時間：2023-09-07 17:42:49
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇股權轉讓的稅務籌劃，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、股權轉讓收益稅務籌劃
例：A公司與B公司于2007年共同出資設立AB公司，AB公司注冊資本5000萬元，其中A公司出資3000萬元，持股比例60％；B公司出資2000萬元，持股比例為40％。三家公司都屬于內資企業。截至2010年12月31日，AB公司所有者權益總額為6500萬元，其中實收資本5000萬元，盈余公積500萬元，未分配利潤1000萬元。AB公司從成立后一直未進行利潤分配。2011年1月，A公司將持有的AB公司股權以4000萬元的價款全部轉讓給B公司，并與受讓方簽訂轉讓協議（自協議簽訂之日起生效），2011年2月完成股權的變更手續。
方案一：A公司在AB公司沒有向股東分配利潤的情況下轉讓股權。
根據《企業所得稅法實施條例》、《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函［2010］79號）、《國家稅務局關于企業取得財產轉讓等所得企業所得稅處理問題的公告》（國家稅務局公告2010年第19號）有關規定，因為股權轉讓所得屬于財產轉讓會的的增值部分，所以必須將股權轉讓所得全額并入企業的應納稅所得額，依法繳納企業所得稅。A公司的投資成本為3000萬元，根據國稅函［2010］79號文件的規定，A公司在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中該項股權所可能分配的金額。
股權轉讓所得=4000-3000=1000（萬元）
應交企業所得稅=1000×25％=250（萬元）
方案二：AB公司向股東分配利潤后A公司轉讓股權。
根據《企業所得稅法實施條例》、《企業所得稅法》、《企業所得稅法實施條例》有關規定，稅法對符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益規定為免稅收入。本例中，AB公司于2010年12月將未分配利潤1000萬元向股東進行分配后，A公司再進行股權轉讓。
股權轉讓所得=4000-（1000×60％）-3000=400（萬元）
應交企業所得稅=400×25％=100（萬元）
與方案一相比，方案二節稅150萬元（250萬元-100萬元）。
分析：體現在留存收益中的稅后利潤，對居民企業來說，雖然為免稅收入，但是如果不進行利潤分配而隨著股權一并轉讓，就不被視為免稅收入。因此，在A公司取得的股權轉讓收入的4000萬元中，所含的股息、紅利收益600萬元（1000×60％），也由免稅收入變成了應稅收入。
二、股權轉讓損失稅務籌劃
國家稅務局關于《企業股權投資損失所得稅處理問題的公告》規定：企業對外進行權益性（以下簡稱股權）投資所發生的損失，在經確認的損失發生年度，作為企業損失在計算企業應納稅所得額時一次性扣除。
接上例，A公司2010年度應納稅所得額1000萬元（不包括轉讓AB公司股權的損失），AB公司2010年12月會計賬面未分配利潤1000萬元。2011年1月，由于A公司尚有其他不良資產，只能將持有的AB公司股權以2950萬元的價款轉讓給B公司。假設A公司與B公司在年度內簽訂轉讓協議并完成股權的變更手續。
方案一：A公司在AB公司未向股東分配利潤情況下轉讓股權。
股權轉讓所得=2950-3000=-50（萬元）
應納稅所得額=1000-50=950（萬元）
應納所得稅額=950×25％=237.50（萬元）
方案二：A公司在AB公司分配利潤后轉讓股權。
股權轉讓所得=2950-（1000×60％）-3000=-650
應納稅所得額=1000-650=350（萬元）
應納所得稅額=350×25％=87.50（萬元）
采用利潤分配后再轉讓股權的方案二，比采用利潤分配前轉讓股權的方案一，少繳企業所得稅150萬元（237.50-87.50）。
有關股權轉讓所得不得扣除留存收益的規定，為股權投資轉讓業務提供了稅務籌劃空間。如果在股權轉讓之前先將投資企業應享有的未分配利潤進行分配，就可以將這部分分配的紅利由應稅收入轉化為免稅收入，從而達到收益最大化。企業轉讓股權時，除了利用未分配利潤進行稅務籌劃外，還可以將盈余公積、未分配利潤轉增資本增加計稅基礎的籌劃。盈余公積、未分配利潤轉增資本相當于被投資企業先對股東分紅，投資企業（股東）再將分紅用于追加投資。但盈余公積轉增資本要受到一定的法律限制。按照《公司法》第一百六十九條的規定，法定公積金轉為資本時，所留存的該項公積金不得少于轉增前公司注冊資本的25％。
可見，即使各個企業的股權結構千差萬別，在進行股權轉讓的稅務籌劃時，也應在符合稅法規定的范圍內，盡可能采用先向股東分配利潤后再進行股權轉讓的方案，以最大限度降低企業的納稅負擔。當然，上述稅務籌劃的制定，取決于利潤分配能否得到董事會的同意，同時在應用中還要綜合考慮各種相關成本和具體的稅收政策，不死搬硬套，以免弄巧成拙，導致稅收籌劃失敗，達不到預期的目的。
一、 關于企業股權變更與企業產權轉讓的經濟活動及稅收政策
隨社會經濟發展,關于企業股權變更與企業產權轉讓的復什性及其派生的政策的多樣性,不同的方式,不同的政策 ,不同的征稅。如果把握住經濟活動的方式與相應的政策統一,依法運作、科學籌劃,企業可以實現節約成本、提高效益的目標。
1.項目轉讓方式,隨社會經濟發展應運而生,由簡單的產權交易方式向 “產權投資”、“股權變更”多樣化方式發展!
2.不同的方式,不同的政策 ,不同的征稅。國家稅務總局政策法規司副司長楊元偉日前明確告訴《財經時報》,征稅,是自己選擇的經營行為造成的。銀行所謂的重復征稅,“咎由自取”? 楊元偉指出,當抵債資產的產權過戶到銀行名下后再變現,就相當于銀行進行了一種經營活動,因此需要繳納經營過程中發生的稅。
如果銀行不把抵債資產過戶到自己名下,直接變現,就不需要繳納上述稅種。
(1)房產交易稅收:.應繳納營業稅及附加合計為5.5%,繳納土地增值稅(清算)約為:7-8 % ,契稅約為: 4%。
(2)產權投資方式稅收:約為:契稅 4%。
(3)股權變更方式稅收:不征稅。
二、 稅收政策的運籌
舉例說明:國稅函[2002]165號
海南省地方稅務局:
你局《海南省地方稅務局關于海南省金城國有資產經營管理公司轉讓富島化工有限公司全部產權是否征收營業稅問題的請示》(瓊地稅發[2002]9號)收悉。經研究,現批復如下:
根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》及其實施細則的規定,營業稅的征收范圍為有償提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的行為。轉讓企業產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為,其轉讓價格不僅僅是由資產價值決定的,與企業銷售不動產,轉讓無形資產的行為完全不同。因此,轉讓企業產權的行為不屬于營業稅征收范圍,不應征收營業稅。
從這個批復中說明什么:
其一、“關于海南省金城國有資產經營管理公司轉讓富島化工有限公司全部產權是否征收營業稅問題”是與個新情況!所以海南省地方稅務局向國家稅務總局請示;
其二、國家稅務總局批復如下:轉讓企業產權的行為不屬于營業稅征收范圍,不應征收營業稅。
其三、可請遵照執行。
銀川市地方稅務局轉發國家稅務總局關于轉讓企業產權不征營業稅問題的通知寧地稅發[2002]49號
現將《國家稅務總局關于轉讓企業產權不征營業稅問題的批復》(國稅函[2002]165號)轉發給你們,請遵照執行。
以上三點表明,只有了解“轉讓企業產權”方式,知道(國稅函[2002]165號)此文,就可運籌。
三、借鑒的案例
案例1、“寧波中百股份有限公司因北京首創集團受讓其26.62%的股權而于2000年更名為寧波首創科技股份有限公司”
案例2、南京國際同仁發展有限公司(轉讓股權)
更名為“南京珠江壹號置業發展有限公司”
轉讓企業產權的行為不屬于營業稅征收范圍,不應征收營業稅。
四、股權轉讓過程中的銀行服務
例1:歐尚股權轉讓的銀行保函
歐尚應向蔬菜公司指定的第三方提供經其認可的銀行以其認可的格式開立的保函,歐尚依規定已向蔬菜公司支付的項目合作的定金。
該銀行保函應保證在蔬菜公司將合作公司的全部股權轉給歐尚,并且完成企業法人營業執照變更登記后,蔬菜公司可持銀行保函直接要求銀行按約支付。
例2:通信集團獨立銀行賬戶由甲乙雙方共同監管
通信集團公司股權受讓方按照本協議支付給股權出讓方的轉讓價款項應存入由股權出讓方提供、并經股權受讓方同意的股權出讓方之獨立銀行賬戶中,由甲乙雙方共同監管。
具體監管措施為:股權受讓方和股權出讓方各指定一位授權代表,共同作為聯合授權簽字人,并將本方指定的授權代表姓名、職務等書面通知對方。
聯合授權簽字人應共同到上述獨立銀行賬戶的開戶銀行辦理預留印鑒等手續,以確保本條所述監管措施得以實施。該賬戶之任何款額均須由聯合授權簽字人共同簽署方可動用。
五、風險防范
1.股權憑證的提存條款。約定雙方在實際履行合同約定的轉移股權和支付價款義務前,將股權憑證及價款提交給雙方共同選擇的銀行或律師事務所暫時保管,任何一方不得從保管者處領取股權憑證,并約定了具體的提取方式和違約責任。
2.交易的過程中可能不履行或不完全履行支付股權轉讓對價的義務,為了防范風險,股權轉讓合同應明確約定定金罰則或違約賠償的范圍、違約賠償的計算方法,轉讓方可要求受讓方做出保證或提供擔保。并且,可約定由受讓方提供擔保或雙方在股權轉讓的交易中采取使用共管賬戶或將股權轉讓價款提存的方法來避免風險
3.股權轉讓流產風險。由于受讓方遲遲不能支付第二期的股權受讓款,深深寶(000019、200019)第二大股東深圳市投資管理公司終于決定解除與深圳市金大洲實業有限公司簽訂的深深寶股權轉讓協議。
深圳市投資管理公司在有關通知中稱,時過多日,金大洲仍遲遲不能履行合約,已構成對深圳市投資管理公司的重大違約。
關鍵詞：外資企業 非居民企業股權轉讓 所得稅 研究
一、引言
關于外資企業非居民企業股權轉讓所得稅問題，我國很早就制定出了相關的法律法規，并系統的分析了股權轉讓所得稅的性質、計算方法、交稅方法等。隨著中國經濟的快速發展，企業經營日趨國際化，母公司注冊于避稅地，如開曼群島、英屬維爾京群島等。如何對居民企業和非居民企業進行界定，轉讓收益的確定，企業股權轉讓是否存在稅務風險，涉及稅收管理部門與企業之間相互博弈。下面就具體對這一問題進行探討。
二、外資企業非居民企業股權轉讓所得稅相關問題說明
對于目前外資企業非居民企業股權轉讓時該如何課征所得稅，已經逐步成為我國稅務實踐中需要完善非居民稅收政策和征管實踐方面取得了新突破的問題，同時也是外資企業合理利用我國稅收政策的重要保證。這些問題如果不能解決好，將影響到外商在我國的投資，也是我國稅務機關防止境外企業逃避我國納稅義務，減少稅收流失風險。例如：對于外資企業非居民企業股權轉讓所得確認及稅率問題，匯率變動影響股權轉讓所得問題，合理確定關聯交易涉及股權轉讓價方法問題，“外―外模式”境外股權轉讓和間接轉讓股權的征管問題，外資股東撤資是否追回外資企業兩免三減半稅收優惠問題，非居民企業和外籍個人的股息、紅利所得稅收政策不同問題，外資股東撤資是否追回外資企業兩免三減半稅收優惠問題等。不僅如此，圍繞著外資企業非居民企業股權轉讓的所得稅問題，還就稅法的理論問題提出了更深層次的思考。例如：各外資企業應如何理解并適用股權轉讓的所得稅規則？現行的外資企業股權轉讓所得額的確認規則是否本身就不完善？是否對在判斷應稅交易是否要貫徹“實質重于形式”的原則？針對這些問題的深入探討將使稅法理論更加完善。
（一）外商企業投資股權轉讓轉讓所得確認及稅率問題
股權轉讓所得是股權轉讓價和股權成本價之間的差額。如被投資企業有未能分配的利潤或稅后提存的各項基金等，股權轉讓人隨股權一并轉讓該股東留存收益權的金額，不得從股權轉讓價中扣除。為了降低稅負，企業在實際進行股權轉讓時，可以考慮對有關留存收益先進行分配，在按照分配以后的股權作價轉讓。
根據企業所得稅法及其實施條例的相關規定，實際征收率為10%。
（二）匯率變動影響股權轉讓所得問題
在計算股權轉讓所得時，以非居民企業向被轉讓股權的中國居民企業投資時或向原投資方購買該股權時的幣種計算股權轉讓價和股權成本價。
非居民企業轉讓境內股權轉讓所得計算方法：美國某公司2006年1月投資100萬美元，在境內成立外商獨資企業。投資資本到賬當天的美元匯率為8.27。2010年1月，該美國公司將擁有的該外商投資企業股權全部轉讓給中國公司，轉讓價款為827萬人民幣，于2010年1月15日支付。當天美元兌人民幣匯報為6.81人民幣。827÷6.81=121.44萬 折算為人民幣的股權轉讓所得 （121.44-100）*6.81*10%=14.6萬元。
從案例中可以看出投資期間人民幣升值了，而投資者收到的人民幣可以換取更多的美元，股權轉讓所得中還包括了人民幣升值收益，并入到股權轉讓所得中納稅。相應的如人民幣貶值，則相應減少轉讓所得。因此為了降低稅負，非居民企業在投資國內外商投資企業時，以什么幣種投資是一門學問，因為股權轉讓得到的人民幣是相同，匯率變動造成的股權轉讓所得就會增減變動。
（三）合理確定關聯交易涉及股權轉讓價的方法問題
非居民企業向其關聯方轉讓中國居民企業股權，其轉讓價格不符合獨立交易原則而減少應納稅所得額的，稅務機關有權按照合理方法進行調整。
不管內-外、外-內、外-外、間接轉讓何種模式下，在實際操作中，通常情況下股權轉讓價格不得低于在目標企業所享有的所有者權益價值，以資產評估報告的評估結果來判定。
根據《企業價值評估指導意見（試行）》，股東全部權益價值的評估方法主要有收益法、市場法和成本法三種。收益法計算公式為：股東全部權益價值＝企業價值-付息債務，企業價值＝經營性資產價值＋非經營性資產價值＋溢余資產價值。
由于各種評估方法存在一定的局限性和假設前提，如何合理利用資產評估報告或其他中介機構報告也是一個要考慮的問題，需要以資產評估理論和經濟等價交換規律為依據合理確定關聯交易涉及股權轉讓價。
（四）“外―外模式”境外股權轉讓和間接轉讓股權的征管問題
外―外模式：兩個非居民企業轉讓居民企業的股權。根據《企業所得稅法實施條例》第7條規定，股權轉讓所得是否納稅關鍵是要看目標企業是否在中國境內，因此雖然是兩個非居民企業之間的交易，但是由于標的股權是中國的居民企業，因此中國當局具有稅收管轄權。
