時(shí)間：2022-02-02 08:36:57
開(kāi)篇：寫(xiě)作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇審計(jì)管理，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞：管理審計(jì)；公司治理結(jié)構(gòu)
近些年來(lái)，內(nèi)部審計(jì)在公司治理結(jié)構(gòu)中越來(lái)越扮演著重要的角色。而內(nèi)部審計(jì)正由傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)向效益審計(jì)和管理審計(jì)轉(zhuǎn)型，逐漸成為內(nèi)部審計(jì)的核心，管理審計(jì)的重要性不言而喻。
財(cái)務(wù)審計(jì)主要是審查受托人在經(jīng)營(yíng)管理期間的財(cái)務(wù)指標(biāo)達(dá)標(biāo)情況，如銷(xiāo)售毛利率、銷(xiāo)售凈利率、存貨周轉(zhuǎn)率、資金周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)收益率等，審查經(jīng)營(yíng)管理者在財(cái)務(wù)上有無(wú)弄虛作假、
私舞弊，確保財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確完整，真實(shí)可信，用以評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)責(zé)任的履行情況。我們知道受托人在經(jīng)營(yíng)管理中不僅只是經(jīng)濟(jì)責(zé)任、財(cái)務(wù)責(zé)任，而且還包括企業(yè)整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，如工作效率、工作效果、公司內(nèi)外環(huán)境良好、資產(chǎn)運(yùn)用效率、科學(xué)決策、企業(yè)文化健康發(fā)展等各方面，因此，只有全面評(píng)價(jià)人的財(cái)務(wù)(會(huì)計(jì))責(zé)任和經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任，才能創(chuàng)造積極的工作環(huán)境、人文環(huán)境，有利于公司的發(fā)展。因而管理審計(jì)在審計(jì)評(píng)價(jià)中占有非常重要的地位。
國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)制定并修訂的《實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》與《職責(zé)說(shuō)明》指出：“內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立、客觀的保證和咨詢(xún)活動(dòng)，其目的在于增加價(jià)值和改進(jìn)組織的經(jīng)營(yíng)。它通過(guò)系統(tǒng)化的方法，評(píng)價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和管理過(guò)程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。”這也表明管理審計(jì)是在財(cái)務(wù)審計(jì)基礎(chǔ)上的一種延伸和拓展，代表著內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展方向。
一、管理審計(jì)的功用分析
管理審計(jì)作為一項(xiàng)獨(dú)立、客觀、公正的約束與評(píng)價(jià)機(jī)制，是完善公司治理結(jié)構(gòu)必不可少的重要手段，具有其不可替代的獨(dú)特的功用，具體說(shuō)來(lái)主要有三：
1.經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)，即在對(duì)被審單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行檢查監(jiān)督的基礎(chǔ)上，著重考核和評(píng)價(jià)其預(yù)測(cè)、決策、目標(biāo)和計(jì)劃是否先進(jìn)可行，經(jīng)濟(jì)效益水平高低及其影響因素，經(jīng)營(yíng)管理者是否有效地管理了企業(yè)資財(cái)，并切實(shí)履行了其經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
2.在于經(jīng)濟(jì)鑒證，即對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)和管理業(yè)績(jī)進(jìn)行鑒定和證明。
3.在于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，即管理審計(jì)在發(fā)揮評(píng)價(jià)、鑒證作用的同時(shí)，也發(fā)揮著對(duì)管理經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的監(jiān)察與督促作用。
二、管理審計(jì)與公司治理
1.管理審計(jì)與公司治理結(jié)構(gòu)的關(guān)系
公司治理結(jié)構(gòu)與管理審計(jì)緊密相連。管理審計(jì)始終要在公司治理結(jié)構(gòu)這個(gè)環(huán)境中運(yùn)用和發(fā)展，不能脫離，否則就失去了它生存的基礎(chǔ)。從另一角度來(lái)說(shuō)，管理審計(jì)又可不斷完善公司治理結(jié)構(gòu)，使公司治理更有效。
只有在完善的公司治理環(huán)境中，管理審計(jì)才能真正發(fā)揮其作用，并提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率與效果；若沒(méi)有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu).管理審計(jì)就會(huì)流于形式而難以收到預(yù)期的效果。
管理審計(jì)作為一項(xiàng)監(jiān)督與評(píng)價(jià)機(jī)制，自然也成為公司治理結(jié)構(gòu)中不可或缺的組成部分。有效的管理審計(jì)是公司治理結(jié)構(gòu)中形成權(quán)利制衡機(jī)制并促使其有效運(yùn)行的重要手段。
2.管理審計(jì)與公司治理關(guān)系的理論基礎(chǔ)
在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與管理經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的情況下，委托人即所有者將資產(chǎn)的管理經(jīng)營(yíng)權(quán)授與管理者即人，企業(yè)的控制權(quán)轉(zhuǎn)移到人手中，從而形成委托關(guān)系，它是公司治理和管理審計(jì)共同的理論基礎(chǔ)。
在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)和管理經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的基礎(chǔ)上，人有可能利用不對(duì)稱(chēng)或不透明的信息優(yōu)勢(shì)謀取個(gè)人利益。委托人必須加強(qiáng)對(duì)人的約束，保證其受托責(zé)任的履行。一般來(lái)說(shuō)，該受托責(zé)任包括兩部分，即受托財(cái)務(wù)責(zé)任和受托管理責(zé)任。通過(guò)財(cái)務(wù)審計(jì)，委托人可以從財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告來(lái)評(píng)價(jià)人在財(cái)務(wù)責(zé)任方面的履行情況，但對(duì)于全面評(píng)價(jià)人經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jī)來(lái)說(shuō)就存在局限性。通過(guò)管理審計(jì)，就可以評(píng)價(jià)人在公司運(yùn)營(yíng)中的其他指標(biāo)，如產(chǎn)品市場(chǎng)占有率、信息化建設(shè)、員工能力培養(yǎng)、學(xué)習(xí)創(chuàng)新、核心技術(shù)研發(fā)、人力資源考核體系等
3.管理審計(jì)在我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)中的運(yùn)用
目前，我國(guó)尚處在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型之中，不少企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)尚不完善，尤其是存在較為嚴(yán)重的所有者缺位現(xiàn)象。這使得企業(yè)“內(nèi)部人控制”情形相當(dāng)普遍且內(nèi)部人控制權(quán)日益過(guò)大，有些內(nèi)部人還利用信息的不對(duì)稱(chēng)，做出偏離甚至背離股東意愿的決策，侵犯股東權(quán)益。
現(xiàn)代企業(yè)制度是建立在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與管理經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離，經(jīng)營(yíng)者受托經(jīng)營(yíng)所有者財(cái)產(chǎn)的基礎(chǔ)上的，擁有控制權(quán)的經(jīng)營(yíng)者成了企業(yè)的“內(nèi)部人”。由于經(jīng)營(yíng)者與所有者各自的利益不一致，如果沒(méi)有有效的制度約束和監(jiān)督機(jī)制，“內(nèi)部人”很有可能憑借自己手中的控制權(quán)損害所有者的利益。
我國(guó)上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)特殊，還表現(xiàn)在國(guó)有股的比重過(guò)大，即“一股獨(dú)大”現(xiàn)象較為突出。股東大會(huì)及董事會(huì)常常被大股東控制和操縱，眾多的中小股東很難通過(guò)股東大會(huì)或董事會(huì)參與對(duì)企業(yè)的控制。事實(shí)上，我國(guó)許多上市公司在這個(gè)問(wèn)題上都未能形成有效的制衡機(jī)制，所以損害中小股東利益的事件屢有發(fā)生。
從總體上看，我國(guó)大部分企業(yè)、公司的監(jiān)督制約功能是分離的、不完整的。比如，對(duì)高管人員的制約監(jiān)督與對(duì)公司戰(zhàn)略決策的監(jiān)督制衡就難以結(jié)合，對(duì)財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的監(jiān)督與對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者的制約也沒(méi)有結(jié)合起來(lái)。
4.發(fā)揮管理審計(jì)對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)完善的作用
管理審計(jì)在公司治理中具有重要作用。管理審計(jì)滲透到企業(yè)的各個(gè)方面，在公司治理結(jié)構(gòu)之中，在公司治理方面發(fā)揮很大作用。我覺(jué)得要做到以下方面工作：
(1)建立權(quán)利制衡機(jī)制與激勵(lì)約束機(jī)制，在公司內(nèi)部運(yùn)行有效，通過(guò)監(jiān)督評(píng)價(jià)、及時(shí)反應(yīng)，使者的行為與委托人的目標(biāo)與利益相一致。因此委托人激勵(lì)和約束人，使他們盡心盡責(zé)，并實(shí)現(xiàn)或確保股東們的最大利益。我們僅從財(cái)務(wù)審計(jì)很難全面了解人是否有效地履行其受托責(zé)任的，但管理審計(jì)卻可以降低這方面的缺陷，能減少信息的不對(duì)稱(chēng)性，比較全面地反應(yīng)委托人需要的人在經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)方面的情況，能夠降低代量風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)管理經(jīng)營(yíng)的透明度，達(dá)到控制的作用。顯然，管理審計(jì)有效和充分反應(yīng)加強(qiáng)了投資者利益的保護(hù)。
(2)建立信息溝通機(jī)制，提高管理效率。要做到信息真實(shí)完整，反饋要及時(shí)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)及糾正。從委托人的角度講，通過(guò)管理審計(jì)，人能夠有效地判斷人的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和管理能力，對(duì)人受托責(zé)任的履行情況能夠更加公正、全面、合理的評(píng)價(jià)，人對(duì)這種全面的評(píng)價(jià)持積極的態(tài)度，從而能夠更加積極地投入到工作中去，通過(guò)改進(jìn)工作，增加效率，突出效果，達(dá)到降費(fèi)增效，增加價(jià)值的目的。
一、何時(shí)需要編寫(xiě)審計(jì)日記
筆者認(rèn)為審計(jì)人員按照審計(jì)實(shí)施方案進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)就應(yīng)當(dāng)每日編寫(xiě)審計(jì)日記。雖然審前調(diào)查期間審計(jì)人員不必編寫(xiě)審計(jì)日記，但應(yīng)該編制審前調(diào)查記錄，記錄審前調(diào)查具體情況。
現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)結(jié)束后，審計(jì)組成員一般不再編寫(xiě)審計(jì)日記。如果部分審計(jì)人員又進(jìn)行了補(bǔ)充取證等現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作，則應(yīng)該在當(dāng)日編寫(xiě)審計(jì)日記，如實(shí)記錄這些現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作。如果審計(jì)人員在起草、修改審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定書(shū)、移送處理等文書(shū)期間，對(duì)前期工作成果作出重大修改，如改變審計(jì)查出問(wèn)題的事實(shí)表述、定性、處理措施等，應(yīng)該在當(dāng)日編寫(xiě)審計(jì)日記，記錄重大修改或重大決策的原因和過(guò)程。
現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)期間，審計(jì)人員臨時(shí)從事其他工作或者請(qǐng)假的，應(yīng)當(dāng)從返回審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)當(dāng)日起續(xù)寫(xiě)審計(jì)日記，并在其中注明此前沒(méi)有參加現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的原因。現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)情況復(fù)雜，很可能遇有特殊情形不能當(dāng)日編寫(xiě)審計(jì)日記，則應(yīng)當(dāng)于次日補(bǔ)記。如，為取得審計(jì)證據(jù)，審計(jì)人員與被審計(jì)單位人員一直從5日下午僵持至6日凌晨，那么審計(jì)人員確實(shí)無(wú)法在5日當(dāng)日編寫(xiě)審計(jì)日記，則應(yīng)當(dāng)在6日盡快補(bǔ)記5日的審計(jì)日記。
二、審計(jì)日記應(yīng)記載的主要內(nèi)容
按照6號(hào)令的要求，審計(jì)日記記載的審計(jì)工作具體內(nèi)容包括：審計(jì)事項(xiàng)的名稱(chēng)、實(shí)施審計(jì)的步驟和方法、審計(jì)查閱的資料名稱(chēng)和數(shù)量、審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷和查證結(jié)果、其他需要記錄的情況。在具體內(nèi)容上如：從事組織、管理、協(xié)調(diào)等工作的人員，應(yīng)將上述工作記入本人的審計(jì)日記。比如，審計(jì)組組長(zhǎng)、副組長(zhǎng)或者主審召開(kāi)小型碰頭會(huì)，通報(bào)各自工作進(jìn)展情況和發(fā)展的疑點(diǎn)線(xiàn)索，分析研究，確定下一步工作重點(diǎn)，明確工作步驟和具體分工。這種小型碰頭會(huì)是審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行決策的重要形式，對(duì)于保證審計(jì)質(zhì)量起著非常重要的作用，應(yīng)該在審計(jì)日記中如實(shí)記載。即使在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)結(jié)束后，如果審計(jì)人員對(duì)前期工作成果作出重大修改，或者作出重大決策的，如從審計(jì)報(bào)告中刪掉一個(gè)問(wèn)題，也應(yīng)當(dāng)將研究過(guò)程和結(jié)果如實(shí)記入審計(jì)日記。
三、有交叉審計(jì)事項(xiàng)如何編寫(xiě)審計(jì)日記和工作底稿
筆者認(rèn)為審計(jì)人員同時(shí)承擔(dān)多個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，應(yīng)該在不同審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)日記中分別記載；審計(jì)人員同時(shí)承擔(dān)同一審計(jì)項(xiàng)目的多個(gè)審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)在同一審計(jì)日記中依次記載；多名審計(jì)人員共同承擔(dān)同一審計(jì)事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)在各自的審計(jì)日記中分別記載。
四、關(guān)于編寫(xiě)審計(jì)事項(xiàng)的具體內(nèi)容
根據(jù)國(guó)家審計(jì)署“6號(hào)令”的決定：對(duì)被審計(jì)單位違反國(guó)家規(guī)定的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支行為以及對(duì)審計(jì)結(jié)論有重要影響的審計(jì)事項(xiàng)，審計(jì)人員應(yīng)都當(dāng)在編寫(xiě)審計(jì)日記的基礎(chǔ)上，認(rèn)真編制好審計(jì)工作底稿。
特別是對(duì)違法違規(guī)問(wèn)題、審計(jì)評(píng)價(jià)所涉及的重要事項(xiàng)、被審計(jì)單位基本情況的重要數(shù)據(jù)、群眾舉報(bào)事項(xiàng)等都應(yīng)該編制審計(jì)工作底稿等。
五、要認(rèn)真編寫(xiě)好工作底稿編號(hào)
為了準(zhǔn)確規(guī)范便于查找核對(duì)，依據(jù)“6號(hào)令”的要求審計(jì)工作底稿一定要統(tǒng)一編號(hào)，并要求“審計(jì)日記與審計(jì)證據(jù)審計(jì)工作底稿的對(duì)應(yīng)頭等應(yīng)當(dāng)在審計(jì)日記中通過(guò)索引號(hào)加以注明。”而且要求在審計(jì)工作底稿中注明該底稿與審計(jì)日記的對(duì)應(yīng)關(guān)系。為此，審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)指定專(zhuān)用專(zhuān)人按審計(jì)實(shí)施方案所列出的審計(jì)事項(xiàng)對(duì)應(yīng)順序，對(duì)審計(jì)工作底稿進(jìn)行統(tǒng)一的流水編號(hào)，作為審計(jì)工作底稿的索引號(hào)。
六、怎樣編制審計(jì)工作底稿匯總表
筆者認(rèn)為在以往的審計(jì)項(xiàng)目檔案中，審計(jì)工作底稿與審計(jì)實(shí)施方案、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)決定書(shū)、移送處理書(shū)的對(duì)應(yīng)關(guān)系不夠明確，難以相互核對(duì)。為方便查閱審計(jì)項(xiàng)目檔案，本人在工作實(shí)踐中體會(huì)到：審計(jì)組應(yīng)當(dāng)指定專(zhuān)人編制“審計(jì)工作底稿匯總表”，反映審計(jì)報(bào)告所列事項(xiàng)與審計(jì)工作底稿的對(duì)應(yīng)關(guān)系，審計(jì)工作底稿匯總表應(yīng)作為證明類(lèi)材料，歸入審計(jì)檔案，排列在審計(jì)工作底稿之前。
目前審計(jì)工作底稿匯總表還沒(méi)有統(tǒng)一格式，廣大審計(jì)工作者還可以大膽開(kāi)拓創(chuàng)新。筆者建議首先看把審計(jì)工作底稿的統(tǒng)一流水編號(hào)排成一列，然后在每一行注明該審計(jì)工作底稿對(duì)應(yīng)審計(jì)實(shí)施方案的哪一部份，對(duì)應(yīng)審計(jì)報(bào)告的哪一部和對(duì)應(yīng)審計(jì)決定書(shū)的哪一部分和對(duì)應(yīng)移送處理書(shū)的哪一部分等。
七、審計(jì)報(bào)告應(yīng)怎樣去征求被審計(jì)單位的意見(jiàn)
關(guān)鍵詞：績(jī)效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)借鑒
