時間：2023-09-13 17:14:41
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇稅務(wù)師稅法基本原則，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
一、稅務(wù)制度概述
（一）稅務(wù)的概念及其特征
一詞，在不同的法典和法規(guī)中有不同的含義。依據(jù)我國《民法通則》第六十三條的規(guī)定，公民、法人可以通過人實施民事法律行為。人在權(quán)限內(nèi)，以被人的名義實施民事法律行為。被人對人的行為，承擔(dān)民事責(zé)任。由此可見，是指人以被人的名義在權(quán)限內(nèi)進行直接對被人發(fā)生法律效力的法律行為。稅務(wù)屬于民事的一種，是一種專項的。所謂稅務(wù)是指，稅務(wù)人（注冊稅務(wù)師）在國家法律、法規(guī)規(guī)定的范圍內(nèi)，以稅務(wù)師事務(wù)所的名義，接受納稅人、扣繳義務(wù)人的委托，以納稅人、扣繳義務(wù)人的名義，代為辦理稅務(wù)事宜的各項行為的總稱。
稅務(wù)作為民事的一種，一方面具有民事的特性，另一方面作為一種利用專門知識提供的社會服務(wù)，必然有其獨特的性征：
1.主體的特定性
在稅務(wù)中，無論是委托方還是受托方都有其特定之處；委托方是負(fù)有納稅人義務(wù)的納稅人或是負(fù)有扣繳義務(wù)的扣繳義務(wù)人，而受托方必須是在具有《民法通則》要求的民事權(quán)利能力和民事行為能力外，還需要有稅收、財會、法律等專門知識，是經(jīng)過資格認(rèn)證后取得稅務(wù)執(zhí)業(yè)資格的注冊稅務(wù)師和稅務(wù)師事務(wù)所。
2.委托事項的法定性
由于稅務(wù)不是一般事項的委托，其負(fù)有法律的責(zé)任，所以稅務(wù)的委托事項，是由法律作出專門的規(guī)定。委托的事項必需是在法律規(guī)定之內(nèi)的，不能委托法律規(guī)定之外的事項，尤其是法律規(guī)定只能由委托方自己從事的行為或違法的行為。注冊稅務(wù)師不能超越規(guī)定的 內(nèi)容 從事活動，也不得應(yīng)由稅務(wù)機關(guān)行使的行政職權(quán)。
3.服務(wù)的有償性
作為一般的民事。可以是有償?shù)囊部梢允菬o償?shù)模悇?wù)除法律有特別的規(guī)定外，一般是有償?shù)模駝t就可能造成機構(gòu)之間的不正當(dāng)競爭，進而損害國家的稅收利益。稅務(wù)在我國 目前 的狀況是：一種即有競爭性，又略帶有一定壟斷行業(yè)，稅務(wù)人提供的是專家式的智力服務(wù)。但收取的費用必需是合理的，要符合國家有關(guān)的規(guī)定。
4.稅收法律責(zé)任的不可轉(zhuǎn)嫁性
稅務(wù)是一項民事活動，稅務(wù)關(guān)系的建立并不改變納稅人、扣繳義務(wù)人對其本身所固有的稅收法律責(zé)任的承擔(dān)。在活動中產(chǎn)生的稅收法律責(zé)任，無論是來自納稅人、扣繳義務(wù)人的原因，還是來自于人的原因，其承擔(dān)者均應(yīng)當(dāng)是納稅人或是扣繳義務(wù)人，不能因為建立了稅務(wù)關(guān)系，而轉(zhuǎn)移了納稅人、扣繳義務(wù)人的稅收法律責(zé)任。但是，這并非表明注冊稅務(wù)師在稅務(wù)過程中對因為自己的過錯導(dǎo)致納稅人、扣繳義務(wù)人的損失不負(fù)有任何責(zé)任，納稅人、扣繳義務(wù)人可以就稅務(wù)人因為自己的過錯造成的損失，根據(jù)民事訴訟的規(guī)定，提起違約或侵權(quán)之訴，要求民事賠償。
（二）稅務(wù)的原則
稅務(wù)是一項社會中介服務(wù)，涉及納稅人、扣繳義務(wù)人及征稅機關(guān)多方面的關(guān)系，在國家稅務(wù)總局頒布的《稅務(wù)試行辦法》第五條明確規(guī)定：稅務(wù)人實施稅務(wù)行為，應(yīng)當(dāng)以納稅人、扣繳義務(wù)人自愿委托和自愿選擇為前提，以國家稅收法律、行政法規(guī)為依據(jù)，獨立、公正執(zhí)行業(yè)務(wù)，維護國家利益，保護委托人的合法權(quán)益。該條規(guī)定，確立了我國稅務(wù)人執(zhí)業(yè)的基本原則，并貫穿于整個稅務(wù)活動之中：
1.自愿有償原則
稅務(wù)屬于委托，必須依照《民法通則》的有關(guān)活動的基本原則，堅持自愿委托。關(guān)系的建立要符合雙方的共同意愿。稅務(wù)關(guān)系的產(chǎn)生必須以委托方和受托方自愿為前提，稅務(wù)不是納稅的法定必經(jīng)程序。稅務(wù)當(dāng)事人雙方之間是一種基于平等的雙向選擇而形成的合同關(guān)系，而不是行政隸屬關(guān)系。納稅人和扣繳義務(wù)人有委托或不委托的選擇權(quán)，同時也有委托誰的選擇權(quán)。如果納稅人和扣繳義務(wù)人沒有自愿委托他人稅務(wù)事宜，任何單位和個人都不能強令，尤其是稅務(wù)機關(guān)不得強制納稅人實施稅務(wù)，也不能以稅務(wù)機關(guān)的名義為納稅人指定稅務(wù)機構(gòu)。人作為受托方，也有選擇是否接受委托和接受誰的委托的權(quán)利，對于不愿意接受的委托，有權(quán)予以拒絕。
同時，稅務(wù)作為一種社會中介服務(wù)，是稅務(wù)人利用自己的專門知識為納稅人提供的服務(wù)，稅務(wù)機構(gòu)也要實行自主經(jīng)營、獨立核算，也要依法納稅。因而，稅務(wù)在執(zhí)行業(yè)務(wù)的時候，可以收取相應(yīng)的報酬。報酬的收取，應(yīng)當(dāng)依照國家有關(guān)規(guī)定，遵循公開、公正、公平、誠實信用、自愿有償、委托人付費的原則。同時，由于稅務(wù)存在業(yè)務(wù)競爭的關(guān)系，故不允許稅務(wù)人提供無償，以防止稅務(wù)的不正當(dāng)競爭。
2.依法原則
依法是稅務(wù)的一項重要原則，法律、法規(guī)是開展稅務(wù)的前提條件。首先，從事稅務(wù)的稅務(wù)人和稅務(wù)機構(gòu)必須是合法的。稅務(wù)人必須是經(jīng)全國統(tǒng)一 考試 合格，并在注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)注冊登記的具有稅務(wù)執(zhí)業(yè)資格的注冊稅務(wù)師；稅務(wù)機構(gòu)必須是依照國家法律設(shè)立的稅務(wù)師事務(wù)所。而且稅務(wù)合同必須是稅務(wù)師事務(wù)所統(tǒng)一簽訂，不允許注冊稅務(wù)師單獨與委托人簽訂合同。其次，稅務(wù)人在辦理稅務(wù)業(yè)務(wù)的過程中嚴(yán)格按照稅收法律、法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，全面履行職責(zé)，不能超越權(quán)限和范圍，對稅務(wù)機關(guān)職權(quán)范圍內(nèi)的事務(wù)和法律、法規(guī)規(guī)定只能由納稅人、扣繳義務(wù)人自行辦理的，不能進行，對納稅人、扣繳義務(wù)人的違法事項不得，并報告稅務(wù)機關(guān)。注冊稅務(wù)師制作涉稅文書，須符合國家稅收實體法的稅收原則，依照稅法規(guī)定正確 計算 被人應(yīng)納或應(yīng)扣繳的稅款。同時注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)行為必須按照有關(guān)稅款征收管理和稅務(wù)的程序性法律、法規(guī)的要求進行，在過程中，充分體現(xiàn)納稅人和扣繳義務(wù)人的合法意愿，在被人授權(quán)范圍內(nèi)開展業(yè)務(wù)。
3.獨立、公正原則
稅務(wù)的本質(zhì)是一種社會中介服務(wù)，其獨立、公正原則就是指，稅務(wù)人在其權(quán)限內(nèi)行使權(quán)，不受其他機關(guān)、社會團體和個人的非法干預(yù)。注冊稅務(wù)師作為獨立行使自己職責(zé)的主體，其從事的具體活動不受稅務(wù)機關(guān)控制，更不受納稅人、扣繳義務(wù)人左右，而是嚴(yán)格按照稅法的規(guī)定，靠自己的知識和能力獨立處理受托業(yè)務(wù)，幫助納稅人、扣繳義務(wù)人準(zhǔn)確地履行納稅或扣繳義務(wù)，并維護他們的合法權(quán)益，從而使稅法意志得以真正的實現(xiàn)。
稅務(wù)人在執(zhí)業(yè)中，涉及國家、納稅人或扣繳義務(wù)人的利益關(guān)系，因此執(zhí)業(yè)必須是公正的，在維護國家稅法尊嚴(yán)的前提下，公正、客觀地為納稅人、扣繳義務(wù)人代辦稅務(wù)事宜，絕不能向任何一方傾斜。注冊稅務(wù)師承辦業(yè)務(wù)，如與委托人存在某種利害關(guān)系，可能 影響 業(yè)務(wù)公正執(zhí)行的，應(yīng)當(dāng)主動向所在稅務(wù)師事務(wù)所說明情況或請求回避。
4.維護國家利益，保護委托人的合法權(quán)益原則
稅務(wù)人既要維護國家的稅收利益，按照國家稅法規(guī)定督促納稅人、扣繳義務(wù)人依法履行納稅及扣繳義務(wù)，以促進納稅人、扣繳義務(wù)人知法、懂法、守法，實現(xiàn)國家的稅法意志，對被人偷漏稅、騙取減免稅和退稅等不法行為予以制止，并及時報告稅務(wù)機關(guān)；又要維護納稅人、扣繳義務(wù)人的合法權(quán)益，幫助其正確履行納稅人義務(wù)，避免因不知法而導(dǎo)致不必要的處罰，還可通過稅收籌劃，節(jié)省不必要的稅收支出，減少損失，保守因業(yè)務(wù)而獲知的秘密。
二、稅務(wù)人
稅務(wù)人是具有豐富的稅收實務(wù)工作經(jīng)驗和較高的稅收、 會計 理論 知識以及法律基礎(chǔ)知識的人。在我國專門從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的人是注冊稅務(wù)師。注冊稅務(wù)師必須加入稅務(wù)師事務(wù)所，并由稅務(wù)師事務(wù)所統(tǒng)一與納稅人、扣繳義務(wù)人簽訂委托協(xié)議。稅務(wù)師事務(wù)所作為從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的中介服務(wù)機構(gòu)，必須配備一定數(shù)量的注冊稅務(wù)師。注冊稅務(wù)師資格制度屬職業(yè)資格證書制度范疇，納入專業(yè)技術(shù)人員執(zhí)業(yè)資格制度的統(tǒng)一規(guī)劃，由國家確認(rèn)批準(zhǔn)。注冊稅務(wù)師 英文 譯稱：registered tax agent.根據(jù)1994年《稅務(wù)試行辦法》第三條規(guī)定，稅務(wù)人是指具有豐富的稅收實務(wù)工作經(jīng)驗和較高的稅收、會計專業(yè)理論知識以及法律基礎(chǔ)知識，經(jīng)國家稅務(wù)總局及其省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局批準(zhǔn)，從事稅務(wù)的專門人員及其工作機構(gòu)。因此，稅務(wù)包括注冊稅務(wù)師及其工作的稅務(wù)師事務(wù)所。我國對注冊稅務(wù)師資格取得、注冊管理、權(quán)利義務(wù)及其稅務(wù)師事務(wù)所的設(shè)立、審批等都制定了一系列的法律、法規(guī)進行規(guī)范、調(diào)整。
（一）注冊稅務(wù)師
注冊稅務(wù)師是依法取得注冊稅務(wù)師資格證書并注冊的專業(yè)人員，在我國，注冊稅務(wù)師是專門從事稅務(wù)活動的職業(yè)者。
1.注冊稅務(wù)師資格的取得
為了提高稅務(wù)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)，《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》對從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的專業(yè)技術(shù)人員實行注冊稅務(wù)師制度，并將其納入國家職業(yè)資格證書制度范疇，以促進稅務(wù)的健康發(fā)展。
人事部和國家稅務(wù)總局共同負(fù)責(zé)全國注冊稅務(wù)師資格制度的政策制定、組織協(xié)調(diào)、資格考試、注冊登記和監(jiān)督管理工作。注冊稅務(wù)師資格考試實行全國統(tǒng)一大綱、統(tǒng)一命題、統(tǒng)一組織的考試制度。原則上每年舉行一次。考試實行3年為一個周期的滾動管理辦法，獲得職業(yè)資格的條件是：考5個科目的必須在連續(xù)三個考試年度內(nèi)通過全部考試科目；考2個科目的（稅務(wù)實務(wù)、稅收相關(guān)法律）必須在一個考試年度內(nèi)全部通過。國家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)組織有關(guān)專家擬定考試大綱、編寫培訓(xùn)教材和命題工作，統(tǒng)一規(guī)劃并組織或授權(quán)組織考前培訓(xùn)等有關(guān)工作。人事部負(fù)責(zé)組織有關(guān)專家審定考試科目、考試大綱和試題，組織或授權(quán)組織實施各項考務(wù)工作。會同國家稅務(wù)總局對考試進行檢查、監(jiān)督和指導(dǎo)。考試科目分為《稅法（一）》、《稅法（二）》、《稅收實務(wù)》、《稅收相關(guān)法律》和《財務(wù)與會計》共五科。
凡中華人民共和國公民，遵紀(jì)守法并具備下列條件之一者，可申請參加注冊稅務(wù)師資格考試：
①經(jīng)濟類、法學(xué)類大專畢業(yè)后，或非經(jīng)濟類、法學(xué)類大學(xué)本科畢業(yè)后，從事經(jīng)濟、法律工作滿6年。
②經(jīng)濟類、法學(xué)類大學(xué)本科畢業(yè)后，或非經(jīng)濟、法學(xué)類第二學(xué)士或 研究 生班畢業(yè)后，從事經(jīng)濟、法律工作滿4年。
③經(jīng)濟類、法學(xué)類第二學(xué)位或研究生班畢業(yè)后，或獲非經(jīng)濟、法學(xué)類碩士學(xué)位后，從事經(jīng)濟、法律工作滿2年。
④獲得經(jīng)濟類、法學(xué)類碩士學(xué)位后，從事經(jīng)濟、法律工作滿1年。
⑤獲得經(jīng)濟類、法學(xué)類博士學(xué)位。
⑥人事部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他條件。
注冊稅務(wù)師資格考試合格者，由各省、自治區(qū)、直轄市人事（職改）部門頒發(fā)人事部統(tǒng)一印制、人事部和國家稅務(wù)總局用印的中華人民共和國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格證書。
2.注冊稅務(wù)師的管理
國家稅務(wù)總局及其授權(quán)的省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)為注冊稅務(wù)師的注冊管理機構(gòu)。注冊稅務(wù)師可以分為執(zhí)業(yè)注冊和非執(zhí)業(yè)注冊。
已經(jīng)取得注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格證書，申請從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的人員，應(yīng)在取得證書后3個月內(nèi)到所在省、自治區(qū)、直轄市及計劃單列市注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)申請辦理注冊登記手續(xù)。申請注冊者，必須同時具備下列四項條件：
①遵紀(jì)守法，恪守職業(yè)道德；
②取得中華人民共和國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格證書；
③身體健康，能堅持在注冊稅務(wù)師崗位上工作；
④經(jīng)所在單位考核同意。
有下列情況之一者，不予注冊：
①不具有完全民事行為能力的。
②因受刑事處罰，自處罰執(zhí)行完畢之日起未滿3年者。
③被國家機關(guān)開除公職，自開除之日起未滿3年者。
④國家稅務(wù)總局認(rèn)為其他不具備稅務(wù)資格的。
注冊稅務(wù)師有下列情況之一的，由國家稅務(wù)總局或省、自治區(qū)、直轄市及計劃單列市注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)注銷其注冊稅務(wù)師資格：
①在登記中弄虛作假，騙取中華人民共和國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格證書的。
②同時在兩個稅務(wù)機構(gòu)執(zhí)業(yè)的。
③死亡或失蹤的。
④知道被委托的事項違法仍進行活動或知道自身的行為違法的，或者從事稅務(wù)活動，觸犯刑律、構(gòu)成犯罪的。
⑤國家稅務(wù)總局認(rèn)為其他不適合從事稅務(wù)業(yè)務(wù)的。
注冊稅務(wù)師每次注冊有效期為3年，每年驗證一次。有效期滿前3個月持證者按規(guī)定到注冊管理機構(gòu)重新辦理注冊登記。對于不符合注冊條件和被注銷注冊稅務(wù)師資格者，不予重新注冊登記。