境外投資方（實際控制方）間接轉讓中國居民企業股權，如果被轉讓的境外控股公司所在國（地區）實際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的，應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關提供資料。
由于間接轉讓中國居民企業股權可能存在不合理的避稅安排，稅務機關可以按照經濟實質直接在稅收上否定境外公司的存在。
兩個非居民企業之間的交易，由于取得收入的一方與支付價款的一方均在境外，難題在于稅收征管問題如何能夠實現稅款入庫呢？
股權轉讓交易雙方均為非居民企業且在境外交易的，被轉讓股權的境內企業在依法變更稅務登記時，應將股權轉讓合同復印件報送主管稅務機關。稅務機關審核時，不僅要認真審核合同，還要認真審核與股權轉讓相關的資金流動情況，即相關的銀行單據證明。同時，對金額較大、有疑點的股權轉讓交易，也要利用國際稅收專項情報交換手段，對居民企業與非居民企業之間或非居民企業之間來源于中國境內股權轉讓收益的國際偷逃稅問題進行聯手防范和打擊。
（五）非居民企業和外籍個人的股息、紅利所得稅收政策不同問題
根據新的所得稅規定對非居民企業來源于我國境內企業的2008年開始的股息、紅利所得予以征稅
根據《財政部國家稅務總局關于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅[1994]20號），對外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得，暫免征收個人所得稅。
由于投資者身份的不同對外國投資者來源于我國境內的同一類型所得享受不同的稅收待遇，造成了部分外國投資者利用當前的政策漏洞進行股權轉讓稅收籌劃，將其身份由非居民企業轉為個人。
（六）外資股東撤資是否追回外資企業兩免三減半稅收優惠問題
《關于外商投資企業和外國企業原有若干稅收優惠政策取消后有關事項處理的通知》（國稅發【2008】23號）第三條之規定：外商投資企業按照《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》規定享受定期減免稅優惠，2008年后，企業生產經營業務性質或經營期發生變化，導致其不符合《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》規定條件的，仍應依據《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》規定補繳其此前（包括在優惠過渡期內）已經享受的定期減免稅稅款。各主管稅務機關在每年對這類企業進行匯算清繳時，應對其經營業務內容和經營期限等變化情況進行審核。
外商投資企業經營期不低于10年方可享受稅收優惠，不足10年內如果外資撤資的，需要補繳此前已經享受的稅收優惠，10年經營期是實際經營期，不包括停業期間。
總之，對外資企業的非居民企業股東在將其所持有的股權進行轉讓時需要關注和分析的問題還有很多，必須具體問題具體分析，一方面要維護納稅人合法權益，另一方面避免我國稅收損失風險的發生。一旦外資企業股權發生任何變化，外資企業有責任提醒并督促股權的購買方及時申報并交納應代扣的外資股權轉讓所得稅款。
參考文獻：
[1]劉松青，文明剛，外商投資企業外資股權轉讓所得稅問題分析[J]。會計之友，2007（7）上
盡管如此，上述金額或許仍是匯豐及其交易顧問團隊全力“節稅”后的產物。一位前跨國律師事務所人士就表示，參考既有案例，跨國公司在全球范圍內進行的股權轉讓交易，通過交易結構及其他法律豁免、稅收優惠手段的運用，最終繳納稅款可以降到初始應納稅額的五成甚至更低，“匯豐之類的金融機構更是這方面的行家里手”。
這位曾經手數宗外資企業在華權益資產轉讓的資深律師，在最初介入這類業務時，也曾被一家跨國投行的法律部人士“深刻教育過”。“當時拿出的方案我以為避稅力度夠大了，但對方一看，就跟我說‘交稅太多，你們太老實了’。”
相比之下，在這場“貓鼠游戲”中，作為獵手的國內稅務部門，在征繳非居民企業（即所謂“外資企業”）境內權益資產轉讓交易所得稅方面，卻算是不折不扣的新手。
“在2008年《中華人民共和國企業所得稅法》實施前，對外資企業境內股權資產轉讓的征稅，只有極少的實踐案例。而在2009年《國家稅務總局關于印發〈非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法〉的通知》后，各地稅務部門對此類交易的監管力度才開始呈現不斷增大的趨勢。”一位北京市國稅局人士證實。
避稅“三板斧”
用一連串拗口的法律條文，來說明圍繞境內權益資產轉讓中監管部門與跨國公司的博弈，顯然既不明智也不容易。一些征稅案例中的細節，則要直觀得多。
在某地稅務部門征繳一家非居民企業轉讓當地企業股權后的應納稅款時，稅務部門曾要求該家非居民企業提交有關交易的詳細文件。而這家企業一開始僅提交十多頁紙的交易合同復印件。
面對這種不合作的態度，稅務部門又連續發出公函，要求相關企業補齊交易資料。結果到最后，由于股權受讓方同樣是一家注冊在開曼群島的投資公司，加上交易雙方設計了多達四層的控制權結構，因此稅務部門共收到了數百份、絕大部分為英文的企業法律文件。這些文件整整裝滿了兩個行李箱，稅務部門的工作人員用了近三個月的時間才大體閱讀完這些材料。所幸勞有所獲，在這宗案例中，相關企業補繳企業所得稅超過2億元。
而具體到匯豐出讓平安股權的案例中，撇開復雜的交易結構設置和法律條文引用，雙方博弈的核心則最可能集中于三個方面。
“首先要明確，對匯豐征稅，是因為它出讓的股權是境內企業的股權，平安的收入和絕大部分經營行為都發生在境內，股權所附加的價值也是在境內產生，所以股權轉讓的部分所得需要納稅。”前述資深律師指，“那么應該征稅的部分，就是收入全額減除財產凈值后的余額。”而匯豐出售平安H股的收入全額，首先就有可能成為匯豐進行稅務籌劃時“控制”的第一個關鍵點。
按照稅法規定，收入全額包括非居民企業向支付人收取的全部價款和價外費用。而按照公開披露的信息，匯豐此樁交易的對價為94億美元。但匯豐和股權的受讓方泰國正大集團，是否另有價外費用的安排，卻完全要依賴雙方完整的交易文件才能最終確定。而在以往的避稅案例中，也有部分企業通過隱瞞價外費用安排，將收入全額大幅“調低”的事例發生。
而比收入全額更難進行稽核的，則是財產凈值。由于匯豐是平安集團的戰略投資者，因此其實際持股成本是雙方按照協議而非二級市場公開股價加以計算。而在持股之后，匯豐集團從平安獲得的歷年股息收入，也極有可能因為我國與相關國家的股息稅率優惠，而獲得減免。“還有一塊是股東留存收益如何征稅，目前相關規定還不夠明確，這同樣可以成為進行稅務籌劃時加以運作的關鍵。而且匯豐這樁交易中，這部分涉及的金額也相當可 觀。”
此外，由于匯豐出售平安股權的交易是以美元計價，但繳納稅款是以人民幣為單位。因此，在交易過程中，選擇合適的稅款繳納時機，利用匯率波動節省稅款支出，同樣是股權轉讓中稅務籌劃的重點內容，同時也是跨國金融機構具有獨特優勢的地方。“匯豐繳稅義務的發生時間，實際上在目前的稅務執法中，并未有明確規定。加上匯豐和接盤方可能存在分期付款的安排，人民幣兌美元匯率又持續存在波動，這些都令此次繳稅中有利用匯兌損益進行避稅的便利。”一位華中地區國稅部門專家分析稱。按照目前披露的信息，此番匯豐至少是分兩次上繳了全部近25億稅款，第一筆稅款的規模應為10.26億元。
“高盛經驗”
在多位稅務律師及注冊稅務師看來，在此次匯豐出售平安H股的稅收征繳中，深圳稅務部門已在博弈中居于相當主動的地位，甚至在交易進行過程中，深圳稅務部門就已經針對相關稅務法規的適用，向匯豐發出提示，要求匯豐自覺完成納稅義 務。
同時，由于匯豐出讓的平安股權是直接在香港上市的公眾公司股權，交易對手也為正大集團專門設立的離岸公司，因此這對稅務部門確認交易性質及適用法規，以及計算交易應納稅額，提供較大的便利。
與之相對的是，在非居民企業境內權益資產的轉讓中，跨國金融企業通過離岸公司實施間接股權轉讓，卻是避稅效果更好，也更令稅務部門感到頭痛。這方面的經典案例，便是2009年高盛以間接形式對所持雙匯股權的轉讓。
2009年12月，雙匯發展連發公告，陳述其股東層面發生的堪稱錯綜復雜的股權變更。在股權變更前，由高盛和鼎暉共同在香港設立的羅特克斯公司是雙匯的控股股東。其中高盛初始持有51%的羅特克斯公司股權，而鼎暉持有49%。而股權變更的的第一步，就是高盛向鼎暉轉讓了5%的羅特克斯公司股權，而令自己在該公司的持股比例降為46%。
隨后，高盛又和鼎暉在英屬維爾京群島設立ShineB 公司，并將全部的羅特克斯的股份賣給ShineB，高盛也在ShineB成立后，向鼎暉轉讓了部分ShineB股權，這令高盛在羅特克斯以及雙匯中的間接持股比例，進一步下降。
在此之后，雙匯管理層以信托形式在英屬維爾京群島成立了離岸實體RiseGrand 公司，而這家RiseGrand 公司又從ShineB手中，購入了部分羅特克斯公司股權，從而也成為雙匯的最終控股者。至此，在未直接出售雙匯境內企業股權的情況下，高盛卻完成了對雙匯股權的間接減持。在這一過程中，高盛是否需要向國內稅務部門繳納稅款，以及應當繳納多大數額的稅款，長時間未有定論。
一、資產重組案例背景
1重組方案
B公司是A集團下屬的上市公司， A集團為了優化上市公司資產質量，保持其長期盈利能力，決定以其對C公司持有的65%股權與B公司主業資產及有關負債等進行置換。
B公司置出凈資產評估值4億元，賬面價值3億元，B公司總資產5億元；置入資產（C公司凈資產的65%）評估值6億元，賬面價值5億元；差額2億元，由B公司向A公司非公開發行股票方式補足，發行股票2000萬股，每股面值1元市價10元。
2重組的會計處理方案
企業會計準則第20號—企業合并，對同一控制下的企業合并定義為：“參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的”。對于上述資產重組事項而言，B公司和C公司始終受A公司共同控制，屬于同一控制下的企業合并。
B公司應于購買日，按照置入資產的賬面價值確認長期股權投資，按照置出資產的賬面價值減少各項資產和負債項目，按照增發股票的面值增加股本，差額計入資本公積。
二、涉稅分析
上述資產重組事項涉及的稅種主要包括企業所得稅、增值稅、營業稅、契稅等。下文從B公司視角，對涉及的稅項進行分析。
1企業所得稅
關于資產重組企業所得稅的法規，目前主要是財政部財稅［2009］59號《國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（下文簡稱《通知》）。資產重組是否涉及所得稅，關鍵在于根據該《通知》的規定判斷重組事項屬于特殊性稅務處理還是一般性稅務處理規定的范圍，符合特殊性稅務處理的重組各方獲得的股權或資產的計稅基礎，可以按照被轉讓資產的原有計稅基礎確定，即重組事項不涉及所得稅；否則，則需要確認交易所得或損失，獲得的股權或資產的計稅基礎要以公允價值為基礎確認，即重組事項涉及所得稅。
按照《通知》第一條關于對資產重組的分類，將B公司定位為通過資產重組獲得對C公司控制權的股權收購方。按照《通知》第五條適用特殊性稅務處理規定的條件，逐條核對B公司是否滿足，B企業收購對C企業的股權，涉及的股權支付金額為2億元，占交易支付總額的40%（2/6=3333%），不符合條件4）受讓企業在該資產收購發生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%的規定。因此，B公司購入的C公司股權的計稅基礎應以該股權的公允價值為基礎確定。同時，B公司作為資產收購交易的被收購方，應確認稅法上的資產轉讓所得1億元（置出資產公允價值4億元-賬面價值3億元=1億元）。
2增值稅
關于資產重組涉及增值稅的最新稅收政策為自2011年3月1日開始執行的國稅［2011］年第13號文，原國稅函［2002］420號文、國稅函［2009］585號文、國稅函［2010］350號文同時廢止。
國稅［2011］年第13號文對不屬于增值稅范圍的資產轉讓方式做了進一步明確：“納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅”。由此可見，資產重組中轉讓的資產是否屬于增值稅征收的范圍，關鍵在于判斷是否將與資產有關的勞動力和債權、債務一并轉讓，若包含勞動力則轉讓的資產不涉及增值稅，否則需要交納增值稅。B公司為了獲得對C公司的股權，將資產轉讓給A公司時，若同時將與資產有關的勞動力一并轉讓給A公司，則不需要交納增值稅，否則應按照《財稅〔2008〕170號和財稅〔2009〕9號的相關規定執行。
3營業稅
對資產重組業務涉及的營業稅，自1997年至今，出臺了國稅函［1997］等十多個有關函，一個國稅發［2002］69號，財稅［2002］191號 和財稅［2003］37號兩個財稅文件。
資產重組中涉及的股權轉讓，財稅［2002］191號第二條明確規定“對股權轉讓不征收營業稅”。
資產重組中涉及的資產轉讓是否征收營業稅的判斷依據基本與增值稅一致，目前已經發出的有關國稅函對于重組中涉及的資產轉讓是否繳納營業稅，基本統一認為“資產、債權、債務和勞動力”一起轉讓時，可以享受不征收營業稅的待遇。同時應注意，即便企業資產整體轉讓符合不繳納營業稅的規定，但是資產整體出售時包含土地使用權的轉移行為屬于土地使用權轉讓，應按土地使用權轉讓的規定辦理變更登記。
按照上述國稅函的納稅思想，B公司作為資產轉讓方，若轉讓資產的同時包含勞動力轉移，則不涉及營業稅。但國稅函只作為對稅收政策和征管辦法執行中一般問題的明確和解釋，原則上只對下級機關的請示事項具有法律效力，企業遇到具體納稅實務還需與稅務管理機關溝通，獲得其認可。
4契稅
對于企業重組中涉及到的土地、房屋權屬轉移，是否享受免稅的契稅政策，關鍵在于判斷不動產所有權轉移過戶過程中是否發生有償銷售不動產行為，或者是否具備其他形式的交易性質。財稅［2008］175號第三條規定：兩個或兩個以上的企業，依據法律規定、合同約定，合并改建為一個企業，且原投資主體存續的，對其合并后的企業承受原合并各方的土地、房屋權屬，免征契稅。B公司以資產換股權的交易中，沒有發生有償銷售不動產行為，不需繳納契稅。
參考文獻：
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［3］企業資產重組中的稅收籌劃亓玉芳、 黃毅; 合作經濟與科技 200712
