時間：2022-04-08 20:01:18
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇融資租賃會計處理，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
【關鍵詞】融資；租賃會計處理
租人融資租入一項資產涉及的主要會計問題有：資產、負債入賬價值的確定；我國租賃準則第四調規定：融資租入資產的折舊以及其他費用的處理；租賃資產上的改良工程；租賃期滿的賬務處理等。
1企業以融資租賃方式租入的固定資產
按照租賃協議或者合同確定的價款加上運輸費、途中保險費、安裝調試費以及投入使用并辦理竣工決算前發生的利息支出和匯兌損益等后的價值作為固定資產的原價。相應的，由于融資租入固定資產而產生的負債，一般也包括這些內容。
2融資租入資產折舊的提取和賬務處理方法
與自有固定資產折舊的提取及賬務處理方法相同。一般按折舊年限計提折舊，不按折舊年限與租賃年限兩者孰低的原則計提折舊。融資租入固定資產發生的修理費用，與自有固定資產修理費用的處理方法一致。
3對租賃資產上的改良工程支出，在“遞延資產”科目核算，并按一定的期限攤銷
4融資租入固定資產期滿后
按照租賃協議規定，可以由承租方以較低的價格購買，也可以續租，也可以將其退還出租方。如以較低價格購買，在租賃開始時，其租賃費用中，應包括這部分為行使選擇權而廉價購買該資產的價值；如果在租賃開始時不能確定是否會行使廉價購買選擇權的，則在租賃付款額中應包括由承租人擔保的租賃資產的余值。如繼續租賃，則按租賃新的固定資產一樣進行處理；如果將其退還出租方，則沖減固定資產的賬面價值。
例1：某工醫院融資租入64排CT，按租賃協議確定的租賃價款為550萬元，企業另以銀行存款支付運輸費、途中保險費、安裝調試費共計50萬元（包括到期購買該64排CT設備應付的價款）。按租賃協議規定，租賃價款分五年于每年年初償還。該64排CT折舊年限五年，采用直線法計提折舊（假如不考慮凈殘值因素）。租賃期滿后，該租賃資產轉為承租方所有。根據該項經濟業務，企業應作如下會計處理：
①租入時：
借：在建工程 5500000
貸：長期應付款-融資租入固定資產應付款5500000
借：在建工程500000
貸：銀行存款500000
②資產交付使用：
借：固定資產――融資租入固定資產6000000
貸：在建工程6000000
③每年年初支付融資租賃費時：
借：長期應付款-融資租入固定資產應付款1100000
貸：銀行存款1100000
④每年末計提折舊（假如按年提?。r：
借：制造費用1200000
貸：累計折舊1200000
⑤租賃期滿后，購買該項資產
借：固定資產-生產用固定資產6000000
貸：固定資產-融資租入固定資產6000000
綜上所述，融資租賃：除了所有權保留處，幾乎相同于購房信貸。即出租方按照承租人指令購買特定商品，并將該商品出租給承租人。承租人支付租金，到期可以折舊價購入商品達到用很少的資金獲得商品使用權的目的。
益處：提高社會資本利用率解決醫院資金短資，設備缺乏的弊病，緩解醫療資源緊張的局面。
造作流程：醫院選擇設備―醫院選定融資租賃商品―簽署融資租賃協議―設備供應商向醫院供貨―醫院使用確認質量，融資租賃商向設備供應商支付金額。
參考文獻
關鍵詞： 營改增； 融資租賃； 會計處理
自2016年5月1日全面實行“營改增”政策以來，融資租賃的核定應納稅額同實行營業稅時相同計算依舊為收入與成本之差，適用稅率為17%，相較于之前的營業稅時期，稅負有了大幅度的增長?；谶@一背景之下，融資租賃的會計處理工作方式也就產生了改變，而如果依舊沿用傳統工作方法，便會致使企業產生大量的額外稅務支出，使得企業經營效益受損。對此，便應當就營改增環境下的融資租賃會計處理工作加強研究工作，從而為保障企業的經營效益與工作效率打下堅實的基礎。
一、營改增對融資租賃會計處理的影響
（一）對承租人會計處理的影響
在以往工作當中，融資租賃過程中的承租人大多是依據融資費用、稅款所互相分離的形式，依據銷項稅、代扣稅等稅種來明確出進項稅的具體內容。但是伴隨著營改增政策的實行，承租人必須要設定出應交稅費，同時依據融資租賃的代扣進項稅科目來明確出還未能夠較差稽核的專用發票抵扣聯，但是針對進口增值稅則要采用繳款書確定，同時還要對進項稅予以核算處理。在實際應用方面，仍需明確出有關的稅款不出現大的問題之后再將之轉化到當期進項稅當中。在租賃后，承租者在支付稅金之時還可以把代扣進項稅轉到進項稅中，從而確保稅款準確。
（二）對融資租賃會計財務核算的影響
在以往的會計財務核算工作當中，融資租賃行業主要是利用《企業會計準則》之中的有關內容來明確出相應的核算方式，在租賃期開始日，出租人需將租賃開始當日最低租賃收款額和初始費用之和作為融資租賃入賬值，同時依據原始直接費用、最低租賃收款額等相關內容來明確出未達到的融資收益，同時依據租賃期要求采取統一配置。
在營改增政策實行后，企業將適用于增值稅征收規定，因此需要明確進項稅額和銷項稅額。并且，盡管營改增之后對于增值稅有了一定的規定，然而企業會計核算工作卻仍未進行調整，同時會計準則還未做出具體規定要求，此類情況均會在營改增之后產生影響，并致使企業的經濟效益受損。當前，最常采用的會計財務核算方法主要包括以下幾種：
1.把企業在資產購置時所發生的增值稅歸入到進項稅額當中，由明確企業收租金來明確增值稅的銷售稅額，進而使傳統自租賃后才進行財務核算的方式得以轉變。
2.把企業在資產購置中所產生出的增值稅進項稅納入至待抵扣進項稅，同時由企業收租金之后便明確出增值稅的額度，也就能夠明確出緊張稅額的抵扣額度。
3.把企業在資產購置之時的增值稅進項稅納入到應交增值稅當中，同時在租賃期中轉到銷售稅當中。
（三）對融資租賃會計賬務分析的影響
在常規的融資租賃會計賬務分析當中，有著長時間的租賃合同者，在實施財務管理之時均會被視作為租賃合同，但是帶有融資性質的租賃合同，則必須要利用一定的專業分析手段來進行處理。在營改增政策施行以后，融資租賃當中的增值稅將不能夠被記錄于企業的當地虧損與收益之中。并且，在應對客戶完全不同的租賃能力之時，增值稅也僅可計入融資租賃報價，金融造成企業的實際收益降低。基于這一現狀之下，融資租賃企業的會計處理工作將會產生巨大的環境改變，并致使企業效益受到影響。
二、營改增環境下融資租賃會計處理探究
（一）會計處理和賬戶設置
針對融資租賃當中的承租人及出租人，也要試試融資費用及稅費的分離處理，在對增值稅進行分離的核心與重點便是針對還未能夠完成的待抵扣進稅項進行處理，依據支付深入逐漸將之轉歸為進稅項。依據以上規范，在具體的會計處理工作中還要能夠與《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅【2016】36號）當中的有關規定內容對增值稅一般納稅人作出明確的要求，如核算還未能夠交叉稽核并予以對比的發票。在實際的工作過程當中，必須要在交叉稽核對比確定準確之后，方可將之轉進當期進稅項內。
在具體的操作過程當中，融資租賃業務出租人可依據以上方法來進行“應交稅費”項目的設定，即：融資租賃還未完成銷項稅；針對承租人所設定的“應交稅費”即：融資租賃代扣進項稅等內容。在具體操作之時，租賃需在開始當天，通過出租、承租方將所分離出的增值稅項目一次納入至所完全不同的賬戶之中，摒棄，承租方要在進行租金支付之時，將租金之中還未完成的銷項稅及時收繳，設置于銷項稅自之中。
（二）對價、稅、融資費用進行分離
在實際的會計處理工作當中，納稅人所繳納的增值稅大多是采取的稅款抵扣制度，融資租賃承租人所支付的租金之中包含了兩項增值稅內容，即：出租人購置融資租賃資產之時所發生的增值稅，以及出租人在產生投資行為后所發生的增值稅。為了明確有關的稅款具體內容，財務人員在進行增值稅計算時應當依據以下公式進行處理：
增值稅=最低租賃付款金額÷（1+ 17%）×17%
未確認融資費用=最低租賃付款額-增值稅-融資租入固定資產價值
在以上公式之中，在明確了融資租入的固定資產價值之時，還必須要將每一期租金之中所涵括的增值稅項目及時予以扣除，只有如此方可保障最終計算結果的精確性。
現舉例說明：如甲融資租賃公式在2015年購置了一項設備，公允價值為1100萬元，所產生的增值稅金額為185萬元。同時，甲融資租賃公式將這一資產租賃給乙公司，租賃合同利率為9%，約定租賃時間期限5年，每年乙公司需向甲公式支付租金400萬元。
那么依據以上有關數據內容，便可確定出最低租賃付款額為2000萬元（400萬元×4），甲公式的進項稅約為290.6萬元[2000÷（1+17%）×17%]。最低租賃付款現值=甲公司所購置這一資產之時所支付的價格+增值稅。
在這一案例之中，最終所明確出的最低租賃付款額必須要依據合同利率參數，一并被納入至甲公式所購置融資租賃資產的公允價值當中，在這時所需引起關注的是，若自租賃開始時租賃資產的公允價值便遠遠低于實際價值，那么相應的會計人員便需對合同利率及融資費用等進行調整從而達到對實際利率的優化處理，同時依據已明確的計算過程來予以分析。并且，針對售后租回所滿足于租賃條件的承租人不得開具增值稅發票，同時把租金分離控制于未明確融資租賃的費用分離當中，以達到對相關稅務處理的合理性；并且，針對出租人所未達到了融資收益分離也需同承租人一致，必須對本金及投資收益等作出明確的區分，并做好分離處理。
以上內容僅是假定出租人所購置的租賃設備資金均自行出資，但是在實際操作時，有關人員還應加強對以下幾方面內容的重視：
1.若出租人利用杠桿租賃，銷售額便應將借款利息扣除，進而再開具增值稅發票，借款利息開具普通發票。
2.在采取杠桿租賃時，由于稅收制度所認可的增值稅和承租人所需支付的增值稅有所不同，因而需由出租人承擔稅費轉嫁給承租人。
三、結束語
在本次研究中重點就營改增背景之下融資租賃的會計處理等有關內容予以了具體闡述，同時就營改增過程中融資租賃會計處理方法進行了探討。總的來說，營改增對融資租賃企業所帶來的影響是極其顯著的，對此也就需要相關的財務人員能夠在日常工作當中加強對營改增問題的研究，切實認識到營改增對企業所產生的影響，最終就依據企業的財務管理需求，來制定出相應的解決方案與應對策略，從而實現對企業效益的充分保障。
參考文獻：
[1]王曉麗.“營改增”前后融資租賃企業稅務及會計處理差異分析[J].商業會計，2015（1）.
[2]閆予磊.“營改增”后融資租賃會計處理探討[J].商業會計，2015（9）.
[3]王汝婧.淺析“營改增”后融資租賃企業的會計確認與計量[J].商業會計，2013（20）.
