時間：2023-06-11 09:34:27
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇注冊會計師違規處理辦法，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
【關鍵詞】 政府監管； 獨立監管； 獨立監管委員會； 行業自律監管； 混合監管
一、我國注冊會計師行業監管體制存在的主要問題
（一）監管主體不清
我國對注冊會計師進行監管的政府部門包括：注冊會計師協會、財政部門、審計部門、證監會以及工商稅務部門等。由于職責不清，職能重疊，監管口徑的不一致，導致監管主體不清。再加上彼此之間缺少溝通，協調不當，以至于監管不力，監管效率低下。此外，多頭管制導致處罰主體混亂，處罰標準不一致，給會計師事務所的運行帶來了不便。
（二）監管法律不完善
第一，法律配套制度不健全。對于注冊會計師的違規操作行為，缺少一個民事賠償機制，致使投資者的經濟損失得不到賠償。第二，法律條文不協調。如《公司法》、《證券法》、《刑法》和《注冊會計師法》等對注冊會計師法律責任的規定不盡相同。另外，這些法律之間不銜接、處罰的尺度也不一樣。第三，會計師事務所及注冊會計師的法律責任不夠明確，配套法則法規的可操作性不強，處罰力度較小。
（三）監管制度亂而不全
在監管制度上，我國目前現有的會計師監管制度總是分散附屬在其他的管理制度之中，沒有獨立出來形成一套科學完整的監督管理體系。同時，在制度上缺乏一套科學有效的監管措施和方法。監管制度體系的缺失，監管措施的落后，使我國注冊會計師行業的發展缺少了基本支柱，成為注冊會計師行業發展緩慢的主要原因。
二、改進我國注冊會計師行業監管體制的建議
鑒于上述問題，已經影響到注冊會計師行業的發展，制約了注冊會計師行業監管體制職能的實現，對我國注冊會計師行業管制體制進行改進，重新構建我國注冊會計師行業監管體制顯得十分必要。筆者結合我國的國情以及目前注冊會計師行業監管體制的實踐情況，提出了構建我國注冊會計師行業監管的新模式，即以政府監管為引導，獨立監管為主體，行業自律監管為輔助的混合監管模式。
（一）監管模式的重新構建
1.將以政府監管為主導轉變為以政府監管為引導。以政府監管為主導下的多頭監管，顯然已經讓政府監管“背上了黑鍋”，使政府監管的主導地位受到了質疑。但在我國目前的政治經濟制度下，市場還不能真正發揮其作用，再加上司法力量的缺失，已經沒有任何的市場制約力量。在這種情況下，注冊會計師行業監管體制離不開政府監管，離不開政府監管的權威性。另外，我國注冊會計師的行業法律、法規體系還處在不斷完善的過程中，也離不開政府的引導。所以，將政府監管由主導變為引導符合我國當前實際。
2.建立以獨立監管為主體的監管機構。獨立監管既獨立于注冊會計師行業本身，又獨立于政府。其獨立性、權威性、靈活性以及適應性都比較強，既能解決政府監管不當的問題，又能保護公眾的利益，同時還能加強注冊會計師的行業自律。我國注冊會計師行業監管體制以獨立監管為主體是適宜的選擇。
（1）設置獨立監管委員會。具體做法可以通過法律授權由國務院引導創建一個獨立監管委員會，其性質屬于非政府部門或私人部門。該機構的創建要解決兩個問題。第一，機構的資金來源。仿效英國會計師基金會的做法，結合我國的實際，可以由證監會在證券市場上，從股民所購買流通股股票所支付的全部資金中，每年按一定的比例抽取一部分資金，成立一個“大眾股民基金會”，為獨立監管委員會提供資金支持。也就是股民用自己的錢來為這個能為自己利益服務的監管機構提供資金支持，同時又由股民自己來監督該基金會。當然，股民的監督權力要在提供資金的合約中事先約定。這樣一來，“大眾股民基金會”可以頂住來自各方的壓力，為獨立監管委員會提供一個不受利害關系干擾的獨立監管環境，使之能夠真正把保護公眾利益作為一切監管決策的前提。第二，機構人員的構成。該機構人員的構成來自三個方面：一是政府部門，比如國務院、財政部、證監會以及審計署等，以保證該機構的權威性；二是注冊會計師協會的代表，以保證注冊會計師行業的利益；三是社會公眾的代表，比如會計專家、經濟學家、股民代表等，以保護公眾的利益不受侵害。
（2）設置獨立監管委員會的下屬機構。根據美英的經驗以及中注協的經驗，可以在獨立監管委員會下設以下幾個機構來進行有效的監管。1）審計準則委員會：負責制定審計準則、質量控制準則、獨立性準則以及其他與審計報告相關的執業規范等；2）調查和懲戒委員會：負責查處重大違規案件，并對違規的事務所和注冊會計師進行懲戒；3）復核委員會：負責處理調查和懲戒委員會管轄范圍之外的投訴、案件調查和懲戒事項；4）道德準則委員會：負責制定職業道德準則。
3.以行業自律監管作輔助。在獨立管制方式下，獨立監管機構與注冊會計師協會之間不是從屬與隸屬的關系，應該是一種并列的、相互支持、相互配合的關系。注冊會計師協會將來行使以前由財政部行使的注冊會計師的注冊備案、證書管理、證券許可證審批和年檢以及上述各項資格的吊銷，各類事務所的審批及吊銷和事務所業務資格的審批及吊銷等各項權利。注冊會計師協會要通過考試、后續教育、培訓、職業道德維護、執業質量檢查等一系列措施來保證注冊會計師職業資格和事務所執業資格的有效性和充分性。注冊會計師協會通過行業自律要實現兩個方面的職能：一是承擔會計師事務所和注冊會計師資格管理職能；二是為會計師事務所和注冊會計師提供服務的職能。
（二）新模式下的法制建設
1.明確獨立監管委員會的法律地位
通過立法保證獨立監管委員會的獨立性和監管權力。仿效美國的《薩班斯――奧克斯利法案》，明確規定該委員會的法律地位，并賦予其監管權力和依據。
2.明確法律責任
明確監管責任，明確會計師事務所責任和注冊會計師責任的認定，明確法律責任的界定，將對“普通過失”、“重大過失”和“故意”的司法解釋，形成具體清晰的法律條文。
3.協調統一法律條文
協調統一法律條文，如盡量趨同《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《刑法》等法律規定對注冊會計師法律責任的不同規定。建立一套統一的處罰機制，形成口徑一致的處罰尺度。
4.加大處罰力度
建立一個民事賠償機制，將民事賠償條款增補進《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《民法》等一系列相關法律中，對違規的事務所和注冊會計師追加民事賠償責任。根據經濟學的原理，注冊會計師都是“理性”的人，只有加大違規成本，使得違規的機會成本大于違規收益的時候，注冊會計師才會權衡一下孰重孰輕，從而起到警示的作用。
（三）新模式下的監管制度建設
獨立監管委員會成立后，需要建立一套完備的監督管理制度體系。該體系包括：
1.注冊會計師行業業務報備制度。由中注協對證券、金融等特定業務實行報備制度，地方注協對驗資、年審等業務實行報備制度。協會將報備信息進行整理分析，并將分析結果反饋給獨立監管委員會，由獨立監管委員會確定業務監管的目標及重點。
2.會計師事務所業務輪查制度。（1）獨立監管委員會對會計師事務所定期進行一次全面的復查，并建立復查信息檔案；（2）不定期抽查有不良記錄的會計師事務所；（3）采取事前預防、事中處理、事后補救的科學監管方法，努力將補救性監管逐漸轉變為具有預防作用的主動性監管。
3.會計師事務所審計輪換制度。我國目前關于審計業務有會計師輪換的規定，但僅僅采用會計師輪換在杜絕會計造假中起不到根本性作用，而應采用強制的事務所輪換制度，強制規定事務所擁有某一特定客戶的最長任期。
4.會計師事務所質量評價制度。由注冊會計師協會將會計師事務所業務質量考核指標進行科學量化，為業務檢查及處理、處罰提供具體標準。
5.會計師事務所業務評審和專業輔導制度。由注冊會計師協會每年有計劃地對會計師事務所業務檔案進行質量評審，將不能有效執行審計準則的事務所列為專業輔導對象，由協會委派專業人員進行專項培訓和輔導。
6.注冊會計師懲戒規則及實施細則。設置一套科學具體的注冊會計師懲戒規則及實施細則，為調查和懲戒委員會的工作開展提供制度上的保障。
7.注冊會計師誠信管理辦法。由注冊會計師協會設置注冊會計師誠信管理辦法，為注冊會計師職業道德建設提供條文依據，進一步完善注冊會計師行業自律。
三、結語
注冊會計師行業的獨立監管模式融合了政府監管和行業自律監管兩方面的優勢，有較強的權威性、靈活性和適應性，基本上能做到地位獨立，又能保護公眾的利益，是以后我國注冊會計師行業監管的發展趨向。然而，我國注冊會計師行業起步較晚，其以中小規模居多，短時間內不太可能被某個既獨立于政府又獨立于注冊會計師職業組織的獨立機構控制并進行有效管理，所以政府監管的引導和行業自律監管的輔助就顯得尤為重要和必要。這種以政府監管為引導，獨立監管為主體，行業自律監管為輔助的混合監管模式適合我國當前的國情，能夠提高監管的效率與質量，有助于促進注冊會計師行業的持續健康發展。
【參考文獻】
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[關鍵詞]會計師事務所；執業質量；監控體系
[中圖分類號]F231．6 [文獻標識碼]A [文章編號]1008-2670(2007)05-0051-03
會計師事務所提供的社會審計服務是一種帶有外部性的公共物品。其外部性表現在兩個方面：一是“搭便車”帶來的外部性；二是由審計行業的性質引起的外部性。為了減少其外部性的負面影響，需要盡快建立和完善會計師事務所執業質量監控體系。
一、會計師事務所執業質量監控存在的問題
1．多頭監管與法規滯后現象并存。一是政府部門多頭監管。從監管的單位看，有財政、審計、稅務、工商、證監會等部門，財政廳內部又有會計處、法規處、監督檢查局等。由于相關部門對事務所的檢查互不通氣，大中型事務所每年都要接受包括財政、審計、證監會以及工商、稅務等多方面的檢查，很多檢查內容必然重復，而小型事務所往往又接受不到充分的檢查，執業質量不高、互相壓價的往往也是小型事務所。眾多政府主管部門的監管，嚴重影響了會計師事務所正常的經營活動，極大地增加了事務所的運營成本，削弱了事務所的整體競爭能力。二是現行法律法規不完善。隨著市場經濟建設的不斷深入，現行《注冊會計師法》已嚴重滯后于行業的發展。在《注冊會計師法》實施后，我國陸續頒布了許多相關法律、法規，如《公司法》、《刑法》、《證券法》等，都對注冊會計師的法律責任作了相關規定，最高人民法院也出臺了許多司法解釋，相比之下，現行《注冊會計師法》的有關規定已明顯滯后。在法律責任的界定方面，表現出重刑事、行政責任，輕民事責任的問題。對于當前行業改革中的重大舉措，也未能及時通過法律、法規的形式采取相應的措施，直接導致了改革的變形或走樣。
2．注冊會計師協會中介地位不明確。從組織的性質來看，注冊會計師協會既是一個職業社會團體，同時作為其常設辦事機構的秘書處又是財政部門的一個事業單位。注冊會計師協會一方面受財政部門委托對行業履行部門行政管理職能，另一方面又收取會員的會費，成為行業自律管理組織。正是由于其這種模糊的組織屬性，使得政府在對協會職能授予或收歸方面存在多變性和隨意性。由于定位不夠明確，協會沒有吸納專業執業人員參加，不能充分體現會員意志，難以形成行業號召力。
3．社會公眾監督積極性不高。根據相關法律法規的規定，所有社會公眾都有權對會計師事務所進行監督。同時，提高事務所的執業質量也是為了維護社會公眾的利益。但從目前山東省的情況來看，極少有社會公眾參與到會計師事務所的監督中。究其原因，主要是：獲取信息披露的成本較高、事務所評價機制尚未形成、民事賠償責任的相關法律規定太少。如果社會公眾無法獲得更多的民事賠償，那么就極有可能降低他們參與監管的積極性。
二、完善會計師事務所執業質量控制體系的對策
(一)執業的法律環境層面
近年來，我國已初步形成了以《注冊會計師法》為主，相關法律法規、規章等規范性文件為補充的監管法規體系。但這些法律法規還存在不同法律條文不一致、民事賠償法缺位等現象，法律的執行也不盡如人意，存在有法不依、執法不嚴的問題，嚴重降低了監管的效率和效果。因此，現階段應從以下方面完善法律環境：一是完善相關的法律法規，形成完整的法規體系。在國家頒布法律的基礎上，有針對性地完善相配套的制度和規定，使監管者能夠有法可依。二是加大執法力度，提高違規者的處罰成本。政府必須借助其權威性和強制力，嚴格、充分地以相關法律法規為依據，加強監管力度，提高監管人員的執法水平，確保各項監管措施、法規執行到位，做到違規就罰，處罰得當，從外部給事務所執業行為注入強制力，提高其自律的主動性。三是切實保護守法事務所的合法權益。政府在依法監管的同時，要注重對注冊會計師和事務所合法權益的維護。在合法權益得到切實維護的前提下，提高被監管者遵守行業職業道德、獨立審計準則、相關法律法規的主動性和自覺性。
