時(shí)間：2023-09-01 16:56:33
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇房產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)核算；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；會(huì)計(jì)處理
從目前我國房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理結(jié)構(gòu)來講，其在會(huì)計(jì)核算的業(yè)務(wù)處理上，尚未健全仍存在許多問題，嚴(yán)重制約了房地產(chǎn)企業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展。因此，如何有效完善房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算制度，加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度建設(shè)，早已成為房地產(chǎn)企業(yè)的首要工作。以下筆者以房地產(chǎn)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)中納稅處理為例，分析目前房地產(chǎn)會(huì)計(jì)納稅核算中存在的主要問題，提出解決對策，以供參考。
1．房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算在稅收業(yè)務(wù)處理方面存在的問題
1.1在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)中存在收入確認(rèn)差異
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)中存在著收入確認(rèn)主要表現(xiàn)在以下兩方面：第一，企業(yè)的預(yù)售銷售，房地產(chǎn)企業(yè)在獲得房地產(chǎn)的預(yù)售許可證之后，就可以預(yù)售上市，其銷售所得按其性質(zhì)可分為預(yù)收款和暫收款，是不確認(rèn)收入的。待驗(yàn)收工程和產(chǎn)品并辦完交接手續(xù)后，才能進(jìn)行收入確認(rèn)，由“預(yù)收賬款”賬戶轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶。稅法上通常將預(yù)收款歸為“預(yù)售收入”，并按照稅法規(guī)定預(yù)計(jì)其預(yù)售毛利率計(jì)算預(yù)交所得稅。第二，企業(yè)的按揭銷售，只有在開發(fā)商賬戶上收到銀行轉(zhuǎn)來的按揭款時(shí)會(huì)計(jì)才確認(rèn)收入。在稅法中的相關(guān)規(guī)定，則是實(shí)際收到首付款之日起確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，在銀行辦理按揭貸款轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入余款的實(shí)現(xiàn)。
1.2在附屬設(shè)施收入上存在的核算處理問題
企業(yè)沒有將停車位、地下室以及銷售閣樓等附屬設(shè)施的銷售計(jì)入收入中；沒收客戶違約金、購房放棄的訂購金、誤工罰款、先租后售和政府獎(jiǎng)勵(lì)等均未入賬；上房費(fèi)、采光費(fèi)和宣傳費(fèi)等費(fèi)用的收取未計(jì)收入。
1.3在產(chǎn)品開發(fā)中所存在的收入核算問題
將本企業(yè)自主研發(fā)的產(chǎn)品用于贊助、捐贈(zèng)、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、并分配給企業(yè)股東或是投資者等，均未進(jìn)行納稅申報(bào)；進(jìn)行舊城改造，搬遷戶接受到的補(bǔ)償房，償還面積和拆遷面積之間的差價(jià)收入并沒有合并到場頻完工后和收入中，影響了企業(yè)預(yù)售款的及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。
1.4房地產(chǎn)企業(yè)在成本費(fèi)用上存在的收入核算問題
違規(guī)發(fā)票入賬：舊版已經(jīng)作廢的發(fā)票、經(jīng)過涂改或是自行填開的發(fā)票等；開發(fā)成本未按照“工程結(jié)算單據(jù)”進(jìn)行列支，而是按照預(yù)計(jì)和合同金額列支的，有的甚至白條入賬。成本核算的對象被混淆，成本的提前列支，自用或有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施沒有單獨(dú)核算其成本，而將其直接計(jì)入企業(yè)的主營業(yè)務(wù)成本。
成本劃分不明確，實(shí)行成本配比結(jié)轉(zhuǎn)。產(chǎn)品開發(fā)成本與期間費(fèi)用的計(jì)算不夠規(guī)范，尚未竣工驗(yàn)收完成的產(chǎn)品均并入了營業(yè)成本，提前并一次性列支應(yīng)由各期來分擔(dān)土地成本，沒有將土地成本、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、建筑安裝工程等分?jǐn)偟姜?dú)立核算的企業(yè)配套設(shè)施中。期間費(fèi)用的列支標(biāo)準(zhǔn)與范圍擴(kuò)大，計(jì)稅的所得額。企業(yè)將預(yù)售收入作為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和招待費(fèi)、廣告費(fèi)的計(jì)算基數(shù)，計(jì)入企業(yè)的管理費(fèi)用；完工前的開發(fā)產(chǎn)品借款利息，實(shí)行一次性的方式計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)的各類明細(xì)的核算科目的未按照開發(fā)產(chǎn)品的對象進(jìn)行設(shè)置。
2．強(qiáng)化房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算在稅收業(yè)務(wù)處理方面的完善對策
2.1 加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)的票據(jù)管理
房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化票據(jù)管理，完善票據(jù)的領(lǐng)用制度，以此完善納稅業(yè)務(wù)處理。如：預(yù)收房款收據(jù)以及代收的各種集資款等房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對外使用的收據(jù)，應(yīng)當(dāng)視其為發(fā)票對其進(jìn)行管理，完善票據(jù)的領(lǐng)用存的制度，便于稅務(wù)部門的檢查。并嚴(yán)格遵守預(yù)收款預(yù)繳制度，時(shí)繳納稅款。
2.2建立健全房地產(chǎn)企業(yè)的收入核算
2.2.1明確企業(yè)核算范圍
房地產(chǎn)的銷售收入通常指自行開發(fā)的房地產(chǎn)的銷售所得、銷售商品房所得的收入、配套設(shè)施的銷售所得、土地轉(zhuǎn)讓所得的收入。與購買方事前簽訂的購銷合同、房地產(chǎn)的開發(fā)按合同內(nèi)容進(jìn)行的就屬于自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其中也包括購買方事前未簽訂購銷合同的房地產(chǎn)。周轉(zhuǎn)房的出售、舊城改造中的回遷戶的拆遷面積內(nèi)所交納房產(chǎn)安置權(quán)款、超出面積的房產(chǎn)款，均應(yīng)包含在“銷售收入”的核算范圍中，面積的房產(chǎn)款，也在“銷售收入”核算范圍內(nèi)，而自用房產(chǎn)出外，應(yīng)作固定資產(chǎn)核算。
2.2.2正確應(yīng)用收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
房地產(chǎn)企業(yè)的商品銷售通常要簽訂房產(chǎn)預(yù)售合同、交付房款、簽訂正式的房產(chǎn)銷售合同、驗(yàn)收合格的工程、交付買方驗(yàn)收合同并進(jìn)行產(chǎn)權(quán)過戶四道程序。在房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品完成竣工驗(yàn)收的前后進(jìn)行合同的簽訂，該合同從一定意義上來講僅屬于合約的一種，買方認(rèn)可驗(yàn)收房屋時(shí)，買方就尚未接受商品的所有權(quán)上具有的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬，不管款項(xiàng)是否收付，都不符合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的收入確認(rèn)條件。開發(fā)產(chǎn)品竣工驗(yàn)收、辦好移交手續(xù)之前，房地產(chǎn)預(yù)售款，僅能進(jìn)行預(yù)收或暫收款處理，不作收入確認(rèn)。僅當(dāng)客戶與企業(yè)簽訂了正式的銷售合同，遵循法律手續(xù)；房屋竣工并驗(yàn)收合格后，客戶確認(rèn)了房屋的面積、結(jié)構(gòu)和付款方式之后，交易雙方完成移交手續(xù)；能夠可靠的計(jì)量收入金額時(shí)，可進(jìn)行銷售收入確認(rèn)，簡言之，就是只有房屋完工并交到購房者手中，才可以由預(yù)售賬款劃入主營業(yè)務(wù)收入。
2.3健全預(yù)售方式下的房地產(chǎn)企業(yè)流轉(zhuǎn)稅費(fèi)的核算
對于尚未竣工的開發(fā)產(chǎn)品，房地產(chǎn)預(yù)售所得因未符合企業(yè)收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，因此，房地產(chǎn)預(yù)售款，不得確認(rèn)收入，暫計(jì)入預(yù)收賬款的會(huì)計(jì)科目中；只有在開發(fā)產(chǎn)品竣工完成驗(yàn)收完畢并辦理了移交手續(xù)，該項(xiàng)房地產(chǎn)銷售方得以實(shí)現(xiàn)，才可由“預(yù)收賬款”轉(zhuǎn)化為“主營業(yè)務(wù)收入”。房地產(chǎn)企業(yè)納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)借“應(yīng)交稅費(fèi)”二級科目為“預(yù)交營業(yè)稅或城建稅或是印花稅”等會(huì)計(jì)科目，貸方的一級科目與借方相同，二級科目應(yīng)為“應(yīng)交營業(yè)稅”；進(jìn)行收入的確認(rèn)時(shí)，方可將這一部分應(yīng)負(fù)的稅費(fèi)轉(zhuǎn)出，借方為“營業(yè)稅金及附加”，貸方則應(yīng)記為“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交營業(yè)稅”，只有這樣才可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)收入與稅費(fèi)的準(zhǔn)確配比，并做到對企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營情況和報(bào)表項(xiàng)目的財(cái)務(wù)深化分析反映的恰當(dāng)性、公允性。
結(jié)束語
總之，我國的房地產(chǎn)市場尚處于發(fā)展階段，企業(yè)會(huì)計(jì)核算也并未完善。本文僅分析了房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的納稅部分，并針對其中存在的問題提出了幾點(diǎn)解決措施。我們相信，在我國經(jīng)濟(jì)逐漸發(fā)展、會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則的不斷完善，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算也將逐漸規(guī)范、完善。
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【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn) 會(huì)計(jì) 問題 對策
房地產(chǎn)企業(yè)能否健康發(fā)展在我國現(xiàn)代化建設(shè)中，是影響到國家稅收和居民生活能否幸福的核心指標(biāo)之一。這樣高的地位與影響是由于房地產(chǎn)自身地位和在現(xiàn)今經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的實(shí)際情況決定的。會(huì)計(jì)作為房地產(chǎn)發(fā)展過程中的關(guān)鍵一環(huán)，對于房地產(chǎn)企業(yè)的整體運(yùn)營情況有著十分直接的影響，規(guī)范、科學(xué)的會(huì)計(jì)核算是房地產(chǎn)企業(yè)沿著正確方向不斷向前推進(jìn)的核心指標(biāo)，必須對其給予高度重視。
一、房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)中存在的問題
（一）房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)收入要準(zhǔn)確獲悉存在較大障礙
房地產(chǎn)指的是從事房屋、土地交易的一種現(xiàn)代化行業(yè)，在實(shí)際運(yùn)行中，往往會(huì)涉及到金額較大的經(jīng)濟(jì)往來，資金回收的時(shí)間相對較長。常見的房地產(chǎn)企業(yè)銷售方法，有促進(jìn)銷售與相控銷售兩種，絕大部分企業(yè)在運(yùn)作中，都是先與客戶簽訂相關(guān)合同，然后客戶向房地產(chǎn)公司繳納首付資金，其余的則是在日后的生活中按月分期付款，這就造成了實(shí)際上了會(huì)計(jì)收入確定難度增加。再加上房地產(chǎn)銷售隊(duì)伍是一個(gè)十分復(fù)雜和龐大的隊(duì)伍，精準(zhǔn)的會(huì)計(jì)收入核算根本就無法進(jìn)行。除此之外，我國法律法規(guī)設(shè)置尚未達(dá)到“疏而不漏”的現(xiàn)實(shí)情況也增加了會(huì)計(jì)收入計(jì)算的難度。
（二）房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度亟待進(jìn)一步的完善
具體的運(yùn)作過程中，企業(yè)對并沒有對公司的運(yùn)作給予充分的監(jiān)督。在傳統(tǒng)的管理模式下，房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)部實(shí)際上和其他的部門以及產(chǎn)品，是有存在著相對分離的狀況，這就導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制不科學(xué)，且需要投入大量的資金，在現(xiàn)實(shí)運(yùn)作過程中基礎(chǔ)設(shè)施資金難以被有效地監(jiān)測。
（三）市場環(huán)境不理想，房地產(chǎn)企業(yè)想要實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)內(nèi)控的現(xiàn)實(shí)條件尚未成熟
金融環(huán)境如何是關(guān)系到房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展重要外部因素，自二零零八年經(jīng)濟(jì)危機(jī)以來，全球經(jīng)濟(jì)迄今依然處于低迷狀態(tài)，這一定程度上影響到了我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r。就目前情況來看，我國相當(dāng)一部分房地產(chǎn)企業(yè)還沒有意識(shí)到會(huì)計(jì)控制的重要性，企業(yè)運(yùn)行過程中內(nèi)部控制的能力與國際標(biāo)準(zhǔn)依然有較大的差距、協(xié)調(diào)企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)部控制存在種種影響因素，再加會(huì)計(jì)核算本身就是一項(xiàng)十分繁瑣的程序，多種因素影響下，以至于市場環(huán)境難以達(dá)到理想標(biāo)準(zhǔn)。
二、解決房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)中所存在的問題策略
（一）著重提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平
具體來說，房地產(chǎn)企業(yè)管理階層針對財(cái)務(wù)進(jìn)行核算這一部分工作，應(yīng)當(dāng)選擇分工核算的方法，安排某一名會(huì)計(jì)獨(dú)立的對部分工作具體負(fù)責(zé)，該種模式不僅能夠改善核算速度，更加能夠有效地改善以往核算不夠準(zhǔn)確的弊端。需要注意的是，這樣的核算方式要求會(huì)計(jì)有過硬的知識(shí)修養(yǎng)以熟練的操作技能，鑒于此，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)招聘時(shí)，需要選擇綜合素質(zhì)過硬的員工。對于已有的會(huì)計(jì)人員，企業(yè)應(yīng)當(dāng)安排專業(yè)教師對其進(jìn)行定期培訓(xùn)，并通過嚴(yán)格的考核，保證培訓(xùn)的質(zhì)量。
（二）提高對會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的重視力度
企業(yè)可以選擇使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，具體來說，會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)工作的時(shí)候，應(yīng)該養(yǎng)成以天為單位的收支上報(bào)習(xí)慣，上報(bào)內(nèi)容囊括產(chǎn)品交易的精準(zhǔn)時(shí)間以及交易金額等詳細(xì)資料。不管是大數(shù)額較大的收入，亦或是消耗的商品以及服務(wù)全部應(yīng)當(dāng)納入記錄范圍。總之一句話，就是凡是在會(huì)計(jì)計(jì)算時(shí)期內(nèi)出現(xiàn)的支出以及收入，都必須準(zhǔn)確無誤的將其記錄，并及時(shí)的核算上報(bào)。
（三）應(yīng)當(dāng)切實(shí)重視增設(shè)基建報(bào)表
房地產(chǎn)進(jìn)行房產(chǎn)銷售的過程中，要切實(shí)地完成一項(xiàng)房產(chǎn)的交付，通常需要耗費(fèi)數(shù)年的時(shí)間，漫長的時(shí)間段內(nèi)會(huì)涉及到繁雜的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，為了便于今后的工作，需要增設(shè)基建報(bào)表，具體來說，會(huì)計(jì)人員需要將有關(guān)核算內(nèi)容的項(xiàng)目一一納入到報(bào)表中，需要注意的是像遞延投資以及基礎(chǔ)設(shè)施投資之類平常用不到的項(xiàng)目也不應(yīng)當(dāng)被放過，這是構(gòu)成完整會(huì)計(jì)信息的重要部分，是對企業(yè)收支真實(shí)反映的重要手段，也是方便日后工作的有效舉措，必須對其高度重視，不得潦草應(yīng)付。
（四）切實(shí)做到優(yōu)化房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)控環(huán)境，提高工作質(zhì)量
積極實(shí)施優(yōu)化房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)控環(huán)境，對于緩解以及預(yù)防企業(yè)發(fā)展壯大過程中所需要面臨的風(fēng)險(xiǎn)有著十分重要的作用，因此企業(yè)管理者必須在充分的考察以及討論后，選擇最為科學(xué)的問題解決方案，有針對性、有重點(diǎn)、有步驟的推行企業(yè)改革，將企業(yè)的結(jié)構(gòu)不斷地向現(xiàn)代企業(yè)靠攏，同時(shí)出臺(tái)各項(xiàng)鼓勵(lì)創(chuàng)新的制度，激發(fā)員工能夠在現(xiàn)實(shí)工作中，不斷地對工作經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行總結(jié)，從而探索出更加新鮮、實(shí)用的工作方法，不僅僅能夠在速度上提升工作效率，還可以保障房地產(chǎn)企業(yè)能夠以更加飽滿的熱情迎接激烈的市場競爭，提高企業(yè)綜合實(shí)力。
（五）將對房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)內(nèi)控流程的控制作為重點(diǎn)來抓
房地產(chǎn)企業(yè)需要依據(jù)企業(yè)的實(shí)力、發(fā)展所處階段以及在整個(gè)行業(yè)中的地位，選擇與企業(yè)現(xiàn)狀項(xiàng)符合的方針，提高對對企業(yè)會(huì)計(jì)工作過程中不同環(huán)節(jié)的控制力度，對企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制要在考察現(xiàn)實(shí)的基礎(chǔ)上進(jìn)行優(yōu)化升級，促使房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)核算的問題能夠被有效的解決，為企業(yè)在健康的軌道上高速發(fā)展提供有力支持。
三、結(jié)語
