yōu)勢的市場，因此，可以合理假定主市場將代表資產(chǎn)或負債的最有利市場。
“在計量日市場參與者之間的有序交易中，銷售資產(chǎn)所收到的或轉讓負債所付出的價格。”(FASB，F(xiàn)VM，2006年9月)何謂有序交易(orderly trails－action)?通俗地說，若從計量日之前一段時間起到計量日后的一段期間內(nèi)，某些資產(chǎn)或負債的交易總會發(fā)生、且所發(fā)生的市場的環(huán)境沒有什么變化，則這樣的交易就是有序交易。
從公允價值定義的演變中，筆者可以總結出如下六個發(fā)展規(guī)律或趨勢(見表1)。
表1 公允價值內(nèi)涵的發(fā)展規(guī)律或趨勢
三、《企業(yè)會計準則2006》的重大系統(tǒng)性缺陷：缺乏單獨的《企業(yè)會計準則第××號――公允價值計量》
隨著2006年的即將結束和2007年1月1日準則正式施行日的臨近，我國會計審計理論與實務界已日益意識到，我們正處于一個十分窘迫的境地：在對公允價值既不知其所以然(為什么說“市場經(jīng)濟越發(fā)展，公允價值會計越重要”是會計歷史發(fā)展規(guī)律、是國際潮流、我國幾經(jīng)波折非搞不可?它的理論淵源和理論基礎究竟是什么?……)、又不知其然(如何確定公允價值?會計師和注冊會計師如何保證其計量和披露的可靠性?……)的情況下，我們就必須付諸實施了。
根據(jù)我們的認真分析和初步統(tǒng)計，我國現(xiàn)行由1項基本準則和38項具體準則組成的企業(yè)會計準則體系中，有35項、約占90％的會計準則直接或間接地運用了公允價值和／或現(xiàn)值計量，許多準則都對公允價值和現(xiàn)值的計量及披露做了規(guī)范。表2簡要列示了我國會計準則中有關公允價值和現(xiàn)值計量和披露規(guī)定的情況、以及各種情況的分布或比例情況。表2表明，我國企業(yè)會計準則中運用公允價值和現(xiàn)值的比例非常高，公允價值和現(xiàn)值的確為我國新會計準則體系的最大亮點。
筆者認為，總的來說，除了上述公允價值概念內(nèi)涵和外延方面的缺陷外，我國企業(yè)會計準則體系中目前最引人注目的焦點問題是：許多具體會計準則都運用了公允價值，但有關公允價值計量與披露的規(guī)定和闡述分散于各項具體會計準則及其應用指南中，很不詳盡和統(tǒng)一，無法有效地指導實踐。究其原因，一是由于近年來我國對公允價值的研究和運用不多，人們對它的認識有限；二是由于我國《企業(yè)會計準則2006》的體系主要是參照國際會計準則理事會(IASB)2005年以前的國際財務報告準則(IFRSs)體系構建的，由于IFRSs體系缺乏單獨的《公允價值計量》準則，因此我國新會計準則體系中也缺乏單獨的《企業(yè)會計準則第××號――公允價值計量》及其應用指南。多的深入研究，現(xiàn)已解決了這一問題。在其剛剛于2006年9月15日正式的財務會計準則公告第157號(SFAS No．157)《公允價值計量》(Fair ValueMeasurements)中，F(xiàn)ASB對該準則的原因做了如下對我國目前也完全適用的說明：“在本準則之前，公認會計原則中已有公允價值的不同定義以及應用這些定義的有限指南。而且，這些指南分散于需要公允價值計量的諸多會計公告中。指南之間的差異導致了不一致，這些不一致性又增加了公認會計原則的復雜性。FASB決定在本準則中考慮這些問題。”該準則主要解決三個大問題：公允價值的定義、用于計量公允價值的方法以及有關公允價值計量的擴展披露。
IASB也正即將解決這一問題。David Tweedie在2005年的《IASB主席報告》中早已指出：“IFRSs在很多情況下都要求使用公允價值。但是，關于公允價值計量的指南卻分散于各個準則之中。這種統(tǒng)一和一致的指南的缺乏，已經(jīng)導致了公允價值計量上的不一致。2005年9月，IASB在其日程表上增加了公允價值計量項目，目的是開發(fā)一個單獨的準則，為個體以公允價值計量其資產(chǎn)和負債提供指南?！b于實務中遇到的如何獲得公允價值的諸多問題，IASB認為亟需出臺公允價值計量準則。”為了加速IASB該項目的進程，IASB已決定，它準備在2006年將FASB的公允價值計量準則作為其單獨的IFRS《公允價值計量》的征求意見稿(后改為“討論稿”和“初步觀點”)，以盡快解決這一十分重要的問題。同時IASB和FASB還正在有關財務會計概念框架的聯(lián)合項目中，繼續(xù)深入地研究公允價值計量及其對概念框架的影響問題。
所以不難看出，我國也應像FASB和IASB－樣，盡快補充單獨的《企業(yè)會計準則第XX號――公允價值計量》及其應用指南，以更好實現(xiàn)制定我國新會計審計準則體系的總體目標。
四、公允價值會計的理論意義和歷史地位
公允價值之所以風靡21世紀的全球會計和其他經(jīng)濟管理領域，源于其理論上相對于歷史成本的顯著的優(yōu)越性；公允價值會計是基于價值和現(xiàn)值，面向現(xiàn)在、未來、市場、風險和不確定性，具有“真實和公允”本質特征的會計模式；公允價值會計是財務會計領域的模式性和范式性革命，是會計發(fā)展史上的又一個里程碑。
價值、現(xiàn)值和公允價值之間有著深厚的淵源關系。價值是經(jīng)濟學的精髓，價值增值是管理學的永恒追求，盡管提供與經(jīng)濟決策既相關又可靠的價值計量始終是一個難題，但以計量為核心和天職、既從屬于應用經(jīng)濟學又從屬于管理學的會計學對此義不容辭，否則會計沒有存在的必要。但長期以來，因會計計量理論方法的落后，世界會計模式長期為面向過去、基于成本計量的歷史成本會計模式。20世紀90年代以來，基于價值和現(xiàn)值理念、具有“真實和公
允”本質特征的公允價值會計風靡世紀之交，因其能提供更多面向現(xiàn)在、未來、市場、風險和不確定性的信息，被譽為“面向21世紀的計量模式”和“會計發(fā)展史上的又一個里程碑”
根據(jù)著名經(jīng)濟學家和會計學家坎寧(1929)的名著《會計中的經(jīng)濟學》中對于價值計量方法的獨創(chuàng)性論述和筆者的分析論證，可以說，公允價值是價值的直接計量(即現(xiàn)值)和間接計量(歷史或現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價和短期可變現(xiàn)凈值)的總稱；公允價值會計代表財務會計未來發(fā)展方向，標志著會計正從成本計量走向價值計量；現(xiàn)值的可靠計量往往是價值和公允價值可靠計量的關鍵和難點。
具體來說，一方面，由于在任何國家，活躍市場并不時時處處存在，因此現(xiàn)值計量在總體上成為不可回避的問題；另一方面，由于現(xiàn)值相對更難計量，所以純粹的現(xiàn)值會計模式難以存在，而現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價和短期的可變現(xiàn)凈值(這時折現(xiàn)的影響不重要)可以是現(xiàn)值的良好替代，因此首選它們，僅當不存在同樣或類似資產(chǎn)或負債的活躍市場上的市價時才用現(xiàn)值。筆者認為，這些可替代現(xiàn)值的計量屬性及現(xiàn)值本身就統(tǒng)稱為“公允價值”。這也就論證解決了公允價值概念的外延問題，同時也證明了我國現(xiàn)行基本準則中有關闡述的錯誤。
總之，公允價值是經(jīng)濟學中價值概念的會計表達、是對能反映會計要素本質特征的現(xiàn)值概念的體現(xiàn)；公允價值會計計量就是基于價值和現(xiàn)值的會計計量。筆者(2004)的這個觀點深刻揭示了公允價值與價值和現(xiàn)值的關系，對于我們理解公允價值會計中的許多問題都非常關鍵。
在理解這一關系中，我們始終不要忘記：現(xiàn)值是最能反映各會計要素的本質特征，它是會計計量的最高目標，其他各計量屬性不過是現(xiàn)值在一定條件下的替代；即使公允價值概念本身，其產(chǎn)生也并不是全新的概念，它只是一個為運用現(xiàn)值計量屬性而需“功用”的眾多替代性計量屬性的總稱而已!它是現(xiàn)行財務會計概念框架最初演繹邏輯的體現(xiàn)，是促使會計學資產(chǎn)(按其取得時所費的歷史成本計價)、會計學收益(按實現(xiàn)原則和配比原則計算的收入減費用之差向經(jīng)濟學資產(chǎn)(按未來經(jīng)濟利益即未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計價)和經(jīng)濟學收益(某期間凈資產(chǎn)現(xiàn)值的變動)回歸的基礎。所以，現(xiàn)值在當今會計環(huán)境．中越來越重要；不能離開現(xiàn)值的重要性來談公允價值的產(chǎn)生，運用公允價值的目的是為了體現(xiàn)現(xiàn)值而非相反；而如上所述，現(xiàn)值是價值的直接計量，所以運用公允價值的根本目的是為了計量價值。公允價值在全球的普及標志著會計理論已經(jīng)走上了實現(xiàn)財務會計“價值計量”夢想的不歸路。我們曾用時間和實踐證明了一條真理：“經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要”；現(xiàn)在，時間和實踐將繼續(xù)證明：市場經(jīng)濟越發(fā)展，基于價值和現(xiàn)值、面向現(xiàn)在、未來、市場、風險和不確定性的公允價值會計越重要。
五、公允價值審計：任重道遠、風險近期高遠期低
(一)《中國注冊會計師審計準則第1322號――公允價值計量和披露的審計》及其應用指南的局限性：其內(nèi)容受制于存在重大缺陷的《企業(yè)會計準則2006》及其應用指南
由中國注冊會計師協(xié)會擬訂、財政部的《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則2006》主要是參照國際審計與鑒證理事會(IAASB)的《國際審計準則》體系制定的。由于IAASB已于2002年7月了《國際審計準則第545號――公允價值計量和披露的審計》，所以我國在缺乏單獨的《企業(yè)會計準則第××號――公允價值計量》的情況下，居然“超前性地”擁有了“先進的”《中國注冊會計師審計準則第1322號――公允價值計量和披露的審計》(以下簡稱“第1322號審計準則”)。但由于第1322號審計準則及其應用指南與《企業(yè)會計準則2006》及其應用指南幾乎同步研制、同步、特別是要求其內(nèi)容不得違背有關會計準則及其指南的規(guī)定，因此，《企業(yè)會計準則2006》及其應用指南中存在的許多缺陷也直接導致第1322號審計準則及其應用指南的內(nèi)容存在局限性。
作為財政部和中國注冊會計師協(xié)會特邀的第1322號審計準則應用指南的撰寫者，筆者曾于2006年7月初在北京國家會計學院由中注協(xié)舉辦的審計準則研討班上做了演講，用語言、圖片和文字闡釋了國際上最新的公允價值會計和審計的理論方法，但非常遺憾的是，對審計準則指南本身的限制(要求與會計準則在內(nèi)容和時間上都要亦步亦趨)使這些最重要和精彩的內(nèi)容(往往超越了我國會計準則的現(xiàn)有規(guī)定)很多都不能被完全體現(xiàn)于第1322號審計準則的應用指南中，這大大削弱了該準則及其指南的作用。
于是，下述擔憂不無道理：在《企業(yè)會計準則2006》連公允價值概念都沒有闡述明確、其計量和披露規(guī)范非常簡單分散、相關的公允價值審計準則又不許越雷池半步的情況下，中國注冊會計師如何能有效地進行公允價值計量和披露的審計?!在公允價值計量和披露的兩道關(會計關和審計關)都沒有被把好的情況下，誰能保證中國新會計審計準則體系的最大亮點不會倏忽即逝?!誰能保證在中國會計的“第”大打折扣后、不會又一次把一一切問題歸咎于所謂的“公允價值”
(二)公允價值審計與審計風險的關系
公允價值計量和披露的審計帶給我國注冊會計師的究竟是好消息還是壞消息?與以前相比，注冊會計師面臨的審計風險總的來說是會增大還是減小?這是許多注冊會計師十分關注的問題。要回答這一問題，需要從公允價值會計的復雜性、公允價值會計理論上的優(yōu)越性和公允價值會計審計方法研究上的不斷突破以及注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力等方面來綜合分析。