(二)政府監管層面
1．在不破壞市場機制的同時，政府適當介入會計業市場的分配。政府在今后一段時間內，應對注冊會計師行業市場的分配和拓寬在一定范圍內發揮積極作用。主要措施有：一是繼續推廣注冊會計師市場，擴大注冊會計師的服務領域，正確引導對國有經濟以外的其他經濟成分的企業進行審計，保障社會經濟、統計信息資料整體的可靠性。二是引導注冊會計師擴大服務項目。除法律法規規定應審批和限制的項目外，引導鼓勵會計師事務所利用其專業特長和獨立身份，為委托人開展多種服務業務。三是推動社會審計力量參與政府審計。政府審計加大對社會審計力量的運用，將涉及財政資金而政府審計機關又暫時無力顧及的審計任務委托給社會審計組織來實施，使現有審計資源得到合理配置，收到小投入大收益的效果。
2．維護行業秩序，制止不正當競爭。一是加強對無序和壓價競爭的監管。政府監管部門應將實施不正當競爭行為的事務所作為重點監管和檢查對象。對有不正當競爭行為的事務所，堅決給予懲戒，并公開曝光，使其名譽掃地；經懲戒不思悔改，多次實施破壞性競爭的事務所，要堅決取消其會員資格。二是有效控制執業人員。財政部門作為注冊會計師行業的法定監管者，應該嚴格采取措施，嚴格控制會計師的質量，只有具備相應執業能力者才能執業。三是嚴格控制執業機構。財政部門應當重點對事務所“準入”、“執業”以及“退出”三個方面實施行業控制，繼續加強對事務所的“準入控制”，如對事務所從事證券、期貨、金融等特殊業務要繼續做出限定，提高進入這些業務的門檻；對自主申請終止經營的事務所依法審查，并向社會公示，看其有無嚴重違法經營情況。
3．合理配置監管資源。建立政府有關監管部門的聯席工作制度，針對政府部門對注冊會計師行業的多頭監管問題，建議由財政部門牽頭，建立聯席會議制度，由有權對注冊會計師行業行使監督檢查權的部門，如證監會派出機構、財政部和省級財政部門、審計部門、工商部門、公安部門等，組成聯席會議成員單位定期不定期地召開會議，進行交換、溝通和協調行業監管信息，避免重復監管，降低監管成本。
(三)注冊會計師協會層面
1．轉變協會職能。一是從注冊會計師行業自身發展的角度，制定道德規范、執業規則，開展職業教育，對行業進行自律性管理；二是作為注冊會計師行
業整體利益的代表，反映行業的呼聲，維護行業的權益，協調行業內外的關系；三是為會員提供業務指導、法律援助、職業保障等服務；四是逐漸向民間自律團體過渡，使協會真正成為收取會員費用、以為會員服務為主的行業自律組織。
2．提供專業技術支持。可以成立專業的技術援助小組，主要對注冊會計師在執業中遇到的技術性難題及時進行研究答復，指導注冊會計師完成準則和制度涉及較少的邊緣性業務。在人員構成上，可以包括協會的技術人員、事務所業務骨干、大專院校會計審計等方面的專家學者、政府監管部門的相關人士、大型企業財務審計等方面的行家。在工作形式上，除協會技術人員、少數離退休返聘和招聘的專職人員以外，其他人員的工作形式為兼職，可以嘗試建立技術援助專家人才庫制度，建立各類技術專家人才儲備，需要時從中抽取。在議事規則上，首先是技術援助請求，一般處理程序包括首議、復核會商、簽發，收到技術援助請求時，由協會選派不少于三位的技術專家對問題進行討論，提出解決辦法，形成初步答復意見；之后指派另外不少于二人的專家對答復意見進行復核，簽署復核意見或提出修改意見，若首議答復意見被復核小組否定，由首議和復核組人員應共同會商，提出最終答復意見；最后形成技術援助答復，由技術援助小組負責人審核并簽發。
3．設立注冊會計師權益維護中心。注冊會計師協會作為注冊會計師和事務所的公共代表，維護會員的合法權益是其必備的職責。當注冊會計師和事務所的合法權益受到侵害時，注冊會計師協會有責任幫助其維護正當權益。為此有必要建立專門的注冊會計師權益維護中心，聘請熟悉注冊會計師業務、經濟證券法規的執業律師擔任行業協會的常年法律顧問，也可聘請會計、審計和其他經濟領域的法律學者、教授從事兼職維權工作，在注冊會計師和事務所的正當合法權益受到不良侵害時，以協會的名義出面通過法律手段、依照正當程序為之解決問題。
(四)政府監管與行業自律的協調層面
1．政府監管部門在收回行政管理權的一定時期內，實行管理時應多向協會征求意見。注冊會計師協會在長期代行政府管理職能的過程中，積累了一定的行業管理經驗，掌握著豐富的行業信息，政府監管部門在收回行政管理權的初期難免面臨監管經驗不足，會遇到一些監管難題，需要多向行業協會征求意見。
2．合理把握監管尺度，明確政府監管和行業自律的職能劃分，避免監管措施的重疊和遺漏，細化政府監管和行業自律的分工，使之具有可操作性。
3．明確責任，加強協調。注冊會計師協會制定的章程及行業規則應報政府部門備案；政府部門主持起草、制定行業重要法律法規時要充分聽取注冊會計師協會和廣大注冊會計師、會計師事務所的意見。同樣，注冊會計師協會在制定行業規則時也要充分征求政府部門的指導性意見；政府應派人參加注冊會計師協會理事會，代表政府參與行業的重大決策；行業的重大事項須由注冊會計師協會報政府部門備案；注冊會計師協會應向政府反映本行業的呼聲，認為政府做出的決定(包括抽象行政行為和具體行政行為)影響行業利益時應同政府交涉，包括申請行政復議或提起行政訴訟；注冊會計師協會應定期向政府監管部門報告工作。
(五)制度建設層面
1．建立和實施對會計師事務所的綜合評價制度。2006年中國注冊會計師協會頒布了《會計師事務所綜合評定辦法(試行)》，省注冊會計師協會可以參照本辦法于每年的5、6月份通過抽查形式評出本省的事務所前百家，并通過認定的報刊和網站進行公布，培養本省的品牌會計師事務所。
2．修改完善質量檢查制度。注冊會計師協會每年均應開展事務所質量檢查工作，所有事務所每五年內應當至少接受一次質量檢查，對存在影響執業質量特殊情況的事務所予以特別考慮；檢查的重點是事務所和注冊會計師獨立審計準則的遵循情況、職業道德情況、執業質量控制情況等。
3．建立與完善質量違規處罰制度。注冊會計師協會應針對會計師事務所違反《中國注冊會計師質量控制基本準則》的行為制定罰則，針對違反《質量控制基本準則》的具體行為和情節，進行內部懲戒，方式從警告到責令整改，直至取消會員資格。
【關鍵詞】 工程造價;審計
一、規范審計服務的建議
1.建立注冊會計師懲罰和訴訟賠償機制。加大對注冊會計師違法行為的處罰力度。會計師事務所和注冊會計師在提供審計服務和非審計服務過程,可能致使其喪失獨市性的原因在于違規所得的經濟利益。如果沒有對違規注冊會計師和事務所的事后懲罰和訴訟賠償機制,便不能約束其行為。如果事后懲罰和賠償機制薄弱,就會使注冊會計師違規的預期收益大于違規成本,從而產生違規的動機。然而,目前我國相關法律中追究會計師事務所與注冊會計師民事責任的相關條款還太籠統,不具備可操作性,迫切需要完善。
2.提高注冊會計師的專業水平。職業判斷能力的提升可以在一定程度上確保高質量的審計的實現。此外,對注冊會計師的職業內部進行專業化管理也是一種可行的辦法,即嚴格區分兩類專業人員:一類專門從事審汁工作,具有審計方面的專長;另一類發展成為管理咨詢等非審計業務專家,他們分別從事不相容的服務項目,從而在一定程度上保證審汁的超然獨立。
3.允許會計師事務所為同一委托人同時提供審計與非審計業務,但必須加以一定程度的限制,禁止會計師事務所為其參與審計的企業提供非審計業務。雖然可以解決形式上與實質上的獨立性問題,使注冊會計師行業取信于社會公眾,但這種做法并不能達到社會效率的最優化,且成本的增加有可能對非審計業務的需求產生一定的負面影響。因此我們應根據重要性原則,權衡社會效率的喪失與獨立性所受到的損害程度,最終做出恰當的選擇,明確當會計師事務所的非審計業務收入額及其在總收入中所占比重達到某一標準時,應該停止其為同一委托人所提供的兩種業務之一。
4.提高注冊會計師的職業道德水平,加強行業自律,減少審計服務對注冊會計師獨立性的負面影響。審計服務對注冊會計師的獨立性產生負面影響,最主要還在于注冊會計師并沒有從觀念上真正認識到獨它性對于其個人和整個行、發展的重要價值,僅僅將其視為一種被迫遵守的行為限制,在執行時往往帶有消極服從色彩。為此,我們必須在不斷完善制度的同時,積極加強職業道德教育,強化職業道德意識,使注冊會計師以積極主動的態度去看待獨立性,從而避免對于獨立性的追求流于形式。
二、造價管理模式的比較
1.全過程造價管理是項目全團隊成員都參加建設項目造價的管理。傳統建設項目造價管理只是某個項目相關利益主體(業主或承包商)單獨參加建設項目造價的管理。
2.全過程造價管理中項目全團隊采用合作伙伴式的管理模式,強調溝通、信任、相互合作及共擔風險以獲得雙贏或多贏,傳統建設項目造價管理只是單純的合同契約式管理,易弓I發互不信任和利益中突的對立關系。
3.全過程造價管理是要從項目全要素管理的角度出發去管理項目的造價,傳統建設項目造價管理只考慮狹義的節約造價而不顧項目工期、質量等其他要素項目對造價變化的影響。
4.全過程造價管理是要做項目全過程和全生命周期的造價管理,傳統建設項目造價管理只做項目實施周期的造價管理。
5.全過程造價管理是包括項目風險造價管理在內的項目全造價管理,傳統建設項目造價管理只開展確定性項目造價的管理。
6.全過程造價管理的造價確定是適應市場經濟體制下的市場決定價格機制,從建設項目的活動分解和項目活動具體方法分析,根據項目活動的具體情況去確定出建設項目的造價,傳統的建設項目造價確定方法主要是通過套用國家或地方的建設項目定額的方法確定的。
三、工程造價審計應采取的對策
合同作為甲乙雙方為完成商定的建筑安裝工程而明確相互間權利和義務關系的協議,必將對工程造價的許多因素給予約定。故而在簽訂合同時,審計工作應及早介入。應注重合同的嚴密性、完備性審查。對影響工程造價的各項條款把關,特別注意材料價格、取費依據、計價方式、索賠處理等,均應作明確規定,為結算審計工作掌握主動打下基礎。否則一旦形成不合理條款,就無法更改,使國家和集體利益蒙受不必要的損失。對建筑工程施工合同,無論工程大小,均應采用中華人民共和國建設部統一制定的正規合同文本,以保證合同條款的完備性。審查合同條款時,針對不同的工程,應特別重視專用條款和補充條款的約定是否嚴密,嚴禁“陰陽合同”的存在。
1.嚴格要求送審資料的完整性和真實性。對每一個送審項目都要求施工方將結算資料分類裝訂成冊,由建設管理部門審查合格后方可報審。所有結算資料要真實完整,杜絕補簽資料現象。這樣,既促使甲乙雙方更加重視資料整理的及時和完整,又可減少造假證據的機會,同時對加強項目前期和實施過程的管理工作也起到了監督作用,使工程項目管理更趨規范。
現將財政部中國證監會印發的財會協字〔1996〕第11號《關于印發〈會計師事務所、注冊會計師從事證券相關業務許可證管理暫行辦法〉的通知》（簡稱《暫行辦法》）轉發給你們，并結合北京地區實際情況，補充規定如下，請一并遵照執行。
1.符合《暫行辦法》第三條、第五條規定的注冊會計師、會計師事務所（簡稱事務所）申報從事證券相關業務許可證時、應于每年6月將《暫行辦法》第六條規定的資料報送北京市財政局，經初審合格后報送財政部和中國證監會。其中注冊會計師、事務所必須具有北京注冊會計師協會（簡稱北京注協）出具的近三年的年檢合格證明。
2.已取得從事證券相關業務許可證的注冊會計師如有《暫行辦法》第七條所列情形之一時，應由事務所及時向北京市財政局報告，經北京市財政局審核后，上報財政部、中國證監會取消其從事證券相關業務許可證。
3.已取得從事證券相關業務許可證的事務所，應于每年7月31日前，向財政部和中國證監會報送上一年度從事證券審計業務的情況、專業人員的培訓情況以及人員變動情況等資料。同時應向北京市財政局報送相同資料一份4.未經批準，沒有取得從事證券相關業務許可證的事務所和注冊會計師以及其他機構和人員不得從事證券相關業務。
當上市公司在通過股東大會同意變更事務所時，后任事務所應將變更情況向中國注協書面簡要匯報。同時應向北京注協報送相同材料一份。
5.原京財協（1994）1856號《轉發〈“關于從事證券業務的會計師事務所注冊會計師資格確認的規定”的補充規定〉的通知》同時廢止。
財政部中國證券監督管理委員會關于印發《會計師事務所、注冊會計師從事證券相關業務許可證管理暫行辦法》的通知（財會協字〔1996〕11號）
各省、自治區、直轄市財政廳（局）：
現將《會計師事務所、注冊會計師從事證券相關業務許可證管理暫行辦法》印發給你們，請遵照執行。
附件：《會計師事務所、注冊會計師從事證券相關業務許可證管理暫行辦法》第一條 根據《中華人民共和國注冊會計師法》及有關證券法律、法規的規定，為保障投資者的合法權益，保護社會公眾的基本利益，維護證券市場的規范發展，充分發揮注冊會計師在證券市場中的作用，特制定本辦法。