財(cái)務(wù)部門的工作效率和質(zhì)量是關(guān)系到一個(gè)企業(yè)能否順利發(fā)展、壯大的核心因素，在我國相關(guān)法律法規(guī)尚未健全的現(xiàn)實(shí)條件下，房地產(chǎn)企業(yè)必須針對會(huì)計(jì)核算過程中所出現(xiàn)的各類問題，盡自己所能，在全面考察企業(yè)現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，尋找到更加科學(xué)、合理的方法有效的進(jìn)行解決，保證我國房地產(chǎn)行業(yè)的順利發(fā)展。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞：國有糧食小企業(yè)；《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》；資產(chǎn)負(fù)債表要素；利潤表要素；影響
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》2013年1月1日起已開始在全國實(shí)施。國有糧食企業(yè)按照工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號(hào)對中小企業(yè)劃分，大多數(shù)是小企業(yè)，要執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
一、對國有糧食小企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表要素核算的影響
1.對資產(chǎn)類科目核算的影響
（1）《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定資產(chǎn)按照歷史成本計(jì)量，不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備_。國有糧食小企業(yè)原來設(shè)置“壞賬準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，核算應(yīng)收賬款壞賬損失和存貨跌價(jià)損失，現(xiàn)按照新準(zhǔn)則要求取消已設(shè)置的“壞賬準(zhǔn)備”、“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，并對余額進(jìn)行轉(zhuǎn)銷，待實(shí)際發(fā)生應(yīng)收賬款壞賬、存貨損失時(shí)確認(rèn)為營業(yè)外支出。對于發(fā)出存貨成本的核算，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定可采用先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等方法計(jì)算。我縣國有糧食購銷企業(yè)根據(jù)存貨采購價(jià)格波動(dòng)大及存儲(chǔ)時(shí)間較長的特點(diǎn)，統(tǒng)一要求采用加權(quán)平均法作為發(fā)出存貨的成本，便于企業(yè)相互比較，符合會(huì)計(jì)核算可比性、一致行原則。
（2）國有糧食小企業(yè)原來設(shè)置“低值易耗品”和“包裝物”科目，對低值易耗品采用五五攤銷法或一次攤銷法核算，對包裝物分別采用分期攤銷法或一次攤銷法核算，企業(yè)根據(jù)其價(jià)值大小選擇具體的攤銷方法。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將小企業(yè)的“低值易耗品”及“包裝物”科目合并為“周轉(zhuǎn)材料”科目，并按照分期攤銷法或一次攤銷法核算，并取消了五五攤銷法核算方法。因糧食行業(yè)特殊性，其包裝物及低值易耗品使用較多，我縣統(tǒng)一規(guī)定國有糧食小企業(yè)在“周轉(zhuǎn)材料”科目下設(shè)立“低值易耗品”和“包裝物”二級科目明細(xì)核算。
（3）國有糧食小企業(yè)原來專門設(shè)置了“應(yīng)收補(bǔ)貼款”核算應(yīng)收的各種補(bǔ)貼款，按照《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定取消該科目，由于糧食系統(tǒng)財(cái)政補(bǔ)貼品種較多，我縣根據(jù)具體情況，統(tǒng)一將它作為“其他應(yīng)收款”的二級科目加以核算，以便符合國家局和國資委財(cái)務(wù)報(bào)告的要求。
（4）《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》取消了待攤費(fèi)用科目并對長期待攤費(fèi)用科目的核算內(nèi)容、攤銷期限進(jìn)行規(guī)范，與《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定完全一致。原來國有糧食企業(yè)對一年內(nèi)分期分?jǐn)傆?jì)入待攤費(fèi)用的各項(xiàng)支出，以及計(jì)入長期待攤費(fèi)用的開辦費(fèi)項(xiàng)目，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是直接計(jì)入管理費(fèi)用核算。國有糧食行業(yè)新成立企業(yè)時(shí)，會(huì)計(jì)人員要注意這一變化。
2.對負(fù)債類科目核算的影響
（1）國有糧食小企業(yè)原來將短期借款利息計(jì)入“預(yù)提費(fèi)用”，將長期借款利息計(jì)入“長期借款”科目核算，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將借款本金與借款利息分別用“長（短）期借款”和“應(yīng)付利息”科目核算，便于金融企業(yè)了解糧食小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息便于糧食小企業(yè)融資。
（2）將國有糧食小企業(yè)原來設(shè)置的“其他應(yīng)交款”科目取消，作為“應(yīng)交稅費(fèi)”的明細(xì)科目核算； “應(yīng)發(fā)工資”和“應(yīng)付福利費(fèi)”合并為“應(yīng)付職工薪酬”科目，擴(kuò)大了核算內(nèi)容。
3.對所有者權(quán)益科目核算的影響
原國有糧食企業(yè)執(zhí)行的制度中資本公積包括資本溢價(jià)和其他資本公積。而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》僅包括資本溢價(jià)，不包括接收捐贈(zèng)和外幣資本折算差額。糧食小企業(yè)原來將確實(shí)無法支付的應(yīng)付賬款計(jì)入“資本公積”，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將該項(xiàng)目直接計(jì)入“營業(yè)外收入”核算。
二、對國有糧食小企業(yè)利潤表要素核算的影響
1.對收入核算的影響
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定小企業(yè)對商品銷售收入的確認(rèn)，不再要求遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，而是要求小企業(yè)采用發(fā)出商品或提供勞務(wù)交易完成和收到貨款或取得收款權(quán)利作為標(biāo)準(zhǔn)，減少關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，同時(shí)采用增值稅條例中幾種常見的銷售方式收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)，與稅法規(guī)定完全相同，避免會(huì)計(jì)與稅法的差異。
2.對補(bǔ)貼收入核算的影響
國有糧食小企業(yè)原來應(yīng)計(jì)應(yīng)補(bǔ)財(cái)政補(bǔ)貼，通過“補(bǔ)貼收入”科目核算，而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將補(bǔ)貼收入作為營業(yè)外收入二級科目項(xiàng)目核算，不再設(shè)“補(bǔ)貼收入”科目。
3.對營業(yè)稅金及附加核算的影響
國有糧食小企業(yè)根據(jù)新準(zhǔn)則，營業(yè)稅金及附加包括營業(yè)稅、消費(fèi)稅、城建稅、資源稅、土地增值稅和教育費(fèi)附加外，擴(kuò)大了核算范圍，將原計(jì)入管理費(fèi)用的房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償稅、排污費(fèi)等也計(jì)入營業(yè)稅金及附加核算。
4.對營業(yè)外收入核算的影響
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》制定充分征求稅務(wù)部門意見，根據(jù)所得稅法及其實(shí)施條例，其他收入所涉及內(nèi)容一律計(jì)入企業(yè)的“營業(yè)外收入”。例如，小企業(yè)出租包裝物租金收入、存貨盤盈、匯兌收益等。國有糧食小企業(yè)會(huì)計(jì)人員在平時(shí)業(yè)務(wù)處理時(shí)應(yīng)高度關(guān)注這些變化。
5.對營業(yè)外支出核算的影響
國有糧食小企業(yè)原來計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)減值損失，原來計(jì)提的應(yīng)收賬款壞賬損失、計(jì)提的長期債券投資損失、計(jì)提的長期股權(quán)投資損失計(jì)入相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失，這些項(xiàng)目是利潤的減項(xiàng)；而《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》取消了計(jì)提的資產(chǎn)減值損失會(huì)計(jì)處理，將實(shí)際發(fā)生各項(xiàng)損失時(shí)再確認(rèn)為營業(yè)外支出，大大簡化了國有糧食小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作，使糧食小企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表信息與稅法規(guī)定盡量保持一致，減少納稅調(diào)整。
6.對所得稅核算的影響
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將“所得稅”科目改為“所得稅費(fèi)用”科目核算，將計(jì)算應(yīng)交的所得稅額確認(rèn)為所得稅費(fèi)用。采用“應(yīng)付稅款法”進(jìn)行核算，最大限度地消除小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法的差異，既方便了國有糧食小企業(yè)會(huì)計(jì)人員核算，也更好滿足了稅務(wù)部門的需求。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn) 會(huì)計(jì)核算 科目設(shè)置 會(huì)計(jì)信息
近年來，我國房地產(chǎn)行業(yè)得到了超高速的發(fā)展，房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)工作作為房地產(chǎn)業(yè)的重要組成部分也受到了各方的密切關(guān)注。我國所獨(dú)有的房地產(chǎn)生產(chǎn)及銷售形式，使房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算不可能和一般商品一樣進(jìn)行。因此，在市場逐步走向成熟的情況下，房地產(chǎn)公司會(huì)計(jì)核算中的一些問題得到了暴露。在這樣的情況下，如何規(guī)范房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作的健康發(fā)展，是相關(guān)從業(yè)人員都在認(rèn)真思考的問題，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)采取以下對策加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算。
1. 合理設(shè)置會(huì)計(jì)科目
房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)本公司開發(fā)項(xiàng)目的數(shù)量、規(guī)模和內(nèi)部管理的要求來開展成本核算。例如:公司的下屬單位如不進(jìn)行獨(dú)立核算，就可以不單獨(dú)設(shè)立開發(fā)間接費(fèi)用賬，只需在成本項(xiàng)目欄目內(nèi)增加管理費(fèi)用及利息欄，由于管理費(fèi)用、利息系間接費(fèi)用的主體，為更加有利于開展核算，可適時(shí)取消開發(fā)成本一級賬，把房屋開發(fā)、土地開發(fā)和代建工程開發(fā)等設(shè)為一級賬，然后再設(shè)置明細(xì)項(xiàng)目。在實(shí)際操作中，企業(yè)完全可以設(shè)立開發(fā)成本明細(xì)臺(tái)賬，根據(jù)核算對象的不同情況設(shè)立不同的成本卡片，全面記錄項(xiàng)目從立項(xiàng)起至驗(yàn)收結(jié)束的所有成本費(fèi)用。到了年末，只需將本年度已竣工結(jié)轉(zhuǎn)項(xiàng)目歸檔即可。成本卡片主要可分為兩個(gè)部分，即抬頭部分和賬表部分。抬頭主要是列舉施工合同的主要內(nèi)容，比如開工日期、竣工日期、施工單位、建筑面積和變更情況等。正文主要是多欄式明細(xì)賬，全面記錄成本開支情況。運(yùn)用成本卡片開展成本核算的主要優(yōu)勢在于:成本卡片不僅能全面反映一個(gè)項(xiàng)目的整體面貌，以利于開展投資分析，而且將項(xiàng)目具體情況作為抬頭，便于開展監(jiān)督分析，同時(shí)又免除了結(jié)賬和建賬之苦。
2. 實(shí)施現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以在會(huì)計(jì)核算中實(shí)施現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制。因?yàn)闀?huì)計(jì)期間的存在，可能導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的實(shí)現(xiàn)和貨幣資金實(shí)際支付及其變動(dòng)發(fā)生的時(shí)間出現(xiàn)不一致的情況，所以會(huì)產(chǎn)生有權(quán)責(zé)發(fā)生制和現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制這兩種方式。根據(jù)我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主體。但是，通過多年來的房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)工作實(shí)踐，筆者認(rèn)為，由于房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的特殊特點(diǎn)，更加適合采取現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制。因?yàn)椴扇?quán)責(zé)發(fā)生制核算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)收入，存在一定的缺陷和不足:一是容易出現(xiàn)人為調(diào)節(jié)利潤的情況。權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施，從客觀上為房地產(chǎn)企業(yè)提供了用應(yīng)收賬款、待攤費(fèi)用等會(huì)計(jì)賬戶進(jìn)行處理的機(jī)會(huì)，簡而言之，就是便于人為調(diào)節(jié)利潤，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的失真，進(jìn)而導(dǎo)致國有資產(chǎn)的流失。二是權(quán)責(zé)發(fā)生制無法準(zhǔn)確地反映出企業(yè)的實(shí)際收入情況，從而影響到企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)，導(dǎo)致企業(yè)簽訂的購銷合同越多，其應(yīng)收賬款的余額也就越大，那么資金不足的問題也就更為明顯，由此看來，一味采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，并不符合我國的實(shí)際國情。另一方面，實(shí)施現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制可以大大降低上述危害，有利于會(huì)計(jì)核算工作的開展。它不僅符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的謹(jǐn)慎性原則，還能夠準(zhǔn)確地反映房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的資金情況，實(shí)現(xiàn)在以直接法編制現(xiàn)金流量表的過程中，不影響現(xiàn)金收入與費(fèi)用以及營業(yè)外各項(xiàng)收支的調(diào)整，可見，現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制有利于現(xiàn)金流量表的編制。鑒于此，對于房地產(chǎn)公司而言，在經(jīng)營業(yè)務(wù)及收入的會(huì)計(jì)核算中，應(yīng)當(dāng)允許權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制這兩種方式并存，并根據(jù)國際通行的慣例，在分期銷售的情況下采取收付實(shí)現(xiàn)制以確認(rèn)收入情況，而對一般賒銷收入和貸款利息收入等，采取權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行確認(rèn)的，在特定條件下應(yīng)采取兼容收付實(shí)現(xiàn)制的辦法來具體實(shí)施。
3. 擴(kuò)大企業(yè)信息披露范圍
改進(jìn)房地產(chǎn)公司的會(huì)計(jì)核算工作，應(yīng)擴(kuò)大房地產(chǎn)企業(yè)的信息披露范圍，主要應(yīng)抓好以下三個(gè)方面:一是注重土地儲(chǔ)備量及成本構(gòu)成信息的披露。對于擁有大批量優(yōu)質(zhì)低價(jià)土地的房地產(chǎn)企業(yè)來說，土地成本較低就意味著巨大的利潤。隨著土地出讓市場確定為招標(biāo)拍賣形式，相對于其他同類企業(yè)來說具有更大的競爭優(yōu)勢，從而在今后幾年內(nèi)保持很好的發(fā)展勢頭，進(jìn)而具有更好的投資價(jià)值。信息使用者僅僅通過房地產(chǎn)公司披露的土地使用權(quán)總額，根本無法掌握土地儲(chǔ)備的相關(guān)信息。可見，在房地產(chǎn)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告附注中，增加土地儲(chǔ)備量和成本情況的內(nèi)容，是很有必要的。二是注重分項(xiàng)目現(xiàn)金流量信息的披露。企業(yè)要在財(cái)務(wù)報(bào)告的附注中加入分項(xiàng)目的現(xiàn)金流量信息，也就是說，要以企業(yè)的具體項(xiàng)目為基本單位，披露本公司在開發(fā)過程中所產(chǎn)生的經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量，主要包括銷售房產(chǎn)所收到的現(xiàn)金、購買工程物資和支付工資等所支付的現(xiàn)金等，這樣就能提高現(xiàn)金流量信息的有效性。三是注重質(zhì)量保證金及風(fēng)險(xiǎn)信息的披露。高風(fēng)險(xiǎn)性是房地產(chǎn)業(yè)的突出特點(diǎn)，需要在會(huì)計(jì)信息披露中得到充分顯示。為此，應(yīng)建立起質(zhì)量保證金制度，保障房地產(chǎn)商品質(zhì)量，由于房地產(chǎn)商品還具有長期、高價(jià)值等特點(diǎn)，企業(yè)要按照所開發(fā)項(xiàng)目的具體情況來提取相應(yīng)的質(zhì)量保證金，以提升應(yīng)付風(fēng)險(xiǎn)的能力。同時(shí)，要在企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中充分闡述各種風(fēng)險(xiǎn)，也就是要在房地產(chǎn)企業(yè)的報(bào)表附注中增加風(fēng)險(xiǎn)披露的相關(guān)內(nèi)容，對公司還在開發(fā)中的土地、項(xiàng)目等風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分說明，以提高抗擊風(fēng)險(xiǎn)的力度。
4. 結(jié)語
在實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之后，會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)越來越趨于完善，全社會(huì)的法律意識(shí)也在逐步增強(qiáng)，有關(guān)監(jiān)管部門的執(zhí)法力度也在不斷提高，這就對房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范提出新的更高的要求。在這一新形勢下，房地產(chǎn)企業(yè)要根據(jù)企業(yè)實(shí)際特點(diǎn)，進(jìn)一步分析如何加強(qiáng)和改進(jìn)本企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作，為企業(yè)帶來更好的經(jīng)濟(jì)效益。
參考文獻(xiàn)
[1]郭公民，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的幾個(gè)問題[J]. 浙江金融，2006(11).