政府績(jī)效審計(jì)發(fā)生于20世紀(jì)40年代，發(fā)展于70年代。世界上各個(gè)國(guó)家對(duì)績(jī)效審計(jì)的稱(chēng)謂不盡相同，在1986年第12屆國(guó)際會(huì)議上，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織建議以“績(jī)效審計(jì)”（PerformanceAuditing）統(tǒng)一名稱(chēng)。在這屆國(guó)際會(huì)議發(fā)表的《關(guān)于績(jī)效審計(jì)、公營(yíng)企業(yè)審計(jì)和審計(jì)質(zhì)量的總聲明》一文中，指出：“除了合規(guī)性審計(jì)，還有另一種類(lèi)型的審計(jì)，它涉及對(duì)公營(yíng)部門(mén)管理的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的評(píng)價(jià)，這就是績(jī)效審計(jì)。”
20世紀(jì)80年代初，隨著中華人民共和國(guó)審計(jì)署的誕生，績(jī)效審計(jì)開(kāi)始走入中國(guó)。上世紀(jì)80年代初，我國(guó)審計(jì)理論界側(cè)重于引進(jìn)和介紹國(guó)外績(jī)效審計(jì)的理論與實(shí)務(wù)。此后，逐步轉(zhuǎn)向探討如何建立有中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)，對(duì)績(jī)效審計(jì)的定義、職能、范圍、方法和程序等基本理論進(jìn)行了較為廣泛的研究，并把績(jī)效審計(jì)理論研究列為重點(diǎn)研究課題，取得了一些初步的成果。2003年7月1日，審計(jì)署頒布實(shí)施《2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》，對(duì)今后五年的審計(jì)工作進(jìn)行了部署，提出了今后五年在審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)方式上堅(jiān)持財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重。這一目標(biāo)符合國(guó)際審計(jì)發(fā)展潮流和趨勢(shì)，符合我國(guó)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展實(shí)際。
近年來(lái)經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)的發(fā)展已經(jīng)推動(dòng)了績(jī)效審計(jì)的發(fā)展，然而在自身發(fā)展的同時(shí)我國(guó)績(jī)效審計(jì)還必須借鑒其他國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)國(guó)情研究并制定規(guī)范。眾所周知，澳大利亞是世界上開(kāi)展現(xiàn)代審計(jì)的主流國(guó)家之一，因此學(xué)習(xí)借鑒澳大利亞績(jī)效審計(jì)的主要做法和經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于加強(qiáng)我國(guó)績(jī)效審計(jì)理論研究和實(shí)踐具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、澳大利亞績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)
1.法律定位明確
澳大利亞在1997年頒布實(shí)施的《審計(jì)長(zhǎng)法1997》對(duì)澳大利亞審計(jì)署開(kāi)展的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)做出了明確規(guī)定。它將績(jī)效審計(jì)定義為對(duì)一個(gè)單位或個(gè)人管理活動(dòng)的任何方面進(jìn)行的檢查活動(dòng)；審計(jì)長(zhǎng)可以在任何時(shí)間組織對(duì)聯(lián)邦政府部門(mén)、事業(yè)單位和聯(lián)邦所屬公司及其下屬單位進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，根據(jù)有關(guān)部長(zhǎng)、財(cái)政部長(zhǎng)和議會(huì)公共會(huì)計(jì)與審計(jì)聯(lián)合委員會(huì)的要求可對(duì)政府企業(yè)及其下屬單位進(jìn)行績(jī)效審計(jì)；審計(jì)長(zhǎng)可在任何時(shí)間組織對(duì)所有或部分聯(lián)邦政府部門(mén)、事業(yè)單位和聯(lián)邦所屬公司及其下屬單位的內(nèi)部管理的特定方面進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，而不僅僅局限于一個(gè)部門(mén)、單位。這些條款中同時(shí)還規(guī)定績(jī)效審計(jì)報(bào)告在審計(jì)完成后需及時(shí)提交議會(huì)。澳大利亞審計(jì)長(zhǎng)法將審計(jì)劃分為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)兩種類(lèi)型，并對(duì)績(jī)效審計(jì)做出了明確規(guī)定，這些都有力地促進(jìn)了澳大利亞審計(jì)署全面履行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)職責(zé)，促進(jìn)了澳大利亞績(jī)效審計(jì)的發(fā)展，也使績(jī)效審計(jì)在澳大利亞的公共管理過(guò)程中發(fā)揮了積極的作用。
2.內(nèi)涵明確
根據(jù)《審計(jì)長(zhǎng)法1997》和公認(rèn)審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則，澳大利亞審計(jì)署將績(jī)效審計(jì)定義為：“獨(dú)立、公正、系統(tǒng)地對(duì)一個(gè)單位管理運(yùn)行情況的檢查，以評(píng)價(jià)管理活動(dòng)是否做到經(jīng)濟(jì)、效率、效果，內(nèi)部管理程序是否有利于促進(jìn)提高經(jīng)濟(jì)、效率和效果，并提出管理建議”。經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性構(gòu)成了績(jī)效審計(jì)的三個(gè)要素（3E），這就是績(jī)效審計(jì)的核心內(nèi)涵。
根據(jù)《世界審計(jì)組織績(jī)效審計(jì)指南》和《亞洲審計(jì)組織績(jī)效審計(jì)指南》，所謂經(jīng)濟(jì)性是指，“從事一項(xiàng)活動(dòng)并使其達(dá)到合格質(zhì)量的條件下耗費(fèi)資源的最小化”，它主要關(guān)注的是投入和整個(gè)過(guò)程中的成本。效率性是指，“投入資源和產(chǎn)出的產(chǎn)品、服務(wù)或其他成果之間的關(guān)系”。就是指以一定的投入取得最大的產(chǎn)出或以最小的投入取得一定的產(chǎn)出，即支出是否講究效率。值得注意的是在澳大利亞政府績(jī)效審計(jì)的內(nèi)涵中，經(jīng)濟(jì)性和效率性審計(jì)除了針對(duì)機(jī)構(gòu)還針對(duì)個(gè)人。效果性是指，“目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度和從事一項(xiàng)活動(dòng)時(shí)期望取得的成果和實(shí)際取得的成果之間的關(guān)系”。所以，績(jī)效審計(jì)中“三E”的關(guān)系是辯證的，可以有所側(cè)重，但不應(yīng)機(jī)械地割裂。
3.審計(jì)項(xiàng)目涉及范圍廣泛
選擇合適的審計(jì)項(xiàng)目是使績(jī)效審計(jì)充分發(fā)揮促進(jìn)和提高公共部門(mén)管理水平作用的前提。澳大利亞審計(jì)署年度工作計(jì)劃是在征求議會(huì)公共會(huì)議、審計(jì)聯(lián)合委員會(huì)、議會(huì)其他專(zhuān)門(mén)委員會(huì)意見(jiàn)和其他政府部門(mén)意見(jiàn)以后確定的。在實(shí)際的績(jī)效審計(jì)工作中，澳大利亞政府根據(jù)不同年度的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展重點(diǎn)和政府管理的情況，確定了不同的年度績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目。從審計(jì)內(nèi)容的側(cè)重來(lái)看，或關(guān)于一個(gè)政府部門(mén)或單位管理活動(dòng)的某個(gè)方面，或?qū)Χ鄠€(gè)政府部門(mén)的同一或相似的管理活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，即一般績(jī)效審計(jì)和綜合績(jī)效審計(jì)。
4.完備的審計(jì)信息公布制度
根據(jù)相關(guān)法律的要求，澳大利亞審計(jì)署和澳大利亞其他政府部門(mén)、單位一樣，在每一個(gè)財(cái)政年度結(jié)束后，要按統(tǒng)一格式要求編制年度報(bào)告，報(bào)告的內(nèi)容包括審計(jì)長(zhǎng)意見(jiàn)、審計(jì)長(zhǎng)及審計(jì)署的職責(zé)、作用、組織機(jī)構(gòu)、工作任務(wù)、年度任務(wù)完成情況、內(nèi)部管理情況和財(cái)務(wù)收支情況等，并于每年10月末之前提交議會(huì)審議并向社會(huì)公布（其中涉及國(guó)家秘密的內(nèi)容除外）。充分利用審計(jì)署網(wǎng)站的作用，向社會(huì)公眾審計(jì)信息——各項(xiàng)審計(jì)報(bào)告，審計(jì)發(fā)展規(guī)劃，年度審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)準(zhǔn)則等內(nèi)部管理文件和審計(jì)長(zhǎng)講話(huà)等，因此社會(huì)公眾可在網(wǎng)站上找到十分豐富的審計(jì)信息。
二、對(duì)我國(guó)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的建議
1.從立法角度看，我國(guó)審計(jì)法中僅在第二條規(guī)定了審計(jì)機(jī)關(guān)依法對(duì)財(cái)政、財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，但是并沒(méi)有把審計(jì)明確的劃分為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)，對(duì)具體如何實(shí)施績(jī)效審計(jì)，績(jī)效審計(jì)的具體對(duì)象、范圍等也沒(méi)有作明確的規(guī)定。這種績(jī)效審計(jì)法律定位不清、進(jìn)展緩慢、成效不明顯等狀況與我國(guó)現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和需求不相適應(yīng)。因此，借鑒澳大利亞等國(guó)家在審計(jì)法律中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)明確定位的經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)應(yīng)從立法的高度，將我國(guó)國(guó)家審計(jì)明確的劃分為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和績(jī)效審計(jì)兩類(lèi)，并明確規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)對(duì)部門(mén)單位整體財(cái)務(wù)狀況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，為績(jī)效審計(jì)提供真實(shí)、合法的條件，從而為我國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)提供明確的法律依據(jù)，同時(shí)應(yīng)明確規(guī)定績(jī)效審計(jì)目標(biāo)、內(nèi)容、范圍、標(biāo)準(zhǔn)、方法。
2.在我國(guó)的實(shí)際審計(jì)工作中，許多審計(jì)人員從績(jī)效審計(jì)的字面理解，片面地認(rèn)為績(jī)效審計(jì)就是對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行的檢查評(píng)價(jià)活動(dòng)，沒(méi)有能認(rèn)識(shí)到績(jī)效審計(jì)還包括對(duì)效率和效果的評(píng)價(jià)，因此在績(jī)效審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)人員一般著重于對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的評(píng)價(jià)，而沒(méi)有能從“三E”的角度全面地開(kāi)展績(jī)效審計(jì)。我們可以借鑒澳大利亞等國(guó)家開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，在諸如審計(jì)法等審計(jì)法律法規(guī)中對(duì)績(jī)效審計(jì)的內(nèi)涵做出明確規(guī)定，從而明確績(jī)效審計(jì)應(yīng)包括經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三個(gè)要素，這是全面進(jìn)行績(jī)效審計(jì)探索和實(shí)踐的基礎(chǔ)。
3.在實(shí)踐中，許多審計(jì)人員在績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容方面存在兩種模糊的認(rèn)識(shí)，一是認(rèn)為績(jī)效審計(jì)就是評(píng)價(jià)一個(gè)單位的經(jīng)濟(jì)效益，進(jìn)而帶來(lái)沒(méi)有統(tǒng)一的評(píng)價(jià)指標(biāo)等問(wèn)題；二是認(rèn)為績(jī)效審計(jì)需對(duì)政府的績(jī)效情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，進(jìn)而帶來(lái)全面績(jī)效評(píng)價(jià)很難進(jìn)行等問(wèn)題。實(shí)際上，從澳大利亞等國(guó)家績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容來(lái)看，績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容是十分豐富的，并不僅僅局限于一個(gè)單位的經(jīng)濟(jì)效益的評(píng)價(jià)，而是對(duì)一個(gè)部門(mén)或單位某一方面職責(zé)的履行情況進(jìn)行評(píng)價(jià)或?qū)Χ鄠€(gè)部門(mén)或單位的相同或相似職責(zé)的履行情況的評(píng)價(jià)。我們應(yīng)該在績(jī)效審計(jì)實(shí)踐中開(kāi)闊思路，增強(qiáng)信心，選好項(xiàng)目，然后根據(jù)工作重點(diǎn)和物質(zhì)、人力資源，確定目標(biāo)、范圍、方法，有條不紊地進(jìn)行效益審計(jì)工作。
4.以我國(guó)審計(jì)工作發(fā)展現(xiàn)狀結(jié)合國(guó)外審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)應(yīng)加快落實(shí)“五年規(guī)劃”提出的審計(jì)結(jié)果公告制度，將所有審計(jì)結(jié)果，除內(nèi)容和不宜對(duì)外披露內(nèi)容外全部對(duì)社會(huì)公告。例如：可采取在報(bào)刊上公布內(nèi)容摘要、在網(wǎng)站公布全文等方式，大力加強(qiáng)審計(jì)部門(mén)網(wǎng)站建設(shè)，將其建成審計(jì)信息資源庫(kù)，成為審計(jì)部門(mén)聯(lián)系其他相關(guān)單位和社會(huì)公眾的橋梁，在這方面，我國(guó)深圳市審計(jì)局的工作已經(jīng)初見(jiàn)成效。
當(dāng)今，績(jī)效審計(jì)已成為各國(guó)審計(jì)的主流，也是我國(guó)國(guó)家審計(jì)今后的工作重點(diǎn)。《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》是我國(guó)審計(jì)事業(yè)發(fā)展的指南，它以我國(guó)審計(jì)現(xiàn)狀為基礎(chǔ)，借鑒了國(guó)際審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，為中國(guó)審計(jì)逐步與世界審計(jì)接軌奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。規(guī)劃提出了許多有效、可行的計(jì)劃和措施，如：開(kāi)展績(jī)效審計(jì)、建立審計(jì)質(zhì)量控制體系、推行審計(jì)結(jié)果公告制度等。我們目前最關(guān)鍵的是要學(xué)習(xí)與實(shí)踐，借鑒國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合實(shí)際進(jìn)行研究并制定規(guī)范，加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)理論方面的研究，培訓(xùn)審計(jì)人員，積極探索,大膽實(shí)踐,努力創(chuàng)造中國(guó)特色的績(jī)效審計(jì)模式。
參考文獻(xiàn)
[1]《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》．2003年7月1日．
[2]《世界審計(jì)史》，文碩編著．中國(guó)審計(jì)出版社1990年出版．
一、我省民營(yíng)企業(yè)概況及民營(yíng)企業(yè)發(fā)展的特點(diǎn)
最近幾年來(lái)，我省民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展呈現(xiàn)出了以下特點(diǎn)：
1、部分民營(yíng)企業(yè)已朝規(guī)模化、公司制方向發(fā)展。自20世紀(jì)90年代開(kāi)始，浙江的私營(yíng)企業(yè)有許多進(jìn)行了股份制改造，成為公司制企業(yè)。如溫州的低壓電器業(yè)中已涌現(xiàn)了象中國(guó)正泰集團(tuán)、德力西集團(tuán)這樣的大型企業(yè)；溫州康奈鞋亞、紅蜻蜓鞋業(yè)等5家制鞋企業(yè)年產(chǎn)值超過(guò)6個(gè)億；紹興的輕紡企業(yè)已尼完成了脫胎換骨的轉(zhuǎn)變，其規(guī)模越來(lái)越大，集紡織、印染、設(shè)計(jì)、研究于一體的綜合型企業(yè)越來(lái)越多。
2、民營(yíng)企業(yè)在促進(jìn)外貿(mào)出口增長(zhǎng)方面起到了越來(lái)越大的作用。2001年，全省對(duì)外貿(mào)易快速增長(zhǎng)，共完成進(jìn)出口總額328億美元，同比增長(zhǎng)17.8%，其中出口229.8億美元，增長(zhǎng)18.2%，出口增幅繼續(xù)位居沿海主要省市之首。外經(jīng)貿(mào)對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的拉動(dòng)作用日益增強(qiáng)，全省外貿(mào)依存度、出口依存度分別達(dá)到40.5%和28.4%，均比上年有所提高。2001年，全省新批的進(jìn)出口企業(yè)中擁有進(jìn)出口權(quán)的非公有制企業(yè)達(dá)900多家，非國(guó)有企業(yè)的出口增幅達(dá)46.4%.其中2001年義烏中國(guó)小商品城成交額達(dá)212億元，出口額達(dá)80億元，增幅與上年相比超過(guò)50%，已有200多家國(guó)外貿(mào)易機(jī)構(gòu)在義烏設(shè)立辦事處，3000多外商常駐義烏采購(gòu)，小商品出口到130個(gè)國(guó)家和地區(qū)。
3、民營(yíng)企業(yè)正在努力走向公眾公司。民營(yíng)企業(yè)在開(kāi)始創(chuàng)業(yè)時(shí)一般以家庭企業(yè)的形式出現(xiàn)。家族企業(yè)具有產(chǎn)權(quán)明晰、創(chuàng)業(yè)者精明能干，企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)成員間容易溝通，決策快，管理成本低，不易發(fā)生內(nèi)部人控制，容易保護(hù)商業(yè)秘密等優(yōu)點(diǎn)。家庭企業(yè)自然也有其局限性，比如家族主要成員的能力如果不隨著企業(yè)的發(fā)展而提高，就會(huì)成為企業(yè)的障礙，如果形成了家長(zhǎng)式的領(lǐng)導(dǎo)就容易發(fā)生決策失誤；家族企業(yè)是靠親緣關(guān)系來(lái)維系“人和”的企業(yè)，一旦家族成員間的利益沖突超過(guò)了親緣的維系力，企業(yè)就會(huì)分裂甚至破產(chǎn)。國(guó)外研究資料表明，國(guó)外家族企業(yè)的壽命一般為23年左右；家族企業(yè)能延續(xù)至第二代僅為39%；能延續(xù)至第三代的家族企業(yè)只有15%.企業(yè)要做到永續(xù)的發(fā)展，需要不斷地追加資本。于是，民營(yíng)企業(yè)演變?yōu)樯鲜泄境蔀槭澜绶秶鷥?nèi)普遍的現(xiàn)象，以美國(guó)為例，其眾多舉世聞名的大型上市跨國(guó)公司中就有微軟、福特、杜邦、柯達(dá)、通用電氣、摩托羅拉等世界型企業(yè)。目前，浙江省的民營(yíng)企業(yè)在境內(nèi)外上市的數(shù)量越來(lái)越多，除了萬(wàn)向集團(tuán)、天通股份、海正藥業(yè)、雅戈?duì)枴⒄憬瓘V廈、浙江陽(yáng)光、上風(fēng)高科、中國(guó)小商品城、輕紡城等公司在國(guó)內(nèi)上市外，還有一些民營(yíng)企業(yè)在香港上市，目前又有50家民營(yíng)企業(yè)結(jié)束了上市輔導(dǎo)期，2002年8月12日，臺(tái)州市政府正式在香港向國(guó)際投資者和證券界推薦本地40多家打算在境外上市的民營(yíng)企業(yè)，此舉無(wú)疑是政府出面為民營(yíng)企業(yè)在境外上市提供信用擔(dān)保，引起了境內(nèi)外各方的關(guān)注。隨著二板市場(chǎng)的推出和管理層政策的進(jìn)一步放寬，浙江的民營(yíng)企業(yè)將會(huì)有越來(lái)越多的機(jī)會(huì)到境內(nèi)外證券市場(chǎng)上市，成為公眾化的公司。