如上所述，公允價值會計理論、方法和應用中涉及許多復雜問題，這些復雜問題直接導致公允價值在國內(nèi)外的普及之路都并非坦途。這些復雜問題如：公允價值概念本身疑云重重、以致其定義在國際上至今仍常變常新；公允價值計量方法有時非常簡單，但有時又相當復雜，尤其是當市價不存在、需用未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等計量技術或估值模型估計公允價值時。這時，因涉及的風險和不確定性因素較多，容易引起和誘發(fā)被審計單位或第三方的錯誤和舞弊，導致財務報表的錯報．因此，公允價值計量的難度和可靠性一直深受關注并引起爭議；應用過程中人的觀念、行為、準則本身的質量等都會影響公允價值計量和披露，等等。這些復雜性陡然加大了注冊會計師的執(zhí)業(yè)成本和審計風險(包括重大錯報風險和檢查風險)，初次應用新頒布的會計準則或相關會計制度時更是如此，這些必須引起注冊會計師的高度重視和積極應對。
我國企業(yè)會計準則所存在的上述系統(tǒng)性缺陷在影響被審計單位公允價值計量和披露的信息質量的同時，也會給注冊會計師的公允價值審計帶來困惑。當注冊會計師按照第1322號審計準則第十條的規(guī)定，評價被審計單位財務報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定時，評價標準本身若不明確和統(tǒng)一，就會影響注冊會
計師評價的正確性；當注冊會計師按照該準則第四十二條和第四十三條的規(guī)定，對公允價值進行獨立估值時，更需要明晰統(tǒng)一的參考指導。顯然，我國相關會計審計準則的完善之路任重而道遠。
然而，對于公允價值審計與審計風險的關系的另一方面，我們也必須認識到，公允價值會計自身理論上的先進性和公允價值會計審計方法研究上的不斷突破，是其迅速普及和不可逆轉的根本原因，它們將從根本上減小注冊會計師的審計風險――
這是因為，基于價值和現(xiàn)值，面向現(xiàn)在、未來、市場、風險和不確定性，具有“真實與公允”本質特征的公允價值會計信息較之歷史成本會計下的信息更具相關性和反映真實性，從而更有利于維護公眾利益，而這也正是注冊會計師行業(yè)所應該追求的立身之本。公允價值會計信息在最大程度上有利于實現(xiàn)現(xiàn)代審計目標之一(對財務報表的公允性發(fā)表意見)，符合現(xiàn)代風險導向審計理念，也有利于消除長期以來審計界和司法界之間在“公允表達”理解上存在的重大分歧。實證會計理論中的計量觀也認為，審計失敗風險部分來自由會計準則和審計準則所認可的會計計量和披露的制度性失真(而會計準則和審計準則分別受制于會計理論和審計理論)；變革落后的會計理論和會計準則，可在一定程度上使審計人員免于“挨打”，從而減小審計風險。
換言之，公允價值會計模式下的會計理論、會計準則和會計制度相對比較先進，只要被審計單位按照適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定進行確認、計量、記錄和報告，就有可能從根本上大大降低注冊會計師審計失敗和法律敗訴的風險。而在歷史成本會計模式下，這一點卻越來越難以實現(xiàn)，因為歷史成本會計不符合會計環(huán)境的巨大變化，所提供的信息越來越失去相關性和經(jīng)濟真實性(不只是以原始憑證表示的會計真實性)。
總之，公允價值計量和披露的審計是當代注冊會計師應當以職業(yè)懷疑態(tài)度、不得不認真學習和謹慎從事的一項問題復雜、風險可能很大的鑒證業(yè)務。
2009年CPA考試報名開始
2009年CPA考試報名開始，新老考試制度兩套大綱，分別報名，分別考試。原考試制度下2009年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試繼續(xù)保留英文附加題，本次考試中沿用2008年度輔導教材，原考試制度下2009年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試報名工作自4月1日正式開始。新考試制度下2009年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試報名時間為2009年4月20日至5月10日。新考試制度下專業(yè)階段考試科目：會計、審計、財務成本管理、公司戰(zhàn)略與風險管理、經(jīng)濟法、稅法。
證券業(yè)財會人員須持“雙證”上崗
中國證券業(yè)協(xié)會15日《證券業(yè)財務與會計人員執(zhí)業(yè)行為規(guī)范》，以規(guī)范證券業(yè)財務與會計人員的執(zhí)業(yè)行為，不斷提高財務與會計人員的執(zhí)業(yè)素質和職業(yè)道德水準。《規(guī)范》要求證券業(yè)財務與會計人員應取得會計從業(yè)資格證書和證券從業(yè)資格證書。
2009年全國會計先進工作者評選開始
財政部近日下發(fā)《關于開展2009年全國先進會計工作者評選表彰工作的通知》(財會[2009]5號)，決定開展2009年全國先進會計工作者(總會計師系列)評選表彰工作。
會計行業(yè)在危機中求生存謀發(fā)展
2009年國際財務報告準則地區(qū)政策論壇在京舉行，本次論壇的主題是探討金融危機對會計的影響，本地區(qū)應對金融危機應采取的行動，以及促進本地區(qū)會計準則制定機構與相關監(jiān)管機構的合作等。財政部副部長王軍指出會計行業(yè)要在危機中求生存、謀發(fā)展、拓領域并提出四點要求。
注冊會計師有望增援新醫(yī)改審計
新醫(yī)改方案正式啟航。與8500億資金投入相伴隨的是審計的介入，國家審計必然登場，社會審計也在摩拳擦掌。有關方面權威人士表示，會計師事務所有望參與新醫(yī)改資金的審計。
中注協(xié)應對金融危機意見
為應對金融危機對注冊會計師行業(yè)的影響，充分發(fā)揮行業(yè)的專業(yè)優(yōu)勢，積極服務于宏觀經(jīng)濟政策的落實和市場信心的提振，中注協(xié)近日《關于當前經(jīng)濟形勢下服務經(jīng)濟發(fā)展大局促進行業(yè)平穩(wěn)發(fā)展的意見》。
國資委設財務應急小組應對金融危機
為應對金融海嘯對央企的沖擊，國資委成立中央企業(yè)“財務應急工作小組”，由國資委主任李榮融擔任組長。據(jù)悉，小組選擇了20多家負債率持續(xù)升高、資金緊張、市場處于下降狀態(tài)以及發(fā)生較大經(jīng)營損失的企業(yè)，進行財務狀況剖析，并約見總會計師及相關負責人進行警示談話，敦促這些企業(yè)積極做好預案，有效管控財務風險。
五糧液報表涉嫌虛假被
五糧液是全國著名酒類企業(yè)，現(xiàn)在有了大麻煩。不僅可能惹上官司，而且還涉嫌少交消費稅。股民封某、周某等四人，因對五糧液公開披露的2006、2007年年報信息存疑，在幾次致函五糧液未果的情況下，以自己投資虧損為由，近日委托周愛文律師向成都市中級人民法院提訟，要求五糧液及為其年報出具審計意見的會計師事務所賠償損失。
財政部要求加強非貨幣財產(chǎn)出資評估管理
為了加強以實物、知識產(chǎn)權、土地使用權等非貨幣財產(chǎn)出資的評估管理，規(guī)范以非貨幣財產(chǎn)出資評估行為，財政部和國家工商總局近日聯(lián)合下發(fā)了《關于加強以非貨幣財產(chǎn)出資的評估管理若干問題的通知》(財企[2009]46號)，就以非貨幣財產(chǎn)出資評估管理有關問題做出規(guī)定。
持有或實際控制上市券商5％需審批
中國證監(jiān)會3日《關于加強上市證券公司監(jiān)管的規(guī)定》：未經(jīng)證監(jiān)會審批持有或者實際控制上市證券公司5％以上股權的，應當限期改正。改正前，相應股權不具有表決權。
中注協(xié)修訂事務所執(zhí)業(yè)質量檢查制度
自2004年頒布《會計師事務所執(zhí)業(yè)質量檢查制度》以來，中注協(xié)已經(jīng)對6137家事務所進行了執(zhí)業(yè)質量檢查，此舉在相當程度上提升了行業(yè)執(zhí)業(yè)質量。為適應新的執(zhí)業(yè)環(huán)境和配套相關制度，3月27日，中注協(xié)開始對修訂后的《會計師事務所執(zhí)業(yè)質量檢查制度》征求意見。
財政部要求上報國有資本經(jīng)營預算季報
為做好地方國有資本經(jīng)營預算季報編制工作，根據(jù)《國務院關于試行國有資本經(jīng)營預算的意見》(國發(fā)[2007]26號)，財政部近日下發(fā)了《關于做好地方國有資本經(jīng)營預算季報統(tǒng)計工作的通知》(財企『2009]34號)，制定了地方國有資本經(jīng)營預算季報格式及填報說明。
會計核算軟件數(shù)據(jù)接口國標修訂順利
近日，全國審計信息化標準化技術委員會(以下簡稱審信標委)在北京召開了《會計核算軟件數(shù)據(jù)接口》(GB／T 19581―2004)國家標準修訂工作會。來自用友股份、金蝶、金算盤、浪潮、新中大、用友審計、中軟國際、ORACLE、SAP、工信部標準化研究所、南京審計學院、廣東省審計廳等單位的近30名企業(yè)代表和技術專家應邀參加了會議。
加入均富眾華滬銀開啟新征程
3月22日，上海眾華滬銀會計師事務所正式宣布加入國際排行第六的會計師事務所均富國際，并成為其在中國大陸的唯一代表機構。在中注協(xié)2008年事務所百強排行榜上，眾華滬銀以1.1億的總收入名列21(綜合得分排名)。
稅總：重組式股改對價無需繳所得稅
4月13日ST博信收到國家稅務總局回復的《國家稅務總局依申請公開政府信息告知書》，該告知書明確《財政部、國家稅務總局關于股權分置試點改革有關稅收政策問題的通知》自2008年1月1日起繼續(xù)執(zhí)行到股權分置試點改革結束。股權分置改革中，上市公司因股權分置改革而接受的非流通股股東作為對價注入資產(chǎn)和被非流通股股東豁免債務，上市公司應增加注冊資本或資本公積，不是企業(yè)收入，不存在繳納所得稅問題。
保稅物流中心相關稅收問題明確
稅務總局已于近日下發(fā)通知，明確保稅物流中心及出口加工區(qū)功能拓展相關稅收問題。通知稱，境內(nèi)貨物進入保稅物流中心的，視同出口，實行出口退(免)稅政策；保稅物流中心內(nèi)貨物進入境內(nèi)，視同進口，依據(jù)貨物的實際狀態(tài)辦理進口報關手續(xù)，并按照進口的有關規(guī)定征收或免征進口增值稅、消費稅。
財政部要求各企業(yè)加強財務管理
近日，財政部制定了《關于當前應對金融危機加強企業(yè)財務管理的若干意見》(財企[2009]52號)，對進一步加強企業(yè)財務管理有關重要事項提出要求。
國際經(jīng)合組織公布避稅天堂名單
在北京時間4月3日召開的20國集團會議上，打擊避稅天堂成為與會國關注的議題之一。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織公布了“避稅天堂”黑名單。面對香港是否為“避稅天堂”的爭議，香港特區(qū)行政長官曾蔭權表示，香港擁有透明度很高的低稅制和簡單稅制，擁有透明度很高的銀行和金融服務業(yè)，但這并不代表香港庇護非法逃稅行為，不應因此被視為“避稅天堂”。特區(qū)政府已計劃今年就公開個人稅務資料問題修訂相關法例。
中評協(xié)發(fā)研究課題及經(jīng)費管理辦法
為推動資產(chǎn)評估行業(yè)的發(fā)展，促進資產(chǎn)評估戰(zhàn)略、理論、方法及其應用的深入研究，規(guī)范中國資產(chǎn)評估協(xié)會研究課題的管理，根據(jù)國家有關規(guī)定和協(xié)會章程，中國資產(chǎn)評估協(xié)會制定了《中國資產(chǎn)評估協(xié)會研究課題管理辦法》、《中國資產(chǎn)評估協(xié)會資助研究課題經(jīng)費管理辦法》并于近日以中評協(xié)[2009]50號下發(fā)。
中稅協(xié)組建專門委員會促行業(yè)發(fā)展
據(jù)中國注冊稅務師協(xié)會副會長范巍介紹，這9個專門委員會分別是：發(fā)展戰(zhàn)略委員會、執(zhí)業(yè)準則委員會、業(yè)務援助委員會、教育培訓委員會、獎懲委員會、維護會員合法權益委員會、財務委員會、宣傳出版委員會、稅務師事務所和地方協(xié)會建設指導委員會。
部分產(chǎn)品出口退稅率4月1日起提高
國務院總理25日主持召開國務院常務會議，決定從2009年4月1日起，提高部分紡織服裝、輕工、鋼鐵、有色金屬、石化和電子信息產(chǎn)品出口退稅率。