【關鍵詞】租賃會計 兩租合一 會計處理
一、租賃會計準則改革的背景
《國際會計準則第17號――租賃》依據租賃資產所有權的風險和報酬是否從出租人轉移給承租人，將租賃分為融資租賃與經營租賃兩大基本類型。我國也采取了與國際租賃準則相一致的分類方法。在該分類下，融資性租賃的資產需要列入資產負債表，經營性租賃的資產不需列入資產負債表，但要在財務報表附注中說明。這種分類便于租賃合同雙方，將租賃業務按照租賃劃分標準適用不同的會計處理。在經營租賃下，租賃雙方的會計處理簡單，特別對于資產較少的承租方，以實現其表外融資的目的。
現行租賃分類也存在某些缺陷。首先，經營租賃將租賃資產和負債游離于資產負債表外，承租方獲得表外融資，報表使用者在分析財務報表時，通常需要通過參照附注中披露的信息來重新調整確認因租賃資產和負債所帶來的損益，增加其使用成本。其次，現行租賃準則的會計處理過分依賴量化的判斷標準，企業可以通過設計結構性租約將租賃業務轉化為經營租賃，從而為避免將租賃業務內化在財務報表中提供了方便。
2008年金融危機爆發后，國際會計準則備受詬病，其中一大問題就是現行會計準則導致大量表外融資，使監管機構難以辨明，而經營性租賃僅是一個表外融資項目。2009年3月19日，IASB與FASB聯合租賃會計準則征詢意見稿（Exposure Draft，以下簡稱ED），擬將經營租賃與融資租賃“兩租合一”，其會計處理將不再區分經營性租賃與融資性租賃，兩類租賃均要計入資產負債表內。
二、ED中承租方的會計處理
（一）承租方會計處理的變化
ED為承租方會計處理提供了一個全新的框架――只要承租方取得了租賃資產的使用權，不論租賃資產所有權的風險和報酬是否從出租人轉移給承租人，承租方都需將相關的資產和負債計入資產負債表。承租方的會計處理主要有以下特點：
1.承租方確認由租賃合同獲得的使用權資產，同時確認一項租金支付義務，并對使用權資產和租金負債采用分離法分別進行后續計量。
2.使用權資產的初始入賬價值為“租賃付款額按承租方的增量借款利率折現后的現值”，并在租賃期及經濟壽命孰短的期限內或經濟壽命內（假如預期承租方將獲得標的資產的所有權），以攤余成本為基礎對該資產進行后續計量。
3.租金支付義務，應以“租賃付款額按承租方的增量借款利率折現后的現值”進行初始計量，使用“按未付租金的支付義務計提利息的攤余成本法”進行后續計量。
4.確認使用權資產和租金支付義務時，應綜合考慮因續租或續購選擇權引起的租賃期變更、或有租金和擔保余值的不確定性條款等復雜性租約的各種選擇權。
（二）承租方可能的財務影響
ED提出了協調現有的融資租賃會計和經營租賃會計的框架，取消了經營租賃，規避了設計結構性租約的表外融資目的，將對承租方的財務報表產生一定的影響。
1.資產負債率將提高。在ED中，承租方需要將取得租賃資產使用權的資產和負債均在資產負債表內列報，導致承租方的資產增加，資產收益率降低，資本收益率也可能被降低；流動負債與非流動負債均增加，營運資金減少，承租方的財務風險加大，資產負債率提高，致使債權融資成本提高。
2.租賃期內，息稅前利潤將先低后高。現行經營租賃下，租金支出一般是按年份平均攤銷，年攤銷額固定不變；而在ED修改意見中，租金支出將被折舊費用和利息費用之和替代，在預期的租期內折舊費用一般是按直線法攤銷，年攤銷額固定不變，利息費用因采用實際利率法而計算將逐年遞減。因此，在總租金相等的條件下，ED下的租金支出先高后低，其息稅前利潤比經營租賃下的凈利潤先低后高。
3.經營活動的現金凈流量將增加。在現行租賃準則中，經營租賃的租金支出應在經營活動的現金流量中列示；融資租賃的租金支出分為本金和利息兩部分，其中本金部分應在籌資活動的現金流量中列示，但對于利息部分，是應在經營活動還是在籌資活動的現金流量部分列示沒有明確規定；而ED建議，將所有租金支出在籌資活動的現金流量中列示，因此，ED中的經營活動現金凈流量將比現行準則的經營活動現金凈流量大。
三、ED中出租方的會計處理
（一）出租方會計處理的變化
在租賃開始日，依據ED，應視出租方是否將標的資產所有權的相關重大經濟風險和收益已轉移到承租方，而將出租方的會計處理分為“終止確認法”和“履約義務法”兩種。
1.終止確認法。若出租方將標的資產的重大經濟風險及收益轉移給承租方，則出租方采用終止確認法。在該會計處理方法下，出租方將標的資產的（全部）使用權轉讓給承租方，出租方將轉出使用權資產視為凈投資，作為租賃期間的長期應收租賃款及未實現的融資收益，出租方將轉出使用權資產視為凈投資，在租賃期間內確認租賃收入。這種會計處理方法一般適用于以融資為主要目的的租賃經濟活動。如航空公司向租賃公司租賃一架飛機，假設飛機的經濟壽命為25年，租期為20年，租賃到期后，航空公司有優惠的續購權，并很有可能行使續購權，此時可認定租賃的飛機標的物全部相關風險及收益已轉移給航空公司。按照終止確認法的思路，租賃公司只需在租賃期間確認相關的長期應收租賃款和未實現融資收益，而標的資產已視同處置，不需再在資產負債表上作為資產反映。
2.履約義務法。如果出租方保留了與資產相關的重大風險和收益，則出租方應采用履約義務法。出租的資產列入財務報表中，收取資金的權利再確認一項資產，相應的，提供的服務、提供資產的義務確認一項負債。租賃經濟業務的發生并不影響出租方標的資產在資產負債表計量，即出租方在原有標的資產的賬面價值基礎上，按原折舊政策計提累計折舊。這種處理方法一般適用于只為取得標的物使用權的短期租賃和租期不確定的租賃經濟活動。假設A公司擁有一臺暫時不使用的新設備，經濟壽命為10年，租賃給急需此設備的B公司，租期為2年，是否續租無法確定，此時可判斷該設備的重大經濟風險和收益未從A公司轉移給B公司，A公司應采用履約義務法，將設備在資產負債表上按原有會計政策計提折舊列示。
（二）出租方可能的財務影響
ED中出租方的會計處理方法與現行國際會計準則IAS17無本質區別，出租方適用不同的會計處理方法都是以標的資產的重大風險和收益是否轉移為依據。ED中的終止確認法與IAS17融資租賃下的會計處理對應，履約義務法與IAS17經營租賃下的會計處理對應。因此，ED中出租方的會計處理，較之現行的IAS17的會計處理，對出租方的財務報表無明顯的影響。
四、對“兩租合一”的思考
租賃會計分類創新的目標是租賃會計應當能為財務報表使用者提供完整和可理解的租賃經濟活動信息。在ED中，出租方依據租賃資產的重大收益與風險是否轉移，分別采用終止確認法和履約義務法兩種會計方法，處理原則與現行國際會計準則下出租方分別采用兩種會計處理方法的原理并無實質性的差異。ED中最大變化之處是對于承租方，不論其是融資租賃還是經營租賃，都將采用一種會計處理方法，使租賃相關權利義務都在資產負債表內反映，即將所有租賃資產列入資產負債表。“兩租合一”的會計處理能否實現租賃會計分類創新的目標，還需要具體分析。
（一）“兩租合一”的會計處理可能產生的積極經濟后果
ED中“兩租合一”的會計處理，可能產生以下積極經濟后果：
1.將表外融資部分的租賃業務表內化，有助于全面衡量會計主體的風險，將更好地滿足外部使用者的需要；
2.對所有租約都采用統一模式進行核算，不再區分融資租賃和經營租賃，將增加會計信息的可比性，減少了企業通過設計結構性租約達到特定的租賃分類方式的機會；
3.不再使用確定融資租賃和經營租賃的一系列主觀的判斷標準，簡化了租賃會計模型的實務應用；
4.保持了準則體系的內在一致性。根據ED，在一項租賃合約中，承租方獲得了一項有價值的權利（使用租賃資產的權利），該權利滿足資產的定義，確認為一項使用權資產；同時，承租方承擔的義務（支付租金的義務）滿足負債的定義，確認為一項租金支付義務。
（二）“兩租合一”的會計處理可能不能如實反映經濟實質
會計信息質量特征之一是實質重于形式，企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，而不僅僅以交易或事項的法律形式為依據。經濟實質不變，會計方法變更并不改變經濟實質，因此，一定要遵循會計真實反映經濟實質的屬性。
租賃活動形式多樣，且并非所有租賃都是以融資為目的。在某些租賃業務中，租賃只是為了增加資產使用的靈活性、減少資產風險（如技術陳舊風險）等。因此，與出租方一樣，區分融資租賃和非融資租賃業務對承租方一樣重要。正如ED中所述，租賃是經濟活動中重要的一種融資渠道，IASB也承認，在ED中，從出租方的角度來看，并非所有的業務都具有融資目的；而對于承租方，是否所有業務都具有融資目的并未詳述。對于ED中，承租方需將所有租賃資產列入資產負債表的“一刀切”租賃會計處理，這種處理值得探討，應類比出租方會計處理的思路，依據租賃業務的具體情況而適用不同的會計處理。
（三）“兩租合一”的建議
為了如實反映經濟實質，對出租方的處理，ED建議依據標的租賃資產重大風險和收益是否轉移，分別適用履約義務法和終止確認法。按照同樣思路，承租方也應視租賃業務是否以融資為目的，分別適用不同的會計處理方法：將融資租賃的資產計入資產負債表，非融資租賃的資產不需計入資產負債表，這和現行的IAS17號租賃準則承租方對經營租賃和融資租賃的處理類似。為了規避現行的租賃準則分類帶來的表外融資的詬病，可以從兩個方面改善，不需像ED中實行“兩租合一”的大變更：
1.修改現行租賃準則。區分融資與非融資租賃業務時，可在現行的國際會計準則的基礎上增加某些新的標準（如租賃業務中附帶的服務的影響。隨著經濟的發展，當今租賃業務經常會附帶相關服務，服務水平的不同將使同一租賃業務種類也彼此區別）；或全面考慮劃分標準，不能僅以其中一個標準確認租賃業務性質。
2.加強報表附注的披露要求。完整的財務報表是提供給專業人士，資產負債表披露的信息過少，更多的會計信息應由附注披露，附注才是最相關的。針對現行租賃準則披露，附注披露更重要，以規范長期非融資租賃的表外融資；對于短期租賃，可以增大承租方的披露義務。
主要參考文獻：
[1]IASB:Exposure Draft，Leases， 省略，2009.
[2] IASB and FASB：Discussion Paper，Leases，Preliminary
Views.2009.
[3] IASB:Lease Accounting， 省略，January ，2011
[4]Stephen Cooper：Lessor accounting: what accounting really are the lessor's assets? 省略/Home.htm，26 October 2010.
[5]Patricia McConnell: Will the elimination of operating lease accounting improve financial reporting by lessees?省略/Investor resources， 24 June 2010.