2000年5月以前，我國稅務(wù)由國家稅務(wù)總局下設(shè)的注冊稅務(wù)師管理中心履行稅務(wù)行業(yè)管理的行政職能，在省級成立了相應(yīng)的管理機構(gòu)；同時成立了
經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立的事務(wù)所自接到通知起20日內(nèi)，到省級注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)領(lǐng)取事務(wù)所批復(fù)文件和《稅務(wù)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)證》，并依照規(guī)定辦理有關(guān)登記手續(xù)。
三、稅務(wù)業(yè)務(wù)
（一）稅務(wù)關(guān)系
稅務(wù) 法律 關(guān)系是指由稅法所確認(rèn)和調(diào)整的在稅務(wù)活動中形成的作為委托人的納稅人、扣繳義務(wù)人與作為受托人的稅務(wù)人之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。
1.稅務(wù)關(guān)系的確立
稅務(wù)不同于一般的民事，稅務(wù)關(guān)系的確立，應(yīng)當(dāng)以雙方自愿委托和自愿受托為前提，同時還要受人資格、范圍及委托事項的限制。根據(jù)《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》的規(guī)定，我國稅務(wù)關(guān)系的確立分為兩個階段：簽訂協(xié)議之前的準(zhǔn)備階段和正式簽訂協(xié)議階段。
在簽訂稅務(wù)委托協(xié)議之前，稅務(wù)人應(yīng)當(dāng)做好以下幾點：⑴明確委托人所要委托的稅務(wù)事宜，對之進行審查。明確委托的事項符合國家的法律、法規(guī)，符合《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》中規(guī)定的業(yè)務(wù)范圍；稅務(wù)師事務(wù)所對委托人的事項具備相應(yīng)的承辦能力。⑵商定收費事宜。稅務(wù)收費屬于中介服務(wù)收費。稅務(wù)機構(gòu)收費應(yīng)遵循公開、公正、誠實信用的原則和公平競爭、自愿有償、委托人付費的原則。⑶明確委托人應(yīng)該協(xié)助的工作 內(nèi)容 。主要是要委托人就委托項目按照規(guī)定提供相關(guān)的資料、數(shù)據(jù)和證件等。
經(jīng)雙方協(xié)商，達(dá)成一致意見后，簽訂稅務(wù)委托協(xié)議。根據(jù)《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》的規(guī)定，稅務(wù)委托協(xié)議應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：委托人及稅務(wù)師事務(wù)所名稱和住址；委托項目和范圍；委托的方式；委托的期限；雙方的義務(wù)及責(zé)任；委托費用、付款方式及付款期限；違約責(zé)任及賠償方式；爭議解決方式；其他需要載明的事項。另外需要注意，前述已經(jīng)講到，注冊稅務(wù)師承辦業(yè)務(wù)，由其所在的稅務(wù)師事務(wù)所統(tǒng)一受理并與委托人簽訂稅務(wù)委托協(xié)議書，稅務(wù)人不能私自與委托人簽訂委托合同。而且一旦雙方在稅務(wù)委托協(xié)議書上簽字蓋章，委托協(xié)議即生效，稅務(wù)關(guān)系就正式產(chǎn)生了。
2.稅務(wù)關(guān)系的變更
稅務(wù)法律關(guān)系確立后，稅務(wù)人就需要按照稅務(wù)委托協(xié)議書約定的事項和權(quán)限、期限實施行為。但在稅務(wù)中可能發(fā)生某些情況，需要變更或修改補充委托協(xié)議的，雙方應(yīng)及時協(xié)商議定，變更雙方的稅務(wù)法律關(guān)系。
導(dǎo)致稅務(wù)法律關(guān)系變更的主要情形有：⑴原委托事項有了新的 發(fā)展 ，內(nèi)容超越了原約定范圍，經(jīng)雙方協(xié)商同意增加新的內(nèi)容；⑵由于客觀原因，委托內(nèi)容發(fā)生變化，需要相應(yīng)的修改原委托協(xié)議或補充協(xié)議；⑶由于發(fā)生了意外情況需要變更稅務(wù)人，稅務(wù)人的變更，只是變更執(zhí)行稅務(wù)的注冊 會計 師，而不是對簽訂稅務(wù)委托協(xié)議的稅務(wù)師事務(wù)所的變更；⑷由于客觀原因，需要延長完成協(xié)議時間。
上述事項都會導(dǎo)致稅務(wù)關(guān)系的變更，需要雙方在自愿的基礎(chǔ)上，修訂稅務(wù)委托協(xié)議書，經(jīng)雙方簽字蓋章后生效，與原協(xié)議具有同等的法律效力。
3.稅務(wù)關(guān)系的終止
稅務(wù)關(guān)系的終止是指因法律規(guī)定或雙方約定的終止事由的出現(xiàn)，而終止稅務(wù)協(xié)議，消滅雙方的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。根據(jù)《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》的規(guī)定，我國稅務(wù)關(guān)系的終止可以分為 自然 終止和法定終止。所謂自然終止，是指稅務(wù)委托協(xié)議約定的代期限屆滿或事項完成，稅務(wù)關(guān)系自然終止。如果稅務(wù)雙方希望續(xù)約，可以另行簽訂稅務(wù)委托協(xié)議。所謂法定終止，是指因為法律規(guī)定的法律事由的出現(xiàn)而導(dǎo)致委托人或稅務(wù)人單方面作出終止稅務(wù)關(guān)系的法律行為。
《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》第三十六條規(guī)定，稅務(wù)人有下列情形之一的，委托方在期限內(nèi)可單方終止行為：
①稅務(wù)執(zhí)業(yè)人未按協(xié)議的約定提供服務(wù)；
②稅務(wù)師事務(wù)所被注銷資格；
③稅務(wù)師事務(wù)所破產(chǎn)、解體或被解散。
第三十七條規(guī)定，委托人有下列情形之一的，稅務(wù)師事務(wù)所在期限內(nèi)可單方終止行為：
①委托人死亡或解體、破產(chǎn)；
②委托人自行實施或授意稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員實施違反國家法律、法規(guī)行為，經(jīng)勸告不停止其違法活動的；
③委托人提供虛假的生產(chǎn)經(jīng)營情況和財務(wù)會計資料，造成錯誤的。
委托關(guān)系存續(xù)期間，一方如遇特殊情況需要終止行為的，提出終止的一方應(yīng)及時通知另一方，并向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)報告，終止的具體事項由以方協(xié)商解決。
（二）稅務(wù)業(yè)務(wù)范圍
稅務(wù)業(yè)務(wù)的范圍是指稅務(wù)人按照國家有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，可以從事的稅務(wù)業(yè)務(wù)，也是稅務(wù)人為納稅人、扣繳義務(wù)人提供服務(wù)的內(nèi)容。根據(jù)《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》的規(guī)定，我國注冊稅務(wù)師可以接受納稅人、扣繳義務(wù)人的委托，從事下列范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)：
1.辦理稅務(wù)登記、變更稅務(wù)登記和注銷稅務(wù)登記手續(xù)
稅務(wù)登記是稅務(wù)機關(guān)對納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營活動進行登記管理的一項制度，也是納稅人遵守國家稅收法律，履行納稅義務(wù)，接受稅務(wù)監(jiān)督的一項必要措施。它包括開業(yè)稅務(wù)登記、變更稅務(wù)登記和注銷稅務(wù)登記三種形式。稅務(wù)登記要求稅務(wù)人遵守及時和真實的原則。及時原則要求嚴(yán)格按照稅收法律、法規(guī)規(guī)定的期限，向納稅人所在地的稅務(wù)機關(guān)辦理申報登記表。真實原則要求在辦理稅務(wù)登記時要求實事求是，如實填報登記項目，不得隱瞞謊報弄虛作假，逃避納稅登記。
2.辦理除增值稅專用發(fā)票外的發(fā)票領(lǐng)購手續(xù)
由于根據(jù)我國有關(guān)規(guī)定，增值稅專用發(fā)票的領(lǐng)購必須是由納稅人自行辦理，稅務(wù)人只能代為辦理領(lǐng)購增值稅專用發(fā)票以外的發(fā)票的領(lǐng)購手續(xù)。
3.辦理納稅申報或扣繳稅款報告
稅務(wù)人按照法定的納稅程序，納稅人、扣繳義務(wù)人定期向稅務(wù)機關(guān)書面報告生產(chǎn)經(jīng)營情況、稅款繳納情況、告知納稅所屬時期等事項。無論納稅人有無收入，稅務(wù)人在接受委托之后，都要在規(guī)定的期限內(nèi)向稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報或扣繳稅款報告并如實填報納稅申報表、代扣代繳稅款表及有關(guān)申報材料。
4.辦理繳納稅款和申請退稅
稅務(wù)人接受納稅人、扣繳義務(wù)人的委托，代為辦理繳納稅款的各種手續(xù)并繳納稅款和準(zhǔn)備退稅申請材料并代為辦理退稅申請。要求稅款 計算 和提供的材料必須真實準(zhǔn)確，并在規(guī)定的期限內(nèi)辦理。
5.制作涉稅文書
涉稅文書按主體的不同可分為征稅主體制作的涉稅文書和納稅主體制作的涉稅文書。在稅務(wù)中，稅務(wù)人是站在納稅主體的角度，所以制作的涉稅文書也是從納稅人、扣繳義務(wù)人角度制作的涉稅文書。
6.審查納稅情況
稅務(wù)人接受納稅人、扣繳義務(wù)人的委托，對其執(zhí)行國家稅收法律、法規(guī)及計算繳納稅款的情況進行審查。這不是稅務(wù)機關(guān)的稅務(wù)檢查，而是納稅主體對自身的納稅情況，要求作為外部人的稅務(wù)人，站在客觀、公正的角度，查清納稅人的稅務(wù) 問題 ，以保證正確納稅，減少納稅風(fēng)險。
7.建賬建制，辦理賬務(wù)
這是指稅務(wù)人接受納稅人、扣繳義務(wù)人的委托，根據(jù)國家稅收法律和稅務(wù)機關(guān)的規(guī)定代辦建立納稅人、扣繳義務(wù)人內(nèi)部核算的管理辦法，并根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，代為建立會計賬簿。這要求稅務(wù)人運用稅法和會計相關(guān)規(guī)定，使建立的稅制能對納稅人的稅務(wù)處理活動起到控制作用，并使稅務(wù)處理過程與會計處理過程相輔相成，緊密結(jié)合。
8.稅務(wù)咨詢、受聘稅務(wù)顧問
稅務(wù)人運用專門的知識提供稅務(wù)事宜服務(wù)，其中包括向納稅人、扣繳義務(wù)人宣傳國家的稅收法規(guī)和稅收政策，進行稅收籌劃等。
9.稅務(wù)行政復(fù)議
稅務(wù)人按照委托協(xié)議授權(quán)和國家法律的規(guī)定，對納稅人、扣繳義務(wù)人認(rèn)為稅務(wù)機關(guān)侵犯其合法權(quán)益的行為向上級稅務(wù)機關(guān)申請行政復(fù)議。
10.國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他業(yè)務(wù)
在《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》規(guī)定的稅務(wù)的業(yè)務(wù)范圍之外的其它稅務(wù)人可以從事的業(yè)務(wù)。
（三）稅務(wù)業(yè)務(wù)的執(zhí)行
稅務(wù)業(yè)務(wù)的實施是整個稅務(wù)工作的中心環(huán)節(jié)，其實施的質(zhì)量直接關(guān)系到委托人和稅務(wù)機關(guān)的利益，也 影響 到國家稅收法律法規(guī)運行的質(zhì)量。因此，我國對稅務(wù)業(yè)務(wù)的執(zhí)行，作了專門的法律規(guī)定，以規(guī)范稅務(wù)法律關(guān)系雙方的權(quán)利義務(wù)，賦予了國家對稅務(wù)的監(jiān)督執(zhí)行權(quán)，從而保證了稅務(wù)業(yè)務(wù)能合法、有效地運行，真正發(fā)揮稅務(wù)的作用。
根據(jù)《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》的規(guī)定，我國的稅務(wù)業(yè)務(wù)執(zhí)行可以分為委派稅務(wù)業(yè)務(wù)、擬定稅務(wù)計劃、編制稅務(wù)報告、保存稅務(wù)工作底稿，出具稅務(wù)工作報告幾個階段。
1.委派稅務(wù)業(yè)務(wù)
因為稅務(wù)不是以稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員的名義直接接受委托，而只能由于稅務(wù)師事務(wù)所的名義統(tǒng)一接受委托人的委托，簽訂稅務(wù)委托協(xié)議。稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員承辦稅務(wù)業(yè)務(wù)由稅務(wù)師事務(wù)所委派。稅務(wù)師事務(wù)所在與委托人簽訂稅務(wù)委托協(xié)議后，應(yīng)根據(jù)委托事項的復(fù)雜難易程度及稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員的工作經(jīng)驗、知識等情況，將受托的業(yè)務(wù)委派給具有相應(yīng)勝任能力的稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員承擔(dān)。稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員應(yīng)嚴(yán)格按照稅務(wù)委托協(xié)議約定的范圍和權(quán)限開展工作。
2.擬定稅務(wù)計劃
實施復(fù)雜的稅務(wù)業(yè)務(wù)，應(yīng)在稅務(wù)委托協(xié)議簽訂后，由項目負(fù)責(zé)人編制計劃，經(jīng)部門負(fù)責(zé)人和主管經(jīng)理（所長）批準(zhǔn)后實施。稅務(wù)計劃一般應(yīng)包括以下內(nèi)容：①委托人的基本情況；②事項名稱、要求及范圍；③審驗重點內(nèi)容及重點環(huán)節(jié)的選擇；④采取的 方法 及所需的主要資料；⑤工作及實施進度和時間預(yù)測；⑥人員安排及分工；⑦風(fēng)險評估；⑧費用預(yù)算；⑨其他。
3.編制稅務(wù)報告
計劃經(jīng)批準(zhǔn)后，項目負(fù)責(zé)人及其執(zhí)業(yè)人員應(yīng)根據(jù)協(xié)議和計劃的要求，向委托方提出為完成工作所需提供的情況、數(shù)據(jù)、文件資料。根據(jù)委托人的受權(quán)和工作需要，承辦的執(zhí)業(yè)人員應(yīng)對委托人提供的情況、數(shù)據(jù)、資料的真實性、合法性、完整性進行驗證、核實。在此基礎(chǔ)上，制作稅務(wù)代表報告、涉稅文書，經(jīng)征求委托人同意后，加蓋公章送交委托人或主管稅務(wù)機關(guān)。稅務(wù)報告實行三級審核簽發(fā)制，即項目負(fù)責(zé)人、部門經(jīng)理、經(jīng)理（所長）簽字后，方可加蓋公章送出。項目負(fù)責(zé)人、部門經(jīng)理、經(jīng)理（所長）應(yīng)為執(zhí)業(yè)注冊稅務(wù)部。執(zhí)業(yè)注冊稅務(wù)師對其的業(yè)務(wù)所出具的所有文書有簽名蓋章權(quán)，并承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。
如果稅務(wù)過程中，稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員遇到下列情況之一，必須及時向所在的稅務(wù)師事務(wù)所和主管稅務(wù)機關(guān)報告；①現(xiàn)行稅收法律、法規(guī)沒有明確規(guī)定或規(guī)定不夠明確的；②委托人授意人員實施違反國家法律、法規(guī)行為，以勸告仍不停止其違法活動的；③委托人自行實施違反國家法律、法規(guī)行為，經(jīng)勸告不停止其違法活動的。
4.制作、保存稅務(wù)工作底稿
稅務(wù)工作底稿是稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員在執(zhí)業(yè)過程中形成的工作記錄、書面工作成果和獲取的資料。它應(yīng)如實反映業(yè)務(wù)的全部過程和所有事項，以及開展業(yè)務(wù)的專業(yè)判斷。稅務(wù)工作底稿的編制，應(yīng)當(dāng)依照稅務(wù)事項的要求內(nèi)容完整、格式規(guī)范、記錄清晰、結(jié)論準(zhǔn)確。不同的事項應(yīng)編制不同的工作底稿。其基本內(nèi)容包括：①委托人名稱；②委托業(yè)務(wù)項目名稱；③委托業(yè)務(wù)項目時間或期限；④委托業(yè)務(wù)實施過程記錄；⑤委托業(yè)務(wù)結(jié)論或結(jié)果；⑥編制者姓名及編制日期；⑦復(fù)核者姓名及復(fù)核日期；⑧其他說明事項。