二、民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生與發(fā)展
隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)職能逐漸成為主要的職能伴隨著民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展壯大，綜合實(shí)力的日益增強(qiáng)，企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)也越來(lái)越激烈，市場(chǎng)越來(lái)越不穩(wěn)定，企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越大。民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)在不斷發(fā)展的過(guò)程中，防止損失和保護(hù)資產(chǎn)的動(dòng)能將逐漸弱化，而開(kāi)始把更多的精力集中于評(píng)價(jià)系統(tǒng)的效益和效果，并就如何改進(jìn)系統(tǒng)效益提供建設(shè)性建議上。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的一個(gè)顯著特點(diǎn)是競(jìng)爭(zhēng)，民營(yíng)企業(yè)不僅面臨國(guó)內(nèi)同行的競(jìng)爭(zhēng)，更為嚴(yán)峻的是加入WTO后面臨著世界同行的激烈競(jìng)爭(zhēng)。激烈的競(jìng)爭(zhēng)迫使民營(yíng)企業(yè)向管理要效益，向技術(shù)進(jìn)步要效益，向優(yōu)化資源配置要效益，向調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)要效益，向降低成本費(fèi)用要效益。內(nèi)部審計(jì)置身于企業(yè)內(nèi)部，情況熟、信息靈，有條件了解和評(píng)價(jià)企業(yè)的產(chǎn)供銷(xiāo)、人財(cái)物、內(nèi)外貿(mào)運(yùn)轉(zhuǎn)情況及資源優(yōu)化配置情況，通過(guò)開(kāi)展諸如決策審計(jì)、成本費(fèi)用效益審計(jì)、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置及人才開(kāi)發(fā)利用審計(jì)、評(píng)價(jià)企業(yè)運(yùn)行效果，以及通過(guò)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、效益性審核檢查，通過(guò)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中各個(gè)環(huán)節(jié)各項(xiàng)費(fèi)用、成本、支出的審核，評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)收支、經(jīng)營(yíng)成本及效益分配是否真實(shí)，確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的真實(shí)可靠。我省民營(yíng)企業(yè)在這方面已涌現(xiàn)了眾多的典型，浙江萬(wàn)豐奧特集團(tuán)公司十分注重對(duì)內(nèi)控制度的評(píng)審，專(zhuān)門(mén)請(qǐng)有關(guān)專(zhuān)家就內(nèi)部控制理論和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估進(jìn)行系統(tǒng)講解。在對(duì)營(yíng)銷(xiāo)、采購(gòu)等重要經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員把內(nèi)部控制的測(cè)試和評(píng)價(jià)作為必經(jīng)程序。在查閱財(cái)務(wù)、統(tǒng)計(jì)等信息效益過(guò)程中，注重收集有關(guān)內(nèi)部控制的信息，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題立即組織實(shí)地調(diào)查。針對(duì)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，提出切實(shí)可行的建議和措施，根據(jù)總裁的意見(jiàn)，專(zhuān)題研究落實(shí)內(nèi)控制度，先后完善了《材料采購(gòu)管理制度》、《設(shè)備管理制度》、《銷(xiāo)售價(jià)格管理制度》、《運(yùn)費(fèi)支付管理制度》、《異地庫(kù)存管理制度》、《檔案管理制度》等內(nèi)部控制制度，在審計(jì)部門(mén)的推動(dòng)下，集團(tuán)公司對(duì)管理制度進(jìn)行了系統(tǒng)、全面的修訂，為經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)有序、有效、健康運(yùn)行提供了有力保障。
三、完善發(fā)展民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的對(duì)策
（一）民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)組織模式要準(zhǔn)確定位
內(nèi)部審計(jì)的組織設(shè)置是其開(kāi)展工作的基礎(chǔ)。我們認(rèn)為，民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的組織結(jié)構(gòu)不應(yīng)該有統(tǒng)一的模式，其組織模式的定位應(yīng)與企業(yè)的形勢(shì)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理體系等相適應(yīng)。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，財(cái)產(chǎn)的終級(jí)所有權(quán)和企業(yè)的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)是分離的。在健全的法人治理結(jié)構(gòu)里，股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層、監(jiān)事會(huì)之間是分權(quán)制衡的關(guān)系。因此，民營(yíng)企業(yè)“內(nèi)部人”會(huì)格外關(guān)注內(nèi)部審計(jì)，至于設(shè)置何種形式的內(nèi)部審計(jì)要由民營(yíng)企業(yè)根據(jù)其經(jīng)營(yíng)規(guī)模、管理復(fù)雜程度等確定。根據(jù)我國(guó)民營(yíng)企業(yè)目前的現(xiàn)狀及國(guó)際內(nèi)部審計(jì)的通常做法，民營(yíng)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)大體上有以下兩種模式可供選擇：對(duì)于規(guī)模較大的公司制民營(yíng)企業(yè)，可以實(shí)行董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)制度；而對(duì)于規(guī)模較小的民營(yíng)企業(yè)，可以不設(shè)審計(jì)機(jī)構(gòu)，其內(nèi)部審計(jì)可以向外發(fā)包，即第三方可以對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行投標(biāo)，但企業(yè)最好要保留內(nèi)部審計(jì)長(zhǎng)，以監(jiān)督審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行，并擔(dān)當(dāng)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所和管理層之間溝通的媒介。
（二）民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容與方法要準(zhǔn)確定位
民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)必須實(shí)現(xiàn)四個(gè)轉(zhuǎn)變：即1、從過(guò)去注重審計(jì)多少次，查處多少問(wèn)題的地毯式覆蓋轉(zhuǎn)變到注重風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域；2、審計(jì)從重檢查轉(zhuǎn)變?yōu)橹仡A(yù)防；3從逐部門(mén)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槿珮I(yè)務(wù)過(guò)程審計(jì)；4、審計(jì)的著眼點(diǎn)從某個(gè)局部轉(zhuǎn)到全局范圍。
1、加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，改變審計(jì)觀念
加強(qiáng)和改善風(fēng)險(xiǎn)管理已憂(yōu)為關(guān)系企業(yè)生存和發(fā)展的十分重要的因素，當(dāng)然也就成了民營(yíng)企業(yè)管理當(dāng)局十分關(guān)注的問(wèn)題。而風(fēng)險(xiǎn)管理是指識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)并設(shè)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)的方法，其核心是將沒(méi)有預(yù)計(jì)到的未來(lái)事項(xiàng)的影響控制在最低程度。風(fēng)險(xiǎn)管理首先要求在組織中發(fā)現(xiàn)那些高風(fēng)險(xiǎn)暴露的領(lǐng)域，對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)暴露點(diǎn)的識(shí)別要通過(guò)對(duì)組織的分析進(jìn)行，這種分析既包括審計(jì)人員客觀的金額測(cè)試，也包括主觀的判斷。其次將分析的結(jié)果與認(rèn)為可接受的風(fēng)險(xiǎn)的金額水平相比較，最后實(shí)施必要的變革，使組織的風(fēng)險(xiǎn)暴露水平，與其所設(shè)定的目標(biāo)相一致風(fēng)險(xiǎn)管理所涉及的范圍是十分廣泛的，包括投資風(fēng)險(xiǎn)管理、外匯風(fēng)險(xiǎn)管理、利率風(fēng)險(xiǎn)管理、商品價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)管理等。
2、圍繞規(guī)范化建設(shè)，加強(qiáng)內(nèi)控制度評(píng)審
現(xiàn)代民營(yíng)企業(yè)要生存要發(fā)展，要在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，必須建立嚴(yán)密的、完善的控制系統(tǒng)，嚴(yán)格的、科學(xué)的管理制度，有效的、暢通的運(yùn)行機(jī)制。只有這樣，才能保證經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)著重研究和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)嚴(yán)密性、完善性，管理規(guī)章制度科學(xué)性、完整性，方法措施適應(yīng)性、有效性。通過(guò)檢查分析可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)管理中的薄弱環(huán)節(jié)和存在的漏洞，及早提醒經(jīng)營(yíng)管理者采取措施加以改進(jìn)，起到標(biāo)本兼治，防患于未然的作用。實(shí)踐證明，任何企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，凡是控制良好，業(yè)務(wù)處理正確程度高，效益就高，錯(cuò)弊情況就少；反之正確程度就低，效率就底，錯(cuò)弊情況就多。內(nèi)部審計(jì)人員利用其相對(duì)超脫的地位，可以對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制是否適當(dāng)，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是否貫徹執(zhí)行，對(duì)執(zhí)行的效果作出客觀評(píng)價(jià)，以幫助企業(yè)最高管理當(dāng)局更全面、合理地設(shè)計(jì)、安排內(nèi)部控制，發(fā)揮內(nèi)部控制的應(yīng)有作用。超脫的地位和綜合性的評(píng)價(jià)職能，使內(nèi)部審計(jì)具備為民營(yíng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理提供多種服務(wù)的機(jī)會(huì)與能務(wù)，發(fā)現(xiàn)其他職能部門(mén)所難以發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，更能從全局出發(fā)，提出客觀公正的審計(jì)意見(jiàn)和建議，為民營(yíng)企業(yè)最高決策層提供有價(jià)值的信息和服務(wù)。
一、盈余管理的識(shí)別
注冊(cè)會(huì)計(jì)師要有效地實(shí)施盈余管理審計(jì)，必須對(duì)盈余管理有深入的了解，對(duì)盈余管理存在的可能性進(jìn)行識(shí)別，對(duì)事項(xiàng)是不是盈余管理進(jìn)行判斷。
1、盈余管理的概念判斷。盈余管理是企業(yè)管理當(dāng)局為了誤導(dǎo)利益關(guān)系人(包括現(xiàn)實(shí)的和潛在的債權(quán)和股權(quán)資本提供者、勞務(wù)提供者、財(cái)務(wù)中介機(jī)構(gòu)、供應(yīng)商和顧客)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的理解或影響那些基于會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的契約的結(jié)果，在編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告和“構(gòu)造”交易事項(xiàng)以改變財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)作出職業(yè)判斷的過(guò)程。因此盈余管理只發(fā)生在管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷以誤導(dǎo)那些以公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?yōu)榛A(chǔ)的利益關(guān)系人(或某類(lèi)利益關(guān)系人)決策的情形。管理當(dāng)局運(yùn)用職業(yè)判斷使得財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)用戶(hù)具有更多的信息含量則不應(yīng)視為盈余管理。
2、盈余管理動(dòng)機(jī)的考察。盈余管理動(dòng)機(jī)對(duì)盈余管理的產(chǎn)生起著決定性的作用。沒(méi)有特定的動(dòng)機(jī)，管理當(dāng)局就會(huì)本著公允反映經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的原則進(jìn)行職業(yè)判斷。管理層盈余管理的動(dòng)機(jī)主要有以下三種：
(1)契約動(dòng)機(jī)。如果公司和其它利益關(guān)系人依賴(lài)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)來(lái)決定他們之間的交易，盈余管理的契約動(dòng)機(jī)就會(huì)產(chǎn)生。契約動(dòng)機(jī)主要有債務(wù)契約動(dòng)機(jī)和管理報(bào)酬契約動(dòng)機(jī)。
債務(wù)契約。企業(yè)經(jīng)營(yíng)所需資金在很大程度上依賴(lài)于金融機(jī)構(gòu)的信貸資金，金融機(jī)構(gòu)在貸款時(shí)一般會(huì)設(shè)置一些保護(hù)性條款，對(duì)一些會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和其衍生數(shù)據(jù)(營(yíng)運(yùn)資本，可賺取利息倍數(shù))作出規(guī)定，以防止經(jīng)營(yíng)者損害債權(quán)人利益。當(dāng)企業(yè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)臨近契約規(guī)定底線(xiàn)，面臨違背契約風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，管理當(dāng)局就很可能改變會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)以避免違反契約。
管理報(bào)酬契約。典型的管理報(bào)酬契約一般都將管理層的獎(jiǎng)金與公司盈余掛鉤。因此管理層經(jīng)常會(huì)運(yùn)用會(huì)計(jì)判斷來(lái)調(diào)節(jié)盈余以增加他們現(xiàn)在和將來(lái)的報(bào)酬。
(2)、資本市場(chǎng)動(dòng)機(jī)。由于公司報(bào)告的盈余與其市場(chǎng)價(jià)值密切相關(guān)，因此出于資本市場(chǎng)動(dòng)機(jī)來(lái)進(jìn)行的盈余管理就層出不窮。國(guó)外研究表明，首次發(fā)行股票前，管理當(dāng)局存在著嚴(yán)重的高估盈余的行為。因?yàn)槭状喂_(kāi)發(fā)行股票的企業(yè)并沒(méi)有一個(gè)已確定的市場(chǎng)價(jià)格，募股說(shuō)明書(shū)中披露的財(cái)務(wù)信息就成為確定股價(jià)的重要信息來(lái)源。因此一個(gè)即將上市的企業(yè)，其管理層很可能對(duì)募股說(shuō)明書(shū)中的盈余進(jìn)行管理，以使公司股票有一個(gè)理想價(jià)位。在我國(guó)，比較典型的出于市場(chǎng)動(dòng)機(jī)進(jìn)行的盈余管理還發(fā)生在公司為獲得配股資格和維持上市資格時(shí)。由于配股資格的獲得直接影響上市公司后續(xù)資金的注入，投資項(xiàng)目規(guī)模的擴(kuò)張，能否獲得配股資格對(duì)于上市公司來(lái)說(shuō)就非常重要，因此公司存在強(qiáng)烈的盈余管理動(dòng)機(jī)以取得配股資格。我國(guó)學(xué)者的實(shí)證研究的結(jié)果也證明了這一點(diǎn)。同樣，由于企業(yè)的上市能給投資者帶來(lái)極大的利益，上市公司在經(jīng)營(yíng)不力，面臨因連續(xù)三年虧損而摘牌時(shí)，也很可能通過(guò)盈余管理先攤多轉(zhuǎn)費(fèi)用，為第三年“轉(zhuǎn)虧”作準(zhǔn)備，以避免摘牌。
(3)、監(jiān)管動(dòng)機(jī)。如果報(bào)告盈余會(huì)影響監(jiān)管層或政府官員的行為時(shí)，監(jiān)管動(dòng)機(jī)就會(huì)出現(xiàn)。通過(guò)實(shí)施盈余管理，管理層可以促使政府放松管制。例如：受到明顯的政治關(guān)注的企業(yè)，如壟斷企業(yè)會(huì)希望通過(guò)盈余管理使凈收益最小化以降低受關(guān)注的程度；尋求進(jìn)口管制(如提高關(guān)稅，進(jìn)口配額)的公司也可能低報(bào)盈余以夸大國(guó)外產(chǎn)品的進(jìn)入所造成的損失，從而增加得到利好政策的可能性。
二、盈余管理的重要性判斷