[6] 杜莉，趙盈燁.租賃會計制度創新和我國的路徑選擇[J].財務與會計，2010（6）
一、租賃業務在現行租賃會計準則中的分類
由于租賃業務主要涉及出租、承租兩方，所以各國租賃會計準則制定的重心均放在出租人和承租人會計核算兩方面。雖然各國租賃會計準則研究范疇相近，但關于租賃的種類劃分和租賃種類的判別標準，各準則仍有明顯的不同。
國際會計準則對租賃的分類較為具體，除依據“與租賃資產所有權有關的風險與報酬歸屬于出租人和承租人的程度”，將租賃分為融資租賃和經營租賃外，將融資租賃進一步劃分為銷售型租賃和直接融資式租賃。IAS17這一分類標準被許多國家及地區采納，包括英國、德國、日本、加拿大、澳大利亞、墨西哥、印度、馬來西亞、新西蘭、巴基斯坦、新加坡、南非和我國香港等。美國租賃會計準則分別從承租人和出租人對租賃會計處理目的不同的角度對租賃業務會計處理進行分類：對承租人按租賃性質分類――資本性租賃和經營租賃；對出租人按照租賃資產投資來源分類――直接融資租賃、銷售型租賃、杠桿型租賃和經營型租賃。我國租賃會計準則在制定過程中力求與國際會計準則趨同，其理論研究主要借鑒了IAS17的先進經驗，并參考了FAS13的某些規定，同時基于中國的特有的國情、經濟和會計實務操作水平（如租賃業發展不夠成熟，相關配套措施包括法律法規監督系統的建立不夠完善），發展出一套適合我國金融資本市場的租賃會計準則。
二、現行租賃會計準則的弊端及影響
通過對于最具權威性和實踐性的兩套租賃會計準則――國際租賃會計準則IAS17和美國租賃會計準則FAS13進行對比研究，筆者發現兩種租賃會計準則仍然存在弊端。
其一，經營租賃、融資租賃分類的標準過于抽象而難以操作。在實務中，租賃準則對租賃分類的判斷標準起著“通用”標準的作用，但在實務中紛繁復雜的租賃關系僅用這些通常的判斷標準來區分絕非易事。所以，對于租賃實務而言，租賃準則的判斷標準是主觀的和武斷的，也是力不從心的。另外判斷標準涉及的內容具有模糊性，又由于經營者會計處理的方法偏好，導致在實務中經營者通過精心設計，就能輕而易舉地將一項實為融資租賃的合同以經營租賃之名處理。此外，準則可操作性不強，這又給企業管理當局過大的操縱空間，隨意性過強。因此，對于租賃準則的種種漏洞及弊端，英格蘭及威爾士特許會計委員會（The Institute of Chartered Accountants in England and Wales，簡稱ICAEW）在其于2010年9月14日的IASB Project on Lease Accounting（FAQ）一文中全面闡述并解釋了關于租賃準則征求意見稿頒布的背景及擬定的新試行辦法――考慮到融資租賃和經營租賃之間的“明線劃分”，導致現行模型過于復雜；實務中難以用合理的方式準確界定融資租賃和經營租賃，IASB和FASB聯合發起了一個共同項目，目的是制定一種新的、單一的租賃會計處理方法，確保租賃引起的所有資產和負債都能夠在財務報表中得以確認。
其二，經營者將租賃分類偏向于經營租賃。不同的租賃業務會計處理方式會產生巨大的財務差異。對于經營租賃，承租人不需要將租賃期支付的款項作為負債列示在財務狀況表中，即無需將所租賃的資產予以資本化；相反，如果是融資租賃，承租人需要將租入資產資本化并將租賃負債列示在財務狀況表中。是否將租賃資產予以資本化處理，對企業的財務影響具有顯著差異。其對公司財務指標的影響包括：一是對公司的資本結構產生影響。這是由于公司將融資租賃資產作為長期負債在財務狀況表內予以反映，使得公司資本結構中的負債比率上升。二是對獲利能力產生影響。比起經營租賃方式，公司依靠融資租賃方式取得利潤更少，凈資產收益率也更低。一般認為，經營租賃由于無需資本化處理，與融資租賃相比具有明顯的表外籌資效果，可以“擴大”投資收益率，美化企業財務形象。作為上市公司的管理層，不僅有動因而且有可能采取各種方式將租賃類型向經營租賃靠近以進行利潤操縱。
其三，同一租賃分類標準可能導致租賃雙方對同一租賃業務的分類不同。由于最低租賃收款額為最低租賃付款額加上與租賃雙方無關的一些其他財務費用，如果租賃雙方采用相同的折現率進行折算，有可能導致租賃雙方對同一租賃業務的分類不同：出租人為融資租賃，承租人為經營租賃。如果租賃雙方不存在關聯方關系，租賃雙方租賃類型不一致并不會帶來什么問題，但若租賃雙方存在關聯關系的情況下，就會出現“表外融資目的特殊實體”（Special Purpose Entity，簡稱“SPE”）現象（如母公司設立子公司用于進行融資租賃或者開展某項特殊業務，由于子公司的獨立法人的特性，其資產和負債不會出現在母公司的財務狀況表中），使得子公司確認為融資租賃而其母公司確認為經營租賃，美化母公司的財務報表；另外，如果承租人和出租人分類不一致，對同一項租賃業務，承租人可能作為經營租賃處理，出租人可能作為融資租賃處理，這樣資產既沒在承租人賬上反映也沒在出租人賬上反映，容易形成賬外資產。故在此情況下，能夠確保租賃雙方一致性的租賃會計準則的出臺顯的尤為緊迫和重要。
三、租賃會計準則征求意見稿的突破
IASB與FASB聯合的ED對現行租賃會計準則的改革，從根本上杜絕租賃會計處理的主觀性和不透明性，摒棄現行租賃會計準則采取簡化承租人會計處理的方式（即要求將所有的租賃資產、負債在資產狀況表中均予以反映），力求呈現出更加完整、透明、具有可比性的財務報表。以期為廣大財務信息使用者提供更加可靠的公司信貸和現金流信息，更加具有判斷性的財務指標（凈盈利率、財務杠桿），避免利潤操縱的出現。
其一，ED模式下的新假設。ED采用“使用權”模式對承租方和出租方進行租賃核算，并依據三點假設來對承租方和出租方進行租賃資產、負債的確認。第一，租賃期假設。根據征求意見稿，租賃期是指“多半會發生的最長可能期間”。主體需通過考慮合同中明確和隱含的續約選擇權或提前終止選擇權，以及因法律的實施而產生的續約選擇權或提前終止選擇權，以評估各種可能的租賃期間的概率。第二，租賃付款額假設。采用預期結果法確定租賃期內的應付租賃款。租賃應付款包括估計的或有租金，殘值擔保以及承租人在行使租期選擇權時向出租人支付的罰金。第三，后續重估計量假設。如有事實或情況表明負債自上一報告期以來發生了重大變化，則承租人應重新評估負債的賬面金額。
其二，承租方會計模式的變化。建議的模式與現行的租賃的總體會計模式不同：在現行的模式下，承租人根據租賃條款，確認一項資產和負債，或是為待執行合同，以此核算其使用租賃資產的權利；征求意見稿中承租人的會計處理模式是基于“使用權”法。租賃期開始時，承租人取得了在固定期間使用一項資產的權利，因而將確認一項反映該權利的資產以及對支付租金的義務確認一項負債。初始計量方面，承租人會在租賃期內對所有租賃確認一項使用權資產和一項支付租賃款的義務（除短期租賃外，租賃款義務是按承租人增量借款的利率或出租人向承租人收取的費率折現后的租賃付款額現值進行初始計量，使用權資產按與租賃負債相同的金額和初始直接費用之和進行初始計量）。承租人在對使用權資產和租賃負債進行初始計量時必須考慮租賃期和租賃款兩個主要因素。這一會計模式的變化將會影響主要的績效指標：資產和負債的增加會導致資產周轉率和資本收益率降低，負債權益比率增加，從而將影響主體的借款能力或償債能力。租賃付款額方面，承租人應采用預期結果法確定租賃期內的應付租賃款。租賃付款額包括估計的或有租金。承租人應采用可獲得的遠期利率確定基于特定指數或比率的預期租賃付款額。如果遠期利率無法獲取，則應采用現行利率?，F行租賃會計模式通常將或有租金排除在最低租賃付款額之外，采用預期結果法時考慮或有租金是對現行租賃會計模式的重大變更。每項租賃的信息可能各不相同，主體需要根據此類信息考慮各種情況和概率，并且重新評估有關估計，這項要求可能導致許多主體花費大量的時間和成本。
其三，出租方會計模式的變化。征求意見稿對于出租人提出了兩種會計模式：履約義務法和終止確認法。履約義務法下，出租人應履行允許承租人在租賃期內使用標的資產的義務。因此，在租賃期開始時，出租人應確認一項租賃負債，金額等于按其收取的費率折現的預期租賃付款額的現值。出租人應就其收取租賃款的權利確認一項資產，金額等于租賃付款額（包括出租人發生的初始直接費用）按其收取的費率折現的現值總額。出租人不應終止確認標的資產。終止確認法下，出租人應在租賃期開始時履行向承租人交付資產的履約義務。出租人應就其收取租金付款的權利確認一項資產，標的資產中代表出租人未轉讓權利的那部分賬面金額，應從財務報表中移出并且重分類為剩余資產。此外，在租賃期開始日，出租人應按照租賃付款額的現值確認租賃收益，并按照終止確認的那部分資產的成本確認租賃費用。此類金額如在出租人日常經營活動中產生，則應歸類為收入和銷售成本。對特定租賃合同應用哪一種模式取決于出租人是否保留了與標的資產相關的重大風險和收益。保留了與標的資產相關的重大風險或收益的出租人應采用履約義務法；否則，應該采用終止確認法。主體應在租賃開始時確定恰當的會計模式，之后不再對采用的會計模式進行評估。
兩種會計模式均希望符合出租人的商業模式。商業模式主要是通過積極管理標的資產來產生回報（即，資產風險為主要風險）的出租人，應采用履約義務法（如，在資產使用壽命內將其租給多方或者在租賃期末出售資產的出租人）。相反，商業模式是在資產使用壽命內將其租給某一方（即，信貸風險為主要風險）的出租人，應采用終止確認法（如，將租賃作為除銷售外用以實現商品價值的替代方法的制造商/經銷商出租人）。在ED模式下，目前確認租賃合同預計利潤的出租人可能無法確認此項利潤，出租人需要確定其在租賃期內和租賃期后因租賃合同而需面臨的與標的資產相關的風險和收益程度。由于在確定恰當的會計模式時并沒有明確的標準，因此主體需做出重大判斷。
四、租賃會計準則征求意見稿的影響
征求意見稿的影響表現為以下三種形式：第一，ED要求企業改變其資產負債表的呈報和計量，即將租賃資產和負債如實在財務狀況表中反映。據美國聯邦交易委員會（the U.S. Securities and Exchange Commission，簡稱SEC）統計，此舉將會導致總值高達約一萬三千億美元的表外負債被回加至各公司的財務狀況表中，使得許多公司將會出現更高的財務杠桿。企業的資產負債率、權益債務比率和固定費用涵蓋比率等揭示企業債務負擔能力的融資指標可能出現較大變化，債務資金提供者需要從新的角度審視會計變更對企業償債能力的實質影響。既然租賃資產也應當在財務狀況表中反映，那么對某些企業而言，購買而不是租賃房產和設備也許是更有利的選擇。此新準則制度意在減少會計主體偏向于經營租賃，刻意進行利潤操控的幾率；第二，承租人要面對更大的管理責任。為了確認資本化金額，承租人必須搜集相當多的數據并執行更復雜的計算。與租賃有關的費用將不再是直線攤銷，而是在租賃的早期年份高而后期年份低，這也會對企業利潤計量帶來影響；第三，對于那些與債務資金供給者簽訂了財務指標保證條件的企業而言可能面臨風險。例如因不能滿足合同中的資產負債率等要求，必須擴大權益基礎或支付更高的資金使用成本，甚至失去融資機會。ED為承租人的租賃會計核算提供了框架，但對短期和小規模租賃，或有租金和現有已經實施的租賃的計量等內容的具體規定，FASB和IASB尚未達成一致意見，出租人的租賃會計核算也沒有出現在該意見稿中。
參考文獻：
【關鍵詞】 租賃會計準則 發展動向 啟示
1. 國際租賃會計準則的發展沿革
租賃作為一種企業常用的經營和融資手段，在當前的經濟形勢下發揮著越來越重要的作用?，F階段會計準則下，租賃一般被分為經營租賃和融資租賃，兩者分開確認、計量、列報。租賃會計準則的發展一直受到廣泛關注，特別是在世界范圍的金融危機爆發后，租賃會計準則如何變更，對于企業以及投資者都具有著重要的意義。
國際會計準則（International Accounting Standard）第17號“租賃”（以下簡稱租賃準則）于1982年9月首次，適用于1984年1月以后的會計期間。在第一版的租賃準則中，國際會計準則理事會將融資租賃定義為“將與資產所有權相關的所有風險與報酬實質上全部轉移”，而將所有不符合融資租賃定義的租賃皆定義為經營租賃。
租賃準則在國際會計準則委員會（International Accounting Standard Committee， IASC）于20世紀80年代后期進行的一次全面審閱中被重新審閱，但因為某些原因并沒有進行任何的修改。在當時，IASC指出對于該準則的研究應該定位于“對所得稅影響出租人額外凈投資的融資所得的確認”。該項評論是基于準則允許出租人對于融資租賃的融資所得進行確認從而反映一致的針對凈投資或是凈現金投資的期間收益率而做出的。