一、房地產(chǎn)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算在稅收方面存在的問題
（一）收入方面會(huì)計(jì)核算在稅收方面存在的問題
1．會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)在收入的確認(rèn)上存在差異。二者的差異主要表現(xiàn)在：其一，預(yù)售銷售，企業(yè)取得房地產(chǎn)預(yù)售許可證后，便可上市預(yù)售，取得的價(jià)款屬于暫收款、預(yù)收款性質(zhì)，不確認(rèn)收入。待開發(fā)產(chǎn)品竣工驗(yàn)收并辦理移交手續(xù)后，方可確認(rèn)收入，將“預(yù)收賬款”轉(zhuǎn)為“主營業(yè)務(wù)收入”。而稅法上將預(yù)收款列為“預(yù)售收入”，按規(guī)定的預(yù)計(jì)毛利率預(yù)交所得稅。其二，按揭銷售，銀行將按揭款轉(zhuǎn)到開發(fā)商賬戶時(shí)會(huì)計(jì)再確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)。而稅法規(guī)定首付款于實(shí)際收到日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
2．附屬設(shè)施的會(huì)計(jì)核算。銷售閣樓、停車位、地下室等附屬設(shè)施沒有計(jì)入收入；收取的客戶放棄的購房定金、沒收的違約保證金、施工方延誤工期的罰款收入、政府獎(jiǎng)勵(lì)、先租后售的租金等沒有入賬；收取采光費(fèi)、宣傳費(fèi)、上房費(fèi)等費(fèi)用沒有計(jì)收入。
3．房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品收入的核算。將開發(fā)產(chǎn)品用于本企業(yè)自用、捐贈(zèng)、贊助、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)，對外投資以及分配給股東或投資者等，沒有申報(bào)納稅；舊城改造，補(bǔ)償給搬遷戶的新房，對償還面積與拆遷面積相等的部分、超面積部分以及差價(jià)收入沒有合并收入或產(chǎn)品完工后，預(yù)售款沒有及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)收入。
（二）成本費(fèi)用方面會(huì)計(jì)核算在稅收方面存在的問題
1．將違規(guī)發(fā)票入賬。如：取得舊版作廢發(fā)票；涂改、自行填開發(fā)票等。
2．沒有按“工程結(jié)算單據(jù)”列支開發(fā)成本，而以合同金額、預(yù)計(jì)金額列支，或以白條入賬。
3．混淆成本核算對象，提前列支成本。如將下期成本提前列支；有償轉(zhuǎn)讓或自用的配套設(shè)施未單獨(dú)核算成本，直接計(jì)入主營業(yè)務(wù)成本。
4．成本劃分不清晰，配比結(jié)轉(zhuǎn)成本。沒有按規(guī)定計(jì)算期間費(fèi)用和開發(fā)產(chǎn)品成本；將未竣工驗(yàn)收產(chǎn)品成本并入營業(yè)成本；由各期分擔(dān)的土地成本（含土地附屬成本）提前一次性列支；獨(dú)立核算的配套設(shè)施，沒有分?jǐn)偨ㄖ惭b工程費(fèi)、土地成本、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、借款利息等費(fèi)用。
5．?dāng)U大期間費(fèi)用列支范圍及標(biāo)準(zhǔn)，減少計(jì)稅所得額。預(yù)售收入作為廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的計(jì)算基數(shù)，列管理費(fèi)用；開發(fā)產(chǎn)品完工前的借款利息，一次性計(jì)入當(dāng)期損益。
6．沒有按開發(fā)的產(chǎn)品對象設(shè)置各類明細(xì)核算科目。
二、完善房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的對策
(一)加強(qiáng)票據(jù)管理，健全票據(jù)領(lǐng)、用、存制度
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)使用的對外收據(jù)，如預(yù)收房款收據(jù)、代收各種集資款收據(jù)應(yīng)視同發(fā)票規(guī)范管理，建立健全其領(lǐng)、用、存制度，以備稅務(wù)部門檢查。
(二)嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)收款預(yù)繳制度，保證稅款及時(shí)繳納
嚴(yán)格執(zhí)行國稅發(fā)［2006］31號(hào)通知規(guī)定，對當(dāng)期取得的預(yù)售收入，先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季(或月)計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計(jì)稅成本后再行調(diào)整。確保稅款的及時(shí)足額入庫。
(三)完善房地產(chǎn)企業(yè)收入核算
1．明確房地產(chǎn)銷售收入的核算范圍。房地產(chǎn)銷售收入是指房地產(chǎn)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)在市場上進(jìn)行銷售獲得的收入，包括土地轉(zhuǎn)讓收入、商品房銷售收入、配套設(shè)施銷售收入。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)，包括事先與購買方簽訂購銷合同并按合同要求開發(fā)的房地產(chǎn)，也包括在銷售之前未與購買方簽訂購銷合同的房地產(chǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)出售周轉(zhuǎn)房，舊城改造中回遷安置戶交納的拆遷面積內(nèi)的安置房產(chǎn)權(quán)款和增加面積的房產(chǎn)款，也在“銷售收入”核算范圍內(nèi)，但出售自用的房產(chǎn)作為固定資產(chǎn)核算的行為除外。
2．正確確定和應(yīng)用收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。房地產(chǎn)商品銷售一般要經(jīng)過簽訂預(yù)售合同并預(yù)收房款、簽訂正式銷售合同、工程竣工驗(yàn)收合格并交付買方驗(yàn)收、辦理產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)四個(gè)環(huán)節(jié)。由于房地產(chǎn)購銷合同在開發(fā)產(chǎn)品竣工驗(yàn)收前后均可能簽訂，從法律意義上講只是一種合約，房屋未經(jīng)買方驗(yàn)收認(rèn)可，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移給買方，不論是否收取了款項(xiàng)，均不符合收入確認(rèn)條件。因此，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項(xiàng)目竣工驗(yàn)收、辦妥移交手續(xù)前，所收的預(yù)售房地產(chǎn)款，只能作為暫收款、預(yù)收款處理，不能確認(rèn)為收入。只有房地產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂了正式的商品房銷售合同，并履行了相關(guān)法律手續(xù)；房屋已竣工并經(jīng)有關(guān)部門驗(yàn)收合格，房屋經(jīng)驗(yàn)收后，客戶對房屋的結(jié)構(gòu)、面積、付款方式均已確認(rèn)，買賣雙方辦妥房屋移交手續(xù)；收入的金額能夠可靠計(jì)量時(shí)，才能確認(rèn)銷售收入，即只能等到商品房全部完工并交付購房者后，再從預(yù)收賬款轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)收入。同時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)在某些促銷方式下達(dá)成的交易，必須判斷其真正的交易實(shí)質(zhì)，如售后回租、售后回購方式的房地產(chǎn)銷售。
(四)完善房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售方式下流轉(zhuǎn)稅費(fèi)核算
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在預(yù)售中所得的價(jià)款，由于開發(fā)產(chǎn)品尚未竣工驗(yàn)收，不符合收入確認(rèn)條件，所收到的均為預(yù)售房地產(chǎn)款，一律不確認(rèn)收入，其款項(xiàng)暫記入“預(yù)收賬款”科目；等到開發(fā)產(chǎn)品竣工驗(yàn)收并辦理移交手續(xù)后，方可確認(rèn)房地產(chǎn)銷售收入實(shí)現(xiàn)，將“預(yù)收賬款”轉(zhuǎn)為“主營業(yè)務(wù)收入”。若房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交營業(yè)稅(城建稅、印花稅等)”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅”科目；收入確認(rèn)時(shí)，再將該部分收入應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)轉(zhuǎn)出，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交營業(yè)稅”科目，將更能有利于實(shí)現(xiàn)收入和稅費(fèi)的配比，也有利于公允、恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的經(jīng)營情況以及對報(bào)表項(xiàng)目作進(jìn)一步的財(cái)務(wù)分析。
(五)擴(kuò)大信息披露內(nèi)容，提高房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含金量
1．應(yīng)增加土地儲(chǔ)備量及成本構(gòu)成的信息。房地產(chǎn)開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重。因此，能否擁有土地儲(chǔ)備以及土地儲(chǔ)備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展，而信息使用者通過企業(yè)披露的土地使用權(quán)總額無法判斷其土地儲(chǔ)備的信息。因此，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告附注中增加土地儲(chǔ)備量及取得成本情況的披露是必要的。
2．應(yīng)增加分項(xiàng)目現(xiàn)金流量信息的披露。以企業(yè)每一開發(fā)項(xiàng)目為基本單位，披露其在開發(fā)經(jīng)營過程中形成的經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量，包括銷售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購買工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金，以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。
一、新準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則及美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異分析
（一）在制定體系上
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則高度重視我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于法律體系中的組成部分這一特點(diǎn)，將會(huì)計(jì)的基本準(zhǔn)則定位為部門的規(guī)章，以此作為法律的規(guī)范。[1]在國際會(huì)計(jì)理事會(huì)中，其概念框架盡管對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定起著指導(dǎo)作用，但是其并不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的組成部分，同時(shí)也不存在法律約束力。但是，我國的實(shí)際情況和其他國家存在著一定差異，我國基本準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系內(nèi)的一個(gè)有機(jī)組成部分，進(jìn)而保障其對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中具備一定的權(quán)威性和法律性效應(yīng)。相反，如果其僅充當(dāng)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念基礎(chǔ)，沒能形成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，那么在我國的現(xiàn)有的法制環(huán)境下，就很難實(shí)現(xiàn)其的制定初衷，同時(shí)也難以得到社會(huì)大眾以及政府各個(gè)部門的認(rèn)可。
（二）在具體內(nèi)容上
新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之間有著重大差異。這些差異主要表現(xiàn)在三個(gè)具體準(zhǔn)則上：第一，表現(xiàn)在合并報(bào)表上；第二，表現(xiàn)在資產(chǎn)減值上；第三，表現(xiàn)在關(guān)聯(lián)方交易以及披露上。另外，還存在一個(gè)差異的重要方面是關(guān)于“公允價(jià)值”的問題。新準(zhǔn)則體系中，主要是金融工具、投資性房產(chǎn)、債務(wù)重組、非共同控制下的企業(yè)合并，以及非貨幣性資產(chǎn)等方面的公允價(jià)值。然而站在總體的角度分析，新準(zhǔn)則體系在運(yùn)用公允價(jià)值的過程中十分謹(jǐn)慎。一方面，公允價(jià)值主要對現(xiàn)實(shí)價(jià)值做出反應(yīng)，和決策實(shí)際比較相關(guān)，但是卻難以保證其可靠性，并且公允價(jià)值增值收益并不存在相應(yīng)的現(xiàn)金流。另一方面，我國實(shí)際準(zhǔn)則并沒有對歷史成本計(jì)價(jià)做出完全否定，因此我國有必要慎重考慮新準(zhǔn)則在公允價(jià)值方面的運(yùn)用程度。造成這方面差異的并不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而是因?yàn)樵谶M(jìn)行會(huì)計(jì)改革過程中沒有全面考慮所處的法律和市場環(huán)境，以及國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在發(fā)展中國家的情況。
二、對中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的啟示
（一）現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算模式與原則，為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)之間存在矛盾
當(dāng)下，我國大部分企業(yè)均實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的電子化以及網(wǎng)絡(luò)化，一些規(guī)模較大的企業(yè)已經(jīng)開發(fā)了比較完善的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。[2]核算模式下，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算屬于系統(tǒng)事先設(shè)定好的，企業(yè)的基層會(huì)計(jì)人員只要在既定的業(yè)務(wù)模式中將相關(guān)原始數(shù)據(jù)輸入即可，財(cái)務(wù)核算和記錄工作主要是系統(tǒng)自動(dòng)完成的。采用這樣的核算模式會(huì)產(chǎn)生一定的問題，一方面，在保持系統(tǒng)穩(wěn)定性的同時(shí)，其靈活性往往會(huì)受到一定影響，和系統(tǒng)設(shè)定之間存在著一定的差異，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)方面的會(huì)計(jì)核算難以正常進(jìn)行；另一方面是企業(yè)的基層會(huì)計(jì)人員并不是會(huì)計(jì)專家，雖然利用會(huì)計(jì)系統(tǒng)可以實(shí)現(xiàn)日常的會(huì)計(jì)核算，但是這些人員對復(fù)雜的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒有達(dá)到精通的地步，當(dāng)這些人員遇到系統(tǒng)設(shè)定內(nèi)沒有涵蓋的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，很難做出準(zhǔn)確的職業(yè)判斷。
（二）公允價(jià)值等計(jì)量屬性的引入與企業(yè)會(huì)計(jì)核算與信息披露之間的協(xié)調(diào)問題
1.多元會(huì)計(jì)計(jì)量屬性與會(huì)計(jì)信息一致性存在矛盾。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施使會(huì)計(jì)計(jì)量從歷史成本統(tǒng)一，轉(zhuǎn)化為公允價(jià)值的多元計(jì)量屬性。基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在歷史成本計(jì)量屬性的基礎(chǔ)之上，又加設(shè)了一定的重置成本、可變成本、公允價(jià)值以及現(xiàn)值等。在多種計(jì)量基礎(chǔ)之上建立了會(huì)計(jì)信息，使得會(huì)計(jì)信息實(shí)現(xiàn)一致性，同時(shí)也增加了對會(huì)計(jì)信息理解的難度。另外，公允價(jià)值計(jì)量要求銀行在交易事項(xiàng)的市場價(jià)值變化時(shí)，將這些價(jià)值變動(dòng)在報(bào)表中確認(rèn)，如果產(chǎn)生未預(yù)期利率變動(dòng)、金融資產(chǎn)的信用，發(fā)生嚴(yán)重惡化、權(quán)益價(jià)格大幅度調(diào)整或者產(chǎn)生較大房地產(chǎn)危機(jī)等情況，公允價(jià)值可能使財(cái)務(wù)波動(dòng)性有所增加。以上問題的存在主要是因?yàn)槠髽I(yè)實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)遇到的具體技術(shù)性問題。怎樣讓新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把客戶反映的優(yōu)點(diǎn)發(fā)揮到最大程度，并使以上的負(fù)面影響被逐漸減少，對于企業(yè)會(huì)計(jì)核算和信息披露具有重要的意義。因此，這是一個(gè)值得關(guān)注和深入探討的問題。
2.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與商業(yè)銀行風(fēng)險(xiǎn)管理的協(xié)調(diào)問題。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對衍生金融工具做出相應(yīng)的表內(nèi)確認(rèn)和計(jì)量，但是這種確認(rèn)和計(jì)量需要具備完善的風(fēng)險(xiǎn)管理政策、金融工具估值技術(shù)，并具備行之有效的內(nèi)部控制制度等，否則表內(nèi)確認(rèn)和計(jì)量要求就難以實(shí)現(xiàn)。與此同時(shí)，套期會(huì)計(jì)需要對套期行為有效性進(jìn)行持續(xù)評價(jià)，并針對每筆套期業(yè)務(wù)提供相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)文件。因此，只有建立完備的風(fēng)險(xiǎn)管理制度，才能建立完善的金融業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)環(huán)境，才能使新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體作用得到充分發(fā)揮。對各項(xiàng)復(fù)雜的業(yè)務(wù)進(jìn)行真實(shí)、準(zhǔn)確并及時(shí)的記錄，能夠充分并準(zhǔn)確地反映出各個(gè)企業(yè)運(yùn)行過程中存在的各類風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，監(jiān)管部門才能以此作為依據(jù)，充分掌握和了解管理協(xié)調(diào)問題。這不僅是關(guān)系企業(yè)自身運(yùn)作的問題，同時(shí)關(guān)系到監(jiān)管部門能否做好監(jiān)管工作的重要問題。