在盈余管理進(jìn)行識(shí)別的基礎(chǔ)上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，以職業(yè)所應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度對(duì)涉及盈余管理的事項(xiàng)的重要性進(jìn)行判斷。在我國(guó)，與盈余管理直接相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則主要是中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)《審計(jì)重要性》。該準(zhǔn)則所定義的重要性是指被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷和決策。重要性具有數(shù)量和質(zhì)量?jī)蓚€(gè)方面的特征。1、在數(shù)量方面，金額大的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)一般比金額小的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)更重要；小額錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的累計(jì)，也可能會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。在存在盈余管理動(dòng)機(jī)的前提下，這種錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)很可能是管理當(dāng)局的有意安排，更應(yīng)引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師的注意。2、在評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的可能性時(shí)，必須特別重視其質(zhì)量特征，如涉及舞弊和違法行為的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)；影響財(cái)務(wù)報(bào)表趨勢(shì)的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)：迎合財(cái)務(wù)分析師盈余預(yù)測(cè)的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)；影響契約履行的錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)以及不期望出現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)等。在這些情況下，錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)的金額即使很小，從性質(zhì)上考慮仍是很重要的。因此，有意識(shí)地進(jìn)行盈余管理以改變會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的行為，不論其影響金額的大小，都應(yīng)認(rèn)為是重要的。
三、盈余管理審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域
阿瑟.列維特在“數(shù)字游戲”的演講中指出了美國(guó)上市公司進(jìn)行盈余管理的五種常見(jiàn)手法：一次性地在資產(chǎn)負(fù)債表上沖銷(xiāo)“大量的公司重組費(fèi)用”；利用收購(gòu)兼并會(huì)計(jì)的所謂“創(chuàng)新”；濫用重要性原則；根據(jù)不真實(shí)的假定去估計(jì)負(fù)債，形成混雜的秘密準(zhǔn)備；提前確認(rèn)收入。這些現(xiàn)象在我國(guó)也經(jīng)常出現(xiàn)。下面這些方法是盈余管理常用的手段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在盈余管理審計(jì)時(shí)應(yīng)予以特別關(guān)注。1、計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，故意高估預(yù)計(jì)使用年限和殘值，減少當(dāng)期折舊費(fèi)用。2、現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將資產(chǎn)可收回金額和賬面價(jià)值進(jìn)行比較，計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。管理層可能會(huì)通過(guò)高估資產(chǎn)的可收回金額減少減值準(zhǔn)備，上調(diào)當(dāng)前收益。3、企業(yè)與關(guān)聯(lián)方之間通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易，采用高于或低于正常交易的價(jià)格進(jìn)行交易，以增加或減少盈余。4、資產(chǎn)處置所帶來(lái)的收益必須在處置期間確認(rèn)，管理層通過(guò)調(diào)控處置資產(chǎn)的時(shí)間來(lái)調(diào)節(jié)盈余。5、利用資產(chǎn)置換、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、出售資產(chǎn)等方式進(jìn)行資產(chǎn)重組，以粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表。61管理層在年末多接訂單，向顧客提供更優(yōu)惠的折扣和信用條件，以增加收入和盈余。7、利用資產(chǎn)評(píng)估來(lái)虛增資產(chǎn)。
四、盈余管理審計(jì)程序
1、審計(jì)計(jì)劃階段，審計(jì)人員必須對(duì)盈余管理保持高度的警惕性和敏感性。審計(jì)小組應(yīng)根據(jù)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)狀況和所屬行業(yè)的特點(diǎn)，與管理當(dāng)局、審計(jì)委員會(huì)、內(nèi)審人員和企業(yè)職工的交流所獲得的信息、被審計(jì)單位呈報(bào)給有關(guān)管理機(jī)構(gòu)報(bào)告中的信息、以前年度和中期財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)意見(jiàn)來(lái)確定被審單位是否存在盈余管理動(dòng)機(jī)。需特別指出的是，如果被審計(jì)單位法人治理結(jié)構(gòu)不完善，年底突擊召開(kāi)董事會(huì)或臨時(shí)股東大會(huì)，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與現(xiàn)金收益不對(duì)稱(chēng)，財(cái)務(wù)指標(biāo)接近臨界點(diǎn)，關(guān)聯(lián)方交易和非經(jīng)常易所帶來(lái)的利潤(rùn)占較大比重時(shí)，被審計(jì)單位進(jìn)行盈余管理的可能性就更大。
2、注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將管理層編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的重要估計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)相關(guān)審計(jì)證據(jù)表明的最合理的估計(jì)之間的差異作一個(gè)整體比較。雖然有些個(gè)別估計(jì)差異單個(gè)來(lái)看并不重要，但這些差異的累積結(jié)果很可能超過(guò)重要性水平，綜合起來(lái)很可能對(duì)被審單位會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，從而影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表所出具的審計(jì)意見(jiàn)。此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新評(píng)價(jià)管理當(dāng)局會(huì)計(jì)估計(jì)的整體合理性。
政府采購(gòu)的現(xiàn)狀和存在的主要問(wèn)題
我國(guó)開(kāi)展政府采購(gòu)還處于起步階段，但進(jìn)展很快。1998年國(guó)務(wù)院根據(jù)建立政府采購(gòu)制度的需要和國(guó)際慣例，明確規(guī)定財(cái)政部門(mén)為政府采購(gòu)的主管部門(mén)。
幾年來(lái)，財(cái)政部制定頒布了《政府采購(gòu)管理暫行辦法》，《政府采購(gòu)招標(biāo)投標(biāo)管理辦法》，合同監(jiān)督、信息公告管理、品目分類(lèi)等一系列規(guī)章制度，目前正著手起草《政府采購(gòu)法》，初步確立了政府采購(gòu)制度的框架。從各地看。政府采購(gòu)執(zhí)行機(jī)構(gòu)都組建到位，實(shí)現(xiàn)了政府采購(gòu)管理機(jī)構(gòu)和采購(gòu)執(zhí)行機(jī)構(gòu)的分離。從1998年開(kāi)始政府采購(gòu)試點(diǎn)，政府采購(gòu)支出從1998年的160多億元擴(kuò)展到2000年的328億多元，采購(gòu)范圍從貨物類(lèi)延伸到工程類(lèi)和服務(wù)類(lèi)。有關(guān)資料顯示，政府采購(gòu)實(shí)行后資金節(jié)約率達(dá)到10%以上。建立政府采購(gòu)制度，對(duì)于加強(qiáng)財(cái)政支出監(jiān)管，優(yōu)化財(cái)政支出，硬化預(yù)算約束，提高資金使用效益，加強(qiáng)政府宏觀調(diào)控職能，從源頭上治理和預(yù)防腐敗都有重要意義。
建立科學(xué)完備的政府采購(gòu)制度是一項(xiàng)十分復(fù)雜的系統(tǒng)工程，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)型時(shí)期，科學(xué)嚴(yán)密的政府采購(gòu)制度，較高的法制化程度，成熟的市場(chǎng)條件，尚需一段相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間，要防止政府采購(gòu)在執(zhí)行過(guò)程中因利益機(jī)制的驅(qū)動(dòng)造成制度變形，建立有效的監(jiān)督約束機(jī)制是關(guān)鍵措施。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)是專(zhuān)司財(cái)政財(cái)務(wù)活動(dòng)監(jiān)督的職能部門(mén)，它肩負(fù)著維護(hù)國(guó)
家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)廉政建設(shè)，保障國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康運(yùn)行的神圣使命。因此，加強(qiáng)對(duì)政府采購(gòu)的審計(jì)，是審計(jì)機(jī)關(guān)義不容辭的職責(zé)。從一些地方對(duì)政府采購(gòu)試點(diǎn)審計(jì)的情況看，存在的問(wèn)題不容忽視，主要表現(xiàn)為：第一，制度不健全，不規(guī)范，不完善。制度建設(shè)是一項(xiàng)長(zhǎng)期的過(guò)程，不可能一湖而就。在政府采購(gòu)實(shí)施之前，各地都制定了相應(yīng)的制度和辦法，但距離科學(xué)規(guī)范的政府采購(gòu)制度差距較大，與國(guó)際上規(guī)范的政府采購(gòu)制度相比，差距更大。第二，操作過(guò)程中存在隨意性，不能?chē)?yán)格按招標(biāo)采購(gòu)的程序執(zhí)行，產(chǎn)生不公開(kāi)、不公平、不公正的行為，這樣勢(shì)必產(chǎn)生暗箱操作，容易發(fā)生營(yíng)私舞弊，甚至變“分散腐敗”為“集中腐敗”。第三，政府采購(gòu)主管機(jī)構(gòu)與采購(gòu)執(zhí)行機(jī)構(gòu)，有的職責(zé)不清，關(guān)系尚未完全理順，容易產(chǎn)生效率低下，推倭扯皮的現(xiàn)象，甚至?xí)霈F(xiàn)將“運(yùn)動(dòng)員”與“裁判員”集于一身。若如此，將會(huì)加大改革成本，對(duì)社會(huì)危害更甚。
政府采購(gòu)的主要審計(jì)內(nèi)容
（－）加強(qiáng)對(duì)內(nèi)控制度的檢查。檢查內(nèi)控制度的可行性、有效性及具體的實(shí)施情況，良好的內(nèi)控制度是保證政府采購(gòu)實(shí)施的保障，一個(gè)健全有效的內(nèi)控體系，必須相互制約，有效控制。制度不健全或流于形式，就會(huì)導(dǎo)致管理失控或權(quán)力失去約束，管理混亂是造成違紀(jì)違法的一個(gè)基本條件。在對(duì)內(nèi)控制度進(jìn)行檢查時(shí)，將符合性測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試有機(jī)結(jié)合起來(lái)，通過(guò)查閱文件，調(diào)查走訪(fǎng)，現(xiàn)場(chǎng)觀察等方式了解內(nèi)控制度的落實(shí)情況；通過(guò)抽查大量的原始記錄、合同、財(cái)務(wù)記錄，以發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理、物資采購(gòu)或工程招標(biāo)、款項(xiàng)支付等關(guān)鍵環(huán)節(jié)是否存在薄弱環(huán)節(jié)，從而確定審計(jì)重點(diǎn)。
（二）審查是否存在弄虛作假、循私舞弊的問(wèn)題。通過(guò)對(duì)貨款的流向、發(fā)票、采購(gòu)清單，驗(yàn)收等環(huán)節(jié)的審查，注意發(fā)現(xiàn)
蛛絲馬跡，要始終關(guān)注采購(gòu)的價(jià)格、回扣、質(zhì)量等問(wèn)題。注意檢查采購(gòu)機(jī)構(gòu)或采購(gòu)實(shí)體與招標(biāo)機(jī)構(gòu)或供應(yīng)商聯(lián)手作弊的可能，防止借招標(biāo)之機(jī)，撈取個(gè)人和小團(tuán)體的利益。從過(guò)去審計(jì)世界銀行招標(biāo)采購(gòu)物資的經(jīng)驗(yàn)看，采購(gòu)方（或主管部門(mén)）與供應(yīng)商（或中標(biāo)機(jī)構(gòu)）相互聯(lián)手，搞真招標(biāo)、假采購(gòu)、套取現(xiàn)金或部門(mén)套取現(xiàn)金，以及以物易物，雙方撈取好處，中飽私囊并非少見(jiàn)。查處幕后交易，防止腐敗行為的發(fā)生，始終是政府采購(gòu)審計(jì)監(jiān)督的重點(diǎn)。同時(shí)還要注意審查在采購(gòu)過(guò)程中是否存在供應(yīng)商或投標(biāo)商惡意抬價(jià)或低價(jià)搶標(biāo)。
（三）審查政府采購(gòu)的采購(gòu)方式，合同的履行情況。按照《政府采購(gòu)管理暫行辦法》的規(guī)定，政府采購(gòu)采用公開(kāi)招標(biāo)。邀請(qǐng)招標(biāo)，競(jìng)爭(zhēng)性談判、詢(xún)價(jià)、單一來(lái)源等采購(gòu)方式。一般而言，競(jìng)爭(zhēng)性公開(kāi)招標(biāo)是政府采購(gòu)的主要方式。采用什么樣的采購(gòu)方式，有關(guān)部門(mén)必須在法律規(guī)范的授權(quán)范圍內(nèi)運(yùn)作，對(duì)應(yīng)當(dāng)采用競(jìng)爭(zhēng)性招標(biāo)方式而采取各種手段改變招標(biāo)方式，應(yīng)視為嚴(yán)重的違紀(jì)違規(guī)。在招標(biāo)采購(gòu)中，公開(kāi)、公平、公正是政府采購(gòu)的核心原則。審查時(shí)，檢查是否按有關(guān)法規(guī)制度的要求，做到了招標(biāo)信息在指定的刊物和媒體上公開(kāi)，是否在有關(guān)部門(mén)。公證機(jī)關(guān)及廠商代表的監(jiān)督下開(kāi)標(biāo)、唱標(biāo)，定標(biāo)評(píng)標(biāo)是否在有關(guān)部門(mén)的監(jiān)督下“封閉運(yùn)行”，做到了公正。同時(shí)還要調(diào)查是否有私泄標(biāo)底，串通投標(biāo)，開(kāi)標(biāo)后與投標(biāo)人協(xié)商談判的，以及中標(biāo)書(shū)發(fā)出后，無(wú)正當(dāng)理由不與中標(biāo)人簽訂采購(gòu)合同的。
在審查合同履行情況時(shí)，檢查是否按規(guī)定履行了合同，要關(guān)注簽訂了合同后不履行的問(wèn)題，摸清情況，找出原因。從世行采購(gòu)的情況看，曾發(fā)生過(guò)因市場(chǎng)行情或價(jià)格變動(dòng)，合同沒(méi)有履行或沒(méi)有認(rèn)真履行的事，這里面涉及的情況很復(fù)雜，但審計(jì)一經(jīng)發(fā)現(xiàn)，就應(yīng)一查到底。要審查合同有無(wú)臨時(shí)變動(dòng)修改，修改變動(dòng)后是否按規(guī)定報(bào)告了政府采購(gòu)主管部門(mén)。檢查是否符合政府采購(gòu)預(yù)算的要求，最后要審查合同的主要條款是否符合招標(biāo)文件的要求。
（四）審查政府采購(gòu)的法律、法規(guī)和政策的執(zhí)行情況。首先檢查整個(gè)采購(gòu)各個(gè)環(huán)節(jié)是否依法進(jìn)行。財(cái)政部門(mén)、采購(gòu)執(zhí)行部門(mén)、采購(gòu)實(shí)體、投標(biāo)機(jī)構(gòu)、供應(yīng)商是否有錯(cuò)位或越位的現(xiàn)象棋次檢查各地制定的一些管理辦法，是否存在與國(guó)家法規(guī)相沖突的地方。政府采購(gòu)管理體制是按照“一級(jí)財(cái)政、一級(jí)采購(gòu)”的原則設(shè)立的。省級(jí)政府可依據(jù)實(shí)際情況，根據(jù)國(guó)家的法律法規(guī)制定相應(yīng)的制度方法，但不能違背國(guó)家的法律規(guī)定。第三，要注意收集和發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行法規(guī)和制度中不完善或有缺陷的問(wèn)題。政府采購(gòu)制度的建設(shè)是一項(xiàng)長(zhǎng)期的任務(wù)，任何制度都有一個(gè)逐步規(guī)范完善的過(guò)程。同時(shí)由于環(huán)境的變化，原先適用的、合理的政策也會(huì)因情況（環(huán)境）變化，使原來(lái)適用的、合理的政策變成為不適用不合理，需要加以修改補(bǔ)充完善。審計(jì)時(shí)，要注意把促進(jìn)政府采購(gòu)制度建設(shè)的規(guī)范完善作為一項(xiàng)主要內(nèi)容。
（五）延伸檢查采購(gòu)物資的使用情況。采用抽查的方式，通過(guò)實(shí)地檢查，看來(lái)購(gòu)物資的數(shù)量是否與采購(gòu)清單、合同。驗(yàn)收單相一致，有無(wú)數(shù)量不符、價(jià)格不符的問(wèn)題。檢查有無(wú)質(zhì)量問(wèn)題。使用狀況如何？如果有質(zhì)量問(wèn)題首先要追問(wèn)為什么，然后再追問(wèn)是否按規(guī)定維修或索賠。有無(wú)價(jià)格偏高，質(zhì)量偏低，價(jià)實(shí)不符，以及設(shè)備物資使用效率低下和損失浪費(fèi)的問(wèn)題。要對(duì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，追根溯源，把問(wèn)題查深查透，對(duì)工程招標(biāo)，要檢查是否存在亂轉(zhuǎn)包、分包的問(wèn)題。
搞好政府采購(gòu)審計(jì)的幾點(diǎn)建議
（一）確立有效的審計(jì)機(jī)制。政府采購(gòu)審計(jì)涉及到實(shí)行預(yù)算管理的國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體、事業(yè)單位等。審計(jì)工作涉及到審計(jì)部門(mén)眾多業(yè)務(wù)處室。建立有效的審計(jì)機(jī)制，是搞好政府采購(gòu)審計(jì)，提高審計(jì)效率，確保審計(jì)質(zhì)量的重要保證。首先要確立一盤(pán)棋的思想、統(tǒng)籌規(guī)劃、全面布置、合理調(diào)備審計(jì)力量；其次要確立審計(jì)政府采購(gòu)執(zhí)行機(jī)構(gòu)的處室為龍頭，編制統(tǒng)一的審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)方案，并做好溝通或協(xié)調(diào)，或者打破業(yè)務(wù)處室界限，統(tǒng)一調(diào)配力量，組織實(shí)施，實(shí)行“一條龍”的
2001年12月31日，中國(guó)證監(jiān)會(huì)《關(guān)于A股公司做好補(bǔ)充審計(jì)工作的通知》，要求自2002年1月1日起，凡"報(bào)送材料申請(qǐng)?jiān)谧C券市場(chǎng)在籌資的A股公司，其最近一個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)進(jìn)行補(bǔ)充審計(jì)，最近一年期的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)分別經(jīng)國(guó)內(nèi)、國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所審閱，中期法定財(cái)務(wù)報(bào)告需經(jīng)國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的公司，也需要提供國(guó)際會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)的同期補(bǔ)充審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告。"
證監(jiān)會(huì)頒布這一通知，在我國(guó)審計(jì)界、會(huì)計(jì)界引起了很大的爭(zhēng)議。上海國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院主辦的網(wǎng)站進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查顯示，截止1月12日晚在被調(diào)查者中，支持占20.84%、反對(duì)占63.59%、觀望占15.57%。另?yè)?jù)中華財(cái)會(huì)網(wǎng)報(bào)道:這一規(guī)定出臺(tái)使國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)所寢食難安，在經(jīng)歷了2001年前所未有的信用危機(jī)后，國(guó)內(nèi)所又將因這一規(guī)定再遭重創(chuàng)。以上海立信長(zhǎng)江會(huì)計(jì)事務(wù)所為代表的一批國(guó)內(nèi)的優(yōu)秀的業(yè)內(nèi)人士呼吁一個(gè)公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。一些上市公司認(rèn)為補(bǔ)充審計(jì)為審計(jì)為此兩次買(mǎi)單，將加大公司的審計(jì)費(fèi)用。在證券時(shí)報(bào)《補(bǔ)充審計(jì)給市場(chǎng)帶來(lái)幾絲暖意》的文章中，又認(rèn)為這一規(guī)定將加強(qiáng)監(jiān)管，對(duì)廣大投資者帶來(lái)利益。然而更多的是對(duì)國(guó)外事務(wù)所的補(bǔ)充審計(jì)表示懷疑態(tài)度。