A公司是嘉華房地產集團公司的全資子公司，注冊資本3500萬元。該公司成立以來只運作了一個項目潘湖別墅項目，土地經過招拍購入，價款2800萬元，契稅72萬元；已發生土地開發費用500萬元。上述資金均為母公司投入，假設除上述土地及開發成本外A公司的其他資產和負債可忽略不計，A公司清算費用可忽略不計。由于集團公司資金緊張，欲將該項目轉讓。立恒地產公司欲收購該項目。該項目預計銷售額為21000萬元，預計該項目開發成本6100萬元（包括A公司已發生的成本500萬元），為簡化分析過程，不考慮銷售費用、財務費用和除印花稅以外的管理費用。
立恒房地產公司欲進行并購。經協商擬采用的并購方式有兩種：一是股權收購，全部股權轉讓價格為5130萬元。二是項目轉讓，轉讓價格5890萬元。哪個方案更優？立恒地產公司管理層進行了激烈的討論。有人認為股權收購初始投資少，還可以避免前期手續變更的成本；另一些人認為項目收購有利于未來減輕稅負，并可避免承擔A公司經營期間的經營和稅務風險。哪個方案更優，下面我們進行定量分析和比較。
二、并購方案的稅負分析
（一）轉讓方的稅負分析
1.股權轉讓方案
股權轉讓以嘉華房地產集團公司為納稅人，應納稅額及凈收益計算如下：
印花稅=5130×0.0005=2.57（萬元）
企業所得稅=（5130-3500-2.57）×25%=406.86（萬元）
股權轉讓方案應納稅金合計：406.88萬元
凈收益=5130-3500-2.57-406.86=1220.57萬元≈1221（萬元）
2.土地轉讓方案
土地轉讓以A公司為納稅人，應納稅額及凈收益計算如下：
（1）營業稅=（5890-2800）×5%=154.5（萬元）
（2）城建稅及附加=154.5×（7%+3%）=15.45（萬元）
（3）土地增值稅
1）土地成本2872萬元；2）開發費用500萬元；3）稅金169.95萬元；4）加計扣除500×20%=100萬元；5）扣除項目合計3641.95萬元；6）增值額=5890-3641.95=2248.05（萬元）；7）增值率：62%；8）適用稅率：40%。
土地增值稅=2248.05×40%-3641.95×5%=717.12（萬元）
（4）印花稅=5890×0.0005=2.95（萬元）
（5）企業所得稅
企業所得稅=（5890-2872-500-169.95-717.12-2.95）×25%=407（萬元）
土地轉讓方案應納稅金合計：1297.02萬元
凈收益=5890-2872-500-169.95717.12-2.95-407=1220.98萬元≈1221（萬元）
在A公司清算費用可忽略的情況下，A公司可將上述收益全部分配給母公司嘉華房地產集團公司，上述兩方案可使嘉華房地產集團公司獲得相等的收益。
由上述計算可知，在嘉華房地產集團公司獲取收益相同的情況下，股權轉讓的稅負比土地使用權轉讓的稅負要低847.83萬元。單從出讓方角度分析，股權出讓方案更優，但究竟哪個方案更優，還需要進一步對受讓方的稅負和收益進行分析才能得出結論。
（二）受讓方立恒地產公司的稅負分析
1.股權收購方案
A公司為納稅人，應納稅額及凈收益計算如下：
（1）營業稅、城建稅及教育費附加=21000×5%×（1+7%+3%）=1155（萬元）
（2）土地增值稅
1）土地成本2872萬元；2）建安成本6100萬元；3）營業稅、城建稅及教育費附加1155萬元；4）開發費用及加計扣除為（6100+2872）×（10%+20%）=2691.6（萬元）；5）扣除項目合計12818.6萬元；6）增值額8181.4萬元；7）增值率：64%；8）適用稅率：40%
應納土地增值稅=8181.4×40%12818.6×5%=2631.63（萬元）。
（3）印花稅=21000×0.0005=10.5（萬元）
（4）企業所得稅=（21000-2872-61001155-2631.63-10.5）×25%=2057.72（萬元）
股權收購方案應納稅金合計：5854.85萬元。
（5）凈利潤=21000-2872-6100-11552631.63-10.5-2057.72=6173.15（萬元）
2.土地收購方案
立恒地產公司為納稅人，應納稅額及凈收益計算如下：
（1）契稅=5890×4%=236（萬元）
（2）土地增值稅
1）土地成本6126萬元（轉讓價格5890萬元+契稅236萬元）；2）建安成本6100萬元；3）主營業務稅金及附加1155萬元；4）開發費用及加計扣除：（6126+6100）×（10%+20%）=3667.8（萬元）；5）扣除項目合計：17046.8萬元；6）增值額=21000-17046.8=3953.2（萬元）；7）增值率：23%；8）適用稅：30%。
土地增值稅=3953.2×30%=1185.96（萬元）
（3）印花稅=21000×0.0005=10.5（萬元）
（4）企業所得稅=（21000-6126-61001155-1185.96-10.5）×25%=1605.64（萬元）
土地收購方案應納稅金合計額為3038.1萬元。
（5）凈利潤=21000-6126-6100-11551185.96-10.5-1605.64=4816.92（萬元）
由上述計算可知，股權收購方案應納稅金合計額為5854.85萬元。
土地收購方案應納稅金合計為3038.1萬元。造成兩種方案稅負差異的原因是A公司計算土地增值稅和企業所得稅時不能扣除股權收購成本。
從交易雙方的整體稅負衡量。股權收購方案應納稅金合計額為6261.73萬元。土地收購方案應納稅金合計額為4335.12萬元。可見從交易雙方的整體稅負角度，土地收購方案稅負更低。
由于出讓方的凈收益是相同的，只要比較購買方的凈收益即可衡量方案的優劣。為了便于分析比較，將A公司的凈利潤轉化為立恒房地產公司的投資凈收益。由于土地購買方式下，計算立恒房地產公司的凈收益時已扣除了收購成本，為統一口徑，立恒房地產公司在收到A公司的投資收益時，也應扣除投資成本，即以投資凈收益與土地收購方案的凈利潤進行比較。在A公司清算費用可忽略的情況下，A公司可將該項目的凈利潤6173.15萬元全部分配給母公司立恒房地產公司。立恒房地產公司對A公司的長期投資為5130萬元。則立恒房地產公司投資凈收益為1043.15萬元（6173.15-5130）。土地收購方案立恒房地產公司凈收益即凈利潤為4816.92萬元。
可見，土地收購方案無論從整體稅負角度還是凈收益角度較股權收購方案均更優。
3.平衡點分析
立恒地產公司利于預測銷售額和成本對兩種收購方案的凈收益進行了對比和 分析，預測的收入和成本與真實發生的收入銷售額和成本之間會存在一定的差距，由于建安成本存在完善的單項工程定額，成本可以較為準確地預測，銷售額的變化則需要進一步探討。銷售額的變化是否會對方案的選擇產生影響，是否存在兩種方案凈收益相等的銷售額，下面做進一步的分析。
假設實際銷售額為A，其他數據不變，兩種方案的凈收益計算如下：
（1）股權收購方案：
營業稅、城建稅及教育費附加：5.5%A；印花稅：0.05%A
土地增值稅：
適用40%稅率，土地增值稅=（A12818.6）×40%-12818.6×5%=40%A-4486.51
適用30%稅率，土地增值稅=（A12818.6）×30%=30%A-3845.58
企業所得稅：
企業所得稅（土地增值稅適用40%稅率）=[A-5.5%A-（40%A-4486.51）-0.05%A-2872-6100]×25%=13.61%A-1121.37
企業所得稅（土地增值稅適用30%稅率）=[A-5.5%A-（30%A-3845.58）-0.05%A-2872-6100]×25%=16.11%A-1281.61
凈利潤（土地增值稅適用40%稅率）=A-5.5%A-（40%A-4486.51）-0.05%A2872-6100-（13.61%A-1121.37）=40.84%A-3364.11
凈利潤（土地增值稅適用30%稅率）=A-5.5%A-（30%A-3845.58）-0.05%A2872-6100-（16.11%A-1281.61）=48.34%A3844.83
立恒房地產公司凈收益：
凈收益（土地增值稅適用40%稅率）=40.84%A-3364.11-5002=40.84%A.8366.11
凈利潤（土地增值稅適用30%稅率）=48.33%A-3844.83-5002=48.34%A8846.83
土地收購方案：
營業稅、城建稅及教育費附加：5.5%A；印花稅：0.05%A；
土地增值稅：
適用40%稅率，土地增值稅=（A17046.8）×40%-17046.8×5%=40%A5966.38
適用30%稅率，土地增值稅=（A17046.8）×30%=30%A-5114.04
企業所得稅（土地增值稅適用40%稅率）=[A-5.5%A-（40%A-5966.38）-0.05%A-6126-6100]×25%=13.61%A-1564.91
企業所得稅（土地增值稅適用30%稅率）=[A-5.5%A-（30%A-5114.04）-0.05%A-6126-6100]×25%=16.11%A-1778
凈利潤（土地增值稅適用40%稅率）=A-5.5%A-（40%A-5966.17）-0.05%A-6124-6100-（13.61%A-1564.46）=40.84%A4694.73
凈利潤（土地增值稅適用30%稅率）=A-5.5%A-（30%A-5113.86）-0.05%A-6124-6100-（16.11%A-1778.12）=48.34%A-5334
由上述計算可知，土地增值稅稅率適用30%和40%時，無論價格如何調整，立恒房地產公司土地收購的凈收益要大于股權收購的凈收益。同理，可測算出土地增值稅適用其他稅率時上述結論依然成立。
三、結論與思考
一、房地產項目公司稅務籌劃簡述
（一）關于稅務籌劃的概念
關于稅務籌劃的概念，國內外學者并未達成統一的口徑，爭辯內容包括很多方面，例如對稅務籌劃主題的爭論以及對稅務籌劃外延的劃分，都是學者們所爭議的焦點。對于企業經營者來說，無論將稅務籌劃以何種方式定義，其中所涵蓋的包括節稅、避稅以及稅負轉嫁等內容，都應是企業經營者在進行稅務籌劃時所予以充分規劃的內容。
（二）有關房地產項目公司的稅務籌劃
房地產項目公司與普通的房地產企業、房地產集團企業相比有很大的區別，它只有生產過程而沒有再生產過程。以“項目”為本質組建的房地產項目公司，因項目的開始而開始，同時也因項的目結束而結束，因此，相較于普通公司以企業周期為基礎的統籌，由項目決策階段、建造階段、銷售階段以及項目終止階段組成的項目生命周期更適宜作為房地產項目公司的統籌感念。
根據房地產項目公司項目生命周期的不同階段，在項目實施的決策階段、造價階段、銷售階段以及清算階段均要進行相應的稅務籌劃，涉及包括契稅、耕地占用稅、企業所得稅、土地增值稅等等多項內容。針對房地產項目公司經營及項目特性所做的稅務籌劃，要充分利用國家的稅收優惠政策、納稅時間、行業差異、成本費用等合理手段進行相應的稅務統籌規劃。
二、稅務籌劃實例――以共同投資的房產項目公司稅務籌劃原則為例
有的房產項目公司沒有單獨成立法人單位，但各股東實質上對其進行共同投資、共享利潤、共同承擔投資風險。因此，此類房產項目公司所得稅應按照實質性投資收益進行稅收處理。房產項目公司形成的營業利潤額并入房產總公司當期應納稅所得額統一申報繳納企業所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關的利息支出。投資方取得該項目的營業利潤應視同取得股息、紅利，憑開發企業的主管稅務機關出具的證明按規定補繳企業所得稅。
三、房產項目公司擬定稅務籌劃方案
從實際杭州稅務對房地產行業稅務認定標準看，房地產行業稅目主要有營業稅金及附加、土地增值稅、企業所得稅。營業稅金及附加的納稅基數為銷售收入，固定稅率約5.7%。土地增值稅實行預繳形式，預售收入為納稅基數按一定比例1%預繳,。企業所得稅實行預繳形式,預售收入為納稅基數按一定比例20%預計利潤，計入利潤總額納稅。
根據稅法相關法規，筆者為房產項目公司的稅務籌劃擬定以下三個方案。
方案一、利用裝修房分解銷售收入的稅收籌劃。
如房地產項目部毛坯房銷售價格800萬元，成本400萬元。需交納營業稅金及附加800*5.7%=45.6萬元，土地增值稅=(800-400-45.6)*30%=106.32萬元。合計151.92萬元。
房地產項目部裝修房銷售價格850萬元，成本450萬。把銷售價分成二部分，毛坯房銷售價750萬元，成本400萬元。裝修價格100萬元，成本50萬元。銷售房子需交納營業稅金及附加750*5.7%=42.75萬元,土地增值稅=(750-400-42.75)*30%=92.175萬元。裝修交納營業稅100*3.7%=3.7萬元。合計138.625萬元。稅收節約(151.92-138.625)*(1+25%)=16.61875萬元。而對于受讓方所征收的契稅也相應減少（800-750）*3%=1.5萬元。
此方案較簡單，操作比較方便。
方案二、成立具有法人資格的控股子公司，專門銷售該項房產。
房地產項目部裝修房銷售價格850萬元，成本450萬。把此房產以700萬元的結算價格賣給銷售公司，銷售公司再以850萬元價格出售。項目部營業稅金及附加700*5.7%=39.9萬元,土地增值稅=(700-450-39.9)*30%=63.03萬元。銷售公司營業稅=(850-700)* 5.7%=8.55萬元。合計111.48萬元。稅收又節約(138.625-111.48)*(1+25%)=33.93125萬元。
此方案較第一方案節稅，但需成立公司。
方案三、利用股權轉讓避稅。
房地產項目部通過一攬子協議將銷售行為轉化為股權轉讓。房地產項目部成立控股子公司“某某商廈有限公司”，利用注冊資金和向母公司借款建樓。竣工后將該控股子公司的全部股份轉讓給事先確定的最終用戶，最后收回借款。在該項籌劃中，由于“某某商廈有限公司”的法人主體資格未發生改變，一切與產權過戶相關的稅種完全規避，軟件園項目部只需就股權轉讓的增值部分繳納企業所得稅即可。
此方案最節稅，但需各方配合，最繁，難操作。
另外，企業在銷售房產過程中如出現滯銷，則可將未售房產轉為出租房。企業一旦出現房產滯銷，其潛在成本的增加極其巨大，可將其出租以攤低成本。雖然出租房屋要繳納房產稅、營業稅，而且收入并入企業應納稅所得額，但稅負不會超過收入，對企業而言還是利大于弊。一些有扣除限額的二級科目注意籌劃。如屬于沒有扣除限額的會議費注意單據的齊全，避免計入有扣除限額的業務招待費等。