（三）中國會(huì)計(jì)體系應(yīng)加強(qiáng)與國際準(zhǔn)則之間的協(xié)調(diào)
一方面，積極和國際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)保持協(xié)調(diào)，并對其先進(jìn)的研究成果和經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行借鑒和吸收，對中國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系進(jìn)行不斷完善和創(chuàng)新。另一方面是加強(qiáng)和國際會(huì)計(jì)組織以及各個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體之間的會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)。首先，保證其得到國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的認(rèn)同，采用中國獨(dú)具的特色會(huì)計(jì)處理辦法，進(jìn)而幫助其取得國際市場的認(rèn)可。其次，重視和歐盟、美國等相關(guān)經(jīng)濟(jì)實(shí)體的會(huì)計(jì)進(jìn)行適當(dāng)?shù)膮f(xié)調(diào)，進(jìn)而幫助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具備一定的等效性。[3]會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的等效，指的是中國企業(yè)在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的國家或者地區(qū)上市，結(jié)合中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所編制出來的財(cái)務(wù)報(bào)表，即使不作出調(diào)整，也不用進(jìn)行全面轉(zhuǎn)換。這項(xiàng)工作十分重要，但是需要做出長時(shí)期的努力。
（四）適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，改進(jìn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系
在中國，企業(yè)會(huì)計(jì)信息的透明度并不高，在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)上，和發(fā)達(dá)國家、國際財(cái)務(wù)報(bào)告等進(jìn)行比較仍舊存在著較大的差距。例如，資產(chǎn)計(jì)價(jià)過程中，仍舊在使用歷史成本法，難以真實(shí)準(zhǔn)確地反映出資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)上不夠完備，存在著對外信息紕漏不充分的現(xiàn)象。因此，需要逐步采取符合國際慣例的合理會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，在對國際上一些成熟經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行借鑒的基礎(chǔ)上建立完善的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，從而為信息披露工作奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
三、結(jié)束語
一、實(shí)質(zhì)重于形式原則在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的表現(xiàn)。實(shí)質(zhì)重于形式原則除在基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定了概念外，還在許多具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中也作出了具體的規(guī)定。
（一）對實(shí)質(zhì)重于形式的概念性規(guī)定。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第十六條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)，計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)，本準(zhǔn)則第四條又規(guī)定：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。”如果企業(yè)反映的某項(xiàng)資產(chǎn)或費(fèi)用，負(fù)債或收入僅有法律形式上的依據(jù)，但不是其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，則所反映的會(huì)計(jì)信息就是虛無的，會(huì)計(jì)報(bào)告使用者就無法據(jù)此作出正確的經(jīng)濟(jì)決策，或造成決策者的決策失誤。
（二）實(shí)質(zhì)重于形式原則在具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上的規(guī)定。在各個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中基本上都明確了實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用，最為明顯的主要有以下一些：
1、關(guān)于融資租賃資產(chǎn)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》規(guī)定，將承租人租賃的資產(chǎn)分為經(jīng)營租賃與融資租賃，企業(yè)應(yīng)將融資租入資產(chǎn)確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。
2、關(guān)于金融資產(chǎn)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)與計(jì)量》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按實(shí)際利率（而非票面利率）核算攤余成本和各期利息費(fèi)用。并要求將一些初始成本極少甚至無初始成本的衍生金融工具也納入資產(chǎn)、并在資產(chǎn)負(fù)債表中反映。
3、關(guān)于合并財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)告》規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定，而控制應(yīng)該是實(shí)際意義上的控制，而不僅僅是法律形式上的控制。
4、關(guān)于發(fā)行的非衍生金融工具。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》規(guī)定，企業(yè)發(fā)行的非衍生金融工具包含有負(fù)債和權(quán)益成份的，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)，將負(fù)債和權(quán)益成份進(jìn)行分拆，分別進(jìn)行處理，預(yù)期將贖回的優(yōu)先股確認(rèn)為負(fù)債。
除上述規(guī)定外，在其他具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中均有與之相適應(yīng)的規(guī)定，比如各項(xiàng)資產(chǎn)的確認(rèn)，在各資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中都規(guī)定了除滿足相關(guān)資產(chǎn)的定義外，還規(guī)定與各該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)等。在收入的確定上，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定，確認(rèn)商品銷售收入應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足五個(gè)條件，其中最基本的條件就是：企業(yè)是否已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了買方等。
二，實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)實(shí)踐中應(yīng)用
（一）應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)。應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)是指應(yīng)收賬款權(quán)利主體將其所擁有的應(yīng)收賬款按照交易合同的規(guī)定出售或轉(zhuǎn)讓給銀行或其他金融機(jī)構(gòu)，以獲取現(xiàn)款的行為。按交易合同條款又稱之為應(yīng)收賬款出售、應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)讓、應(yīng)收賬款貼現(xiàn)等，應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)的一般處理程序：首先，買賣雙方簽訂交易合同或協(xié)議，確定應(yīng)收賬款的對象（即應(yīng)收單位）、應(yīng)收金額和收款費(fèi)用等，其次，賣方向買方移交收款依據(jù)等；其三，買方按應(yīng)收賬款的一定比例（一般為70%左右）向賣方預(yù)付現(xiàn)款；最后，由買方（銀行或其他金融機(jī)構(gòu)）向應(yīng)收賬款的客戶收取貨款。款項(xiàng)收回后，買方可能直接收入自己的賬戶，并將金額付給賣方；也可能收入賣方指定賬戶，再由賣方將預(yù)收款退給買方。出售的應(yīng)收賬款可能附有追索權(quán)，也可能不附追索權(quán)。
此項(xiàng)業(yè)務(wù)，從法律形式上看，應(yīng)收賬款已經(jīng)出售了，但實(shí)質(zhì)上是否真正出售，還需要根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則作出判斷，判斷的標(biāo)準(zhǔn)：一是看應(yīng)收賬款的收益是否轉(zhuǎn)移，應(yīng)收賬款收益，主要是指提前收回應(yīng)收賬款所獲得的投資收益或其他資金使用收益。二是看應(yīng)收賬款的風(fēng)險(xiǎn)是否轉(zhuǎn)移，包括應(yīng)收賬款延期收回的損失和壞賬損失等。只有通過實(shí)質(zhì)性判斷，說明應(yīng)收賬款的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都轉(zhuǎn)移給了買方，賣方企業(yè)才能終止應(yīng)收賬款的確認(rèn)，否則不能轉(zhuǎn)銷應(yīng)收賬款，所收買方的預(yù)付金額應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。
例題1，A公司將其部分延期期限為6個(gè)月的應(yīng)收賬款500萬元，于2007年1月1日簽訂合同賣給B商業(yè)銀行，合同有關(guān)條款的內(nèi)容如下：
（1）A公司保證提供收款的真實(shí)有效證明材料。
（2）合同經(jīng)雙方簽字生效時(shí)，B公司按應(yīng)收賬款總額的70%支付給A公司。其余款項(xiàng)于2007年3月31日。
（3）合同收款手續(xù)費(fèi)，B公司按合同標(biāo)的總額的3%計(jì)算，在首筆付款中扣除。
（4）A公司繼續(xù)管理其應(yīng)收賬款，B公司協(xié)助催收，所收回合同內(nèi)的應(yīng)收賬款存入A公司在B公司銀行開立的專戶。
（5）應(yīng)收帳款到期不能收回，A公司按再次延期的款項(xiàng)支付B公司利息12%；如發(fā)生壞賬損失A公司承擔(dān)90%，B公司承擔(dān)10%。
要求：A公司按實(shí)質(zhì)重于形式的原則作出會(huì)計(jì)判斷和會(huì)計(jì)處理。
解：1、按實(shí)質(zhì)得于形式原則判斷是否轉(zhuǎn)銷應(yīng)收賬款。
（1）應(yīng)收賬款收益權(quán)判斷，由于應(yīng)收賬款收回后仍存入A公司在B銀行開立的專戶，所實(shí)現(xiàn)的存款利息等收益仍由A公司所有，這說明應(yīng)收賬款的收益權(quán)并沒有轉(zhuǎn)移。
（2）應(yīng)收賬款流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)判斷，根據(jù)交易合同規(guī)定：應(yīng)收賬款到期不能收回時(shí)，A公司應(yīng)按合同金額向B公司支付年利率12%的利息，這說明應(yīng)收賬款的流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)沒有轉(zhuǎn)移，仍由A公司承擔(dān)。
（3）應(yīng)收賬款壞賬風(fēng)險(xiǎn)判斷，根據(jù)交易合同規(guī)定：如果應(yīng)收賬款發(fā)生了壞賬損失，A公司承擔(dān)90%，B公司承擔(dān)10%，這說明應(yīng)收賬款的大部分壞賬風(fēng)險(xiǎn)仍保留在A公司，說明絕大部分的壞賬風(fēng)險(xiǎn)也未轉(zhuǎn)移。
綜上所述，A公司雖然從形式上將應(yīng)收賬款賣給了B公司，也取得了合同規(guī)定的價(jià)款，但實(shí)質(zhì)上該應(yīng)收賬款的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移出去。因此，A公司取得B公司的款項(xiàng)實(shí)質(zhì)上是以應(yīng)收賬款為押金的融資性質(zhì)，A公司不能轉(zhuǎn)銷應(yīng)收賬款，所收B公司的款項(xiàng)應(yīng)作短期借款入賬。
2、A公司會(huì)計(jì)處理：
（1）2007年1月1日收到B公司首筆付款時(shí)
收款金額：500×[70%-3%]=335萬元 B公司承擔(dān)損失額：500×10%﹦50萬元
借：銀行存款 3350000
財(cái)務(wù)費(fèi)用 150000
貸：短期借款 3000000
應(yīng)收賬款 500000
（2）2007年3月31日收到B公司余款時(shí)
借：銀行存款 1500000
貸：短期借款 1500000
（3）若應(yīng)收賬款到期如數(shù)收回時(shí)
借：銀行存款 5000000
貸：應(yīng)收賬款 5000000
同時(shí)，歸還銀行借款
借：短期借款 4500000
應(yīng)收賬款 500000
貸：銀行存款 5000000
（4）若應(yīng)收賬款到期只收回60%，其余再延期6個(gè)月
①收回款項(xiàng)時(shí)（收回金額=500×60%=300萬元）
借：銀行存款 3000000
貸：應(yīng)收賬款 3000000
②計(jì)提利息時(shí)，（500-300）×12%×6÷12=12萬元
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 120000
貸：應(yīng)付利息 120000
③收回延期應(yīng)收賬款時(shí)
借：銀行存款 2000000
貸：應(yīng)收賬款 2000000
④歸還銀行借款本息時(shí)
借：短期借款 4500000
應(yīng)收賬款 500000
應(yīng)付利息 120000
貸：銀行存款 5120000
（5）若有確切證據(jù)表明延期部分應(yīng)收賬款成為壞賬時(shí)
① 確定壞賬時(shí)
借：管理費(fèi)用 1800000（2000000×90%）
短期借款 200000 （2000000×10%）
貸：應(yīng)收賬款 2000000
② 歸還銀行借款時(shí)
借：短期借款 4300000
應(yīng)收賬款 500000
貸：銀行存款 4800000
（二）售后回購業(yè)務(wù)。售后回購，是指購銷雙方簽訂交易合同或協(xié)議，銷貨方將產(chǎn)品賣給購貨方，并收取貨款，同時(shí)雙方又簽訂一份回購合同，銷貨方在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)按規(guī)定的價(jià)格從購銷方手中買回原產(chǎn)品的一種經(jīng)濟(jì)行為。該類業(yè)務(wù)在房地產(chǎn)企業(yè)和大型設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)中越來越多，越來越明顯。
售后回購業(yè)務(wù)從法律形式上看是兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，一項(xiàng)是產(chǎn)品銷售業(yè)務(wù)；另一項(xiàng)是商品采購業(yè)務(wù)。兩項(xiàng)業(yè)務(wù)在形式要件上都符合銷售或采購行為，但實(shí)質(zhì)上是否真正實(shí)現(xiàn)了銷售，應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則加以判斷，判斷的標(biāo)準(zhǔn)：一是商品的管理權(quán)是否轉(zhuǎn)移；二是商品在出售后的收益是否轉(zhuǎn)移，商品的收益主要是指商品在出售之后的增值；三是商品的風(fēng)險(xiǎn)是否轉(zhuǎn)移，包括商品的損失風(fēng)險(xiǎn)和商品的降價(jià)風(fēng)險(xiǎn)等是否轉(zhuǎn)移等。只有當(dāng)與商品有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給了買方，賣方才能確認(rèn)收入，否則不能確認(rèn)收入，所收款項(xiàng)只能確認(rèn)為負(fù)債。
例題2，A房地產(chǎn)公司將自己建成的4棟房屋以800萬元的價(jià)格銷售給C公司，雙方簽訂交易合同的主要條款為：（1）2007年1月1日，C公司支付房屋價(jià)款800萬元給A公司；（2）A公司負(fù)責(zé)該房屋的日常管理、維護(hù)和使用工作；（3）A公司承諾到2009年12月31日，不論房地產(chǎn)市場怎樣變化，一定以992萬元的價(jià)格購該房屋，C公司不得自行轉(zhuǎn)讓。
要求：A公司根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則作出會(huì)計(jì)判斷及會(huì)計(jì)處理。
解：1、根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則判斷該項(xiàng)業(yè)務(wù)是否屬于商品銷售業(yè)務(wù)。
（1）房產(chǎn)管理權(quán)判斷。該房產(chǎn)在銷售后，仍繼續(xù)由A公司負(fù)責(zé)日常維護(hù)管理和使用，說該房產(chǎn)的管理權(quán)并沒有轉(zhuǎn)移。
（2）房產(chǎn)收益權(quán)判斷。該房產(chǎn)到2009年底，A公司以992萬元回購，該房產(chǎn)價(jià)格漲得再高，其好處C公司得不到，說明房產(chǎn)的收益權(quán)仍留在A公司，沒有轉(zhuǎn)移。
（3）房產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)判斷，該房產(chǎn)A公司按規(guī)定時(shí)間、規(guī)定價(jià)格回購，不論房產(chǎn)造成何種損失或價(jià)格下跌等，與C公司無關(guān)，說明房產(chǎn)的所有風(fēng)險(xiǎn)也沒有轉(zhuǎn)移。
綜上所述，A公司銷售的該房產(chǎn)，還保留了與銷售資產(chǎn)所有權(quán)相聯(lián)系的繼管理權(quán)，并對該資產(chǎn)實(shí)施控制；該資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬也并沒有實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)移。因此，A公司不應(yīng)
確認(rèn)銷售收入，所有價(jià)款只能作負(fù)債入賬。
2、A公司房產(chǎn)銷售的會(huì)計(jì)處理
（1）2007年1月1日收到C公司價(jià)款時(shí)
借：銀行存款 8000000
貸：長期應(yīng)付款——C公司 8000000
（2）每年計(jì)提利息時(shí)（假設(shè)該款用于生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)）
年利息=800×8%=64萬元
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 640000
貸：長期應(yīng)付款—C公司 640000
（3）2009年12月31日房產(chǎn)回購付款時(shí)
借：長期應(yīng)付款——C公司 9920000
貸：銀行存款 9920000