稅務(wù)事務(wù)所要建立健全工作底稿逐級復(fù)核制度，有關(guān)人員在編制和復(fù)核工作底稿時，必須按要求簽署姓名和日期。稅務(wù)事務(wù)所要指定專人負(fù)責(zé)稅務(wù)工作底稿的編目、存檔和保管工作，確保工作底稿的安全。
5.出具稅務(wù)工作報告
稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員在委托事項實施完畢后，應(yīng)當(dāng)按照法律、法規(guī)的要求，以經(jīng)過核實的數(shù)據(jù)、事實為依據(jù)，形成意見，出具稅務(wù)工作報告。稅務(wù)工作報告是稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員就其事項的過程、結(jié)果，向委托人及其主管稅務(wù)機關(guān)或者有關(guān)部門提供的書面報告，包括審查意見、鑒定結(jié)論、證明等。稅務(wù)工作報告應(yīng)根據(jù)項目的不同分別編寫，主要包括下列內(nèi)容：①標(biāo)題；②委托人名稱；③事項的具體內(nèi)容、政策依據(jù)；④過程；⑤存在問題及調(diào)整處理意見或建議；⑥結(jié)論及評價；⑦有關(guān)責(zé)任人簽字、蓋章。
對外出具的報告，由承辦的具有注冊稅務(wù)師資格的執(zhí)業(yè)人員簽字，經(jīng)有關(guān)人員復(fù)核無誤后，加蓋稅務(wù)師事務(wù)所公章，交委托人簽收。委托人對事項不要求出具報告的，受托人可不出具報告，但作應(yīng)保存完整的業(yè)務(wù)工作底稿。
（四）稅務(wù)業(yè)務(wù)的收費
稅務(wù)作為一種利用專業(yè)知識提供的有償服務(wù)，必須收取一定的費用，對于其收費的意義和作用，在前述也有所介紹，這里不再贅述。原國家計委、國家稅務(wù)總局聯(lián)合了《關(guān)于規(guī)范稅務(wù)收費有關(guān)問題的通知》（計價格[1999]2370號），對稅務(wù)業(yè)務(wù)的收費性質(zhì)、收費標(biāo)準(zhǔn)及違規(guī)收費的責(zé)任等作了專門規(guī)定。
稅務(wù)收費屬于中介服務(wù)收費。稅務(wù)機構(gòu)提供服務(wù)并實施收費應(yīng)遵循公開、公正、誠實信用的原則和公平競爭、自愿有償、委托人付費的原則，嚴(yán)格按照業(yè)務(wù)規(guī)程提供質(zhì)量合格的服務(wù)。稅務(wù)收費實行政府指導(dǎo)價，收費標(biāo)準(zhǔn)由各省、自治區(qū)、直轄市價格主管部門商同同級稅務(wù)主管部門制定中準(zhǔn)價和浮動幅度，指導(dǎo)稅務(wù)服務(wù)機構(gòu)制定具體收費標(biāo)準(zhǔn)。制定收費標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)以稅務(wù)服務(wù)人員的平均工時成本費用為基礎(chǔ)，加法定稅金和合理利潤，并考慮市場供求狀況制定。稅務(wù)計費方式原則上實行定額計費或或按人員工時計費。對確實不宜按定額或人員工時計費的，可以按標(biāo)的額的一定比率計費，但應(yīng)規(guī)定最高限額。稅務(wù)機構(gòu)應(yīng)在收費場所的顯著位置公布服務(wù)程序或業(yè)務(wù)規(guī)程、服務(wù)項目和收費標(biāo)準(zhǔn)，實行明碼標(biāo)價，自覺接受委托人及 社會 各方面的監(jiān)督；應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行國家有關(guān)收費管理的法規(guī)和政策，建立健全內(nèi)部收費管理制度，自覺接受價格主管部門的監(jiān)督檢查。
稅務(wù)機構(gòu)接受委托辦理有關(guān)涉稅事宜時，應(yīng)與委托人簽訂委托協(xié)議書。因稅務(wù)機構(gòu)的過錯或其無正當(dāng)理由要求終止委托關(guān)系的，或因委托人過錯或其無正當(dāng)理由要求終止委托關(guān)系的，有關(guān)費用的退補和賠償依據(jù)《合同法》辦理。稅務(wù)機構(gòu)有下列行為之一的，由價格主管部門依據(jù)《價格法》和《價格違法行為行政處罰規(guī)定》予以查處：①超出指導(dǎo)價浮動幅度制定收費標(biāo)準(zhǔn)的；②提前或推遲執(zhí)行政府指導(dǎo)價的；③自立收費項目和收費標(biāo)準(zhǔn)收費的；④采取分解收費項目、重復(fù)收費、擴大收費范圍等方式變相提高收費標(biāo)準(zhǔn)的；⑤違反規(guī)定以保證金、抵押金等形式變相收費的；⑥強制或變相強制服務(wù)并收費的；⑦不按規(guī)定提供服務(wù)而收取費用的；⑧不按規(guī)定進行明碼標(biāo)價的；⑨對委托人實行價格歧視的；⑩其他違反本通知規(guī)定的收費行為。
各省、自治區(qū)、直轄市價格主管部門會同同級稅務(wù)主管部門可知制定本地區(qū)稅務(wù)收費的具體管理辦法。
四、稅務(wù)法律責(zé)任
為了維護稅務(wù)雙方的合法權(quán)益，保證稅務(wù)活動的順利進行，根據(jù)我國《民法通則》、《合同法》、《稅收征收管理法實施細(xì)則》、《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》、《稅務(wù)試行辦法》的法律法規(guī)的規(guī)定，對于稅務(wù)法律關(guān)系主體因違法行為應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，主要有以下幾點：
（一）委托人的法律責(zé)任
1.《合同法》第一百零七條規(guī)定，當(dāng)事人一方不履行合同義務(wù)或者履行合同義務(wù)不符合約定的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)繼續(xù)履行、采取補救措施或者賠償損失等違約責(zé)任。因為稅務(wù)委托人的原因，而致使稅務(wù)執(zhí)業(yè)人員不能履行或不能完全的履行，由此產(chǎn)生的法律后果由委托人承擔(dān)。同時向稅務(wù)人賠償損失。
2.《稅務(wù)業(yè)務(wù)規(guī)程（試行）》第二十三條規(guī)定，項目實施中，凡是由于委托方未及時提供真實的、完整的、合法的生產(chǎn)經(jīng)營情況、財務(wù)報表及有關(guān)納稅資料造成工作失誤的，由委托方承擔(dān)責(zé)任。
（二）稅務(wù)人的法律責(zé)任
1.《民法通則》第六十六條規(guī)定，人不履行職責(zé)而給被人造成損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。人和第三人串通，損害被人的利益的，由人和第三人負(fù)連帶責(zé)任。
2.《稅收征收管理法實施細(xì)則》第九十八條規(guī)定，稅務(wù)人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補繳應(yīng)納稅款、滯納金外，對稅務(wù)人處納稅人未繳或者少繳稅款50%以上3倍以下的罰款。
3.根據(jù)《注冊稅務(wù)師資格制度暫行規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定；
（1）注冊稅務(wù)師未按照委托協(xié)議書的規(guī)定進行或違反稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進行活動的，由縣及縣以上稅務(wù)行政機關(guān)按有關(guān)規(guī)定處以罰款，并追究相應(yīng)的責(zé)任。
（2）注冊稅務(wù)師在一個會計年度內(nèi)違反本規(guī)定從事活動二次以上的，由省、自治區(qū)、直轄市及計劃單列市注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)停止其從事稅務(wù)業(yè)務(wù)一年以上。
（3）注冊稅務(wù)師知道被委托的事項違法仍進行活動或知道自身的行為違法的，除按（1）的規(guī)定處理外，由省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市注冊稅務(wù)師管理機構(gòu)注銷其注冊稅務(wù)師注冊登記，收回執(zhí)業(yè)資格證書，禁止其從事稅務(wù)業(yè)務(wù)，并向發(fā)證機關(guān)備案。
（4）注冊稅務(wù)師從事稅務(wù)活動，觸犯刑律、構(gòu)成犯罪的，由司法機關(guān)依法懲處。
（5）各省、自治區(qū)、直轄市及計劃單列市注冊管理機構(gòu)對注冊稅務(wù)師違反規(guī)定所作的處理，及時如實記錄在證書的懲戒登記欄內(nèi)。
（6）稅務(wù)師事務(wù)所違反稅收法律和有關(guān)行政規(guī)章的規(guī)定進行活動的，由縣及縣以上稅務(wù)行政機關(guān)視情節(jié)輕重，給予警告，或根據(jù)有關(guān)法律、行政法規(guī)處以罰款，或提請有關(guān)管理部門給予停業(yè)整頓、責(zé)令解散等處理。
4.根據(jù)《稅務(wù)試行辦法》的有關(guān)規(guī)定：
（1）項目實施中，執(zhí)業(yè)人員違反國家法律、法規(guī)進行或末按協(xié)議約定進行，給委托人造成損失的，由稅務(wù)師事務(wù)所和執(zhí)業(yè)人員個人承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。
（2）稅務(wù)師未按照委托協(xié)議書的規(guī)定進行或違反稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進行的，由縣以上國家稅務(wù)局處以2000元以下的罰款。
（3）稅務(wù)師在一個會計年度內(nèi)違反本辦法規(guī)定從事行為二次以上的，由省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局注銷稅務(wù)師登記，收回稅務(wù)師執(zhí)業(yè)證書，停止其從事稅務(wù)業(yè)務(wù)二年。
（4）稅務(wù)師知道被委托的事項違法仍進行活動或知道自身的行為違法仍進行的，由省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局吊銷其稅務(wù)師執(zhí)業(yè)證書，禁止從事稅務(wù)業(yè)務(wù)。
（5）稅務(wù)師觸犯刑律，構(gòu)成犯罪的，由司法機關(guān)依法懲處。
（6）稅務(wù)機構(gòu)違反本辦法規(guī)定的，由縣以上國家稅務(wù)局根據(jù)情節(jié)輕重，給予警告、處以2000元以下罰款、停業(yè)整頓、責(zé)令解散等處分。
（7）稅務(wù)師、稅務(wù)機構(gòu)從事地方稅業(yè)務(wù)時違反本辦法規(guī)定的，由縣以上地方稅務(wù)局根據(jù)本辦法的規(guī)定給予警告、處以2000元以下的罰款或提請省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)局處理。
（8）稅務(wù)機關(guān)對稅務(wù)師和稅務(wù)機構(gòu)進行懲戒處分時，應(yīng)當(dāng)制作文書，通知當(dāng)事人，并予以公布。
（三）稅務(wù)雙方共同承擔(dān)的法律責(zé)任
關(guān)鍵詞：日本 稅務(wù)會計能力檢定考試 制度 啟示
始于1968年的日本“稅務(wù)會計能力檢定考試”（簡稱“稅務(wù)檢定”或“稅檢”），至今已有近五十年的歷史，考試合格者中人才輩出，其權(quán)威性獲得了業(yè)界的普遍認(rèn)可。
參加稅檢考試的有高中生、職業(yè)學(xué)校學(xué)生、短大和大學(xué)的學(xué)生。對學(xué)生來說，這是衡量學(xué)習(xí)成果和知識積累程度的難得的機會，一旦通過會獲得很強的成就感，自信心也因此得以提升。
如今，從找工作到希望通過擴展知識面提高自身技能，尤其是打算入職到大企業(yè)的人員，都選擇參加稅檢考試作為自身能力的證明。對社會人士來說，通過稅檢考試不僅能提升工作能力，也能為跳槽、獨立經(jīng)營增加機會和信心。
另外，對于有意參加稅理士（相當(dāng)于我國原來的“注冊稅務(wù)師”，是一種Y格考試）考試的人來說，也是一次絕佳的對基礎(chǔ)學(xué)力的測試。
最后，稅檢考試對企業(yè)的管理者也很有用，相關(guān)的稅務(wù)知識能夠引導(dǎo)他們遵紀(jì)守法、科學(xué)決策，在經(jīng)營管理中發(fā)揮著重要作用。
一、關(guān)于日本稅務(wù)會計能力檢定考試
日本稅務(wù)會計能力檢定考試，在日本文部科學(xué)省的支持下施行的關(guān)于稅法的檢測考試，是對稅的構(gòu)成和會計處理、申報方式等企業(yè)稅務(wù)會計中必要的能力進行認(rèn)定的考試制度，其實施主體為日本的社團法人全國會計教育協(xié)會（簡稱“全經(jīng)”）。
全經(jīng)由文部科學(xué)省批準(zhǔn)，以“簿記”、“會計”、“稅務(wù)”的普及與振興為宗旨。全經(jīng)的前身是1956年3月經(jīng)日本文部省批準(zhǔn)成立的全國商經(jīng)學(xué)校長協(xié)會，后更名為全國經(jīng)理學(xué)校長協(xié)會，2005年4月更名為全國經(jīng)理教育協(xié)會。2011年4月伴隨著公益法人制度的改革，由一般社團法人轉(zhuǎn)變?yōu)楣嫔鐖F法人，并已通過內(nèi)閣府（日本中央政府）的批準(zhǔn)。
全經(jīng)協(xié)會最初以“簿記能力檢定考試”、“電子計算器計算能力檢定考試”為開端，后來為了順應(yīng)時代的需要推行了各種各樣的能力測試，參加考試人數(shù)至今已超過1200萬人，合格者遍布于日本國內(nèi)外的企業(yè)和社會中。現(xiàn)在，全國約有260個學(xué)校加盟。
從1968年開始實施第一次稅務(wù)會計能力檢定考試以來，1999年將考試細(xì)分為“所得稅法”、“法人稅法”、“消費稅法”三個科目。2012年開始，又將稅務(wù)會計能力檢定考試分為“所得稅法能力檢定考試”、“法人稅法能力檢定考試”和“消費稅法能力檢定考試”而分別實施。難度從3級到1級共三個等級。每年舉辦2次，分別在2月上旬和10月下旬，考試舉辦地點為協(xié)會指定的全國各地專科學(xué)校，合格后頒發(fā)由文部省認(rèn)可的“稅務(wù)會計能力檢定考試XX級合格”的合格證書。
“稅檢”考試結(jié)果是由全國會計教育協(xié)會認(rèn)定的能力證明，所以不能憑借這個證明獨立開辦稅務(wù)事務(wù)所。但對于企業(yè)會計的相關(guān)職位的就職則非常有用（最好能通過二級以上水平的考試）。
“稅檢”報考資格不限，沒有學(xué)歷、資歷、工作經(jīng)驗、國籍、年齡、性別的限制，各類人士均可報名。
“稅檢”的考試形式為筆試，由簡答題、分錄題、計算題三種題型構(gòu)成，各級別滿分均為100分，70分以上為合格。
二、日本稅務(wù)會計能力檢定考試內(nèi)容
（一）消費稅法能力檢定
消費稅法能力檢定，是對消費稅業(yè)務(wù)基本能力的測試。考試內(nèi)容包括會計上對消費稅的處理、作為企業(yè)會計骨干填寫給稅務(wù)署的文書等稅務(wù)處理方面的知識，以及實務(wù)中消費稅的相關(guān)計算問題等。
考試要點包括以下方面。
（1）基本原理，具體有：①稅金的意義、依據(jù)和目的；②納稅的義務(wù)；③稅金的體系和分類；④征收方式；⑤基本用語。
（2）消費稅法及實施細(xì)則。
（3）總則，具體有：①用語的定義；②課稅對象；③非課稅；④出口業(yè)務(wù)；⑤納稅義務(wù)人及納稅義務(wù)的免除；⑥實質(zhì)性原則；⑦信托業(yè)務(wù)；⑧資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓；⑨納稅期間；⑩納稅地點。
（4）納稅標(biāo)準(zhǔn)及稅率。
（5）稅額扣除，包括：①采購業(yè)務(wù)；②非課稅資產(chǎn)出口業(yè)務(wù)；③采購業(yè)務(wù)中的資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)；④稅額調(diào)整；⑤稅額扣除；⑥課稅標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整。
（6）申訴、繳付、返還。
（7）其他及罰則。
（8）地方消費稅。
（9）會計處理。