廣東：2008年會計所業(yè)務收入36.78億
據(jù)行業(yè)匯總報表統(tǒng)計顯示，截至2008年12月31日止，全省共有會計師事務所678家，從業(yè)人員22840人，其中執(zhí)業(yè)注冊會計師7185人。2008年度共實現(xiàn)業(yè)務收入36.78億元，比2007年度增長14.87％，戶均年業(yè)務收入約542.45萬元、人均近16.10萬元、注冊會計師人均達51.19萬元，全年實現(xiàn)利潤總額近1.52億元，上繳稅費4.54億元；事務所資產(chǎn)總額達16.384元。
北京2008年度百家會計所信息公布
在公開的這100家會計師事務所中，年度業(yè)務收入過億元有13家，分別是安永華明、德勤華永北京分所、畢馬威華振、普華永道中天北京分所、中瑞岳華、京都天華、信永中和、萬隆亞洲、利安達、天職國際、興華、中審亞太、立信北京分所。
江蘇省會計所2009年排名前50公布
3月26日，江蘇省注協(xié)公布了這份排名。單就審計收入來看，收入過千萬的僅有15家，依次為江蘇公證天業(yè)所、江蘇天衡所、江蘇天華大彭所、江蘇蘇亞金誠所、江蘇富華所、德勤華永南京分所、南京立信永華所、江蘇興光所、江蘇永和所、江蘇華星所、安永華明所蘇州分所、江蘇天宏華信所、中瑞岳華江蘇分所、江蘇永誠所、普華永道中天所蘇州分所。
香港財匯局：衍生工具會計準則足夠
財務匯報局行政總裁沈文燾在立法會財經(jīng)事務委員會上表示，目前香港有關衍生工具的風險披露準則已足夠，無需進一步修訂。不過，分析員認為，現(xiàn)時相關的條例對投資者保障不足，如不改例實難以回復市場信心。
香港會計師公會：AH股報表統(tǒng)―需時
內(nèi)地與香港會計審計準則等效后，A+H股同步上市的內(nèi)地企業(yè)冀使用同一審計報告，但市場憂慮香港無權監(jiān)管內(nèi)地審計師的操守，令內(nèi)地來港上市公司財務及內(nèi)部管治的監(jiān)管喪失最后一道屏障，危及投資者利益。香港會計師公會行政總裁張智嬡表示，現(xiàn)時，A、H股財報統(tǒng)一的關鍵在于兩地審計師監(jiān)管體制的等效，公會作為本港審計師的實地審查機構，可負責兩地監(jiān)管體制的比較工作，但有待港交所f0388)授權及給予資金支持。
江西國資委稱兩評估機構違規(guī)執(zhí)業(yè)
江西天健聯(lián)合資產(chǎn)評估事務所和南昌重德資產(chǎn)評估有限公司，在接受客戶委托實施原萍鋼建材大樓、職工八層樓、煉鋼樓三棟大樓和萍鄉(xiāng)上珠嶺鐵礦項目評估過程中，違背獨立、客觀、公正原則，嚴重違反資產(chǎn)評估準則違規(guī)執(zhí)業(yè)，隨意編造“評估報告”，造成國有資產(chǎn)嚴重流失。對此，省國資委出資監(jiān)管企業(yè)從2009年起，五年內(nèi)不得委托上述兩家評估機構及評估師從事評估業(yè)務。
1123家公司披露年報業(yè)績下滑已定
據(jù)統(tǒng)計，披露年報或業(yè)績預告的1123家公司，2008年實現(xiàn)凈利潤合計約為2005億元，較上年同期下降41.04％。存貨跌價及長期股權投資減值造成的巨額資產(chǎn)減值、投資現(xiàn)金流出的快速增長、經(jīng)營現(xiàn)金流飛流直下等多種因素，都成為上市公司年報業(yè)績的殺手。
IFAC支持G20改革全球金融系統(tǒng)目標
國際會計師聯(lián)合會(IFAC)日前表示，支持G20倫敦峰會加強全球金融監(jiān)管、提高國際金融系統(tǒng)透明度的改革方案。G20的目標與IFAC之前發(fā)給峰會工作組的許多建議是一致的，如呼吁實施金融穩(wěn)定理事會12項關鍵國際準則和規(guī)章(包括國際審計準則)，在實現(xiàn)一套高質量全球會計準則上取得重大進展，改進國際監(jiān)管框架，加強國際貨幣基金組織和世界銀行的作用等。
美國：企業(yè)財務外包熱度未減
由咨詢公司Hacker Group針對200家美國企業(yè)進行的一項調(diào)查顯示，在未來兩年中，他們計劃將離岸外包水平提升74％。其中企業(yè)財務外包首當其沖。
英國：APB慈善審計實務公告
近日，為適應慈善法規(guī)相關條款的變化，英國審計實務委員會cAuditingPracficesBoard)制定并了新的慈善審計指南。此份包含在《第11號實務公告――在英國開展慈善審計》內(nèi)的指南已增補到APB2009年1號公告中，該指南提供了慈善審計報告的若干說明性范本，主要適用于在英格蘭、威爾士及蘇格蘭等地注冊、并受上述地區(qū)司法管轄的慈善團體。
IAASB清晰化項目落幕
目前，國際審計鑒證準則理事會(IAASB)圓滿完成了其清晰化項目。作為一個里程碑式的成果，全世界的審計師將可以使用36項最新修訂的國際審計準則和一項清晰化國際質量控制準則。所有修訂后的新準則可以在IAASB官網(wǎng)省略/IAASB新開通的清晰化中心上看到。
IASB新舉措增進金融工具披露
3月5日，國際會計準則理事會(IASB)了《增進金融工具的披露(對IFRS7的修訂)》，規(guī)定修訂內(nèi)容從2009年1月1日及以后日期開始的年度期間生效，允許提前采用，且在第一年采用時無需提供比較信息。
IAASB2008年報總結清晰化項目
日前，國際會計師聯(lián)合會(IFAC)下設的獨立準則制定機構――國際審計與鑒證準則理事會(IAASB)了其《2008年度報告》，以較大的篇幅總結了清晰化項目的歷程。隨著清晰化項目的落幕，IAASB已經(jīng)按照提高理解和執(zhí)行以及便于翻譯的原則，制定并了其所有的審計準則。
FASB批準放松允許價值會計準則提議
4月2日，F(xiàn)ASB批準了放松“按市價計值”會計準則的提議，允許公司在確定資產(chǎn)的合理價值時在更大程度上依據(jù)自身判斷。
英審計實務委員會IsA700修訂案
近日，英國審計實務委員會(Auditing Practices Board)為了簡化審計師的審計報告，了《國際審計準則第700號――通用財務報表獨立審計報告》(ISA700(uKandIreland))的修訂案。
印度：普華審計師因薩蒂揚案遭指控
近日，普華永道會計師事務所印度成員所的兩名審計師S，Gopalakrishnan和Srinivas TaUuri因薩蒂揚公司會計舞弊案而受到指控。薩蒂揚公司是印度第四大軟件外包服務提供商，該公司因卷入嚴重的會計舞弊而被稱為“印度安然”。
黃世忠教授，1962年出生于福建，1983年畢業(yè)于廈門大學會計系，獲經(jīng)濟學學士學位，1986年畢業(yè)于加拿大達爾豪西大學工商管理學院，獲MBA學位；1989至1993年師從我國著名會計學家葛家澍教授，攻讀并獲得博士學位。黃世忠教授曾經(jīng)擔任過廈門大學會計系副主任、管理學院副院長，現(xiàn)在為廈門國家會計學院副院長、廈門大學會計學教授、博士生導師。同時黃世忠教授還兼任中國會計學會常務理事、財政部會計準則委員會咨詢專家、中國注冊會計師協(xié)會審計準則委員會委員、中國會計學會常務理事兼學術委員、中國審計學會理事、中國總會計師協(xié)會常務理事、福建省會計學會副會長、福建省注冊會計師協(xié)會副會長、上海證券交易所上市公司專家委員會委員、中國銀行獨立董事、審計委員會主席等。2007年享受國務院頒發(fā)的政府特殊津貼。
黃世忠教授是我國會計界知名的專家學者，在報表分析、財務舞弊、合并報表、國際會計、公允價值會計、財務會計理論等領域有著很深的研究和頗高的造詣。黃世忠教授曾主持和參與了國家社會科學基金課題“證券市場監(jiān)管與會計舞弊甄別及防范研究”、教育部人文社科重點研究基地重大研究課題“證券市場舞弊審計技術方法及規(guī)范研究”、世界銀行貸款項目“公司受托責任與對外報告”及財政部課題等十余項重要課題項目，多項研究成果獲得國家和省部級獎勵。出版《會計數(shù)字游戲：美國十大財務舞弊案例剖析》、《會計舞弊之反思―世界通信公司治理、會計舞弊和審計失敗剖析》、《企業(yè)合并與合并報表》、《財務報表分析：理論、框架、方法與案例》等著作十二部、《比較國際會計》、《實證會計理論》等譯著四部，在《會計研究》、《財務與會計》等學術期刊近百篇，不論在會計理論界還是實務界都享有很高的聲譽。
身為廈門國家會計學院的副院長，盡管有繁重的行政事務，但黃世忠教授依然嚴謹治學，不斷研究探索，在百忙之中每天擠出時間跟蹤國際會計領域的最新動態(tài)，研究最新的會計學術問題，關注最新的企業(yè)案例，秉承追求真理、臻于郅治的研究精神，一絲不茍，精益求精。對于會計研究，黃世忠教授非常重視理論與實務的結合，并一如既往的在這一方面做著自己的貢獻，實踐著自己理想。黃世忠教授曾在會計師事務所工作過，也擔任過廈門機場、廈門空港、廈門鎢業(yè)、建發(fā)股份、鵬華基金、中國銀行等多家上市公司的獨立董事，有著豐富的實務經(jīng)驗。在學術研究上，黃世忠教授總是不忘將理論運用到自己的實踐中，并在實踐中深化理論。不論在會計理論方面還是實務領域，黃世忠教授都有頗多的研究成果和學術貢獻。
黃世忠教授開設的主要課程和專題包括高級財務會計、財務報表分析、國際會計、財務會計理論、企業(yè)合并的難點熱點問題、合并報表的難點熱點問題、信息失真與報表分析新思維、中美報表粉飾比較研究、審計失敗案例分析、財務舞弊比較研究、金融危機與公允價值會計熱點問題等。黃世忠教授講課生動精彩，給大家介紹國內(nèi)外最新的學術前沿，剖析大量的企業(yè)案例，深入淺出，旁征博引，幽默詼諧，每一堂課、每一次講座，都讓在座的學生、聽眾受益匪淺，使大家不僅收獲了知識，更收獲了一份激勵、一份責任和一份感動。
格物致知、止于至善的科學研究精神正是對黃世忠教授最好的詮釋?？粗S世忠教授為了工作為了學術而花白的頭發(fā)、看著他依然忙碌的身影和匆匆的腳步，我們感悟到―人文、責任、追求、創(chuàng)造的大學精神。
9.9%
國家統(tǒng)計局10月20日公布數(shù)據(jù)，前三季度國內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）同比增長9.9%，GDP增幅近十年首次降至個位數(shù)。國家統(tǒng)計局新聞發(fā)言人李曉超表示，中國經(jīng)濟發(fā)展的基本面是好的，下階段要采取靈活審慎的宏觀調(diào)控政策，進一步增強預見性、針對性和靈活性，促進經(jīng)濟平穩(wěn)較快增長。
30%
證監(jiān)會正式上市公司現(xiàn)金分紅和集中競價交易回購股份的相關規(guī)定，要求再融資的上市公司現(xiàn)金分紅額占最近三年凈利潤的比例為30%，較此前規(guī)定的20%提高了10個百分點，分紅行為不受集中競價交易回購敏感期的限制。
2.5%
為協(xié)調(diào)新所得稅法及其實施細則的實施，近日國家稅務總局下發(fā)《關于調(diào)整代開貨物運輸業(yè)發(fā)票企業(yè)所得稅預征率的通知》（國稅函[2008]819號）文件，文件規(guī)定代開貨物運輸業(yè)發(fā)票的企業(yè)，按開票金額預征的企業(yè)所得稅由3.3%調(diào)整為2.5%。
123.8
國家統(tǒng)計局10月10日的數(shù)據(jù)顯示，三季度全國企業(yè)家信心指數(shù)為123.8，分別比二季度和上年同期回落11.0和19.2點。調(diào)查結果顯示，三季度各行業(yè)企業(yè)家信心指數(shù)全線回落，其中，房地產(chǎn)企業(yè)家信心指數(shù)為96.4，比上季度回落22.0點。企業(yè)家信心指數(shù)是根據(jù)企業(yè)家對企業(yè)外部市場經(jīng)濟環(huán)境與宏觀環(huán)境的認識、判斷與預期而編制的指數(shù)，用以綜合反映企業(yè)家對宏觀經(jīng)濟的感受與信心。
7739億元
據(jù)新京報報道，2006年至今年8月，審計機關共審計（專項審計調(diào)查）近31萬個單位，共查出違規(guī)問題金額7739億元。審計后向司法、紀檢監(jiān)察機關移送事項3484件，涉及人員4624人，涉及金額567億元。
157億元