（三）資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)。資產(chǎn)租賃，是承租人按規(guī)定向出租人支付租金，以獲得某項(xiàng)資產(chǎn)使用權(quán)的一種經(jīng)濟(jì)行為。租賃按其資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移分為經(jīng)營租賃和融資租賃。承租人租賃資產(chǎn)是否確認(rèn)為資產(chǎn)入賬呢？應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則確定它是否屬于融資租賃資產(chǎn)，而判定為融資租賃資產(chǎn)的具體標(biāo)準(zhǔn)：1、購買權(quán)，即租賃期滿時(shí)，承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，其購買價(jià)款將遠(yuǎn)低于其公允價(jià)值。2、租賃期，即租賃期限占租賃資產(chǎn)使命壽命的絕大部分。3、租金數(shù)額，即租賃開始日的最低租賃付款現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。4、資產(chǎn)使用范圍，即租賃資產(chǎn)在一般情況下，只有承租人才能使用。
例題3，A公司于2007年1月1日向D公司租入一套數(shù)控機(jī)床，該機(jī)床的買價(jià)值500萬元，使用壽命為5年，雙方人同簽訂了一份資產(chǎn)租賃合同，合同的主要條款如下：1、設(shè)備租賃期為5年。2、租賃期內(nèi)A公司于每年年末支付租金132萬元；3、租賃期滿，在A公司支付了全部租金的條件下，數(shù)控機(jī)床的所有權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給A公司。4、租賃期間，由A公司負(fù)責(zé)數(shù)控機(jī)床的日常維護(hù)。D公司不承擔(dān)任何費(fèi)用。
要求：A公司根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則作出會(huì)計(jì)判斷和會(huì)計(jì)處理。
解：1、該租賃資產(chǎn)是否確認(rèn)資產(chǎn)入賬的判斷。
（1）機(jī)床管理權(quán)判斷。在租賃期間A公司承擔(dān)數(shù)控機(jī)床的日常維護(hù)和使用，說明與資產(chǎn)相關(guān)的管理權(quán)已轉(zhuǎn)移給了A公司。
（2）機(jī)床收益權(quán)判斷。該機(jī)床合同規(guī)定，A公司每年年末支付固定租金132萬元，除此之外，設(shè)備的生產(chǎn)收益、漲價(jià)收益全部歸A公司所有，說明機(jī)床的收益權(quán)已轉(zhuǎn)移給了A公司。
（3）機(jī)床風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)判斷。只要A公司每年支付租金132萬元，付清全部租金總額660萬元后，數(shù)控機(jī)床的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給A公司，無論機(jī)床的維修費(fèi)、損耗及跌價(jià)損失等均由公司承擔(dān)，說明該機(jī)床的風(fēng)險(xiǎn)已全部轉(zhuǎn)移給了A公司。
綜上所述，租賃合同生效后，與數(shù)控機(jī)床相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都已轉(zhuǎn)移給了A公司，因此，A公司應(yīng)將機(jī)床確認(rèn)為資產(chǎn)入賬。
2、A公司租賃機(jī)床的會(huì)計(jì)處理
（1）租入數(shù)控機(jī)床時(shí)
借：固定資產(chǎn)——融資租入資產(chǎn) 5000000
未確認(rèn)融資租賃費(fèi) 1600000
貸：長期應(yīng)付款——C公司租金 6600000
（2）每年支付租金時(shí)
借：長期應(yīng)付款——C公司租金 1320000
貸：銀行存款 132000
（3）每年攤銷未確認(rèn)融資租賃費(fèi)時(shí)（假設(shè)按直線法攤銷）
借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 320000
貸：未確認(rèn)融資租賃費(fèi) 320000
（4）租賃期滿，付清租金時(shí)
借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)用數(shù)控機(jī)床 5000000
貸：固定資產(chǎn)——融資租入資產(chǎn) 5000000
隨著新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施，正確理解和把握實(shí)質(zhì)重于形式會(huì)計(jì)原則，熟練地將實(shí)質(zhì)重于形式原則運(yùn)用于各項(xiàng)具體會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)之中，對于正確地開展會(huì)計(jì)核算，提高會(huì)計(jì)核算水平，為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供更準(zhǔn)確，更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息具有非常重要的意義，筆者希望本文對廣大會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者正確學(xué)習(xí)和應(yīng)用實(shí)質(zhì)重于形式原則能起到拋磚引玉的作用。
參考文獻(xiàn)：
1.中華人民共和國財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006版。
2.中華人民共和國財(cái)政部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則----應(yīng)用指南》，中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006版。
3.《會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育講座》，立信會(huì)計(jì)出版社，2006年第一版。
作者信息：
姓名：黃德祥
單位：湖南冷水江市財(cái)政局 高級會(huì)計(jì)師 注冊會(huì)計(jì)師
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息體系；房地產(chǎn)企業(yè)；完善
現(xiàn)階段，我國的房地產(chǎn)會(huì)計(jì)信息中還有一些特殊的地方還沒有相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度或具體標(biāo)準(zhǔn)來加以規(guī)范，并且缺少較為詳細(xì)的準(zhǔn)則知道，致使該行業(yè)的核算會(huì)計(jì)不一致和不規(guī)范，極大的妨礙了房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)狀況等信息的有用性和可比性。
一、向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則看齊
現(xiàn)階段，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則跟國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則間，還存在這很多不一致、不協(xié)調(diào)的地方，還有許多重要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還沒有在我國制定。比如說，在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則里面，有兩條對房地產(chǎn)來說較為重要的標(biāo)準(zhǔn)：投資物業(yè)準(zhǔn)則和遞延稅項(xiàng)準(zhǔn)則，這在我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中還沒有制定。會(huì)計(jì)規(guī)范之間存在著差異性，一方面會(huì)使我國關(guān)于涉外企業(yè)方面的會(huì)計(jì)任務(wù)量非常大，會(huì)計(jì)成本信息相應(yīng)提高，同時(shí)也不利于積極的應(yīng)對國際性的市場競爭；另一方面，這也妨礙了我國國際化經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及企業(yè)國際化的發(fā)展。因此，監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以把遞延稅項(xiàng)準(zhǔn)則納入到現(xiàn)有的我國企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)則中去，這對于房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)有這非常大的影響。我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，應(yīng)該逐步跟國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，在制度上促進(jìn)我國企業(yè)的快速發(fā)展。
二、增加會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容
增加會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容要做到以下幾個(gè)方面，首先，增加相關(guān)的公共配套工程費(fèi)用。公共配套工程費(fèi)用反映出了企業(yè)收入費(fèi)用配比和權(quán)責(zé)發(fā)生原則，在商品房開發(fā)、銷售過程中預(yù)提的由開發(fā)商承擔(dān)的配套工程費(fèi)用。其次，披露預(yù)售情況及政策。在現(xiàn)實(shí)生活中，因?yàn)椴煌髽I(yè)預(yù)售政策是不一樣的，不同的政策對于企業(yè)經(jīng)營成本和財(cái)務(wù)狀況的影響也是比較大的，因此，投資者不容易在財(cái)務(wù)相關(guān)表格中獲取到預(yù)售會(huì)計(jì)的信息。所以說，披露各個(gè)企業(yè)的預(yù)售情況和政策會(huì)讓投資方在相關(guān)的報(bào)表財(cái)務(wù)信息不充分的情況下，可以提供比較具體、具有可比性的材料。再次，擴(kuò)充土地成本構(gòu)成及儲(chǔ)備量等信息。在房地產(chǎn)企業(yè)的成本開發(fā)中，土地成本就占了相當(dāng)大的比例。能不能擁有土地儲(chǔ)備成本和土地儲(chǔ)備的基本狀況，在很大方面決定了房地產(chǎn)企業(yè)未來的發(fā)展和開展前景。對于有著大量的低價(jià)優(yōu)質(zhì)的儲(chǔ)備土地的企業(yè)，低成本的土地成本自身就暗藏著比較大的利潤。向招標(biāo)方拍賣過度之后，就會(huì)相對于其他的房地產(chǎn)公司有著比較大的優(yōu)勢，可以在未來的3年-5年保持比較良好的發(fā)展勢頭，有著非常大的投資價(jià)值。信息使用人員就可以通過披露的土地總額來判斷土地儲(chǔ)備信息，所以說，擴(kuò)充土地成本構(gòu)成及儲(chǔ)備量等信息是非常必要的。同時(shí)，還要對商品房的產(chǎn)品計(jì)劃開況進(jìn)行披露，從而可以更加準(zhǔn)確的對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行評價(jià)。最后，增加風(fēng)險(xiǎn)和質(zhì)量保證金的披露。因?yàn)榉康禺a(chǎn)企業(yè)有著較高的風(fēng)險(xiǎn)性和行業(yè)的特殊性，因此，要充分的揭示信息披露的整個(gè)環(huán)節(jié)。具體來說，應(yīng)該增加風(fēng)險(xiǎn)披露和質(zhì)量保證金的披露。從而可以為信息使用者提供更加準(zhǔn)確的信息。
三、完善房產(chǎn)行業(yè)現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范體系
對于房地產(chǎn)行業(yè)來說，其在收入確認(rèn)、成本結(jié)算、費(fèi)用核算等多個(gè)方面有著自身的特殊性，但是，現(xiàn)階段的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，基本上都是圍繞著常規(guī)的企業(yè)會(huì)計(jì)事務(wù)由國家來制定的，這就導(dǎo)致了在構(gòu)成體系上缺乏相應(yīng)的系統(tǒng)性和完整性，還有一部分會(huì)計(jì)的分支還沒有納入到會(huì)計(jì)體系中去。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展以及改革開放的力度加深，會(huì)計(jì)學(xué)界和財(cái)政部門已經(jīng)開始探討和考慮建立新型的會(huì)計(jì)分支機(jī)構(gòu)，比如說，金融工具會(huì)計(jì)、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)、成本質(zhì)量會(huì)計(jì)、人力資源等等。但是，現(xiàn)有的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則缺乏比較詳細(xì)的指導(dǎo)制度和準(zhǔn)則，致使會(huì)計(jì)從業(yè)人員力不從心，根據(jù)自己的需要進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，致使企業(yè)的數(shù)據(jù)不真、賬目不清、成本不實(shí)等等。所以說，要在現(xiàn)有的會(huì)計(jì)制度上，完善和補(bǔ)充房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)行為準(zhǔn)則。
四、對配套工程的核算準(zhǔn)則進(jìn)行完善
對于房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)核算來說，配套工程的核算準(zhǔn)則是一個(gè)比較有特色的方面。我國的《房地產(chǎn)會(huì)計(jì)企業(yè)制度》曾經(jīng)對配套工程的設(shè)施費(fèi)用和會(huì)計(jì)處理做了比較明確的規(guī)定，由于現(xiàn)階段的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對成本核算進(jìn)行統(tǒng)一、規(guī)范、全面的指導(dǎo)，不同的房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)采用不同的核算成本手法，最終會(huì)影響到企業(yè)之間信息核算的可比性和質(zhì)量。目前來說，完善的會(huì)計(jì)規(guī)范，除了包括國家的會(huì)計(jì)企業(yè)制度之外，還包括各個(gè)企業(yè)之間的會(huì)計(jì)內(nèi)部核算，這包括核算會(huì)計(jì)的管理辦法和制度、成本核算的辦法與制度、財(cái)務(wù)內(nèi)部成本的辦法和制度。單一參差的會(huì)計(jì)規(guī)范，就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)制度的不系統(tǒng)、不完善。
五、結(jié)語
綜上所述，本文針對房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息體系完善的重要性和意義開始入手分析，從四個(gè)大的方面：向國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則看齊；增加會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容；完善房產(chǎn)行業(yè)現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范體系；對配套工程的核算準(zhǔn)則進(jìn)行完善，簡單論述了我國房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息體系的完善策略。
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算；問題與對策
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具備投入資金數(shù)量較大、投資風(fēng)險(xiǎn)較高以及投資時(shí)間較長的特征。從經(jīng)營生產(chǎn)角度來說，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)周期較長、風(fēng)險(xiǎn)較高、投入較大、環(huán)節(jié)多。其表現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算中，成本結(jié)轉(zhuǎn)期是以建設(shè)開發(fā)周期為準(zhǔn)，那么就要求必須在會(huì)計(jì)核算工作中加強(qiáng)謀劃，來配合工程的開發(fā)；而從產(chǎn)品的角度來說，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品有著高價(jià)值特點(diǎn)，銷售常常采取預(yù)售以及分期付款銷售方式，會(huì)計(jì)核算當(dāng)中，收入確認(rèn)和一般性生產(chǎn)企業(yè)比較有著一定特殊性。有關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)的投入產(chǎn)出比例不夠合理，且業(yè)績波動(dòng)非常大。當(dāng)今適合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)為《房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，怎樣在門類諸多的要求、準(zhǔn)則以及制度之下，與企業(yè)自身的特點(diǎn)相結(jié)合，優(yōu)化現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算措施，使得會(huì)計(jì)人員所提供的會(huì)計(jì)信息可靠真實(shí)，屬于當(dāng)今急需處理的重要問題。
1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中會(huì)計(jì)核算出現(xiàn)的問題
1.1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的收入確認(rèn)較為復(fù)雜
房地產(chǎn)商品的銷售常常采取預(yù)售以及分期收款銷售之類的多種銷售方法，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中房地產(chǎn)的收入確認(rèn)與其余的生產(chǎn)收入比較有著一定的特殊性。有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入》于商品房所有權(quán)的關(guān)鍵報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)是否轉(zhuǎn)移的問題上有著分歧存在。《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)機(jī)制》中要求以結(jié)算賬單提交至買方且獲得認(rèn)可來作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的收入確認(rèn)規(guī)范，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入》當(dāng)中要求以報(bào)酬以及風(fēng)險(xiǎn)實(shí)質(zhì)性轉(zhuǎn)移來作為收入確認(rèn)規(guī)范。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)當(dāng)中怎樣應(yīng)用這一規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)比較的混亂，其關(guān)鍵問題在應(yīng)當(dāng)在哪一階段確認(rèn)為收入。
1.2房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品成本和售價(jià)不配比