第二條 財政部和中國證券監督管理委員會（所下簡稱“中國證監會”）對從事證券相關業務的會計師事務所（以下簡稱“事務所”）、注冊會計師實行許可證管理制度。
本辦法所稱證券相關業務，是指對公開發行和交易股票的企業、證券經營機構和證券交易場所進行的會計報表審計、凈資產驗證及其他相關的咨詢服務等。
第三條 注冊會計師申請從事證券相關業務許可證時，應填寫《注冊會計師從事證券相關業務許可證申請表》一式三份，由其所在的事務所集中申報，其申報程序見本辦法第八條的規定。申請從事證券相關業務許可證的注冊會計師應符合下列條件：
1.取得執業注冊會計師資格，并在事務所專職執業三年以上（含三年）；
2.年齡不超過60歲（含高級職稱者）；
3.具有良好的職業道德記錄，并由當地省級注冊會計師協會出具近三年的年檢合格證明；
4.取得證券相關業務資格考試成績合格證書。
注冊會計師執行證券相關業務資格考試辦法由財政部注冊會計師考試委員會另行制定。
第四條 注冊會計師取得證券相關業務資格考試成績合格證書，僅表明該注冊會計師具有申報從事證券相關業務許可證的資格，未經批準不得簽署從事證券業務的相關報告。
本文生效前已取得“從事證券相關業務許可證”的注冊會計師，可不再參加考試，但必須參加中國注冊會計師協會組織的“證券相關業務資格培訓班”，并且應獲得每年證券相關業務許可證年檢合格證明。
第五條 事務所申報從事證券相關業務許可證時必須符合下列條件：
1.依法成立三年以上（含三年），內部機構和管理制度比較健全；
2.專職從業人員不少于60人，其中職齡以內業務人員應占60％以上，有8名以上（含8名）經考試取得證券相關業務資格成績合格證書的注冊會計師；
3.具有良好的職業道德記錄和聲譽，沒有發生過嚴重的工作失誤和違反職業道德的行為，沒有發生過重大違法違規行為；
4.注冊資本不少于200萬元，風險基金不少于100萬元。
第六條 凡申請從事證券相關業務許可證的事務所須向財政部和中國證監會提交下列資料：
1.《會計師事務所從事證券相關業務許可證申請表》；
2.至少8名注冊會計師的證券相關業務資格成績合格證書的復印件及注冊會計師填寫的《注冊會計師從事證券相關業務許可證申請表》；
3.《會計師事務所其他專業從業人員、其他專家和技術人員情況呈報表》；
4.近三年的年度會計報表，并說明風險基金的計提及使用情況；
5.地方注冊會計師協會出具的該事務所最近三年的年檢合格證明；
6.事務所認為應該申報或財政部和中國證監會認為需要提供的其他資料。
所有的申報材料要求用A4型復印紙。
第七條 經批準已取得從事證券相關業務許可證的事務所，如果其從事證券業務的注冊會計師發生變化，應及時上報調整。
1.已取得從事證券相關業務許可證的注冊會計師具有下列情形之一時，應由事務所及時向當地省級財政廳（局）報告，并由財政廳（局）審核后，上報財政部、中國證監會取消其從事證券相關業務許可證。
（1）因故離開原申報許可證的事務所；
（2）年齡超過65歲（含高級職稱者）；
（3）因健康等原因不能勝任此項工作；
（4）違反《中華人民共和國注冊會計師法》以及國家其他相關法律、行政法規的規定，被取消注冊會計師資格的；
（5）事務所認為其能力不足勝任該項工作的；
（6）財政部、中國證監會認為應予取消的其他原因。
2.事務所取得從事證券相關業務許可證的注冊會計師不足8名時，應申請補充符合本辦法第三條要求的注冊會計師，由事務所按規定程序上報。凡不符合規定條件者，財政部、中國證監會不受理其調整補充申請。
3.從事證券相關業務的注冊會計師轉所時，其許可證視以下不同情況分別處理。
經批準具有從事證券相關業務許可證的注冊會計師（指已取得證券相關業務資格考試成績合格證書者），從原事務所轉入另一家具有許可證的事務所時，若要繼續保留從事證券相關業務許可證，除應按規定要求辦理轉所手續外，還應由轉入所按本辦法第八條的申報程序申報。
具有下列情形之一時，應由原申報事務所收回該注冊會計師從事證券相關業務許可證，并交中國注冊會計師協會。
（1）轉入未取得從事證券相關業務許可證的事務所時。
（2）該文生效前取得“從事證券相關業務許可證”的注冊會計師（未取得證券相關業務資格考試成績合格證書者），其資格僅在原申報事務所生效。當該注冊會計師轉所（包括轉入已取得“從事證券相關業務許可證”的會計師事務所）時，其“從事證券相關業務許可證”資格同時失效。再次申報時需按本辦法第三條辦理。
（3）轉所時年齡已超過60歲。
第八條 事務所申報從事證券相關業務許可證時，應于每年6月向所在省、自治區、直轄市財政廳（局）提出書面申請，并提交本辦法第六條所列資料一式三份。經主管財政廳（局）審核后于每年7月31日之前報財政部，財政部會同中國證監會進行審核。經審核符合條件者，財政部會同中國證監會聯合頒發從事證券相關業務許可證，并予以公告；經審核不符合規定要求，不予批準者，財政部或證監會應當向申請人說明原因。
財政部和中國證監會在收到申請材料60天內未提出意見者，視為不予批準。
第九條 取得從事證券相關業務許可證的事務所在從事證券相關業務時，必須嚴格遵守國家有關證券法規，做到獨立、客觀、公正，嚴格執行財政部、中國注冊會計師協會制定的《中國注冊會計師獨立審計準則》及相關規則，嚴格遵守中國注冊會計師協會頒布的有關培訓制度及職業道德守則。
取得從事證券相關業務許可證的事務所，應于每年7月31日之前，向財政部和中國證監會報送上一年度從事證券審計業務的情況、專業人員的培訓情況以及人員變動情況等資料。
第十條 公開發行與交易股票的企業、證券經營機構和證券交易場所，有權自行選擇取得從事證券相關業務許可證的事務所和注冊會計師為其提供服務，任何政府機關、部門不得干預。但上市公司在通過股東大會同意變更事務所時，后任事務所應將變更情況向中國注冊會計師協會書面簡要匯報。
未經批準，沒有取得從事證券相關業務許可證的事務所和注冊會計師以及其他機構和人員不得從事本辦法所指的證券相關業務。
公開發行與交易股票的企業、證券經營機構和證券交易場所聘請沒有取得從事證券相關業務許可證的事務所出具的審計報告、驗資報告等，一律無效。
第十一條 來我國協助境內企業到境外發行股票和股票上市交易的境外會計公司和境外注冊會計師，需向財政部、中國證監會提交該會計公司及注冊會計師的基本情況，經財政部、中國證監會審核認可后方可接受客戶委托，并由財政部歸口管理。已獲認可的境外會計公司及其境外注冊會計師，應嚴格遵守我國的有關法律、法規，遵守財政部、中國證監會《關于中外合作會計師事務所、境外會計師事務所執行中國企業在境外上市審計業務若干問題的規定的通知》的有關規定。
已獲認可的境外會計公司每年需向財政部、中國證監會重新申報資格。
第十二條 財政部、中國證監會每年對取得從事證券相關業務許可證的事務所進行抽查，對于存在下列問題，達不到規定要求的事務所、注冊會計師，財政部、中國證監會可以暫停或吊銷其從事證券相關業務許可證：
1.已取得從事證券相關業務許可證的事務所在出現達不到本辦法第五條各項要求時；
本文生效前已取得“從事證券相關業務許可證”的事務所，應于97年12月31日之前達到本辦法第五條的各項要求，屆時達不到要求時；
2.不遵守《中國注冊會計師獨立審計準則》時；
3.在發生嚴重違背職業道德的行為時；
4.在不按時報送本辦法第九條第二款所要求提供的資料時；
5.未按要求完成專業培訓時；
6.事務所申請取消從事證券相關業務許可證時。
7.事務所及其專業人員在從事證券相關業務時出現重大疏漏、嚴重誤導、欺詐舞弊以及違反證券法規的行為時，中國證監會可建議財政部暫停或吊銷其從事證券業務許可證，并予以公告。
第十三條 期貨交易所應比照本辦法第十條的規定辦理年度審計工作。
第十四條 經省級以上注冊會計師協會認可，審計師事務所亦按上述要求辦理（注：注冊審計師不行）。
關鍵詞:會計信息;披露;監管;上市公司
一、會計信息披露主要存在的問題
(一)信息披露不真實
會計信息能否滿足使用者的需要,在我國現階段,取決于會計信息是否“真實”。信息披露不真實首先表現在資產的賬面價值和實際價值嚴重背離,從上市公司的資產負債表上可以看出,列入上市公司資產類項目的待攤費用等較直觀的資產部分,在許多公司中占有較大的數額,成為了必須用未來盈利消化的包袱。還有固定資產中到底有多少與現實公允價值背離較遠,有多少已不能給企業帶來可預見的經濟效益但仍反映在報表上等等,只有上市公司自己清楚。其次表現在粉飾財務報表,一些上市公司為了達到影響股票價格以及上市公司管理業績評價或籌資的目的,往往人為操縱會計報表,披露不真實的會計信息,故意夸大自己的資產規模、盈利狀況和經濟實力等。
(二)信息披露的不充分、不完整
公司披露的會計信息應全面反映企業的財務狀況、經營成果、現金流量等情況,幾乎所有資本市場都將充分性作為信息披露的首要條件。首先表現在不披露關聯方交易的價格以及關聯交易占同類交易金額的比例,使投資者分不清關聯交易到底是有利還是不利,也無法確定關聯交易對公司的經營成果和財務狀況的影響。這種信息的模糊披露方式,使信息使用者產生不信任感,也為上市公司粉飾財務報表提供了可能。其次表現在對資金投向和利潤構成披露不充分,一些上市公司非主營業務利潤和投資收益占利潤總額的比重越來越大,其中一些公司主要依靠股票、期貨、房地產交易等投機性強的交易來獲利。而對這些交易上市公司在披露時往往一筆帶過,總稱為“對外投資收益”。
二、會計信息披露現狀成因分析
(一)公司的治理結構不完善
健全有效的公司治理結構為信息披露的充分性、客觀性以及真實性提供了制度保障。按照我國公司法規定,規范的公司治理結構應該有股東大會、董事會、監事會以及經理層組成,他們之間形成權力機構、決策機構、監督機構、經營管理者的制衡機制。從表面上看,我國“二元制”的公司治理結構好像不存在監督缺位,事實上,正是由于我國特殊的公司治理結構本身的缺陷,致使我國上市公司披露的會計信息質量低下。首先是股權高度集中,在大多數上市公司中,占股權絕大多數的是不流通的國家股和法人股。其次是監事會監督不力,按規定,監事會應該有股東大會選舉產生,而在我國股東大會中大股東缺位,中小股東很難進入監事會。所以股東大會的選舉結果必然是公司的管理層控制監事會,難以對經營者的行為進行有效的監督。
(二)注冊會計師審計行業不規范
目前我國的獨立審計市場并不是一個很完善的市場,首先是行政干預影響審計的質量,有不少地方政府要求注冊會計師按照他們的意愿出具審計意見,使注冊會計師在發表審計意見時不能獨立、客觀、公正。再者按照《獨立審計準則》,注冊會計師出具的審計、驗資報告不受任何人的干預,但是目前我國審計報告的主要使用者是政府各級單位,他們可以通過拒收審計報告的方式向注冊會計師施加壓力。其次是會計師事務所“有限責任”形式不合理,有限責任的形式使會計師事務所沒有足夠的風險意識,只顧眼前的利益。有限責任成為了會計師事務所規避風險的借口。會計師事務所與上市公司合謀,出具不公允的審計報告。
(三)市場監督和政府監管力度不夠
證監會作為監督機構,對上市公司出具虛假會計信息處罰力度甚弱。使得上市公司的違規成本很低廉,失信者難以受到應有的懲罰,即使受到懲罰,其所付出的代價也遠遠低于因失信而得到的利益。這種失信的成本和收益的不對稱使得失信從可能轉化為現實。
三、規范會計信息披露的政策建議
(一)進一步完善公司治理結構
完善公司治理結構的重點在于明確劃分股東、董事會、經理人員各自的權利、職責,形成三者之間的制衡關系。調整上市公司的股權結構,降低國有股比例。提高董事會的獨立性,增加董事會中獨立董事的比例。同時也要加強監事會對董事會和經理人員的監督,監事的報酬和其他福利應該有股東大會決定,而不是由他的監督對象董事會和經理人員決定。這樣可以進一步保證監事會的獨立性。
(二)加強對注冊會計師行業的規范
中國注冊會計師協會應該大力提倡會計師事務所之間的聯合,同時也要加強提高注冊會計師的技術水平和職業道德水平。注冊會計師要不斷接受后續教育,后續教育應該加強計算機應用能力以及外語方面的培訓。
(三)加強對上市公司會計信息披露的監管
首先,建立一套包括中國證監會、市場交易組組織部門、社會中介機構以及投資者保護在內證券監督管理體系,這樣從組織體系上確保信息公開披露的嚴格執行。其次,證監會和證券交易所應該增強主動監管意識,并制定一套切實可行的監督檢查辦法。證監會除加強審批控制外,還要加強跟蹤監管,及時發現、從嚴處理會計信息披露中的違法違規行為。同時加強與各行業主管部門之間的協調配合,對違規單位、違規行為及時進行曝光,以戒后者,從而有效維護證券市場的正常秩序,保證證券市場的規范運作。
參考文獻:
1、韓素芬.上市公司會計信息披露問題研究[J].財會通訊,2007(2).