消費稅法能力檢定分為三個等級，3級是考察對消費稅的基本理解，主要包括基本準(zhǔn)則、各種稅法、稅法施行令、租稅特別措置法中的一般內(nèi)容以及基本通知公文中的基礎(chǔ)內(nèi)容。2級考察關(guān)于消費稅的會計處理，和作為企業(yè)會計骨干制作提交給稅務(wù)署的文書的相關(guān)知識。考試內(nèi)容不僅包括3級測試的內(nèi)容，還包括其他準(zhǔn)則、各種稅法實行規(guī)則以及基本通知公文的一般內(nèi)容。1級難度進一步提高，考察作為消費稅法專職人員的知識和能力，考試內(nèi)容包括相關(guān)稅法、相關(guān)稅法施行法令、相關(guān)稅法施行細(xì)則、租稅特別措施法、同施行令、相關(guān)的指示通知以及國稅通則法。
（二）所得稅法能力檢定
所得稅法能力檢定，是對所得稅業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)知識進行的檢定測試。考試內(nèi)容包括，個體經(jīng)營者或新職員等想要掌握的源泉征收和稅務(wù)申報的基本思路、個體經(jīng)營者自行申報納稅及向稅務(wù)署提交的文書的填寫等稅務(wù)處理的知識，以及實務(wù)中關(guān)于所得稅計算的問題等。
考試要點包括以下方面。
（1）基本原理，具體有：①稅金的意義、依據(jù)和目的；②納稅的義務(wù)；③稅金的體系和分類；④征收方式；⑤基本用語。
（2）所得稅法及實施細(xì)則。
（3）總則，具體有：①用語定義；②納稅義務(wù)；③非納稅所得和免稅所得；④關(guān)于所得歸屬的判斷通則；⑤納稅地點。
（4）納稅人的納稅義務(wù)，具體有：①各種所得的計算；②課稅標(biāo)準(zhǔn)；③稅前扣除；④稅額的計算；⑤變動所得以及臨時所得的平均課稅；⑥稅額抵扣；⑦申訴、繳付、返還；⑧恢復(fù)重建特別所得稅；⑨藍(lán)色申告；⑩其他特例。
（5）應(yīng)納稅所得。
所得稅法能力檢定的分級標(biāo)準(zhǔn)與消費稅大致相同。
（三）法人稅法能力檢定
法人稅法能力檢定，是對法人稅基本理解水平的檢定測試。考試內(nèi)容包括企業(yè)法人稅的稅務(wù)處理和作為法人企業(yè)會計骨干填寫遞交給稅務(wù)署的文等稅務(wù)處理方面的知識，以及實務(wù)中關(guān)于法人稅法的計算問題等。
考試要點包括以下方面。
（1）基本原理，具體有：①稅金的意義、依據(jù)和目的；②納稅的義務(wù)；③稅金的體系和分類；④征收方式；⑤基本用語。
（2）法人稅法及實施細(xì)則。
（3）基本原則，具體有：①應(yīng)稅所得和計算原理；②企業(yè)利潤和應(yīng)稅所得。
（4）總則，具體有：①用語的定義；②納稅義務(wù)人和應(yīng)稅所得的范圍；③所得歸屬；④營業(yè)年度；⑤納稅地點。
（5）家族企業(yè)。
（6）收入及費用的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。
（7）收入金額的計算。
（8）支出金額的計算。
（9）應(yīng)交稅金的計算。
（10）業(yè)務(wù)辦理，包括：①申訴、繳付、返還；②更正及裁決；③藍(lán)色申告。
（11）特別規(guī)定，包括：①企業(yè)重組；②企業(yè)合并。
法人稅法能力檢定的分級標(biāo)準(zhǔn)與消費稅大致相同。
三、對我國的啟示
（1）我國也應(yīng)積極改進和完善稅務(wù)會計能力的水平考試制度，以提高大家的稅法學(xué)習(xí)熱情，推動稅務(wù)會計教育發(fā)展，促進全民知法守法。
（2）由全國財經(jīng)院校、稅務(wù)事務(wù)所、企事業(yè)單位的專家學(xué)者組成全國稅務(wù)教育協(xié)會，負(fù)責(zé)我國稅務(wù)會計能力測試的總體計劃和安排，保證稅務(wù)會計能力測試的專業(yè)性、實用性、公益性。
（3）將稅務(wù)會計能力的水平考試分為“流轉(zhuǎn)稅稅務(wù)能力考試”、“所得稅稅務(wù)能力考試”、“財產(chǎn)稅稅務(wù)能力檢定考試”和“行為稅稅務(wù)能力考試”分開實施，以與我國對稅的大類分類相契合。
（4）對于較低級別的考試，可以采取減免甚至零收費的方式，以鼓勵社會大眾積極學(xué)習(xí)稅法，普及稅法基礎(chǔ)知識，使納稅觀念納稅義務(wù)深入人心。
（5）企業(yè)、行政事業(yè)單位將稅務(wù)會計能力的考試結(jié)果，作為職員錄用、提升的重要參考。
（6）關(guān)于考試頻率，低級別考試可以一年多次，以適應(yīng)初級稅務(wù)會計知識的大眾性普及性特點，高級別的考試則可以一年一次甚至兩次。
政府靠稅收來保障其正常運行，企業(yè)只有納稅才能在一個國家或地區(qū)生存，所以說，政府征稅和企業(yè)納稅在自古以來就是天經(jīng)地義的事情。政府征稅不可能沒有成本，而企業(yè)納稅也不可能沒有成本，況且稅收對于企業(yè)來說本身就是一種成本支出。對稅收成本的認(rèn)識不夠，必然會制約政府稅收成本和企業(yè)納稅成本的管理和控制。
稅收成本內(nèi)涵可以概括為政府為了取得稅收收入和企業(yè)為納稅而耗費的各種費用之和，稅收成本分為政府稅收成本和企業(yè)納稅成本，二者有不同的理論基礎(chǔ)、內(nèi)涵和構(gòu)成。從廣義上講，政府稅收成本包括稅法制定成本、稅收征管成本、稅法缺失成本和稅收社會成本四個部分；企業(yè)納稅成本包括納稅實體成本和納稅遵從成本，納稅實體成本又可分為固定實體成本和變動實體成本，而納稅遵從成本又可分為納稅管理成本、納稅風(fēng)險成本和納稅心理成本。
一、現(xiàn)有觀點的評介
自17世紀(jì)以來，西方理論界對稅收成本的研究比較多，但對稅收成本內(nèi)涵的界定可以總結(jié)為以下幾種觀點：
（一）政府支出觀
政府支出觀認(rèn)為：稅收成本是實現(xiàn)稅收收入過程中發(fā)生的各項費用的總和。稅收成本從其過程看，有狹義的稅收成本和廣義的稅收成本之分：狹義的稅收成本是指實施某種稅制時所支出的各項費用的總和，通常包括稅務(wù)行政費用即征稅機關(guān)的征收管理費用，這實際上是稅收政策制定后在執(zhí)行過程中發(fā)生的成本；廣義的稅收成本包括稅收政策的制定成本、稅收政策的執(zhí)行成本（即前述狹義的稅收成本）和稅收政策的修訂成本。
這一觀點存在兩大缺陷：一是主體的狹隘性，只考慮稅收征管主體，忽視了納稅主體，即只考慮到了稅收征管主體政府，而沒有考慮到政府以外的主體；二是范圍的狹隘性，只考慮到稅收征管過程中的顯性支出，沒有考慮到稅收征管過程中的隱性支出。由于該缺陷的影響，沒有考慮到納稅人在納稅過程中的支出。
（二）可計量支出觀
從經(jīng)濟角度分析，稅收成本可定義為“在現(xiàn)存經(jīng)濟條件和體制下，國家（政府）實施稅收分配全過程所發(fā)生的一切有形和無形的耗費。”根據(jù)此觀點，稅收成本包括稅務(wù)機關(guān)的征稅成本與納稅人的納稅成本。稅務(wù)部門的征稅成本是稅務(wù)設(shè)計成本，包括稅法、政策研究設(shè)計和宣傳等為一定時期稅收收入的組織入庫所支出的全部費用；納稅成本是納稅人為繳納一定時期的應(yīng)繳稅款而支出的全部費用。
該觀點克服了第一種觀點主體狹隘性的缺陷，但又忽略了稅收征管過程中的不可計量的成本支出。
（三）總括支出觀
總括支出觀認(rèn)為稅收成本不僅包括稅收征納雙方可計量的成本支出，還應(yīng)包括不可計量的因稅收而發(fā)生的社會成本。稅收的社會成本從理論上看至少有兩方面的內(nèi)容：一是遵從成本或社會協(xié)助成本，主要是指社會各個相關(guān)部門及團體、組織等為政府組織稅收收入而花費的直接與間接的費用。二是社會機會成本：其一是指由于某些原因使稅收收入流失掉一部分，以及如果不使那部分稅收收入流失而需要承擔(dān)的支出費用；其二是指如果有關(guān)部門因稅收決策失誤、稅制設(shè)計不合理與征管手段不到位或滯后等原因，由此增加了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)即超額稅收負(fù)擔(dān)，這也是構(gòu)成總體社會成本與納稅成本的要素。由此看來，稅收成本主要是由稅務(wù)機關(guān)的征稅成本和納稅人的納稅成本及社會成本三部分構(gòu)成的。另外，該觀點認(rèn)為需要研究稅收舍棄成本問題，稅收的舍棄成本是指征稅成本如果超過稅收收入一定的界限即可放棄那部分收入的征收。
該觀點無疑是一種總括（全面）的稅收成本觀，只就定義而言，是一個大家應(yīng)該公允的定義，但具體到對社會成本和舍棄成本細(xì)分和計量時，同樣面臨著當(dāng)今會計界不能解決的計量難題。
二、政府稅收成本的理論基礎(chǔ)、內(nèi)涵及其構(gòu)成
（一）政府稅收成本的理論基礎(chǔ)：稅收原則
17世紀(jì)，英國資產(chǎn)階級古典政治經(jīng)濟學(xué)派的創(chuàng)始人威廉·配第在他的代表作《賦稅論》和《政治算術(shù)》中，首次提出了三條稅收標(biāo)準(zhǔn)，即公平、簡便、節(jié)省。其中節(jié)省標(biāo)準(zhǔn)初步涉及了稅收成本問題，即征收費用不能過多，應(yīng)注意節(jié)約。
18世紀(jì)，古典經(jīng)濟學(xué)的代表人物亞當(dāng)·斯密在其名著《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》中，提出了著名的稅收四大原則，即平等、確實、便利和最少征收費用。其中最少征收費用原則，又稱節(jié)約原則，是指人民交納的稅額必須盡可能多地歸入國庫，否則就是浪費或弊端。
19世紀(jì)后期，德國學(xué)者瓦格納對亞當(dāng)·斯密的賦稅理論進行了繼承和發(fā)展，在其代表作《財政學(xué)原理》等書中提出了自己的稅收原則，共分四大項九小點（故又稱四項九端原則）。包括：財政政策原則（又稱財政收入原則）、國民經(jīng)濟原則、社會正義原則（又稱社會公平或社會政策原則）和稅務(wù)行政原則（又稱課稅技術(shù)原則）。其中課稅技術(shù)原則主要包括三方面的內(nèi)容：一是確定原則；二是便利原則；三是最小費用原則。
20世紀(jì)后期，美國哈佛大學(xué)教授穆斯格雷夫在《美國財政理論與實踐》一書中提出“合適的”稅制需求，其中有三項也與遵從成本息息相關(guān)。一是稅負(fù)分配要公平；二是稅制應(yīng)為納稅人所理解；三是與其他目標(biāo)適應(yīng)，征收費用盡可能減少。
綜上所述，現(xiàn)代稅收原則主要集中在三個方面，即“效率”、“公平”和“穩(wěn)定”。而稅收效率原則是指稅收制度的設(shè)計應(yīng)講求效率，必須在稅務(wù)行政、資源利用和經(jīng)濟運轉(zhuǎn)的效應(yīng)等三個方面盡可能講求效率，以促進經(jīng)濟的穩(wěn)定與發(fā)展。它包含了兩層含義：一是要盡量縮小納稅人的超額負(fù)擔(dān)，使稅收活動盡量減少對經(jīng)濟運行的干擾，從而提高經(jīng)濟效率；二是要盡量降低稅務(wù)行政費用和納稅人奉行納稅費用，使征納雙方花費的費用盡量地小，從而增加稅收的實際收入數(shù)量。所以，政府稅收成本的理論基礎(chǔ)是稅收原則，而稅收效率原則是其最直接的理論基礎(chǔ)。
（二）政府稅收成本的內(nèi)涵及其構(gòu)成
根據(jù)前文對稅收成本內(nèi)涵的界定和政府稅收成本理論基礎(chǔ)的闡述，政府為了在一定的原則下實施稅收分配過程，最終取得稅收收入，必然要付出一定的代價，這種代價既包括有形的耗費，也包括無形的耗費。所以，筆者對政府稅收成本的內(nèi)涵做如下界定：政府稅收成本（government's taxation costs）是指在現(xiàn)存經(jīng)濟條件和體制下，政府實施稅收分配全過程中，為了取得稅收收入而付出的代價，即政府為取得稅收收入所耗費的各種費用之和。這里的稅收全過程是指從稅法的制定到稅款入庫的整個過程。
政府稅收成本有廣義和狹義之分。廣義的政府稅收成本包括稅法制定成本、稅收征管成本、稅法缺失成本和稅收社會成本四個部分；狹義的政府稅收成本通常只包稅法制定成本、稅收征管成本和稅法缺失成本三個部分。
1．稅法制定成本（legislation costs in tax law）
稅法制定成本是指政府在制定稅法的過程中，行政部門和立法部門在立法調(diào)研、草擬文本、征求意見、分析論證、提交審議和表決通過的全部過程中所付出的總代價。即從稅法的醞釀、籌劃、設(shè)計到稅法的頒布所支出費用的總和。稅法是政府征稅的依據(jù)和前提，只有經(jīng)過大量的調(diào)查研究之后制定出來的稅法，才能在實施過程中與實際情況相符合，便于征稅機關(guān)征管和納稅人繳納。所以，稅法制定成本的高低，一方面反映稅收立法的工作效率；另一方面影響著稅收征管成本、稅法缺失成本和稅收社會成本。即一般情況下，健全、完善的稅法體系需要較高的稅法制定成本，但能夠降低稅收征管成本、稅法缺失成本和稅收社會成本。
2．稅收征管成本（tax collection and management costs）
稅收征管成本又叫稅收執(zhí)行成本，這類成本具體說來包括宣傳解釋稅法、辦理稅務(wù)登記、稅款征收入庫、稅務(wù)稽查以及與稅收執(zhí)法相關(guān)的后勤服務(wù)、干部職工教育培訓(xùn)和稅務(wù)人員工資福利等一系列費用和支出。所以，稅收征管成本的高低，一方面是衡量稅收征管效率的重要指標(biāo)之一；另一方面也是對稅收立法效果的一個檢驗。即一般情況下，稅收征管成本高表明稅收立法有缺陷，稅收征管成本低表明當(dāng)前稅法體系相對健全與完善。
3．稅法缺失成本（costs of lack of tax law）
稅法缺失成本是指政府在稅收立法和稅收執(zhí)法過程中，由于存在漏洞、空白和缺陷或有悖于稅收的基本原則，導(dǎo)致政府稅收流失以及行政部門與立法機關(guān)對現(xiàn)行稅法進行修正而發(fā)生的費用。包括稅收流失成本、稅法修正成本，而稅法修正成本又包括稅收立法修訂成本和稅收執(zhí)法（稅收征管）改進成本。稅法缺失成本的高低，一方面反映出稅法體系的健全和完善程度；另一方面也是對當(dāng)前稅收征管成本和稅收社會成本控制程度的反映。
4．稅收社會成本（social costs of the taxation）
稅收社會成本是指不能直接歸入政府稅法制定成本、稅收征管成本、稅法缺失成本和納稅當(dāng)事人稅收成本，但與稅制運行過程直接相關(guān)，由征納主體以外的企業(yè)、組織、部門和個人承擔(dān)的費用和支出。它包括除稅收征管部門以外的政府部門為保證稅制的運行而發(fā)生費用支出和稅制運行對社會經(jīng)濟行為產(chǎn)生的扭曲與負(fù)效應(yīng)以及納稅主體因為其他納稅主體納稅而發(fā)生的額外費用。稅收社會成本造成社會資源的浪費，所以，稅收社會成本的高低反映出稅法體系的健全和完善程度。即一般情況下，稅收社會成本高表明稅收立法有缺陷，稅收社會成本低表明當(dāng)前稅法體系相對健全與完善。
三、企業(yè)納稅成本的理論基礎(chǔ)、內(nèi)涵及其構(gòu)成
（一）企業(yè)納稅成本的理論基礎(chǔ)：“誰受益，誰負(fù)責(zé)”的原則和稅收遵從理論
企業(yè)納稅成本的理論基礎(chǔ)來自于“誰受益，誰負(fù)責(zé)”的原則和稅收遵從理論兩個方面。
1．政府稅收是政府克服市場失靈、促進資源有效配置和實現(xiàn)收入分配公平的重要手段，其實質(zhì)是一種強制性的有償活動。即政府作為公共管理者和公共產(chǎn)品的提供者理應(yīng)從全社會所得中提取或換取一部分以補償其投入，是一種強制性的行為，屬于國民收入再分配活動。政府為企業(yè)提供了各種有形的和無形的“公共產(chǎn)品”，按照“誰受益，誰負(fù)責(zé)”的原則，企業(yè)必須要向政府支付一定的費用。即企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中享受了國家提供的公共服務(wù)和公共設(shè)施，就要在企業(yè)取得的收入或利潤中按照一定的程序和比例向國家繳納一定數(shù)額的稅金，因此，企業(yè)繳納稅金的實質(zhì)是向政府支付的一種服務(wù)費用。從這一點看，企業(yè)繳納的稅金具有成本屬性，所以，它是企業(yè)納稅成本的組成部分。
2．按照稅收遵從理論，企業(yè)在繳納稅金的過程中，必須要進行不違背稅法的納稅籌劃以及按稅法規(guī)定的程序進行納稅，這些行為可能導(dǎo)致下列支出發(fā)生：（1）日常報稅時需要準(zhǔn)備財務(wù)憑證；（2）聘請會計師或委托稅務(wù)機構(gòu)填報納稅申報表并申報納稅，購置計算機、報稅機與稅務(wù)機關(guān)聯(lián)網(wǎng)報稅等；（3）進行稅收籌劃；（4）聘請稅務(wù)顧問和律師；（5）接受和配合稅務(wù)機關(guān)的納稅檢查，為接待稅務(wù)機關(guān)的稅收工作檢查、指導(dǎo)；（6）未按照《稅收征管法》規(guī)定處理涉稅事項、未按稅法規(guī)定期限繳納稅款需要繳納罰款及稅收滯納金；（7）可能給企業(yè)聲譽造成的不良影響等等。以上這些方面的支出，在納稅人遵從理論中叫做納稅遵從成本。
綜上所述，企業(yè)納稅是因為企業(yè)享受了政府提供的服務(wù)，按照“誰受益，誰負(fù)責(zé)”的原則，企業(yè)必須向政府支付相應(yīng)的成本——稅金。基于財務(wù)管理的目的，企業(yè)在納稅過程中必然要進行納稅籌劃，而納稅籌劃必須要以不違背稅法為前提，并且還要按照稅法規(guī)定的程序向政府納稅，而這些方面肯定要付出一定的代價——納稅遵從成本。所以，“誰受益，誰負(fù)責(zé)”的原則和稅收遵從理論是企業(yè)納稅成本最直接的理論基礎(chǔ)。
（二）企業(yè)納稅成本的內(nèi)涵及其構(gòu)成