中國平安最新公告稱，截至6月30日，平安共計持有富通集團股票1.21億股，并將其計入“可供出售金融資產(chǎn)”，初始投資成本約為238.74億元。10月初，鑒于富通集團深陷金融危機，且股價已經(jīng)跌得變形，平安不得不做出決定，將在三季報中以富通集團9月30日收盤價為基數(shù)計提約157億元減值準備。
147億元
中信泰富10月20日宣布，為對沖澳大利亞鐵礦項目匯率風險，集團簽訂了多份累計杠桿式外匯買賣合約（相當于外匯Accumulator），但因澳元大跌，有關合約已錄得約8億元實現(xiàn)虧損，以目前匯率計算，至今年底的賬面損失高達147億元。中信泰富也發(fā)出盈警，預料今年業(yè)績將出現(xiàn)虧損。中信泰富主席榮智健指出，倘若澳元匯率再出現(xiàn)波動，不排除賬面損失會高于147億元。
223億美元
根據(jù)新公布美國財政部國際資本流動報告（TIC）顯示，8月末中國的持有國債數(shù)額比7月多223億美元，再次刷新今年以來持有美國國債的月度最大增幅。報告顯示，截止到2008年8月，中國持有美國國債5410億美元，較7月份的5187億美元增加223億美元，持有量約占外國投資者持有國債總量的32.8%，排名第二。而今年以來，中國持有美國國債除2月、6月出現(xiàn)減持，其它月份皆是處在增持的趨勢中，即便爆發(fā)金融風暴也未能改變這一大方向。
1萬億元
中國保監(jiān)會副主席周延禮10月19日表示，自1979年國內(nèi)恢復保險業(yè)務至今，保險業(yè)資產(chǎn)規(guī)模目前已超過3萬億元人民幣，保險公司數(shù)量達110多家，從業(yè)人員200多萬人。他預計，今年全年國內(nèi)保險公司總保費收入將突破1萬億元。
1.7萬億歐元
繼歐洲各國政府承諾投入共計近2萬億歐元用于擔保或直接投資境內(nèi)銀行后，歐盟成員國首腦10月15日就總額1.7萬億歐元（約合2.3萬億美元）的泛歐緊急金融援助方案達成一致。根據(jù)方案，歐盟各國政府將拿出總計1.7萬億歐元，用于支持歐盟成員國的銀行和其他金融機構。方案允許各國政府根據(jù)各自情況，靈活采取購買銀行股份、擔保儲蓄賬戶、擔保銀行同業(yè)拆借等紆困手段。
零
美國IPO市場完全封凍，自今年8月8日，Rackspace Hosting Inc.首發(fā)上市登陸紐約證交所以來整整十周無一支新股上市，創(chuàng)下近30年來美國最長期限IPO“零蛋”記錄。截至10月17日，今年美國市場IPO的共27家上市公司中，僅剩3家還站在發(fā)行價之上。
國內(nèi)
會計
2008年中日韓會計準則制定機構會議
在北京舉行
10月9日~10日，2008年中日韓會計準則制定機構會議在北京舉行。會議的主題是交流中日韓三國在會計準則建設、實施和國際趨同方面的成果，為促進各國經(jīng)濟發(fā)展做出貢獻。本次會議還對當前美國次貸危機所引起一系列反應，以及對會計準則的影響表示了關注。來自日本會計準則理事會、韓國會計準則理事會、國際會計準則理事會、香港會計師公會、澳門核數(shù)師暨會計師注冊委員會，以及中國會計準則委員會、財政部會計司的40多位代表參加了此次會議。中日韓會計準則制定機構會議始于2002年初，每年舉辦一次，由三國會計準則制定機構輪流主辦，主要就各方在會計準則建設和國際趨同中的問題和經(jīng)驗交換意見，目前已成功舉辦了七屆，本次為第八屆會議，由中國會計準則委員會輪值主辦。
香港會計師公會
容許投資資產(chǎn)不按市值入賬
香港會計師公會因應國際會計準則新修訂，容許企業(yè)把非衍生工具的金融資產(chǎn)（如股票、債券及基金等），毋須按市值計入損益表，新規(guī)定將追溯到今年第3季財務報表，即7月1日開始適用。修訂容許在罕有情況下，將不屬于衍生工具的證券，重新厘定類別以不包括在交易類別內(nèi)，即不包括在于按公平價定值在損益表反映差價的類別。經(jīng)重新厘定類別的證券，會按重定當日的公平價定價，此價值亦會視乎情況，成為新成本價或已攤銷成本價。倘公司有意及有能力繼續(xù)持有該金融資產(chǎn)，至可見的將來（如貸款），或將持有該等金融資產(chǎn)至到期（如債務證券），則修訂亦容許將債款或應收款項重新厘定類別，調(diào)出損益賬按公允價定值類別或可供銷售類別。如此一來，金融資產(chǎn)若以市價評值后即使出現(xiàn)虧損，到期出售之前也不必再反映在損益表上，對企業(yè)的損益穩(wěn)定將大有幫助。
審計
國資委
審計央企海外資產(chǎn)
據(jù)《中國經(jīng)營報》報道9月中旬，國資委網(wǎng)站了央企財務抽查審計項目的招標公告，將組織對部分中央企業(yè)開展2008年度境外子企業(yè)財務進行抽查審計工作。而此次抽查的央企包括中國電子信息產(chǎn)業(yè)集團、中國普天電子產(chǎn)業(yè)集團、中國建筑材料集團、中國保利集團、中國海洋航空集團公司等16家央企的海外子公司和二級企業(yè)。國資委統(tǒng)計評價局10月8日透露，審計項目已經(jīng)招標結束，目前正在與中標的會計師事務所簽訂協(xié)議書，11月將對央企海外資產(chǎn)進行審計工作。來自國資委網(wǎng)站的數(shù)據(jù)顯示，截至2007年11月份，中央企業(yè)的資產(chǎn)總額達到了14.6萬億元，而央企境外資產(chǎn)卻沒有最新的更新數(shù)據(jù)。
中國注冊會計師協(xié)會
發(fā)文修訂注冊會計師行業(yè)懲戒規(guī)則
10月14日，中注協(xié)了新修訂的《中國注冊會計師協(xié)會會員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法》、《中國注冊會計師協(xié)會懲戒委員會暫行規(guī)則》、《中國注冊會計師協(xié)會申訴委員會暫行規(guī)則》，自2008年10月15日起施行。為了加強注冊會計師行業(yè)管理，規(guī)范對會員違規(guī)行為的懲戒，中注協(xié)在全面總結近年來監(jiān)管懲戒工作實踐的基礎上，嚴格遵循有關法律法規(guī)的要求，充分考慮行業(yè)管理的實際，對行業(yè)懲戒相關規(guī)則進行了最新補充和完善，以更好地適應行業(yè)懲戒實踐的需要。新辦法相較舊的辦法，變動主要體現(xiàn)在以下幾方面：調(diào)整了陳述申辯和提起申訴時限、申訴程序的調(diào)整和補充、到場陳述申辯和申訴的規(guī)定等。中注協(xié)在對《懲戒辦法》進行上述修改的同時，還對《懲戒委員會暫行規(guī)則》、《申訴委員會暫行規(guī)則》的相應內(nèi)容也作了修改。
稅務
2007年中國納稅500強排行榜
揭曉
來自國家稅務總局的消息，2007年度中國獨立企業(yè)屬地納稅五百強排行榜納稅合計9407.57億元，占當年全國稅收收入的19.02%。中國獨立企業(yè)屬地納稅五百強入圍門檻為47033萬元，比上年提高10591萬元，增長29.06%。獨立企業(yè)四十行業(yè)納稅百強納稅合計12700.08億元；企業(yè)集團十六行業(yè)納稅十強納稅合計5032.66億元。私營企業(yè)納稅百強排行榜上榜門檻增長38.35%，達到7194萬元。大慶油田、建設銀行、湖南中煙工業(yè)、工商銀行、國家開發(fā)銀行分列2007年度中國獨立企業(yè)屬地納稅五百強排行榜前五名。私營企業(yè)納稅百強排行榜中最多的是房地產(chǎn)企業(yè)，銀行業(yè)占據(jù)代扣代繳個人所得稅企業(yè)百強排行榜中數(shù)量之首。從行業(yè)集中程度來看，電力、熱力的生產(chǎn)和供應業(yè)在納稅五百強排行榜中上榜企業(yè)最多。
財政部
明確儲蓄生息分段征稅
國務院決定自10月9日起對儲蓄存款利息所得暫免征收個人所得稅。財政部、國稅總局下發(fā)《關于儲蓄存款利息所得有關個人所得稅政策的通知》，進一步明確了對停征利息稅前儲蓄存款孳生的利息所得征收個人所得稅的辦法。通知規(guī)定，儲蓄存款在1999年10月31日前孳生的利息所得，不征收個人所得稅；儲蓄存款在1999年11月1日至2007年8月14日孳生的利息所得，按照20%的比例稅率征收個人所得稅；儲蓄存款在2007年8月15日至2008年10月8日孳生的利息所得，按照5%的比例稅率征收個人所得稅；儲蓄存款在2008年10月9日后（含10月9日）孳生的利息所得，暫免征收個人所得稅。據(jù)悉，我國自1999年11月1日起對儲蓄存款利息所得恢復征收個人所得稅，稅率為20%。2007年8月15日起，政府將儲蓄存款利息所得個人所得稅的適用稅率由20%調(diào)減為5%。
國家稅務總局
就企業(yè)所得稅征管范圍征求意見
近日，國家稅務總局辦公廳下發(fā)了《關于征求企業(yè)所得稅征管范圍調(diào)整方案意見的函》，就企業(yè)所得稅征管范圍調(diào)整方案征求意見。征管范圍調(diào)整的基本方案是：以2008年為基年，2008年實際管戶不作調(diào)整。2009年以后新增管戶中，應繳增值稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由國稅部門管理；應繳營業(yè)稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由地稅部門管理。同時，對以下新增企業(yè)作出特殊規(guī)定：1.企業(yè)所得稅收入全額歸屬中央的企業(yè)和在國稅部門繳納營業(yè)稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由國稅部門管理。2.銀行（信用社）、保險公司的企業(yè)所得稅由國稅部門管理，其他各類金融企業(yè)的企業(yè)所得稅由地稅部門管理。3.外商投資企業(yè)的企業(yè)所得稅仍由國稅部門管理。為了更好的協(xié)調(diào)征管范圍，文件還對一些具體問題做出規(guī)范。
個人買賣虛擬貨幣
需交個人所得稅
近日，國家稅務總局下發(fā)《關于個人通過網(wǎng)絡買賣虛擬貨幣取得收入征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2008]818號）對個人通過網(wǎng)絡買賣虛擬貨幣取得收入的個人所得稅問題做出明確規(guī)范。文件規(guī)定，個人通過網(wǎng)絡收購玩家的虛擬貨幣，加價后向他人出售取得的收入，屬于個人所得稅應稅所得，應按照“財產(chǎn)轉讓所得”項目計算繳納個人所得稅。個人銷售虛擬貨幣的財產(chǎn)原值為其收購網(wǎng)絡虛擬貨幣所支付的價款和相關稅費。對于個人不能提供有關財產(chǎn)原值憑證的，由主管稅務機關核定其財產(chǎn)原值。
政策法規(guī)
明年糧食棉花進口關稅配額
確定
國家發(fā)改委10月13日公布2009年糧食、棉花的進口關稅配額量，與今年的配額量完全持平。其中小麥的進口關稅配額量為963.6萬噸，國營貿(mào)易比例90%；玉米720萬噸，國營貿(mào)易比例60%。同時公布進口關稅配額量的還有：大米532萬噸（其中：長粒米266萬噸，中短粒米266萬噸），國營貿(mào)易比例50%；棉花89.4萬噸，國營貿(mào)易比例33%。根據(jù)發(fā)改委公告，明年糧食、棉花的進口關稅配額量，與今年的進口關稅配額量完全相同。另外，2009年糧食、棉花進口關稅配額申請時間為2008年10月15日至30日。國家發(fā)改委授權機構負責受理屬地范圍內(nèi)的企業(yè)申請，并于2008年11月30日前將符合公布條件的申請送達國家發(fā)改委，同時抄報商務部。國家發(fā)改委將于2009年1月1日前通過授權機構將農(nóng)產(chǎn)品進口關稅配額分配給最終用戶。
金融
破產(chǎn)重整上市公司
發(fā)行股份定價有新規(guī)
中國證監(jiān)會10月13日《關于破產(chǎn)重整上市公司重大資產(chǎn)重組股份發(fā)行定價的補充規(guī)定（征求意見稿）》（以下簡稱《補充規(guī)定》），對上市公司重大資產(chǎn)重組從定價機制和批準程序兩方面做出了具體要求。《補充規(guī)定》明確，法院裁定批準重整計劃的上市公司發(fā)行股份購買資產(chǎn)，其發(fā)行股份的價格由相關各方協(xié)商確定，不再適用現(xiàn)行“上市公司發(fā)行股份的價格不得低于本次發(fā)行股份購買資產(chǎn)的董事會決議公告日前20個交易日公司股票交易均價”的規(guī)定。同時，為了保護中小股東的合法權益，《補充規(guī)定》就股份發(fā)行價格確定規(guī)定了較為嚴格的上市公司內(nèi)部批準程序：即發(fā)行價格須提交公司股東大會表決，并由出席會議的全體股東所持表決權的2/3以上通過，同時由出席會議的社會公眾股東所持表決權的2/3以上通過，關聯(lián)股東應回避表決。