2、李玲.我國上市公司會計信息披露問題研究[J].市場周刊,2007(1).
一、上市公司審計容易遇到的風險
從總體上來看，注冊會計師的執業風險可分為三個大的方面：（1）財務報告風險。財務報告沒有正確編制，不符合合法性、公允性和一貫性；（2）財務風險。公司面臨嚴重財務困難，甚至失去持續經營能力；（3）欺詐風險。公司有嚴重欺詐、違法行為。本世紀70年代，各國審計實務普遍由傳統審計轉變為制度基礎審計。但不論是傳統審計還是制度基礎審計，會計師關注的主要是第一種風險。近年來，由于現代審計都是抽樣審計，當公司面臨財務困難或因嚴重違法導致被查辦時，注冊會計師往往難以幸免。這是因為要找注冊會計師的過失甚至串通作弊的證據并不難，國際商業信貸銀行案、巴林銀行案就是例證。國際五大會計師事務所都已經意識到了風險的最大根源就在這兩方面，而不在財務報告本身。因此，他們開始在審計上有一個非常大的轉變，那就是由制度基礎審計轉變為以防范風險為目的或重點的審計。
我國的證券市場目前尚處于初級階段，上市公司的許多行為還不夠規范，有些上市公司為了達到某種目的，會進行一些"非常操作"，而這些"非常操作"又往往給注冊會計師帶來很大的風險。因此，注冊會計師應當充分運用專業判斷技能，對審計風險進行恰當地評估和謹慎地防范。從我國目前情況看，上市公司在以下狀況或業務中，注冊會計師可能面臨較大風險：
（一）業務經營方面。上市公司的經濟業務越復雜，注冊會計師的審計風險相對就越大。有時注冊會計師雖然能搜集到很多有力的審計證據，但仍難以證明其經濟業務的實質。在此種情形下，注冊會計師往往需冒很大的審計風險。這方面的業務和狀況主要有：（1）關聯方交易。沒有識別關聯方交易是導致審計失敗的常見例子。有的上市公司通過關聯方交易將巨額虧損轉移到不需審計的關聯企業，從而隱瞞其真實的財務狀況。有的上市公司則與其關聯企業杜撰一些復雜交易，單從會計方法上看，其利潤的確認過程完全合法，但它卻永遠不會實現。已受處罰的瓊民源公司，其5.4億元的非常收益和6.57億元的新增資本公積金就是通過關聯交易取得的。由于關聯交易的復雜性及內部控制、審計測試的固有限制，注冊會計師并不能保證發現關聯方及其交易的所有錯報、漏報。因此，注冊會計師對此類交易的合法性、公約性應予以特別關注。（2）非常交易。不少上市公司為了"扭虧為盈"或達到規定的配股條件，常常采用非常交易，如出讓土地、設備、股權等，年末發生非常銷售業務、收取政府補貼等，從而獲取非常收益。對于這些非常交易的合法性、有效性、公允性，注冊會計師應當給予適當關注，否則，就可能遺留巨大的風險隱患。（3）非貨幣易。有許多上市公司的交易業務是非貨幣性的，如轉讓土地、股權等巨額資產，沒有現金流人，只是借記"應收款"，同時確認轉讓利潤。還有一些公司通過非法渠道將資金拆借出去，或者將資金投入子公司，這些資金或資本實際上已難以收回，也沒有現金流入，卻仍在以此確認利息收入或投資收益。如果注冊會計師發現公司的主要收入是非貨幣性的，其正常的生產經營能力和獲利能力就應當受到懷疑。（4）跨地區交易和涉外交易。許多上市公司的業務是跨地區甚至是跨國經營的。有的國家或地區可以以一元錢注冊一個公司去進行數億元的業務而沒有法律限制；有的合同本身就是假的；多數上市公司在全國各地有子公司或分銷點，致使審計范圍受到限制，如何鑒定財務狀況和經營成果，如何驗證銷售收入的實現與否，就成了嚴重困擾注冊會計師實施審計程序的大問題。而且，有的公司沒有充分認識注冊會計師審計的重要性，不愿支付必要的審計費，更不要說去分銷點或國外查帳的差旅費了。在審計范圍受到如此限制的情況下，審計風險便在所難免。（5）主營業務嚴重虧損。與上述幾種情況相關聯的是，一些上市公司的主營業務不突出，甚至是虧損。已虧損上市公司的許多扭虧，也是通過非常交易、非貨幣交易、關聯交易等手段而不是通過主營業務來實現的。如果出現這種情況，注冊會計師均應予以特別關注。
（二）資產重組。近兩年來，上市公司的資產重組行為越來越多，有剝離、有收購、有兩者混合等形式。不論采取何種形式，都有可能產生很多問題，如股權變更的標志是什么？如何確定重組購買日？重組相關公司的優質資產、不良資產的計價標準是否一致？資產置換、注入優質資產、剝離不良資產、剝離非經營性資產的會計處理是否合法、合規和公允？被購并方的債權、債務是否真實？是否存在有負債或損失？重組中是否存在操縱利潤、虛盈潛虧的問題？對關聯單位、關聯交易的界定是否準確？對關聯交易的計價和會計處理是否正確？等等。這些問題的存在，大大增加了注冊會計師的執業難度和風險，應予多加謹慎。
（三）復雜的控股關系。有的公司為了達到一定目的，會通過各種辦法安排和改變股權結構，自己控制自己。致使從表面上看，有些交易是兩個獨立（法）人之間的交易，而實際上是關聯交易。如有的公司的"兒子"、"孫子"又倒過來成了自己的"爸爸"。由于我國目前還沒有披露終極所有者的規定，許多注冊會計師也很少關心"爺爺"是誰，"曾爺爺"是誰，往往看不出公司安排的圈套。因此，注冊會計師要特別關注由于控股關系而引起的關聯交易，以避免可能存在的巨大風險。
（四）操縱市場股價。在年報或中報前，往往會發生短期內股價的急劇波動，幾年來的經驗證明，很有可能是有人操縱市場，以達到某種目的。而且這種操縱行為往往和操縱會計數據結合在一起，而操縱會計數據又往往和注冊會計師的協助作假或過失有關，如果是這樣，注冊會計師就要承擔相應的法律責任。因此，注冊會計師不可妄為。
（五）會計變更和會計師變更。會計應當遵循一貫性原則，但并不是說絕對不能變更會計方法和會計估計，只要有根據，會計變更是允許的。但是有時候上市公司也會利用這一點通過會計變更來操縱利潤，如瓊民源在四年的時間內就更換了三個會計師事務所。如果上市公司的會計變更明顯不合理，而注冊會計師又不表示不同意見，注冊會計師應當承擔相應責任。上市公司時常變更會計師事務所和注冊會計師，應當引起接位注冊會計師的注意。上市公司變更注冊會計師，如果原因合理，倒還可以，但如果公司屢次變更事務所及其注冊會計師，（如山東的公司不找山東的事務所，今年找北京的事務所、明年找上海的事務所），這種情況下，被審計單位無正當理由變更會計師事務所及其注冊會計師，則極可能是前任會計師事務所及其注冊會計師與被審計單位之間，在某些重大問題處理方面存在分歧，注冊會計師就應當特別當心。
（六）要求盡快出報告和過分依賴管理當局的陳述。有的上市公司往往有意無意地臨時委托事務所，而且要求在極短的時間內出審計報告。如果注冊會計師為了招攬業務而接受了這樣的委托，往往又會由于時間緊迫而過分依賴未經證實的管理當局的陳述或解釋，甚至對客戶言聽計從，從而喪失了應有的職業謹慎，就會冒很大的風險。瓊民源案就是一個非常典型的案例。該公司1997年1月19日公布年度報告，事務所從接受委托到出審計報告僅用了一周左右的時間。這么大一個公司，又在不同地區設有分公司，一周左右能完成所有的審計程序嗎？沒有風險才怪呢！
（七）法律糾紛。由于種種原因，現在越來越多的上市公司介入法律糾紛，并給公司造成數量不等的負債或損失，致使公司陷入極度財務困境甚至失去持續經營能力，有的公司可能同時涉及多個法律糾紛。這時，注冊會計師要特別當心，審慎考慮是否應該接受委托。已接受委托的，要注意何時需提醒公司加以披露，何時需要求公司提取必要的準備等。對幾乎已經喪失持續經營能力的，更應謹慎考慮該發表何種審計意見。
（八）非法和非規范的融資行為。上市公司改制上市以前，往往沒有好好想一下將籌得的資金投入何種項目，資金籌得后，又面對股民要求報酬的壓力，于是，就很容易出現亂存亂投現象，各種非法和非規范的融資行為應運而生。有的將錢存在改制上市過程中幫過忙的單位，有的給集團公司長期占用，有的存在境外金融機構炒外匯，有的請證券公司炒股票等等。隨著國家加大整頓金融系統的力度，以上非法或非規范融資行為派生的問題將逐步暴露，注冊會計師必須加以密切關注。
二、防范和規避審計風險的對策
（一）社會環境方面。良好的執業環境是注冊會計師賴以生存和發展的客觀條件，只有有了良好的執業環境，注冊會計師才能在執業時堅守獨立、客觀、公正的原則，從而使審計質量得以保證。但是，從最近幾年發生的審計案例看，不少是由于會計師事務所方面及其注冊會計師受到被審計單位甚至是某些政府部門的壓力而不得不違規、違心出具虛假審計報告。一旦出現問題，就會使自己處于非常被動的地位。因此，注冊會計師審計迫切需要一個良好的執業環境。可喜的是，新《會計法》的頒布實施，使單位負責人成為承擔會計責任的主體，再加上其他相關的規定，加大了會計打假的力度，必將大大遏制會計造假的行為，從而為注冊會計師審計創造良好、寬松的社會環境有了一個良好的開端。
關鍵詞：上市公司，關聯交易，信息披露，注冊會計師審計
一、上市公司關聯方交易審計監管的重要性
關聯交易是指構成關聯方關系的企業之間在市場上的交易，這種交易既符合市場交易的形式，又具有企業內部交易的性質。與非關聯交易不同，關聯交易具有隱蔽性和非公平性等特點，由于交易價格由雙方協商確定，關聯交易為規避稅負、轉移利潤或支付、取得公司控制權、形成市場壟斷、分散或承擔投資風險，提供了市場外衣下的合法途徑。
近年來，隨著我國證券市場的逐步發展，企業之間控股關系日趨復雜化，使得關聯方交易愈加頻繁，金額越來越大，隱蔽性越來越強，導致投資者更不易判斷企業的真實價值。加強對上市公司關聯交易的審計，注冊會計師在審計過程中應將關聯方交易作為重點，以去除非公允性關聯方交易對企業財務狀況及經營能力的影響因素，提供更為準確、公允的審計報告，以便投資者正確判斷企業價值。
二、關聯方交易審計制度在我國的發展
由于我國審計制度發展起步較晚，關聯方交易審計制度在我國的發展也較慢。總體看來我國關聯方交易審計制度的發展經歷了以下三個階段：
（1）開始制定：1991年至1993年間，財政部和中國注冊會計師協會先后制定了7個執業規則，包括：《注冊會計師檢查驗證會計報表規則（試行）》、《注冊會計師驗資規則（試行）》等，皆為試行辦法。
（2）建立體系：1994年至2003年，中國注冊會計師協會共制定了48項執業準則，其中《獨立審計具體準則第16號――關聯方及其交易》這一項就是為了規范注冊會計師在會計報表審計中對關聯方及其交易的審計，明確工作要求，保證執業質量，根據《獨立審計基本準則》而制定的。
（3）國際趨同下的48項審計準則：2006年，財政部了由中國注冊會計師協會制定的48項執業準則，并從2007年1月1日開始正式執行。新的審計準則強調注冊會計師應當考慮與關聯方交易授權和記錄相關控制活動的適當性，加強了注冊會計師對關聯方交易識別的要求，以講求證據與事實來代替主觀判斷，加強關聯方交易審計的客觀性和規范性。
三、我國上市公司關聯方交易信息披露現狀
從我國在1997年開始正式要求上市公司在會計報表附注中披露關聯方關系及其交易的相關信息以來，上市公司對關聯方交易的披露數量呈大幅度增長，尤其在1997年規定后，至2008年已有96.31%的上市公司了關聯方交易有關信息。
在政策的強制作用下，盡管上市公司關聯方交易的信息披露在數量上有所提高，但是在內容和時間性上，上市公司關聯方交易信息披露仍然存在披露不及時，披露信息混亂，內容披露含糊、不充分，披露信息不全面等問題。具體說來主要包括以下幾個方面：
1、轉變關聯交易形式。我國上市公司關聯交易較其他市場經濟國家更復雜、更頻繁。從關聯購銷發展到股權轉讓和資產置換；從有形資產的交易發展到無形資產的交易，形式不斷變化。
2、使關聯交易非關聯化。在關聯方出售資產及債務等會計制度出臺后，在一定程度上遏制了非公允關聯交易，壓縮了利潤可操作空間。但是上市公司仍可通過關聯交易非關聯化，繞過相關規定來逃避監管。
3、通過關聯交易操縱利益。據統計顯示，上市公司就總體而言存在操縱凈資產收益率的傾向，利潤操縱的動機直接源于監管部門的配股政策、特別處理政策和摘牌政策。
4、關聯信息披露不充分。不少公司在關聯方、交易形式、定價原則等方面常常出現不披露、少披露、披露不完整的問題。
四、我國上市公司審計結果
2008年我國上市公司中披露關聯方交易信息的公司所給予審計意見的情況如下：
由上表可以看出，我國在上市公司的審計意見披露中，絕大部分是出具了無保留意見的審計報告。然而近年來頻頻暴露出來的一些企業如ST猴王和藍田股份以及最近的五糧液集團利用關聯方交易操縱利潤，轉移上市公司利益，表明注冊會計師對上市公司關聯方交易審計存在較大的局限性。具體包括以下幾個部分：
（一）審計制度方面