根據(jù)以上對稅收成本內(nèi)涵的界定和企業(yè)納稅成本理論基礎(chǔ)的闡述，企業(yè)為納稅必然要付出一定的代價，這種代價既包括有形的耗費，也包括無形的耗費。所以，筆者對企業(yè)納稅成本的內(nèi)涵做如下界定：企業(yè)納稅成本（the costs of enterprise paying taxes）是指在現(xiàn)存經(jīng)濟條件和體制下，政府實施稅收分配全過程中，企業(yè)為了繳納稅收而付出的代價，即企業(yè)為繳納稅收所耗費的各種費用之和。
企業(yè)納稅成本也有狹義和廣義之分。狹義的企業(yè)納稅成本單指企業(yè)上繳的各種實體稅款，即企業(yè)的稅收（納稅）實體成本。按照納稅實體成本與納稅籌劃的依存關(guān)系，納稅實體成本還可以進一步分為固定實體成本和變動實體成本；廣義的企業(yè)納稅成本不僅包括納稅實體成本，還包括納稅遵從成本，即為上繳稅款、履行納稅義務(wù)而發(fā)生的與之相關(guān)的一切費用。既包括可計量的成本，也包括不可計量的成本，可以概括為納稅管理成本、納稅風(fēng)險成本和納稅心理成本。
1．納稅實體成本（the entity’s costs of paying taxes）
納稅實體成本即正常稅收負(fù)擔(dān)，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中，依照稅收實體法的規(guī)定，依法向國家繳納的各種納稅款項。它包括：取得收入征收的流轉(zhuǎn)稅、取得的收益征收的所得稅以及國家對納稅人征收的財產(chǎn)稅等。按照納稅實體成本與企業(yè)納稅遵從的依存關(guān)系，納稅實體成本還可以進一步分為固定實體成本和變動實體成本。
（1）固定實體成本（fixed the entity’s costs）。固定實體成本即固定稅收負(fù)擔(dān)，是指企業(yè)在最優(yōu)納稅遵從方案下向國家繳納的稅收數(shù)額，即承擔(dān)的最小稅賦。固定實體成本在企業(yè)經(jīng)營狀況一定的情況下，是一個常量。所以，固定實體成本也可以叫做最優(yōu)納稅實體成本。
（2）變動實體成本（variable the entity’s costs）。變動實體成本即變動稅收負(fù)擔(dān)，是指企業(yè)選擇某種納稅遵從方案所承擔(dān)的納稅實體成本與固定實體成本（或正常稅收負(fù)擔(dān)與固定稅收負(fù)擔(dān)）之間的差額。企業(yè)納稅實體成本與固定實體成本之間存在差額的原因，來自于對納稅管理成本和納稅風(fēng)險成本的考慮以及企業(yè)在納稅遵從過程中的失誤。
2．納稅遵從成本（the compliant costs of paying taxes）
企業(yè)納稅遵從成本是企業(yè)在納稅過程中，在遵從稅法規(guī)定的前提下，進行納稅方案的設(shè)計（即納稅籌劃）、納稅過程的管理以及因納稅方案設(shè)計和納稅過程管理的缺失所付出的代價。具體還可以分為納稅管理成本、納稅風(fēng)險成本和納稅心理成本。
（1）納稅管理成本（management costs of paying taxes）。納稅管理成本是在企業(yè)選擇某種納稅籌劃方案時支付的辦稅費用、稅務(wù)費用等，具體包括辦稅費用和稅務(wù)費用：①辦稅費用。辦稅費用是指企業(yè)為辦理納稅申報、上繳稅款及其他涉稅事項而發(fā)生的必不可少的費用。包括：企業(yè)為申報納稅而發(fā)生的辦公費，如購買申報表、發(fā)票、收據(jù)、稅控機、計算機網(wǎng)絡(luò)費、電話費、郵電費（郵寄申報）等；企業(yè)為配合稅務(wù)機關(guān)工作和履行納稅義務(wù)而設(shè)立專門辦稅人員的費用，如辦稅人員的工資、福利費、交通費、辦公費等；企業(yè)為接待稅務(wù)機關(guān)的稅收工作檢查、指導(dǎo)而發(fā)生的必要的接待費用。②稅務(wù)費用。稅務(wù)費用是指納稅人為了防止稅款計算錯誤、避免漏申報、錯申報以及進行納稅籌劃，需要向稅務(wù)師事務(wù)所等中介機構(gòu)進行稅務(wù)咨詢或者委托注冊稅務(wù)師代為辦理納稅事宜，向聘請中介機構(gòu)繳納的費用。
（2）納稅風(fēng)險成本（risk costs of paying taxes）。納稅風(fēng)險成本是指由于選擇某項納稅籌劃方案可能發(fā)生的損失，它與方案的不確定度呈正相關(guān)。方案越不確定，風(fēng)險成本發(fā)生的可能性就越大。納稅風(fēng)險成本具體包括：罰款、稅收滯納金和聲譽損失成本。①罰款。罰款是指納稅人在納稅籌劃過程中因違反稅法有關(guān)規(guī)定而向稅務(wù)機關(guān)交納的罰金費用。稅法對納稅人的下列行為規(guī)定了一定的罰款處理：未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記的、未設(shè)立賬冊的、未報送有關(guān)備案資料的、未履行納稅申報的、違反發(fā)票使用規(guī)定的以及偷稅、欠稅、抗稅等違法行為。②稅收滯納金。稅收滯納金是指納稅人在納稅籌劃過程中未按照稅法規(guī)定期限繳納稅款，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收萬分之五的滯納金。③聲譽損失成本。聲譽損失成本是指因納稅籌劃方案失敗被定為偷稅等違反稅法的行為，被處以罰款或被依法追究刑事責(zé)任，給企業(yè)的聲譽帶來不良影響而發(fā)生的聲譽損失。
關(guān)鍵詞：創(chuàng)業(yè)者；納稅權(quán)利
微觀層面上納稅人權(quán)利
根據(jù)我國《稅收征管法》及《征管法實施細(xì)則》，我國納稅人及扣繳義務(wù)人主要有以下權(quán)利：
1.知悉權(quán)
《稅收征管法》第八條規(guī)定“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)向稅務(wù)機關(guān)了解國家稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定以及與納稅程序有關(guān)的情況”。當(dāng)納稅人對企業(yè)稅收方面政策、法規(guī)不了解、不清楚時，可向稅務(wù)專管員或稅政部門咨詢，稅務(wù)人員有義務(wù)向納稅人講解有關(guān)稅收法律、法規(guī)。
2.延期申報權(quán)
延期申報是指納稅人及扣繳義務(wù)人不能按照稅法規(guī)定的期限辦理納稅或扣繳稅款申報。根據(jù)《稅收征管法》第二十七條和《征管法實施細(xì)則》第三十七條及有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，納稅人及扣繳義務(wù)人不能按期限辦理納稅申報的，經(jīng)縣以上稅務(wù)機關(guān)核準(zhǔn)，可以延期申報。當(dāng)企業(yè)遇到不可抗力或財務(wù)處理上的特殊情況會導(dǎo)致無法按期辦理納稅申報時，可在報送期內(nèi)提出報告申請延期，這樣不但為企業(yè)贏得了時間，而且避免了稅務(wù)處罰。
3.延期納稅權(quán)
《稅收征管法》第三十一條規(guī)定：“納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市國家稅務(wù)機關(guān)、地方稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)，可以延期繳納稅款，但最長不得超過3個月”。納稅人在批準(zhǔn)延長的期限內(nèi)繳稅，稅務(wù)機關(guān)不得加收滯納金。因此當(dāng)納稅人遇到不可抗力或當(dāng)期貨幣資金在扣除應(yīng)付職工工資、社會保險費后不足以繳納稅款等情況的，完全可以依法申請延期納稅。
4.依法申請減免權(quán)
我國稅法中有大量的稅收減免優(yōu)惠政策，涉及行業(yè)優(yōu)惠、地區(qū)優(yōu)惠、產(chǎn)品優(yōu)惠、時期優(yōu)惠、人員優(yōu)惠等等，納稅人可以依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，按照規(guī)定的要求和程序，有權(quán)向主管稅務(wù)機關(guān)申請減免稅，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按規(guī)定辦理。例如，國發(fā)[2011]16號規(guī)定，2011年1月1日至12月31日，對高校畢業(yè)生創(chuàng)辦的年應(yīng)納稅所得額低于3萬元（含3萬元）的小型微利企業(yè)，其所得按減50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅，這就是說應(yīng)屆大學(xué)畢業(yè)生創(chuàng)辦的小型微利企業(yè)，今年可享受減半征收企業(yè)所得稅優(yōu)惠。
5.多繳稅款申請退還權(quán)
納稅人因財務(wù)數(shù)字計算錯誤或?qū)Χ惙ㄏ嚓P(guān)規(guī)定理解有偏差等原因?qū)е碌亩嗬U稅款，稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)立即退還稅款，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機關(guān)提出申請，稅務(wù)機關(guān)查實后應(yīng)如數(shù)退還。
6.索取收據(jù)、清單權(quán)
稅務(wù)機關(guān)如果對納稅人采取扣押、查封商品、貨物或房地產(chǎn)、現(xiàn)金、有價證券等其他財產(chǎn)時，必須向納稅人開具收據(jù)和清單，不得扣押納稅人個人及其所撫養(yǎng)家屬維系生活必需的住房和用品。稅務(wù)機關(guān)須將相關(guān)財務(wù)資料帶走核查的，也應(yīng)出具詳細(xì)清單。稅務(wù)機關(guān)不出具收據(jù)、清單的，納稅人有權(quán)拒絕履行相關(guān)義務(wù)。
7.要求承擔(dān)賠償責(zé)任權(quán)
稅務(wù)機關(guān)如果對納稅人采取扣押、查封商品、貨物、凍結(jié)銀行存款或其他財產(chǎn)行為不當(dāng)給當(dāng)事人造成經(jīng)濟損失的，或納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)繳清稅款但稅務(wù)機關(guān)未及時返還財產(chǎn)的，納稅人有權(quán)要求稅務(wù)機關(guān)承擔(dān)賠償責(zé)任。
8.拒查權(quán)
稅務(wù)人員依法對企業(yè)進行稅務(wù)檢查時，應(yīng)主動出示稅務(wù)檢查證。納稅人對其證件進行核查無誤后方可提供相關(guān)財務(wù)資料。否則，納稅人有權(quán)拒絕稅務(wù)人員進行檢查。拒查權(quán)可以有效防止稅務(wù)人員假公濟私的個人行為。
9.拒付權(quán)
稅務(wù)機關(guān)對納稅人的違法行為進行處罰時，必須向納稅人出具正式的收據(jù)，不得以相關(guān)的餐票、購物發(fā)票等代替正式收據(jù)或不出具任何收款憑證、變相收賄。否則，納稅人有權(quán)拒絕支付罰款并可向上級稅務(wù)機關(guān)舉報。拒付權(quán)賦予了納稅人維護自身權(quán)益的同時也監(jiān)督、約束稅務(wù)機關(guān)嚴(yán)格執(zhí)法的責(zé)任。
10.保密權(quán)
稅務(wù)人員在依法行政過程中掌握了納稅人大量的財務(wù)資料和企業(yè)信息，這些信息一旦被別有用心的人得到，將會給企業(yè)帶來很多麻煩甚至災(zāi)難，因此納稅人有權(quán)要求稅務(wù)人員對其資料、信息保密，對企業(yè)的相關(guān)資料保密是稅務(wù)人員的責(zé)任和義務(wù)。如果納稅人有證據(jù)表明因稅務(wù)人員泄密導(dǎo)致自己利益受損，納稅人可以依法要求相關(guān)責(zé)任人賠償。
11.申請復(fù)議和提訟權(quán)
納稅人與稅務(wù)機關(guān)發(fā)生爭議，或?qū)Χ悇?wù)機關(guān)的處罰決定、強制措施等不服時，可以在規(guī)定的期限內(nèi)按照規(guī)定的程序向上級稅務(wù)機關(guān)申請復(fù)議或依照《行政訴訟法》的相關(guān)規(guī)定向人民法院提訟。在向上級稅務(wù)機關(guān)申請復(fù)議或向人民法院提訟期間如果稅務(wù)機關(guān)對納稅人造成經(jīng)濟損失，納稅人可要求稅務(wù)機關(guān)承擔(dān)賠償責(zé)任。稅務(wù)行政訴訟一方面保護納稅人的合法權(quán)益，另一方面也是監(jiān)督稅務(wù)機關(guān)依法行使行政職權(quán)，構(gòu)建和諧的稅企法律關(guān)系。
12.申請舉行行政處罰聽證權(quán)
納稅人對稅務(wù)機關(guān)的行政處罰不服時，可以申請舉行行政處罰聽證會。舉行行政處罰聽證會，對納稅人可以實現(xiàn)知情權(quán)，明白實施行政處罰使用的法律依據(jù)是否準(zhǔn)確、程序是否合法、處罰是否得當(dāng)，對于稅務(wù)機關(guān)的行政處罰能否變更等等。
13.控告、檢舉權(quán)
《稅收征管法》第八條第五款規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人有權(quán)控告和檢舉稅務(wù)機關(guān)、稅務(wù)人員的違法違紀(jì)行為”，第十三條規(guī)定：“任何單位和個人都有權(quán)檢舉違反稅收法律、行政法規(guī)的行為。收到檢舉的機關(guān)和負(fù)責(zé)查處的機關(guān)應(yīng)當(dāng)為檢舉人保密。”。當(dāng)稅務(wù)人員違反法律規(guī)定或職業(yè)道德侵害納稅人利益時，納稅人可以向上級稅務(wù)機關(guān)或紀(jì)檢部門進行舉報，觸犯刑法的可以直接向司法機關(guān)進行舉報。
14.索取完稅憑證權(quán)
納稅人繳納稅款后，稅務(wù)機關(guān)必須依法為納稅人開具完稅憑證，作為繳納稅款的依據(jù)。索取納稅憑據(jù)是納稅人的權(quán)利，不但可以作為履行義務(wù)的證明，而且保證自身權(quán)益不受侵害。
15.委托稅務(wù)權(quán)
納稅人可以委托注冊稅務(wù)師、注冊納稅籌劃師代為辦理各項涉稅事宜。實行稅務(wù)制，由專業(yè)人員進行專業(yè)化服務(wù)，可以大大減輕納稅人的工作量，減少稅務(wù)核算中的差錯，提高辦稅質(zhì)量和效率，可以起到節(jié)約時間成本和物質(zhì)成本的雙重效果，納稅籌劃師稅務(wù)案件已成為有效解決企業(yè)稅務(wù)問題的有效途徑。
宏觀層面上納稅人權(quán)利
從宏觀層面分析納稅人權(quán)利，是從納稅人與國家關(guān)系的角度出發(fā)，主要體現(xiàn)基于我國的稅收基本法、其他各單項法甚至憲法等法律中納稅人權(quán)利。從納稅人權(quán)利的保護來源看，憲法是一個國家納稅人權(quán)利的本源，它不僅包括涉稅條款以及那些明文列舉的公民基本權(quán)利，而且憲法所確認(rèn)的基本原則和蘊涵的基本法理如民主、法治、監(jiān)督和人權(quán)保障，這些都是納稅人權(quán)利得以衍生和擴展的基本淵源，更是納稅人維護自身權(quán)益的法律依據(jù)。
因此，創(chuàng)業(yè)者應(yīng)樹立維權(quán)觀念，以憲法和其他基本法中所規(guī)定的權(quán)利條款為準(zhǔn)繩，掌握并運用稅法中的各項權(quán)利規(guī)定，切實維護自身權(quán)益的同時也會對監(jiān)督稅務(wù)執(zhí)法、加快社會法制化進程、構(gòu)建和諧稅企關(guān)系起到積極促進作用。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞：財稅法 權(quán)利義務(wù) 實證分析
abstract: is following the finance and taxation law in economic rules and regulations in reliefing, the finance and taxation legal science gradually pays attention for the scholar and the government, but insisted that rights and obligations this basic clue and the auxiliary related knowledge's study is the key which the finance and taxation legal person only then raises. as a result of the traditional legal science education malpractice result, the introduction case teaching may improve the finance and taxation law teaching effectively, and unifies the empirical analysis the method, provides the essential practice opportunity guarantees the finance and taxation law professional's overall quality raise for the student.