中小企業(yè)短期融資券
正式啟動
10月9日，中小企業(yè)短期融資券發(fā)行通報會在中國銀行間市場交易商協(xié)會舉行。會長時文朝宣布，接受福建海源自動化機械股份有限公司、橫店集團聯(lián)誼電機有限公司等6家中小企業(yè)發(fā)行短期融資券注冊，注冊總額度2.52億元，首期計劃發(fā)行1.97億元。中小企業(yè)短期融資券的期限基本在1年以內(nèi)。加上評級、承銷等費用，此類債券的實際發(fā)行利率將在6%－9%，遠高于同期限其它債券的利率，這對投資者而言有一定吸引力。央行有關人士表示，中小企業(yè)融資難是一個世界難題，中小企業(yè)短期融資券的推出無疑為解決這一問題開辟了新渠道，為中小企業(yè)提供了更多選擇。此次6家企業(yè)試點是探索解決中小企業(yè)融資難的一個開端，如果試點成功，將逐漸擴大規(guī)模。
上市公司股東
符合條件即可發(fā)可交換債
中國證監(jiān)會10月19日正式《上市公司股東發(fā)行可交換公司債券試行規(guī)定》，符合條件的上市公司股東即日起可以用無限售條件的股票質押進行融資，以緩解“大小非”股東資金困境，減少其拋售股票的動力。相比之前公開征求意見的一稿，正式的《規(guī)定》主要進行了以下方面的修改：一是將用于交換的股票脫離限售期的時限由“約定的換股期間”提前到“提出發(fā)行申請時”；二是將換股價格下限由募集說明書公告日前30個交易日均價的90%，提高為募集說明書公告日前20個交易日和前一個交易日均價的高者；三是為避免用于交換的股票存在法律瑕疵，影響債券持有人換股，要求用于交換的股票不存在任何依法不得轉讓或設定擔保的情形；四是規(guī)定發(fā)行人調(diào)整換股價格造成用于交換的股份不足時，應事先補足；五是明確擔保物的孳息包括資本公積轉增股本、送股、分紅、派息。
國際
會計
美國：
法務會計需求激增
據(jù)美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）近日所作的一項調(diào)查顯示，各方對于能夠提供法務會計服務的注冊會計師的需求在去年出現(xiàn)了加速增長的勢頭。在參與調(diào)查的AICPA法務和評估服務部的5400名成員中，有68%的受訪者表示他們的法務會計業(yè)務在去年有所增長。在上述表示法務需求有所增長的受訪者中，有67%的人將“計算經(jīng)濟損失”列為引起增長的首要原因，緊跟其后的是“婚姻糾紛”（56%）和“財報欺詐的調(diào)查”（54%）。AICPA的研究表明，過去兩年間受雇的法務專家中注冊會計師所占的比例達到了94%。
FASB
進一步闡明按市值定價的會計準則
美國財務會計準則委員會表示，允許金融企業(yè)對部分流動性較低的資產(chǎn)以高于這些資產(chǎn)當前銷售價格的水平進行定價，進一步闡明了按市值定價的會計準則。綜合外電10月13日報道，美國財務會計準則委員會（FASB）10月10日晚些時候了一項解釋，進一步闡明按市值定價（mark-to-market）的會計準則。該解釋允許金融企業(yè)對部分流動性較低的資產(chǎn)以高于這些資產(chǎn)當前銷售價格的水平進行定價。FASB與美國證券交易委員會（SEC）于9月30日共同了一項聲明，聲明中列舉了企業(yè)如何運用最好的判斷，以對交易不活躍的資產(chǎn)進行定價。FASB的上述解釋進一步闡明了該聲明的運用。很多批評家指出，根據(jù)按市值定價的會計準則，銀行一些資產(chǎn)的價值顯著減值，導致銀行疲弱。
歐盟
修改會計準則
歐洲議會和歐盟成員國政府10月15日決定修改歐盟現(xiàn)行會計準則中有關按市值計算資產(chǎn)價值的規(guī)定，以幫助金融機構更好地應對當前的金融危機。根據(jù)這一決定，銀行等金融機構將不必再按當前市值記錄資產(chǎn)負債表上的資產(chǎn)價值，允許金融機構將違約風險考慮在內(nèi)對其資本進行估值，從而避免它們的資產(chǎn)價值在市場動蕩中被過于低估。據(jù)認為，原準則中按市值計算資產(chǎn)價格，即所謂的公允價值標準，“放大了當前的金融危機”。因為在美國爆發(fā)次貸危機后，不少金融機構所持有的相關資產(chǎn)市值大幅下滑，不得不對資產(chǎn)大規(guī)模減記，進而引發(fā)市場對這些金融機構資產(chǎn)的恐慌性拋售，造成惡性循環(huán)，對加重金融危機起到了推波助瀾的作用。
審計
普華永道
支付9750萬美元和解美國國際集團案
近日，普華永道會計師事務所同意向俄亥俄州支付9750萬美元以和解一起集體訴訟案，該案由目前已身陷窘境的美國國際集團（AIG）的投資者提起。此次“部分”和解是在俄亥俄州公務員退休基金、州教師退休基金以及俄亥俄州警察和消防退休基金發(fā)訟，尋求為因在1999年至2005年間購入AIG證券而蒙受損失的投資者提供賠償后達成的。作為AIG的獨立審計師，普華永道被指控因涉嫌一起2004年披露的涉及AIG的市場劃分計劃而違反了證券法，AIG在該計劃中對再保險和其他交易進行了不當會計處理。普華永道的發(fā)言人表示，普華永道未在和解協(xié)議中承認有任何失當行為，其工作是遵循了職業(yè)準則的。近億美元的和解金額可被列入會計師事務所為和解證券欺詐集體訴訟案而支付金額的前十名。不過，該和解協(xié)議仍需經(jīng)過位于曼哈頓的美國紐約州南區(qū)聯(lián)邦地方法院的批準后方可生效。
IAASB
七項新修訂的國際審計準則
近日，國際會計師聯(lián)合會下屬的獨立準則制定機構――國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）在得到公共利益監(jiān)督委員會（PIOB）的批準后，了新修訂的七項國際審計準則（ISAs）。這些準則是按照IAASB準則清晰化項目開發(fā)的規(guī)范進行修訂的。這些新修訂的準則包括重新修訂和起草的國際審計準則第200號（ISA 200）――《獨立審計師的總體目標與按照國際審計準則執(zhí)行審計》。這一基本國際審計準則包含了對審計的總體觀點，有助于審計師理解審計目標和范圍。準則還定義了國際審計準則的要求和指南各自的權威性，并包含了對審計師的最基本要求。該準則強調(diào)了審計師合理一致的專業(yè)判斷的重要性，以及為支持審計師觀點而提供充分審計證據(jù)的必要性。
其他
克魯格曼獲諾貝爾經(jīng)濟學獎
[論文摘要]2006年2月我國頒布了新的《注冊會計師職業(yè)準則》,強調(diào)了風險導向審計在我國的應用。本文介紹了現(xiàn)代風險導向審計的產(chǎn)生的社會環(huán)境以及現(xiàn)代風險導向審計的內(nèi)涵、特點,并提出了現(xiàn)代風險導向審計在我國應用的必要性。
現(xiàn)代風險導向審計作為一種重要的審計理念和方法,受到會計和審計界的普遍關注。二十世紀九十年代,國外學者對傳統(tǒng)風險導向審計方法加以改進,彌補了其諸多缺陷,特別是對傳統(tǒng)審計風險模型的改進?？梢哉f,現(xiàn)代風險導向審計方法是審計技術在系統(tǒng)理論和戰(zhàn)略管理理論上的重大創(chuàng)新,代表了現(xiàn)代審計方法發(fā)展的最新趨勢。
一、現(xiàn)代風險導向審計產(chǎn)生的社會環(huán)境
進入20世紀80年代以后,世界經(jīng)濟急劇變化,科學技術日新月異,各種文化相互滲透,市場競爭日益激烈,人類開始邁入較為成熟的信息社會和知識經(jīng)濟時代。在這種情況下,企業(yè)與其所面臨的多樣的、急劇變化的內(nèi)外部社會環(huán)境之間的聯(lián)系在急劇增強,內(nèi)外部經(jīng)營風險很快就會轉化為會計報表錯報的風險。這種環(huán)境的快速變化使審計師逐漸認識到被審計單位并不是一個孤立的主體,它是整個社會的一個有機組成部分。如果將被審計單位隔離于其所處的廣泛的經(jīng)濟網(wǎng)絡,審計師就不可能有效地理解被審計單位的交易及其整體績效和財務狀況。因此,對于一套會計報表,只有研究其所反映的企業(yè)及其所處的整個“系統(tǒng)”,審計師才能夠對其取得充分理解。而制度基礎審計方法(包括傳統(tǒng)風險導向審計)由于其固有的內(nèi)向型特點,以分析評價企業(yè)的內(nèi)部控制制度作為審計的基礎,較少考慮內(nèi)外部環(huán)境風險對企業(yè)及其會計報表的影響,因而當企業(yè)規(guī)模愈來愈大、經(jīng)營愈來愈復雜、世界經(jīng)濟發(fā)展愈來愈快時,其局限性和不足之處就日漸明顯。
當人類進入信息社會與知識經(jīng)濟后,企業(yè)管理也發(fā)生了深刻的變化,最主要的變化是從過程管理向戰(zhàn)略管理轉變。戰(zhàn)略管理思想在企業(yè)管理中的作用愈來愈重要,并開始滲透到企業(yè)管理的各個方面。在這種情況下,傳統(tǒng)風險導向審計所賴以存在的基礎(內(nèi)部控制)正在被戰(zhàn)略管理及其蘊含的企業(yè)風險管理所取代。戰(zhàn)略管理最根本的著眼點就是分析企業(yè)所面臨的風險,以及找出化解風險的對策。會計報表的風險說到底實際上是企業(yè)戰(zhàn)略風險及相關經(jīng)營環(huán)節(jié)風險(統(tǒng)稱經(jīng)營風險)的副產(chǎn)品。所以要充分把握審計風險,審計師必須首先理解企業(yè)發(fā)展所依存的內(nèi)外部環(huán)境、基于這些環(huán)境而制定的發(fā)展戰(zhàn)略及相關風險與控制,從而理解內(nèi)外部戰(zhàn)略風險對于會計報表認定的影響。只有這樣,審計師才能對會計報表認定做出合理的專業(yè)判斷。戰(zhàn)略管理理論和實踐的發(fā)展,為新的審計方法的產(chǎn)生提供了重要的啟示和實踐基礎。
2006 年 2 月以前,我國獨立審計準則基本是建立在傳統(tǒng)風險審計模型上。為了給注冊會計師防范和控制風險提供技術支持,同時與國際接軌,我國于 2006 年 2 月 15 日了《中國注冊會計師審計準則第 1121 號了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大報風險》、《中國注冊會計師審計準則第 1231 號針對評估的重大錯報風險實施的程序》、《中國注冊會計師審計準則第 1141 號財務報表審計中對舞弊的考慮》、《中國注冊會計師審計準則第 1151 號與治理層的溝通》、《中國注冊會計師審計準則第 1142 號財務報表審計中對法律法規(guī)的考慮》等一系列新的審計風險準則,為現(xiàn)代風險導向審計在我國的開展逐步創(chuàng)造條件。
二、現(xiàn)代風險導向審計的內(nèi)涵
傳統(tǒng)風險導向審計方法雖然是制度基礎審計方法上發(fā)展起來的,但不是一種新的審計方法,只是將審計風險模型運用于制度基礎審計之中,并以此指導審計工作和進行審計風險的控制?，F(xiàn)代風險導向審計方法則是以戰(zhàn)略觀和系統(tǒng)觀為指導思想,以被審計單位經(jīng)營風險為導向,“自上而下”和“自下而上”相結合的新的審計方法。
(一)現(xiàn)代風險導向審計以系統(tǒng)觀和戰(zhàn)略觀為指導思想
戰(zhàn)略系統(tǒng)觀認為隨著現(xiàn)代社會生產(chǎn)力的迅速提高和企業(yè)規(guī)模的日益擴大,企業(yè)的經(jīng)營活動必須要有正確的經(jīng)營戰(zhàn)略。一個企業(yè)的戰(zhàn)略管理正確有效與否,不僅會影響企業(yè)的日常經(jīng)營活動的成果,還會對反映企業(yè)經(jīng)營活動成果的財務報表的可靠性產(chǎn)生直接的影響。因此,審計要有效地把握財務報表的誤報風險,就必須從對財務報表可靠性產(chǎn)生影響的源頭因素企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動著手分析,這才是控制住財務報表風險的關鍵。因此,從方法上講,現(xiàn)代風險導向審計使得注冊會計師從戰(zhàn)略系統(tǒng)觀角度,對企業(yè)風險進行分析、測試、評價和決策,將被審計單位置于廣泛的經(jīng)濟系統(tǒng)中加以考察,并通過分析評價企業(yè)保持和加強其競爭優(yōu)勢的戰(zhàn)略,來對審計取證的重點、范圍、目標和程序予以指導,從而從系統(tǒng)上改進了審計方法在新社會經(jīng)濟環(huán)境中的科學性和有效性。