通常,稅務籌劃可分為“順法”與“逆法”兩種。“順法”稅務籌劃,又稱可接受的稅務籌劃,是指納稅人不違反政府稅收的立法意圖和精神的節稅行為 。“逆法”稅務籌劃,又稱不可接受的稅務籌劃,是指納稅人通過鉆稅法的漏洞和空白以減少納稅為唯一目的的節稅行為,它違反政府的稅收立法意圖和精神。本文試圖從“順法”的稅務籌劃角度,根據吉利汽車的運營現狀,分別從股權收購、科技開發、品牌塑造三個角度去分析,提出企業稅務籌劃的相關建議。
股權收購中的稅務籌劃
吉利汽車在企業發展的過程中成功地進行了一系列的股權收購。其中,2006年10月吉利汽車與英國錳銅控股公司(MBH)正式簽署合資生產名牌出租車的協議,吉利汽車在合資中占51%的股份,華普汽車占1%,英國錳銅控股占48%,吉利此次收購實現了中方控股。2009年3月,吉利汽車成功收購澳大利亞DSI自動變速器公司。2010年8月吉利汽車完成對福特汽車公司旗下的沃爾沃轎車公司的全部股權收購,吉利共支付對價為18億美元,其中兩億美元以票據方式支付,其余以現金方式支付。
縱觀吉利汽車以上三次經典的收購,主要體現出一個宗旨:通過收購汽車行業核心的技術或品牌,實現其國際化及先進性的目的。然而從稅務籌劃的角度看,這三次的股權收購并沒有達到節稅的目的。根據《財政部、國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號文)的規定,股權收購屬于典型的企業重組業務范疇,是指一家企業(以下稱為收購企業)購買另一家企業(以下稱為被收購企業)的股權,以實現對被收購企業控制的交易。收購企業支付對價的形式包括股權支付、非股權支付或兩者的組合。
然而,企業在重組的過程中所支付的對價是股權支付還是非股權支付在稅收優惠上卻大相徑庭,因為收購企業只有在股權支付的比例不低于其交易支付總額的85%才具備特殊性稅務重組的條件。
特殊性重組的其他要求包括:收購企業購買的股權不低于被收購企業全部股權的75%;企業的股權收購具有合理的商業目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;企業重組后的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動;企業重組中取得股權支付的原主要股東,在重組后連續12個月內,不得轉讓所取得的股權。
而企業發生涉及中國境內與境外之間(包括港澳臺地區)的股權和資產收購交易,除應符合以上條件外,還應同時符合下列條件才可選擇適用特殊性稅務處理規定:
非居民企業向其100%直接控股的另一非居民企業轉讓其擁有的居民企業股權,沒有因此造成以后該項股權轉讓所得預提稅負擔變化,且轉讓方非居民企業向主管稅務機關書面承諾在3年(含3年)內不轉讓其擁有受讓方非居民企業的股權;非居民企業向與其具有100%直接控股關系的居民企業轉讓其擁有的另一居民企業股權;居民企業以其擁有的資產或股權向其100%直接控股的非居民企業進行投資。
符合特殊性重組條件的股權收購,被收購企業的股東取得收購企業股權的計稅基礎,以被收購股權的原有計稅基礎確定;收購企業取得被收購企業股權的計稅基礎,以被收購股權的原有計稅基礎確定;收購企業、被收購企業的原有各項資產和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。
吉利汽車的三次收購中,對于英國錳銅控股公司的收購由于沒有達到被收購企業全部股權的75%的指標,所以即使控股了也無法享受特殊性重組的稅收優惠。吉利汽車收購澳大利亞DSI自動變速器公司和沃爾沃轎車公司雖然是100%的股權收購,達到了稅法所要求的占被收購企業全部股權的75%的指標要求,但由于主要以現金支付為主,因此也不符合特殊性稅務重組的條件。
此外,在收購海外股權的時候還需要考慮到東道國的稅法要求。大多數跨國收購都采用現金,而不是與外國股東之間進行股權交換,盡管從商業的角度看,這種交易很有吸引力,根據規定,現金的股權收購可以在東道國進行轉讓。對于被收購公司的這些新的外國股東來說,這種交易還會產生一些稅收問題。比如,可能會對他們從母公司獲得的股息收入征收預提稅,還可能出現超額外國稅收抵免問題或歸集抵免損失問題。美國的跨境股權收購,目標公司(美國公司)及其股東不需要確認應稅所得,即獲得免稅待遇,外國收購公司采用權益聯合法作為重組的會計方法,按照目標公司的原賬面凈值作為資產的計稅成本。如果外國收購公司同時符合真實性商業目的及權益持續性這兩個要求,也可能享受免稅重組的稅收優惠。
科技研發中的稅務籌劃
科技研發是企業發展的核心競爭力。隨著全球汽車行業對技術創新的需求日益迫切,世界各國對研發支出的投入也是不斷增長。吉利汽車投資數億元建立了吉利汽車研究院,主要從事發動機、變速器和汽車電子電器的開發,每年可以推出4-6款全新車型和機型,其自主開發的4G18CVVT發動機,Z系列自動變速器,EPS汽車電子智能助力轉向系統,BMBS爆胎安全控制技術以及新能源汽車等均在高新技術應用方面取得重大突破。
我國的企業所得稅法對研發費用給予了加計扣除的稅收優惠。研發費用包括研究和開發兩部分的支出。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條規定:研究開發費用的加計扣除,是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按照規定據實扣除的基礎上,按照研究開發費用的50%加計扣除;形成無形資產的,按照無形資產成本的150%攤銷。雖然在稅法上沒有明確地區別研究和開發兩個階段,但在稅務處理上原則按研究階段的支出費用化在稅前扣除,開發階段的支出資本,分期在稅前扣除。由于研發費用可以在稅前加計扣除,所以企業在進行稅務籌劃時均希望將研發費用最大化,通常將研發的材料費用最大化。
事實上,對于研發費用的歸集還是有一定限制的,只有以下的支出能夠歸入到研發費用:新產品設計費、工藝規程制定費及與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費;從事研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用;在職直接從事研發活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼;專門用于研發活動的儀器、設備的折舊費或租賃費;專門用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用;專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費;勘探開發技術的現場試驗費;研發成果的論證、評審、驗收費用。
研發費用的稅務籌劃還需注意受托研發的問題。根據稅法規定,企業接受其他單位的委托從事研發業務取得的收入,應作其他業務收入處理,相關的費用不得享受技術開發費加計扣除的優惠。因此,企業設立具有獨立法人資格的研究院子公司并不是一個節稅的選擇,因為研究院接受吉利汽車其它具有獨立法人資格的生產基地進行受托研發,無法進行研發費用的加計扣除。即使研究院以技術轉讓的形式轉讓無形資產,根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十條的規定:符合條件的技術轉讓所得免征、減征企業所得稅,是指一個納稅年度內,居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分,免征企業所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業所得稅。也就是說如果研究院希望將技術免稅轉讓給其他的子公司必須受每年500萬元金額的限制。
當然,如果吉利汽車內部有符合高新技術企業認定條件的子公司,將其主動認定為高新技術企業,享受15%的優惠稅率,也是一項“順法”的稅務籌劃。
品牌塑造中的稅務籌劃
在品牌的塑造過程中,有效的稅務籌劃會有助于企業減少稅收成本。通常,廣告費和業務宣傳費是品牌塑造中的主要成本,根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第四十四條:企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出,除國務院財政、稅務主管部門另有規定外,不超過當年銷售(營業)收入15%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。
在稅務處理上,廣告費只有同時符合以下三個條件才可以在銷售(營業)收入15%的限額范圍內稅前扣除:廣告是通過經工商部門批準的專門機構制作的;已實際支付費用,并已取得相應發票;通過一定的媒體傳播。廣告費及業務宣傳費在稅收上的優惠主要體現在其超過限額范圍部分可以無限期地在以后納稅年度結轉。
業務宣傳費是指未通過媒體傳播的廣告性質的業務宣傳費用,包括廣告性質的禮品支出等。只有印有明顯企業標識,屬廣告性質的禮品支出才能歸入業務宣傳費的扣除范圍。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第四十三條規定:企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出,按照發生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。由于業務招待費的稅前扣除的限額口徑小于業務宣傳費,因此企業應妥善處理禮品,盡可能歸入業務宣傳費的扣除范圍內。
公益性捐贈是提高品牌美譽度和忠誠度的一種途徑。公益性捐贈是國家鼓勵的行為,根據《中華人民共和國企業所得稅法》第九條的規定:企業發生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除。
企業兼并、資產重組乃市場經濟之常態，也是市場發揮資源配置作用的具體表現方式之一。房地產項目收購，又稱房地產項目轉讓，其實就是房地產行業內的企業兼并、重組等。所謂房地產項目收購是指，轉讓方將自己的房地產項目以一定的市場價格轉讓給受讓方的一種商業行為，項目轉讓后，受讓方成為該房地產項目的所有人（或者國有土地使用權人），轉讓方在取得了一定的轉讓價款的同時也隨即失去了被轉讓項目的各項開發權益。廣義的房地產項目收購可分為項目資產收購（即在建工程收購或者爛尾樓盤收購）和項目公司的股權收購兩種方式，其中按照收購股權的比例和方式的不同，項目公司股權收購又可分為全部的股權收購、部分股權收購以及增資擴股等三種形式。為方便討論，本文將重點討論資產收購和項目公司全部股權收購（以下簡稱“項目公司股權收購”）的情況。
顧名思義，項目資產收購就是受讓方以一定的市場價格購買轉讓方尚在開發中的在建工程（通常是爛尾樓盤）的一種市場交易行為。資產收購后在建工程即剝離了原來的項目公司（即轉讓人），同時受讓人成為了被轉讓項目新的開發主體，簡而言之，項目資產收購的結果就是被轉讓項目的開發主體發生了變更。就房地產開發市場而言，若不對房地產項目轉讓加以限制，則很容易滋生“炒賣地皮”的違法投機行為，從而會嚴重干擾房地產市場的健康發展。因此，政府對項目轉讓尤其是資產收購規定了一定的限制條件，根據《城市房地產管理法》第38條規定，“以出讓方式取得土地使用權的，轉讓房地產時，應當符合下列條件：（一）按照出讓合同約定已經支付全部土地使用權出讓金，并取得土地使用權證書；（二）按照出讓合同約定進行投資開發，屬于房屋建設工程的，完成開發投資總額的百分之二十五以上，屬于成片開發土地的，形成工業用地或者其他建設用地條件。轉讓房地產時房屋已經建成的，還應當持有房屋所有權證書”。
對于上述兩個項目資產轉讓條件，值得一提的是，項目資產轉讓時必須“完成開發投資總額的百分之二十五以上”，其中，“開發投資總額”是否包括土地出讓金，曾經引起了不小的爭議。筆者認為，這里的“開發投資總額”不應包含土地出讓金，因為就目前的房地產市場而言，土地出讓金占房地產開發總成本的比重不斷增加，土地成本已達總成本百分之50%左右的觀點業已成為業界共識。也就是說，僅僅土地出讓金一項就遠遠超過了開發投資總額的百分之25%，故若“開發投資總額”包含土地出讓金的話，則投資者只要交納了土地出讓金也就滿足了轉讓條件，顯然不能有效制止“炒賣地皮”現象的發生，這明顯與立法目的不符。
房地產項目收購的另一種模式———項目公司股權收購，是指受讓方通過收購項目公司股權的方式達到控制被轉讓項目的目的，收購完成后，項目公司原股東（即轉讓方）獲取股權對價后撤出項目公司，受讓方依法取得項目公司股東地位，從而控制項目公司的運營管理。這種轉讓模式的最大特點在于，項目股權收購只是項目公司的股東發生變化，而法律意義上的開發主體并沒有發生變更。由于項目公司股權收購并不影響項目公司的開發主體地位，項目開發中的各種證照、法律文件等，只要在有效期內均無需進行任何變更，因此可以為項目開發節省大量時間，不但有利于投資者迅速回籠資金，而且也有利于開發產品盡早上市，贏取市場先機。此外，項目公司股權收購模式，在一定意義上規避了房地產項目轉讓需“完成開發投資總額的百分之二十五以上”的規定，對于完成投資較少又急需轉讓項目的投資者來說，無疑是一個不錯的選擇。
二、房地產項目收購模式的利弊及風險防范
首先，一般來說，房地產項目收購的實質是國有土地使用權或者在建工程的轉讓，因此資產收購是房地產項目收購最直接的方式。這種收購模式的優點至少有以下三點：第一，不收購項目公司股權只收購項目資產，可以最大限度地避免項目公司或有債務的影響。由于項目資產收購不涉及股權變動，只是項目公司對其資產（土地或者在建工程）出售，項目公司的一切債務仍由原項目公司承擔，對于受讓人來說，項目公司資產收購不會因原項目權利人或項目公司的債務或潛在債務（如擔保等）而影響、妨礙、拖累項目過戶后的開發行為，無疑可以降低商業風險。第二，項目資產收購可以使受讓人少交企業所得稅。由于資產收購費用可以計入被收購項目的開發成本，受讓人在繳納企業所得稅時可以事前扣除，因此減少了受讓人需要繳納的企業所得稅。第三，項目資產收購有利于樹立受讓人的企業形象和良好的商業信譽。項目資產收購后是以受讓人的名義進行后期開發及銷售工作的，這樣一方面可以充分利用受讓人的商業信譽進行后期經營，另一方面開發項目的不斷增加又可以提升受讓人的品牌信譽等。
項目資產收購方式存在上述優勢的同時，還存在以下劣勢：一是，如前所述項目資產轉讓會受到投資規模的限制，若未完成總投資額的百分之25%，按照法律規定禁止項目資產轉讓。二是手續復雜、耗時較長。由于項目資產收購實質是開發主體的改變，因此收購完成后要從立項開始，對項目建設選址意見書、用地規劃許可證、土地使用權證、建設工程規劃許可證、施工許可證等環節逐一辦理變更手續，有的甚至還有可能面臨被調整用地面積、容積率、土地用途等經濟技術指標的風險。三是交易費用較高，項目資產收購屬于不動產交易，買賣雙方需要繳納一定數額的稅費，例如增值稅、契稅、印花稅、營業稅等。