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)生產(chǎn)周期比較長，對其開發(fā)之時(shí)，因?yàn)楣こ踢€沒有竣工或者即便產(chǎn)品開發(fā)已經(jīng)完成預(yù)售，預(yù)售款項(xiàng)同樣不能確認(rèn)為收入，結(jié)果就是給應(yīng)用配比原則造成了較大困難。通常商品售價(jià)一直都是圍繞成本來上下波動(dòng)的，但是產(chǎn)品開發(fā)的成本載體為建設(shè)工程的整體，銷售就是依照戶型與樓層為單位，如此便導(dǎo)致單個(gè)戶型與樓層的售價(jià)和成本存在明顯不配比。就如同一構(gòu)造的房屋，其低層建筑的施工成本要比高層建筑的施工成本低，然而銷售的時(shí)候，低層售價(jià)比高層的售價(jià)要高；又比如丁字形樓房盡管同樓層的成本相同，因?yàn)槌虻牟煌蹆r(jià)的相差同樣比較大。房地產(chǎn)開發(fā)商品成本的載體是建設(shè)工程整體，銷售卻是依照戶型與樓層為單位，如此就導(dǎo)致單個(gè)戶型與樓層的售價(jià)和成本明顯不配比。一般房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本的結(jié)轉(zhuǎn)方式為：依照當(dāng)期完工之后的核算對象總成本來除以總的建筑開發(fā)面積，計(jì)算出每平米的建筑面積成本，之后再與銷售面積相乘就得到本期的銷售成本。如此均攤計(jì)算得到的結(jié)果沒考慮道房屋朝向樓層的因素，所得到經(jīng)營成果也不具備真實(shí)性。
1.3評價(jià)指標(biāo)不可以將企業(yè)業(yè)績真實(shí)反映出來
房地產(chǎn)企業(yè)的投入產(chǎn)出周期有著很強(qiáng)的特殊性，其表現(xiàn)在會(huì)計(jì)年報(bào)當(dāng)中常常是業(yè)績的波動(dòng)很大，對于一般公司業(yè)績的評價(jià)指標(biāo)是不適用的。所以，評估房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)績，也不可以單單用指標(biāo)來論好壞，需要透過指標(biāo)來觀察實(shí)際，了解其信譽(yù)資質(zhì)、資產(chǎn)質(zhì)量、現(xiàn)金流量與實(shí)力，以及更關(guān)鍵的表外風(fēng)險(xiǎn)。
2房地產(chǎn)開發(fā)公司會(huì)計(jì)核算工作的完善對策
2.1收入確認(rèn)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)的確定以及應(yīng)用
銷售房地產(chǎn)商品收入確認(rèn)需要滿足兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：法律標(biāo)準(zhǔn)與專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。有關(guān)法律標(biāo)準(zhǔn)指的是我國法規(guī)當(dāng)中要求房地產(chǎn)的銷售一定要滿足的標(biāo)準(zhǔn)或條件：比如針對出讓方式得到土地使用權(quán)，沒有依據(jù)出讓合同要求支付所有的土地使用權(quán)的出讓金，沒有得到土地使用權(quán)相關(guān)證書，以及沒有依據(jù)出讓合同要求來進(jìn)行開發(fā)投資的，還有權(quán)屬存在爭議的，沒有依法登記來取得權(quán)屬證書的一系列房地產(chǎn)不能進(jìn)行買賣。與法律標(biāo)準(zhǔn)不符的，就算房地產(chǎn)商品早已開發(fā)完成，還可能取得了報(bào)酬，且轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)，這樣也不可以作為收入進(jìn)行確認(rèn)，相關(guān)的法律標(biāo)準(zhǔn)屬于專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)條件。而專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)指的是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及會(huì)計(jì)機(jī)制中要求的商品銷售收人的確認(rèn)規(guī)范。專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)收入確認(rèn)通常是以報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移作標(biāo)準(zhǔn)，在理論上較為合理，然而因?yàn)榉康禺a(chǎn)業(yè)銷售方法的復(fù)雜性以及多樣性，實(shí)際操作過程中存在很大困難。銷售合同屬于在房屋沒有建成完工之前的預(yù)銷售，企業(yè)無論有沒有收取款項(xiàng)，都不屬于現(xiàn)實(shí)的銷售業(yè)務(wù)。預(yù)售合同簽訂且對預(yù)收貨款進(jìn)行收取與收入確認(rèn)條件不符，不可以作為實(shí)現(xiàn)銷售的依據(jù)，針對正式房屋銷售合同的簽訂，因?yàn)樯唐匪袡?quán)主要報(bào)酬以及風(fēng)險(xiǎn)還沒有轉(zhuǎn)移到買方，與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收人》中的有關(guān)要求不符，也不可以確認(rèn)為收入，買方在獲取商品房產(chǎn)權(quán)證的時(shí)候確認(rèn)收入，就會(huì)造成收入的滯后，與收入確認(rèn)原則不符。所以，雖然房屋產(chǎn)權(quán)證書屬于房屋所有權(quán)標(biāo)志，然而并不是確認(rèn)收入的唯一必要性條件。
2.2計(jì)劃銷售價(jià)格理念的引入，使得銷售收入和成本相配比
計(jì)劃銷售價(jià)格概念引入，處理和銷售收入不相配比的狀況。即開發(fā)房屋滿足可銷售狀態(tài)的時(shí)候，企業(yè)依照朝向、樓層、地段、市場、成本等因素來制定計(jì)劃銷售價(jià)格，將其作為成本分配的標(biāo)準(zhǔn)，用實(shí)際的開發(fā)成本來除以計(jì)劃的銷售總額計(jì)算出計(jì)劃銷售成本率對商品房成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。實(shí)際工作過程中，因?yàn)殚_發(fā)規(guī)模的大小不同，還能夠分成實(shí)際售價(jià)成本率的結(jié)轉(zhuǎn)法以及計(jì)劃售價(jià)成本率的結(jié)轉(zhuǎn)法。有關(guān)實(shí)際售價(jià)成本率法，就是在季度的前兩個(gè)月依照實(shí)際售價(jià)乘計(jì)劃銷售成本得到季末的銷售成本的方法進(jìn)行調(diào)整。此種方式對于開發(fā)規(guī)模比較大的房地產(chǎn)企業(yè)較為實(shí)用，其優(yōu)點(diǎn)為能夠使工作量減少，不足是季度的前兩個(gè)月受到房價(jià)的影響會(huì)存在一定的誤差，而且不可以準(zhǔn)確及時(shí)地提供具體的成本資料。而計(jì)劃售價(jià)成本率法，是一直依照計(jì)劃售價(jià)乘計(jì)劃銷售成本率的方法進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。此種方法不足為結(jié)轉(zhuǎn)的工作量很大，然而遵循著一貫性的原則，所提供的信息及時(shí)可靠，而且可以把結(jié)轉(zhuǎn)成本的工作量逐一分散到日常工作當(dāng)中，在一般的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中都能適用。
2.3增加信息的披露內(nèi)容，增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中披露信息含量
（1）需要增加土地儲(chǔ)備量與成本組成的信息。因?yàn)榉康禺a(chǎn)開發(fā)成本當(dāng)中的土地成本比例通常占比重較大。所以，能否掌握土地儲(chǔ)備與土地儲(chǔ)備成本情況，一定程度上對于開發(fā)企業(yè)以后的發(fā)展有決定作用，信息使用人依靠企業(yè)所披露土地使用權(quán)的總額不能對土地儲(chǔ)備信息進(jìn)行判斷。所以，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的附注當(dāng)中披露土地的儲(chǔ)備量與取得成本狀況是很有必要的。（2）應(yīng)當(dāng)增加披露分項(xiàng)現(xiàn)金流量的信息。以公司中每一個(gè)開發(fā)項(xiàng)目作為基本單位，對經(jīng)營開發(fā)過程當(dāng)中所形成的現(xiàn)金流量進(jìn)行披露，包含房地產(chǎn)銷售得到的現(xiàn)金、采購工程物資與工資支付需要的現(xiàn)金，借此提升現(xiàn)金流量信息的關(guān)鍵性。
3結(jié)束語
目前，我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與房地產(chǎn)開發(fā)市場還沒有完全發(fā)展成熟，現(xiàn)行機(jī)制對有的業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理沒有明確要求或者要求不夠嚴(yán)密，導(dǎo)致房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算和實(shí)際狀況存在很大出入，有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)核算中有很多問題。但是，伴隨市場經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，由于市場經(jīng)濟(jì)在我國逐漸健全，伴隨新會(huì)計(jì)機(jī)制以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則地，會(huì)計(jì)核算工作一定會(huì)不斷的完善規(guī)范起來。
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關(guān)鍵詞：小企業(yè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 差異
小企業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的重要的力量，對我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展至關(guān)重要。促進(jìn)小企業(yè)發(fā)展，是保持國民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是關(guān)系民生和社會(huì)穩(wěn)定的重大戰(zhàn)略任務(wù)。但我們也必須認(rèn)識(shí)到正是這樣一個(gè)活躍的群體，也是會(huì)計(jì)處理最不規(guī)范的群體。
在我國，存在多年的小企業(yè)會(huì)計(jì)制度一直是規(guī)范我國小企業(yè)會(huì)計(jì)工作的準(zhǔn)繩，但經(jīng)過多年的實(shí)踐其不完善性也日益凸顯，越發(fā)表現(xiàn)出不適應(yīng)現(xiàn)實(shí)的需要。新時(shí)代的需求呼吁新的適合小企業(yè)執(zhí)行的準(zhǔn)則的產(chǎn)生。《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（下文中簡稱本準(zhǔn)則）的誕生彌補(bǔ)了這一空缺。該準(zhǔn)則與中國2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以及2004年的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》存在很多差異。
一、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本特點(diǎn)
1.適用范圍。本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的、符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》所規(guī)定的小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)。小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)主要是根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員和營業(yè)收入進(jìn)行劃分。
注：該表為部分內(nèi)容。詳細(xì)見《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》。
需要指出的是，股票或債券在市場上公開交易的小企業(yè)，金融機(jī)構(gòu)或其他具有金融機(jī)構(gòu)性質(zhì)的小企業(yè)，企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司和子公司，即使?jié)M足中小微型企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)，不得執(zhí)行本準(zhǔn)則。此外，符合中小微型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的小企業(yè)，可以執(zhí)行本準(zhǔn)則，也可以執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》 ，對于執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)，發(fā)生的交易或者事項(xiàng)在本準(zhǔn)則未作規(guī)范的，可以參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定處理 。但是，執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)，不得在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的同時(shí)，選擇執(zhí)行本準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。
2. 會(huì)計(jì)核算的簡化。小企業(yè)往往是勞動(dòng)力、勞動(dòng)手段或勞動(dòng)對象在企業(yè)中集中程度較低，或者生產(chǎn)和交易數(shù)量規(guī)模較小的企業(yè)。營業(yè)收入低、業(yè)務(wù)簡單、人力資源薄弱是小企業(yè)典型的特點(diǎn)。針對這些特點(diǎn)小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用了簡化核算和報(bào)告體系，如對長期股權(quán)投資核算取消了權(quán)益法核算而只采用單一的成本法核算。通過這一系列的簡化核算，減小了小企業(yè)的工作量，降低了會(huì)計(jì)核算的難度，一定程度上減少了小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。
3. 與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》銜接緊密。本準(zhǔn)則作為小企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為的規(guī)范，按照我國企業(yè)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系總體框架的要求，還遵循了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的要求，同時(shí)考慮到小企業(yè)在企業(yè)規(guī)模、管理方式、管理要求和承擔(dān)的社會(huì)受托責(zé)任等諸多方面不同于大中型企業(yè)和上市公司，因此，在原則上遵循了基本準(zhǔn)則，并進(jìn)行了簡化處理，以腳好地實(shí)現(xiàn)既維護(hù)基本準(zhǔn)則在整個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的統(tǒng)馭地位，又兼顧了小企業(yè)的實(shí)際情況。
二、具體差異分析
1.資產(chǎn)減值。本準(zhǔn)則第六條規(guī)定，小企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量，不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。為了簡化核算，便于小企業(yè)實(shí)務(wù)操作，減輕納稅調(diào)整的負(fù)擔(dān)，滿足匯算清繳的需要，本準(zhǔn)則規(guī)定小企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量，不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這既與企業(yè)所得稅法相一致，盡可能避免由于資產(chǎn)計(jì)價(jià)不同帶來的納稅調(diào)整，同時(shí)也符合基本準(zhǔn)則以及歷史成本為主要計(jì)量屬性的規(guī)定。但是，這一點(diǎn)上與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定不同。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對相關(guān)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。
2.存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法。本準(zhǔn)則第十三條規(guī)定，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。與《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比，本準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法。主要是基于這樣的考慮：后進(jìn)先出法主要是基于一個(gè)通貨膨脹的市場環(huán)境下，物價(jià)迅速上漲，為了使存貨結(jié)轉(zhuǎn)成本更接近現(xiàn)行成本從而達(dá)到與現(xiàn)行收入相配比而采取的一種穩(wěn)健的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法，以減少虛增利潤，從而在一定程度上消除物價(jià)變動(dòng)的影響。這種方法往往不符合企業(yè)存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)情況。隨著企業(yè)的連續(xù)經(jīng)營，存貨不斷流轉(zhuǎn)，以前購進(jìn)的存貨成本可能要等到若干年之后才能得以結(jié)轉(zhuǎn)，而若干年之后，這些存貨的價(jià)值很可能已經(jīng)面目前非了，這實(shí)際上不利于對存貨的管理。
3.長期股權(quán)投資的核算。本準(zhǔn)則第二十四條規(guī)定，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定存在很大的差異，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長期股權(quán)投資規(guī)定，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資和對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；投資企業(yè)對被投資單位具有控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。而小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則一律采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，而不論投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度及是否存在活躍市場、公允價(jià)值能否可靠取得等情況。這主要是為了簡化核算，便于小企業(yè)實(shí)務(wù)操作，減輕納稅調(diào)整負(fù)擔(dān)，滿足匯算清繳的需要。
4.固定資產(chǎn)的改建支出。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第三十三條規(guī)定，固定資產(chǎn)的改建支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，但已提足折舊的固定資產(chǎn)和經(jīng)營租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改建支出應(yīng)當(dāng)計(jì)入長期待攤費(fèi)用。這與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異是：不要求對固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化或者費(fèi)用化進(jìn)行職業(yè)判斷，而是統(tǒng)一規(guī)定固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)在發(fā)生時(shí)根據(jù)受益對象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益，未提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出計(jì)入固定資產(chǎn)的成本，已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出計(jì)入長期待攤費(fèi)用。