(二)現(xiàn)代風險導向審計運用“自上而下”和“自下而上”相結合的審計思路
現(xiàn)代風險導向審計要求注冊會計師運用“自上而下”和“自下而上”相結合的手段,對財務報表風險做出合理的專業(yè)判斷。即首先運用“自上而下”的思路,從企業(yè)的戰(zhàn)略管理分析入手,以戰(zhàn)略風險和經(jīng)營風險為導向并通過嚴密的邏輯推理,一步一步地推導和落實審計的范圍和重點,確定相關的審計目標和審計程序。然后通過實施審計程序及取證的結果,結合重要性的判斷,“自一下而上”地歸納和判斷整個財務報表的風險并形成最終的審計意見。
(三)現(xiàn)代風險導向審計繼承和發(fā)展了傳統(tǒng)審計方法
現(xiàn)代風險導向審計不排斥詳細審計和制度基礎審計等基本審計方法中仍有用的部分,而是在此基礎上作進一步的發(fā)展。所以,在現(xiàn)代風險導向審計方法實施過程中,仍然需要用到制度基礎審計方法甚至詳細審計方法的一些程序,但它己不局限于對傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部控制分析,而將分析對象擴大到整個企業(yè)的風險管理范圍。
三、現(xiàn)代風險導向審計方法的特征
現(xiàn)代風險導向審計方法,作為一種新的審計方法,除了繼承吸收傳統(tǒng)的詳細審計和制度基礎審計的優(yōu)勢外,在適應經(jīng)濟業(yè)務復雜化和合理規(guī)避審計人員風險的要求下,形成了自身的特色,這些特色體現(xiàn)在以下幾方面:
(一)風險的識別、評估及應對成為現(xiàn)代風險導向審計的核心
目前審計業(yè)務所進行的測試主要可以分為三個方面:(1)了解被審計單位及所其處環(huán)境的基本狀況;(2)控制測試;(3)實質性測試。由此可見,對風險的識別與評估貫穿在整個審計活動中,已成為現(xiàn)代風險導向審計的核心。因此,參與審計的注冊會計師在整個審計過程中需要地密切關注企業(yè)風險,并根據(jù)實際情況,及時地調(diào)整審計資源,把審計資源集中在企業(yè)的高風險領域,在提高審計效率的同時,保證審計的質量。
(二)自下而上與自上而下相結合
傳統(tǒng)風險導向審計從控制風險入手,視野過于狹窄,缺乏對企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境以及企業(yè)自身經(jīng)營戰(zhàn)略的關注,僅以交易作為審計的基礎,難以準確地評估企業(yè)風險。而現(xiàn)代風險導向審計則從企業(yè)內(nèi)外環(huán)境、經(jīng)營戰(zhàn)略風險入手,先“自上而下”對報表形成預期,根據(jù)預期確定審計的重點,再“自下而上”,將實際審計結果與預期相比較,確保審計資源的正確分配。如果實際審計結果與預期存在較大差異,審計人員應適當?shù)卣{(diào)整審計重點及程序,以保證審計的質量。
(三)審計工作的重心前移,計劃工作受到重視
在過去的審計工作中,注冊會計師非常重視審計實施階段的工作,在外勤現(xiàn)場花費了大量的時間和成本,審計計劃在審計項目中的總體規(guī)劃和控制作用卻未受到應有的重視?，F(xiàn)代風險導向審計理論則要求注冊會計師將審計工作的重心前移,重視審計計劃工作,充分了解被審計單位及其所處環(huán)境的情況,對管理當局的誠實性保持應有的謹慎,對內(nèi)部控制的有效性進行恰當?shù)嘏袛嗯c運用,識別和評估會計報表總體層次和認定層次的重大錯報風險,制訂出符合項目特點的審計計劃,確?？梢詫崿F(xiàn)審計目標,提高審計效率。
(四)充分應用分析性程序
在現(xiàn)代風險導向審計產(chǎn)生之前,審計人員往往不太重視對信息的再加工,分析性程序不僅應用范圍窄,而且主要集中在對財務數(shù)據(jù)關系的簡單處理上,如對絕對數(shù)額進行比較、相關比率進行趨勢分析。這種分析方法比較單一,得出的結果自然不具有很強的證明力,只能為審計工作提供一些線索。而在現(xiàn)代風險導向審計方法下,分析性程序體現(xiàn)出多樣化的特征,并且結合先進的計算機技術,將大量客觀數(shù)據(jù)通過計算機分析軟件快速、準確地得到我們需要的結論。所以,現(xiàn)代風險導向審計中的分析性程序可以得出較強證明力的審計結果,從而對企業(yè)風險的評估起到了重要的佐證作用。
關鍵詞：內(nèi)部審計 能力素質 構建策略
現(xiàn)代內(nèi)部審計的發(fā)展隨著環(huán)境的改變而面臨新的挑戰(zhàn)，信息技術不僅改變了審計對象的載體形式，也使審計技術方法發(fā)生了革命性的變化；風險導向審計的模式的在實踐中的推廣應用，使內(nèi)部審計關注的焦點發(fā)生了轉移；公司治理審計、風險管理審計等內(nèi)容的不斷拓展引導內(nèi)部審計重心發(fā)生調(diào)整。在審計環(huán)境日益復雜的今天，內(nèi)部審計人員的專業(yè)能力應該如何以滿足不斷發(fā)展的新環(huán)境需要，是我們亟待著手解決的問題。
一、Celand的能力素質模型對內(nèi)部審計人員的專業(yè)能力要求
1973年，David Mc Celand博士在《美國心理學家》雜志上發(fā)表“Testing for Competency Rather Than Intelligence”。在文章中他引用了大量的研究結果，說明濫用智力測驗來判斷個人能力的不合理性，并通過事例說明人們主觀上認為能夠決定工作業(yè)績的一些人格、智力、價值觀等方面的因素，在現(xiàn)實中并沒有表現(xiàn)出預期的效果。他把直接影響工作業(yè)績的個人條件和行為特征，稱為能力素質（Competency）。隨后的研究，David Mc Celand將能力素質明確界定為：能明確區(qū)分在特定工作崗位和組織環(huán)境中杰出績效水平和一般績效水平的個人特征。能力素質模型被定義為擔任某一特定的任務角色，所需要具備的能力素質的總和。本文研究在新環(huán)境下內(nèi)部審計需要什么的能力素質。
根據(jù)2001年國際內(nèi)部審計的定義可知，內(nèi)部審計不僅提供保證確認業(yè)務，還應提供咨詢業(yè)務，審查對象涵蓋內(nèi)部控制、風險管理和公司治理各領域，審計使用的手段必須的系統(tǒng)化和規(guī)范化的技術，其目的是為了組織價值的增值。根據(jù)Celand 于1973年首次提出的專業(yè)勝任能力，內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力必須為滿足審計目標而擁有各種知識、技能等?，F(xiàn)代環(huán)境下內(nèi)部審計人員的專業(yè)能力素養(yǎng)應能滿足以下內(nèi)部審計發(fā)展的趨勢的需要：
（一）內(nèi)部審計內(nèi)含和外延的不斷擴展
內(nèi)部審計工作不僅要求審計人員關注公司的經(jīng)濟活動，還要關注其管理領域，內(nèi)部控制、風險管理和公司治理是其業(yè)務涉及的領域，因此要求有專業(yè)勝任能力的內(nèi)部審計人員應具備良好的相關領域的知識，熟悉現(xiàn)代企業(yè)管理理論。一方面現(xiàn)代企業(yè)不僅對重視內(nèi)部控制制度越來越重視，同時也對企業(yè)內(nèi)、外部的約束機制和監(jiān)管制度依存度越高，因此對內(nèi)部審計的要求也就更嚴。另一方面，現(xiàn)代內(nèi)部審計為保證組織價值的增值及其目標的實現(xiàn)，其重點必向管理領域轉移，咨詢、決策及效益提供更多的服務，需在內(nèi)部審計的專業(yè)知識覆蓋這些領域。因此，需要內(nèi)部審計人員具有更為廣闊的視野和綜合分析問題、解決問題的能力。
（二）信息化環(huán)境下內(nèi)部審計手段的創(chuàng)新，要求審計人員掌握現(xiàn)代審計技術
信息化時代的到來，不僅改變了組織的管理模式，也使審計工作的手段面臨新的挑戰(zhàn)。目前，越來越多組織的管理、經(jīng)營、財務數(shù)據(jù)都現(xiàn)實了數(shù)據(jù)化管理，并上了ERP系統(tǒng)，集所有的數(shù)據(jù)為一體，各部門之間數(shù)據(jù)共享已成為現(xiàn)實。這不僅使內(nèi)部審計可以實現(xiàn)跨部門、跨業(yè)務地全方位地進行數(shù)據(jù)分析，實現(xiàn)經(jīng)營與管理全面綜合審查，同時也為審計手段的創(chuàng)新提供了可能性。在線審計、持續(xù)審計、智能數(shù)據(jù)分析等新型審計手段不斷涌現(xiàn)。同時，高科技手段也越來越多地應用于審計領域，如：GPS技術、GIS技術、數(shù)據(jù)挖掘技術、衛(wèi)星遙感技術的審計應用。因此，內(nèi)部審計的勝任能力還需要掌握現(xiàn)代最新科技手段，以確保審計目標的實現(xiàn)。
（三）完善內(nèi)部審計職業(yè)道德建設，全面提高審計質量
目前內(nèi)部審計存在質量不可控的局面，工作缺乏一定的規(guī)范和標準，各種職業(yè)道德規(guī)范和審計準則沒有得到完全有效地遵循，導致審計工作存在一定的隨意性，影響了內(nèi)部審計作用的有效發(fā)揮。為重塑內(nèi)部審計的形象，內(nèi)部審計人員應保持工作的獨立性和客觀性，嚴格遵循審計執(zhí)業(yè)準則規(guī)范，確保審計工作為組織目標的實現(xiàn)而增加價值。
二、國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）和中國內(nèi)部審計協(xié)會（CIIA）對內(nèi)部審計人員能力素質要求
（一）IIA對內(nèi)部審計人員的職業(yè)要求
國際內(nèi)審師協(xié)會（IIA，，2001）的定義，專業(yè)勝任能力定義為在現(xiàn)實工作環(huán)境中，內(nèi)部審計人員個體按照特定標準完成特定范圍工作的能力，是內(nèi)部審計人員個人特性與業(yè)績結果的總和。其中，“特定標準 ”是指“最佳實務標準 ”，用以判斷或區(qū)別“優(yōu)秀 ”業(yè)績與 “一般 ”業(yè)績“特定范圍工作 ”是由內(nèi)部審計崗位職責所限定具體任務，用以界定內(nèi)部審計人員個體的角色與功能“個人特性 ”是指內(nèi)部審計人員所具備的職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)技能和職業(yè)知識體系的集合；“業(yè)績結果”是內(nèi)部審計人員個人特性與特定標準共同決定的結果。根據(jù)IIA的相關規(guī)定，內(nèi)部審計人員專業(yè)能力素質從認識技能與技術技能兩個維度進行衡量。
內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力表
（二）CIIA對內(nèi)部審計的人員的職業(yè)要求
根據(jù)中國內(nèi)部審計相關準則和規(guī)定，內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力框架由職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)技能體系和職業(yè)知識體系三個部分組成。其中，職業(yè)道德在專業(yè)勝任能力框架中處于基礎性地位，它決定了內(nèi)部審計人員以何種價值觀、職業(yè)操守和精神開展工作。執(zhí)業(yè)技能體系和職業(yè)知識體系是內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力框架的核心內(nèi)容。我國的基本準則明確提出內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力包括：內(nèi)部審計人員應具備必要的學識及業(yè)務能力，熟悉本組織的經(jīng)營活動和內(nèi)部控制，并不斷通過后續(xù)教育來保持和提高專業(yè)勝任能力；內(nèi)部審計人員應具有較強的人際交往技能，能恰當?shù)嘏c他人進行有效的溝通。我國基本準則中同時提到應有的職業(yè)關注，即內(nèi)部審計人員應當遵循職業(yè)道德規(guī)范，并以應有的職業(yè)謹慎態(tài)度執(zhí)行內(nèi)部審計業(yè)務。而我國內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范對應有的職業(yè)關注是這樣規(guī)定的：內(nèi)部審計人員應當保持應有的職業(yè)謹慎，并合理使用職業(yè)判斷。