中國(guó)證監(jiān)會(huì)為什么要規(guī)定金融類(lèi)上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)必須由境外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，而且規(guī)定符合要求的五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所。可能有人會(huì)說(shuō)，境外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性好。那為什么非要選擇五大，而不是境外的其他事務(wù)所。而且，中國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)過(guò)脫鉤改制，以及上市公司審計(jì)資格認(rèn)定等一系列的改革，其獨(dú)立性已經(jīng)有了很大的進(jìn)步。我認(rèn)為，中國(guó)證監(jiān)會(huì)之所以選擇五大，是在于五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)領(lǐng)域的信譽(yù)。他們的審計(jì)是建立在信譽(yù)的基礎(chǔ)上的。一旦他們違反審計(jì)的制度，做出非公允的審計(jì)報(bào)告，他們所付的成本比國(guó)內(nèi)的事務(wù)所的成本更高。正是由于這個(gè)原因，五大比一般的國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)事務(wù)所更講信譽(yù)。如果說(shuō)審計(jì)是維持資本市場(chǎng)有效運(yùn)行的基礎(chǔ)，那么信譽(yù)就是審計(jì)制度的基礎(chǔ)
二、審計(jì)制度與審計(jì)合約
現(xiàn)代企業(yè)的一個(gè)最重要的特征是經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)的分離。投資人要對(duì)一個(gè)公司投資的前提是投資能給他帶來(lái)收益。那么他如何選者投資的公司呢，那只有根據(jù)公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)來(lái)判斷。而且投資人一旦投資，就成為公司的所有者，但是絕大部分所有者都不參加公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。那他如何相信經(jīng)營(yíng)者所取得的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)？這就需要有一個(gè)獨(dú)立與所有者與經(jīng)營(yíng)者的第三人，就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，并對(duì)其所取得經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行審計(jì)。只有經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，所有者才能相信經(jīng)營(yíng)者真正很好的履行了自己的責(zé)任，公司的財(cái)務(wù)報(bào)表是真實(shí)有效的。，這就需要有一個(gè)審計(jì)制度來(lái)規(guī)范這一行為，我國(guó)的審計(jì)法規(guī)與審計(jì)準(zhǔn)則共同構(gòu)建了我國(guó)的審計(jì)制度。
然而在現(xiàn)實(shí)的社會(huì)中，任何一個(gè)審計(jì)制度都是不完備的。因?yàn)槲覀儾荒茴A(yù)計(jì)將來(lái)所有可能出現(xiàn)的情況。即使能夠預(yù)料一些未來(lái)的情況，要將可預(yù)料的情況全部編入審計(jì)準(zhǔn)則也不現(xiàn)實(shí)。這樣做成本過(guò)高而且將使審計(jì)準(zhǔn)則過(guò)于繁瑣。這就給注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)的時(shí)候有了一定的空間，靈活運(yùn)用準(zhǔn)則以做出公允的審計(jì)。而對(duì)于一些會(huì)計(jì)信息的審計(jì)，即使它完全符合審計(jì)準(zhǔn)則，也有可能未公允的表達(dá)了公司的經(jīng)營(yíng)狀況。這就要求我們注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)必須建立在誠(chéng)信的基礎(chǔ)上，對(duì)于一些未違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及審計(jì)準(zhǔn)則但又未公允的反映公司經(jīng)營(yíng)狀況的信息披露出來(lái)，來(lái)真正提高我國(guó)資本市場(chǎng)信息的質(zhì)量。
三、重復(fù)博弈與審計(jì)信譽(yù)
為了說(shuō)明信譽(yù)在審計(jì)制度起作用這一問(wèn)題，我們可以構(gòu)造一個(gè)簡(jiǎn)單的博弈模型。假定模型之中有兩個(gè)當(dāng)事人，一個(gè)是會(huì)計(jì)事務(wù)所，一個(gè)投資人。博弈可分為兩個(gè)階段，在博弈的第一個(gè)階段之中，投資人可以相信會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)，也可以不相信會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)。如果投資人不相信會(huì)計(jì)事務(wù)所，那么會(huì)計(jì)事務(wù)所將不會(huì)得到審計(jì)業(yè)務(wù)，博弈結(jié)束，雙方都得不到收益，各自的收益都為0。如果投資人選擇信任會(huì)計(jì)事務(wù)所，那么博弈將進(jìn)入第二階段，此時(shí)由會(huì)計(jì)事務(wù)所進(jìn)行決策。會(huì)計(jì)事務(wù)所可以選擇誠(chéng)實(shí)，也可以選擇作假。如果會(huì)計(jì)事務(wù)所選擇誠(chéng)實(shí)，雙方各得到6單位的收入；如果選擇欺騙，將得到10單位的收入。對(duì)于這么一個(gè)博弈模型，我們可以用下面的博弈矩陣表示：
誠(chéng)實(shí)作假
信任（6，6）（-5，10）
不信任（0，0）（0，0）
我們對(duì)這一博弈模型進(jìn)行推理以求出它的納什均衡。給定投資人選擇信任的條件下，會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)當(dāng)如何選擇呢？如果會(huì)計(jì)事務(wù)所選擇誠(chéng)實(shí)，那么它能得到6單位的收益，如果選擇作假，得到10單位的收益，所以理性的會(huì)計(jì)事務(wù)所將選擇作假。回到博弈的第一階段，如果投資人知道會(huì)計(jì)事務(wù)所會(huì)選擇作假，他選擇信任將得到-5單位的收益，而選擇不信任得到0單位的收益.所以，投資人的最終選擇將是不信任。那么我們得到一個(gè)納什均衡：股民選擇不信任，會(huì)計(jì)事務(wù)所選擇作假。
這是一個(gè)一次博弈下場(chǎng)產(chǎn)生的結(jié)果，如果我們將這個(gè)博弈重復(fù)進(jìn)行。假定每次博弈后還可以以a的概率進(jìn)行再次博弈。投資人將選擇信任會(huì)計(jì)事務(wù)所，只要會(huì)計(jì)事務(wù)所講信譽(yù)，投資人保持相信。會(huì)計(jì)事務(wù)所這次得到6的收益，下次以a的概率得到6的收益，下下次以a的平方的概率得到6的收益，那么會(huì)計(jì)事務(wù)所將所有未來(lái)的收益的期望就是：6/（1-a）。只要a大于0.4會(huì)計(jì)事務(wù)所就會(huì)選擇誠(chéng)實(shí)。
這是理想狀態(tài)下的納什均衡，而在目前我國(guó)現(xiàn)在國(guó)內(nèi)的具體情況是會(huì)計(jì)事務(wù)所成立的時(shí)間并不長(zhǎng)，重復(fù)博弈的次數(shù)也不夠多。從而導(dǎo)致一些會(huì)計(jì)事務(wù)所只關(guān)心眼前利益而選擇作假，而且目前國(guó)內(nèi)作假的成本并不高，有時(shí)甚至超過(guò)其選擇誠(chéng)實(shí)時(shí)得到的收益。蜀都與PT紅光，中天勤與銀廣廈事件的發(fā)生就是說(shuō)明了這一點(diǎn)。相反，國(guó)外的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，比如五大都由上百年的歷史，他們經(jīng)過(guò)了很長(zhǎng)期的博弈。作為一個(gè)理性的主體，他將選擇誠(chéng)實(shí)，因?yàn)檫@將給他帶來(lái)更大的收益。這是其長(zhǎng)期博弈得到的結(jié)果。它如果要作假，那么必須有足夠的收益才能使其鋌而走險(xiǎn)。安達(dá)信之所以為安然事件作假，是因?yàn)樗鼮榘踩蛔髁俗稍?xún)。作為全球500強(qiáng)排名前十的公司，安達(dá)信從中得到的利益是十分巨大的。正是由于巨額利益的驅(qū)動(dòng)，才導(dǎo)致其作假的產(chǎn)生。然而在我國(guó)國(guó)內(nèi)，上市公司的規(guī)模還十分有限，并不支付起五大為其作假費(fèi)用，五大也不會(huì)因?yàn)檠矍暗男±娑艞夐L(zhǎng)期的利益。還有一點(diǎn)，五大作假的成本與國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)所也不相同，它作假的成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)所。因此它比國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)事務(wù)所更講信譽(yù)，審計(jì)制度是建立在信譽(yù)基礎(chǔ)上的。
四、證券市場(chǎng)與作為信譽(yù)載體的會(huì)計(jì)師事務(wù)所
在證券市場(chǎng)建立之前，企業(yè)的所有者一般都是十分有限的。企業(yè)的形式主要是個(gè)人所有制或是合伙制。所有者之間都是相互了解的，是人和形式的企業(yè)。所有者對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)情況都比較了解。直到有限責(zé)任公司的出現(xiàn)，所有者還是有限的，也只是人和資和公司。由于此時(shí)經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)分離，就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)。但是此時(shí)，所有者對(duì)自己選擇的經(jīng)營(yíng)者還是有一定的了解。證券市場(chǎng)建立后，投資人人數(shù)就沒(méi)有限制，所有者與經(jīng)營(yíng)者就完全相互分離。所有者如何相信經(jīng)營(yíng)者，那就需要一個(gè)信譽(yù)的載體：注冊(cè)會(huì)計(jì)師。
公司所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離后，由于經(jīng)營(yíng)者一般任期是有限的。經(jīng)營(yíng)者可能在任期為了完成任務(wù)或是獲取利益，可能會(huì)有作假的行為。對(duì)他來(lái)說(shuō)他的作假成本并不高，只要在任期內(nèi)作假不被發(fā)現(xiàn)，就可以達(dá)到它的目的。而投資者由于這種情況的存在，對(duì)證券市場(chǎng)中的各種信息的真實(shí)性都要表示懷疑。這樣就必須有一個(gè)市場(chǎng)信譽(yù)的載體的出現(xiàn)，這個(gè)信譽(yù)載體就是會(huì)計(jì)事務(wù)所。因?yàn)樾抛u(yù)是會(huì)計(jì)事務(wù)所存在的前提，如果作為市場(chǎng)中介機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)事務(wù)所失去信譽(yù)，那么投資者對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所就會(huì)失去信心。會(huì)計(jì)師無(wú)所作為證券市場(chǎng)的信譽(yù)載體就必須講信譽(yù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師顧眼前利益而不講信譽(yù)，那么他所在的會(huì)計(jì)事務(wù)所可能由于它的行為而導(dǎo)致信任危機(jī)，甚至導(dǎo)致事務(wù)所的破產(chǎn)。一旦作為信譽(yù)載體的會(huì)計(jì)事務(wù)所不講信譽(yù)，那么資本市場(chǎng)將無(wú)情的將其拋棄，安達(dá)信的例子就充分的說(shuō)明了這一點(diǎn)。
安達(dá)信的信譽(yù)危機(jī)產(chǎn)生以后，它就難以在審計(jì)界立足。據(jù)3月22日《上海證券報(bào)》報(bào)道，2002年3月21日，安達(dá)信香港和中國(guó)內(nèi)地合伙人宣布將旗下業(yè)務(wù)加入普華永道。眾所周知3、4月份是年報(bào)審計(jì)的關(guān)鍵時(shí)刻，眾多的上市公司的年報(bào)將在這一時(shí)間內(nèi)完成審計(jì)工作。此時(shí)美國(guó)安達(dá)信由于安然事件被啟用司法程序，可能面臨破產(chǎn)。總部位于瑞士的安達(dá)信國(guó)際，根據(jù)瑞士的法律制度，采取了一種特有的公司結(jié)構(gòu)"societycooperative"。根據(jù)這一結(jié)構(gòu)，安達(dá)信國(guó)際與各個(gè)會(huì)員公司的關(guān)系并非人們通常理解的母公司與子公司的關(guān)系，也不像是合伙人公司，而更像一個(gè)協(xié)調(diào)性實(shí)體公司－－由全球會(huì)員公司組成一個(gè)松散的網(wǎng)絡(luò)。每個(gè)會(huì)員公司都與安達(dá)信國(guó)際簽署會(huì)員協(xié)議，得以共享基礎(chǔ)設(shè)施和分?jǐn)偣芾沓杀荆钱?dāng)某個(gè)會(huì)員面臨破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)其它會(huì)員卻可以自動(dòng)脫離這個(gè)網(wǎng)絡(luò)。換句話(huà)說(shuō)，并安達(dá)信非一家單一企業(yè)，很多合伙公司可以決定自己的命運(yùn)。美國(guó)安達(dá)信的安然事件并不會(huì)使香港和大陸的安達(dá)信有破產(chǎn)的危險(xiǎn)。但是為什么香港和大陸安達(dá)信要與普華永道合并。如果我們用審計(jì)制度的信譽(yù)基礎(chǔ)這一觀點(diǎn)，這種現(xiàn)象就不難解釋。大陸和香港的安達(dá)信，由于美國(guó)安達(dá)信的安然事件，它的信譽(yù)受到質(zhì)疑。它只有進(jìn)行合并，才能穩(wěn)定軍心，消除客戶(hù)的疑團(tuán)。因?yàn)楹芏嗫蛻?hù)的董事會(huì)最近都要決定聘請(qǐng)審計(jì)公司。在安達(dá)信（香港）宣布與"普華永道"合并之后，以期借助普華永道德信譽(yù)繼續(xù)進(jìn)行審計(jì)工作。在實(shí)質(zhì)上審計(jì)工作還是由原來(lái)的人員繼續(xù)完成，獨(dú)立性與其他各種條件也沒(méi)有變化。為什么非的如此，唯一的解釋就是審計(jì)是建立在信譽(yù)的基礎(chǔ)上的。失去信譽(yù)，審計(jì)制度將無(wú)從立足。
五、審計(jì)信譽(yù)與會(huì)計(jì)事務(wù)所的組織形式
會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式主要有下面三種："有限責(zé)任制、合伙制、有限責(zé)任合伙制。會(huì)計(jì)事務(wù)所的有限責(zé)任制，是指兩位或兩位以上的注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的有限責(zé)任公司，公司以所有財(cái)產(chǎn)為限承擔(dān)責(zé)任。在有限責(zé)任制的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與事務(wù)所承擔(dān)的責(zé)任十分有限，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師不講信譽(yù)的成本很低。我國(guó)現(xiàn)在90%以上的會(huì)計(jì)事務(wù)所采取了這一方式，從而導(dǎo)致作假可能性的大大增加。
根據(jù)會(huì)計(jì)學(xué)的定義，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙制，是指由兩位或兩位以上的注冊(cè)會(huì)計(jì)師組成的合伙組織，合伙人以各自的財(cái)產(chǎn)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。合伙制無(wú)限連帶責(zé)任的威懾力，使得事務(wù)所有強(qiáng)大的動(dòng)力去講信譽(yù)，一旦某個(gè)合伙人有不講信譽(yù)的行為，都可能對(duì)其他合伙人造成威脅，因此會(huì)首先在事務(wù)所內(nèi)部遭到強(qiáng)烈的排斥；同時(shí)因?yàn)楹匣镏频臒o(wú)限連帶責(zé)任，因?qū)徲?jì)報(bào)告失實(shí)而受損的投資者可以要求民事賠償，這就構(gòu)成了監(jiān)督事務(wù)所的外部威懾力量。在這種情況下是注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得不講信譽(yù)。有限責(zé)任合伙制，是指事務(wù)所以全額資產(chǎn)負(fù)有限責(zé)任，合伙人對(duì)個(gè)人執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，合伙人之間不承擔(dān)連帶責(zé)任。在有限合伙制的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)自己的執(zhí)業(yè)行為要很講信譽(yù)，一旦違反就會(huì)使自己承擔(dān)無(wú)限責(zé)任。它與無(wú)限合伙制的區(qū)別在于，合伙人個(gè)人的執(zhí)業(yè)行為雖使合伙企業(yè)承擔(dān)了有限責(zé)任，但不會(huì)使其他合伙人由于一個(gè)合伙人的作假行為而負(fù)無(wú)限責(zé)任。到1995年底，當(dāng)時(shí)的六大國(guó)際會(huì)計(jì)公司在美國(guó)的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)全部轉(zhuǎn)而實(shí)行了有限責(zé)任合伙制。
我們可以看一下中天勤作假后的成本與安達(dá)信作假后情況的比較就可以發(fā)現(xiàn)有限責(zé)任制與合伙制之間的區(qū)別。在美國(guó)的安然事件中，美國(guó)審計(jì)管理部門(mén)并未以行政手段將安達(dá)信從市場(chǎng)上一腳踢出，而是啟動(dòng)司法程序進(jìn)行調(diào)查，一旦有了確鑿證據(jù)，就要它對(duì)投資者的損失進(jìn)行賠償，如果其財(cái)務(wù)能力不足以支付賠償金，那就破產(chǎn)好了，以市場(chǎng)機(jī)制將它開(kāi)除；如果它出得起賠償金，當(dāng)然可以允許它在市場(chǎng)上繼續(xù)生存，這一切都應(yīng)當(dāng)由法律來(lái)決定。對(duì)于安然投資人可以通過(guò)司法程序向安達(dá)信索賠。而中國(guó)的會(huì)計(jì)事務(wù)所造假事件，我們就以最近的中天勤與銀廣廈這一案例為例。對(duì)于中天勤的處罰，財(cái)政部只是吊銷(xiāo)了因"銀廣夏造假"事件而臭名遠(yuǎn)揚(yáng)的中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的營(yíng)業(yè)執(zhí)照，兩名簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅受到吊銷(xiāo)營(yíng)業(yè)執(zhí)照的處罰。中天勤的執(zhí)照吊銷(xiāo)后，原有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師改換事務(wù)所之后能夠依然能夠繼續(xù)他們的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作。由于其是有限責(zé)任的會(huì)計(jì)事務(wù)所，對(duì)銀廣夏案的受害者來(lái)說(shuō)，有限責(zé)任制的中天勤能承擔(dān)的賠償責(zé)任是非常有限的，因?yàn)槭聞?wù)所的家當(dāng)早已不復(fù)存在。
審計(jì)的信譽(yù)與會(huì)計(jì)事務(wù)所的形式有密切的關(guān)系。合伙制的會(huì)計(jì)事務(wù)所作假的成本最高，最講信譽(yù)。有限合伙的會(huì)計(jì)事務(wù)所作假的成本對(duì)作假者的成本高，從而執(zhí)業(yè)者也講信譽(yù)。但其他合伙人只負(fù)有限責(zé)任，保護(hù)了他們的正當(dāng)權(quán)力，實(shí)現(xiàn)在國(guó)外采取最多的方式。而有限責(zé)任公司作假承擔(dān)的責(zé)任十分有限，所以最不講信譽(yù)。
六、審計(jì)制度的法律基礎(chǔ)與信譽(yù)基礎(chǔ)