2003年11月，租賃準則作為IASB的國際會計準則發展項目的一部分再一次被修訂，并于2005年1月生效。由于未修訂過的租賃準則的會計處理可能會在法律層面上引起一些特殊的問題，此次修訂主要關注的是租賃與建筑的分類問題。在此次修改之后，國際會計準則理事會開始了與美國財務報告準則理事會的聯合項目，旨在促進全球會計準則的趨同，而租賃準則就包含在此項目之中。
2. 租賃準則近年來的發展動態
國際會計準則理事會（International Accounting Standard Board， IASB）在改革國際財務報告準則（International Financial Reporting Standard， IFRS）的過程中，大力推行了以公允價值模式（Fair Value Model）來計量資產與負債的會計方法。而這種方法的采用從根本上改變了融資類合同的入賬方式，這其中就包括了租賃。
在IASB制定的針對財務報表的編制與列報的框架中，資產被定義為“一項企業由于過去事項而擁有的資源，并且與其相關的未來現金流入將會流入企業”；而負債則被定義為“一項企業由于過去事項而產生的現有義務，并且與其相關的現金流出將會流出企業”。這兩個定義將會產生一項不可避免的結果，那就是絕大多是的租賃，包括不可撤銷的經驗租賃，將會符合資產與負債的確認標準。
2006年4月，在IASB與FASB聯合舉行的會議上，兩家委員會聯合簽署了一項合作項目，此項目的主要目的是建立一個與租賃相關的模型，主要功能是確認由租賃合同引起的資產與負債，并且在與框架定義和其他相關準則保持一致的前提下合理地計量這些資產與負債。
這個項目將建立在1999年和1996年的兩份由G4+1組織的兩份討論稿的基礎之上。G4+1組織由澳大利亞、加拿大、新西蘭、英國和美國的準則制定機構所組成，其中ISAC在這個組織中擔任觀察員。G4+1組織堅持認為經營租賃和融資租賃之間的差異是不合理的，因為承租人的資產負債表中并不包含由經營租賃所產生的資產與負債。由于會影響到借款的水平和杠桿比率，這樣的處理會帶來商業上的影響。同時，G4+1組織認為消除兩類租賃之間的區別將會增加財務報表之間的可比性，從而在資本化所有租賃中包含的資產權益中引入一種“單一性方法”的做法無疑會提高報表的質量。
這種所謂的“單一性方法”被G4+1組織稱為“使用權”模型，即在此模型下承租人必須確認其對于出租物的使用權的公允價值。在目前國際上對于租賃準則改革而提出的眾多方法和模型中，IASB和FASB似乎更傾向于在承租人確認使用租賃物品的權利和支付租賃物的義務的問題上采用“使用權”模型。在這一模型下，出租人僅需要確認他們對于出租物有向承租人收取租金的權利和在租賃到期后的可回收金額；同時出租人并不需要在同意承租人使用出租物時確認相關義務的負債。
在實務操作中，“使用權”模型的運用意味著租賃期間開始時，承租人需要記錄兩個事項：使用相關資產的權利的公允價值和合同中所承諾為換取該項利益而支付給承租人的款項。
3. “使用權”模型的應用及其缺陷
根據目前國際會計準則理事會與美國財務報告準則目前的會議進程，租賃會計準則修改的討論焦點主要在“使用權”模型是否符合各國的經濟情況以及采納“使用權”模型所可能產生的負面影響。雖然表面上看來“使用權模型”非常符合IASB概念框架下的公允價值精神，但實際上在它距離投入實際使用還有很大一段的距離。在“使用權”模型下，承租人對于出租物所擁有的權利的公允價值通常被計量為最小支付額的現值，除去所有的或有支付款項；而租賃權利的公允價值通常以租賃的內涵利率或是企業的增量借款成本為基礎。盡管這兩種計量基礎都符合IAS17的精神，但是前一種利率在現有經營租賃中很難被確定，而運用后一種比率則意味著權利的公允價值將會取決于單個承租人的借款比率，從而在整體上影響了財務指標和財務報表的可比性。另外，在“使用權”模型下確認的租賃負債將會以公允價值計量為一項金融負債，會計處理按照國際會計準則第39號（IAS39）“金融工具：確認與計量”進行。由于公允價值計量可能會反映那些影響到未來預期現金流出的或有支付款項，租賃所帶來的資產和負債可能會被記錄成不同的金額，而目前還沒有關于這種差額的性質或者是處理方式的討論。由于金融資產（即反映對承租人的應收金額）和殘余利益指向不同的風險，出租人將必須把他們作為單獨資產列報。
除了上述兩項事務操作上的困難之外，G4+1組織同樣出具了一份報告，列出了“使用權”模型在采用之后將會遇到的種種困難。這些困難包括那類嵌套在轉移資產使用權中的合同的處理方式，例如那些包含雙方都需要履行的義務的雇傭合同。另一個主要的困難來源于選項的估價（尤其是延期選項）和或有租金的估價，這些估價將不會包含在基于最小租賃額的權利公允價值中，但是可能包含在租賃帶來的負債的公允價值中。主要問題來源于這兩種估價均很難找到固有的等價活躍市場，從而增加了計量租賃資產和負債時的不確定性。
事實上，公允價值標準一直是國際財務報告準則改革后的一個爭議焦點。由于租賃合同的特殊性，現行準則之下許多企業都利用經營租賃不需要在資產負債表中反映的規定進行融資或者是售后回租來緩解現金流壓力。一旦轉換至新的租賃準則（假設使用“使用權”模型），消除了融資租賃與經營租賃之間的區別，從而所有租賃合同中所轉移的使用權均使用公允價值計量，相應的資產與負債則在資產負債表中進行確認。這樣操作的直接后果是售后回租變得沒有任何實際意義，因為在這項租賃發生之時，基本可以確定使用權的公允價值就等于承租人售出資產的價格，或是當時的市場價，從而仍然按相同的金額計入當期的資產負債表，對當期的財務數據沒有影響。但是在出租資產沒有活躍市場的前提下，是否能直接按照出售價格直接入賬存在著很大的問題，也就是上面提到的最小租賃付款額很難被合理且可靠的計量。因此，“使用權”模型需要在無活躍市場的情況下的公允價值問題上做出更為可靠和實際的改進，否則空有一個使用權公允價值的基礎也無法使財務報表更加真實公允地反映租賃業務對企業帶來的影響，反而會給表外融資留下漏洞。
4. 國際租賃會計發展對我國租賃會計發展的啟示
隨著國際會計準則改革的不斷深入，租賃會計準則的修訂也逐漸從摸索階段邁入了實質性階段?？梢哉f，租賃會計準則的修訂將對全球各個行業產生重大的影響，尤其是在國際會計準則與美國財務報告準則趨同的大背景下，這種影響更是深遠。
近年來，我國企業會計準則和國際會計準則趨同進程不斷發展，在2006年的新版企業會計準則中，租賃準則基本與國際會計準則第17號相一致。因此，可以預見的是，一旦國際會計準則作出修訂，我國會計準則也必將作出相應的調整。然而，正如目前租賃準則爭論的焦點所指出，一些國家，尤其是發展中國家的資產租賃市場尚不規范，很多出租資產的公允價值根本無法進行可靠的確認與計量。而金融風暴過后，全球范圍內的固定資產價格，尤其是土地與房屋的價格一直處于較大幅度的波動中，這同樣是新租賃會計準則頒布的一大障礙。
因此，在現階段我國還不能馬上與國際會計準則接軌，與國際會計準則理事會同步修訂租賃準則，也是基于上述兩個因素的考慮。目前，一方面國內一些中小企業在進行融資租賃時，往往并不遵循相應的準則規范，而是將其作為經營租賃來處理，導致財務報表最終結果對報表使用者產生誤導；而另一方面，國內固定資產市場，尤其是房地產市場的不規范使得各項租賃資產很難以“公允價值”計量，而公允價值又是“使用權”模型的基礎。然而，隨著經濟全球化進程的進一步深化，從長遠來看，租賃會計準則的改革和修訂都是必然而必要的。因此，我國現階段首先要規范各類資產市場，尤其是房地產市場，增強對這類市場的監管，從而達到增加透明度，使公允價值可以可靠計量的目的；其次需要加強對于財務人員的培訓，加強國內財務人員對于租賃實質的理解，使其可以盡快適應租賃準則的變更。只有做到以上兩點，我國的租賃會計準則修訂才能順利有效地與國際會計準則接軌。
參考文獻：
[1] 任敬怡：“我國租賃業務的會計準則與國際會計準則比較及發展思考”，《中國商界》，2009年第4期.
[2] 吳風奇：“售后租回形成經營租賃之會計處理”，《財會月刊》，2009年第10期.
[3] 陽春艷："租賃會計準則的國際比較"，《會計之友》，2008年第3期.
[4] 曾川：“新舊企業會計準則比較--租賃”，《現代商業》，2008年第3期.
[5] Glenn Cheney， "FASB SPEEDS INTO
2009"， Accounting Today， January 2009.
[6] IASB&FASB， Memorandum of Under-
standings， IASB&FASB， May 2009.
[7] Joe Gose， "'Enron effect' lingers over synthetic leases"， National Real Estate Investor， September 2008.
[8] Sarah Johnson， "FASB， IASB Begin Re-
【關鍵詞】租賃準則 經營租賃 啟示
一、引言
租賃業務的蓬勃發展為企業融資提供了新的渠道，“安然”“世通”事件的特殊目的實體，依靠租賃中經營租賃的表外融資功能迷惑投資人，此現象引起理論界和實務界的共同關注。
2002年9月美國財務會計準則委員會（以下簡稱FASB）與國際財務會計準則委員會（以下簡稱IASB）之間的諾沃克協議（Norwork Agreement）承諾兩個機構將致力于建立一套通用的高質量會計準則，IASB與FASB在2006年確定了11個趨同項目，租賃會計準則包括在內。實體經濟的快速發展，對美國租賃會計準則的要求也在逐步增高，FASB不斷對租賃會計準則進行修訂，從而使租賃業務的具體實務問題更加規范。IASB與FASB于2010年8月17日聯合了《征求意見稿――租賃》，FASB于2013年5月16日重新《征求意見稿――租賃》，根據之前的議論稿及兩次的征求意見稿，FASB于2016年2月25日新的租賃準則。
將承租人經營租賃的租賃資產和租賃負債納入資產負債表，并將出租人會計與新的美國收入準則保持一致。本文介紹了租賃準則修訂的主要內容，并進行探討。
二、美國租賃會計準則修訂背景
美國原租賃會計模型僅要求承租人在資本租賃（新準則已改為融資租賃）中而未在經營租賃中確認租賃資產和負債，且其租賃會計模型未能滿足報表使用者的需要。尤其是在以下方面：
（一）存在信息不Τ
美國證券交易委員會（SEC）在2005年報告、2002年《薩班斯――奧克斯利法案》中以及學術研究中，都建議對租賃會計準則作出修改，以確保更高的財務報告透明度，更好地滿足財務報表使用者的需求。一些使用者調整了承租人的財務報表以資本化經營租賃；一些使用者嘗試估計未來租賃付款額的現值。因不同使用者的不同假定，使得調整后的差別顯著，造成了市場上的信息不對稱。
（二）經營租賃存在缺陷
融資租賃會計模式要求承租人在報表上確認租賃資產和租賃負債，而經營租賃會計模式僅要求在表外進行披露，出于特殊目的，這兩種不同的會計模式僅為少數租賃遵守，導致企業間缺乏可比性以及給企業提供了粉飾財務報表的機會。
（三）信息缺乏可靠性
美國原準則的出租人會計，尤其在經營租賃中未披露信用風險（承租人或第三方提供的殘值擔保）及資產風險（與標的資產所有權有關的風險）信息，使得相關信息的使用者缺乏可靠性的信息。
三、美國租賃會計準則修訂內容
為解決信息不對稱、經營租賃的缺陷及信息可靠性的缺乏等問題，FASB對租賃準則的修訂主要表現在以下方面：
（一）經營租賃入表
租賃準則要求經營租賃的租賃資產和租賃負債入表，因為判斷入表的依據是租賃為融資租賃還是經營租賃，因此，租賃的定義非常重要。原租賃會計準則將租賃定義為在一個規定期間內轉移地產、廠房和設備（土地/可折舊資產）的使用權協議。修訂后租賃準則將租賃定義為：租賃是一個協議或者是協議的一部分，該協議能在一個規定時間內控制地產、廠房及設備（一項已識別資產）的使用權來換取對價。租賃定義的關鍵在于是租賃協議還是在協議中包含租賃，因為準則要求除短期租賃外所有租賃，都要確認租賃資產和租賃負債。準則提供更多方法將企業中的租賃部分和非租賃部分分開，以單獨的價格確認和計量，僅租賃部分適用新的租賃準則。
（二）承租人的會計處理模式
委員會在新的準則中修訂了承租人會計模型，要求承租人對所有租賃期超過12個月的租賃確認，由權利和義務產生的資產和負債，此方法更加真實反映承租人的資產和負債，提高披露要求，承租人的財務杠桿及租賃活動更加透明。承租人在租期確認所有租賃合同（除短期租賃）產生的使用權資產，同時確認租金支付義務，并對使用權資產和租賃負債進行后續計量。