其次，項目公司股權收購是通過收購股權的形式達到控制項目資產之目的，因此其與資產收購相比具有以下特點。項目公司股權收購的優點主要有四個方面：第一，可以規避項目資產轉讓中要求完成投資總額百分之25%的法律規定，有利于投資者盡早轉讓項目；第二，收購手續簡單，與資產收購相比無需辦理土地或者在建工程的過戶和各種證照的更名手續，只需交易雙方簽訂股權轉讓合同，并辦理相應的工商登記變更手續，收購手續相對簡單；第三，節約時間、縮短了開發周期，由于項目公司股權收購只是投資者（股東）發生變化，開發主體并未發生改變，故辦妥股權轉讓手續后，新投資者只需要實際出資便可繼續開發經營，既方便又快捷，尤其是對于不具備房地產開發資質的投資者來說，不但省去了辦理土地或者在建工程的過戶手續，而且避免了重新成立項目公司的繁瑣過程，無疑會節省時間、縮短開發周期；第四，節省交易稅費，由于項目公司股權收購不涉及開發主體的變更無需辦理資產過戶手續，因此收購項目公司股權也無需繳納不動產交易的契稅。
雖然項目公司股權收購具有上述優點，但我們還必須清醒認識到，項目公司股權收購方式亦有利有弊，其不足之處有二：一是與資產收購方式相比受讓方的交易風險加大。項目公司股權收購完成后，原股東（即轉讓方）獲得轉讓金后撤出項目公司，新股東（即受讓方）進入項目公司并繼承原股東的權利義務。若原股東故意隱瞞項目公司或有債務，對新股東來說極為不利，稍有不慎很有可能陷入項目公司或有債務糾紛的陷阱。二是不利于樹立新股東的品牌效應，眾所周知，目前我國房地產公司的開發資質與該公司完成開發總量密切相關，完成開發總量越多房地產開發公司的資質也就越高。由于項目公司股權收購不改變原開發主體，雖然新股東實際完成了被收購項目的開發工作，但仍不能計入新股東的開發業績，所以不利于新股東商業信譽的提升。
最后，對于參與房地產項目收購的房地產開發企業而言，房地產項目收購既存在機遇也充滿挑戰。毋庸諱言，如何揚長避短、趨利避害完成房地產項目收購，是擺在每一個參與房地產項目收購企業面前的重大難題。筆者認為，房地產項目收購最大的商業風險來自于被收購項目的或有債務和轉讓人的欺詐行為兩個方面。
或有債務主要是指尚未到期的債務或者將來債務發生的可能性非常大，如無意外將來一定會發生的債務，只是這類債務的數額尚未最終確定。由于或有債務是未來發生的債務，在房地產項目轉讓時尚未發生，所以極易在項目收購中遺漏或者被轉讓人隱瞞，倘若受讓人稍有差錯就可能在項目收購后陷入無休止的債務糾紛之中。或有債務的處理通常有以下兩種方式：一是在房地產項目收購的前期籌備階段，聘請律師、會計師等專業人員對待收購項目進行收購前的盡職調查，以摸清被收購項目的真實財務狀況；二是起草完備的項目收購合同，尤其要注意的是在收購中明確約定轉讓人對或有債務承擔連帶擔保義務，盡量采取受讓人預留履約保證金的方式以制約轉讓人。
轉讓人欺詐行為是房地產項目轉讓中又一個重要的法律風險，其主要表現為以下三個方面：一是轉讓人故意隱瞞現存債務；二是利用曾經控制項目公司公章及財務資料的便利虛構債務；三是假冒項目公司印章偽造項目公司債務。筆者認為，針對上述情況最好的應對辦法主要有以下兩個方面，一方面完善收購合同條款，增加轉讓人惡意違約的成本；另一方面加強對項目公司印章的管理，在簽訂收購合同的同時就共管公司印章，或者銷毀原印章重新啟用新印章，同時在收購合同中約定，除印章共管前或者啟用新印章啟用前已經發生的所有債務外均由轉讓方承擔。
三、房地產項目收購中的稅務籌劃
房地產項目收購稅務籌劃就是指在項目收購中合法避稅而非逃稅，以達到盡量減少交易成本的目的。
欲通過稅務籌劃達到在房地產項目轉讓中合理避稅之目的，首先，必須了解房地產項目轉讓中的稅種，通常來說，房地產項目轉讓可能涉及的稅種有增值稅、所得稅、營業稅、契稅、印花稅等。其次，之所以存在合理避稅的空間主要是因為我國現行稅法存在不合理的雙重征稅現象。例如，在項目資產轉讓中，項目公司收到資產轉讓款后要繳納企業所得稅，在項目公司將這筆轉讓款向其股東分配時，股東還需繳納個人所得稅，從某種意義上說具有雙重納稅之嫌。最后，值得注意的是，通過稅務籌劃工作可以使納稅主體在交易雙方之間發生變化，雖然在項目收購中納稅總額并未減少，但是這樣就可以使特定交易主體達到合理避稅之目的。
為了進一步說明該問題，筆者特引述以下具體案例來介紹房地產項目收購中稅務籌劃的操作方式：
甲房地產公司（以下簡稱“甲公司”）欲收購乙公司持有的A公司100%股權。A公司為房地產開發企業，總資產6000萬元，凈資產5000萬元，應收賬款4000萬元，2011年主營業務收入5000萬元。主營業務利潤-10萬元。根據評估公司的評估，A公司總資產1.1億元，總負債1000萬元，凈資產1億元，總共增值5000萬元，增值率100%。在此案中，若甲公司按公允價格（即A公司評估價值）收購A公司，則乙公司首先交股權轉讓的所得稅，同時按稅法規定吸收合并視作子公司按公允價值出售轉讓全部資產，被吸收合并的A公司也需對增值部分繳納所得稅。這樣就產生了雙重征稅問題，交易成本中就增加了一次所得稅納稅額。
2021年房地產股權轉讓合同三
溫馨提示：本合同示范文本只是提供給當事人在簽訂合同時的一種參考，當事人須根據具體實際情況正確選擇適用的條款并作相應的調整，切勿套用，訂立重大合同或者內容復雜的合同最好咨詢相關的法律專業人士，感謝您的閱讀下載！
本合同由以下各方與
年
月
日在
市簽訂：
甲方：
住所地：
法定代表人：
身份證號碼：
乙方：
住所地：
法定代表人：
身份證號碼：
鑒于：
1、甲方是在
市注冊成立的企業，持有項目公司100%的股權，甲方有意與乙方共同合作開發本項目.
2、乙方是在
市注冊的企業法人，具有豐富的項目施工建設經驗和大型城市綜合體投資開發經驗和商業資源，乙方亦有意與甲方共同合作開發本項目.
甲、乙雙方本著自愿、平等、公平、互惠互利和誠實信用的原則，依照國家法律法規和項目所在城市法規條例的規定，商定以“項目合作開發、公司股權轉讓”的形式開展合作，經協商一致，達成如下合同，以茲共同履行.
第1頁(共8頁)
第一條
甲方披露的本項目及公司概況
1.1本項目概況
1.1.1本項目位于
市
區，東至
路，南至
路，西至
路，北至
路，占地總面積為
平方米(約
畝)，土地性質用途為
，規劃設計指標為：容積率≤
，建筑密度≤
%，綠化率≥
%，宗地的位置、面積、規劃指標等情況詳見附件1.
1.1.2甲方公司于
年
月
日與
國土部門簽訂《國有土地使用權出讓合同》，并獲取國土部門頒發的《國有土地使用證》(土地證證號為：
，發證日期為
)，目前已辦理了《建設用地規劃許可證》、概念性設計批復、
等報建文件.
1.1.3本項目土地現狀：
.
1.2甲方公司概況
1.2.1甲方公司合法成立并至今合法存續，已通過最近一年的年檢，企業法人營業執照、組織機構代碼、稅務登記證、稅務登記證、房地產開發資質證等所有證件合法有效;
1.2.2甲方合法擁有項目土地的國有土地權，并已交清所有土地出讓金及契稅、印花稅、土地交易費、土地使用
稅等費用共計人民幣
元;
1.2.3甲方除披露的債務外，不存在任何應支付的債務(包括或有債務)、應支付的欠繳稅務以及其他應支付的任何費用;甲方已完成最近一年的稅務清繳審計手續;
1.2.4甲方不存在利用土地、股權或其他任何資產對外擔保(包括為股東擔保)以及土地、股權或其他任何資產被司法機關或行政機關查封、凍結、限制權力等情形.
1.3項目名稱及建設內容：
甲、乙雙方按照本合同約定合作的項目暫定為“
”，規劃建設內容為：如集百貨MALL、SOHO、寫字樓、民族特色商業街、精品住宅、酒店、高檔居住小區等為一體的城市綜合體(此處建設內容根據項目具體情況填寫)，總建筑面積為
平方米(計容的總建筑面積為
平方米)，具體以政府規劃部門批準的規劃設計方案制定.
第二條
合作的先決條件
2.1為保障各方利益，各方同意在滿足以下先決條件后簽署正式合同，具體如下：
2.1.1甲方同意乙方在本合同簽訂后30個工作日內自行或委托獨立第三方機構對甲方公司和項目進行財務和法律盡職調查，甲方予以協助全力配合，并同意將乙方對調查報告滿意(以調查報告的結論與甲方披露相符作為滿意的標準)作為本次合作的先決條件.
2.1.2甲方出具政府相關文件證明本項目地塊不存在被當地國土部門認定為閑置土地或因此被處罰(包括但不限于征收土地閑置費)或被收回的風險.
2.1.3甲方承諾在本合同簽訂后
天內將乙方調整過的總平面圖及相關圖紙向規劃部門報批并獲得批準，并同意將此批復的取得作為本次合作的先決條件.(如項目已獲取總規批復乙方認為需要調整時本條款適用)
(如有其它先決條件根據項目具體情況增加)
第三條
合作方式
3.1在先決條件達成后，乙方成為甲方公司新股東，股權轉讓完成后乙方持有甲方公司
51%的股權(根據談判確定乙方股權比例，原則上不低于50%)，乙方按
合同約定向甲方公司派駐管理人員，實現乙方對本項目進行開發建設.
3.2甲、乙雙方以項目開發作為合作平臺，乙方負責按本合同約定提供品牌、籌措建設資金、負責運營管理，甲方按照本合同約定提供國有土地使用權.
3.3甲、乙雙方在項目獲取及項目開發過程中，充分利用各方優勢資源，為雙方創造最大的經濟效益和社會效益.
第四條
股權轉讓
4.1在雙方簽署本合同并合作先決條件達成之日，甲、乙雙方簽訂《股權轉讓合同》，股權轉讓完成后乙方持有甲方公司
51
%的股權，甲方持有
49
%的股權.
若股權轉讓因國家相關部門規定需要評估產生的溢價而導致的稅費由甲方承擔.
4.2甲、乙雙方按照項目所在地工商部門的要求簽署股權轉讓合同、股東會決議、董事會決議、體現前述內容的新章程等股權、管理人員、章程變更所需的全部資料和提交各自應提供的資料，資料齊全后由甲、乙雙方提交工商部門辦理股權、管理人員及章程的變更登記.
第五條
項目的設計和開發建設
5.1乙方負責對本項目進行設計和開發建設，甲方應全力配合乙方完成開發建設、產品銷售等各項工作且有知情權.當乙方確有重大過錯給項目造成巨大損失的，甲方才可采取合法措施.
5.2本項目設計和開發建設、銷售期間，甲方應負責辦理項目開發建設所需的總規報批及項目配套費減免、項目稅費等優惠政策等手續，負責辦理項目開發建設所需的《建設工程規劃許可證》、《建設工程施工許可證》、《商品房預售許可證》、規劃驗收、消防驗收、人防驗收、竣工驗收備案等手續的報批工作.雙方應給予對方必要的協助和配合.
5.3公司應在項目獲取第一份《建設工程施工許可證》之日起
年內竣工完成整個項目，如遇甲方原因及不可抗力、政府行為、法律法規變化、項目所在地因氣候出現超常規天氣無法施工造成工期拖延的，則整項目完成竣工驗收的時間也相應順延，乙方不承擔項目延期的責任.
5.4項目戶型設計、總平面設計等由乙方根據市場情況提出建議，由乙方和甲方討論同意后進行正式設計.方案設計由甲方負責報批，乙方配合.各類產品售價參照項目周邊同類產品價格并考慮本項目實際優勢后，住宅銷售均價不低于周邊同類產品價格，報甲方備案，如果該價格確實偏高導致銷售困難時可由雙方共同商定合理的銷售價格;商業及其他類型產品價格根據開盤時市場情況由雙方商定后進行定價.
5.5為保障規劃的合理性及竣工順利交房入住，甲、乙雙方同意本項目的建設工程由乙方指定的總承包施工單位施工建設，工程總包價按定額攔標價上浮5%計算.具體內容由雙方項目公司與總承包施工單位簽訂總承包施工合同予以明確.
第八條
項目銷售
8.1
項目的銷售由乙方負責指派專業營銷機構負責，項目涉及到營銷宣傳推廣費用由項目公司負責支付;銷售傭金參照市場標準按總銷售產值的2.5%結算.
第九條
項目建設資金投入、融資及財務安排
9.1雙方約定：項目工程建設資金由乙方負責投入，乙方所投入成本按工程總造價計算;項目報建、營銷基本工具(包括售樓部、樣板房等)由甲方負責投入，除此之外，甲方所投入成本按地價人民幣200萬元/畝計算;其他成本雙方按股權比例分攤.
9.2雙方約定：項目預售款項優先確保用于支付項目建設工程款，項目銷售工作
由乙方負責;若遇項目銷售資金回籠受阻，甲方同意乙方以項目土地使用權或在建工程進行抵押融資，以確保項目順利建設.由于項目融資產生的財務成本，列入項目成本.
9.3甲、乙雙方應努力使本合作項目在合法前提下達到稅務籌劃最優化，具體實施方案雙方另行協商確定處理.
第十條
項目銷售及利潤分配
10.1雙方同意，本項目預售后獲取的銷售收入，先扣除公司項目應支付的開發建設費用、管理費用，營銷費用、到期銀行貸款本息和當期應繳納的營業稅及預征稅費并預留必要的開發建設費用，項目銷售回款達到90%并項目工程竣工驗收后對公司項目依法形成的利潤，雙方按照股權比例進行分配.
第十一條
違約責任
11.1
若甲方在與乙方簽訂本合同至項目開發結束期間，單方面終止合同或另行與第三方簽訂與本合同相沖突的合同，則視為甲方違約，甲方應賠償乙方人民幣1000萬元，合同條款繼續履行;
11.2
若乙方在與甲方簽訂本合同至項目開發結束期間，單方面終止合同或沒有履行項目建設開發之義務導致項目無限期停工或項目開發失敗的情況，視為乙方違約，乙方應賠償甲方人民幣1000萬元，合同條款繼續履行.
第十二條
法律適用及爭議解決
12.1
本合同適用中華人民共和國法律并受其管轄.
12.2
因本合同而產生的爭議，雙方首先友好協商解決，協商不成的，任何一方均可提交當地仲裁機構，沖裁裁決是終局的，對雙方均有約束力.
第十三條
其他約定
13.6甲方在本合同第一條中披露的本項目及公司證照、財務資料等所有資料作為本合同的附件.
13.7
本合同自甲、乙雙方法定代表人或授權代表簽字并加蓋公章后生效.
13.8
本合同一式肆份，甲、乙雙方各執貳份，具有同等法律效力.
(以下無正文)
甲方：
(公章
法定代表人：
簽約地點：
聯系方式：
乙方：
公章
法定代表人：
聯系方式：
房地產股權轉讓合同(二)
甲方(轉讓方)：
(以下簡稱甲方)
乙方(中介方)：
(以下簡稱乙方)
鑒于：
1.甲方委托乙方介紹協作促成甲方與持有
公司100%股權轉讓，甲方愿支付綜合服務傭金給乙方;
2.甲方是購買編號：
宗地項目的認購者;
本著互惠互利及誠實信用原則，根據《中華人民共和國合同法》，為保障各方的合法權益，雙方就乙方介紹協作促成持有編號
宗地項目公司100%股權轉讓及有關傭金收取分配等事宜簽訂本《居間合同》，以供雙方遵守.
第一條：總則
2-1
本合同是雙方合作的最高行為準則，對雙方均有約束力.
2-2甲方有意出讓
公司的股權，特委托授權乙方，聯系協助促成甲方完成對.