審計(jì)制度是建立在法律與信譽(yù)的雙重基礎(chǔ)上的，兩者是密不可分的。如果審計(jì)制度沒(méi)有法律作保障，而單憑注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信譽(yù)來(lái)執(zhí)行，那結(jié)果是可想而知。反之，在一個(gè)大家都不講信譽(yù)的社會(huì)，法院的判決得不到很好的執(zhí)行，那么審計(jì)制度法律基礎(chǔ)起的作用也將是十分有限的。審計(jì)制度的法律基礎(chǔ)與信譽(yù)基礎(chǔ)即有替代的一面，也有互補(bǔ)的一面。就其替代信而言，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師更講信譽(yù)，審計(jì)后的報(bào)表可信度越高，那么審計(jì)制度法律規(guī)定就越不需要。相反，如果審計(jì)制度法律基礎(chǔ)越健全，作假的可能性就越小，信譽(yù)起的作用就小。就其互補(bǔ)性而言，審計(jì)制度法律基礎(chǔ)越健全，處罰越嚴(yán)厲，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可進(jìn)行操作的空間就越小，作假的成本就越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)更講信譽(yù)。同時(shí)人和審計(jì)制度的法律規(guī)定都是不健全的，一些會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審計(jì)即使遵守了審計(jì)制度，但還是要有注冊(cè)會(huì)計(jì)師的以信譽(yù)作保證，做出公允的報(bào)告。只有在一個(gè)講信譽(yù)的環(huán)境中，審計(jì)制度法律基礎(chǔ)才能真正的起作用
審計(jì)制度是建立在信譽(yù)基礎(chǔ)上，但會(huì)計(jì)事務(wù)所對(duì)信譽(yù)的重視程度與社會(huì)的信譽(yù)環(huán)境有關(guān)。如果上市公司請(qǐng)了信譽(yù)好的會(huì)計(jì)公司進(jìn)行審計(jì)，其會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量比請(qǐng)信譽(yù)較差的會(huì)計(jì)師事務(wù)所要高。按理，公司的股價(jià)應(yīng)該有反映。然而，在我們現(xiàn)有的證券市場(chǎng)上，股東對(duì)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量并不看重，對(duì)于審計(jì)的質(zhì)量以及會(huì)計(jì)事務(wù)所的信譽(yù)更是漠不關(guān)心。上市公司對(duì)于審計(jì)的質(zhì)量要求不高，只以能夠年報(bào)為目的。一些上市公司由于會(huì)計(jì)資料虛假在一年內(nèi)更換了幾次會(huì)計(jì)事務(wù)所，最后由一比較不講信譽(yù)的會(huì)計(jì)事務(wù)所做了審計(jì)。更有一些公司即使被會(huì)計(jì)事務(wù)所出具保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，它們的股價(jià)并沒(méi)有產(chǎn)生下跌的情況。恰恰相反由于虛假會(huì)計(jì)信息的披露反而上升。如果在一個(gè)大多上市公司都不講信譽(yù)的情況下，不講信譽(yù)幾乎成為大家的默認(rèn)準(zhǔn)則。而且現(xiàn)在中國(guó)的會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)競(jìng)爭(zhēng)世風(fēng)激烈，如果事務(wù)所堅(jiān)守它的信譽(yù)，那就可能意味著客戶(hù)的流失。那么會(huì)計(jì)事務(wù)所一定要堅(jiān)持它的信譽(yù)，它的成本就會(huì)十分的大。在這么一個(gè)環(huán)境下，要求上市公司及會(huì)計(jì)事務(wù)所講信譽(yù)就很難。審計(jì)制度的信譽(yù)基礎(chǔ)猶如無(wú)本之源，難以建立。
七、結(jié)論：審計(jì)制度的信譽(yù)及信譽(yù)的市場(chǎng)選擇
【關(guān)鍵詞】盈余管理 審計(jì)意見(jiàn) 審計(jì)費(fèi)用
企業(yè)在經(jīng)營(yíng)和發(fā)展過(guò)程中，由于受到市場(chǎng)波動(dòng)影響，盈利與虧損處于不斷變化狀態(tài)，而財(cái)務(wù)報(bào)表是最能系統(tǒng)、全面的體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況，而審計(jì)是監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)容的真實(shí)和準(zhǔn)確，以此來(lái)監(jiān)督企業(yè)的盈余管理，一方面對(duì)企業(yè)盈余管理審計(jì)是檢驗(yàn)審計(jì)成效的直接表現(xiàn)，另一方面，對(duì)企業(yè)盈余管理進(jìn)行審計(jì)有助于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)和準(zhǔn)確，為管理者決策提供準(zhǔn)確的參考依據(jù)。
一、盈余管理、審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)意見(jiàn)概述
（一）盈余管理以及非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)
對(duì)于盈余管理以及審計(jì)意見(jiàn)兩者的關(guān)聯(lián)性研究仍然處在完善階段，國(guó)內(nèi)外相關(guān)領(lǐng)域?qū)W者尚未達(dá)成統(tǒng)一共識(shí)，其研究主要集中在企業(yè)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)同非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)之間的關(guān)聯(lián)性研究[1]。國(guó)外部分學(xué)者堅(jiān)持盈余管理同非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)兩者之間關(guān)聯(lián)性是正相關(guān)，但是仍然有部分學(xué)者認(rèn)為盈余管理以及審計(jì)意見(jiàn)之間沒(méi)有一絲的關(guān)聯(lián)性存在，審計(jì)人員對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)主要是受到企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所產(chǎn)生的不確定因素影響，同盈余管理沒(méi)有關(guān)聯(lián)性。
（二）盈余管理與審計(jì)收費(fèi)
盈余管理同審計(jì)費(fèi)用之間關(guān)聯(lián)性較為顯著，應(yīng)急項(xiàng)目操控金額越高，審計(jì)人員面臨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越大，由此會(huì)增加審計(jì)費(fèi)用，審計(jì)費(fèi)用的增加將直接影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，對(duì)于此類(lèi)說(shuō)法，有部分學(xué)者持否定的態(tài)度，認(rèn)為審計(jì)費(fèi)用同盈余管理之間沒(méi)有關(guān)聯(lián)性，降低審計(jì)費(fèi)用只是為了提升競(jìng)爭(zhēng)力，對(duì)于審計(jì)質(zhì)量并無(wú)過(guò)大影響。我國(guó)學(xué)者對(duì)于兩者之間的關(guān)系，更加傾向于兩者存在關(guān)聯(lián)性，盈余管理是影響審計(jì)費(fèi)用增減的因素之一，根據(jù)企業(yè)不同盈余管理水平對(duì)審計(jì)費(fèi)用所產(chǎn)生的影響存在差異。
（三）審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)意見(jiàn)
對(duì)于審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)意見(jiàn)，大部分人更加支持審計(jì)費(fèi)用同審計(jì)人員的審計(jì)報(bào)告披露存在關(guān)聯(lián)性，相反的部分學(xué)者認(rèn)為審計(jì)費(fèi)用的變化同審計(jì)人員的非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)不存在關(guān)聯(lián)，并不受其影響。由此可以看出，審計(jì)費(fèi)用的異常提升，對(duì)于審計(jì)結(jié)果產(chǎn)生較為深遠(yuǎn)的影響，在一些特定情況下，企業(yè)對(duì)于審計(jì)人員的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行利益收買(mǎi)，在一定程度上地增加了審計(jì)費(fèi)用。
二、研究假設(shè)與模型檢驗(yàn)
（一）研究假設(shè)
由于企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平存在差異，由此內(nèi)部盈余管理水平同樣存在差異，部分盈余管理幅度較大的企業(yè)，盈余在一定程度上影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的合理性，對(duì)于此類(lèi)企業(yè)審計(jì)人員發(fā)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的幾率較大，反之則不會(huì)因?yàn)槠髽I(yè)盈余管理問(wèn)題非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)。同時(shí)企業(yè)內(nèi)部盈余管理受盈余目標(biāo)水平以及實(shí)際水平之間的差距影響，差距越大，盈余管理幅度越大，相伴隨的管理風(fēng)險(xiǎn)增加，審計(jì)人員出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)幾率較高，而審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中往往會(huì)面臨金錢(qián)誘惑，出現(xiàn)違規(guī)審計(jì)現(xiàn)象，由此為了進(jìn)一步明晰盈余管理同審計(jì)意見(jiàn)存在關(guān)聯(lián)性，提出假設(shè)，來(lái)深入分析。
假設(shè)1：盈余管理幅度大的企業(yè)，盈余管理同非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)之間存在正相關(guān)性。
假設(shè)2：盈余管理幅度大的企業(yè)，審計(jì)費(fèi)用增加會(huì)導(dǎo)致盈余管理同非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)關(guān)聯(lián)性降低。
（二）模型檢驗(yàn)
為了進(jìn)一步檢驗(yàn)兩種假設(shè)的觀點(diǎn)，采用Logistic回歸模型進(jìn)行檢驗(yàn)，具體模型為：
OP=α+β1LnDα+β2IEM+β3ROA+β4LOSS+β5LEV+β6REC+
β7RET+β8Bihten+β9SOE+β10Lntα+β11Listtime+β12OP-1+
β13Yerα+β14Industry+ε
三、模型檢驗(yàn)結(jié)果
選取我國(guó)2012～2014年度上海和深圳兩地證券市場(chǎng)某公司為研究對(duì)象，進(jìn)行模型分析。在選取研究對(duì)象過(guò)程中，去除保險(xiǎn)類(lèi)公司、數(shù)據(jù)存在異常現(xiàn)象的公司，以及不同年度不同行業(yè)樣本量少于10個(gè)的企業(yè)。我國(guó)上市企業(yè)被審計(jì)人員出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)幾率為8.56%，剩余的則為出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見(jiàn)的企業(yè)。且盈余管理最小值為10.2566，最大值為27.8649，標(biāo)準(zhǔn)差為1.2549，由此可以看出，上市公司盈余管理幅度差異較大。（數(shù)據(jù)來(lái)源：2014年中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒）
從企業(yè)自變量之間的關(guān)聯(lián)性進(jìn)行分析，自變量之間不存在關(guān)聯(lián)性，審計(jì)意見(jiàn)受到上一期審計(jì)意見(jiàn)影響較大，為正相關(guān)，并且盈余管理同審計(jì)意見(jiàn)之間的關(guān)聯(lián)性為正相關(guān)。
（一）假設(shè)1結(jié)果
從Logistic模型檢驗(yàn)中可以了解到，盈余管理幅度較大的企業(yè)審計(jì)意見(jiàn)與盈余管理存在明顯的關(guān)聯(lián)性，為正相關(guān)；當(dāng)盈余管理幅度較大回歸，，兩者的相關(guān)系數(shù)為1.5506，存在正相關(guān)性。盈余管理幅度不同，同審計(jì)意見(jiàn)之間的關(guān)聯(lián)性結(jié)果存在較為顯著的差異，由此得出了假設(shè)1的觀點(diǎn)。
（二）假設(shè)2結(jié)果
【關(guān)鍵詞】管理審計(jì) 優(yōu)勢(shì) 問(wèn)題 對(duì)策
2001年，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)確定的內(nèi)部審計(jì)最新定義中，首次將“增加價(jià)值”與提高組織的運(yùn)作效率一并
列為內(nèi)部審計(jì)的目的，給內(nèi)部審計(jì)職業(yè)提出了一個(gè)方向性指導(dǎo)，指出內(nèi)部審計(jì)職能已拓展為組織完成目標(biāo)服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)已經(jīng)向管理審計(jì)轉(zhuǎn)化。
一、管理審計(jì)，相對(duì)于財(cái)務(wù)審計(jì)的一種審計(jì)模式
管理審計(jì)概念在學(xué)術(shù)界和職業(yè)界至今眾說(shuō)紛紜，莫衷一是。“管理審計(jì)”最早于1932年由英國(guó)羅斯在其《管理審計(jì)》一書(shū)中提出，主要內(nèi)容是對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)判。我國(guó)管理審計(jì)的倡導(dǎo)者王光遠(yuǎn)教授認(rèn)為管理審計(jì)是受托責(zé)任由受托財(cái)務(wù)責(zé)任發(fā)展到受托管理責(zé)任的必然結(jié)果。“管理審計(jì)是通過(guò)對(duì)企業(yè)所有經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的恰當(dāng)性和有效性進(jìn)行檢查、分析和評(píng)價(jià)，簽證管理當(dāng)局履行受托管理責(zé)任的業(yè)績(jī)，鑒明現(xiàn)存的和潛在的薄弱環(huán)節(jié)，并就其提出改進(jìn)意見(jiàn)，有效地改善企業(yè)的管理，增強(qiáng)企業(yè)的盈利能力。”
二、管理審計(jì)：現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)
1、委托關(guān)系的發(fā)展
隨著多種所有制經(jīng)濟(jì)成份的發(fā)展和國(guó)有資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理體制的改革，資產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，資產(chǎn)所有者（委托人）把經(jīng)濟(jì)責(zé)任委托給經(jīng)營(yíng)管理者（人），資產(chǎn)所有者需要對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者履行管理職責(zé)情況進(jìn)行審查。
2、企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大
企業(yè)合營(yíng) 、兼并等產(chǎn)權(quán)變動(dòng)導(dǎo)致企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大，跨行業(yè)、跨地區(qū)、多品種生產(chǎn)導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部管理信息量隨之增大，企業(yè)管理者決策失誤和控制不當(dāng)?shù)母怕室搽S之增大，因此，企業(yè)管理者迫切需要掌握公司內(nèi)部的重要信息。
3、企業(yè)組織的復(fù)雜化
由于企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大、企業(yè)資本的多元化和企業(yè)經(jīng)營(yíng)的多樣化，使企業(yè)內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)變得復(fù)雜化，如管理層次的增加、分布地域的分散等，使企業(yè)高層管理人員也不能親自觀察和控制所有的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，需要實(shí)行分權(quán)管理和多級(jí)控制，這就導(dǎo)致企業(yè)出資人（委托人）和企業(yè)高層管理者（人）有必要通過(guò)管理審計(jì)對(duì)下層管理者（如分公司經(jīng)理等）履行管理職責(zé)情況進(jìn)行審查。
4、委托人及其決策因素的多樣化
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，同一企業(yè)的委托人是多樣的，有國(guó)家的、集體的、個(gè)體的；同一個(gè)企業(yè)內(nèi)也可有不同的集體和個(gè)體參與；不同的國(guó)有企業(yè)也可以相互參股或交叉持股，這就形成了委托人的多樣化。而影響這些委托人決策的因素，也呈現(xiàn)多樣化，不僅需要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而且需要經(jīng)營(yíng)管理方面的信息。而經(jīng)營(yíng)管理信息的獲得就有賴(lài)于綜合評(píng)價(jià)公司整體水平的管理審計(jì)。
5、企業(yè)外部競(jìng)爭(zhēng)激烈化
市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)充滿(mǎn)了競(jìng)爭(zhēng)，加入WTO后，更面臨激烈的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)要在競(jìng)爭(zhēng)中勝出，必須提高管理水平和效率。管理活動(dòng)的成敗好壞對(duì)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的大小強(qiáng)弱至關(guān)重要，而管理審計(jì)的目的就在于通過(guò)審計(jì)，查明管理上存在的缺陷.提出解決問(wèn)題的辦法，使企業(yè)管理得到改善。
三、內(nèi)部審計(jì)開(kāi)展管理審計(jì)存在的問(wèn)題與對(duì)策
1、存在的問(wèn)題
我國(guó)許多企業(yè)已經(jīng)開(kāi)始了管理審計(jì)的嘗試，實(shí)施經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性審計(jì)評(píng)價(jià)，主要表現(xiàn)為任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)、經(jīng)營(yíng)效益審計(jì)等，并取得了一定的成績(jī)，但是從總體來(lái)看，我國(guó)企業(yè)對(duì)管理審計(jì)的認(rèn)識(shí)和實(shí)踐還很不全面，造成這種情況的原因是多方面的。
（1）內(nèi)部管理審計(jì)法規(guī)體系不健全，缺乏指導(dǎo)性的管理審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系。由于我國(guó)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)工作起步較晚，有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的法律、法規(guī)與準(zhǔn)則的建設(shè)都不盡完善，不像外部審計(jì)那樣有較為健全、完善的法律、法規(guī)可以遵循，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或部門(mén)自我評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)較弱，開(kāi)展工作的隨意性較大，更談不上針對(duì)管理全過(guò)程的管理審計(jì)的法制化、制度化、規(guī)范化建設(shè)。
（2）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不健全，獨(dú)立性較差。從目前我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)來(lái)看，在集團(tuán)公司內(nèi)，總公司的內(nèi)部審計(jì)組織對(duì)公司下屬部門(mén)單位和分公司可以做到獨(dú)立，而在總公司層面，就難免存在對(duì)立性和權(quán)威性不足的問(wèn)題。因?yàn)楝F(xiàn)在的公司制企業(yè)里，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)一般由總會(huì)計(jì)師或主管財(cái)務(wù)的副總領(lǐng)導(dǎo)，這就把內(nèi)部審計(jì)組織與企業(yè)其他職能部門(mén)放在相等地位，這不利于內(nèi)部審計(jì)作用的有效發(fā)揮。