key word: finance and taxation legal jurisdiction advantage duty empirical analysis
一、財稅法學(xué)課程開設(shè)的必要性
伴隨著我國市場經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，財政稅收在經(jīng)濟中的作用日益為人們所關(guān)注，計劃經(jīng)濟體制下諸如行政命令等等直接干預(yù)經(jīng)濟的行政性手段逐漸為政府所摒棄，取而代之的是運用財稅、金融等間接性手段對國家宏觀經(jīng)濟加以調(diào)控。因此，不僅僅得到政府官方的重視，我國的國民也對其傾注了前所未有的熱情，而這一熱情一方面是來源于財稅在國民經(jīng)濟中的作用，另一方面是源于財稅與國民生活緊密程度的增強，加之人們逐漸對于稅收本質(zhì)認(rèn)識的加深，更是給了財稅法的發(fā)展以強大的動力。
在國外，稅法對于國民的影響是我們所不可想象的，正如西方的那句諺語所講：人的一生有兩件事是不可避免的，死亡和稅收。因此，各個國家對于稅法的教學(xué)和研究也是頗為重視，不論從開設(shè)該課程的學(xué)校數(shù)量還是開設(shè)的學(xué)時，以及所講的內(nèi)容方面等等，都是我們所不及的。諸如美國的德克薩斯州大學(xué)法學(xué)院的稅法的設(shè)置位居國家眾多項目之首；俄亥俄州大學(xué)要求申請法律碩士課程（master of laws programs）的申請者，必須是已經(jīng)修讀了聯(lián)邦個人所得稅等課程。歐洲的很多國家都將稅法作為一門強制性的課程來設(shè)置，只是在本科生階段和研究生階段的側(cè)重會有所不同。與之相比，我們財稅法課程的開設(shè)在全國高等院校中（包括綜合性大學(xué)和財經(jīng)類、稅務(wù)類院校）都是極為有限的，稅法課的學(xué)時絕大多數(shù)是36學(xué)時，個別的是54學(xué)時，且講授的內(nèi)容很多的涉及到財經(jīng)類等經(jīng)濟方面的內(nèi)容，對于財稅法學(xué)的研究和法學(xué)所特有的權(quán)利義務(wù)并為被其所重視。
自由、民主和法治已經(jīng)理直氣壯地成為當(dāng)今政治生活的主題和時代的主旋律。它不僅成為社會民眾的最強音，而且也成為當(dāng)權(quán)者致力實現(xiàn)的根本愿望；它不僅以顯赫的文字載入國家的根本大法，而且以崇高的精神追求占據(jù)著人們的心靈。它將不再是中國人的夢，也不再是西方人的專利品和中國人的奢侈品，而是中國政府和民眾的共同理想，以及正將這一理想付諸實施的行動。[1] 隨著“依法治國”思想的樹立以及該思想在我國經(jīng)濟發(fā)展中逐漸在各個領(lǐng)域中不同程度的貫徹，相應(yīng)的財稅法治也被提上日程。因此，財稅法治建設(shè)成為我國財稅法發(fā)展的必然趨勢，上層建筑決定于經(jīng)濟基礎(chǔ)，但是并不是一一對應(yīng)的關(guān)系。法律法規(guī)是法治建設(shè)的最基本要件，是硬性的指標(biāo)，無法可依只會導(dǎo)致法治建設(shè)成為空中樓閣，無法從何而談法治！我們不得不承認(rèn)，法律法規(guī)的制定是人們尊中規(guī)律的基礎(chǔ)之上，發(fā)揮主觀能動性的結(jié)果，因此，立法者的素質(zhì)勢必影響到整個法治的進程。這種影響是最基礎(chǔ)的，沒有權(quán)威的、有預(yù)見性、前瞻性的法律文本，法治對于經(jīng)濟的促進作用是不現(xiàn)實的。
伴隨著經(jīng)濟法作為一門獨立的法學(xué)部門為越來越多的人所接受，財稅法在整個經(jīng)濟法中的地位逐漸凸現(xiàn)，并成為一門顯學(xué)為法學(xué)家和法學(xué)研究所關(guān)注。財稅法人才的培養(yǎng)是財稅法治進程中的必備環(huán)節(jié)。而作為我們這些法學(xué)的學(xué)生而言，在本科階段僅僅對財稅法有一個比較粗淺的、單一的學(xué)習(xí)，對于今后的研究僅僅是一個薄弱的基礎(chǔ)，因此，在研究生階段極有必要在深度和廣度方面加以拓展，才能保證今后在該領(lǐng)域的研究，并可能有所建樹，否則都是紙上談兵。
二、財稅法學(xué)教學(xué)應(yīng)以法學(xué)特有的“權(quán)利義務(wù)”角度為根本研究路徑
現(xiàn)今全國開設(shè)稅法或者財稅法的課程的高等院校雖然在數(shù)量上有一比較大的提高，但是設(shè)置的課時卻是極為有限的，絕大多數(shù)是36學(xué)時，個別的學(xué)校是54學(xué)時，如北京大學(xué)、中國政法大學(xué)、長春稅務(wù)學(xué)院等等。但是，我們還應(yīng)該注意到，現(xiàn)今對于財稅法或者是稅法的講授很多的時候是以財政、稅務(wù)、稅收以及會計知識為主的，對于法學(xué)知識的講授卻是非常有限，從財稅法或者稅法基礎(chǔ)理論的探討更是如數(shù)家珍，對于權(quán)利義務(wù)線索的把握和灌輸確實不足的。財稅法和財政稅收等經(jīng)濟學(xué)等之后雖然會有交叉，但是我們不能否認(rèn)這兩門學(xué)科還是有本質(zhì)的不同，這正是法學(xué)學(xué)生和財政、稅收學(xué)學(xué)生所存在的差異，權(quán)利義務(wù)是我們學(xué)習(xí)應(yīng)該遵循的最基本路徑。而從筆者自身學(xué)習(xí)的過程來看，我們在本科階段對于財稅法知識的了解和接受不僅有限，而且偏離了法學(xué)特有的研究路徑的把握，所以在理論根基上并不是扎實的；同時，對于一些財政、稅收、會計方面知識的缺乏又使得我們在實務(wù)中不能運用自如，出現(xiàn)了一種極為尷尬的局面。因此，筆者以為，我們財稅法課程應(yīng)該遵循“權(quán)利義務(wù)”基本路徑進行研究，運用法學(xué)的理論和方法對其深入探究；其次，財稅法學(xué)相對于法學(xué)的其他部門法應(yīng)用方面更為頻繁、綜合性更強，因此，研究財稅法的學(xué)生勢必要輔之以一定的財務(wù)會計和稅收學(xué)知識，這也是專業(yè)型人才培養(yǎng)。
“依法治國”首先要“依憲治國”，憲法是我國的根本大法，具有最高的權(quán)威性，其他任何法律法規(guī)都不得同它相抵觸，財稅法治也必須遵循這一原則。公共財政、稅收法定主義是我們所極力倡導(dǎo)的，隨著對財政和稅收研究的深入，不少學(xué)者對于財政、稅收有一個全新的認(rèn)識：公共財政這一服務(wù)于市場的財政，是將財政活動限定于服務(wù)市場的范圍內(nèi)，避免財政供給的不足或是過量，防止財政資金的浪費，財政活動的適度適時是我們財政活動的目標(biāo)的；而稅收作為一種侵犯國民財產(chǎn)的手段，更是將其定位于“債”的屬性，是國民為享有國家提供的公共物品而支付的對價。納稅不是義務(wù)性的進貢，而是獲得相應(yīng)服務(wù)的方式，納稅人權(quán)利的意識不斷浮出水面。一方面是人權(quán)在各個領(lǐng)域中的落實和實現(xiàn)，另一方面也是保護財產(chǎn)權(quán)的理論支持。2004年憲法修正案中明確提出：第十三條規(guī)定，公民的合法的私有財產(chǎn)不受侵犯。國家依照法律規(guī)定保護公民的私有財產(chǎn)權(quán)和繼承權(quán)。這種種情況無不表明，對于財稅的研究從法學(xué)角度進行探究，對于權(quán)力的監(jiān)督，權(quán)利意識的樹立意義頗為重大。因此，作為一名法學(xué)學(xué)生，在研究生階段更是要把握這一根本的線索，這也是區(qū)別于其他稅收學(xué)等方面研究的顯著方面。因此，從法理學(xué)和憲法學(xué)、行政法學(xué)的角度切入，從更為廣泛的背景下研究財稅內(nèi)容，勢必會有一種全新的認(rèn)識，這也是研究范式的一種轉(zhuǎn)化。正如，日本學(xué)者北野弘久教授所闡述的稅法并非是“征稅之法”，更是納稅人據(jù)以對抗、制衡國家課稅權(quán)的“權(quán)利之法”，這對于學(xué)生的學(xué)習(xí)則是另一全新的視角，權(quán)力和權(quán)利的研究也是我們在以后學(xué)習(xí)中所應(yīng)重點關(guān)注的線索。
此外，要密切加強對法律關(guān)系、法律行為以及基本價值和基本原則等基礎(chǔ)性知識在財稅法中的具體的研究，尤其是該學(xué)科所特有的內(nèi)容的研究。
同時，在自己的一些實習(xí)或者是實務(wù)操作中，筆者發(fā)現(xiàn)，我們現(xiàn)有的法學(xué)知識對于研究財稅法是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，財稅法學(xué)這一學(xué)科本身的特點表明：必要的經(jīng)濟學(xué)、稅收學(xué)以及會計學(xué)知識的積累，是深入研究財稅法的理論問題以及實務(wù)操作中所不可或缺的。沒有調(diào)查就沒有發(fā)言權(quán)，理論認(rèn)識的研究最終勢必要運用于實踐中，這是一個不爭的事實。正確的理論對于實踐的指導(dǎo)作用是積極促進的，而沒有任何指導(dǎo)意義的認(rèn)識從成本收益角度看是無效的，結(jié)論正確與否要得到檢驗唯一的途徑就是回到實踐中去，特別是像財稅法這樣一門應(yīng)用性較強的學(xué)科，更是如此。
我們不少研究財稅法理論的學(xué)者或者以稅收學(xué)位基礎(chǔ)簡單的附加法學(xué)方法對此進行研究，或者是從法學(xué)理論對此進行探究卻忽視了財稅法本身固有的財稅經(jīng)濟方面的知識，總是給人以各行的感覺，因此，作為法學(xué)專業(yè)的學(xué)生，要想從專業(yè)的角度對此深入研究，勢必要輔之財政、稅收以及會計方面的知識，真正挖掘?qū)W科自身的特點，從一個獨特的角度詮釋該學(xué)科。
財稅法學(xué)專業(yè)人才的培養(yǎng)是一個綜合素質(zhì)的積累過程，是多領(lǐng)域知識兼?zhèn)涞娜瞬拧．?dāng)然，財稅法的講授必須堅持“權(quán)利義務(wù)”、“權(quán)力權(quán)利”等法學(xué)特有的研究路徑這一根本要求，相關(guān)知識的具備是該學(xué)科發(fā)展的要求，也是該專業(yè)人才培養(yǎng)所必備的素質(zhì)，兩者兼而有之，但是應(yīng)該有所側(cè)重。
三、財稅法將案例教學(xué)與實務(wù)實踐操作相結(jié)合
傳統(tǒng)的教育模式，財稅法課堂的教學(xué)重視基本知識的講授，更多的是知識的介紹，尤其是在總論部分許多理論的介紹這是必要的，然而，在具體到之后許多具體內(nèi)容的講授，仍然不能脫離這樣的模式，使得學(xué)生只有一種抽象、宏觀的概念，對于數(shù)字、公式的機械的接受，對于以后的實踐并無多大的意義，許多學(xué)生在學(xué)習(xí)過財稅法課程之后，仍然對一些基本稅種的征收是不知所云的，從教學(xué)方面是失誤的，而就學(xué)生個人而言也是沒有絲毫獲益的，只是機械的或者迫于考試等壓力記憶，過后就沒有絲毫的印象，這是許多學(xué)生學(xué)習(xí)過后的真實體會。因此，有不少教師講案例教學(xué)的方法引入，通過一個個切實具體的案例對具體稅種進行講授，不僅形象具體，同時真正使學(xué)生有一種學(xué)有所用的感覺，促使學(xué)生萌發(fā)了學(xué)習(xí)的興趣，主動接受且保持持久的記憶效果。
財稅法案例教學(xué)法最早起源于美國，以案例作為教材，在教師的引導(dǎo)下，學(xué)生通過運用掌握的理論知識，分析、討論案例的疑難細(xì)節(jié)，從中形成各自的解決方案，培養(yǎng)了學(xué)生的思考問題、分析問題的能力，真正將法學(xué)這一應(yīng)用性學(xué)科體現(xiàn)的真真切切。財稅法學(xué)當(dāng)然具備這一特點，并且具有更為頻繁的實踐性。但是，在我們現(xiàn)在財稅法學(xué)教學(xué)中還沒有充足的案例，雖然不少的學(xué)者為搜集財稅法的案例作了很大的努力，并且也是卓有成效的，使得我們案例教學(xué)成為可能。然而，筆者以為社會生活是紛繁復(fù)雜的，豐富各異的，我們面對的現(xiàn)實并不是完全符合法律規(guī)定的情況，更多的時候是出現(xiàn)多種沖突，和法律規(guī)定情形相差很大，教師教學(xué)過程中更多的時候是先講述一個結(jié)論，再為此尋求一個典型的案例，當(dāng)然這一案例可以很好的印證該結(jié)論，但是這并不利于法學(xué)的研究，也不利于學(xué)生提出問題、思考問題和解決問題能力的培養(yǎng)，所以，教師在教學(xué)過程中更應(yīng)該注意現(xiàn)實中非典型案例的討論，以激發(fā)學(xué)生的思考。
筆者以為，通過引入案例教學(xué)的方法使學(xué)生對理論知識點的認(rèn)識具體化，對實務(wù)性的操作能有一個漸進的過程，同時運用實證分析的方法對于案例所要證明的理論加以檢驗，這也是對知識再認(rèn)識的過程，一方面加深對知識的全面深入地掌握，另一方面也是豐富案例、拓展視眼的過程，對于教師和學(xué)生都是極為有意義的。
鑒于法學(xué)是一門實踐性較強的學(xué)科，許多學(xué)校都栽在法學(xué)專業(yè)的課程中開設(shè)律師實務(wù)、畢業(yè)實習(xí)等，很多學(xué)校的法學(xué)院系還聘請資深法官、檢察官、律師等實務(wù)部門的人作為兼職教授，講授他們在司法實踐中的經(jīng)驗，這無疑是一種值得采納的教學(xué)方式。財稅法教學(xué)也同樣，可以聘請會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所等實踐部門人員。 筆者以為，我們更重要的是給學(xué)生提供現(xiàn)實的實踐機會，真正給學(xué)生以接觸社會的機會，以保證在畢業(yè)之時能更快的融入社會當(dāng)中。
一、增值稅視同銷售貨物行為不同觀點下會計處理方法的比較
為保證增值稅稅款抵扣制度的實施，避免貨物銷售稅收負(fù)擔(dān)的不平衡，《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，“銷售代銷貨物”等八種行為應(yīng)視同銷售貨物，征收增值稅。目前對于增值稅視同銷售貨物行為的會計處理，存在著三種不同的觀點：
（一）對增值稅視同銷售貨物行為，會計核算上全部作為銷售處理
這種處理方法是對稅法上規(guī)定的視同銷售貨物行為，在發(fā)生當(dāng)期全部確認(rèn)銷售收入，計算繳納增值稅，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。如2007年全國會計專業(yè)資格考試輔導(dǎo)教材《中級會計實務(wù)》就采用這種處理方法。
這種處理方法的好處在于既保證增值稅和所得稅足額繳納，又簡便易行。但也存在比較嚴(yán)重的缺陷：
一是使“主營業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)成本”等賬戶虛增，導(dǎo)致會計信息失真。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》（2006）規(guī)定，銷售商品收入必須同時滿足“相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”等五個條件才能予以確認(rèn)。眾所周知，大部分視同銷售業(yè)務(wù)，如將自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程等，不會為企業(yè)帶來真實的經(jīng)濟利益流入，如果將它們作為銷售收入處理，將使“主營業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)成本”等賬戶虛增，不僅違反了會計信息真實、可靠的基本原則，而且誤導(dǎo)了信息使用者。
二是沒有真正理解《企業(yè)所得稅法實施條例》有關(guān)條款的含義。目前持有這種觀點的主要依據(jù)是《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條的規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)。筆者認(rèn)為，此條款的含義，僅在于規(guī)定企業(yè)對以上行為應(yīng)視同銷售貨物計算繳納有關(guān)所得稅，保證企業(yè)及時足額納稅，并非規(guī)定以上視同銷售貨物行為，均應(yīng)確認(rèn)收入。
（二）對增值稅視同銷售貨物行為，會計核算上全部按成本結(jié)轉(zhuǎn)
這種處理方法是對稅法上規(guī)定的視同銷售貨物行為，會計核算上都不作為銷售處理，而是在發(fā)生當(dāng)期均按成本結(jié)轉(zhuǎn)，并視同銷售貨物，計算繳納增值稅。
這種處理方法較為簡單，但存在會計信息失真的問題，即虛減當(dāng)期收入和本年利潤，導(dǎo)致與銷售收入、本年利潤相關(guān)的一系列財務(wù)指標(biāo)如應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、銷售利潤率等失靈；另外，由于本年利潤虛減，也導(dǎo)致所得稅的稅基減少，對于應(yīng)作為會計銷售而只按成本結(jié)轉(zhuǎn)的視同銷售，如果在年末計算所得稅費用時，未按其計稅價格與成本的差額調(diào)增應(yīng)納稅所得額，就難以保證這些業(yè)務(wù)能按收入足額納稅。
（三）對增值稅視同銷售貨物行為，區(qū)分為會計銷售和應(yīng)稅銷售
這種處理方法是將稅法上規(guī)定的視同銷售貨物行為，區(qū)分為會計銷售（即形實均為銷售）和不形成會計銷售的應(yīng)稅銷售（即形式上為銷售，實質(zhì)上不是銷售）。對于會計銷售，應(yīng)確認(rèn)銷售收入計算繳納增值稅；對于應(yīng)稅銷售，不作為銷售收入處理，而是按成本結(jié)轉(zhuǎn)，并根據(jù)稅法的規(guī)定視同銷售計算繳納增值稅。
筆者認(rèn)為，這種處理方法克服了上述（一）、（二）方法的不足，比較符合新企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法的有關(guān)規(guī)定。如2007年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《會計》、2007年全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材《財務(wù)與會計》都采用這種處理方法。但遺憾的是這兩本教材對于八種視同銷售貨物行為的性質(zhì)未作區(qū)分，未給讀者明確的指導(dǎo)；而在實際工作中，許多會計人員將應(yīng)確認(rèn)銷售收入的視同銷售貨物行為直接按成本結(jié)轉(zhuǎn)，而將應(yīng)按成本結(jié)轉(zhuǎn)的卻確認(rèn)銷售收入，這樣不僅不能如實地反映當(dāng)期的會計信息，而且影響當(dāng)期財務(wù)指標(biāo)的計算和稅收的及時繳納。因此，明確八種視同銷售貨物行為的性質(zhì)并作正確的會計處理很重要。