1、關聯交易準則的不完善。一是對關聯方界定不一致。二是關聯交易披露要求不嚴謹。三是關聯交易定價要求不詳。交易價格是判斷關聯交易公允性最為關鍵性的標準，但由于我國現有的監管法規沒有對關聯交易定價政策作出詳細的規定，導致上市公司關聯交易定價混亂。
2、現行審計制度存在缺陷。首先，被審企業與會計師事務所之間的雇傭與被雇傭關系導致被審企業成了會計師事務所的衣食父母。巨大的商業利益必然驅使會計師事務所去迎合其雇主的需要，使審計背離獨立、客觀公正的要求。其次，會計師事務所過度地介入被審企業的業務活動，二者的利益關系更為緊密，弱化了審計的獨立性，。
（二）注冊會計師行業方面
1、審計人員難以獲得充分的信息。上市公司對其關聯交易予以披露時，由于審計師所獲取的信息十分有限，對上市公司有關交易要素如交易金額或相應比例、交易價格、定價政策等往往不予披露。
2、審計人員素質參差不齊。由于審計人員的素質參差不齊，不能合理地運用職業判斷，對執行審計程序也存在一些誤區，機械地執行審計程序。
五、建議與啟示
針對上述上市公司中關聯方交易信息披露及審計意見給予所存在的問題，建議可從公司治理，完善會計準則與法規，加強注冊會計師行業管理，改進外部監督環境四個方面進行改進。
（一）在公司治理方面：
1、改善上市公司治理結構。在我國的上市公司中，“內部人控制”的問題頻繁，為了規范我國上市公司的關聯方交易，應該完善法人治理模式，鼓勵中小股東參與公司治理，使獨立董事和獨立監事對關聯方交易進行切實有效的內部監督，減少非公平關聯交易的發生。
2、充分發揮內審部門的監督職能。在涉及重大關聯交易事項時，應有內部審計部門在公司法及公司章程授予的職權范圍內的參與，。
（二）在會計準則和相關法規方面：
1、規范關聯方的交易價格。核查關聯方交易是否公允，主要是看關聯方交易與非關聯方交易的交易條款、交易方式、交易價格及付款方式等是否一致。
2、完善關聯方交易審計方法。具體包括：
(1)分析公司的關聯方及其變更情況。在審計計劃階段，審計人員應當以被審計單位所提供的關聯方清單為基礎，了解所審計的會計期間內的重大投資業務及資產重組方案，觀察年度內關聯方的變更情況。
(2)實施關聯交易審計程序。實施以下審計程序，以確定關聯交易。①分析關聯交易的目的及定價政策；②檢查有關發票、協議、合同以及其他有關文件；③確定有關關聯交易是否已獲股東大會、董事會或相關機構及管理人員批準；④核對關聯方之間同一時點的賬戶余額，核實某些特殊的、重要的、有代表性的關聯交易，檢查會計報表中關聯交易的披露等。
(3)抽要的關聯交易。在循環審計階段，審計人員應當重點抽查被審計單位當期的大額銷售和非經營性資產的轉讓，特別是資抽查被審計單位當期的大額銷售和非經營性資產的轉讓，特別是資產負債表日前后的此類交易事項，應將交易方同關聯方清單核對。
(4)正確檢查關聯交易的披露情況。對于沒有違規操作但不合理的關聯交易，審計人員應當在執行完實質性測試后，提請管理當局按會計制度的規定，對關聯方及其關聯交易進行充分、恰當的披露，并且向管理當局獲取書面聲明。
3、完善我國關聯交易法律法規及現行審計制度。加強對新上市公司的審核管理，從源頭上制止不公平關聯交易的產生，改變會計師事務所受雇于被審企業的現狀，可通過公開招標方式，公開、公平、公正選用會計師事務所，增強會計師事務所執業的獨立性。
（三）在注冊會計師行業管理方面：
1、完善審計隊伍，發揮注冊會計師審計的作用加大對高素質會計和審計專業人員的選用比例，并督促他們發揮專業特長；聘用信譽和專業技能出色的會計師事務所作為合作伙伴，對關聯交易進行專門審計。
2、提高會計師事務所的審計質量。在實施分析程序時，充分運用分析復核方法，關注生產經營的季節性和周期性，并利用預期可能存在的合理關系與被審計單位記錄的金額、依據記錄金額計算的比率或趨勢相互比較。
3、推行同業互查制度，使審計更加客觀公正。我國應推行同業互查制度，借助業內注冊會計師的技術和經驗，對注冊會計師的審計質量進行監督，進一步完善和發展我國注冊會計師審計制度。
（四）在外部監管方面。
加強外部監管，發揮中介機構的監督作用。首先不斷培育對關聯交易的審計評估的市場中介機構，利用中介機構對重要的關聯方交易及其會計處理和信息披露進行監督，對重大的股權交易和資本交易發表獨立的審計報告，建立特別重大關聯方交易的獨立評估報告制度。另外通過加強關聯交易的外部監管，特別是證券監管部門結合司法、監察、公安等部門，約束非公平關聯交易行為。中國證監會、財政部等部門在完善相關規定的同時，應定期不定期對關聯交易的過程和披露進行檢查，對未充分披露、對關聯交易沒有公平定價而蒙騙投資者的違規行為，應予嚴肅處理；同時還應建立必要的申訴制度。
參考文獻：
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關鍵詞：注冊會計師審計工作銀行信貸風險
注冊會計師：英文全稱是Certified Public Accountant，簡稱CPA。指的是在會計師事務所工作并取得了注冊會計師資格證書的人員，也是指從事社會審計或中介審計和獨立審計的專業人士。
銀行信貸風險：它的形成是一個從萌芽、積累直至發生的漸進過程。可分為兩大類：市場性風險和非市場性風險。市場風險是由于市場條件和生產技術等因素在企業的生產和銷售過程中變動而產生的風險；非市場風險是由因自然因素使借款人蒙受經濟損失致無法償還信貸本息的自然風險和由于個人或團體在社會上的行為引起的社會風險組成。
長期以來，金融機構和監管部門風險防范與控制的主要對象和核心內容是信貸風險。隨著房地產、制造業、通訊業和基礎設施等行業的迅速增長，信貸投放主要集中在這幾個行業，銀行的貸款資金也很快集中到這幾個行業上來。但由于目前銀行施行的信貸客戶評級辦法還不完善，缺乏不同等級的違約概率估計和違約損失估計，再加上抵(質)押物的評估價值相對較高和缺乏更新機制，使得銀行的信貸管理機制不健全，不能從整體上把握和測量銀行的信貸風險狀況。
一、銀行信貸風險的種類及主要特征
1、操作風險
根據巴塞爾委員會在協議中所給的定義，操作風險是指由不完善或有問題的內部程序、人員及系統或外部事件所造成損失的風險。根據風險形成的原因，操作風險又可分為兩類：一類是由人員風險、流程風險和技術風險等組成的因操作失敗或失誤引起的風險，是與管理質量或內部控制效率有關的，有時也稱為內部風險；另一類是在應對如政治、稅收、社會、政府等外部事件或環境時因采取了不恰當的策略而導致的風險，平常又稱為外部事件風險或外部依存風險，主要是與外部事件有關的。
由于本土銀行產權缺位、競爭也越來越激烈，同時內部缺乏相應的控制機制，流程設計失當等這些因素所引起的操作風險愈來愈明顯，金融市場的對外開放度程度的不斷提高，入市的承諾仍要兌現，這使得我們對銀行的信貸風險管理提出了更高的要求。
2、擔保風險
信貸擔保不能從根本上消除信貸風險，它不能保證足額償還信貸，也不能改變借款人的信用狀況，只是對貸款人提供了一種補償的功能，分散了部分信貸風險。目前，很多銀行認為只要有信貸擔保就可以發放信貸，過于看重了信貸擔保的作用，對信貸擔保還存在這樣的以上的錯誤認識。要知道，信貸擔保只是發放信貸的一個必要條件，而不是充分條件。
另一方面是對于抵押品評估機構和評估資格及評估結論準確與否缺乏正確的判斷依據與標準，怎樣考核評估機構的資信情況和聘用有何種資格的評估機構，評估機構是由銀行聘用以還是由借款人聘用以及對評估機構的評估結論準確與否沒有具體的要求。現實的情況都是由借款人支付評估費用聘用是評估機構的，銀行也都是認可評估機構的評估報告的，因此往往是受聘的評估機構過多的考慮借款人的要求而高估抵押物的價值，造成大多數抵押物的價值過高，銀行在之后處理抵押物時，經常會出現清算價值遠低于賬面價值或抵押物有價無市的現象，另外實際的操作中不能準切判斷抵押物能否被市場接受以及接受的程度，缺乏抵押物變現能力的判斷標準。
3、道德風險
道德風險是由于信息的不對稱，導致委托人與人在履行合約過程中，信息占優勢的一方有可能采取不利于另一方的行動。為實現自身的最大利益，侵占處于信息劣勢一方的利益，從而造成對方利益的損失。多層次和多方面的委托關系在銀行經營管理過程中客觀地存在，因此由于信息不對稱所引起的道德風險也是不可避免地發生，長久以來信貸業務一直是銀行利潤的主要來源，所以銀行風險防范研究的一個重點就是信貸業務中的道德風險。
根據目前我國銀行信貸業務的管理體制及其具體的操作流程，道德風險主要表現在以下三個層面：①銀行信貸業務中決策層的道德風險。其存在的根本原因是大多數決策層中的個人不能對決策結果負責或只能負得起極低的責任，因為他們沒有足夠的經濟能力，同時決策人員對信貸所存在的風險和產生的收益兩者承擔的權責也不對等；②銀行管理層的道德風險。信貸業務管理人員在決策層約束不力、管理松懈的情況下，為實現短期的目標利益，對下級違規行為視而不見，對上級報喜不報憂等。③銀行經營層的道德風險。信貸業務的直接經辦人員是屬于銀行的經營層，他們獲取的信息層面廣和量大等特點，容易利用銀行管理制度的漏洞作案或者向上級提供不實的信息誤導管理層。
二、注冊會計師審計工作控制銀行信貸風險
1、提高注冊會計師從業人員業務素質和加強風險管理防范意識
注冊會計師應積極主動吸收新知識，熟悉行業內新動態及掌握通行標準，提高自身的執業水平以適應時代的需求。審計工作要求審計人員具備較高的風險意識，是一種風險較高的職業。注冊會計師應保持認真和謹慎，嚴格遵守專業標準，在銀行信貸業務審計過程中，注冊會計師人員完成了很大一部分的審計工作，對注冊會計師從業人員進行風險意識和業務培訓就十分必要，提高他們的業務水平和自身的修養素質，在他們對銀行信貸業務審計的過程中加以指導和采取有效的監督措施，可以有效地降低銀行信貸風險。
2、建立風險責任制度，保證審計工作的獨立性
要明確審計組織內部各層次、各崗位工作人員的權限和職責，任何事情都有人審核批準，有人對其負責監督和指導，有人負責考核方面的工作，這樣一旦出現問題可以及時反映出來，并且能很快地分清責任的主次。在銀行信貸業務審計過程中，脫離掛靠主管部門產生的影響，脫鉤改制，宏觀上保證審計組織地位的獨立，另一方面，保證指定人員和被審計單位間沒有可以影響公正立場的特殊關系或存在削弱審計人員獨立性的其它因素，確保審計人員的獨立性，做到銀行信貸業務審計過程中的客觀與公正。
3、強化注冊會計師從業人員法制意識，恪守職業道德
在銀行信貸業務審計過程中，審計組織或個人要時刻依法審計，遵守法定的工作程序，在整個審計過程中，嚴格按照法律、法規所規定的范圍和內容進行。首先是審計立項，項目一旦確定后，按要求下達審計通知書，并在審計報告的最終確定前對審計單位有異議的地方認真核查，對不當的地方及時糾正，審計人員在工作中，要恪守職業道德、客觀公正、忠于職守，引用的法律規定要適當有效，并且是準確和完整的，做到審計的結論有充分的法律依據，為銀行信貸決策層決策提供正確的信息。
4、運用科學手段，認真制定在銀行信貸工作中的審計方案
隨著社會經濟潮流的發展，審計過程中僅用傳統的審計方法已不能滿足現實的需求，抽樣審計并不能完全代表總體的情況，也使審計結論增加了相應的風險系數，如何使審計結論符合客觀事實是審計理論和實踐工作者不斷探索的一個問題。在國外，經審計實踐證明有效的評價被審計單位內部控制制度為基礎進行審計的審計方式，我們應逐步推廣。深入了解銀行信貸部門的特點，掌握要審計的內容，根據內容設定科學合理的審計方案，并對審計的重點、人員分工和工作進度等做出明確的規定，提高審計質量，出現問題也便于查找原因、責任到人，降低銀行信貸風險。
5、完善社會審計體制建設，加大行業監管力度
中國會計職業界的整體執業水平與國際知名的大會計公司相比還是有很大差距的，這也是我國注冊會計師不得不承認的一個現狀問題。我國很多會計師事務所跟隨國際會計師事務所由無限責任到有限責任轉型，采用有限責任合伙制形式的組織制度是提高注冊會計師風險意識的重要手段，也可以強化對執業者的約束，比如增加注冊會計師的退出成本，或者是用吊銷執業資格處分的形式，對違規者重罰，采取強制性的辦法提高注冊會計師的風險防范意識，加大行業的監管力度。
四、結論
銀行信貸風險主要存在操作風險、擔保風險和道德風險。在實際的銀行信貸業務審計過程中，可提高注冊會計師從業人員整體素質和加強風險防范意識、建立風險責任制和保證審計工作的獨立性、提高法制意識和道德修養水平、并通過科學手段來制定銀行信貸業務的審計方案，加強行業監管等一系列措施來達到控制和降低銀行信貸風險。