1、職業(yè)道德
2、執(zhí)業(yè)技能體系
3、職業(yè)知識體系
職業(yè)知識體系是實現(xiàn)執(zhí)業(yè)勝任能力標準的保證。中國內(nèi)部審制度背景、中國內(nèi)部審計準則的要求與現(xiàn)實出發(fā)，面向未來和經(jīng)濟全球化的發(fā)展趨勢，將中國內(nèi)部審計人員職業(yè)知識 體系設定為三個部分，即職業(yè)基礎知識、執(zhí)業(yè)技能知識和職業(yè)環(huán)境知識。內(nèi)部審計人員的職業(yè)知識體系如下表所示：
綜上所述，國內(nèi)外關于內(nèi)部審計組織都對審計人員提出相應的勝任能力的特定要求，這些專業(yè)能力也會隨著客觀環(huán)境的變化不斷發(fā)展和提升?，F(xiàn)代內(nèi)部審計實踐的最新發(fā)展，為內(nèi)部審計人員的專業(yè)能力提出了新的挑戰(zhàn)和更高要求。因此，構建內(nèi)部審計人員專業(yè)勝任能力框架是需要及時解決的問題。
三、新環(huán)境下內(nèi)部審計人員專業(yè)能力素質框架的構建
（一）職業(yè)素養(yǎng)
1、動機
內(nèi)部審計人員要保持良好的工作心態(tài)，包括積極進取、追求卓越、有緊迫感、換位思考、相信并鼓勵他人、更具活力、積極表達意見 并與管理當局討論重要問題、決心做出非凡成就，在有強烈的責任感和使命感。要徹底改變過去那種審計部門就是被邊緣化的部門，不被領導重視的部門的錯誤想法；同時還應主人翁的態(tài)度去以內(nèi)部審計獨有的視角改善組織的運營，實現(xiàn)組織價值的增值。
2、特質
內(nèi)部審計人員必須正直和誠實。至從安然事件暴發(fā)后，各單位在招募內(nèi)部審計人員時都對審計崗位都有一個共同的條件，就是正直和誠實。由此可見，正直和誠實是從事審計工作的前提條件。要求審計人員忠誠老實，不隱瞞曲解事實，保持獨立性與客觀性。合理應用知識、技能和經(jīng)驗，做出合理判斷，保持職業(yè)謹慎。同時要求審計人員能承受較大的工作壓力和復雜的工作環(huán)境。善于交流溝通，有團隊意識。
3、自我概念
審計人員要有強烈的法律意識，認真履行職責，維護審計權威，維護審計隊伍的形象，維護被審單位利益，恪守保密義務。遵守職業(yè)紀律，保持審計人員的獨立性。恪守客觀、公正、廉潔的職業(yè)道德。
（二）職業(yè)能力
根據(jù)Celand的能力素質模型理論，筆者將知識技能和專業(yè)技能統(tǒng)稱為職業(yè)能力，根據(jù)目前內(nèi)部審計的定位和要求以及環(huán)境變化，我們認為內(nèi)部審計人員應具備如下專業(yè)勝任能力：
1、知識方面
內(nèi)部審計人員需具有廣博的知識。了解組織、行業(yè)與競爭情況、特定職能、流程與整個組織的關系，善用科技手段分析有關資料；同時，審計人員還必須注重知識的更新和知識面的擴展，不僅要精通財會、審計知識，還要具有經(jīng)濟管理、金融、統(tǒng)計、工程技術、法律、信息和計算機等方面的專業(yè)知識。內(nèi)部審計部門要成為企業(yè)價值鏈上的一個必要環(huán)節(jié)，必須為企業(yè) 提供增值服務。由被動查出問題向主動提出解決問題的建議轉變，主動尋找服務機會，不斷為組織增加價值服務。
審計人員還需要掌握一些技術分析方法，如宏觀分析采用的PSET 分析法，用以了解企業(yè)所處的政治、經(jīng)濟、社會和技術等宏觀環(huán)境；行業(yè)分析采用的市場環(huán)境分析法，用以了解行業(yè)市場結構、份額、容量以及市場議價能力等。將企業(yè)的資源及流程融合在一起，分析企業(yè)的競爭優(yōu)勢及劣勢的價值鏈分析（VCA）。此外，內(nèi)部審計還應有一定的外語基礎，可以參與國際內(nèi)部審計的專業(yè)交流，及時了解國內(nèi)外重大內(nèi)部審計發(fā)展的最新動態(tài)，與時俱進，保持與國際先進內(nèi)部審計前列。國際內(nèi)部審計協(xié)會的一次調(diào)查顯示，在公司內(nèi)部審計人員結構中，注冊會計師占 38%，會計師占 48%，稅務專家占 1%，工程師占 1%，其它人員占12%，不同行業(yè)不同的審計目標，對內(nèi)部審計人員的知識結構存在不同的需求。
2、專業(yè)技能
專業(yè)技能是內(nèi)部審計人中所需具備的能力，涵蓋認知能力和行為能力。結合IIA的《內(nèi)部審計專業(yè)勝任能力框架》及我國目前內(nèi)部審計環(huán)境的實際情況，筆者認為在在信息時代，內(nèi)部審計人員要具有運用信息技術分析財務與商業(yè)數(shù)據(jù)的能力；應用控制系統(tǒng)設計與程序綜合分析模型支持內(nèi)部審計人中的判斷；在內(nèi)部審計過程中能利用行業(yè)、專業(yè)數(shù)據(jù)庫和模型進行分析；掌握現(xiàn)代信息技術，能利用內(nèi)部審計方法評價計算機系統(tǒng)內(nèi)部控制制度；能發(fā)現(xiàn)所有相關信息，并整理出調(diào)查的實質性中心線索；分辯實質與形勢；評估與內(nèi)部審計項目相關的風險；具有處理壓力的能力，堅持立場；具有一定的溝通能力，緩解沖突和解決沖突，穩(wěn)定局勢；能處理團隊之間的關系，具有一定的團隊合作能力；能在內(nèi)部審計管理中運用綜合技術方法；具有與被審計單位建立相互信任的能力等等。
四、內(nèi)部審計機構人員能力素質提升策略
根據(jù)上述內(nèi)部審計人員能力素質的要求，如何使當前內(nèi)部審計人員的素質得到進一步提升，逐步達到理想狀態(tài)，以確保審計人員具備的能力素質與現(xiàn)代環(huán)境下審計部門完成既定目標相一致，從而為企業(yè)提供更有效的價值增值，是本文探討的主要目的。內(nèi)部審計機構整體人員素質的提升，可以通過以下方式實現(xiàn)：
首先，根據(jù)行業(yè)特點和審計目標確定內(nèi)部審計機構的人員需求，確定內(nèi)部審計人員的知識結構、工作經(jīng)歷、學歷層次、年齡結構以人員數(shù)量等，這是內(nèi)部審計人力資源管理的重要組成部分。一般而言，內(nèi)部審計機構根據(jù)行業(yè)規(guī)律，確定本部門內(nèi)部審計人員所需要的知識結構，主要由財務管理、會計、經(jīng)濟學、審計學、法律、稅收、資產(chǎn)評估、計算機、企業(yè)管理等知識構成，然后再考慮行業(yè)特點：如金融機構內(nèi)部審計，必須熟悉金融業(yè)務；石化行業(yè)做經(jīng)濟效益審計必須掌握化工技術和流程等；房地產(chǎn)行業(yè)做內(nèi)部審計，需要有掌握工程預決算等專業(yè)知識的人才。工作經(jīng)歷最好是比較豐富，熟悉本單位的業(yè)務，有不同崗位工作的經(jīng)歷，了解本單位的業(yè)務及其流程。學歷層次和年齡結構以相互合理配置，達到優(yōu)化組合為最佳。人員數(shù)量正常情況下單位按總人數(shù)的千分之三進行配備，特殊行業(yè)可以增加，目前部分金融機構內(nèi)部審計人員配置已達總人數(shù)的百分之一點二，這樣能滿足開展審計業(yè)務的各種需求。
其次，外部招聘合適的內(nèi)部審計專業(yè)人員。針對內(nèi)部審計機構各個崗位的能力素質模型梳理現(xiàn)有的審計人力資源，明確存在的缺口和不足，并根據(jù)實際情況與單位人力資源部門協(xié)調(diào)，再確定對外招聘。在審計部門招聘時，根據(jù)構建好能力素質模型考察應聘者對關鍵能力素養(yǎng)的考核，以確定其是否具有潛在特質，符合內(nèi)部審計部門對人力資源的需求，并且具有一定職業(yè)遷移能力和塑造潛力，能更好地履行內(nèi)部審計工作職責。利用這種思路解決內(nèi)部審計機構人力資源缺口問題，有利于審計人員自身的發(fā)展，極大地滿足審計工作需要，能更好地實現(xiàn)審計目標。
第三，通過內(nèi)部轉化的方式實現(xiàn)審計人員能力素質的提升。內(nèi)部人員素質的提升，還可以通過內(nèi)部轉化得以實現(xiàn)，如：崗位輪換、在職培訓、業(yè)績評價等方式實現(xiàn)人員素質內(nèi)含的提升。如：秦山核電站規(guī)定，所有中層干部的提拔必須到在內(nèi)部審計部門輪崗一年，以全面了解和掌握本單位的具有情況。深圳兩家公司在其公司章程中不約而同地規(guī)定，高管的提拔只能從審計部門中進行，因為只有在審計部門工作的管理者，才能從價值增值角度全面發(fā)現(xiàn)問題、分析問題、解決問題。內(nèi)部審計部門也成為全面鍛煉和培養(yǎng)人才的搖籃。在職培訓也是實現(xiàn)人員素質提升的有效途徑，能力素質的構建需求，強化在職培訓的針對性，為審計員工設計出個性化培訓課程，有助于確保培訓的效果。
綜上所述，國內(nèi)外關于內(nèi)部審計實踐的最新發(fā)展，為內(nèi)部審計人員的職業(yè)能力提出了新的挑戰(zhàn)和更高要求，構建內(nèi)審人員勝任能力框架是實務界面臨的現(xiàn)實問題。針對存在現(xiàn)實問題，筆者構建了內(nèi)部審計人員專業(yè)能力素質的框架，并提出相應的實施策略。盡管該模型還面臨實際操作的問題以及與目前內(nèi)部審計人員能力素質存在較大的差距，但給出了未來內(nèi)部審計人員培訓及招聘的方向，為內(nèi)部審計人員專業(yè)能力的提升和全面發(fā)展提供了一定的理論基礎。
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【關鍵詞】 內(nèi)部審計 質量控制 必要性 重要意義
隨著我國市場經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，經(jīng)濟主體的組織結構發(fā)生了顯著變化，經(jīng)濟運行格局突破了原有模式，這些都給內(nèi)部審計帶來了新的課題，內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題，預防問題發(fā)生，為管理服務，這些作用的有效發(fā)揮，就必須提高內(nèi)部審計的質量，因此，改進內(nèi)部審計管理，加強內(nèi)部審計質量控制十分必要且意義深遠。
1 內(nèi)部審計質量控制的定義與標準特點
1.1 內(nèi)部審計質量控制的定義
在我國，對內(nèi)部審計質量控制的最新定義，是由中國內(nèi)部審計師協(xié)會，在2005年5月1日開始公布實施的《內(nèi)部審計具體準則第19號-內(nèi)部審計質量控制》（以下簡稱為《質量控制準則》）中規(guī)定的，在其第2條中規(guī)定：“內(nèi)部審計質量控制是指內(nèi)部審計機構為確保其審計質量符合《內(nèi)部審計準則》的要求而制定和執(zhí)行的政策和程序”。國際上，國際內(nèi)部審計師協(xié)會的《內(nèi)部審計實務標準》中也有類似的規(guī)定。
1.2 內(nèi)部審計質量控制標準的特點
判斷內(nèi)部審計質量優(yōu)劣的行業(yè)標準在全國范圍內(nèi)只有一個，即《內(nèi)部審計準則》。審計工作按照其執(zhí)行的，其審計質量就高；反之就低。然而，在實際工作中情況要復雜得多。由于不同人對《內(nèi)部審計準則》的理解不同，準則中的許多規(guī)定可以有不同的解釋，從這里可以看出，判定審計質量高低的標準不全是清晰的，而有模糊的一面，不同人對某一具體審計服務質量高低的判斷，可能會產(chǎn)生完全相反的結論。
2 內(nèi)部審計質量控制的必要性
2.1 理論上的必要性