二、增值稅視同銷售貨物行為的分類及其會計處理
（一）形實均為銷售的代銷行為
代銷行為包括委托代銷和受托代銷兩種情形。這兩種情形，都以銷售實現(xiàn)為目的，以貨物所有權(quán)及其相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)的轉(zhuǎn)移、相關(guān)經(jīng)濟利益的流入為標(biāo)志，確認(rèn)和計量收入。代銷行為又分為視同買斷和收取手續(xù)費兩種方式，其涉稅會計處理方法視不同代銷方式而異。
1.視同買斷
視同買斷方式是指由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按協(xié)議價格收取所代銷商品的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有的銷售方式。這種銷售方式下應(yīng)區(qū)分以下兩種情況：
一是如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確表明，受托方在取得代銷商品后，無論能否賣出、是否獲利，均與委托方無關(guān)，那么雙方之間的代銷商品交易與實際的購銷活動沒有實質(zhì)的區(qū)別，在符合銷售商品收入條件時，雙方應(yīng)分別確認(rèn)相關(guān)收入并計算繳納增值稅。作會計分錄如下：借：銀行存款等；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。
二是如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確表明，將來受托方?jīng)]有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時可以要求委托方補償，那么委托方在交付商品時不確認(rèn)銷售收入，而是在收到受托方的代銷清單時再予以確認(rèn)；受托方則在商品銷售后按實際售價確認(rèn)收入并向委托方開出代銷清單。作會計分錄如下：受托方銷售代銷商品時：借：銀行存款；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。同時借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：受托代銷商品。委托方收到代銷清單時：借：應(yīng)收賬款——受托方；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。同時借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：發(fā)出商品。
2.收取手續(xù)費
收取手續(xù)費方式是指受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費的銷售方式。對于受托方來說，收取的手續(xù)費實際上是一種勞務(wù)收入，所以受托方在商品實際銷售時不確認(rèn)銷售收入，而是在商品銷售后，按合同或協(xié)議約定的方法計算確定的手續(xù)費并確認(rèn)收入。委托方則在收到受托方開出的代銷清單時確認(rèn)銷售收入。作會計分錄如下：受托方實際銷售代銷商品時：借：銀行存款；貸：應(yīng)付賬款——委托方，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。受托方在支付貨款并計算代銷手續(xù)費時：借：應(yīng)付賬款——委托方；貸：銀行存款，貸：主營業(yè)務(wù)收入（手續(xù)費）。委托方收到代銷清單時：借：應(yīng)收賬款——受托方；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。同時借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：發(fā)出商品。借：銷售費用；貸：應(yīng)收賬款——受托方。
（二）形非但實為銷售的行為
1.實行統(tǒng)一核算的兩個機構(gòu)之間移送貨物
《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條第三款規(guī)定，不在同一縣（市）并實行統(tǒng)一核算的總分機構(gòu)之間、分支機構(gòu)之間貨物移送用于銷售，應(yīng)視同銷售計算繳納增值稅。顯然，在兩個機構(gòu)統(tǒng)一核算的情況下，是否視同銷售關(guān)鍵在于是否“用于銷售”。根據(jù)國稅發(fā)[1998]137號《關(guān)于企業(yè)所屬機構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知》的規(guī)定，“用于銷售”是指受貨機構(gòu)發(fā)生向購貨方開具發(fā)票，或向購貨方收取貨款情形之一的經(jīng)營行為。如果受貨機構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項情形之一的，應(yīng)當(dāng)向所在地稅務(wù)機關(guān)繳納增值稅。移送貨物的一方應(yīng)視同銷售，在貨物移送當(dāng)天開具增值稅專用發(fā)票，計算銷項稅額，異地接受方符合條件可作進項稅額抵扣。作會計分錄如下：
1）移貨方移送產(chǎn)品時：借：應(yīng)收賬款——受貨方；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。同時：借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：庫存商品——移貨方。2）受貨方收到移送的產(chǎn)品及專用發(fā)票時：借：庫存商品——受貨方，借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）；貸：應(yīng)付賬款——移貨方。
如未發(fā)生上述兩項情形的，移送產(chǎn)品不屬于“用于銷售”，移貨方不用視同銷售計算繳納增值稅，等到產(chǎn)品實際對外銷售時，再確認(rèn)收入計算繳納增值稅。而受貨方只做貨物進、銷、存?zhèn)}庫保管賬，不做涉稅的會計處理。
2.企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者
企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，這種行為雖然沒有直接的現(xiàn)金流入，但實際上與將貨物出售后，以取得的貨幣資產(chǎn)分配給股東或投資者沒有實質(zhì)的區(qū)別，因此，這種行為應(yīng)作為銷售處理，即在貨物分配的當(dāng)天，企業(yè)應(yīng)按分配貨物確認(rèn)收入計算繳納增值稅。作會計分錄如下：分配貨物：借：利潤分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤；貸：應(yīng)付股利。確認(rèn)收入：借：應(yīng)付股利；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。結(jié)轉(zhuǎn)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：庫存商品等。
3.企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于個人消費
企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于個人消費和用于集體福利性質(zhì)是不同的。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》應(yīng)用指南的規(guī)定，企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣利發(fā)放職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對象，按照該產(chǎn)品的公允價值，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。因此在貨物移送時，應(yīng)確認(rèn)收入計算繳納增值稅。作會計分錄如下：移送貨物：借：應(yīng)付職工薪酬；貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。結(jié)轉(zhuǎn)成本：借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：庫存商品等。
（三）形、實均不為銷售的行為
1.企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目
企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目，貨物的所有權(quán)仍在企業(yè)，并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，只是資產(chǎn)實物的表現(xiàn)形式發(fā)生了變化，因此，并非銷售業(yè)務(wù)，不能確認(rèn)收入，但應(yīng)在貨物移送時，視同銷售計算繳納增值稅。作會計分錄如下：借：在建工程等；貸：庫存商品等，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。
2.企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物對外投資
企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物用于對外投資時，貨物的所有權(quán)雖然已轉(zhuǎn)移，但企業(yè)取得的是股權(quán)證明，而非現(xiàn)金或等價物，未來投資收益能否實現(xiàn)、投資能否收回，實際取決于被投資企業(yè)的經(jīng)營狀況。所以這類業(yè)務(wù)并非銷售業(yè)務(wù)，不能確認(rèn)收入，但在貨物移送時，應(yīng)視同銷售計算繳納增值稅。作會計分錄如下：投資方投資時：借：長期股權(quán)投資；貸：原材料等，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額），貸：資本公積——資本溢價。被投資方收到投資時：借：原材料等；貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額），貸：實收資本。
3.企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人
企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，應(yīng)視為非銷售活動的無償贈送業(yè)務(wù)，貨物的所有權(quán)雖然發(fā)生了轉(zhuǎn)移，但企業(yè)不僅沒有取得資產(chǎn)或抵償債務(wù)，反而發(fā)生了一筆費用。因此，不能確認(rèn)收入，但應(yīng)視同銷售計算繳納增值稅。作會計分錄如下：借：營業(yè)外支出；貸：庫存商品等，貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。
文章編號：1004-4914（2016）03-178-03
一、問題的提出
自20世紀(jì)90年末至今，我國高等職業(yè)教育以高等教育大眾化發(fā)展為契機，以擴大規(guī)模為目標(biāo)，實現(xiàn)了快速發(fā)展，高職院校的辦學(xué)規(guī)模普遍得到了擴張。與此同時，高等職業(yè)技術(shù)人才的培養(yǎng)水平卻不容樂觀，尤其是在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整與轉(zhuǎn)型升級這一經(jīng)濟發(fā)展“新常態(tài)”下，肩負(fù)培養(yǎng)生產(chǎn)、建設(shè)、服務(wù)和管理第一線需要的技能型人才使命的高等職業(yè)教育面臨著新的挑戰(zhàn)。
實踐教學(xué)是高職院校教育教學(xué)的重要環(huán)節(jié)，在培養(yǎng)學(xué)生綜合素質(zhì)與職業(yè)行動能力方面具有不可替代的作用。高職院校在制定專業(yè)人才培養(yǎng)方案時，都能將實踐教學(xué)學(xué)時占總學(xué)時的比例確定為50%及以上，但在教學(xué)實踐中由于缺乏科學(xué)的、有效的實踐教學(xué)模式，致使實踐教學(xué)計劃的落實存在著較大的差距，影響了學(xué)生綜合素質(zhì)和職業(yè)行動能力的培養(yǎng)。這種情況在會計專業(yè)實踐教學(xué)中表現(xiàn)得尤為突出。同時，由于頂崗實習(xí)落實難度大，實習(xí)環(huán)節(jié)落實不到位，導(dǎo)致會計專業(yè)實習(xí)難，職業(yè)能力培養(yǎng)難。致使畢業(yè)生的職業(yè)行動能力與用人單位的要求存在較大差距，出現(xiàn)了畢業(yè)生對口就業(yè)率低等就業(yè)難現(xiàn)象。目前，會計專業(yè)招生熱、實習(xí)難、就業(yè)難已成為高職院校面臨的重大問題。
成功的會計專業(yè)教育的標(biāo)志是其畢業(yè)生能夠根據(jù)會計職業(yè)規(guī)則從事會計職業(yè)的活動。這就要求會計專業(yè)畢業(yè)生，通過系統(tǒng)的專業(yè)知識學(xué)習(xí)與技能培訓(xùn)，掌握一定的職業(yè)行動能力。因此，探索并構(gòu)建高職院校會計專業(yè)科學(xué)、有效的實踐教學(xué)模式，解決會計專業(yè)招生熱、實習(xí)難、就業(yè)難的現(xiàn)實問題，提高學(xué)生的職業(yè)行動能力，使高職會計專業(yè)教育，適應(yīng)經(jīng)濟社會形勢的變化，滿足經(jīng)濟發(fā)展“新常態(tài)”對高素質(zhì)技能型人才的需要，既是高職院校會計專業(yè)人才培養(yǎng)工作面臨的重大課題，也是一項緊迫任務(wù)。
二、高職會計專業(yè)主要實踐教學(xué)模式簡介
（一）會計模擬實訓(xùn)室集中課堂實驗?zāi)Ｊ?/p>
會計專業(yè)的課堂教學(xué)實驗是對會計、稅法、財務(wù)管理、審計等專業(yè)理論知識的驗證或?qū)ο嚓P(guān)假設(shè)的檢驗，一般包括典型演示實驗、同步模擬實驗等教學(xué)方式。
1.典型演示實驗。典型演示實驗是指教師在教學(xué)過程中對實際操作業(yè)務(wù)的一種演示，通過這種演示讓學(xué)生模擬學(xué)習(xí)，并最終學(xué)會操作而采用的一種教學(xué)方式。例如：“基礎(chǔ)會計”課程中涉及填制原始憑證、填制記賬憑證、登記賬簿等實踐教學(xué)，均可以采用典型演示實驗的教學(xué)方式。
2.同步模擬實驗。同步模擬實驗是采用獨立式實踐方式，對前期所學(xué)的基礎(chǔ)理論和專業(yè)知識，按照教學(xué)進度，根據(jù)會計人才的技能標(biāo)準(zhǔn)與要求，開發(fā)相應(yīng)的同步實驗項目，進一步加深對專業(yè)知識的理解和對職業(yè)技能的熟練運用。將會計崗位的典型工作任務(wù)和工作過程涉及的職業(yè)能力的構(gòu)成要素和相關(guān)專業(yè)理論知識進行整合，實現(xiàn)“教、學(xué)、做”一體化的教學(xué)模式。如“會計電算化”課程的同步模擬實驗教學(xué)。
3.單項模擬實訓(xùn)。單項模擬實訓(xùn)是針對出納、納稅、成本核算等就業(yè)方向較廣的會計崗位，所涉及的會計從業(yè)的基本技能，開設(shè)的單項專業(yè)實訓(xùn)教學(xué)，目的是使學(xué)生更加熟練地掌握實際工作所需的基本技能和業(yè)務(wù)能力。如出納崗位能力訓(xùn)練項目、會計核算能力訓(xùn)練項目、會計報表編報能力訓(xùn)練項目、納稅申報能力訓(xùn)練項目、財務(wù)分析能力訓(xùn)練項目等。
4.綜合模擬實訓(xùn)。綜合模擬實訓(xùn)采用分崗式的實踐方式，根據(jù)職業(yè)崗位的任職要求，參照相關(guān)的職業(yè)資格標(biāo)準(zhǔn)，以真實的工作任務(wù)為載體，將相關(guān)專業(yè)知識與技能融會貫通，其目的是檢驗學(xué)生對所學(xué)知識的綜合運用能力，訓(xùn)練學(xué)生發(fā)現(xiàn)問題、分析問題和解決問題的綜合能力，增強學(xué)生主動思考和自主學(xué)習(xí)的能力。如會計綜合能力訓(xùn)練項目、財務(wù)管理綜合能力訓(xùn)練項目、ERP沙盤對抗能力訓(xùn)練項目等。
（二）校外實訓(xùn)基地分散實習(xí)模式
會計專業(yè)的實習(xí)環(huán)節(jié)，是在學(xué)生已具備一定的會計理論知識和實踐技能的基礎(chǔ)上，在真實會計崗位環(huán)境中進行的實踐訓(xùn)練，主要指校外頂崗實習(xí)。根據(jù)會計工作環(huán)境和工作性質(zhì)，依托校外合作單位的實踐教學(xué)基地，分別與中小企業(yè)、稅務(wù)機關(guān)、會計師事務(wù)所等企業(yè)、行業(yè)建立合作關(guān)系，在合作單位設(shè)立長期頂崗的實習(xí)崗位，由在校學(xué)生采用“排隊式”的輪流方式開展實習(xí)活動，實現(xiàn)校企合作雙方“共贏”局面，如認(rèn)知實習(xí)、專業(yè)實習(xí)、畢業(yè)實習(xí)等。
三、高職院校會計專業(yè)實踐教學(xué)模式應(yīng)用中存在的問題
實踐教學(xué)是學(xué)校實現(xiàn)人才培養(yǎng)目標(biāo)的重要環(huán)節(jié)，是培養(yǎng)大學(xué)生綜合素質(zhì)和職業(yè)行動能力的重要手段，但從實踐教學(xué)的總體情況來看，國內(nèi)各高校的實踐教學(xué)狀況很不平衡，有些高校運行情況良好，而有些高校的運行情況卻不理想，其現(xiàn)行的實踐教學(xué)模式在應(yīng)用中還存在著一些共性的問題和不足。
1.實踐教學(xué)模式存在系統(tǒng)性缺陷，實踐教學(xué)計劃落實不到位。因受我國傳統(tǒng)高等教育教學(xué)模式的影響，長期以來都把實踐教學(xué)作為理論教學(xué)的輔助手段或者作為不可或缺的輔助教學(xué)環(huán)節(jié)來對待。因此，高職院校在制定人才培養(yǎng)方案時，雖然將實踐教學(xué)學(xué)時占總學(xué)時的比例確定為50%及以上，但在教學(xué)實踐中由于缺乏系統(tǒng)、有效的實踐教學(xué)模式，致使實踐教學(xué)計劃的落實存在著較大的差距，影響了學(xué)生綜合素質(zhì)和職業(yè)行動能力與創(chuàng)新能力的培養(yǎng)，并由此形成了高職院校提升人才培養(yǎng)質(zhì)量的瓶頸。