3-3
乙方幫甲方受讓的項目公司所持有的編號
宗地地塊，位于
，乙方為“甲方及甲方的關聯方”(以下簡稱甲方)實施服務，“甲方及甲方的關聯方”包括但不限于：甲方的母公司或子公司、甲方的股東(法人或自然人)、與甲方有關聯的企業或個人、甲方的經辦人、或經甲方經辦人轉介紹的企業或個人.
項目公司所持有的編號
地塊項目規劃如下：此地塊用地面積：61670.81平方米,其中建設用地：61670.81平方米.
指標按建設用地面積計算：
1.
建設覆蓋積率≤4.0
2.
建設覆蓋率≤35%
3.
建設間距：滿足日照及消防間距要求
4.
建筑高度或層數：高層
5.
建筑面積：246683平方米
住宅：172678平方米
商業：720__平方米
綜合市場：20__平方米
第二條：投資服務方式
2-1
服務內容：乙方受甲方委托，協助甲方受讓本合同第一條1-3條款式所約定的土地，并協助甲方簽到定
宗地項目公司100%股權轉讓協議，在股權轉讓成功后，則乙方完成甲方委托的工作.
2-2
服務金額：經甲方雙方友好協商，在甲方完成編號宗地項目公司100%股權收購后，甲方愿付給乙方綜合服務費用人民幣
萬元(按建筑面積
/M2計算)
2-3
支付方式：在甲方取得編號
綜地項目公司的100%股權，在支付項目轉讓費的同時的3個工作日內，甲方必須按與乙方約定的綜合服務費
萬元人民幣無條件存入乙方指定的帳戶內.乙方需向甲方提供等額發票.若甲方違約，需另按每天1%拖欠費支付違約金.
2-4
甲方履約支付協定的綜合服務費時，需甲方各乙方受益各方同時在場并出具三份合同，否則，因此造成的損失由甲方負責.憑乙方各人的身份證解付各自的傭金.
第三條：保密條款
3-1甲方對乙方提供的任何資料不得向任何與本合同無關的第三方泄露，否則要求承擔由此產生的一切責任.
3-2甲、乙雙方必須保守本合同內的秘密，不得向任何與本合同無關的第三方公開或談論合同書內容.
第四條：甲方的權利和義務
4-1
甲方根據需要，有權要求乙方提供第二條2-1條款中所列的作業內容.
4-2
甲方對乙方提供的項目資料有保密義務，甲方有對乙方公開股權轉讓談判進程的義務，如甲方在隱瞞乙方的情況下，跟乙方所介紹的項目方達成交易，乙方除有權要求甲方按第二條2-2條款中約定支付綜合服務費用的同時，還可要求甲方按該項目收購標的金額的1%支付違約給乙方
，并在3個工作日內全部支付完畢.若此項又有違約，需要另每天1%拖欠費用支違約金.
4-3
甲方在成功取得項目公司100%的股權后，必須按約定兌現雙方書面協定的綜合服
務費用或其它經濟權益.
第五條：乙方的權利和義務
5-1、乙方根據第二條2-1條款中所列作業內容為甲方提供服務.
5-2、乙方有權知情整個項目的收購談判.
5-3、在項目收購成功簽約后，乙方有權要求按雙方的書面協議由甲方支付綜合服務費
用或其它經濟權益給乙方.
第六條：合同的生效及違約
6-1、本合同一旦簽訂，若無協議第七條款約定的解除合同的情況或其它法定情形，雙
方均不得以任何理由單方面解除合同，甲方如果單方面解除合同，須以合同約定傭金的總金額全部賠償給乙方，并支付總金額10%的違約金.
6-2如雙方產生違約糾紛，應在尊重事實基礎上友好協商解決，若雙方協商不成，則
任何一方有權向法院提起仲裁或訴訟.
第七條：合同的終止
7-1、本合同簽署之日起到雙方履行完本合同時終止.
7-2、出現不可抗力的因素導致合同在事實上無法履行時，本合同終止.
第八條：其它條款
8-1、本合同生效后，甲方雙方均應嚴格履行，本合同未盡事宜，可另簽補充合同，
補充合同和本合同具同等法律效力.
8-2、本合同壹式肆份，甲方執壹份，乙方三人各執壹份，經雙方簽字后生效.
甲方：
乙方：
甲方法定代表人：
甲方(蓋章)：
乙方三人簽名：
20##年
月
日簽于深圳
房地產股權轉讓合同(三)
轉讓方：
受讓方：
擔保方：
鑒于：
1、轉讓方為____________(以下簡稱“目標公司”)股東，持有目標公司
2、目標公司擁有位于建筑物的所有權(以下稱“目標房地產”).
3、目標公司還擁有位于共筑物的所有權(以下稱“目標外的房地產).
4、受讓方擬通過受讓目標公司控股股權的方式，間接取得目標房地產的權益.
為此，轉讓方、受讓方經友好協商，根據《公司法》、《合同法》等法律、法規的規定，就轉讓目標公司股權事宜達成如下合同條款，以共同遵守.
第一條
目標公司概況
1.1
基本概況
1.1.1目標公司于經工商行政管理局注冊成立.注冊資金為人民幣轉讓方出資人民幣
萬元，持有股權比例
%;
1.1.2
目標公司的經營范圍：(見營業執照).
1.2
資產及項目狀況
1.2.1目標公司擁有平方米土地的國有土地使用權，以及該地塊上共平方米廠房和宿舍等建筑物的所有權，房地產具體信息如下表：
1.2.2目標公司還擁有
有權，房地產具體信息如下表：
1.3
房地產抵押及債權債務狀況
1.3.1
_____年___月為擔保____公司向____行人民幣____萬元的借款(借款期限_____)，目標公司將擁有的目標房地產和目標外房地產均辦理了以_____行為抵押權人的抵押登記，抵押權證號分別為______.
1.3.2
除第1.3.1條載明的房地產抵押擔保外，目標公司沒有其他未清償的債務.
第二條
轉讓標的
2.1
轉讓方愿意將持有目標公司___的股權(以下簡稱“標的股權”)轉讓給受讓方，受讓方同意受讓.其中轉讓方1轉讓__、轉讓方2轉讓__.轉讓后，受讓方持有目標公司__的股權，轉讓方1持有目標公司__的股權.
2.2
轉讓方和受讓方共同確認，本次股權轉讓后，受讓方取得的目標公司_的股權所對應的權益和風險范圍只及于本合同第1.2.1條約定的目標房地產的權益和風險，受讓方對目標外房地產不享有權益，也不承擔義務.轉讓方和受讓方一致同意目標房地產現價值為人民幣___元(￥___元)，該價值系確定本合同標的股權轉讓價款的依據.
2.3
轉讓方和受讓方共同確認，本次股權轉讓后，轉讓方繼續持有的目標公司_的股權所對應的權益和風險范圍只及于本合同第1.2.2條約定的目標外房地產的權益和風險，目標外房地產的權益及風險仍歸轉讓方享有和承擔，由轉讓方和目標公司按本合同的約定將其予以剝離.轉讓方對目標房地產不再享有權益，也不再承擔義務.
第三條
標的股權的轉讓價款
3.1
股權轉讓價款：根據目標公司的資產現狀，轉讓方和受讓方確定目標公司_的標的股權的轉讓價款為人民幣___元(￥___元).
3.2
股權轉讓的稅費承擔：本次股權轉讓所產生的政府稅費全部由受讓方承擔，第3.1條約定的股權轉讓款為轉讓方凈收價款，不包括本次股權轉讓依法應繳納的政府稅費.
第四條
轉讓價款的支付
4.1
本合同訂立后三(3)日內,受讓方向轉讓方支付首期股權轉讓款人民幣_元(￥_元)【其中_(￥_.00元)為本合同的履約定金】.
4.2
本合同訂立后七(7)日內，受讓方將余下股權轉讓款人民幣_元(￥_.00元)付至雙方共同選定的銀行托管賬戶，委托該銀行進行股權交易資金的監管.
4.3
在標的股權轉讓過戶登記手續和目標房地產的抵押注銷登記手續辦妥的當日，由監管銀行將托管資金解付至轉讓方指定的賬戶.同時，轉讓方向受讓方移交目標公司的印章、財務資料、目標房地產產權證書等文件、資料.目標外房地產產權證書等文件、資料由轉讓方執管.
4.4
轉讓方收到受讓方支付的股權轉讓款后，應向受讓方開具相應數額的股權轉讓款收款收據.
第五條
標的股權的過戶登記
5.1
本合同生效后，轉讓方、受讓方均應及時準備辦理本次股權轉讓的工商變更/過戶登記手續所必須的全部文件、資料.
5.2
轉讓方在受讓方向監管銀行的托管賬戶支付全額托管資金后五(5)日內，協助目標公司向工商登記管理機關遞交股東變更登記申請文件，辦理本次股權轉讓的工商變更/過戶登記手續.
5.3
在辦理股權過戶登記手續的同時，受讓方協助一并辦理目標公司董事、監事、經理等高級管理人員的變更登記，但應保留轉讓方委派一名高級管理人員的名額.
第六條
轉讓方的承諾和保證
6.1
轉讓方保證對所轉讓的股權享有完整有效的處分權，保證該股權沒有被設置任何抵押、質押或其他形式的擔保，沒有被司法機關或行政機關采取查封、凍結或其他權利限制的措施.
6.2
轉讓方保證目標公司在股權過戶登記前除本合同第1.3.1條披露的房地產抵押情形外，目標公司對外不負有其他任何到期或未到期債務，也沒有為其他任何單位或個人的債務提供任何形式的擔保.
第七條
受讓方的承諾與保證
7.1受讓方承諾，本合同簽署后，將按照本合同約定向轉讓方支付股權轉讓價款，并履行本合同約定的其他條款.
7.2
受讓方承諾，將按照本合同第九條的約定，配合轉讓方辦理目標外房地產的剝離手續.
第八條
目標公司債權債務的享有和承擔
8.1本次股權轉讓之前(以工商過戶登記為準)，目標公司所產生的全部債權債務均由轉讓方享有和承擔.
8.2本次股權轉讓之后，目標公司所產生的全部債權債務均由受讓方享有和承擔，但是轉讓方為剝離目標外房地產而發生的債權債務除外.
第九條
特別約定
9.1
轉讓方應當在收到受讓方支付的首期股權轉讓款后三十(30)
日內，代_公司償還_行的借款債務本息，注銷目標房地產的抵押登記.
9.2
本次股權轉讓后，目標公司擁有的目標外房地產的權益全部歸轉讓方享有，轉讓方盡快將該目標外房地產予以剝離，剝離方式包括房地產買賣、轉讓或其他符合法律規定的方式，剝離價格由轉讓方確定.在剝離之前，目標外房地產的經營收益歸轉讓方享有，由轉讓方收取，經營所發生的稅款由轉讓方承擔.
9.3
目標外房地產剝離產生的收益全部歸轉讓方享有，因剝離而發生的稅費全部由轉讓方承擔.
9.4
受讓方應配合協助轉讓方的目標外房地產的剝離行為，提供、簽署需要受讓方和目標公司提供、簽署的相關文件、資料.配合轉讓方取得剝離收益.
9.5
目標外房地產依據本條約定全部剝離后，轉讓方應在七(7)日內將所持目標公司_的股權無償過戶至受讓方或受讓方指定的人名下.
9.6
本合同轉讓方1和轉讓方2對本合同權利和義務連帶享有和承擔.
9.7
擔保方對轉讓方在本合同的義務承擔連帶保證責任，保證期限為2年.
第十條
違約責任
10.1轉讓方違反本合同第6.1條的約定，受讓方有權解除合同，轉讓方應當向受讓方雙倍返還定金.
10.2
轉讓方違反本合同第6.2條的約定，導致目標公司對外負有未披露的到期或未到期債務(含保證債務)，轉讓方應在收到受讓方通知之日起七日內負責償還，造成受讓方損失的，應予賠償.
10.3
受讓方未按照本合同第4.1條約定的時間向轉讓方支付股權轉讓款的，每逾期一天，應按照應付未付款項的萬分之五向轉讓方支付逾期違約金，如逾期付清股權轉讓款達二十天的，轉讓方有權解除本合同，受讓方無權要求轉讓方返還履約定金.
10.4
轉讓方未按照本合同第5.2條約定的時間配合目標公司辦理股權過戶登記手續及按照本合同第9.1條約定的時間注銷抵押登記的，每逾期一天，應按照受讓方已付股權轉讓款的萬分之五向受讓方支付逾期違約金，如逾期達二十天的，受讓方有權解除本合同，轉讓方應向受讓方雙倍返還履約定金.但因政府原因或不可抗力造成不能按期辦理股權過戶登記及抵押注銷登記的除外.
10.5
受讓方違反本合同第九條的約定，未按照轉讓方的要求配合完成目標外房地產的剝離，導致轉讓方遭受經濟損失的，受讓方應予以賠償.
第十一條
其他事項
11.1
本合同自各方當事人簽名、蓋章后，自受讓方支付首期股權轉讓款之日生效.
11.2
本合同經各方當事人協商一致，可以通過簽署補充協議的形式對本合同予以變更、修改、補充，補充協議為本合同的有效組成部分.
11.3
轉讓方各方與受讓方同意，為辦理本次股權轉讓的工商過戶登記手續，各方另行訂立專門用于辦理工商登記手續之用的《股權轉讓合同》，如辦理工商登記手續之用的《股權轉讓合同》與本合同相沖突的，各方的權利義務以本合同約定的為準.
11.4
凡因履行本合同所發生的糾紛，當事人應友好協商解決，協商不成任何一方可向有管轄權的人民法院提起訴訟.
11.5
本合同一式份，轉讓方和受讓方各執份，目標公司留存一份，具有同等的法律效力.