2.1.1 加強審計質量控制關系著內(nèi)部審計功能的實現(xiàn)效果
審計準則規(guī)定了審計工作所要達到的質量標準，審計質量控制就是由審計準則直接導出的 “為了確保審計工作符合審計專業(yè)標準和工作規(guī)范而制定的方針和措施”，它通過對各控制環(huán)節(jié)的有效管理，分層次實施審核、監(jiān)督和責任追究使審計工作質量得以全面提高，其直接目的是為了增強審計工作的可靠性、準確性、合理性、效益和效率性，更好的達到審計目的，實現(xiàn)審計職能[1]。審計質量是審計工作的生命，它直接影響到審計監(jiān)督作用的發(fā)揮水平，強化審計質量控制是提高審計質量的保證，它涉及審計的各項工作，貫穿于每個審計項目的全過程，審計質量控制的好壞，成為衡量全部審計工作優(yōu)劣的標準。
2.1.2 加強內(nèi)部審計質量控制是遵循《內(nèi)部審計實務標準》和《職業(yè)道德規(guī)范》的必然要求
內(nèi)部審計和其他活動一樣，受行業(yè)標準、國家標準或國際參考標準的約束，內(nèi)部審計機構應促進職業(yè)領域內(nèi)的道德文化發(fā)展，內(nèi)部審計師應熟練掌握專業(yè)技術、履行應有的職業(yè)審慎性、作為道德倡導者。《內(nèi)部審計實務標準》包括屬性標準和工作標準，工作標準涉及制定計劃、開展業(yè)務、報告結果、監(jiān)測進程等具體環(huán)節(jié)?！堵殬I(yè)道德規(guī)范》中的行為規(guī)則，為內(nèi)部審計師適任本職工作提出了具體要求。遵循《內(nèi)部審計實務標準》和《職業(yè)道德規(guī)范》，能夠使內(nèi)部審計工作更加標準化、規(guī)范化、統(tǒng)一化、科學化，能夠更快、更好地與國際接軌，從而將不同類型組織結構的審計客戶的審計標準建立在統(tǒng)一平臺的基礎上。如果把內(nèi)部審計師形象地比喻為足球賽場的裁判員，董事會和被審計單位代表兩支球隊，其他組織人員代表觀眾，相關的評價標準代表比賽規(guī)則，那么裁判員首先應該具備良好的職業(yè)道德和公平競爭理念，其次應熟悉比賽規(guī)則，最后在比賽中準確、熟練、審慎、公正地運用比賽規(guī)則，才能使雙方隊員信服，使觀眾滿意，同時，也使自己的知名度和出場機會得以提高。
2.1.3 內(nèi)部審計新定義和職能轉化需要加強內(nèi)部審計質量控制
國際內(nèi)部審計師協(xié)會的內(nèi)部審計標準委員會通過了修訂了的內(nèi)部審計新定義表述為：“內(nèi)部審計是一項獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于增加價值和改進組織的經(jīng)營。它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評價和改進風險管理、風險控制以及管理過程的有效性，幫助組織實現(xiàn)其目標[2]。就企業(yè)而言新定義突出變化在于明確了內(nèi)部審計的目標是增加企業(yè)價值和改善經(jīng)營，內(nèi)部審計只有與企業(yè)的目標和經(jīng)營戰(zhàn)略相結合，才能為企業(yè)創(chuàng)造價值。
面對內(nèi)部審計職能的這種轉變，就需要對質量控制各環(huán)節(jié)有側重的加強，具體分析就是：強化質量控制審計立項環(huán)節(jié)以確保其重要性、針對性和可行性，保證審計立項不偏離企業(yè)的經(jīng)營目標，為增加價值服務。搞好審前調(diào)查以時時掌握審計對象不斷變化的情況；加強與企業(yè)其他部門的信息交流，消除誤解，以便編制出重點突出針對性強的審計方案，為實現(xiàn)企業(yè)目標共同努力。嚴格作好日記和審計工作底稿的質量控制，以便很好的分清審計責任和防范風險，在保證審計質量的同時也為企業(yè)對實施某一經(jīng)營目標的過程管理提供了依據(jù)；同時加強質量控制中的技術支持和信息技術更新以便實現(xiàn)內(nèi)部審計部門在技術條件上與各部門成功“對接”，更好的配合達到共同目標。
2.1.4 是全面質量管理的內(nèi)在要求
全面質量管理是根據(jù)組織向顧客提供最優(yōu)產(chǎn)品或服務的原則制定的長期戰(zhàn)略性措施，是通過諸如質量策劃、質量控制、質量保證和質量改進而實施的全部管理活動。它的主要原則是追求顧客的完全滿意、不斷地改進產(chǎn)品或服務的質量和全員全過程地參與。內(nèi)部審計的顧客就是它的服務對象。最優(yōu)服務就是從質量即利潤的觀念出發(fā)，以最小的成本幫助組織實現(xiàn)最大利潤。它要求內(nèi)部審計師充分利用審計資源，以高質量的保證活動和咨詢服務對組織內(nèi)部控制的充分性和有效性進行評價，揭示風險因素，提出改進建議，跟蹤糾正措施的落實，從而使組織得到最大利潤，最終實現(xiàn)組織目標。
2.2 現(xiàn)實必要性
2.2.1 適應經(jīng)濟體制改革的需要
國有企業(yè)改革和非公有制企業(yè)健康發(fā)展需要建立現(xiàn)代企業(yè)制度和與之相適應的現(xiàn)代內(nèi)部審計，內(nèi)部審計在企業(yè)特別是國有企業(yè)改革發(fā)展中的作用發(fā)揮如何，關鍵看內(nèi)部審計質量如何，因此，強化內(nèi)部審計質量控制，提高審計質量，是建立現(xiàn)代內(nèi)部審計、完善質控體系的需要，也是較好發(fā)揮其對本企業(yè)各部門的審核監(jiān)督和評價職能的需要，對經(jīng)濟體制改革具有重要推動作用。
WTO五年保護期將過，我國各市場主體將全面融入國際經(jīng)濟體系，內(nèi)部審計的各個對象都要服從WTO規(guī)則應對各種風險和挑戰(zhàn)，就要求我國的內(nèi)部審計部門應充分借鑒國際內(nèi)部審計先進理論、技術和經(jīng)驗，與國際標準接軌，將我國的內(nèi)部審計事業(yè)融入世界內(nèi)部審計一體化之中，以服務本市場主體參與國際競爭，同時促進我國內(nèi)部審計事業(yè)的快速發(fā)展。作為內(nèi)部審計生命線的審計質量無疑成為國際市場主體衡量我國內(nèi)部審計工作的重點，在國內(nèi)沒有統(tǒng)一內(nèi)部審計質量標準的情況下，加強內(nèi)部審計質量控制提高審計質量，使我國的內(nèi)部審計工作既適應國際標準化要求，又緊貼中國國情變的急迫起來。
2.2.2 發(fā)展內(nèi)部審計質量現(xiàn)狀和內(nèi)部審計事業(yè)的需要
對比我國，作為審計質量核心的審計成果的質量和水平不高仍是當前影響審計監(jiān)督作用發(fā)揮的關鍵問題，也是與發(fā)達國家差距中比較突出的一點[3]。影響審計質量的因素表現(xiàn)突出的有以下幾個方面：第一是審計環(huán)境不理想。傳統(tǒng)的人情世俗因素和利益關系的影響，內(nèi)部審計的獨立性很難得到理想的保障，有些內(nèi)部審計工作部門缺乏與時俱進的精神，內(nèi)部審計的作用有限，地位不高，在領導的心目中處于可有可無的地位[4]。第二是審計隊伍素質跟不上時展要求。時展要求綜合性人才，現(xiàn)在的審計人員一般知識結構陳舊單一缺乏綜合分析能力難以應付復雜工作局面，審計人員開拓創(chuàng)新的意識比較薄弱，宏觀意識和現(xiàn)代審計意識不強，思維方式單一落后；第三是審計質量管理體系不完善，審計質量責任不明確。執(zhí)行審計規(guī)范不嚴格，質量責任追究制度流于形式，審計質量自然難保障。審計責任制的不健全或不能認真貫徹執(zhí)行的結果就是責任主題不明確，一旦出現(xiàn)審計錯誤，責任不明落實不到位，結果不了了之，惡性循環(huán)；第四是審計人員質量風險意識淡薄。審計人員為完成任務而忽視了審計質量的要求，審計項目多，精品工程少，一些審計人員片面追求查處大案要案而忽視了全面審計的質量控制，這使審計監(jiān)督范圍縮小，留下了風險隱患；另外還有審計質量標準不健全，審計人員選拔錄用控制乏力等原因。
3 加強內(nèi)部審計質量控制的重要意義
3.1 有助于內(nèi)部審計活動增加價值、改善組織的經(jīng)營狀況
內(nèi)部審計的目的就是為機構增加價值并提高機構的運作效率。通過合理的質量控制，可以防止偏差，及時發(fā)現(xiàn)錯誤并予以糾正，確保落實責任制，從而幫助組織達到預期目的。質量控制并不只是活動終了時的審核，而是貫穿整個審計活動的始終，將質量標準分解到每個具體環(huán)節(jié)，每個審計人員都應進行自我控制，并由審計執(zhí)行主管進行監(jiān)督。它包括事前控制、事中控制、事后控制，事前控制主要是審計計劃和審計方案；事中控制主要是審計程序的選擇與應用、工作底稿的記錄與復核、報告的編制與審批；事后控制主要是內(nèi)部評價和外部評價，包括被審計單位對審計工作的反饋意見。內(nèi)部審計活動范圍涉及組織內(nèi)不同的層次和領域，通過加強質量控制，及時、有效地發(fā)現(xiàn)和揭示風險管理漏洞和內(nèi)部控制弱點，建設性地提出審計建議并跟蹤落實，能夠把組織的戰(zhàn)略層、控制層和執(zhí)行層上下左右聯(lián)系成一個有機整體，既支持戰(zhàn)略層針對目前需要改進的項目做出科學決策，又合理保證執(zhí)行層按預定方案進行操作、不偏離目標，最終改善組織的經(jīng)營狀況。
3.2 能夠保證滿足顧客需求、維護自身信譽
企業(yè)高級管理層在做出戰(zhàn)略規(guī)劃后，迫切地希望得到處于不同部位、不同角度的職能部門和基層管理者是如何具體執(zhí)行的，執(zhí)行效果和效率如何，存在什么風險，風險的嚴重程度，以便于進行分析判斷，在加強指導、修訂政策和接受風險之間做出選擇，但是這些消息的來源必須客觀、真實、可靠[5]?？墒锹毮懿块T和基層管理者希望將操作流程中客觀存在、自身難以解決、不敢或不愿反饋給上層領導的問題和建議通過一個可信的信息通道進行反應。內(nèi)部審計具有上述職能，建立在嚴格質量控制之上的內(nèi)部審計活動可以通過對有關流程的內(nèi)部控制進行擴大測試來發(fā)現(xiàn)和驗證問題性質，在兩者之間充當媒介，滿足雙方的諸多需求。同時，內(nèi)部審計師通過出色的工作，能夠得到服務對象的信任，進一步融洽審計與被審計、審計與高層之間的工作關系，進而維護自身信譽，逐步樹立內(nèi)部審計在組織中的權威性。
3.3 有利于提高內(nèi)部審計師工作效率和專業(yè)技能
內(nèi)部審計師工作效率表現(xiàn)為完成既定目標所耗費資源的多少[6]。成本效益原則是內(nèi)部審計必須考慮的一個重要原則，在資源一定的前提下，需要在對組織進行風險評估的基礎上，優(yōu)先審計風險較大的活動領域，但不能片面簡化、壓縮單個項目的審計步驟。在每一個審計項目中，內(nèi)部審計師都應按照質量控制要求，始終如一、全神貫注、精益求精地投入到工作之中，通過自我控制和審計主管監(jiān)督，保證實施既定的審計步驟和審計程序，保證工作底稿充分支持審計發(fā)現(xiàn)、審計結論和審計建議。只有這樣，才能按時、按質、按量、按預算完成審結任務，才能避免窩工、怠工、返工等無效、浪費行為的發(fā)生，盡可能地節(jié)約費用開支。內(nèi)部審計師所必要的專業(yè)技能包括內(nèi)部審計實務標準、程序和技術，理解管理原則，深入領會會計學、經(jīng)濟學、商法、稅收、金融、量化方法和信息技術等。加強質量控制，可以促進內(nèi)部審計師在工作中不斷地總結經(jīng)驗、積累知識、尋找差距，明確學習目標和改進方向，通過接受持續(xù)教育、進行培訓、參加資格認證考試等形式來提高自己的職業(yè)水準，更好地勝任本職工作。
4 結語
在建立市場經(jīng)濟為導向的現(xiàn)代化、科學化組織管理制度的要求之下，內(nèi)部審計質量好壞，是關系到其能否發(fā)揮更大作用的關鍵，也只有提供了高質量的內(nèi)部審計服務，內(nèi)部審計才能滿足現(xiàn)代社會對內(nèi)部審計的需求。
總之，加強內(nèi)部審計質量控制是一個不間斷的過程，當既定的控制目標得以實現(xiàn)后，應及時對其進行補充修訂，使之不斷完善，從而使內(nèi)部審計在組織中發(fā)揮更大作用。
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