2.實驗內(nèi)容更新不及時。存在著綜合性實驗項目比例較低，實驗內(nèi)容陳舊的問題。課程教學(xué)實習(xí)內(nèi)容陳舊、更新慢，不能很好地適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展對人才素質(zhì)與質(zhì)量的要求。
3.專業(yè)實驗室建設(shè)滯后于專業(yè)發(fā)展。近年來，會計專業(yè)發(fā)展明顯加快，招生規(guī)模迅速擴大，但是辦學(xué)條件建設(shè)相對滯后。不少學(xué)校缺乏足夠的實驗教學(xué)設(shè)施，在一定程度上影響了學(xué)生實踐能力的培養(yǎng)和實踐教學(xué)質(zhì)量的提高。
4.實踐教學(xué)基地建設(shè)困難，頂崗實習(xí)落實不到位。由于財會工作的特殊性，以及涉及企業(yè)的商業(yè)秘密，很多企業(yè)不希望外人插手會計工作，所以不愿意安排學(xué)生實習(xí)。很多高職院校因缺乏教學(xué)實訓(xùn)基地，只能通過學(xué)生自己聯(lián)系實習(xí)單位，造成學(xué)生的實習(xí)環(huán)境差別大。聯(lián)系到實習(xí)單位的學(xué)生能參加頂崗實習(xí)，聯(lián)系不到實習(xí)單位的學(xué)生，根本沒有參加實習(xí)，頂崗實習(xí)流于形式。
5.實踐教學(xué)師資隊伍動手能力弱，隊伍不穩(wěn)定。從總體上看，高職院校實踐教學(xué)師資隊伍在能力結(jié)構(gòu)方面尚存不足，缺少實踐鍛煉，動手能力較弱。很多高校引進教師的標(biāo)準(zhǔn)和要求高，但待遇與人才標(biāo)準(zhǔn)和要求存在差距，難以留住優(yōu)秀的人才，青年教師又缺少進修與培訓(xùn)的機會，使隊伍缺乏穩(wěn)定性。
6.實踐教學(xué)管理制度落實不到位、監(jiān)控體系不夠健全。存在著教學(xué)實習(xí)要求不嚴(yán)、規(guī)范不夠、檢查考核不力的問題。對課程實驗、教學(xué)實習(xí)缺乏有效的管理和監(jiān)控。
7.存在著畢業(yè)實習(xí)與就業(yè)的矛盾。畢業(yè)實習(xí)是對學(xué)生三年所學(xué)知識的一次檢驗，在實踐教學(xué)環(huán)節(jié)中占有最重要的地位。按照教學(xué)計劃，畢業(yè)實習(xí)安排在第三學(xué)年，這一時期學(xué)生忙于查詢?nèi)瞬殴┣笮畔ⅰ⒓尤瞬沤涣鲿┬枰娒鏁⒑灱s、面試等各種就業(yè)活動。面對越來越嚴(yán)峻的就業(yè)形勢，從學(xué)校教學(xué)管理部門到指導(dǎo)教師，也就放松了要求，降低了門檻，減少了畢業(yè)實習(xí)的時間，降低了人才培養(yǎng)的質(zhì)量。
8.培養(yǎng)的人才在職業(yè)行動能力上與社會需求存在差距。目前我國高校畢業(yè)生普遍存在理論知識與工作實際脫節(jié)、適應(yīng)性與動手能力不高的問題。在競爭日益加劇的今天，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的不斷優(yōu)化升級使企業(yè)對人才的要求越來越高，用人企業(yè)要求畢業(yè)生，是具有寬廣的知識結(jié)構(gòu)、合理的分析問題和解決問題的能力、優(yōu)良的團隊精神和創(chuàng)新實踐能力的人才。高校所培養(yǎng)的大學(xué)生動手能力差這個不爭的事實說明，實踐教學(xué)遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有發(fā)揮出其應(yīng)有的效用，人才培養(yǎng)工作與高素質(zhì)、技能型人才的培養(yǎng)目標(biāo)是不相適應(yīng)的，沒有在正常的教學(xué)活動中培養(yǎng)大學(xué)生的職業(yè)行動能力。
四、高職院校會計專業(yè)創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式的構(gòu)建
（一）高職院校會計專業(yè)培養(yǎng)目標(biāo)與規(guī)格的新定位
1.培養(yǎng)目標(biāo)定位。培養(yǎng)目標(biāo)也稱“教育目的”，它有兩層含義：第一是指國家教育事業(yè)發(fā)展的總目標(biāo)。第二是指各級各類學(xué)校，甚至各專業(yè)的具體人才培養(yǎng)目標(biāo)。高職會計專業(yè)的人才培養(yǎng)目標(biāo)，是高職會計專業(yè)教育目的的體現(xiàn)，是會計專業(yè)教育評價與教學(xué)監(jiān)督的依據(jù)。在經(jīng)濟發(fā)展的“新常態(tài)”下，按照經(jīng)濟社會發(fā)展需要，確定人才培養(yǎng)目標(biāo)，對高職會計專業(yè)教育發(fā)展具有重要意義。
黨的十八屆三中全會對全面深化改革作了頂層設(shè)計，在新的戰(zhàn)略方針、制度條件、思想方法、工作理念引領(lǐng)下，中國經(jīng)濟發(fā)展已經(jīng)呈現(xiàn)新的狀態(tài)，展現(xiàn)許多新的特點。第一，深化改革帶來新變化，釋放了市場活力，營造了大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新的濃厚氛圍，中小企業(yè)取得了長足的發(fā)展，人才需求旺盛。第二，服務(wù)業(yè)蓬勃發(fā)展，隨著產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和轉(zhuǎn)型升級，我國經(jīng)濟由工業(yè)主導(dǎo)向服務(wù)業(yè)主導(dǎo)加快轉(zhuǎn)變的趨勢更加明顯。金融保險、旅游、物流等現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展迅速，在國民經(jīng)濟中所占比重越來越高，人才需求高速增長。第三，科技創(chuàng)新和成果轉(zhuǎn)化帶來新的增長點，與互聯(lián)網(wǎng)有關(guān)的新業(yè)態(tài)持續(xù)高速擴張，“互聯(lián)網(wǎng)+”已成為驅(qū)動經(jīng)濟發(fā)展的新引擎。第四，引進來、走出去成效明顯，“一帶一路”等戰(zhàn)略穩(wěn)步實施，利用外資與對外直接投資“并駕齊驅(qū)”。上述“新常態(tài)”下經(jīng)濟發(fā)展與人才需求的特點，對高職院校的人才培養(yǎng)工作提出了新的要求。我們按照培養(yǎng)目標(biāo)定位的社會需求原則、整體優(yōu)化原則、可行性原則和特色原則，以及“珠三角”地區(qū)會計人才的實際需求情況，將高職會計專業(yè)的培養(yǎng)目標(biāo)定位為：培養(yǎng)擁護黨的基本路線，適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展和地方經(jīng)濟建設(shè)需要，面向中小企業(yè)、金融、服務(wù)行業(yè)、會計師事務(wù)所、非營利組織等基層業(yè)務(wù)和管理崗位，具有誠信、合作、敬業(yè)的職業(yè)素質(zhì)，掌握企業(yè)會計核算、納稅申報、財務(wù)管理、年報審計等業(yè)務(wù)處理的基本知識與操作技能，從事會計、稅務(wù)、財務(wù)管理、審計等工作的德、智、體、美、勞全面發(fā)展，具備良好職業(yè)道德和較強創(chuàng)新能力的高素質(zhì)技能型創(chuàng)新人才。
2.培養(yǎng)規(guī)格定位。人才培養(yǎng)規(guī)格是指以教育規(guī)律為基礎(chǔ)，以社會需求為依據(jù)，從數(shù)量和質(zhì)量上對人才培養(yǎng)規(guī)模、標(biāo)準(zhǔn)、要求等的界定，是學(xué)校培養(yǎng)人才的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，教育教學(xué)活動的依據(jù)、出發(fā)點和最終歸宿。不同類型的學(xué)校有不同的人才培養(yǎng)規(guī)格，不同的學(xué)科都有著各自的特色，也具有不同的人才培養(yǎng)規(guī)格。高職院校人才培養(yǎng)規(guī)格的合理定位，關(guān)系到高職教育教學(xué)活動的開展及教育過程的實施。根據(jù)人才培養(yǎng)規(guī)格設(shè)計應(yīng)遵循的基本原則，即培養(yǎng)規(guī)格應(yīng)突出學(xué)校的基本特征，應(yīng)突出時代特征，應(yīng)處理好知識、能力、素質(zhì)三方面協(xié)調(diào)發(fā)展的關(guān)系，應(yīng)處理好人才培養(yǎng)的統(tǒng)一性要求與多樣化需求的關(guān)系。結(jié)合高職院校自身的辦學(xué)定位，以及會計本專業(yè)人才的知識、能力和素質(zhì)要求，設(shè)計了高職會計專業(yè)的人才培養(yǎng)規(guī)格如下：
（1）知識結(jié)構(gòu)。高職會計專業(yè)人才應(yīng)掌握文化基礎(chǔ)知識、現(xiàn)代科技知識、專業(yè)基礎(chǔ)知識、專業(yè)知識和專業(yè)相關(guān)知識等。在專業(yè)方面重點掌握會計的基本理論和基本業(yè)務(wù)知識，掌握計算機應(yīng)用技術(shù)、企業(yè)會計準(zhǔn)則及相關(guān)的法律法規(guī)，熟練掌握會計核算、納稅籌劃、財務(wù)管理、內(nèi)部審計等方面的專門知識。
（2）能力結(jié)構(gòu)。能力是人才規(guī)格的核心，高職會計專業(yè)人才應(yīng)具備一定的由專業(yè)能力、方法能力、社會能力構(gòu)成的職業(yè)行動能力、創(chuàng)新能力。通過系統(tǒng)強化會計核算、納稅籌劃、財務(wù)管理、內(nèi)部審計等業(yè)務(wù)技能訓(xùn)練，培養(yǎng)學(xué)生的職業(yè)行動能力，提高創(chuàng)新能力。
（3）素質(zhì)結(jié)構(gòu)。高職學(xué)生綜合素質(zhì)的高低直接關(guān)系到學(xué)生的就業(yè)與發(fā)展，完善學(xué)生綜合素質(zhì)結(jié)構(gòu)、提高學(xué)生綜合素質(zhì)是學(xué)校教育工作的根本任務(wù)。為此，高職院校會計專業(yè)應(yīng)從政治素質(zhì)、道德素質(zhì)、人文素質(zhì)、職業(yè)素質(zhì)、身心素質(zhì)、創(chuàng)新素質(zhì)等六個方面確定學(xué)生的素質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)。培養(yǎng)、評價學(xué)生的綜合素質(zhì)。
（二）高職院校會計專業(yè)創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式及構(gòu)成要素
教學(xué)模式是在一定教育思想指導(dǎo)下，圍繞著教學(xué)活動中的某一主題所形成的相對穩(wěn)定的、系統(tǒng)化的和理論化的教學(xué)范型。不同的教學(xué)模式反映了不同的教學(xué)思想和教學(xué)價值觀理念，以及對教學(xué)過程各要素的不同認(rèn)識和組構(gòu)。高職院校會計專業(yè)創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式，是指在一定的教育思想和教育理論指導(dǎo)下，為實現(xiàn)高職會計專業(yè)的人才培養(yǎng)目標(biāo)而采取的教育教學(xué)組織形式和運行方式，其主要構(gòu)成要素及關(guān)系如下：
1.在特定教學(xué)思想和教學(xué)理論指導(dǎo)下所確立的主題。創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式，是綜合運用當(dāng)代教學(xué)理論、創(chuàng)造力理論，建構(gòu)主義理論、系統(tǒng)論等，重新規(guī)劃教學(xué)過程，建構(gòu)以創(chuàng)新素質(zhì)、創(chuàng)新能力、職業(yè)行動能力為核心目標(biāo)，系統(tǒng)的實踐教學(xué)模式及相應(yīng)的教學(xué)環(huán)境，按照高職會計專業(yè)具體的培養(yǎng)規(guī)格要求，實現(xiàn)人才培養(yǎng)目標(biāo)。
2.完成主題所確定的教學(xué)目標(biāo)任務(wù)。創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式以重點培養(yǎng)學(xué)生的創(chuàng)新素質(zhì)、會計職業(yè)道德素質(zhì)及心理素質(zhì)；開發(fā)專業(yè)能力、方法能力、社會能力、創(chuàng)新能力為培養(yǎng)目標(biāo)，突出素質(zhì)的培養(yǎng)與能力的開發(fā)。培養(yǎng)德、智、體、美、勞全面發(fā)展，具備良好職業(yè)道德和較強創(chuàng)新能力的高素質(zhì)技能型創(chuàng)新人才。
3.達(dá)成教學(xué)目標(biāo)的具體教學(xué)程序。任何教學(xué)模式都有其本身獨特的教學(xué)結(jié)構(gòu)和體現(xiàn)教學(xué)活動邏輯過程的操作程序。教學(xué)結(jié)構(gòu)，突出了教學(xué)模式從宏觀上把握教學(xué)活動整體及各要素之間內(nèi)部的關(guān)系和功能；操作程序，則突出了教學(xué)模式的有序性和可操作性。合理處理教學(xué)過程諸要素的相互關(guān)系和合理確定按照時間流程從邏輯上展開的各個教學(xué)步驟，是系統(tǒng)、有效教學(xué)模式的一個顯著特征。創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式，把實踐教學(xué)環(huán)節(jié)按學(xué)生素質(zhì)與能力的形成過程分為四個層次，分別是興趣基礎(chǔ)培訓(xùn)、單項能力培訓(xùn)、綜合能力培訓(xùn)和職業(yè)能力培訓(xùn)。將會計實踐教學(xué)貫穿于學(xué)生專業(yè)學(xué)習(xí)的全過程。實踐的層次結(jié)構(gòu)、內(nèi)容、程序安排及目標(biāo)見表1。
4.由主題、目標(biāo)決定的評價方式。教學(xué)評價方式是指各種教學(xué)模式所特有的完成教學(xué)任務(wù)，達(dá)到教學(xué)目標(biāo)的評價方法和標(biāo)準(zhǔn)。創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式改變了傳統(tǒng)的評價方法，實現(xiàn)以下三大轉(zhuǎn)變：變重結(jié)果考核和終結(jié)考核為重過程考核和發(fā)展考核；變單一的學(xué)校考核為學(xué)校、企業(yè)、社會的共同考核；變重知識考核為重知識、能力、素質(zhì)考核。通過新型考核方式引導(dǎo)學(xué)生在學(xué)習(xí)中，不僅要重視知識的學(xué)習(xí)與技能的訓(xùn)練，還要注重素質(zhì)的提高。
5.實現(xiàn)目標(biāo)的教學(xué)支持條件。任何教學(xué)模式都必須在特定的條件下才能發(fā)揮效力。教學(xué)模式的支持條件包括環(huán)境、設(shè)施、媒體（計算機及其網(wǎng)絡(luò)等）、教學(xué)手段、教學(xué)的時空組合等。創(chuàng)新型教學(xué)模式的有效實施，需要以下教學(xué)資源條件的支持。首先，要有興趣基礎(chǔ)培訓(xùn)功能的校內(nèi)會計專業(yè)實訓(xùn)中心，具體包括會計手工、綜合模擬、電算化實驗室，通過“分層實踐，興趣引導(dǎo)”教學(xué)，培養(yǎng)學(xué)的方法能力、創(chuàng)新能力、專業(yè)能力；第二，要建設(shè)一定數(shù)量的雙主體校外實踐教學(xué)基地，通過“校企合作，工學(xué)結(jié)合”，培養(yǎng)學(xué)生的職業(yè)能力、社會能力；第三，要建設(shè)校內(nèi)網(wǎng)絡(luò)公司實訓(xùn)平臺，解決校外實習(xí)基地不足的問題，安排沒有落實實習(xí)單位的學(xué)生實習(xí)。
五、創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式有效實施的必要保障措施
為了保證會計專業(yè)創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式的有效實施，除要求上述教學(xué)資源條件支持外，還需要加強以下幾方面的工作作為保障：
（一）組建由行業(yè)專家、企業(yè)業(yè)務(wù)骨干、教師構(gòu)成的雙師型實踐師資團隊
1.充分發(fā)揮行業(yè)、企業(yè)兼職教師在學(xué)生實踐能力培養(yǎng)中的積極作用，大力引進行業(yè)專家、企業(yè)業(yè)務(wù)骨干等社會資源，建立一支以校內(nèi)專任實踐指導(dǎo)教師為中心，由專業(yè)理論造詣較深的行業(yè)專家、經(jīng)驗豐富的企業(yè)業(yè)務(wù)骨干等兼職教師為支撐的實踐師資團隊。
2.積極鼓勵專業(yè)教師報考會計師、注冊會計師、資產(chǎn)評估師、注冊稅務(wù)師等與本專業(yè)相關(guān)的各類職業(yè)資格，提升專業(yè)能力水平，培養(yǎng)具備教師資格和職業(yè)資格的“雙師型”實踐指導(dǎo)教師。
（二）校企合作、共同開發(fā)系統(tǒng)、實用的實訓(xùn)教材
高職會計專業(yè)創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式的實施，離不開與之配套的實用教材。通過有效的校企合作共同開發(fā)實踐教材，是落實創(chuàng)新型實踐教學(xué)模式的基礎(chǔ)。實踐教材的內(nèi)容應(yīng)以合作企業(yè)一定期間內(nèi)發(fā)生的實際經(jīng)濟業(yè)務(wù)為基本素材，并適當(dāng)提升經(jīng)濟業(yè)務(wù)類型的廣度與深度，注重教材內(nèi)容的系統(tǒng)性、實用性。實踐教材的原始憑證、記賬憑證、會計賬簿和會計報告，應(yīng)與合作企業(yè)業(yè)務(wù)單據(jù)的格式、聯(lián)次一致。在教材的功能設(shè)置上，應(yīng)注重將會計的手工核算與電算化核算相結(jié)合、充分體現(xiàn)實踐教材的實用性。
（三）制定由學(xué)院、合作企業(yè)共同參與的實踐教學(xué)組織管理制度