轉讓方(簽名)：
受讓方(簽名)：
擔保方(簽名)：
年
論文摘要：施工企業主要從事鐵路、公路、橋梁、房屋、市政、水利水電等施工生產，由于建筑產品的固定性、多樣性、施工周期長等特點，這種生產經營的特殊性決定了其財稅管理活動及稅收籌劃技巧也呈現出獨有的特點。本文擬通過對國家相關稅法政策的分析，結合具體的案例，從施工企業投資、籌資、生產經營等不同經濟活動出發，結合具體的案例，分析研究了施工企業稅收籌劃的基本規律與運作技巧。
一、稅收籌劃的特點
稅收籌劃是指負有納稅義務的單位和個人在納稅前采取各種合乎法律規定的方法有意減輕或消除稅收負擔的行為。也就是企業在法律允許的范圍內,通過對經營事項的事先籌劃,最終使企業獲得最大的稅收收益。其特點如下：
1．合法性。這是稅收籌劃最本質的特征,也是區別偷逃稅行為的根本所在。稅法是國家制定的用以調整國家和納稅人之間在征納稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱，稅收籌劃必須在法律允許的范圍內進行,當納稅人有多種合法的可選擇納稅方案時,可選擇低稅負方案。因為法定最低限度的納稅權也是納稅人的一種權利，納稅人無需超過法律的規定來承擔國家稅賦。
2．目的性。稅收籌劃的目的是降低稅收支出。企業要降低稅收支出，一是可以選擇低稅負，二是可以延遲納稅時間，有效降低資金成本。不管使用哪種方法，其結果都是節約稅收成本，以降低企業的經營成本，這就有助于企業取得成本優勢，使企業在激烈的市場競爭中得到生存與發展，從而實現長期贏利的目標。
3．籌劃性。納稅人在進行籌資、投資、利潤分配等經營活動之前就必須綜合考慮稅收負擔因素, 明確國家的立法意圖，設計多種納稅方案，并比較各種納稅方案的不同稅負，挑選出能使企業整體效益達到最大的方案來實施。
4. 綜合性。綜合性是指企業稅收籌劃應著眼于企業整體全局,綜合考慮企業的稅收負擔水平,以及綜合經濟效益，統籌規劃。稅收籌劃不僅要考慮納稅人現在的財務利益，還要考慮納稅人未來的財務利益；不僅要考慮納稅人的短期利益，還要考慮納稅人的長期利益；不僅要考慮納稅人所得增加，還要考慮納稅人的資本增值；不僅要考慮納稅人的稅后財務利益最大化，而且還要盡量使納稅人因此承擔的各種風險，如稅制變化風險、市場風險、利率風險、信貸風險、匯率風險、通貨膨脹風險等降到最低。總之，稅收籌劃只有從納稅人財務計劃、企業計劃這些整體利益出發，趨利避害、綜合決策才能真正達到目的。
二、稅收籌劃的技術方法
1.免稅技術。免稅技術是指在法律允許的范圍內,利用國家免稅政策，使納稅人成為免稅人,或使納稅人從事免稅活動,或使征稅對象成為免稅對象而免納稅收的技術。例如《關于青藏鐵路建設期間有關稅收政策問題的通知》就減免建設期間的各項稅收。
2.減稅技術。減稅技術是指在法律允許的范圍下, 利用國家減稅政策使納稅人減少計稅依據、降低應納稅所得而直接節稅的技術。
3.稅率差異技術。稅率差異技術是指在法律允許的范圍內,利用稅率的差異而直接節減稅收的技術。這里的稅率差異包括稅率的地區差異、國別差異、行業差異和企業類型差異等。
4.扣除技術。扣除技術是指在法律允許的范圍內,使扣除額、寬免額、沖抵額等盡量增加而直接節減稅收,或調整各個計稅期的扣除額而相對節稅的技術。如納稅人可以增加費用扣除額以節減企業所得稅。
5.抵免技術。抵免技術是指在法律允許的范圍內,使稅收抵免額增加而絕對節稅的技術。如國產設備投資抵免企業所得稅。
6.退稅技術。退稅技術是指在法律允許的范圍內,納稅人滿足退稅條件退還已納稅款而直接節稅的技術。
7.延期納稅技術。延期納稅技術是指在法律允許的范圍內,使納稅人通過延期繳納稅款而利用貨幣的時間價值，降低資金成本相對節稅的技術。
8.分割技術。分割技術是指在法律允許的范圍內,使所得財產在兩個或多個納稅人之間進行分割而直接節減稅收的技術。這種技術對于適用超額累進稅率的稅種尤為重要,因為對于超額累進稅率,稅基越大,適用的稅率層次越高,稅率越大,其稅收負擔就越重。因此,適時進行對象分割,有利于減少絕對稅款額。
9.匯總（合并）技術。匯總（合并）技術是指通過兼并經營虧損，降低企業的應納稅所得以及匯總（合并）計算有關費用扣除減少集團企業的計稅基數或通過匯總（合并）后達到法定減免界限而降低稅負的技術。
三、施工企業稅收籌劃
（一）投資過程中的稅收籌劃
1、通過直接設立符合減免稅條件的新辦企業降低稅負，
利用西部大開發企業所得稅稅收優惠政策規定，財政部、國家稅務總局、海關總署《關于西部大開發稅收優惠政策問題的通知》（財稅（2001）202號）規定對設在西部地區國家鼓勵類的內資企業，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業所得稅。經省級人民政府批準，民族自治地方的內資企業可以定期減征或免征企業所得稅。因此，在西部及民族自治地區投資設立子公司，進行主要經營業務的轉移，一方面可以支持西部地區建設，同時也可以享受到較低的稅率優惠。
2、投資設立外商投資企業稅收籌劃
所謂外商投資企業，是指按照中國法律組成企業法人的“三資企業”。包括按照我國有關企業法在中國境內投資舉辦的中外合資經營企業、中外合作經營企業，以及全部資本均由外國投資者投資的外資企業。由于外資企業有較多的稅收優惠政策，因此可以通過投資設立外商投資企業降低稅負。
稅法規定如下：設在經濟特區的外商投資企業，在經濟特區設立機構、場所從事生產、經營的外國企業和設在經濟技術開發區的生產性外商投資企業，減按百分之十五的稅率征收企業所得稅；設在沿海經濟開放區和經濟特區、經濟技術開發區所在城市的老市區的生產性外商投資企業，減按百分之二十四的稅率征收企業所得稅；對生產性外商投資企業，經營期在十年以上的，從開始獲利的年度起，第一年和第二年免征企業所得稅，第三年至第五年減半征收企業所得稅。因此，通過與外資共同投資設立企業，利用外商投資企業的優惠政策至少將相應企業所得稅稅負降低50％以上。
3、國產設備投資抵免企業所得稅稅收籌劃
國家為了鼓勵企業加大投資力度，支持企業技術改造，促進產品結構調整和經濟穩定發展，對企業技術改造國產設備投資出臺了相關抵免企業所得稅優惠政策，施工企業生產經營的特點決定了固定資產損耗快、更新快，隨著我國鐵路、公路、房建、市政等建設項目的高速發展，特別是《中長期鐵路網規劃》提出的的“八縱八橫”客運專線建設更是需要施工企業必須及時技術改造相應技術設備。因此，施工企業在購置固定資產設備之前就應做好相應統籌規劃，取得有關部門的批復手續，合理的降低企業稅負。
根據財政部、國家稅務總局財稅字[1999]290號及國家稅務總局《關于印發〈技術改造國產設備投資抵免企業所得稅審核管理辦法〉的通知》（國稅字〔2000〕13號）文件規定，凡在我國境內投資于符合國家產業政策的技術改造項目的企業,其項目所需國產設備投資的40%可從企業技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業所得稅中抵免。
案例：某施工企業上年應納稅所得額100萬元，應納所得稅33萬元，本年購置國產設備100萬元，取得相關批復，本年應納稅所得額300萬元，本年可以抵免企業所得稅40萬元（300×33％-33＝66，100×40％＝40），實際繳納企業所得稅59萬元（300×33％-40）。
集團化的大型施工企業可以利用匯總（合并）技術將稅負降至更低，稅法規定匯總(合并)納稅的總機構(或母公司)將成員企業的年度企業所得稅申報表進行匯總(合并),確定匯總(合并)后應納稅所得額,據以計算的應繳企業所得稅額,可用于抵免成員企業經稅務機關核定的抵免企業所得稅額.總機構(或母公司)匯總(合并)后的應繳所得稅額不足抵免時,未予抵免的成員企業投資額,可用總機構(或母公司)以后年度匯總(合并)后的應繳所得稅額延續抵免,但抵免期限最長不得超過5年。
案例：某集團下轄甲、乙兩個子公司，甲子公司2004年應交所得稅33萬元，2005年購置國產設備200萬元，2005年應納稅所得額100萬元；乙子公司2004年應交所得稅66萬元，2005年購置國產設備500萬元，2005年應納稅所得額200萬元；母公司2004年應交所得稅99萬元，購置國產設備0萬元，2005年應納稅所得額400萬元，均取得相關抵免稅批復手續。集團2005年匯總（合并）抵免企業所得稅33萬元（（100+200+400）×33％-（33+66+99）＝33，（200+500+0）×40％＝280）；如果沒有匯總（合并）各公司分別計算2005年抵免所得稅0萬元（100×33％-33＝0，200×40％＝80；200×33％-66＝0，500×40％＝200；400×33％-99＝33；0×40％＝0）。
4、不動產或無形資產投資入股稅收籌劃
財政部、國家稅務總局《關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》財稅［2002] 191號規定以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。對股權轉讓不征收營業稅。因此，納稅人對擬準備銷售的不動產或轉讓的無形資產，可以采取先投資入股，然后再進行股權轉讓。
案例：a公司擬向b酒店以2000萬元出售新開發的一幢大樓，該大樓開發成本1500萬元。則a公司自建行為按“建筑業”稅目依3％的稅率計算繳納營業稅45萬元（1500×3％），按“銷售不動產”稅目依5%的稅率計算繳納營業稅100萬元（2000×5%）。但是如果經過籌劃a公司以這幢大樓作價2000萬元股權參與b酒店經營。之后，a公司再把b酒店所擁有的股權以2000萬元的價格轉讓給b酒店。根據財稅字(2002)191號文件規定：以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔風險的行為，不征收營業稅；對股權轉讓不征收營業稅。因此，a公司通過投資再轉讓股權方式，既不發生“建筑業”營業稅納稅義務，也不發生“銷售不動產”營業稅納稅業務。
（二）籌資過程中的稅收籌劃
1、權益性資本與負債性資本籌資。施工企業無論通過債務籌資還是通過權益籌資，都存在著一定的資金成本，籌資決策的目標既要求籌資足額又要求資金成本最低。按照稅法規定，負債性資本的利息可以稅前扣除，而權益性資本只能作為企業稅后利潤的分配，因此施工企業在確定資本結構時應盡量考慮債務籌資的利用。一般而言，如果息前稅前盈余大于每股收益無差別點的息前稅前盈余時，運用負債籌資可獲得較高的每股收益；反之，當銷售額低于每股收益無差別點的銷售時，運用權益籌資可獲得較高的每股收益。
2、融資租賃的稅收籌劃。大型工程項目一般需要專業化固定資產設備，如果施工企業直接購置，需要占用大量資金，并且大型設備往往具有專用性，本工程竣工后，其他工程項目的使用價值不大。因此，施工企業可以通過融資租賃，迅速獲得所需的施工設備，同時保存企業的舉債能力，更重要的是融資租入的固定資產可以計提折舊，稅法允許折舊計入成本費用，減少了企業的納稅基數，而且支付的租金利息也可按規定在所得稅前扣除，進一步減少了納稅基數。
（三）經營過程的稅收籌劃
1、簽訂經濟合同稅收籌劃
施工企業的生產經營具有施工周期長、價值大的特點，經濟活動一般需要簽訂合同。利用經濟合同進行稅收籌劃，可以節減稅金支出。由于行業性質決定，建筑施工企業主要涉及建筑勞務及其他服務。因此，在簽訂經濟合同時，通過適用不同的稅目，為進行稅收籌劃提供了很好的契機。
（1）工程合同價款的稅收籌劃
根據《中華人氏共和國營業稅暫行條例實施細則》的規定，納稅人從事安裝工程作業，凡所安裝的設備價值作為安裝工程產值的，其營業額應包括設備的價款。這就要求建筑安裝企業在從事安裝工程作業時，合同中應盡量不將設備價值作為安裝工程產值，可由建設單位提供機器設備，建筑安裝企業只負責安裝，取得的只是安裝費收入，使其營業額中不包括所安裝設備的價款，從而減少稅基，達到節稅的目的。
案例：某施工企業承包某單位設備的安裝工程，合同約定由施工企業提供設備并負責安裝，工程總造價為500萬元，在施工企業經過稅收籌劃后，簽訂建筑安裝合同約定決定改為只負責安裝業務，收取安裝費100萬，設備由單位自行采購提供。則該企業可節稅12萬元（500×3％－100×3％）。
（2）施工企業總分包合同稅收籌劃
稅法規定建筑業的總承包人將工程分包或轉包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或轉包人價款后的余額為營業額。工程承包公司承包建筑安裝工程業務，如果工程承包公司與施工單位簽訂建筑安裝工程承包合同，無論其是否參與施工，均應按“建筑業”稅目3％的稅率征收營業稅。如果工程承包公司不與施工單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負責工程的組織協調業務，對工程承包公司的此項業務則按“服務業”稅目5％的稅率征收營業稅。
案例：某建設單位b有一項工程,工程承包公司a只負責工程的組織協調業務，施工單位c最后中標。建設單位b與施工單位c簽訂了金額為5000萬元工程承包合同。另外，建設單位b支付給a企業100萬元的服務費用。此時，a應納營業稅（適用服務業稅率）為：100萬元×5％＝50000元。
如果a企業進行籌劃，與建設單位b簽訂工程總承包合同，合同金額為5100萬元。然后，a企業再與施工單位c.簽訂金額為5000萬元的工程分包合同。a應繳納營業稅（適用建筑業稅率）：（5100萬元-5000萬元）×3％＝30000元。于是，通過籌劃，a可少繳20000元的營業稅款。
2、納稅義務地點的稅收籌劃
國家稅務總局關于印發《增值稅若干具體問題的規定》的通知：基本建設單位和從事建筑安裝業務的企業附設的工廠、車間，用于本單位或本企業的建筑工程的，應在移送使用時征收增值稅。但對其在制造的預制構件，凡直接用于本單位或本企業建筑工程的，不征收增值稅。因此，建筑施工企業生產水泥預制構件、其他構件或建筑材料的工廠、車間應盡可能的設在建筑現場，以適用于稅率較低的營業稅（建筑業3％）。
3、通過內部非獨立核算的施工單位進行稅收籌劃
根據《財政部、國家稅務總局關于明確《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第十一條有關問題的通知》（財稅[2001]160號）的規定，“負有營業稅納稅義務的單位為發生應稅行為并向對方收取貨幣、貨物或其他經濟利益的單位，包括獨立核算的單位和不獨立核算的單位”中的“向對方收取貨幣、貨物或其他經濟利益”，是指發生應稅行為的獨立核算單位或者獨立核算單位內部非獨立核算單位向本獨立核算單位以外單位和個人收取貨幣、貨物或其他經濟利益，不包括獨立核算單位內部非獨立核算單位從本獨立核算單位內部收取貨幣、貨物或其他經濟利益。因此單位內部非獨立核算的施工單位為本單位承擔建筑安裝業務，不征收營業稅。
案例：某施工企業需要建造一棟1000萬元自用辦公樓，如由本企業獨立核算的單位承建，需要負擔營業稅30萬元（1000×3％），改由單位內部非獨立核算單位承建則不用負擔營業稅金。
4、通過合作建房進行稅收籌劃