一是融資租賃下承租人的會計處理模式。在財務報表上確認使用權資產和租賃負債（租金支付義務），以租賃付款額的現值進行初始計量；以攤余成本為基礎對使用權資產進行后續計量，按未支付租金的支付義務計提利息的攤余成本，對租金支付義務進行后續計量；在現金流量表中對融資活動中租賃負債主要部分的支付款項及經營活動中可變租賃付款額和租賃負債利息的支付分類列示。
二是經營租賃下承租人的會計處理模式。在財務報表上確認使用權資產和租賃負債（租金支付義務）；確認單一租賃成本，在租賃期內以直線法進行分配；在現金流量表中對經營活動的所有現金支付款項分類列示。
（三）信息披露
新準則要求出租人提供更多關于信用風險及資產風險的披露信息。要求承租人和出租人滿足財務報表使用者評估租賃未來現金流量的數量、金額及不確定性要求。委員會要求定性披露與定量披露并存，為財務報表提供足夠的補充信息以方便使用者了解實體租賃活動的性質。
承租人和出租人對于所有的租賃適用該準則，包括轉租。但是無形資產的租賃，勘探或使用煤、石油、天然氣等不可再生資源的租賃，如木材等生物資產的租賃及在建資產的租賃不適用該準則。準則將于2019年1月1日對企業類主體生效，于 2020年1月1日對其他類主體生效，允許提前使用。
（四）準則充分關注了成本與復雜性問題
承租人會計模型將租賃確認為融資租賃和經營租賃兩種類型，區分方法與原準則所區分資本租賃和經營租賃的方法相似，允許承租人使用現有的系統和程序，以節約成本。允許承租人對相似特點的租賃進行組合；出租人會計、售后回租交易與Topic606保持一致；簡化最低租賃付款額的計量及重估要求；簡化經營租賃中使用權資產承租人租金的確認和步驟；簡化承租人出租人的信息披露要求；簡化承租人、出租人、杠桿租賃、售后回租交易的過渡性要求，并澄清了承建或承造的租賃的過渡性規定。
四、美國租賃會計準則修訂對中國的啟示
美國租賃會計準則修訂對中國的啟示有以下幾方面：
（一）中美租賃準則的差異
租賃于上世紀80年代進入我國，2001年1月1日《企業會計準則第7號――租賃》開始實施。隨著租賃業務在我國的發展，為滿足財務報表使用者的需要及規范租賃會計實務的操作，財政部于2006年2月15日頒布《企業會計準則第21號――租賃》，新的準則結構更加明晰、條款更加規范。與美國租賃準則相比，我國租賃準則主要在以下方面存在差異：
一是適用范圍。我國準則明確規定，土地使用權的租賃適用《租賃會計準則第3號――投資性房地產》，而美國準則未作出明確規定，原因可能是在我國土地歸國家所有；美國準則明確規定不可再生資源不適用租賃準則，而我國對此未作出明確規定。
二是承租人最低租賃付款額的構成要素。我國準則規定不包括或有租金和履約成本，但包括與承租人相關的第三方擔保余值，而美國準則對于或有租金和履約成本是否包含在最低租賃付款額中未作出說明，但是明確規定不包括與承租人相關的第三方擔保余值。
我國租賃準則指南認為，最低租賃付款額是在租賃開始日可以確定的、承租人向出租人支付的最小金額，或是承租人在租賃開始日是對出租人承擔的最小負債。租賃準則指南強調了“必須、確定、最小”原則。與承租人相關的第三方擔保余值作為或有事項，筆者認為，最低租賃付款額將與承租人相關的第三方擔保余值包括在內違背了“最小、確定、必須”原則，不應當包含在內。
三是最低租賃付款額的折現率的選擇順序。我國準則規定是首選租賃內含利率，其次選擇租賃合同規定利率，若無法獲取以上兩種利率則用同期銀行利率。而美國準則將增量借款利率作為首選，但若承租人知道出租人計算的租賃內含利率且出租人計算的租賃內含利率小于承租人的增量借款利率，則承租人應采用租賃內含利率。我國選用的租賃合同利率易控，即以租賃資產所有權不轉移為前提，承租人與出租人約定較高合同利率使最低租賃付款額現值降至其公允價值的90%，以此完成融資租賃到經營租賃的轉化，達到粉飾財務報表目的。
四是經營租賃，表內表外。中美租賃準則在租賃分類、未確認融資費用、信息披露方面存在差異。最大的差異是我國租賃準則將經營租賃作為表外披露項目，而美國租賃準則將經營租賃在財務報表中反映。經營租賃和融資租賃的劃分是實質重于形式的背離。經營租賃的權利和義務均不在資產負債表上反映，使得很多融資租賃交易進行專門的結構處理，使其滿足經營租賃的定義及要求。這種將融資租賃處理為經營租賃從而使其排除在資產負債表外的行為，使得財務報表的經濟業績評價功能被削弱，降低了財務報表的可比性。
（二）美國租賃會計準則變化在中國的可行性
對于美國財務會計準則委員會提出的新的租賃準則，我國應予以高度重視，研究如何更加有效地吸收美國準則的理念和經驗，完善中國租賃會計準則。受經濟發展狀況、租賃市場成熟程度的影響，我國在修訂租賃準則時既要注重與美國租賃準則的協調，又要結合我國的實際情況，增強我國租賃準則的可操作性，我國在借鑒美國新的租賃準則時不能照搬，應充分注意以下問題：
一是融資租賃和經營租賃的性質。經營租賃和融資租賃在經濟上有相同的交易而處理結果不同，即同一筆租賃活動承租方和出租方的財務報表缺乏相關性。融資租賃入表，經營租賃僅作為會計披露方式，使得企業籌集獲得的資金與形成的資金，不在資產負債表中直接反映，但所形成的費用及取得的經營成果卻在利潤表中反映，即經營租賃存在缺陷。經營租賃屬于表外融資，經營者出于個人利益會將融資租賃轉化為經營租賃，給會計操縱提供過度的選擇空間，使企業既能融得資金同時也隱藏債務，使得企業的財務報表缺乏真實性、可靠性、可比性。
二是中國的租賃現狀。準則是實務的標桿，中國租賃規模現在位居世界第二，僅次于美國。 中信建投證券研究報告表明，截至2015年年底，我國融資租賃企業超過4500家，融資租賃合同余額超過44 000億元人民幣，同比增長37.5%；測算可知2015年中國融資租賃滲透率為7.98%，仍低于世界平均水平。我國目前經營租賃與融資租賃比重約為2∶8，滲透率過低，租賃市場還不成熟。因為經營租賃的表外融資特性，使其在中國有利于中小企業發展，如果我國的經營租賃入表，其表外融資的優點就會消失，不利于中小企業的發展，當然，航空公司、鐵路運輸公司等大部分以經營租賃為主的公司，本來的高杠桿率會隨著經營租賃入表而更高，財務報表上清晰地反映了經營租賃活動，會使其股價下跌，抑或在發行新股時市場對其估值過低，不利于行業發展。
五、結語
租賃準則的修訂主要體現在經營租賃入表，一方面會增加企業財務報表的透明度，降低信息不對稱，為投資者提供更有利的決策依據；另一方面會對承租人的財務報表及財務指標產生較大影響，尤其是以經營租賃為主的公司，將會導致其資產負債率上升，資產周轉率、盈利能力等指標下降，從而大部分租賃可能會被直接購買等方式所取代，這會使我國租賃交易的規模大幅縮小，進而扼殺租賃行業的發展機會。
P者認為對于美國租賃準則在最低租賃付款額的構成要素及折現率的選擇順序方面我國可以借鑒，但是在經營租賃入表方面，我國租賃會計準則應結合我國實際情況，作出調整，使我國企業的投資者掌握更加透明信息的同時，促進我國經濟的發展。
參考文獻
[1] 蔣艷虹.租賃會計準則若干理論問題研究[D].北京：財政部財政科學研究所，2014.
[2] 趙慧芝.租賃會計準則的改革研究[D].天津：天津財經大學，2012.
關鍵詞:融資租賃未確認融資費用
融資租賃作為租賃的一種基本類型，其會計處理相對于經營租賃來講，復雜很多。其中涉及到租賃開始日租賃資產價值的確認、租賃期租金的支付和未確認融資費用的分攤、租賃期屆滿時資產的處理。
一、租賃期開始日
根據實質重于形式原則，承租人需要將融資租入的資產視同自有資產來管理，因此租賃期開始日需要解決的問題：租賃資產價值的確定、將要支付的租金、未確認融資費用的金額。
二、租賃期
融資租賃期是個比較長的階段，在此期間需要面對的問題：資產的價值逐漸減少，折舊問題產生；按照合同每期要定期支付租金；租金是個終值的概念，既包括本金又包含利息，因此確認租金中包含的利息金額成為另一個關鍵問題――未確認融資費用的分攤。
本文重點探討未確認融資費用的分攤方法。未確認融資費用是暫時未確認為利息的費用，它的本質就是利息。其分攤公式：每期應分攤的未確認融資費用=每期期初的本金余額*分攤率。因此要正確合理的分攤未確認融資費用需要解決如下兩個問題。
（一）分攤率的選擇
在租賃期內分攤未確認融資費用，按照租賃準則的規定，承租人采用實際利率法。分攤率（實際利率）的選擇有如下兩種方案：當融資租賃資產的價值是以最低租賃付款額的現值確定時，分攤率的選擇取決于計算最低租賃付款額現值時的折現率；當融資租賃資產的價值是以租賃開始日租賃資產的公允價值入賬時，分攤率需要重新計算，該分攤率是最低租賃付款額的現值等于租賃資產公允價值的折現率。
（二）本金的計算
實際利率法的運用，表明融資租賃下計算的本金金額是個變化的數值。隨著租金的不斷支付，租金中包含的本金也在減少，因此每期期初的應付本金金額需要每期單獨計算，它不是一個固定的數值，這很顯然增加了融資租賃會計處理的工作量。
現就一具體實例加以說明其原理。
一項融資租賃業務，租賃標的物是程控生產線，租賃開始日為2010年1月1日，租賃期三年，租賃期屆滿日為2012年12月31日。租金支付方式為每年末定期支付租金100萬元。租賃期開始日租賃資產的公允價值為260萬元，租賃合同規定的年利率為8%，該生產線為全新設備，估計使用年限為5年。租賃期屆滿該生產線被出租方收回。（P/A，3，8%）=2.5771
該項業務中融資租賃資產的入賬價值：最低租賃付款額的現值=100*（P/A，3，8%）=257.71萬元；公允價值為260萬元，因此根據孰低原則資產的入賬金額為257.71萬元。長期應付款的入賬金額=最低租賃付款額=100*3=300萬元。未確認融資費用=300-257.71=42.29萬元
會計分錄：
1. 2010年1月1日 確認資產時
借：固定資產257.71 萬元
未確認融資費用42.29萬元
貸：長期應付款300萬元
2. 2010年12月31日、2011年12月31日和2012年12月31日 支付租金時
借：長期應付款 100萬元
貸：銀行存款100萬元
3.（1）2010年未確認融資費用的分攤
方法一：
該期應確認的未確認融資費用=該期期初本金余額*分攤率=該期期初的（長期應付款的貸方余額-未確認融資費用的借方余額）*分攤率=（300-42.29）*8%=20.6168萬元
方法二
該期應確認的未確認融資費用=該期期初本金余額*分攤率=（第一期期初的本金額-各期本金的減少金額）*分攤率=（300-42.29-0）*8%=20.6168萬元
會計分錄：
借：財務費用20.6168 萬元
貸：未確認融資費用20.6168萬元
（2）2011年未確認融資費用的分攤
方法一：
該期應確認的未確認融資費用=該期期初本金余額*分攤率=該期期初的（長期應付款的貸方余額-未確認融資費用的借方余額）*分攤率=[（300-100）-（42.29-20.6168）]*8%=14.2661萬元
方法二
該期應確認的未確認融資費用=該期期初本金余額*分攤率=（第一期期初的本金額-各期本金的減少金額）*分攤率=[300-42.29-（100-20.6168）]*8%=14.2661萬元
會計分錄;
借：財務費用14.2661萬元
貸：未確認融資費用14.2661萬元
（3）2012年未確認融資費用的分攤
方法一：
該期應確認的未確認融資費用=該期期初本金余額*分攤率=該期期初的（長期應付款的貸方余額-未確認融資費用的借方余額）*分攤率=[（300-100-100）-（42.29-20.6168-14.2661）]*8%=7.4074萬元
方法二
該期應確認的未確認融資費用=該期期初本金余額*分攤率=（第一期期初的本金額-各期本金的減少金額）*分攤率=[300-42.29-（100-20.6168）-（100-14.2661）]*8%=7.4074萬元
方法三：
該期應確認的未確認融資費用=未確認融資費用-已分攤的未確認融資費用=42.29-20.6168-14.2661=7.4071萬元 (金額略有差異，因為方法一和二是四舍五入的)
租賃期內其他賬務處理和租賃期屆滿時的會計處理不在本文的討論范圍之內。
三、租賃期屆滿
整個租賃結束時，資產計提折舊結束，租金支付完畢，未確認融資費用全部分攤完畢，至此未確認融資費用余額為零。
參考文獻：
關鍵詞：國際會計準則；租賃