5.無形資產(chǎn)的攤銷。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第四十一條規(guī)定，無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷。這與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的主要差異在于：第一是對無形資產(chǎn)的分類上沒有區(qū)分使用壽命有限和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)；第二是規(guī)定無法合理估計(jì)使用壽命的無形資產(chǎn)按照不低于10年的期間攤銷；第三是要求統(tǒng)一采用年限平均法攤銷，不允許采用其他方法進(jìn)行攤銷。
6.銷售退回的處理。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第六十一條規(guī)定，小企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生的銷售退回，不論是屬于本年度還是屬于以前年度的銷售，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。也就是說，小企業(yè)發(fā)生銷售退回的，一律在銷售退回時(shí)沖減退貨當(dāng)期的銷售商品收入。而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對于已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生退回的，企業(yè)一般應(yīng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入，同時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品成本。如果已確認(rèn)收入的售出商品發(fā)生的銷售退回屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異就在于不再區(qū)分是否屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。
7.費(fèi)用的核算。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第六十五條規(guī)定，小企業(yè)營業(yè)稅金及附加是指小企業(yè)開展日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)應(yīng)負(fù)擔(dān)的消費(fèi)稅、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅和教育費(fèi)附加、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、排污費(fèi)。這一點(diǎn)與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異是：小企業(yè)發(fā)生的城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、排污費(fèi)也在“營業(yè)稅金及附加”科目核算，不在“管理費(fèi)用”科目核算。主要考慮到：第一，這些稅費(fèi)在性質(zhì)上是相同的，都是小企業(yè)開展日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所發(fā)生的稅費(fèi)；第二，統(tǒng)一在一個(gè)科目核算可以更加科學(xué)合理地反映小企業(yè)開展日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)承擔(dān)稅費(fèi)的全貌，從而體現(xiàn)小企業(yè)在稅費(fèi)方面向國家做出的貢獻(xiàn)。第三，可以進(jìn)一步提高“營業(yè)稅金及附加”科目和“應(yīng)交稅費(fèi)”科目的對應(yīng)關(guān)系；第四，可以減輕小企業(yè)負(fù)擔(dān)，便于小企業(yè)執(zhí)行。
8.外幣報(bào)表折算。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第七十八條規(guī)定，小企業(yè)對外幣報(bào)表進(jìn)行折算時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率對外幣資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表的所有項(xiàng)目進(jìn)行折算。而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)對外幣報(bào)表進(jìn)行折算時(shí)資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目，采用資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項(xiàng)目除“未分配利潤”項(xiàng)目外，其他項(xiàng)目采用發(fā)生時(shí)的即期匯率折算，利潤表中的收入和費(fèi)用項(xiàng)目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，也可以采用按系統(tǒng)合理的方法確定的與交易日即期匯率近似的匯率折算。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做這樣的規(guī)定，一是考慮到外幣報(bào)表折算對絕大部分小企業(yè)來說不是一項(xiàng)普遍業(yè)務(wù)，二是可以減少小企業(yè)的工作量，三是不會(huì)改變原來外幣報(bào)表個(gè)項(xiàng)目之間的勾稽關(guān)系和財(cái)務(wù)指標(biāo)的相對比例。
9.財(cái)務(wù)報(bào)表。小企業(yè)第七十九條規(guī)定，小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注。而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：資產(chǎn)負(fù)債表；利潤表；現(xiàn)金流量表；所有者權(quán)益變動(dòng)表；附注。這點(diǎn)與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定上是有差異的。在財(cái)務(wù)報(bào)表的組成上，考慮到小企業(yè)規(guī)模較小，股東權(quán)益比較簡單，不如大中型企業(yè)和上市公司那么復(fù)雜，因此，本準(zhǔn)則沒有強(qiáng)制要求小企業(yè)對外提供所有者權(quán)益變動(dòng)表。
10.會(huì)計(jì)差錯(cuò)、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第八十八條規(guī)定，小企業(yè)對會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正應(yīng)當(dāng)采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28條規(guī)定會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理；確定會(huì)計(jì)政策變更對列報(bào)前幾影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策；在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理；對會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理；對于差錯(cuò)的更正，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但是確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。
本準(zhǔn)則根據(jù)小企業(yè)的實(shí)際情況，并考慮了成本效益原則的要求，簡化了對會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理，要求小企業(yè)一律采用未來適用法進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理，無需考慮相關(guān)事項(xiàng)對以前期間的影響。
三、總結(jié)
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定，標(biāo)志著適用于小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和適用于大中型企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則共同構(gòu)成的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系基本建成。它一方面簡化了小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息披露，另一方面在會(huì)計(jì)處理上更多考慮稅法的要求，減少企業(yè)的納稅調(diào)整從而大大降低了小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算成本。此外，還將帶來諸多積極的影響。如改進(jìn)和加強(qiáng)小企業(yè)內(nèi)部管理，改善小企業(yè)稅收和融資環(huán)境，落實(shí)國家扶持小企業(yè)發(fā)展的政策。從大的方面來講，該準(zhǔn)則的和實(shí)施，也有利于規(guī)范市場經(jīng)濟(jì)秩序，提升政府經(jīng)濟(jì)管理水平。
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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算；會(huì)計(jì)信息失真；問題；對策
一、引言
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)具有資金投入量大、投資時(shí)間長、投資風(fēng)險(xiǎn)偏高的特點(diǎn)。從生產(chǎn)經(jīng)營角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)周期長、環(huán)節(jié)多，開發(fā)投入大，風(fēng)險(xiǎn)高。表現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算上，成本的結(jié)轉(zhuǎn)期以開發(fā)項(xiàng)目的建設(shè)周期為準(zhǔn)，這就要求要在會(huì)計(jì)核算上做好謀劃，精打細(xì)算，以配合項(xiàng)目開發(fā)成功；從產(chǎn)品角度而言，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)產(chǎn)品具有高價(jià)值性，銷售往往采用預(yù)售和分期付款銷售的辦法，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，收入的確認(rèn)同一般生產(chǎn)企業(yè)相比具有一定的特殊性。房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出比例階段性不合理，業(yè)績波動(dòng)較大，信息披露容易不足。目前適用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，如何在門類眾多的制度，準(zhǔn)則、規(guī)定之下，結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)，改進(jìn)現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算方法，使會(huì)計(jì)人員提供的會(huì)計(jì)信息更加真實(shí)、可靠，是目前亟待解決的關(guān)鍵問題。
二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算存在的問題
1 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)的復(fù)雜性
房地產(chǎn)商品銷售往往采用預(yù)售、分期收款銷售等多種銷售方式，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中房地產(chǎn)收入的確認(rèn)同其它的生產(chǎn)收入相比具有一定特殊性。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)制度和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一收入》在商品房所有權(quán)上的重要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移問題上存在分歧。《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中規(guī)定以結(jié)算賬單提交買方并得到認(rèn)可作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――收入》中規(guī)定以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中如何運(yùn)用這一標(biāo)準(zhǔn)則比較混亂，核心問題在于應(yīng)在哪一環(huán)節(jié)確認(rèn)為收入。
2 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)商品成本與售價(jià)的不配比性
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的生產(chǎn)周期較長，在開發(fā)過程中，由于項(xiàng)目尚未完工或即使開發(fā)產(chǎn)品已預(yù)售完畢，其預(yù)售款項(xiàng)也無法確認(rèn)為收入，其結(jié)果是為配比原則的應(yīng)用造成了困難。一般商品的售價(jià)總是圍繞其成本上下波動(dòng)，而開發(fā)產(chǎn)品的成本載體是整個(gè)建設(shè)工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個(gè)樓層或戶型的售價(jià)明顯與其成本不配比。如同一結(jié)構(gòu)的房屋，低層建筑施工成本低于高層建筑施工成本，但銷售時(shí)，低層售價(jià)卻高于高層售價(jià)；又如“丁字形”樓房雖然同樓層成本一樣，由于朝向不同，其售價(jià)相差也很大。房地產(chǎn)開發(fā)商品的成本載體是整個(gè)建設(shè)工程，而銷售則是按樓層或戶型為單位，這樣就造成單個(gè)樓層或戶型的售價(jià)明顯與其成本不配比。通常房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)方法是：按當(dāng)期竣工后的核算對象的總成本除以總開發(fā)建筑面積，得出每平米建筑面積成本，然后再乘以銷售面積得出本期銷售成本。這樣均攤計(jì)算的結(jié)果沒有考慮房屋樓層、朝向的因素，得出的經(jīng)營成果不具有真實(shí)性。
3 收益評價(jià)指標(biāo)不能真實(shí)反映企業(yè)業(yè)績
房地產(chǎn)企業(yè)投入產(chǎn)出周期具有較強(qiáng)的特殊性，表現(xiàn)在會(huì)計(jì)年報(bào)中往往是業(yè)績波動(dòng)較大，不適用一般的公司業(yè)績評價(jià)指標(biāo)。因此，評價(jià)一個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的業(yè)績，不能以指標(biāo)論好壞，應(yīng)透過指標(biāo)看實(shí)質(zhì)，看其資質(zhì)信譽(yù)、實(shí)力、現(xiàn)金流量、資產(chǎn)質(zhì)量，還有更重要的表外風(fēng)險(xiǎn)等。
三、完善房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的對策
1 正確確定和應(yīng)用收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
房地產(chǎn)商品銷售收入的確認(rèn)應(yīng)符合兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，即法律標(biāo)準(zhǔn)和專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。法律標(biāo)準(zhǔn)是指我國相關(guān)法規(guī)中規(guī)定的房地產(chǎn)銷售必須符合的條件或標(biāo)準(zhǔn)：如對于以出讓方式取得土地使用權(quán)的，未按照出讓合同規(guī)定支付全部土地使用權(quán)出讓金，未取得土地使用權(quán)證書，或未按照出讓合同規(guī)定進(jìn)行投資開發(fā)的，以及權(quán)屬有爭議的，未依法登記領(lǐng)取權(quán)屬證書的房地產(chǎn)不得買賣。凡是不符合法律標(biāo)準(zhǔn)的，即使房地產(chǎn)商品已經(jīng)開發(fā)完畢，甚至取得了相關(guān)報(bào)酬，并轉(zhuǎn)移了風(fēng)險(xiǎn)，也不能作為收入予以確認(rèn)，法律標(biāo)準(zhǔn)是專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的前提條件。專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度中規(guī)定的商品銷售收人確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的收入確認(rèn)是以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)的轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)，理論上比較合理，但由于房地產(chǎn)業(yè)銷售方式的多樣性和復(fù)雜性，在實(shí)際操作中有很大的困難性。
銷售合同是在房屋尚未建成竣工前的預(yù)先銷售行為，企業(yè)不論是否收取了款項(xiàng)，均不屬于實(shí)際發(fā)生的銷售業(yè)務(wù)。簽訂預(yù)售合同并收取預(yù)收貨款不符合收入確認(rèn)條件，不能作為銷售實(shí)現(xiàn)依據(jù)，對于簽訂正式房屋銷售合同，由于商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移給買方，不符《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一收人》的有關(guān)規(guī)定，也不能確認(rèn)收入，購買方取得商品房產(chǎn)權(quán)證時(shí)確認(rèn)收入，會(huì)導(dǎo)致收人滯后，不符合收入確認(rèn)原則。因此，盡管房屋產(chǎn)權(quán)證書是房屋所有權(quán)的標(biāo)志，但并非是確認(rèn)收入的必要條件。
2 引入計(jì)劃銷售價(jià)格的概念，使銷售收入與成本配比
引人計(jì)劃銷售價(jià)格的概念，解決與銷售收入不配比的情況。即當(dāng)開發(fā)的房屋達(dá)到可銷售狀態(tài)時(shí)，企業(yè)根據(jù)成本、市場、地段、樓層、朝向等因素制定一個(gè)計(jì)劃銷售價(jià)格，作為成本分配標(biāo)準(zhǔn)，以實(shí)際開發(fā)成本除以計(jì)劃銷售總額的出計(jì)劃銷售成本率來進(jìn)行商品房成本的結(jié)轉(zhuǎn)。在實(shí)際工作中，視開發(fā)規(guī)模大小，還可以分為實(shí)際售價(jià)成本率結(jié)轉(zhuǎn)法和計(jì)劃售價(jià)成本率結(jié)轉(zhuǎn)法。實(shí)際售價(jià)成本率法，是在季度前兩個(gè)月按實(shí)際售價(jià)乘以計(jì)劃銷售成本等于季末銷售成木的方法調(diào)整。這種方法適用于開發(fā)規(guī)模較大的房地產(chǎn)企業(yè)，優(yōu)點(diǎn)是可以減少下作量，缺點(diǎn)是季度前兩個(gè)月受房價(jià)影響會(huì)產(chǎn)生一定誤差，且不能及時(shí)、準(zhǔn)確提供較詳細(xì)的成本資料。計(jì)劃售價(jià)成本率法，就是始終按計(jì)劃售價(jià)乘以計(jì)劃銷售成本率進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。這種方法的缺點(diǎn)是結(jié)轉(zhuǎn)工作量較大，但遵循了一貫性原則，提供信息可靠及時(shí)，并能將結(jié)轉(zhuǎn)成本工作量分散在日常工作中，適用于一般房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。
3 擴(kuò)大信息披露內(nèi)容，提高房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)信息披露中的信息含量