所謂合作建房，就是指一方提供土地使用權，另一方提供資金，雙方合作，建造房屋。根據《營業稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發[1995]156號）的規定，合作建房有兩種方式，即純粹“以物易物”方式和成立“合營企業”方式，兩種方式中又因具體情況的不同產生了不同的納稅義務。在這種情況下，納稅人只要認真籌劃，就會取得良好的效果。
案例：甲、乙兩企業合作建房，甲提供土地使用權作價1000萬元，乙提供資金1000萬元。甲、乙企業約定，房屋建好后，雙方均分。完工后，該建筑物造價2000萬元，于是，甲、乙各分得1000萬元的房屋。
根據《通知》的規定，甲企業通過轉讓土地使用權擁有了部分新房屋的所有權，從而產生了轉讓無形資產應繳納營業稅的義務。此時其轉讓土地使用權的營業稅為1000萬元，甲應納的營業稅為1000萬元×5%=50萬元。
若甲企業進行稅收籌劃，則可以不繳納營業稅。具體操作過程如下：甲企業以土地使用權、乙企業以貨幣資金合股成立合營企業，合作建房，房屋建成后雙方采取風險共擔、利潤共享的分配方式。現行營業稅法的規定：以無形資產投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承當投資風險的行為，不征收營業稅。由于甲向企業投入的土地使用權是無形資產，因此，無須繳納營業稅。僅此一項，甲企業就少繳了50萬元的營業稅款，從而取得了很好的籌劃效果。
5、施工企業會計處理的涉稅籌劃：
《企業會計制度》規定了可以根據職業判斷采用不同的會計方法，不同會計處理方法的選擇又會導致企業會計利潤實現時間上的前后移，由于貨幣時間價值的影響，使得企業應納所得稅的現值出現差異，故施工企業在經營過程中可通過會計處理方法的選擇來進行稅收籌劃。例如，當物價呈持續上漲趨勢時，施工企業宜采用后進先出法，這樣攤入工程成本的存貨價值較高，期未結存成本較低，可以將利潤和納稅遞延到以后年度，進而達到延緩繳納企業所得稅的目的；
成功的稅收籌劃意味著納稅人對國家制定的稅收法律、法規的全面理解和運用，對國家稅收政策意圖的準確把握。合理的納稅籌劃還是納稅人納稅意識提高到一定階段的表現，稅收籌劃與納稅意識的增強一般具有客觀一致性和同步性的關系，進行稅收籌劃或稅收籌劃搞得好的企業，其納稅意識往往也比較強。成功的稅收籌劃體現了國家的宏觀調控職能和產業政策，通過合理的稅收籌劃還能促進經濟社會的長期發展和繁榮。
參考文獻：
[1] 中國注冊會計師協會 稅法 2006（4）
[2] 中國注冊會計師協會 會計 2006（4）
[3] 全國注冊稅務師職業資格考試教材編寫組 稅法（1） 2006（1）
本文作者：葛兆軍顧群方學智工作單位：華東電網有限公司
國際內部審計師協會（IIA）和中國內部審計協會
（CIIA）對內部審計人員能力素質要求（一）IIA對內部審計人員的職業要求國際內審師協會（IIA,，2001）的定義，專業勝任能力定義為在現實工作環境中，內部審計人員個體按照特定標準完成特定范圍工作的能力，是內部審計人員個人特性與業績結果的總和。其中，“特定標準”是指“最佳實務標準”，用以判斷或區別“優秀”業績與“一般”業績“特定范圍工作”是由內部審計崗位職責所限定具體任務，用以界定內部審計人員個體的角色與功能“個人特性”是指內部審計人員所具備的職業道德、執業技能和職業知識體系的集合；“業績結果”是內部審計人員個人特性與特定標準共同決定的結果。根據IIA的相關規定，內部審計人員專業能力素質從認識技能與技術技能兩個維度進行衡量。（二）CIIA對內部審計的人員的職業要求根據中國內部審計相關準則和規定，內部審計人員專業勝任能力框架由職業道德、執業技能體系和職業知識體系三個部分組成。其中，職業道德在專業勝任能力框架中處于基礎性地位，它決定了內部審計人員以何種價值觀、職業操守和精神開展工作。執業技能體系和職業知識體系是內部審計人員專業勝任能力框架的核心內容。我國的基本準則明確提出內部審計人員的專業勝任能力包括：內部審計人員應具備必要的學識及業務能力，熟悉本組織的經營活動和內部控制，并不斷通過后續教育來保持和提高專業勝任能力；內部審計人員應具有較強的人際交往技能，能恰當地與他人進行有效的溝通。我國基本準則中同時提到應有的職業關注，即內部審計人員應當遵循職業道德規范，并以應有的職業謹慎態度執行內部審計業務。而我國內部審計人員職業道德規范對應有的職業關注是這樣規定的：內部審計人員應當保持應有的職業謹慎，并合理使用職業判斷。1、職業道德根據國家審計署頒布的《關于內部審計工作的規定》和中國內部審計協會頒布的《中國內部審計基本準則》、《中國內部審計職業道德規范》以及各內部審計具體準則中的相關要求，內部審計人員的職業道德是由價值觀、職業操守和職業進取構成的。內部審計人員的價值觀反映了審計人員的行為動機與行為方式；職業操守反映了內部審計人員需要遵守的執業原則與規范，職業進取則反映了內部審計人員自我學習與成長的基本態度。內部審計人員的職業道德的基本結構如下表所示：2、執業技能體系執業技能包括認知技能和行為技能。認知技能是指一個勝任的內部審計人員必須具備的技術、分析和判斷鑒別能力；而行為技能包括個人技能、人際關系技能和組織技能。內部審計人員按照其承擔的責任、相應的權力以及對于工作業績的要求與期望不同，具備不同的執業能力特性，擁有不同權力，承擔不同責任，完成不同的具體任務，因而業績結果也不同。筆者將內部審計人員分為兩種角色，即具有執業勝任能力的一般審計人員和具有執業勝任能力的管理人員，如審計部門、審計項目的經理或管理者。在本文中將這兩種角色分別簡稱為內審人員與內審管理者。內部審計人員的執業技能要求如下表所示：3、職業知識體系職業知識體系是實現執業勝任能力標準的保證。中國內部審制度背景、中國內部審計準則的要求與現實出發，面向未來和經濟全球化的發展趨勢，將中國內部審計人員職業知識體系設定為三個部分，即職業基礎知識、執業技能知識和職業環境知識。內部審計人員的職業知識體系如下表所示：綜上所述，國內外關于內部審計組織都對審計人員提出相應的勝任能力的特定要求，這些專業能力也會隨著客觀環境的變化不斷發展和提升。現代內部審計實踐的最新發展，為內部審計人員的專業能力提出了新的挑戰和更高要求。因此，構建內部審計人員專業勝任能力框架是需要及時解決的問題。
新環境下內部審計人員專業能力素質框架的構建
Celand的能力素質模型理論把能力素質劃分為五個層次：一是知識（Knowledge）二是技能（Skill）；三是自我概念(Self-Concept)，包括態度、價值觀和自我形象等；四是特質(Traits)；五是動機(Motives)。把不能區分優秀者與一般者的知識與技能部分，稱為基準性素質（ThresholdCompetencies），也就是從事某項工作起碼應該具備的素質；而把能夠區分優秀者與一般者的自我概念、特質、動機稱為鑒別性素質（DifferentiationCompetencies）。基于上述能力素質模型，綜合國際內部審計師協會及我國內部審計協會對審計人員專業素養基本的要求，并結合目前內部審計發展現狀和新的挑戰，筆者將在現代環境下內部審計人員專業能力分為職業素養（自我概念、特質、動機）和專業技能（知識、技能）兩個方面，構建專業勝任能力體系框架。（一）職業素養1、動機內部審計人員要保持良好的工作心態，包括積極進取、追求卓越、有緊迫感、換位思考、相信并鼓勵他人、更具活力、積極表達意見并與管理當局討論重要問題、決心做出非凡成就，在有強烈的責任感和使命感。要徹底改變過去那種審計部門就是被邊緣化的部門，不被領導重視的部門的錯誤想法；同時還應主人翁的態度去以內部審計獨有的視角改善組織的運營，實現組織價值的增值。2、特質內部審計人員必須正直和誠實。至從安然事件暴發后，各單位在招募內部審計人員時都對審計崗位都有一個共同的條件，就是正直和誠實。由此可見，正直和誠實是從事審計工作的前提條件。要求審計人員忠誠老實，不隱瞞曲解事實，保持獨立性與客觀性。合理應用知識、技能和經驗，做出合理判斷，保持職業謹慎。同時要求審計人員能承受較大的工作壓力和復雜的工作環境。善于交流溝通，有團隊意識。3、自我概念審計人員要有強烈的法律意識，認真履行職責，維護審計權威，維護審計隊伍的形象，維護被審單位利益，恪守保密義務。遵守職業紀律，保持審計人員的獨立性。恪守客觀、公正、廉潔的職業道德。（二）職業能力根據Celand的能力素質模型理論，筆者將知識技能和專業技能統稱為職業能力，根據目前內部審計的定位和要求以及環境變化，我們認為內部審計人員應具備如下專業勝任能力：1、知識方面內部審計人員需具有廣博的知識。了解組織、行業與競爭情況、特定職能、流程與整個組織的關系，善用科技手段分析有關資料；同時，審計人員還必須注重知識的更新和知識面的擴展，不僅要精通財會、審計知識，還要具有經濟管理、金融、統計、工程技術、法律、信息和計算機等方面的專業知識。內部審計部門要成為企業價值鏈上的一個必要環節，必須為企業提供增值服務。由被動查出問題向主動提出解決問題的建議轉變，主動尋找服務機會，不斷為組織增加價值服務。審計人員還需要掌握一些技術分析方法，如宏觀分析采用的PSET分析法，用以了解企業所處的政治、經濟、社會和技術等宏觀環境；行業分析采用的市場環境分析法，用以了解行業市場結構、份額、容量以及市場議價能力等。將企業的資源及流程融合在一起，分析企業的競爭優勢及劣勢的價值鏈分析（VCA）。此外，內部審計還應有一定的外語基礎，可以參與國際內部審計的專業交流，及時了解國內外重大內部審計發展的最新動態，與時俱進，保持與國際先進內部審計前列。國際內部審計協會的一次調查顯示，在公司內部審計人員結構中，注冊會計師占38%，會計師占48%，稅務專家占1%，工程師占1%，其它人員占12%，不同行業不同的審計目標，對內部審計人員的知識結構存在不同的需求。2、專業技能專業技能是內部審計人中所需具備的能力，涵蓋認知能力和行為能力。結合IIA的《內部審計專業勝任能力框架》及我國目前內部審計環境的實際情況，筆者認為在在信息時代，內部審計人員要具有運用信息技術分析財務與商業數據的能力；應用控制系統設計與程序綜合分析模型支持內部審計人中的判斷；在內部審計過程中能利用行業、專業數據庫和模型進行分析；掌握現代信息技術，能利用內部審計方法評價計算機系統內部控制制度；能發現所有相關信息，并整理出調查的實質性中心線索；分辯實質與形勢；評估與內部審計項目相關的風險；具有處理壓力的能力，堅持立場；具有一定的溝通能力，緩解沖突和解決沖突，穩定局勢；能處理團隊之間的關系，具有一定的團隊合作能力；能在內部審計管理中運用綜合技術方法；具有與被審計單位建立相互信任的能力等等。四、內部審計機構人員能力素質提升策略根據上述內部審計人員能力素質的要求，如何使當前內部審計人員的素質得到進一步提升，逐步達到理想狀態，以確保審計人員具備的能力素質與現代環境下審計部門完成既定目標相一致，從而為企業提供更有效的價值增值，是本文探討的主要目的。內部審計機構整體人員素質的提升，可以通過以下方式實現：首先，根據行業特點和審計目標確定內部審計機構的人員需求，確定內部審計人員的知識結構、工作經歷、學歷層次、年齡結構以人員數量等，這是內部審計人力資源管理的重要組成部分。一般而言，內部審計機構根據行業規律，確定本部門內部審計人員所需要的知識結構，主要由財務管理、會計、經濟學、審計學、法律、稅收、資產評估、計算機、企業管理等知識構成，然后再考慮行業特點：如金融機構內部審計，必須熟悉金融業務；石化行業做經濟效益審計必須掌握化工技術和流程等；房地產行業做內部審計，需要有掌握工程預決算等專業知識的人才。工作經歷最好是比較豐富，熟悉本單位的業務，有不同崗位工作的經歷，了解本單位的業務及其流程。學歷層次和年齡結構以相互合理配置，達到優化組合為最佳。人員數量正常情況下單位按總人數的千分之三進行配備，特殊行業可以增加，目前部分金融機構內部審計人員配置已達總人數的百分之一點二，這樣能滿足開展審計業務的各種需求。其次，外部招聘合適的內部審計專業人員。針對內部審計機構各個崗位的能力素質模型梳理現有的審計人力資源，明確存在的缺口和不足，并根據實際情況與單位人力資源部門協調，再確定對外招聘。在審計部門招聘時，根據構建好能力素質模型考察應聘者對關鍵能力素養的考核，以確定其是否具企業之間的交易，但是由于標的股權是中國的居民企業，因此中國當局具有稅收管轄權。境外投資方（實際控制方）間接轉讓中國居民企業股權，如果被轉讓的境外控股公司所在國（地區）實際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的，應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關提供資料。由于間接轉讓中國居民企業股權可能存在不合理的避稅安排，稅務機關可以按照經濟實質直接在稅收上否定境外公司的存在。兩個非居民企業之間的交易，由于取得收入的一方與支付價款的一方均在境外，難題在于稅收征管問題如何能夠實現稅款入庫呢？股權轉讓交易雙方均為非居民企業且在境外交易的，被轉讓股權的境內企業在依法變更稅務登記時，應將股權轉讓合同復印件報送主管稅務機關。稅務機關審核時，不僅要認真審核合同，還要認真審核與股權轉讓相關的資金流動情況，即相關的銀行單據證明。同時，對金額較大、有疑點的股權轉讓交易，也要利用國際稅收專項情報交換手段，對居民企業與非居民企業之間或非居民企業之間來源于中國境內股權轉讓收益的國際偷逃稅問題進行聯手防范和打擊。（五）非居民企業和外籍個人的股息、紅利所得稅收政策不同問題根據新的所得稅規定對非居民企業來源于我國境內企業的2008年開始的股息、紅利所得予以征稅根據《財政部國家稅務總局關于個人所得稅若干政策問題的通知》（財稅[1994]20號），對外籍個人從外商投資企業取得的股息、紅利所得，暫免征收個人所得稅。由于投資者身份的不同對外國投資者來源于我國境內的同一類型所得享受不同的稅收待遇，造成了部分外國投資者利用當前的政策漏洞進行股權轉讓稅收籌劃，將其身份由非居民企業轉為個人。（六）外資股東撤資是否追回外資企業兩免三減半稅收優惠問題《關于外商投資企業和外國企業原有若干稅收優惠政策取消后有關事項處理的通知》（國稅發【2008】23號）第三條之規定：外商投資企業按照《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》規定享受定期減免稅優惠，2008年后，企業生產經營業務性質或經營期發生變化，導致其不符合《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》規定條件的，仍應依據《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》規定補繳其此前（包括在優惠過渡期內）已經享受的定期減免稅稅款。各主管稅務機關在每年對這類企業進行匯算清繳時，應對其經營業務內容和經營期限等變化情況進行審核。外商投資企業經營期不低于10年方可享受稅收優惠，不足10年內如果外資撤資的，需要補繳此前已經享受的稅收優惠，10年經營期是實際經營期，不包括停業期間。