參考文獻：
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一、我國主觀性會計信息失真的原因分析
2007年11月我國財政部了會計信息質量檢查公告第十三號，檢查發現，一是部分企業存在嚴重的會計違規行為；二是少數上市公司利用少計成本費用、關聯方交易等手段粉飾業績；三是部分房地產企業在會計核算、稅款繳納等方面存在較多違規問題。可見。雖經多年治理，目前我國主觀性會計信息失真問題依然十分嚴峻。其原因既有“人”的欲望因素，也有會計制度本身和社會環境因素的影響。
(一)“人”的欲望因素是根源 由于利益的關系，行為人往往有造假的沖動或欲望。這里的“人”包括一切與會計信息質量有關的各利益相關者。從會計信息的對稱性看，不同的利益相關者對于公司經營情況的信息分布是不對稱的，由于提供不同的會計信息直接影響著各利益相關者的利益，在這種情況下，擁有信息優勢的一方為追求自身利益，往往故意違背會計規則，編制與實際不符的會計信息，以最終自身目的。從我國會計規則的制定上看，我國會計規則制定一般由國家政府部門起草，然后向專家征求意見，最后要求全國執行，政府權威在會計規則制定過程中起了主導作用，而各種利益集團在此過程中所起作用甚少，政府的權威代替了各方利益集團的博弈。這樣，不利一方的利益集團為自身利益就會采取提供虛假會計信息的方法去保證自身的利益。從實際利益上看，由于造假背后隱藏的是巨額利益，為實現各自的巨大利益，部分利益相關者不惜出賣“職業道德”鋌而走險。
(二)“制度”因素是誘因 正是我國會計制度上的缺陷，為造假者提供了造假的可能。
首先，會計制度具有不完備性。會計制度的不完備性包含兩方面的內容。一是會計制度的不完全性。會計準則作為一種由政府出面強制制定的合約，不可能包容所有已發生、將發生的會計事項，總會存在空白和模糊地帶。二是會計制度的滯后性。會計制度是根據一定時期、一定社會政治經濟條件制定的，具有相對穩定性，而現實的經濟環境總是不斷發展變化，新問題、新現象不斷涌現，會計制度的制定、修改和研究總是存在時滯問題。
其次，我國會計管理體制存在缺陷。目前在我國大多數企業中，會計人員仍作為企業的職員，受單位負責人的直接領導。當企業利益與國家利益發生矛盾時，作為企業員工的會計人員在企業領導權力的壓制下，不得不維護本單位利益，提供虛假信息。同時，會計人員的自律組織尚未形成，沒有一套完整的自我規范機制，難以實現有效監督。
第三，會計內控機制不完善。從內部監督看，很多企業缺少必要的內部牽制和復核，沒有建立健全的內控制度，企業中“一股獨大”現象十分普遍，股東大會、監事會基本上形同虛設，沒有起到應有的監督作用。據全球四大會計事務所之一的德勤于2008年7月的調查報告顯示，上市公司內部控制情況并不樂觀，56％的受訪公司尚未建立內控機制或者內控機制不完善。
第四，會計信息傳播機制不健全。目前，會計信息的傳播從制會計憑證到生成會計報表，最后到使用者的手中，需要經過的人員、環節多，手工操作成份多，載荷會計信息的會計數據也常常未經加密，這種不完善的傳播機制，為蓄意歪曲會計信息的人提供了可趁之機。
(三)“環境”因素是溫床 從我國目前所處的社會環境分析，寬松的外部環境為主觀性會計信息失真提供了生存的土壤，這集中表現在以下幾點：
其一，會計市場機制不健全。由于市場機制不完善和法治不健全，我國一些會計市場主體既不會因會計造假或“信譽”問題而影響到自己的生存或發展，又不會因弄虛作假、惡意欺詐等而受到無情的市場懲罰或嚴厲的法律制裁，甚至反而會獲得不正當的利益。
其二，注冊會計師審計質量低下。由于社會對注冊會計師監督力量不大，且對注冊會計師實行的是資格認定，而對其執業質量關注相對太少，另外通過一次考試獲得的資格，不少注冊會計師的水平有待提高。正是上述原因，導致我國不少會計師事務所出具不實審計報告問題突出、審計質量低下。
其三，政府監管能力不足。會計監管體系是由企業內部審計部門的內部監督和會計師事務所為主體的社會監督以及工商、稅務、財政、審計等行政機關的國家監督構成的，是確保會計信息真實性的三道防線。近幾年來，在經濟快速發展的大背景下，少數政府監管人員自身素質參差不齊的狀況，直接造成了對新情況、新問題的“監而不督”現象，導致整個社會對會計工作的政府監督職能逐漸弱化。
其四，對會計違法的打擊力度偏弱。從目前實際情況來看，對造假者往往是重經濟處罰，輕法律處罰，重單位而不重個人處罰，重內部處理而不重外部公開，削弱了法律效力。
二、基于主觀性會計信息失真的治理思路
從對影響主觀性會計信息失真的三個方面分析來看，防范主觀性會計信息失真要從遏制行為人的造假欲望、完善會計制度和營造良好的會計信息環境等三個方面進行綜合治理。
(一)以人為本，遏制行為人造假欲望 一是從基礎人手，明晰會計信息產權。會計信息產權是“利益相關者所共同接受的由會計信息的存在引起的利益相關者彼此之間的行為準則”。這里涉及眾多的利益相關者，要明晰會計信息產權，首先要規范各利益相關者在會計信息的生產、提供和使用過程中，誰應享有什么權利、應履行什么義務以及不履行義務應承擔的責任。其次要廣泛宣傳，讓眾多利益相關者都清楚地知道各自的權利和義務。此外要實行取證責任倒置制度，即當享有權利的一方權利受到傷害時，承擔義務的一方要提供自己沒有違規的證據，證明不了自己無辜就是有罪，而不是我國現行的“誰主張權利、誰舉證”的做法，以此減少信息的不對稱性，最大限度地遏制擁有會計信息優勢一方的造假欲望。二是從程序著眼，擴大規則參與主體。要改變我國現行會計規則的制定程序，進一步擴大會計規則的參與主體，政府部門起草制定后，不僅要聽專家的意見，更要多方聽取各利益集團的意見，盡可能在會計規則的制定上考慮和平衡各相關集團的利益，從會計規則制定上減少利益集團提供虛假會計信息的欲望。三是從問責落腳，切斷利益鏈條。從落實問責制的角度出發，在每個單位中都實施會計信
息全員問責制，只要會計信息出現風險，就要對相關單位的每一位員工都進行問責，根據問責情況進行不同的處理。同時，建立相關單位主管人員的責任追究制度，以會計信息為中心，讓相關單位的每個員工都成為防范會計信息失真風險的點，形成自我監督機制，從而切斷其利益鏈條，盡可能消除造假者的造假欲望。
(二)完善制度，筑牢制度籬笆 包括會計制度改革、會計管理體制完善、內控機制建立健全及會計信息傳播機制完善等。
首先，完善會計制度和會計準則。會計法規的建立要盡量權衡好會計制度的統一性和靈活性，對于各種處理方法的具體適用條件應盡可能地明確規范，減少會計處理方法的模糊性和不確定性，努力消除法規、制度中的“盲點”。同時，要建立快速反應機制，對發現的漏洞或新情況、新問題，要有應急預案，縮短制度的滯后時間，盡可能使會計制度和會計準則趨于完善。
其次，改革和完善會計管理體制。目前，我國《會計法》雖然明確了企業領導者是會計第一責任人，但要從根本上制止企業領導者干擾會計工作，授意、指使會計人員捏造會計信息的違法違紀行為，其關鍵在于落實。在此前提下，改革會計人員管理，建立會計行業管理中心，把會計人員納入行業管理軌道，讓會計人員自覺接受行業自律組織的約束，并進一步落實會計委派制，實現會計集中核算和委派核算，使會計人員與單位的人身依附關系相分離，讓會計人員獨立出來，真正發揮會計人員的會計監督作用。
第三，建立健全內控機制框架。要充分發揮內部審計監督職能，對本單位及其下屬部門的財務收支、經濟活動等會計監督內容進行再監督。在此基礎上，要建立符合現代企業制度的組織機構，加強董事會的職能和獨立性，根據競爭原則，由市場而不是由行政決定管理層，加強管理者和員工激勵，以明晰權責。此外，要著力健全內控規范體系，逐步建立一套以基本規范為統領，以評價指引、應用指引和內部控制鑒證指引等配套辦法為補充的內控標準體系，并不斷完善以法制為推動、以企業實施為主體、以政府監管和社會評價為保障的內控實施體系，從而進一步建立和健全企業內控機制的基本框架。
第四，完善會計信息的傳播機制。要盡量減少會計信息的傳播層次，減少中間環節，并進一步推廣會計信息化，減少手工操作，避免惡意者在傳播途中對會計數據的任意歪曲。同時，要增強保密意識，對所有載荷會計信息的會計數據實施加密，不斷健全和完善會計信息的傳播機制。
(三)凈化環境，營造誠信氛圍 主要從提高法律約束力、提高審計質量、提高執法能力及違規成本等方面著手。
其一，健全會計市場機制，提高法律約束力。首先要完善民事責任追償程序，對造成會計信息失真的主體要追究其民事賠償責任；其次要整合資源，建立一個資源共享的會計人員征信系統，將違規劣跡記入系統，形成會計人員誠信檔案，監管層依法公開誠信記錄，讓其在社會上無法立足；最后要提高法律的約束力，加強執法力度，使提供虛假會計信息者得到法律的制裁，讓造假者沒有生存和發展的空間，保證會計信息的真實性，為提高會計信息質量保駕護航。
其二，完善注冊會計師制度，提高審計質量。一方面要加強注冊會計師本身的社會監督，不僅要加強財政、審計、稅收等部門對注冊會計師的監督，也要建立舉報制度，使注冊會計師的造假行為暴露無遺；另一方面要轉變對注冊會計師的監管方式，從目前主要是資格認定到執業質量的監督，通過嚴格的監督使注冊會計師從爭奪業務的競爭轉變為提高執業質量上來，并積極探索注冊會計師的后繼教育方案，不斷提高其職業道德水平和業務水平，使其真正發揮社會審計的作用，從而進一步提高注冊會計師審計質量。
其三，加強執法隊伍建設，提高執法能力。《會計法》對違法行為的法律責任做出了明確的規定，加大了對提供虛假會計信息的打擊力度，但能否嚴格執法成為重中之重，若執法不嚴，法只能成為擺設，所以財政、稅務、審計等國家監督執法部門，要注重自身建設，精通法律、提高業務水平和檢查能力，明確執法紀律，加強廉潔自律，做到“有法必依，違法必究，執法必嚴”，以實際行動來維護法律的尊嚴。
一、本意見所指的公司是指除外商投資公司、上市股份有限公司外，按照《公司法》和《公司登記管理條例》登記的有限責任公司和股份有限公司。本意見適用于公司設立登記、增加注冊資本變更登記、增加實收資本變更登記和出資方式由非貨幣出資轉為貨幣出資變更登記的貨幣驗資工作。
二、各政策性銀行、國有商業銀行、股份制商業銀行*（市）分行，*銀行，*農村商業銀行，*市各經營人民幣業務的外資銀行（以下統稱銀行）應當嚴格按照有關法律、法規及相關規定，辦理公司設立或變更登記涉及驗資的臨時存款賬戶（以下簡稱驗資賬戶）的開立、撤銷及其資金劃轉，按程序規范操作，并加強對驗資資金來源的審核。
（一）公司股東（發起人）申請開立設立登記驗資賬戶的，銀行應要求其出具工商行政管理機關核發的《企業名稱預先核準通知書》及股東（發起人）的證明文件，股東（發起人）為個人的，應要求其出具身份證件；公司申請開立變更登記驗資賬戶的，銀行應要求其出具《企業法人營業執照》、基本存款賬戶開戶許可證、股東會或董事會決議、稅務登記證、組織機構代碼證和法定代表人的身份證件，授權他人辦理的，還應要求其出具授權書及被授權人的身份證件。
銀行應對股東（發起人）或公司的開戶申請書填寫事項和相關證明文件的真實性、完整性、合規性進行認真審核，經審核無誤后，為其開立驗資賬戶。該驗資賬戶在驗資期間不得辦理其他支付結算業務。
（二）銀行應加強對驗資資金來源的審核，凡驗資資金的匯繳人與股東（發起人）的名稱不一致的，不予受理該款項的匯繳。
（三）銀行對資金從單位銀行結算賬戶劃轉至個人銀行結算賬戶的，應按規定嚴格審核該資金支付的合法性，對每筆超過5萬元的，應要求單位提供付款依據，并核對登記。未提供付款依據或付款依據不符合規定的，銀行應拒絕辦理。
（四）銀行收到會計師事務所以股東（發起人）名義發出的《銀行詢證函》后，應對繳款人、繳入日期、銀行賬號、繳入金額、款項用途、幣種等內容逐一確認，并在該《銀行詢證函》上加蓋業務公章，在10個工作日內將《銀行詢證函》直接回復至會計師事務所。銀行不得將《銀行詢證函》交由存款人或其他人員轉復至會計師事務所。
（五）銀行在公司設立或變更登記后，根據公司提供的基本存款賬戶開戶許可證、工商行政管理機關核發或換發的《企業法人營業執照》正本，將驗資賬戶的資金全額（包括利息）劃轉至公司基本存款賬戶，同時撤銷該驗資賬戶。