繼2009年3月19日國際會計準則理事會(IASB)和美國財務會計準則委員會(FASB)聯合《討論稿――租賃：初步意見》后，2010年8月17日，IASB了《征求意見稿――租賃》，對有關租賃的確認、計量、披露等方面的的內容進行了重新修訂。這次修訂對租賃準則無疑是一場重要革命，將會影響到會計、法律、租賃業等多個領域。
一、《租賃》準則變化背景
現行中國會計準則(CAS)第21號租賃準則與現行國際會計準則(IAS)第17號租賃準則基本一致。根據CAS21號規定，租賃分為融資租賃和經營租賃；融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃；經營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。而融資租賃和經營租賃實質上是相同的，人為規定的“明線”并沒有給實務中明確區分兩種租賃帶來很大便利，卻使經濟實質相同的兩種租賃歸屬于不同的分類，適用兩種不同的會計處理原則和方法，降低了財務信息的可比性和有用性(例如租賃期占租賃資產使用壽命75％的屬于融資租賃，占74％的卻屬于經營租賃，而兩者并無經濟實質上的區別)。
將租賃分為經營租賃和融資租賃。對承租人而言，若為融資租賃，其報表中應披露相關的資產負債信息；若為經營租賃，按照國際會計準則的規定，只是披露三年以上的長期負債信息，而且是在報表之外披露信息，短期負債不在披露范圍之內。因此在金融租賃發達國家，部分企業長期租賃某項資產，這實質上構成融資行為和償債義務，應確認為融資租賃，但其通過巧妙設計租賃合同條款，將融資租賃變為長期的經營租賃，借助經營租賃隱瞞企業負債，降低資產負債比率，提高企業資信等級，達到后續融資的目的。而且經營租賃的權利和義務符合概念框架的資產和負債的定義，卻未在報表中披露，實質上構成表外融資。
二、《租賃》準則主要變化
1.不再區分融資租賃和經營租賃
現行《租賃》準則強調風險和收益，并依此對租賃進行分類。租賃是資產使用權的轉移，征求意見稿強調對此使用權的控制，承租人無論是經營租賃還是融資租賃都控制著租賃資產的使用權，因此新準則中不再對租賃進行分類。
2.承租人的會計處理
取消了原來的融資租賃和經營租賃的不同會計處理方式。在租賃期開始日，承租人應在財務狀況表中確認一項資產―租賃資產的使用權和一項負債――租金支付義務。租金支付義務以租賃付款額按承租人的增量借款利率折現后的現值進行初始計量(如果租賃內含利率易于取得，也可以采用租賃內含利率進行折現)；使用權資產以租金支付義務金額與承租人發生的初始直接成本之和進行初始計量。承租人應在租賃期和資產的經濟壽命兩者中較短者攤銷資產使用權。
3.出租人的會計處理
出租人的會計處理亦不再區分為融資租賃和經營租賃的不同方式，而直接根據不同情況，適用不同的方法：履約義務法或終止確認法。如果出租人保留了與租賃資產相關的重大風險或收益，出租人應當采用履約義務法；如果出租人未保留與租賃資產相關的重大風險或收益，出租人應當采用終止確認法。在租賃開始日之后，出租人不應變更租賃的會計處理方法。履約義務法下，在租賃期開始日，出租人應在財務狀況表中確認一項資產――向承租人收取租金的權利和一項負債――履行租賃的義務，租賃資產仍然保留在出租人的財務狀況表上。終止確認法下，在租賃期開始日，出租人應當：在財務狀況表中確認一項租金支付收取權；在財務狀況表中終止確認租賃資產中代表承租人在租賃期內對租賃資產的使用權的那部分賬面價值；將租賃資產中代表出租人仍保留的權利的那部分賬面價值重分類為剩余資產。
三、《租賃》準則變化的影響及應對策略
2005年以來中國會計準則實施“走出去”戰略，到2010年4月2日財政部了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》。此次《租賃》國際會計準則改革IASB也向多方征求了意見。在國內外大環境的影響下，我國租賃會計準則修改是不可阻擋的，下面筆者簡單分析此變化可能產生的影響及應對策略。
對承租方而言依賴經營租賃的承租企業需要在報表中增加對相關資產和負債的披露，由此會使其資產負債率增加，資產收益率降低，影響其后續融資和償債能力。這種變化對航空運輸業和建筑業影響較為明顯。在此情況下，企業可以考慮融資租賃或直接購買的方式，對比各種策略的成本或收益，選擇最佳方式取得所需資產。
（一）融資租賃發展歷程 1978年我國為實行對外開放，以利用外資，引進先進技術引入了融資租賃。1981年4月，我國成立了第一家租賃公司――中國東方租賃有限公司，標志著我國現代租賃業的誕生。發展至今，中國融資租賃業已擁有超過30年的經營歷史，目前融資租賃已在航空、醫療、印刷、工業裝備、船舶、教育、建設等領域成為主流融資方式，并已助推相關行業持續、快速地發展。截至2012年底我國已有560家的融資租賃公司，2012年度中國融資租賃業務額達到15500億元人民幣，比2011年底的9300億元增加約6200億元，增長幅度為66.7%。而截至2013年底，全國在冊運營的各類融資租賃公司（不含單一項目融資租賃公司）共約1026家，比年初的560家增加466家，增長83.2%，可見融資租賃業在我國得到了迅猛發展。我國融資租賃的的發展可以分為四個時期：
（1）高速成長時期（1981年至1987年）。我國現代租賃業是在八十年代初引入的，短短十多年便獲得迅速的發展，尤其是八十年代中后期發展速度相當驚人。主要原因是因為后，我國的工作重心轉入到經濟建設上來，但經濟建設又面臨極大的困境，資金和技術短缺是困擾我國經濟建設的瓶頸。我國的國情是經濟基礎薄弱、設備陳舊老化、資金短缺，然而要在相對薄弱的經濟基礎上實現較快的增長，這一實際問題催發了融資租賃的產生和發展。
（2）行業整頓時期（1988年至1998年）。中國現代租賃業在九十年代初期進入停滯，與全球現代租賃業九十年代的迅速增長形成鮮明對照。主要原因在于隨著經濟體制改革的深入，市場經濟體制的逐步建立，國有企業制度轉軌，相當部分為國家經濟發展作出過巨大貢獻的國有企業出現經營困難，甚至停產倒閉、破產或被兼并，特別是1988年4月13日《全民所有制工業企業法》公布，我國經濟行為的主體由政府部門轉向企業，同時1988年6月20日規定“國家機關、行政主管部門不能提供擔?！保乖瓉淼淖赓U項目變成了企業自身行為，游戲規則的突然變化使出租人的權益失去了保障，租賃公司形成了巨額呆壞賬，租賃業的發展陷入困境。
（3）法制建設時期（1999年至2003年）。從1999年開始，我國陸續完成了融資租賃法律框架的建設。例如《企業會計準則――租賃》（2001年1月1日生效），后修改為《企業會計準則21號――租賃》（2006年2月15日生效）?！督鹑谧赓U公司管理辦法》于2000年6月30日，后經修改于2007年1月23日。還有《外商投資租賃公司審批管理暫行辦法》（2001年9月13日），后修改為《外商投資租賃業管理辦法》（2006年3月15日）。以及與融資租賃相關稅收的各項政策也在不斷地完善中，逐步促進了我國融資租賃的恢復發展。
（4）恢復發展階段（2004年至今）。為了恢復和促進我國融資租賃的發展，2004年12月11日，商務部外資司負責人宣布自即日起開放外商獨資融資租賃。在此之前，商務部已批準通用和卡特彼勒進行設立外商獨資融資租賃的試點。另外2004年12月，商務部和國家稅務總局聯合批準9家內資融資租賃公司試點單位，2006年5月再次批準11家試點單位。而2007年1月，中國銀監會經修訂的《金融租賃公司管理辦法》，重新允許國內商業銀行介入金融租賃，并陸續批準所管轄的銀行設立金融租賃公司。一系列的措施都促進了我國融資租賃業的迅速發展。
（二）融資租賃學術研究現狀 本文通過對CNKI中國知網文獻進行全文收索，發現以融資租賃為主題的期刊文章共計3332條，最早可以追述至1983年由程嘉驥和金奉和發表在《會計研究》上的“國際會計標準租賃會計”一文。從各年度的研究文章數量來看，呈逐年遞增的趨勢，至2013年達到研究數量的頂峰，2013年度以融資租賃為主題的期刊論文達到407篇。從研究學科來看，金融學科對此方面的研究文章有1276篇，其次是投資學科相關研究達到1035篇，再次是企業經濟學科方面相關研究達到920篇。從研究層次來看，用于社科方面的行業指導達到1290篇，而基礎研究方面達到1036篇。從研究的基金層次來看，國家自然科學基金項目涉及11項，國家社會科學基金涉及6項。由此可以看出融資租賃在學術界的研究一直推陳出新，不斷開辟新的領域以適應融資租賃行業的快速發展，并取得了較明顯的成效，進一步推動了融資租賃實務的發展。
二、概念引入法與實務推導法的實施
（一）概念引入法的實施 所謂的概念引入法在本文中是借鑒了數學及物理等基礎學科在教學中常用的方法，即在教學中從重點概念入手，不斷深入對相關教學內容的理解與消化，讓學生通過概念掌握相關學科知識。在會計一班的融資租賃教學過程中選擇了概念引入法。
在融資租賃的教學中，與其他章節內容很明顯的一個區別點在于出現了數十個相關概念。對于具體概念又可以細分為三個大的方面，首先是與租賃時間相關的概念，包括租賃開始日、租賃期、租賃期開始日等。其次是與租賃資產計價相關的概念，包括資產余值、擔保余值、未擔保余值、最低租賃付款額及現值、最低租賃收款額及現值等。最后是與租賃收益的確認相關的概念，包括或有租金、履約成本、租賃內含利率、未實現融資收益、未確認融資費用等。在實施概念引入法的教學過程中，教學過程先是通過概念講解再是了解會計處理基本規定，最后分別對承租人及出租人的會計處理進行講解，即融資租賃定義融資租賃判斷條件與租賃時間相關的概念與租賃資產計價相關的概念與租賃收益確認相關的概念融資租賃會計處理的基本規定承租人的會計處理出租人的會計處理。
在整個教學過程中，學生對概念的理解存在的主要問題集中在租賃內含利率、最低租賃付款額及現值、最低租賃收款額及現值、未實現融資收益及未確認融資費用。在概念明確之后主要通過相關概念引出會計處理流程及處理方法，以實現對融資租賃業務的理解與掌握。
（二）實務推導法的實施 俗話說：“學起于思，思源于疑?！睂τ诖髮W生的教學中需要使學生能“有疑而入，無疑而出”，首先要能“疑”，而推導法是學生能“疑”的方法之一。推導致“疑”在教學中往往體現在教師推導出疑和學生推導質疑的你來我往之中。本文所提出的實務推導法即緣于此教學觀點，希望從會計實務出發讓學生自主尋求 實務處理中所需要的條件，從而推導出需要的概念，進而用概念來反方向論證實務處理方法的正確性。
在實施實務推導法的過程中，以承租人會計處理為例，所謂實務推導法即從承租人實務處理入手，讓學生先思考在融資租賃中承租方需要在賬面對融資租入資產進行確認計量，另一方面需要確認對出租方的債務，那么如何開展確認與計量呢？首先，引導學生分析租入資產的入賬價值，通過啟發學生思考，有學生提出了公允價值計量，有同學提出了實際支付對價計量。其實這兩個回答正是符合了我國會計準則的規定，即融資租入資產應以最低租賃付款額的現值與公允價值兩者較低者來入賬。因為學生所提出的實際支付對價相當于是最低租賃付款額的現值，因此順著學生的理解幫助學生推導出最低租賃付款額的概念，并引發第二輪的思考，即最低租賃付款額需要折現，那么折現率怎么選呢？在探討的過程中我們通過租賃的實質即出租方提供資產使用，其目的肯定會獲利，那么出租人的獲利率是否可以做為折現率呢？因此又慢慢引導學生推論出租賃內含利率，即在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率。然后讓學生從出租人獲利出發推導出承租人的租金其實是本金償還與利息支付兩部分構成，因此推導出未確認融資費用，接著又在實務中提出未確認融資費用如何分攤的問題。后來就分析了實際利率法，并讓學生通過討論推導出實際利率法分攤未確認融資費用時如何選擇分攤率，即如果融資租入資產以最低租賃付款額的現值入賬，那么分攤率就選擇當時的折現率，如果融資租入資產以公允價值入賬，那么需要重新計算分攤率，該分攤率是使最低租賃付款額的現值與租賃資產公允價值相等時候的折現率。對于初始入賬價值及未確認融資費用分攤問題理清之后，學生對承租人的賬務處理就不存在很大難度了，此教學過程可以總結為融資租賃定義融資租賃判斷條件融資租入資產入賬價值的確認最低租賃付款額及其現值未確認融資費用租賃內含利率及實際利率法承租人會計處理。
三、融資租賃課堂教學效果比較
在運用不同的教學方法講解完融資租賃賬務處理之后，對兩個班的同學進行了教學效果的問卷調查，對于會計一班實際發放問卷81份，回收問卷81份，有效問卷81份，對于會計二班實際發放問卷79份，回收問卷79份，有效問卷79份。問卷設計主要分為三個版塊，包括相關概念定義的理解，相關項目計算、核算程序及賬務處理。本文對兩種教學方法的教學效果對比正是從這三個方面進行具體分析。