（3）對(duì)管理審計(jì)的認(rèn)識(shí)不足。很多人對(duì)管理審計(jì)還了解不夠，對(duì)開(kāi)展管理審計(jì)的必要性認(rèn)識(shí)不夠。或者把管理審計(jì)等同于財(cái)務(wù)審計(jì)看待，或者認(rèn)為管理活動(dòng)與審計(jì)活動(dòng)關(guān)系不大，或者認(rèn)為管理審計(jì)會(huì)妨礙管理活動(dòng)，而沒(méi)有認(rèn)識(shí)到管理審計(jì)是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下發(fā)展起來(lái)的高層次審計(jì)，是企業(yè)適應(yīng)外部競(jìng)爭(zhēng)加劇和內(nèi)部機(jī)制更新的必然選擇，搞好管理審計(jì)是對(duì)管理效率的促進(jìn)，而不會(huì)是妨礙。
（4）審計(jì)人員的素質(zhì)不能滿(mǎn)足管理審計(jì)的需要。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)是在一定的管理體系的作用下進(jìn)行的，因此管理審計(jì)要用系統(tǒng)論的觀點(diǎn)看待和解釋每一個(gè)綜合性指標(biāo)，同時(shí)要運(yùn)用多學(xué)科的知識(shí)，如經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)、領(lǐng)導(dǎo)科學(xué)、工程技術(shù)等方面的知識(shí)，管理審計(jì)人員要站在優(yōu)化系統(tǒng)整體結(jié)構(gòu)、增強(qiáng)系統(tǒng)整體功能的高度，來(lái)審查評(píng)價(jià)企業(yè)的管理活動(dòng)和管理人員的素質(zhì)。同時(shí)，在審計(jì)技術(shù)手段上，不僅要掌握觀察法、盤(pán)點(diǎn)法、分析性復(fù)合法等傳統(tǒng)的審計(jì)方法，還要熟悉管理控制系統(tǒng)圖法、調(diào)查法等用于管理審計(jì)的評(píng)價(jià)方法。實(shí)事求是地說(shuō)，現(xiàn)在的內(nèi)部審計(jì)人員中，還很少有，甚至可以說(shuō)還沒(méi)有人能達(dá)到如此的高水平。
2、完善我國(guó)管理審計(jì)的對(duì)策
（1）盡快建立健全內(nèi)部審計(jì)法規(guī)體系，開(kāi)發(fā)管理審計(jì)指標(biāo)體系。審計(jì)準(zhǔn)則是指導(dǎo)審計(jì)活動(dòng)的基本原則，應(yīng)加強(qiáng)管理審計(jì)績(jī)效準(zhǔn)則和審計(jì)技術(shù)方法的研究，盡快出臺(tái)管理審計(jì)的審計(jì)準(zhǔn)則，推動(dòng)管理審計(jì)的深入開(kāi)展。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)業(yè)務(wù)指導(dǎo)，內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)重視此方面的研究和探索，盡快出臺(tái)管理審計(jì)的審計(jì)準(zhǔn)則，特別是制定管理審計(jì)績(jī)效準(zhǔn)則的指導(dǎo)意見(jiàn)，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)取證方法指導(dǎo)，減少審計(jì)的盲目性，提高管理審計(jì)的質(zhì)量。只有建立起一個(gè)科學(xué)、規(guī)范、與內(nèi)部審計(jì)配套的管理審計(jì)指標(biāo)體系，管理審計(jì)結(jié)論才能明晰、準(zhǔn)確、具有說(shuō)服力。
（2）充分保障內(nèi)部管理審計(jì)機(jī)構(gòu)組織上的獨(dú)立性。內(nèi)部管理審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性與其在組織中的地位有著密切的關(guān)系。內(nèi)部管理審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位越高，越能保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，越有利于開(kāi)展審計(jì)工作。從實(shí)施管理審計(jì)的要求上看，內(nèi)部管理審計(jì)機(jī)構(gòu)由董事會(huì)或其下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)為最佳選擇。當(dāng)然，這只是形式上的客觀要求，最關(guān)鍵的一點(diǎn)是，不論內(nèi)部審計(jì)人員在組織系統(tǒng)中處于什么地位，他們應(yīng)具有聲譽(yù)、地位和得到最高權(quán)力當(dāng)局的支持，使他們能夠在企業(yè)中隨時(shí)取得審計(jì)報(bào)告所需的信息。
（3）加強(qiáng)宣傳，提高認(rèn)識(shí)。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)組織開(kāi)展管理審計(jì)的必要性、優(yōu)越性，要大力宣傳。內(nèi)部審計(jì)組織和國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)都有宣傳的義務(wù)。宣傳可以結(jié)合《審計(jì)法》、《公司法》等法律法規(guī)，采取會(huì)議、文件、講座等方式進(jìn)行，同時(shí)也可以通過(guò)展示管理審計(jì)的實(shí)踐成果讓大家認(rèn)識(shí)到內(nèi)部管理審計(jì)是可行的、有效的，對(duì)國(guó)家、企業(yè)、社會(huì)及企業(yè)資產(chǎn)的委托人和人（管理者）都是有益的。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)組織和內(nèi)部審計(jì)人員自身也要提高認(rèn)識(shí)。把管理審計(jì)的意識(shí)滲透到全部審計(jì)工作去。不論進(jìn)行何種審計(jì)，都要管理角度去思考問(wèn)題，在審計(jì)報(bào)告中提出管理建議。在目前內(nèi)部審計(jì)還是以財(cái)務(wù)審計(jì)為主的情況下，這是增強(qiáng)管理審計(jì)意識(shí)、實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作以管理審計(jì)為重點(diǎn)的有效途徑。
（4）不斷充實(shí)和提高審計(jì)人員的素質(zhì)。企業(yè)一方面要加強(qiáng)管理審計(jì)的培訓(xùn)與學(xué)習(xí)，使管理審計(jì)理念深入人心；另一方面不斷調(diào)整和優(yōu)化審計(jì)隊(duì)伍的人員結(jié)構(gòu)和知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的整體實(shí)力，為有效開(kāi)展管理審計(jì)提供智力支持。在目前復(fù)合型審計(jì)人才稀缺的情況下，采用從專(zhuān)業(yè)部門(mén)抽調(diào)技術(shù)人員配合管理審計(jì)工作的做法，不失為一個(gè)好辦法。
【參考文獻(xiàn)】
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第二條本準(zhǔn)則所稱(chēng)審計(jì)檔案，是指審計(jì)機(jī)關(guān)在項(xiàng)目審計(jì)或者專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)調(diào)查活動(dòng)中直接形成的，具有保存價(jià)值的以紙質(zhì)，磁質(zhì)、光盤(pán)和其他介質(zhì)形式存在的歷史記錄。
審計(jì)檔案是國(guó)家檔案的重要組成部分．
第三條本準(zhǔn)則所稱(chēng)審計(jì)檔案工作，是指審計(jì)機(jī)關(guān)建立審計(jì)檔案并進(jìn)行收集、整理、保管、利用，編研、統(tǒng)計(jì)、鑒定和移交的活動(dòng)。
第四條審計(jì)檔案工作實(shí)行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級(jí)管理的原則。審計(jì)署主管全國(guó)的審計(jì)檔案工作，同時(shí)接受?chē)?guó)家檔案行政管理部門(mén)的監(jiān)督和指導(dǎo)；地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)檔案工作，接受上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和同級(jí)檔案行政管理部門(mén)的監(jiān)督和指導(dǎo)。
第五條審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)設(shè)立檔案管理機(jī)構(gòu)或者配備專(zhuān)職(兼職)檔案工作人員負(fù)責(zé)本單位的審計(jì)檔案工作。
第六條審計(jì)機(jī)關(guān)檔案管理機(jī)構(gòu)和檔案工作人員的職責(zé)是：
(一)貫徹執(zhí)行國(guó)家檔案工作法律、法規(guī)，擬定審計(jì)檔案工作規(guī)章制度；
(二)對(duì)本機(jī)關(guān)各部門(mén)審計(jì)文件材料的立卷和歸檔工作進(jìn)行監(jiān)督和指導(dǎo)；
(三)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定，做好審計(jì)檔案的收集、整理、保管、利用、編研和統(tǒng)計(jì)工作；
(四)定期對(duì)本機(jī)關(guān)庫(kù)存審計(jì)檔案進(jìn)行鑒定，如期移交應(yīng)由同級(jí)檔案館保管的審計(jì)檔案；
(五)監(jiān)督和指導(dǎo)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)檔案工作；
(六)開(kāi)展審計(jì)檔案工作的檢查、總結(jié)、培訓(xùn)、研究等活動(dòng)。
第七條審計(jì)檔案的建立實(shí)行審計(jì)組負(fù)責(zé)制。
第八條應(yīng)歸入項(xiàng)目審計(jì)檔案的文件材料是：
(一)立項(xiàng)性文件材料，如審計(jì)通知書(shū)、審計(jì)實(shí)施方案；
(二)證明性文件材料，如審計(jì)證據(jù)(含承諾書(shū))、審計(jì)工作底稿；
(三)結(jié)論性文件材料，如審計(jì)報(bào)告、審定審計(jì)報(bào)告的會(huì)議紀(jì)要，審計(jì)報(bào)告征求意見(jiàn)書(shū)、復(fù)核意見(jiàn)書(shū)、審計(jì)意見(jiàn)書(shū)、審計(jì)決定書(shū)、審計(jì)建議書(shū)、移送處理書(shū)、審計(jì)處罰決定書(shū)、審計(jì)聽(tīng)證告知書(shū)、審計(jì)文書(shū)送達(dá)回證；
(四)其他備查文件材料。
第九條審計(jì)文件材料按審計(jì)項(xiàng)目立卷，一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目可立一個(gè)卷或者若干卷，不得將幾個(gè)審計(jì)項(xiàng)目合并立為一個(gè)卷。跨年度的審計(jì)項(xiàng)目，在項(xiàng)目審計(jì)終結(jié)的年度立卷。
第十條審計(jì)案卷內(nèi)文件材料按結(jié)論性文件材料、證明性文件材料、立項(xiàng)性文件材料、其他備查文件材料四個(gè)單元進(jìn)行排列。結(jié)論性文件材料，采用逆審計(jì)程序并結(jié)合文件材料的重要程度進(jìn)行排列。
證明性文件材料，按與審計(jì)方案所列審計(jì)事項(xiàng)或者會(huì)計(jì)報(bào)表科目對(duì)應(yīng)的順序排列。
立項(xiàng)性文件材料，按文件材料形成的時(shí)間順序，并結(jié)合文件材料的重要程度進(jìn)行排列。
其他備查文件材料，按文件材料形成的時(shí)間順序，并結(jié)合文件材料的重要程度進(jìn)行排列。
第十一條審計(jì)案卷內(nèi)每份或者每組文件之間的排列規(guī)則是：
(一)正件在前，附件在后；
(二)定稿在前，修改稿在后；
(三)批復(fù)在前，請(qǐng)示在后；
(四)批示在前，報(bào)告在后；
(五)重要文件在前，次要文件在后；
(六)匯總性文件在前，基礎(chǔ)性文件在后。
第十二條審計(jì)組確定的立卷責(zé)任人應(yīng)當(dāng)及時(shí)收集審計(jì)項(xiàng)目的文件材料；審計(jì)終結(jié)后，立卷責(zé)任人對(duì)審計(jì)項(xiàng)目形成的全部文件材料按立卷方法和規(guī)則進(jìn)行歸類(lèi)整理，經(jīng)審計(jì)組組長(zhǎng)(或業(yè)務(wù)部門(mén)負(fù)責(zé)人)復(fù)查，并經(jīng)檔案管理機(jī)構(gòu)或者檔案工作人員檢查后，依照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行編目和裝訂。
第十三條審計(jì)復(fù)議案件的文件材料由復(fù)議機(jī)構(gòu)按案件單獨(dú)立卷歸檔。
為了便于查找和利用，檔案管理機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)將審計(jì)復(fù)議案件歸檔情況在被復(fù)議的審計(jì)項(xiàng)目案卷備考表中加以說(shuō)明。
第十四條審計(jì)項(xiàng)目案卷的歸檔，應(yīng)當(dāng)以審計(jì)項(xiàng)目案卷為單位進(jìn)行交接，歸檔時(shí)間不得遲于該審計(jì)項(xiàng)目結(jié)束后的次年4月底。
第十五條審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目案卷的保存價(jià)值確定保管期限。
第十六條審計(jì)檔案在劃定保管期限的基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)采用“年度—組織機(jī)構(gòu)—保管期限—審計(jì)類(lèi)別”的方法排列和編目。審計(jì)案卷排列方法應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一，前后保持一致，不可任意變動(dòng)．
第十七條審計(jì)檔案的密級(jí)及其保密期限，按卷內(nèi)文件的最高密級(jí)及其保密期限確定，由檔案工作人員按有關(guān)規(guī)定作出標(biāo)識(shí)。
第十八條審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定設(shè)置專(zhuān)用、堅(jiān)固的審計(jì)檔案庫(kù)房，配備必要的設(shè)備，建立健全審計(jì)檔案保管制度，定期對(duì)審計(jì)檔案保管情況進(jìn)行檢查，確保審計(jì)檔案的安全。
第十九條審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立科學(xué)的管理制度，采取先進(jìn)技術(shù)，編制適用的檢索工具和參考材料，加強(qiáng)審計(jì)檔案信息化管理，積極開(kāi)展審計(jì)檔案的利用工作。
第二十條借閱審計(jì)檔案，僅限定在審計(jì)機(jī)關(guān)內(nèi)部，審計(jì)機(jī)關(guān)以外的單位不得查閱，但有特殊情況需要查閱審計(jì)檔案或者要求出具審計(jì)檔案證明的，須經(jīng)該審計(jì)機(jī)關(guān)主管領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)。
第二十一條審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定向檔案館移交審計(jì)檔案。
第二十二條審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)及時(shí)對(duì)本機(jī)關(guān)和本地區(qū)的審計(jì)檔案收進(jìn)，移出、保管、利用等情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)與分析，并按規(guī)定向上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和同級(jí)檔案行政管理部門(mén)報(bào)送審計(jì)檔案工作基本情況統(tǒng)計(jì)表。
第二十三條對(duì)損毀、丟失、涂改、偽造、出賣(mài)、轉(zhuǎn)賣(mài)、擅自提供審計(jì)檔案者或者因造成審計(jì)檔案損失的檔案工作人員，由主管部門(mén)對(duì)直接負(fù)責(zé)人和其他有關(guān)責(zé)任人依法給予行政處分；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。
關(guān)鍵詞：管理審計(jì)；產(chǎn)生；職能；認(rèn)識(shí)
管理審計(jì)是現(xiàn)代西方審計(jì)實(shí)務(wù)中迅速成長(zhǎng)并飛速發(fā)展崛起的一門(mén)審計(jì)學(xué)科，它對(duì)于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益以及增強(qiáng)管理效率是十分重要的。它是財(cái)務(wù)審計(jì)的重大發(fā)展，但又區(qū)別于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)業(yè)務(wù)，顯示出了內(nèi)部審計(jì)強(qiáng)大的生命力。然而，作為一門(mén)學(xué)科，其主要在西方被廣泛研究和應(yīng)用，目前國(guó)內(nèi)對(duì)于管理審計(jì)的認(rèn)識(shí)還限于把其作為一種審計(jì)類(lèi)別，還缺乏全面和系統(tǒng)甚至權(quán)威的描述，在此，筆者僅僅談幾點(diǎn)粗淺的認(rèn)識(shí)。
一、管理審計(jì)是順應(yīng)科學(xué)管理的要求而產(chǎn)生的
早期的內(nèi)部審計(jì)主要目標(biāo)是查錯(cuò)防弊，保護(hù)所有者資產(chǎn)的安全。由于審計(jì)的范圍局限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域，因此盡管當(dāng)時(shí)內(nèi)部審計(jì)也十分重要，但畢竟其作用的發(fā)揮受到很大的限制。隨著現(xiàn)代企業(yè)管理的日益科學(xué)化，企業(yè)內(nèi)部大都加強(qiáng)了內(nèi)部控制制度，企業(yè)的錯(cuò)弊事項(xiàng)大大減少，因而企業(yè)管理當(dāng)局逐漸將關(guān)注的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理方面。同時(shí)，隨著企業(yè)規(guī)模日趨擴(kuò)大，管理層次不斷增加，管理當(dāng)局對(duì)基層的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)越來(lái)越難于進(jìn)行有效的駕馭和控制，這促使內(nèi)部審計(jì)突破其職能上限于查錯(cuò)防弊和突破于范圍上限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的傳統(tǒng)模式，逐漸作為一種特殊的管理機(jī)制，參與到企業(yè)的整個(gè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中，從而不斷發(fā)展產(chǎn)生了管理審計(jì)。
二、內(nèi)部審計(jì)人員開(kāi)展管理審計(jì)，具有很多有利條件
首先，與外部審計(jì)相比，內(nèi)部審計(jì)人員更熟悉本單位生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)等情況，因而更容易發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、找出原因及提出建議；其次，與企業(yè)內(nèi)部其他部門(mén)比較，內(nèi)部審計(jì)人員不從事具體的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，因而具有相對(duì)獨(dú)立的地位，有利于對(duì)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中的問(wèn)題客觀地做出評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)建議較容易被被審計(jì)單位采納和接受。再次，內(nèi)部審計(jì)的范圍廣泛，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題有權(quán)直接向最高管理當(dāng)局報(bào)告，作為專(zhuān)職人員有充分的時(shí)間開(kāi)展管理審計(jì)，其整體上的知識(shí)結(jié)構(gòu)能滿(mǎn)足開(kāi)展效益審計(jì)的需要。
三、管理審計(jì)以改善企業(yè)的管理素質(zhì)和提高管理水平為目的，在企業(yè)中主要發(fā)揮建設(shè)性的職能
傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)往往被比喻成“警察”，其職能重在尋找企業(yè)管理中的錯(cuò)誤和處理問(wèn)題的事后諸葛。而管理審計(jì)已變成了“管理當(dāng)局的左膀右臂”，其以改善企業(yè)的管理素質(zhì)和提高管理水平為目的，其職能主要是為改善經(jīng)營(yíng)活動(dòng)提供指南，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)提出建議和評(píng)價(jià)，化解各種風(fēng)險(xiǎn)。