（六）銀行對公司因故不能設立或變更登記的，應當根據繳款人提供的承辦驗資的會計師事務所出具的《驗資款退出通知書》或工商行政管理機關不予受理（登記駁回）通知書及有關結算憑證，將驗資資金退還至原繳款人賬戶，同時撤銷該驗資賬戶；如銀行已回復《銀行詢證函》的，應當要求繳款人提供會計師事務所出具的《驗資款退出通知書》；對繳款人無法提供上述證明的，應當在驗資賬戶有效期屆滿后辦理銷戶退款手續。對驗資資金以現金方式繳存、繳款人需要提取現金的，銀行應當要求繳款人出具現金繳款單原件及其有效身份證件。
三、會計師事務所應當依法承接驗資業務，并嚴格恪守獨立、客觀、公正的原則，規范對公司注冊資本的鑒證工作。
（一）會計師事務所對公司注冊資本和實收資本到位情況進行審驗時，應按以下規定實施取證工作。
1．公司設立登記驗資時，應當向股東（發起人）收取以下材料：公司設立申請報告或批準文件；公司章程；股東（發起人）的主體資格證明或身份證明；《企業名稱預先核準通知書》；銀行出具的股東（發起人）存入驗資賬戶的收款憑證、對賬單（或存款余額表）。
2．公司變更登記驗資時，應當向公司收取以下材料：公司變更申請報告或批準文件；董事會有關變更事項的決議；新增股東（發起人）的主體資格證明或身份證明；《企業法人營業執照》副本；相關會計處理資料；變更前后的公司章程；銀行出具的股東（發起人）存入驗資賬戶的收款憑證、對賬單（或存款余額表）。
3．會計師事務所應規范填寫《銀行詢證函》，在股東（發起人）簽名或蓋章后，以股東（發起人）名義直接向銀行發出，并取得銀行回函。會計師事務所不得通過其他單位或個人傳遞《銀行詢證函》。
（二）會計師事務所在驗資時，應當按照相關程序和要求，嚴格對上述材料進行審驗，并重點加強對銀行收款憑證、銀行對賬單和《銀行詢證函》（以下簡稱“銀行三單”）中各要素內容的核對印證。
1．審驗股東（發起人）提供的銀行收款憑證（如銀行進賬單、銀行匯票、銀行貸記憑證、現金解款單等）上所列繳款人（出票人）、收款人（持票人）、日期、賬號、金額、用途等相關要素內容的完備性和有效性，并與公司章程進行核對審驗，以確認公司股東（發起人）與繳款人、驗資賬戶所屬單位與被審驗單位、驗資賬戶金額與出資額是否一致。
2．審驗銀行出具的對賬單（或存款余額表）上所列賬號、發生額、余額等有關要素內容，以確認驗資賬戶的時點金額。
3．審驗銀行在《銀行詢證函》上是否對繳款人、繳款日期、銀行賬號、金額、款項用途相關要素予以蓋章確認，以核對印證銀行收款憑證和銀行對賬單的相關內容。
4．公司變更登記的，會計師事務所應參照上述公司設立登記驗資的有關要求，對變更入資的“銀行三單”實施相關審驗程序，并與修改后的公司章程核對一致后，予以確認。
5．注冊會計師在審驗過程中,凡遇有公司或股東（發起人）不提供真實、合法、完整的驗資材料,對應當實施的審驗程序不予合作或阻撓審驗，堅持要求會計師事務所作不實證明等情形之一的，都應當不予出具驗資報告。凡發現公司在跨省市的異地銀行設立驗資賬戶的，也應當不予出具驗資報告。
（三）會計師事務所應當按規定的要求出具驗資報告。
1．公司設立登記的驗資報告應當載明：公司名稱；公司類型；股東（發起人）的名稱或者姓名；公司注冊資本額、股東（發起人）的認繳或者認購額、出資時間、出資方式；以募集方式設立的股份有限公司應當載明發起人認購的股份和該股份占公司股份總數的比例；公司實收資本額、實收資本占注冊資本的比例、股東（發起人）實際繳納出資額、出資時間、出資方式；公司的開戶銀行、戶名及賬號；全部貨幣出資占注冊資本的比例；其他事項。
2．公司變更登記的驗資報告應載明：公司名稱；公司類型；變更前后股東（發起人）的名稱或者姓名、出資額、出資方式和出資時間；變更前后的注冊資本及實收資本數額；股東（發起人）的出資額、出資時間、開戶銀行、入資戶名及賬號。
3．會計師事務所為公司設立或變更登記出具的驗資報告須由注冊會計師簽名并蓋章、會計師事務所加蓋公章后方為有效。
（四）會計師事務所對公司因故不能設立或變更登記的，應要求公司或股東（發起人）書面說明原因或提供工商行政管理機關不予受理（登記駁回）通知書，如已出具驗資報告的，應當如數收回，之后方可出具《驗資款退出通知書》。
四、本市各級工商行政管理機關應嚴格對公司設立或變更登記時注冊資本的審查。
（一）工商行政管理機關應當依據法律、法規的規定，對公司注冊資本和實收資本數額、股東（發起人）出資時間和出資方式是否符合法定要求進行審查。
（二）工商行政管理機關應按照《公司注冊資本登記管理規定》，對公司設立或變更登記時提交的驗資報告進行審查，審查其是否符合時限要求、載明的內容是否齊全、文書格式是否規范。
（三）工商行政管理機關在審查中，發現公司涉嫌注冊資本不實的，應當暫緩辦理登記注冊，可指派兩名以上的工作人員對驗資報告內容進行核查，或要求股東（發起人）或公司到指定的會計師事務所重新進行驗資，并要求其在規定的期限內提交驗資報告。
五、市工商局、市財政局、人行*分行和*銀監局應各司其職，加強信息溝通和配合，共同加強對公司貨幣驗資業務的監管。
（一）市工商局應加強對公司注冊資本的監督管理，凡發現公司或股東（發起人）有虛假出資、虛報注冊資本、抽逃注冊資本等違法行為或會計師事務所出具虛假驗資報告的，應當依法予以查處，并可提請市財政局對涉案會計師事務所及其相關人員進行處理。對涉嫌犯罪的，應當移送公安部門，依法追究其刑事責任。市工商局如發現銀行有違法、違規情況的，應當及時通報人行*分行、*銀監局予以處理。
（二）市財政局應加大對違法、違規會計師事務所及注冊會計師的查處力度，對情節嚴重的，應當依法吊銷相關人員的注冊會計師證書，撤銷會計師事務所，由工商行政管理機關依法吊銷其營業執照。
（三）人行*分行應督促銀行認真履行客戶盡職調查義務和可疑交易報告義務，加強對虛假驗資等違法行為資金交易的監測分析力度，一旦發現虛假驗資線索，及時移送有關部門。凡發現銀行違反人民幣銀行結算賬戶管理規定開立、撤銷驗資賬戶和提供虛假資金憑證，或未按反洗錢規定履行客戶盡職調查義務、上報可疑交易義務的，依法予以查處。
（四）*銀監局應當加強對銀行的監管，督促商業銀行堅持審慎合規經營，切實加強信貸資金管理。依法查處銀行違規幫助公司或股東（發起人）墊資驗資、違反支付結算規則等行為，依法查處擅自從事非法發放貸款、資金拆借等非法金融業務活動的單位和個人。
關鍵詞：審計質量；會計師事務所；質量控制
中圖分類號：F23 文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2011）05-0198-03
1 審計質量的界定
DeAngelo是研究審計質量概念的第一人,她將審計質量定義為審計師發現客戶的會計系統存在違規現象并且報告這種違規現象的聯合概率（DeAngelo,1981）,并提出會計師發現客戶會計系統存在違規的可能性取決于審計師的專業技術能力,而報告違規現象的可能性則取決于其獨立性。Watts和Zimmerman（1986）對審計質量的定義和DeAngelo的相類似,他們從審計質量影響因素角度對審計質量進行了界定,認為審計質量是審計師發現并且消除財務報告中的錯誤的能力,它取決于審計師專業勝任能力和獨立性的聯合作用。2003年美國審計總署（GAO）從審計的本源出發提出審計質量是指審計師按照公認審計準則（GAAS）實施審計,以合理確信所審計財務報表和相關披露：（1）按照公認會計原則進行表述；（2）不存在由于錯誤或者舞弊導致的重大錯報。具體地說,高質量的審計應當體現為在發現重大錯報之后：（1）確保客戶對財務報表進行了恰當的調整、相關披露和其他變動以防止重大錯報；（2）如果相關披露和其他變動沒有進行恰當調整,則修改審計師對財務報表的意見；（3）在必要情況下,退出客戶的審計并向SEC報告辭聘的理由。
在我國,獨立審計的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發表審計意見。審計質量是指審計業務的優劣程度,即審計結果達到審計目的的有效程度。具體表現為審計人員的質量和審計過程的質量,最終體現為審計報告的質量。其核心就是審計工作在多大程度上增加了會計報表的可信性。審計質量是審計工作的生命線,審計工作質量的高低,直接影響到審計的未來和發展。
2 我國獨立審計質量狀況
審計署自1983年成立以來,審計工作的影響力越來越大,審計工作的質量和水平成為樹立審計形象的重要因素。前任審計長李金華曾經指出今后幾年的審計“應以提升審計質量為核心,全面提高審計工作水平”,這表明了以審計質量為核心的審計質量的重要性,也指明了今后審計工作的重點和方向。但近年來國內外多宗假賬事件的爆發卻嚴重地降低了財務報告使用者對注冊會計師審計報告的預期。下面我們將通過對監管部門公開披露的涉及審計質量的檢查和處理情況的分析,從而來反映我國審計質量的現狀。依據中國證監會網站的處罰決定,對近6年來的因提供虛假審計報告、存在嚴重審計質量問題的會計師事務所統計如表1所示。
通過以上資料,可以得出：我國注冊會計師在執業過程中依然存在著諸如未能保持應有的職業謹慎態度、未能按照準則進行必要的審計程序、職業道德低下等很多問題。因此,我們要想達到高質量的審計服務,就需要深入分析影響獨立審計質量低下的因素。
表1 2004―2009年度中國證監會處罰公告涉及違規會計師事務所一覽表
3 影響我國獨立審計質量狀況的內部因素
審計質量由會計師事務所從業人員對獨立審計準則遵循程度來決定的,在審計實務中由于存在著會計師事務所內部因素和所處的外部環境等因素,使得審計人員沒有很好地遵循獨立審計準則,令審計質量低下。我國的CPA制度起步較晚,會計師事務所自身存在著很多問題,這直接影響著提供審計服務的質量。本文僅就會計師事務所這一內部因素對審計質量的影響進行分析。
3.1 審計職業人員的質量對審計質量的影響
審計人員是會計師事務所業務的執行者,審計人員的質量直接決定著審計工作的質量。審計職業人員的質量包括審計師的執業能力和職業道德兩方面。
審計行業的專用性很強,審計師要提供高質量的專業服務,必須具有較強的執業能力,并且還要不斷地接受后續教育,精通審計、會計、稅務、法律等領域的知識,還應具備高水平的職業判斷能力。而我國會計師事務所及其從業人員整體素質不高,員工的在職培訓不足,業務知識及專業水平適應不了業務發展的需要,是形成審計風險的內在原因。從業人員專業技能及實務經驗的不足,使其難以做出適當的專業判斷,從而不能防范和控制審計風險。
審計職業道德準則是審計人員在從業過程中應遵守的道德規范,通常由審計職業界制定。審計的職業道德標準為社會公眾從道德標準上去衡量審計行為質量提供了依據。如果注冊會計師不能履行應有的職責,不能有效地保護財務報告使用者的利益,甚至有意出具虛假審計報告來損害其利益,那么注冊會計師也失去了其存在的基礎和價值。所以,注冊會計師職業道德水平的高低直接關系到審計質量的優劣,關系到這個審計行業能否生存和發展。
3.2 會計師事務所的規模對審計質量的影響
2003年3月24日,我國財政部印發了《會計師事務所擴大規模若干問題的指導意見》,同日財政部又下發了《會計師事務所合并審批管理暫行辦法》和《會計師事務所分所審批管理暫行辦法》以及2008年中國注冊會計師協會印發的《關于推動會計師事務所做大做強的意見》。今年3月3日財政部又下發《財政部關于開展大型會計師事務所集團化發展試點工作的通知（征求意見稿）》。這些規章的制定,為會計師事務所擴大規模提供了法律上的保障。我國目前的會計師事務所一般規模都比較小,所能承擔業務面窄,收入來源非常有限,所以對客戶的依賴性很強,容易受到其控制。另外,由于受到小會計師事務所內在經濟條件限制,執業人員素質不高,不重視后續教育,難免會影響到所提高審計服務的質量。一般而言,規模大的會計師事務所審計質量要高于規模小的會計師事務所。因為規模大的會計師事務所擁有更多的專業能力強,執業經驗豐富的從業人員,學歷層次相對高。另外,通過不正當的市場競爭。不少中小會計師事務所總是通過降低收費的方式招攬業務,這種無序的不正當競爭進一步降低了審計質量,擾亂了正常的整個審計市場秩序。
3.3 會計師事務所的組織形式對審計質量的影響