（一）相關概念理解程度對比分析 通過對問卷的統計分析可以發現，在相關概念定義部分，重點考察了學生對于融資租賃、 最低租賃付款額、最低租賃收款額、未確認融資費用、未實現融資收益及租賃內含利率。問卷結果顯示出，兩種方法下對于融資租賃、 最低租賃付款額、最低租賃收款額、未確認融資費用及未實現融資收益的理解處于差不多的水平，均有60%左右的同學完全理解相關定義。但是對于租賃內含利率的理解，在概念引入法下僅有35.7%的同學表示完全理解，而實務推導法下有52.9%的同學表示完全理解，高于概念引入法17.2個百分點。究其原因應該是在通過實務推導法非常形象地啟發學生自主思考，深入理解了租賃內含利率的產生原由，在不斷自主推導概念過程中加深了學生的印象。
（二）相關項目計算理解程度對比分析 在第二板塊的對比分析中，重點對比的是各種項目的計算方面。在具體調查過程中選擇了最低租賃付款額及現值、最低租賃收款額、未確認融資費用及分攤、未實現融資收益及分攤的計算。通過對問卷數據的統計分析可以看出，兩種方法下對于最低租賃付款額、最低租賃收款額、未確認融資費用及未實現融資收益的計算方面教學效果差別不大，均有51%左右的同學表示完全會計算，但是對于最低租賃付款額現值、未確認融資費用分攤及未實現融資收益分攤的計算就存在明顯差異了。在這幾方面的對比中發現，概念引入法下能完全會計算的占比僅有19.8%，而實務推導法下完全會計算的占到38.6%，高于概念引入法18.8個百分點。這正是由于實務推導法下由學生自己推導出了如何使用實際利率法進行分攤，也得益于實務推導法下對租賃內含利率及分攤率的理解。
（三）賬務處理理解程度對比分析 對于融資租賃學習的最后重點則是賬務處理。在融資租賃中分為承租人的賬務處理與出租人的賬務處理，包括了初始確認計量，后續租金支付收取的確認計量以及租期界滿后的相關確認計量問題。其中的重點及難點往往集中在實際利率法分攤未確認融資費用及未實現融資收益環節。通過對問卷的統計分析可以看出對于賬務處理方面概念引入法下完全理解的同學僅達到18.7%，而實務推導法下完全理解的同學達到36.9%，明顯高于概念引入法下18.2個百分點。由此可以看出，實務推導法的教學效果遠遠優于概念引入法，究其原因在于實務推導法下是引導學生自主推導出了實際利率法的核算程序，在學習中深入理解分拆性地學習了融資租賃的整個實務處理流程，因此在最終的處理過程中更能體現出邏輯性，也能更好地進行會計實務處理了。
[本文系攀枝花學院會計學省級特色專業（編號：ZY0803）階段性研究成果]
參考文獻：
關鍵詞：租賃；表外融資；會計財務
一、租賃業務的表外融資功能
（一）我國會計準則對租賃的分類
租賃業務作為一種傳統的表外融資方式，存在經營租賃和售后回租兩種形式。在租賃的實務操作中其分類十分復雜，從會計的角度看按照實質重于形式原則，我國會計準則將租賃分為經營租賃和融資租賃。融資租賃中與租賃資產所有權有關的全部風險和報酬在實質上發生了轉移，在會計處理上要求將其資本化，確認相應的資產和負債，對承租人租入的固定資產視同自有固定資產進行管理，它是一種表內融資方式。根據我國租賃準則，融資租賃之外的租賃都屬于經營租賃，在會計處理上不要求資本化，只需將租金均勻地計入租賃期各期的費用，反映在利潤表中。
（二）租賃業務被用于表外融資的前提條件
我國會計準則按照與租賃資產所有權相關的風險和報酬的轉移程度來區分租賃的類別；根據租賃資產投資收回的程度對不同類型的租賃采取不同的會計處理。融資租賃相當于承租人向出租人貸款購買資產，出租人類似于借款合同中的債權人，它使承租人對該項資產具有了實質性的控制權，同時也使其承擔了以約定的付款方式向出租人轉移經濟利益的義務，因此，必須將其反映于資產負債表中才能公允地反映企業的財務狀況。而對于經營租賃來說，由于租期較短，人們自然容易假設它對企業的經營狀況無重大持續的影響，因而采取簡化的會計處理方式較符合人們的思維習慣。正是這種分類標準和不同的會計處理方法，構成了租賃業務被用于表外融資、粉飾會計報表的前提條件：現行租賃分類標準在資產的所有權、使用年限、公允價值等方面做出了詳細的規定，承租人依據這些規定逃避簽訂融資租賃合同進行表外融資；租賃分類標準中需要多次用到主觀估計，如租賃資產的公允價值、剩余使用年限、租賃資產的折現率等，這種主觀估計也為承租人進行表外融資創造了條件。
二、租賃業務表外融資的利弊
經營租賃是一種絕對合理合法的表外融資，承租方在整個租賃期內支付的租金價值一般要高于借款購入設備需要償還的本息價值。如果企業預計設備租賃期短于租入設備經濟壽命時，經營租賃不僅可以節約企業開支，還能避免設備剩余使用壽命在企業的空耗，合理配置資源。一般而言，采用經營租賃這種融資方式對企業有以下益處：
（一）改善企業的財務報表質量，優化企業財務狀況
經營租賃可以避免表內融資行為在會計報表中反映后引起的財務狀況惡化進而影響企業的再融資，如信用等級下降、借款成本提高等，其本質是為了防止財務報表反映企業負面的財務信息，用巧妙的手段來阻斷負面信息的傳遞。企業通過經營租賃進行表外融資，至少從表面上使資產負債表的質量得到明顯改觀，改善了企業的財務狀況，增加了企業的償債能力，為企業的所有者和經營者帶來利益。
（二）開辟融資渠道，拓寬融資范圍，規避借款合同限制，增大企業的舉債能力
經營租賃最為直接的結果是為企業開辟了融資渠道，在使出租人獲利的同時獲取相應的利益，從而達到“雙贏”的目的。經營租賃所租入的設備無需編列在資產負債表中，從而使得企業在獲得可用資源的同時，又保持了法規所要求的資產負債率，規避了會計準則及公認會計慣例的限制，為企業提供了較為寬廣的融資渠道。
（三）擴大企業經營成果，加大財務杠桿效應
經營租賃所租入的設備不在資產負債表內直接反映，而占有設備資源所取得的經營成果卻在利潤表中反映出來，擴大了企業的經營成果。根據財務杠桿原理，當企業未來投資收益率高于資本成本時，企業負債越多，財務杠桿系數越大，其凈資產收益率則越高。表外融資加大了財務杠桿作用，提高了自有資金利潤率；同時使得另外一些反映盈利能力的比率，如總資產利潤率、固定費用利潤率等看起來也更樂觀。
（四）應付通貨膨脹對企業財務狀況和舉債能力造成的壓力
在通貨膨脹情況下，以物價穩定或者幣值不變為前提條件的歷史成本計量模式很可能造成資產負債表上的許多資產項目的價值被嚴重低估，當企業的所有者權益及相應的資產被嚴重低估時，企業的舉債能力就會大大降低。通過經營租賃將租入設備置于財務報表之外，作為對這類資產被低估價值的抵銷，可以應付通貨膨脹對企業財務狀況和舉債能力造成的壓力。
凡事都具有兩面性，租賃業務的表外融資在改善企業財務報表、優化企業財務狀況、籌集企業所需資金、擴大企業經營成果的同時，也易對企業造成潛在危害：
一是導致企業財務報表缺乏真實性和完整性，掩蓋企業財務風險。經營租賃中租賃資產不在資產負債表中出現，阻斷了信用等級下降、借款成本提高等負面信息的傳遞，導致企業財務報表缺乏真實性和完整性，藏匿了真實的財務風險。這不僅可能成為企業管理者蒙蔽所有者及其他利益相關者的工具，而且會干擾正常規范的經濟活動，甚至會將企業自身推向崩潰的邊緣。
二是過寬融資渠道，潛藏融資風險。經營租賃所租入的設備無需編列在資產負債表中，所以易使企業管理者忽視其帶來的償債負擔，寬廣的融資渠道潛伏著融資風險，如果企業過分利用經營租賃進行表外融資，而不能在短期內交付大額租金，極易影響現金流導致企業財務狀況惡化。
三是夸大企業經營業績，虛增企業經營利潤。經營租賃加大財務杠桿作用，使得反映盈利能力的比率看似樂觀，實則夸大企業經營業績、虛增企業所獲利潤。影響對于企業經營者的正確績效考評，誤導投資者做出錯誤決策。
三、租賃業務表外融資對企業利益相關者的影響
因經營者、所有者和債權人各方利益不同，租賃業務對不同利益相關者的影響有所差異，導致各方對利用其進行表外融資的態度也有所不同。
（一）對企業經營者的影響
對企業經營者來說，通過經營租賃方式進行表外融資通?？梢詭磔^為寬松的經營環境，能增加其可占用的資源擴大生產能力，并運用該租賃資產獲取經濟收益。同時，也為經營者的工作業績增添光彩，給人以企業有著扎實固定資產基礎的假象，為騙取收益提供方便。因此企業經營者主觀上最愿意采用表外融資。
（二）對企業所有者的影響
通過經營租賃進行表外融資可以借助財務杠桿作用，提高企業自有資金利潤率或每股收益，當企業投資收益率高于資本成本時，表外融資可以使所有者從企業表外融資中得到利益；但是表外融資因其隱蔽性，可能使企業所有者無法得到企業實際投資收益信息，難以辨清企業經營狀況，難以了解企業真實的經營前景。只有當所有者能夠明確預見企業未來投資收益率高于資本成本時，才會對表外融資采取支持態度，否則就可能會對表外融資采取慎重處理甚至反對的態度。
（三）對企業債權人的影響
對企業債權人來講，租賃方式的表外融資對債權人是不利的。首先，與表內融資比較缺乏更多法律上的利益保障。加大了企業實際負債比率，使得企業負債比率相對加大，所有者投資對債權人投資的保護作用降低，表內債權人收回投資的保證性也隨之降低。其次，表內債權人利益受到表外債權人利益的侵害。由于表外債權人本金受法律保護的程度低、風險大，因而表外債權人往往通過提高資金使用費來補償風險，而表外債權人要求較高的利益是對表內債權人本應得到收益的掠奪，會造成表內債權人的收益減少，加大了表內債權人收回本息的風險。因此債權人對表外融資主要持反對態度。（四）對潛在投資者的影響
租賃方式的表外融資對潛在投資者也是不利的。由于表外融資會使投資收益率、經營利潤率偏高，不能提供企業的實際財務狀況，對市場的潛在投資者會產生誤導作用。因此潛在投資者對表外融資也持反對態度。
四、對現行租賃會計處理方法的思考
現行租賃會計對不同類型的租賃采取了不同的會計處理方法，不同的會計處理方法下承租人企業的財務狀況和經營成果的反映存在明顯差異，對于承租人來講經營租賃有明顯的優越性，這樣的現狀為承租人利用經營租賃獲得表外融資提供了機會。在對表外融資的一般性進行分析的基礎上剖析經營租賃，有必要對現行會計處理方法進行改進，通過會計信息更真實反映企業的財務狀況及經營成果。
（一）實質重于形式角度
實質重于形式原則是指交易或事項的經濟實質重于法律形式。在實際應用中，因其描述的原則化，對這一原則的理解往往過于片面化和對稱化。當判定某項交易是否使得交易中一方的經濟實質與其法律形式發生偏離時，人們通常會將注意力集中在交易中經濟實質和法律形式均發生偏離的一方，并由此推斷其對交易另一方產生的影響及其具體狀態。但是事實上，一項交易對雙方的經濟影響并非總是對稱的。具體來說，該原則要求按交易或事項的經濟影響來判定企業的資產和負債是否發生了實際的變化，同時對資產和負債的計量也應當考慮計量結果的經濟影響。
（二）經濟利益流入角度
承租人通過經營租賃獲取了租賃資產的使用權，根據物權法的規定未獲得其所有權，但是承租人為取得生產能力支付了相應的使用費。經營租賃和融資租賃都增強了企業運行的物質基礎并相應增加了一項在未來逐步轉移企業資源的義務，都是通過讓渡資產的使用權而使承租人獲得這種對未來經濟利益的控制權，從本質上都能為企業帶來未來經濟利益的流入，可以說這種“未來經濟利益的控制權”才是租賃的“實質”。
綜上所述，經營租賃作為一種重要的表外融資方式，在改善企業財務報表、優化企業財務狀況、籌集企業所需資金、擴大企業經營成果的同時，也使得會計報表的信息缺乏真實性和完整性，并被很多企業作為粉飾會計報表和經營業績的重要工具，影響著企業利益相關者的經營決策?，F行的租賃分類標準和會計處理方法在理論認識和實務操作中，不符合企業行為市場化、規范化、透明化的要求，隱匿了企業真實的信用水平。為提高會計信息的真實性和有用性，應當及時對現有租賃會計的分類和會計處理方法進行反思并作適當改革，對企業及其利益相關者有重要意義。
參考文獻：
1、高風.表外融資的主要方式[j].企業科技與發展,2008(7).
2、劉東輝.表外融資對企業財務狀況的影響及對策[j].中國鄉鎮企業會計,2008(3).
3、姜泓濤.論租賃與表外融資[j].黑龍江科技信息,2007(2).
4、毛維靖.淺議租賃的表外融資功能[j].財會研究,2006(8).
5、張華.有關租賃業務表外融資租賃功能思考[j].財會月刊,2005(28).
6、牟文華.論企業融資方式的選擇[j].北京經濟,2008(20).