管理審計(jì)通過(guò)審查被審計(jì)單位在計(jì)劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)控制、決策等管理職能上的表現(xiàn)，促使被審計(jì)單位提高管理水平，促使各經(jīng)營(yíng)管理要素的更好配合，以提高經(jīng)濟(jì)效益。管理審計(jì)的重點(diǎn)在于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的“經(jīng)濟(jì)性”、“效率性”、“效果性”。而且，現(xiàn)階段也拓展到“環(huán)保性”和“公平性”審計(jì)方面。其關(guān)注的事項(xiàng)不僅僅包含經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)中存在的各種低效、浪費(fèi)、舞弊等重大問(wèn)題，還包含研究有效的糾正措施和管理方案，同時(shí)也包含最佳地利用資源、完善內(nèi)部溝通與交流、降低生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本、提高企業(yè)獲利能力等。
四、開(kāi)展管理審計(jì)尤其要注重開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)
管理審計(jì)的中心任務(wù)是審查管理信息，其審查的內(nèi)容和重點(diǎn)沒(méi)有固定的模式，但有一點(diǎn)，內(nèi)部審計(jì)人員開(kāi)展管理審計(jì)尤其要注重開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)。風(fēng)險(xiǎn)是指未來(lái)的不確定性因素，并可能給企業(yè)造成損失。由于環(huán)境的多變和競(jìng)爭(zhēng)的激烈，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)日益增大，可以說(shuō)是風(fēng)險(xiǎn)無(wú)時(shí)不在、無(wú)處不在。在風(fēng)險(xiǎn)隨時(shí)都有可能發(fā)生的情況下，企業(yè)已制定的內(nèi)部控制制度往往與將要面對(duì)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)存在一定的偏離，此時(shí)內(nèi)審人員若將審計(jì)重點(diǎn)偏向于已制定的固有的控制系統(tǒng)，以此來(lái)評(píng)價(jià)控制程序，這種審計(jì)方式對(duì)企業(yè)發(fā)展而言并不重要，也是一種審計(jì)浪費(fèi)。面對(duì)各種各樣的風(fēng)險(xiǎn)，管理審計(jì)需要合理的對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)測(cè)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的可能性時(shí)時(shí)關(guān)注，在分析、確定風(fēng)險(xiǎn)水平的基礎(chǔ)上，制定審計(jì)策略，及時(shí)采取措施進(jìn)行防范，通過(guò)這種對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、衡量和控制來(lái)達(dá)到控制風(fēng)險(xiǎn)帶來(lái)的損失最小的目標(biāo)。
按照國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的描述，內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀、公正并能提出指導(dǎo)性建議的行為，以使企業(yè)提高其運(yùn)作能力，創(chuàng)造更多的價(jià)值。它通過(guò)采取一套系統(tǒng)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)姆椒▽?duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，并提高風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和監(jiān)管工作的有效性最終幫助企業(yè)達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。我國(guó)《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》也規(guī)定：內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)對(duì)本單位及所屬單位的內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行評(píng)審。因此，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)控應(yīng)該成為內(nèi)部審計(jì)人員的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該通過(guò)檢查、評(píng)價(jià)、報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的充分性和有效性并提出改進(jìn)建議來(lái)協(xié)助管理當(dāng)局的工作；應(yīng)該積極對(duì)企業(yè)的各級(jí)管理人員進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)培訓(xùn)，培養(yǎng)他們的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，使他們了解到企業(yè)存在哪些風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)該采取哪些有效的措施來(lái)防止風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生；對(duì)于尚未建立風(fēng)險(xiǎn)管理制度的企業(yè)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)該提醒管理當(dāng)局注意到這個(gè)情況，并提出建立風(fēng)險(xiǎn)管理制度的相關(guān)建議。
內(nèi)部審計(jì)人員開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)要盡量做到：1.要能夠找出企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)，并判斷這種風(fēng)險(xiǎn)的重要性來(lái)提出控制風(fēng)險(xiǎn)的建議和辦法。2.提醒管理當(dāng)局確定企業(yè)可以接受的風(fēng)險(xiǎn)水平，從而指導(dǎo)企業(yè)發(fā)展規(guī)劃或戰(zhàn)略計(jì)劃的制定。3.要持續(xù)的監(jiān)督管理層采取措施來(lái)實(shí)施控制風(fēng)險(xiǎn)的活動(dòng)，把風(fēng)險(xiǎn)降低或控制在管理層接受的水平內(nèi)。4.定期向企業(yè)決策層以及管理層出具企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)情況報(bào)告，促使企業(yè)充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部審計(jì)的不可缺少，提高自身的審計(jì)價(jià)值。
參考文獻(xiàn)：
[1]張慶龍.內(nèi)部審計(jì)理論與方法.北京：中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2005.
管理咨詢(xún)審計(jì)屬于增值型審計(jì)工作。它是指審計(jì)人員為促進(jìn)銀行改善經(jīng)營(yíng)管理和提高風(fēng)險(xiǎn)控制能力，針對(duì)特定的機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)、產(chǎn)品、流程和管理環(huán)節(jié)，組織審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查，并提供分析、建議、咨詢(xún)或者培訓(xùn)等服務(wù)，其目的在于促進(jìn)業(yè)務(wù)發(fā)展、改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理、增加企業(yè)價(jià)值。
隨著商業(yè)銀行公司治理結(jié)構(gòu)的逐步完善，對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出了更高的要求，目前我國(guó)許多商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)開(kāi)始了管理咨詢(xún)審計(jì)嘗試。銀行管理咨詢(xún)審計(jì)的內(nèi)容，既包括資產(chǎn)負(fù)債損益等業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)全面審計(jì)，又包括管理責(zé)任、管理效率和管理行為的管理審計(jì)，還包括內(nèi)控管理制度的綜合評(píng)價(jià)等，主要表現(xiàn)為內(nèi)部控制審計(jì)、任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、全面經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)等。因此，商業(yè)銀行開(kāi)展管理咨詢(xún)審計(jì)，應(yīng)重點(diǎn)抓住以下三個(gè)方面的管理審計(jì)：
首先，從了解觀察管理信息和內(nèi)部控制現(xiàn)狀入手，重點(diǎn)深化銀行內(nèi)部控制管理審計(jì)。目前我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部管理經(jīng)過(guò)多年的改革完善發(fā)展，各級(jí)行加強(qiáng)了內(nèi)部控制管理，管理意識(shí)明顯增強(qiáng)，管理手段有了改進(jìn)，管理水平也得到了明顯提高，內(nèi)部管理狀況有了明顯改觀，各種管理風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)案件明顯下降。但從現(xiàn)代銀行管理的要求來(lái)看，管理技術(shù)和手段仍比較落后，管理信息反映遲緩，管理效益和水平仍然很低，各種管理風(fēng)險(xiǎn)和漏洞隱患仍大量存在，進(jìn)一步深化銀行內(nèi)控管理審計(jì)十分必要。內(nèi)部控制審計(jì)的主要目標(biāo)是加強(qiáng)內(nèi)部管理，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營(yíng)管理水平，它與銀行經(jīng)營(yíng)管理的目標(biāo)是一致的。所以，當(dāng)前銀行要進(jìn)一步深化內(nèi)部控制審計(jì)，深入研究?jī)?nèi)部控制審計(jì)的理論和方法，提升內(nèi)部控制審計(jì)的層次，要把對(duì)業(yè)務(wù)部門(mén)的自律監(jiān)管審計(jì)情況作為內(nèi)控綜合評(píng)價(jià)的重要內(nèi)容，擴(kuò)大內(nèi)部控制審計(jì)評(píng)價(jià)成果的利用程度。要根據(jù)內(nèi)部控制審計(jì)查出的漏洞和隱患，認(rèn)真查找根源，分析原因，切實(shí)加強(qiáng)整改，不斷完善內(nèi)部控制制度及各項(xiàng)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)管理制度和辦法，使各級(jí)行穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)和規(guī)范管理意識(shí)進(jìn)一步增強(qiáng)，經(jīng)營(yíng)管理水平得到進(jìn)一步提升。
其次，從觀察明確管理行為和經(jīng)濟(jì)責(zé)任入手，重點(diǎn)深化銀行經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)。銀行是經(jīng)營(yíng)貨幣資金的特殊企業(yè)，各級(jí)行經(jīng)營(yíng)管理者的管理行為和管理素質(zhì)直接影響著銀行經(jīng)營(yíng)管理水平的高低和經(jīng)營(yíng)管理效益的好壞。進(jìn)一步深化開(kāi)展銀行經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)，是銀行改革發(fā)展之必然。商業(yè)銀行應(yīng)從以下五個(gè)方面進(jìn)行深化：一是深化認(rèn)識(shí)。過(guò)去銀行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)間期限不明確，履行責(zé)任界限不清楚，審計(jì)成果利用率低。所以，要從反腐倡廉、明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任、加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)營(yíng)效益的高度，來(lái)充分認(rèn)識(shí)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)的重要性和必要性，真正把經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)納入議事日程，加強(qiáng)部門(mén)協(xié)調(diào)，完善工作制度，建立審計(jì)臺(tái)賬，實(shí)行動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)，保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)的系統(tǒng)性和連續(xù)性。二是嚴(yán)格程序。要認(rèn)真按照《審計(jì)法》、《中國(guó)審計(jì)規(guī)范》等文件要求和商業(yè)銀行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)操作規(guī)程辦事，嚴(yán)格遵守審計(jì)程序，建立審計(jì)責(zé)任制，確保經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)質(zhì)量。三是豐富內(nèi)容。過(guò)去銀行開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)側(cè)重于經(jīng)營(yíng)指標(biāo)及財(cái)務(wù)效益，沒(méi)有把責(zé)任審計(jì)與銀行重要經(jīng)營(yíng)決策、與被審計(jì)單位的內(nèi)控管理制度是否健全有效結(jié)合起來(lái)，沒(méi)有把經(jīng)營(yíng)結(jié)果與經(jīng)營(yíng)過(guò)程、與被審計(jì)對(duì)象的廉政建設(shè)結(jié)合起來(lái)，不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)和徹底解決深層次的矛盾和問(wèn)題。深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)，就是要堅(jiān)持審計(jì)問(wèn)卷與現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)檢查、內(nèi)部審計(jì)與外部查詢(xún)、經(jīng)營(yíng)結(jié)果與經(jīng)營(yíng)過(guò)程、審計(jì)處罰與審幫促改等相結(jié)合，對(duì)被審計(jì)對(duì)象進(jìn)行多方位的考評(píng)；就是要把現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)與非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)、事后審計(jì)與事前事中審計(jì)、定性分析與定量評(píng)價(jià)等有機(jī)結(jié)合起來(lái)，與干部的使用結(jié)合起來(lái)，使經(jīng)濟(jì)責(zé)任的界定更加明晰客觀；就是要把經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)同是否正確貫徹執(zhí)行黨和國(guó)家的金融方針政策、是否正確進(jìn)行重大經(jīng)營(yíng)決策、是否嚴(yán)格執(zhí)行上級(jí)行的經(jīng)營(yíng)管理授權(quán)和轉(zhuǎn)授權(quán)限、是否建立健全有效的內(nèi)控管理制度、是否做到廉潔自律等重大經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)結(jié)合起來(lái)，切入經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)的要害，從深層次上研究銀行經(jīng)營(yíng)管理中的重大矛盾和問(wèn)題，從而改變過(guò)去聽(tīng)多看少、就事論事、就賬查賬的片面作法。四是明確責(zé)任。就是要堅(jiān)持客觀公正、實(shí)事求是、積極慎重、依法辦事的原則，明確劃清現(xiàn)任與前任、主要責(zé)任和次要責(zé)任、主觀責(zé)任與客觀責(zé)任、集體責(zé)任與個(gè)人責(zé)任、直接責(zé)任與間接責(zé)任的界限。要通過(guò)上述措施，使經(jīng)濟(jì)責(zé)任管理審計(jì)逐步走上規(guī)范化、制度化和科學(xué)化的軌道。五是加強(qiáng)利用。要充分利用轉(zhuǎn)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果，把經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果真正作為干部任用和經(jīng)營(yíng)決策的重要參考依據(jù)。
第三，從預(yù)測(cè)分析管理質(zhì)量和經(jīng)營(yíng)效益入手，重點(diǎn)深化銀行資產(chǎn)負(fù)債及所有者權(quán)益全面經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)。銀行經(jīng)營(yíng)管理的好壞最終體現(xiàn)在管理質(zhì)量和經(jīng)營(yíng)效益上，所以開(kāi)展銀行管理咨詢(xún)審計(jì)，必須從預(yù)測(cè)分析管理質(zhì)量和效益入手，深入開(kāi)展銀行資產(chǎn)負(fù)債及所有者權(quán)益的全面經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)。一是要開(kāi)展資產(chǎn)業(yè)務(wù)的管理審計(jì)。資產(chǎn)業(yè)務(wù)是商業(yè)銀行業(yè)務(wù)中核心和最重要的業(yè)務(wù)，對(duì)商業(yè)銀行資產(chǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行管理審計(jì)和控制是商業(yè)銀行管理審計(jì)的中心環(huán)節(jié)。要按照資產(chǎn)的安全性、流動(dòng)性、盈利性和分散性的經(jīng)營(yíng)原則，客觀審計(jì)評(píng)價(jià)現(xiàn)金、貸款、投資等資產(chǎn)業(yè)務(wù)的期限結(jié)構(gòu)、擔(dān)保情況、風(fēng)險(xiǎn)狀況及內(nèi)控管理情況，最大限度地確保銀行資產(chǎn)的安全、完整、增值。二是要開(kāi)展負(fù)債業(yè)務(wù)的管理審計(jì)。負(fù)債業(yè)務(wù)是銀行傳統(tǒng)的基本業(yè)務(wù)，它是銀行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的起點(diǎn)，也是銀行開(kāi)展資產(chǎn)業(yè)務(wù)和表外業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)和前提。負(fù)債業(yè)務(wù)的規(guī)模和結(jié)構(gòu)制約著資產(chǎn)業(yè)務(wù)的規(guī)模和結(jié)構(gòu)，是維護(hù)銀行資產(chǎn)流動(dòng)性供求平衡的手段。開(kāi)展負(fù)債業(yè)務(wù)管理審計(jì)主要是分析負(fù)債業(yè)務(wù)的規(guī)模、期限結(jié)構(gòu)與資產(chǎn)業(yè)務(wù)的對(duì)稱(chēng)平衡性，防止銀行低估負(fù)債，影響財(cái)務(wù)成果的正確反映。三是要開(kāi)展所有者權(quán)益的管理審計(jì)。所有者權(quán)益是銀行凈資產(chǎn)與負(fù)債之間的差額。開(kāi)展所有者權(quán)益管理審計(jì)，就是要幫助被審計(jì)單位千方百計(jì)組織業(yè)務(wù)收入，努力控制降低成本費(fèi)用等支出，最大限度地?cái)U(kuò)大盈利水平。銀行是經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)負(fù)債業(yè)務(wù)的統(tǒng)一體，開(kāi)展全面經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)，就是要在單項(xiàng)審計(jì)的基礎(chǔ)上，全面系統(tǒng)分析其資產(chǎn)負(fù)債的結(jié)構(gòu)比例、風(fēng)險(xiǎn)安全狀況、盈利增值情況及內(nèi)部控制管理制度的健全性和有效性，探索商業(yè)銀行機(jī)制下加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)營(yíng)效益的方法途徑和措施，提升商業(yè)銀行的經(jīng)營(yíng)管理層次和水平。