現行《注冊會計師法》規定了兩種會計師事務所組織形式,分別是合伙制與有限責任公司制（以下簡稱“有限責任制”）。根據財政會計行業管理信息系統的統計數據,截至2010年7月1日,我國共有會計師事務所6892家（不含分所）,其中有限責任制會計師事務所4428家,占64%；合伙制會計師事務所2464家,占36%；尤其需指出的是,在2009年度百強會計師事務所中,僅有3家為合伙制事務所,可見我國會計師事務所在組織形式選擇上存在較為明顯的“比例失衡”現象。這說明合伙制會計師事務所在我國還沒有形成主流。從法律的角度看,在有效的審計市場上,普通合伙制的無限連帶責任顯然比公司制的有限責任更能加強對審計人員的約束,使審計人員違背審計契約道德風險的概率要小的多。從經濟的角度看,采用有限責任公司制的組織形式,經濟賠償額一般有一個固定的額度,很大程度上削弱了審計師對獨立審計質量承擔經濟責任的責任,降低了審計質量。
3.4 會計師事務所所擁有的行業專長對審計質量的影響
行業專長是指會計師事務所所擁有的某一行業的專有知識和專業技能。審計質量取決于會計師事務所的獨立性和專業技能兩個方面,而會計師事務所所擁有的行業專長是會計師事務所專業技能的重要組成部分,因此會計師事務所的行業專長是影響審計質量的重要因素之一。從實證分析角度,劉少鋒（2006）、鄭建明、張建平、王敏（2007）、常成（2008）通過實證分析得出結論：在審計市場,行業專長會影響會計師事務所的審計質量。
我國審計師行業脫胎于計劃經濟向市場經濟的轉型過程中。隨著外資的引進、資本市場相關制度發生了重大轉變,我國的審計行業逐漸成長。特別是1995年后三批獨立審計準則的頒布以及1997―1999年期間審計師行業的脫鉤改制,大大促進了審計師行業的發展（李樹華,2000；易琮,2001）。而2000年會計師事務所的聯合兼并浪潮更讓我國審計行業初步走上了規模化的道路。然而,在會計師事務所開始走上規模經營的同時,審計師的專業化程度卻不見提高,具體表現為證券市場審計失敗的案例頻繁發生,如深圳中天勤會計師事務所對銀廣夏的審計以及沈陽華倫會計師事務所對藍田股份的審計。從財政部和證監會對這兩家會計師事務所做出的處罰決定來看,沒有明顯的證據表明審計獨立性存在的問題,從而得出審計失敗源自于審計師專業技能的缺陷。通過分析被審計的這兩個企業的行業特征,不難發現這兩個公司都具有行業的特殊性。行業的特殊性在為公司蓄意操縱利潤的同時,卻也給審計師帶來了巨大的審計風險,最終導致審計失敗。總而言之,對于審計師來說,發展行業專長對于提高審計質量,規避審計風險非常重要。
3.5 會計師事務所內部的質量控制對審計質量的影響
中國注冊會計師協會與2006年2月15日頒布了《會計師事務所質量控制第1501號――業務質量控制》和《中國注冊會計師審計準則第1121號――歷史財務信息審計的質量控制》,它標志著我國審計理論界和實務界提高會計師事務所質量控制的決心。會計師事務所只有擁有完善的內部控制制度,才能從制度上確保提供高質量的審計服務。而內部的質量控制得到執行是保持高審計質量的必要條件。
目前,我國會計師事務所普遍內控質量管理薄弱,少數會計師事務所根本不編制項目審計計劃。即使部分事務所編制了審計計劃,也流于形式,并且審計程序不到位、審計報告意見類型不恰當、審計工作底稿不規范。另外,一些會計師事務所,特別是一些大型的會計師事務所的內部組織機構還沒有獨立的質量控制部門,沒有對重大會計審計問題以及風險較大的客戶進行審核。質量控制是會計師事務所賴以生存的基本條件,是維護注冊會計師的社會地位、取信于社會大眾的重要措施。
4 提高獨立審計質量狀況的建議及對策
4.1 加強培訓,提高審計人員質量
審計人員是CPA審計服務的主體,他們是審計產品的直接提供者,直接影響著審計質量,對于審計質量負有重大的責任。因此,提高審計人員的素質應該成為各級審計機關的一項重點工作。重中之重是加強對審計人員的業務培訓和職業道德教育,這樣能改善審計人員的知識結構,提高審計人員的業務勝任能力和綜合素質,增強審計人員把握、分析、解決問題的能力和運用法律法規的能力,培養審計人員的思維能力。
4.2 擴大會計師事務所的規模
合并和重組是逐步擴大會計師事務所規模,培育寡頭壟斷市場結構的有效途徑。同時要正確認清合并,合并后應盡快實現人事、財務、執業標準等方面的協調,使合并成為提高審計質量的戰略方法。中注協于2006年9月28日下發通知,希望用5―10年的時間培育出10家能服務于中國企業走出去戰略、提供跨國經營綜合性專業服務的國際化事務所；發展培育100家能為大型企業、企業集團提供綜合性專業服務的大型事務所。近年來,我國的許多會計師事務所都進行了合并,出現了一部分規模較大的會計師事務所,這種合并有利于整個會計行業的整合和發展。但是,實際上許多合并的會計師事務所存在著面合心不合、利益瓜葛等問題,雖達到一定規模,卻沒有產生規模效益。事實上規模并不能達到最終的目的,除了事務所資源的合并整合,最關鍵的還是要加強事務所內部的管理和控制。
4.3 加快會計師事務所體制改革
中國會計師事務所規模較小,在有限責任制下,償債能力有限,因而不利于加強會計師事務所保持獨立性的信念。而采取普通合伙制的企業,由于合伙人承擔無限法律責任,致使企業規模擴大有限。因此,2010年8月財政部、國家工商行政管理總局聯合了《關于推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規定》,該規定鼓勵會計師事務所采用特殊普通合伙制的組織形式,使執業注冊會計師對自己的執業行為負無限責任,而其他成員則承擔有限責任。這樣,既保證了會計師事務所的獨立性要求,又有助于會計師事務所擴大規模,爭取市場。同時,我國應針對改制后出現的新問題和新情況,制定完善的行業管理制度與政策,協調事務所與各地市級審計部門的關系。
4.4 推動會計師事務所行業專長的發展
Meikle（DTT前合伙人）認為,因為客戶正在要求更多的行業專門知識,會計師事務所也日益追求專門化戰略,使之成為可能的途徑主要是實現規模經濟。合并重組是實現我國會計師事務所規模化發展的主要途徑,具有相同或相似業務范圍、行業專業的會計師事務所若能實現合并與聯合,它們就能迅速擴大新設會計師事務所在某一特定行業內的市場占有率,實現經營戰略的目標集聚,以及注冊會計師在特定行業領域的人才集聚,行業專門化才能做大做強,同時降低審計風險。
4.5 強化事務所質量控制政策和制度
會計師事務所審計人員在進行審計過程中,處于重要的地位。事務所的質量控制政策對于規范審計人員的行為,保持審計人員的獨立性,發揮著重要的作用。每個會計師事務所都需要結合自身的特點和實際情況,借鑒國內外同行的做法,來建立和完善會計師事務所人員錄用、后續教育及工作委派,重視會計師事務所審計質量控制中的督導和咨詢作用,加強會計師事務所分類管理的制度、三級復核制度。一言以蔽之,各個會計師事務所要深刻理解審計質量控制準則,結合自身的實際情況,從而建立起符合自己特色的質量控制標準。
參考文獻
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關鍵詞:強制信息披露 制度證券市場 證券監管
依靠強制性信息披露，以培育、完善市場本身機制的運轉增強市場投資者、中介機構和上市公司管理層對市場的理解和信心是世界各國日益廣泛的做法。但中國目前尚未就這一制度進行充分的研究并得出明確的結論有關證券市場監管的理論和實踐正處于一個游離于強制性信息披露制度和實質性審查制度之間的狀態。了解強制信息披露制度的理論體系、價值基礎以及當下我國信息披露制度存在的問題，對我們完善自己強制信息披露制度有著不可低估的意義。
一、強制信息披辱制度的含義及其理論體系
強制信息披露制度是指在證券市場上借助各種金融工具向公眾籌集資金的公司及其相關的個人，依照法律規定以完整、及時、準確的方式向所有投資者和整個證券市場公開、公平、公正地披露與該籌資行為及其持續性身份相關的信息。
強制信息披露制度的主要理論體系可以概括為以下幾點第一提供與證券發行相關的一切信息并保證其真實全面、準確、及時是證券發行人的法定義務。第二假設所有投資者都能基于相關公開披露的信息作為適合自己的理性投資判斷，那么因此而產生的經濟盈虧完全是投資者自己的風險。第三，證券發行只受信息披露是否符合法律要求的程度的影響，其他有關企業自身素質等因素均不作為證券發行審核的要件。第四，證券管理機構的職責是審查披露信息的全面性、真實性、準確性與及時性。管理者無權對發行行為及證券本身的品質作出判斷。管理的目標是保證投資者能夠獲得判斷的基礎而非代替投資者作出判斷。第五，發行人在申報后法定肘間內如未被證券管理機關拒絕注冊，發行注冊即為生效，證券發行且無需政府授權。第六在證券發行過程中如果證券管理機構發現發行人公開信息有虛偽、誤導、不實、欺詐等情形可以頒布停止方式，阻止證券發行并要求發行者承擔法律責任。第七，發行人對其公開披露文件中的不實陳述所導致投資者的損失承擔法律責任，并不對投資者因其自身投資決策失誤或因不實陳述以外的原因導致的損失負有法律責任。
二、強制信息披路制度的價值基礎
信息披露最初源于商業公司發展的自身要求，而法院對欺詐與不實陳述的制裁及自律機構對披露的要求為信息披露制度的建立提供了動力，并最終為成文法規范所確定。在這樣的演變過程中不應忽略的是法律價值的變化對該制度的影響。在強制信息披露制度中顯然存在的是誠信和效率。
誠實信用是市場經濟的內在要求，證券法本質上是市場之法，它調整證券市場多主體之間的關系，因此遵循誠信原則也就當然貫穿于它的方方面面，不論是證券發行、交易，也不論是上市公司、證券商還是中介機構其行為都應當遵循誠實信用原則。沒有強制信息披露，證券市場的配置效率將大大降低。強制信息披露使所有上市公司平等披露各種信息使所有投資者平等地接收信息，促進了證券市場自由競爭的實現和證券市場的發展。
三、我國信息披路制度存在的問題
在中國從計劃經濟向市場經濟轉軌的過程中，強制性信息披露制度能夠以較小資源損耗的代價一定程度上地提高證券市場的有效性，促進中國資本市場的發育和成熟。但是，當下我國的信息披露制度亦存在一些問題
第一，不能及時發現問題。股票發行過程中的信息披露由中國證監會負責監管從已經查處的案例來看，不少在招股說明書中作假的行為沒有及時發現。交易所對上市公司的持續信息披露進行監管對于持續信息披露的載體定期報告和臨時報告的審查，交易所在相當一段對調查采取事前審查的辦法，由于人力與時間的制約造成了事實上的審查不嚴，不能及時發現問題。
第二，處罰不力。我國證券法缺乏民事責任的規定，因此在實踐中對違法行為一般都采用行政處罰的辦法解決，但由于對受害投資者沒有補償，從而沒有對違規者起到有效的威懾作用。即使在行政責任與刑事責任方面，執法力度同樣不夠，許多作假的上市公司和中介機構沒有完全按規定處理。
第三，我國對注冊會計師行業主要采取政府監管的模式。由于我國市場經濟不發達，條塊分割與地方本位主義在一定程度上存在，導致地方政府為謀取地方經濟利益，通過介入地方注冊會計師行業市場管理，進一步削弱行業自律體系的權威性。
第四，對注冊會計師及事務所的處罰僅限于行政處罰。還沒有會計師或事務所因參與造假向遭受損失的投資者作民事賠償。正是由于我國民事賠償和刑事處罰制度的不完善造成注冊會計師及事務所違規成本極低，處罰不能起到有效的威懾作用。
造成對證券市場信息披露監督管理不力的直接原因，首先是監管框架的缺陷。我國證券監管屬于政府監管，但完全依賴政府監管市場是不現實的。政府獲取信息能力，用于監管的資源都是有限的，因此政府沒有足夠的能力來監控一切。其次，監管根本目標事實上錯位。在實踐中，由于立法的缺陷造成投資者的利益沒有受到有效保護，從而違規處罰沒有起到威懾作用。再次，監管部門的職權設置不利于對違規的監管。交易所的處罰權力有限，對信息披露違規的監管能力有限。證監會有調查權和更大的處罰權，但在制度上證監會對上市公司信息披露違規有多大的責任是一個目前尚未解決的問題。中注協對會計師事務所管理主要在于職業道德、審計準則的監督，不能調查上市公司，故很難通過對事務所的檢查發現上市公司信息違規行為。
從深層次探求原因，信息披露監管不力源于體制上的弊端。我國監管政策一貫強調證券市場要為搞活大中型國有企業服務，企業主要依靠政府意志進入資本市場因此在事實上形成的發行審核慣例是凡是獲得了發行額度的企業，很少有通不過審核的，發行審核實質上流于形式誘發了企業的虛假包裝現象。在海外成熟的證券市場上，中介機構與監管部門實際上共同監管著上市公司的信息披露，而我國中介機構長期缺乏獨立性，嚴格的行政管制抑制了行業自律。同時，由于實行嚴格的行業準入，在限制競爭中中介機構利益嚴重依存上市公司而法律責任的欠缺更使中介人員違法成本極低，最終在信息披露問題上中介機構與上市公司一道與監管部門周旋，大大增加了監管的難度。