(1)應(yīng)增加土地儲(chǔ)備量及成本構(gòu)成的信息。房地產(chǎn)開發(fā)成本中土地成本的比例一般占有較大的比重。因此，能否擁有土地儲(chǔ)備以及土地儲(chǔ)備的成本狀況，從一定程度上決定了開發(fā)企業(yè)未來的發(fā)展，而信息使用者通過企業(yè)披露的土地使用權(quán)總額無法判斷其土地儲(chǔ)備的信息。因此，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告附注中增加土地儲(chǔ)備量及取得成本情況的披露是必要的。
(2)應(yīng)增加分項(xiàng)目現(xiàn)金流量信息的披露。以企業(yè)每一開發(fā)項(xiàng)目為基本單位，披露其在開發(fā)經(jīng)營過程中形成的經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量，包括銷售房地產(chǎn)收到的現(xiàn)金、購買工程物資以及支付工資等所支付的現(xiàn)金，以此提高其現(xiàn)金流量信息的有用性。
(3)重視質(zhì)量保證金及風(fēng)險(xiǎn)的披露。房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)具有高風(fēng)險(xiǎn)的特征，企業(yè)應(yīng)在其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中充分揭示其各種風(fēng)險(xiǎn)，而不應(yīng)僅限于抵押風(fēng)險(xiǎn)，即在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)報(bào)表附注中應(yīng)增加風(fēng)險(xiǎn)披露的內(nèi)容，就企業(yè)尚在開發(fā)的土地、工程項(xiàng)目等面臨的開發(fā)風(fēng)險(xiǎn)、籌資風(fēng)險(xiǎn)、土地風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行說明，提高風(fēng)險(xiǎn)的透明度。企業(yè)還應(yīng)建立質(zhì)量保證金制度，為房地產(chǎn)商品的質(zhì)量提供保證，但鑒于房地產(chǎn)商品的長期性、高價(jià)值性，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的質(zhì)量保證金與一般工商企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量保證不同之處在于其保證金的數(shù)額更大、保證期限更長。
【關(guān)鍵詞】 投資性房地產(chǎn)； 成本模式； 公允價(jià)值模式
為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露，我國財(cái)政部于2006年2月了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)―――投資性房地產(chǎn)》，明確將投資性房地產(chǎn)定義為“為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)”，強(qiáng)調(diào)投資性房地產(chǎn)的單獨(dú)計(jì)量并引入公允價(jià)值計(jì)量模式。房地產(chǎn)準(zhǔn)則的出臺(tái)，對于公允、客觀地反映投資性房地產(chǎn)的價(jià)值具有積極的意義。但同時(shí)由于較之原先單一的成本模式計(jì)量有較大的變動(dòng)，對企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值及其盈利能力帶來較大的影響。
一、投資性房地產(chǎn)的含義
隨著我國房地產(chǎn)行業(yè)的不斷發(fā)展，企業(yè)持有房地產(chǎn)除了用于自身生產(chǎn)和存貨對外銷售，還出現(xiàn)了以賺取租金或資本保值增值為目的的房地產(chǎn)收益活動(dòng)，甚至成為影響個(gè)別企業(yè)利潤的主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。這種具有投資性質(zhì)的房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、持有目的等方面與原先計(jì)入固定資產(chǎn)的自用房和作為存貨的樓房有顯著不同。但長期以來，在我國的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，并沒有區(qū)分自用房和出租房、自用土地使用權(quán)和出租土地使用權(quán)的概念，而是統(tǒng)括在固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)中，采用歷史成本法為基本計(jì)量原則進(jìn)行核算。這樣的核算方式，在我國經(jīng)濟(jì)高速增長的背景下使得企業(yè)的房產(chǎn)資源賬面價(jià)值與實(shí)際的市場價(jià)值存在較大的偏差，直接導(dǎo)致企業(yè)財(cái)產(chǎn)低估和投資者權(quán)益受損。
投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的出臺(tái)填補(bǔ)了這一空白，明確了投資性房地產(chǎn)的概念及其范圍。所謂投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和出租的建筑物，但不包括為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)。
二、投資性房地產(chǎn)的核算模式
針對以往會(huì)計(jì)實(shí)踐中將具有投資性質(zhì)的房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，不能如實(shí)反映投資性房地產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和真實(shí)價(jià)值的情況，新準(zhǔn)則規(guī)定將投資性房地產(chǎn)作為區(qū)別于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的一項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行反映，從而為會(huì)計(jì)信息使用者更好地提供決策依據(jù)，并規(guī)定了以下兩種模式可供選擇：
（一）成本模式
該模式要求企業(yè)對會(huì)計(jì)要素的記錄應(yīng)以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)取得的成本為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)量、計(jì)價(jià)。按照這一標(biāo)準(zhǔn)，資產(chǎn)的取得、耗費(fèi)和轉(zhuǎn)換都應(yīng)按照取得資產(chǎn)時(shí)的實(shí)際支出進(jìn)行計(jì)量計(jì)價(jià)和記錄。采用此模式一方面是基于企業(yè)傳統(tǒng)的習(xí)慣性操作；另一方面，成本模式的初衷是：認(rèn)為企業(yè)對外公布的資產(chǎn)負(fù)債表的目的不在于以市場價(jià)格表示企業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)狀，而在于通過資本投入與資產(chǎn)形成的對比來反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，這種對比需以成本計(jì)量為基礎(chǔ)。
（二）公允價(jià)值模式
國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對公允價(jià)值的定義是：在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》中對公允價(jià)值的定義與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對公允價(jià)值的定義大體一致，準(zhǔn)則規(guī)定，“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”。由此可見，公允價(jià)值最大的特點(diǎn)是來自于公平交易的市場，參與市場交易的理性雙方充分考慮了市場信息后達(dá)成共識(shí)的市場交易價(jià)格即為公允價(jià)值。
三、兩種核算模式的比較
（一）共同點(diǎn)
1. 兩種核算模式均應(yīng)單獨(dú)核算。
新準(zhǔn)則頒布之前，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)往往把具有投資性質(zhì)的房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)進(jìn)行核算，不能真實(shí)反映投資性房地產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)及其真實(shí)價(jià)值的情況，進(jìn)而不能使投資者獲得相關(guān)的財(cái)務(wù)信息，影響其投資決策。新準(zhǔn)則借鑒了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定投資性房地產(chǎn)應(yīng)從固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)中獨(dú)立出來，單獨(dú)核算。無論是采用成本模式還是公允價(jià)值模式，對投資性房地產(chǎn)都必須獨(dú)立核算，單獨(dú)入賬。
2. 取得投資性房地產(chǎn)時(shí)，成本法與公允價(jià)值法的計(jì)量一致。
無論投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量采用成本模式或是公允價(jià)值模式，在投資性房地產(chǎn)初始入賬時(shí)，一律按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計(jì)量。如果是外購房地產(chǎn)，包括購買價(jià)款和可直接歸屬于該資產(chǎn)的相關(guān)稅費(fèi)；如果是自行建造的房地產(chǎn)，則包括使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出。
（二）不同點(diǎn)
1. 兩種核算模式對投資性房地產(chǎn)持有期間的計(jì)量不同。
成本模式沿用固定資產(chǎn)的計(jì)量模式，以歷史成本記賬，需考慮投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值和使用年限按期計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷。期末需進(jìn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備測試，如果發(fā)生減值，則計(jì)提減值準(zhǔn)備。
采用公允價(jià)值模式計(jì)量時(shí)，不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，而以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。
2. 兩種模式對投資性房地產(chǎn)處置階段的核算不同。
在處置投資性房地產(chǎn)時(shí)，成本模式只需考慮該資產(chǎn)已提的累計(jì)折舊、累計(jì)攤銷和減值準(zhǔn)備，而公允價(jià)值模式還需要同時(shí)考慮該資產(chǎn)從取得至處置時(shí)的公允價(jià)值變動(dòng)。
四、兩種核算模式對企業(yè)的不同影響
（一）對企業(yè)資產(chǎn)狀況的影響
一方面，長期以來，企業(yè)習(xí)慣于在會(huì)計(jì)核算上將自用房產(chǎn)與出租房產(chǎn)混為一談，不加區(qū)分。新準(zhǔn)則的頒布和實(shí)施要求企業(yè)無論采用成本模式還是公允價(jià)值模式，都必須對投資性房地產(chǎn)獨(dú)立核算，因此，原來分別計(jì)入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)中核算和列報(bào)的投資性物業(yè)，將統(tǒng)一計(jì)入“投資性房地產(chǎn)”項(xiàng)目。這一變化無疑會(huì)對企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生影響，尤其是那些持有大量投資性房地產(chǎn)物業(yè)的企業(yè)，其結(jié)果是企業(yè)固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)在整個(gè)資產(chǎn)中的比重下降，投資性房地產(chǎn)的比重增加。
另一方面，新準(zhǔn)則規(guī)定，“對于有確鑿證據(jù)表明可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，在首次執(zhí)行日可以按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，并將賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額調(diào)整留存收益”。在目前房地產(chǎn)價(jià)格普遍高于其歷史成本的情況下，企業(yè)一旦選用公允價(jià)值模式來計(jì)量其早些年購入的投資性房地產(chǎn)，必將大大增加其賬面凈資產(chǎn)，提高償債能力。
（二）對公司盈利能力的影響
成本模式對企業(yè)利潤的影響比較穩(wěn)定，無非是按期對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷造成企業(yè)成本費(fèi)用的增加，除非進(jìn)行資產(chǎn)處置，一般情況不會(huì)創(chuàng)造利潤。采用公允價(jià)值計(jì)量模式對企業(yè)盈利的影響會(huì)有一些不確定性。一方面，因?yàn)樵摲椒o需計(jì)提折舊或攤銷，降低了企業(yè)的成本費(fèi)用；另一方面，由于期末資產(chǎn)的賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額需調(diào)整當(dāng)期損益。該資產(chǎn)要按評估的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。當(dāng)前，房地產(chǎn)行業(yè)持續(xù)飛速發(fā)展，投資性房地產(chǎn)物業(yè)以盈利穩(wěn)定為最大特點(diǎn)，其升值潛力較大且預(yù)計(jì)將會(huì)持續(xù)，總體上每年的重估增值額應(yīng)該持續(xù)為正值，對當(dāng)年的凈利潤預(yù)計(jì)將會(huì)產(chǎn)生較大的貢獻(xiàn)，但不排除部分投資性房地產(chǎn)物業(yè)出現(xiàn)貶值的可能。因此，預(yù)計(jì)采用公允價(jià)值核算模式對企業(yè)利潤的影響是先揚(yáng)后抑，且企業(yè)每年凈利潤的波動(dòng)程度會(huì)隨之加大。
（三）對企業(yè)稅負(fù)的影響
目前，我國財(cái)政部、國家稅務(wù)總局明確規(guī)定在計(jì)稅時(shí)，投資性房地產(chǎn)持有期間的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”不予以考慮，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。換句話說，投資性房地產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是其歷史成本，無需考慮投資性房地產(chǎn)重估增值部分的稅收。因此，無論企業(yè)采用何種模式，其應(yīng)納稅所得額是一樣的，其應(yīng)交稅費(fèi)也是差不多的。但是，若企業(yè)采用成本模式，由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的處理基本一致，企業(yè)完全可以根據(jù)會(huì)計(jì)核算的利潤直接計(jì)算所得稅，比較簡單；若采用公允價(jià)值模式，考慮到會(huì)計(jì)和稅法處理的差異，企業(yè)不能根據(jù)利潤直接計(jì)算，而只能通過納稅調(diào)整計(jì)算應(yīng)納稅所得額，勢必將增加核算的難度及工作量。
五、企業(yè)選擇投資性房地產(chǎn)核算模式時(shí)應(yīng)注意的事項(xiàng)
企業(yè)投資性房地產(chǎn)選擇何種核算模式會(huì)直接影響企業(yè)的資產(chǎn)債務(wù)狀況和盈利水平，也會(huì)影響投資者的決斷。國家制定不同的會(huì)計(jì)核算模式供企業(yè)選擇，是因?yàn)槠髽I(yè)所處的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境不盡相同，為了能更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營狀況，允許企業(yè)選擇與之相適應(yīng)的計(jì)量模式。而企業(yè)在進(jìn)行選擇時(shí)，必然要對各方面的影響因素進(jìn)行綜合考慮，從而選擇出最利于企業(yè)的計(jì)量模式。企業(yè)在具體選擇核算模式時(shí)不妨考慮以下因素：
（一）模式的適用性
新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計(jì)量一般應(yīng)選擇成本模式，當(dāng)有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)、可靠取得的，才可以用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。具體地說：1. 投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；2. 企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。換言之，即使是滿足按公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量條件的投資性房地產(chǎn)仍然可以采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量；而反過來，如果希望對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，則需要滿足相應(yīng)的條件。
無論是成本法還是公允價(jià)值模式都有其自身的優(yōu)缺點(diǎn)，不存在孰好孰壞，關(guān)鍵要看該模式是否適用于企業(yè)。成本計(jì)量模式沿用傳統(tǒng)的資產(chǎn)計(jì)量方法，會(huì)計(jì)處理相對簡單，容易理解，不受公允價(jià)值變動(dòng)的影響，使得企業(yè)的資產(chǎn)狀況及盈利水平較為穩(wěn)定，不容易被人操縱；公允價(jià)值模式則能使企業(yè)賬面價(jià)值更加及時(shí)、客觀地反映市場的公允價(jià)值，但公允程度不易控制，短期內(nèi)能有效提升企業(yè)資產(chǎn)狀況和盈利水平，但長期來看易造成利潤的較大波動(dòng)。從國際會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢來看，公允價(jià)值的存在和發(fā)展是必然的，并將在今后發(fā)揮重要的作用，但這并不意味著成本法會(huì)退出歷史舞臺(tái)。可以預(yù)見，兩者將在很長的一段時(shí)間內(nèi)并存。
（二）模式的唯一性
根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)在選擇投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式時(shí)，既可以選擇成本法也可以選擇公允價(jià)值法。但由于兩種方法的計(jì)量基礎(chǔ)截然不同，會(huì)計(jì)處理也完全不一樣，因此在具體操作中，一個(gè)企業(yè)只能采用一種模式對其投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不應(yīng)該同時(shí)采用兩種計(jì)量模式，以便帶來計(jì)量上的前后矛盾而誤導(dǎo)投資者。
（三）計(jì)量模式轉(zhuǎn)變的不可逆性
為保證會(huì)計(jì)信息的可比性，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，除非計(jì)量所處的環(huán)境發(fā)生變化，不得隨意變更。特別要注意以下兩種情況：1. 當(dāng)房地產(chǎn)市場比較成熟、能夠滿足采用公允價(jià)值模式條件的情況下，允許對投資性房地產(chǎn)從成本計(jì)量模式變更為公允價(jià)值計(jì)量模式。2. 企業(yè)所擁有的投資性房地產(chǎn)在其“為賺取租金或資本保值增值”這一特性未發(fā)生根本性轉(zhuǎn)變前，也就是“投資性”未轉(zhuǎn)為“自用”之前，原計(jì)量模式采用公允價(jià)值模式的不可以逆轉(zhuǎn)為成本模式計(jì)量。
【主要參考文獻(xiàn)】
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