關鍵詞：IASB；租賃準則；使用權模型
中圖分類號：F234.5 文獻標識碼：A
原標題：IASB租賃會計準則征求意見稿影響分析
收錄日期：2014年3月19日
一、租賃會計準則修訂背景及修訂概況
現行租賃會計的處理方法在理論界和實務界都一直飽受爭議，多年來，許多專業組織、研究機構、專家和學者一直致力于租賃會計準則的改革。為了提高財務信息的透明度，方便財務報告使用者進一步了解公司的杠桿水平、經營活動中資產的使用情況以及簽訂租賃合約所帶來的風險敞口，2006年國際會計準則理事會（IASB）和美國財務會計準則委員會（FASB）將租賃會計準則納入雙方諒解備忘錄，并作為共同合作項目開始深入細致地研究。在廣泛吸收各界意見的基礎上于2009年3月了代表初步修訂意見的《租賃會計準則討論稿》，并于2010年8月17日了《租賃會計準則征求意見稿》（以下簡稱2010版意見稿）。鑒于改革的變化重大，各方意見強烈，褒貶不一，IASB推遲了原定于2011年6月正式的租賃國際財務報告準則。直至2013年5月16日，IASB再次了《租賃會計準則征求意見稿》（以下簡稱2013版意見稿）。2013版意見稿與現行租賃會計準則、2010版意見稿相比，在租賃的確認原則、分類標準、計量方法、列示項目和信息披露等方面均有很大不同。下面主要介紹2013版意見稿的主要特點并對其帶來的影響做簡要分析。
二、2013版意見稿的主要特點
1、重新定義“租賃”。2013版意見稿對現行租賃的定義進行了完善，將租賃定義為“在議定期間內讓渡一項資產（標的資產）的使用權以獲取對價的合同”。在合同開始日，主體應當根據履行合同是否需要使用某項特定資產以及合同是否讓渡了對該項資產一定期間的使用實施控制的權利以獲取對價來評估一項合同是否是租賃或是否包含租賃。如果客戶能夠主導標的資產的使用并從中獲取收益，可認為合同讓渡了對標的資產的使用實施控制的權利。新的定義將租賃區別于購買或銷售，同時將租賃與服務合同區分，明確了租賃合同的對象是標的資產的使用權。更有意義的是，新的定義符合IASB/FASB聯合概念框架項目中對資產定義的修訂方向，保持了準則內在體系的一致性。
2、建立全新模型――使用權模型?，F行《國際會計準則第17號――租賃》以及《美國財務會計準則第13號――租賃》均采用了“所有權模型”，該模型強調與租賃資產所有權有關的主要風險和報酬是否轉移。若一項租賃在實質上轉移了與租賃資產所有權有關的主要風險和報酬，即為融資租賃，承租人應確認與該項租賃有關的資產和負債，出租人應將該項租賃視為自身的銷售或融資；若一項租賃未實質轉移與租賃資產所有權有關的主要風險和報酬，則為經營租賃，承租人僅確認相應的租賃費用，并不在資產負債表中反映與租賃有關的任何要素。鑒于所有權模型在實務中易被管理者的意圖所操縱，2013版意見稿提出了一個全新的模型，即“使用權模型”。在該模型下，在租賃開始日承租人應當確認一項使用權資產和一項負債，出租人應當核銷標的資產的賬面價值，確認一項租賃應收款、一項剩余資產，確認租賃產生的損益。
3、對租賃重新“分類”。2013版意見稿對租賃重新分類，認為在租賃開始日，主體應當將租賃分為“A類型”和“B類型”，且之后不能進行重分類。我們通常認為，大部分機器設備及交通工具是貶值性資產，其價值不僅在經濟年限內逐漸下降，且在使用前期下降更快，而大多數不動產的經濟年限相對較長，其價值在使用中有時會下降反升?；谫Y產內含經濟利益的以上消耗原則，將絕大多數機器設備和交通工具租賃劃分為A類租賃，絕大多數不動產租賃劃分為B類租賃。
4、承租人的會計處理。在租賃開始日，承租人應當確認一項使用權資產和一項租賃負債。租賃負債以租金支付按租賃內含利率折現后的現值進行初始計量。如果租賃內含利率難以確定，承租人應采用增量借款利率進行折現；使用權資產的成本包括：租賃負債的初始計量金額、在租賃開始日或之前支付給出租人的租金扣除從出租人取得的租賃優惠后的余額，以及由承租人承擔的初始直接成本。
在租賃開始日后，承租人應按照當期轉回的租賃負債折現額增計租賃負債的賬面價值，同時按照當期支付的租金減計租賃負債的賬面價值。承租人在租賃期內應按照租賃負債的余額乘以一個固定的期間折現率計算每一期間應當轉回的折現額，同時考慮有關重估的規定；按照成本扣除累計攤銷、累計減值損失后的金額計量使用權資產，同時考慮有關重估的規定。
5、出租人的會計處理。對A類型租賃，出租人應在租賃開始日終止確認租賃資產，同時確認租賃應收款、剩余資產，并確認租賃產生的損益。在租賃開始日后，出租人應按照租賃應收款折現的轉回額增計租賃應收款的賬面價值，同時按照當期收取的租金減計租賃應收款的賬面價值。出租人在租賃期內應按照租賃應收款的余額乘以一個固定的期間折現率計算每一期間應當轉回的折現額，同時應該考慮有關重估和減值的規定；按照初始賬面價值與折現轉回額之和計量剩余資產，同時考慮有關重估、可變租金和減值的規定。
對B類型租賃，出租人需繼續確認租賃資產，并在整個租賃期內采用直線法確認租金收入。出租人應當在租賃期內采用與租金收入確認相同的方法將初始直接成本確認為費用，應當在取得收益的期間將可變租金確認為損益，應當按照適用的準則繼續計量和列報B類型租賃的標的資產。
三、2013版意見稿的影響分析
1、直接導致《國際會計準則第40號――投資性房地產》的修訂。2013版意見稿指出，“如果標的資產是房地產，主體應將該租賃劃分為“B類型”，除非滿足以下條件：租賃期占標的資產剩余經濟壽命的大部分；或者在租賃開始日，租金支付的現值幾乎相當于標的資產的全部公允價值”。國際會計準則理事會提出根據此次的租賃征求意見稿相應修改其他國際財務報告準則，其中包括《國際會計準則第40號――投資性房地產》。提議的有關修改包括：如果租賃的房地產滿足投資性房地產的定義，則租賃該房地產產生的使用權資產應當屬于國際會計準則第40號的范疇。這將導致國際會計準則第40號范圍的變化。這一變化將允許，但不強制將通過經營租賃取得的房地產在滿足投資性房地產定義的條件下采用國際會計準則第40號中的公允價值模型進行會計處理。
2、對企業財務報告的影響。一旦執行新的準則，所有的租賃業務都將在承租人的資產負債表中資本化處理，原有經營性租賃涉及的上千億資產和負債將“現身”，這一變化在增加承租人的資產負債規模的同時，提高了資產負債率及財務杠桿，加大了企業的財務風險，降低了權益保障倍數、凈資產收益率等指標。另外，租賃業務產生的現金流將在現金流量表籌資活動中列報，不再在經營活動產生的現金流量中體現。對于出租人而言，其資產價值的計量、財務比率的計算等，也都將因租賃業務會計處理方法的不同產生顯著差別。
3、對租賃行業及業務的影響。對于租賃行業來說，現行會計處理方法是支持租賃業務創新性的重要支柱。一旦執行新的準則，租賃交易的承租人表外融資優勢就沒有了，企業決策者可能會重新考慮租賃決策。除喪失表外融資優勢外，新的準則的應用會大大提高承租人的日常管理成本，對于資金流充足的企業而言，購買也許是更有利的選擇，并且購買的利息成本和交易成本更低。這會使得我國租賃交易規模大幅降低，扼殺租賃行業的進一步發展，也使部分企業失去采用租賃交易發展自身、趕上世界先進企業的機會。
在我國企業會計準則與國際會計準則趨同的背景下，關注IASB租賃準則的修訂，分析IASB租賃準則意見稿的影響，為我國租賃會計準則的修訂和企業的順利執行做好準備意義重大。
主要參考文獻：
【關鍵詞】融資租賃 抵押借款
一、售后租回行為的會計界定
售后租回是一種特殊形式的租賃業務行為，賣主將資產出售以后，又將該資產從買主租回。通過售后租回交易，資產原所有人在保留對資產的占有權、使用權和控制權的前提下，將固定資產轉化為貨幣資本，在出售時可取得全部價款的現金，而租金則是分期支付，從而獲得所需資金。資產新的所有者通過售后租回交易找到風險較小、回報較為穩定的投資機會。在售后租回交易中，賣主既是資產出售人，也是資產承租人，買主既是資產購買人，也是資產出租人。由于售后回租中資產的售價和租金是相互關聯的以一攬子方式談判，因此，出售和租回應視為一項交易。無論是出租人還是承租人，按照租賃標準分類為經營租賃或融資租賃，并根據租賃準則進行會計處理。對承租人而言，如果融資租賃，則此類交易實質上轉移了買主所保留的與該項資產所有權有關的全部風險與報酬，售價與資產賬面價值之間的差額在會計上均未實現，作為一種遞延收益或遞延損失進行處理，并根據該項資產的折舊進度進行分攤。
二、融資租賃下的售后租回會計處理
第一，資產出售時，按照固定資產清理進行會計處理。借記“固定資產清理”、“累計折舊”、“固定資產減值準備”、貸記“固定資產”。
第二，收到出售資產價款時，借“記銀行存款”、貸記“固定資產清理”，借記或貸記“遞延收益-未實現售后租回損益”。
第三，租回資產時，形成融資租賃，按照租賃資產的公允價值與最低租賃付款額的現值較低者，借記“融資租賃資產”，按照最低租賃付款額，貸記“長期應付款-應付融資租賃款”，差額借記“未確認融資費用”。
第四，根據該項租賃資產的折舊進度或租金支付比例分攤未實現租回損益，借記或貸記“遞延收益-未實現售后租回損益”，貸記或借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”等會計科目。
對上述售后租回資產合同殊條款，如租賃標的售價應及時在財務會計報表中予以披露。
例：20×0年12月10日，生產型企業A公司，將某主要生產資料固定資產按公允價值20000萬元出售給甲租賃公司。該固定資產原值是20000萬元，累計折舊10000萬元，賬面凈值10000萬元，該固定已經使用5年，預計尚可使用5年，預計殘值為0。該項固定資產按直線法進行折舊。同時A公司與甲租賃公司簽訂一份融資租賃協議將該固定資產租回，租賃合同約。從20×1年開始，A公司5年內每年年末支付租金5276萬元，租賃合同約定的內含利率為10%（按合同約定內含利率10%計算的最低租賃付款額的現值為20000萬，最低租賃付款額5276萬），租賃合同規定，5年后A公司可以1元將該固定資產購回。
按例中所示，可以基本確定A公司5年后將購買該項固定資產，因此，該項售后回租可以確認為是一項融資租賃。該融資租賃應確認的遞延收益為10000萬，相關事項的會計處理如下：
1.出售固定資產會計分錄
借：固定資產清理 10000萬元
累計折舊 10000萬元
貸：固定資產 10000萬元
2.收到資產售價會計分錄
借：銀行存款 20000萬元
貸：固定資產清理 10000萬元
遞延收益-未實現售后租回損益 10000萬元
3.融資租回資產會計分錄
借：融資租賃資產 20000萬元
未確認融資費用 6380萬元
貸：長期應付款-應付融資租賃款 26380萬元
4.租賃期內，按照年均折舊對售后租回資產計提折舊
借：制造費用 4000萬元
貸：累計折舊 4000萬元
5.租賃期內年均折舊比例分攤遞延損益
借：遞延收益-未實現售后租回損益 2000萬元
貸：制造費用 2000萬元
6.租賃期內每年年末支付租金
借：長期應付款-應付融資租賃款 5276萬元
貸：銀行存款 5276萬元
7.20×1至20×5年各年年末分攤未確認融資費用，會計分錄依次為：
①借：制造費用 2000萬元
貸：未確認融資費用 2000萬元
②借：制造費用 1672.4萬元
貸：未確認融資費用 1672.4萬元
③借：制造費用 1312.04萬元
貸：未確認融資費用 1312.04萬元
④借：制造費用 915.64萬元
貸：未確認融資費用 915.64萬元
⑤借：制造費用 479.92萬元
貸：未確認融資費用 479.92萬元
以實際利率對未確認融資費用進行分攤，具體分攤表如下：
20×1.12.31 單位：萬元
租賃期滿，對該生產性固定資產進行結轉，會計分錄如下：
借：累計折舊 20000萬元
貸：固定資產 20000萬元
三、抵押借款的會計界定
抵押借款認為借款人只是以自有資產作為抵押，向資金出借人借入款項，并按期向借款人支付利息和本金的融資行為。只不過在我國目前現行的法律規定中，不允許企業之間直接借款，企業之間借款往往通過銀行等金融機構作為中介向資金需求方定向融資。而上述融資行為中，以固定資產出售后再租回方式向資金出借方融入資金，并定期支付融資租賃款，上述交易并沒有涉及資產的轉移，實質上是一種借款行為，只不過抵押物是資金借入方自有固定資產而已。因此，如果將上述交易看成是一種普通抵押借款，按照普通借款對其進行會計核算，不僅符合會計核算的實質重于形式的原則，同樣在會計信息放映上也符合業務實際，真實放映企業的財務會計信息，對提高企業會計信息質量也是有所幫組的。相關抵押借款的會計處理如下。
1.收到借款時，會計分錄如下：
借：銀行存款 20000萬元
貸：長期借款 20000萬元
2.按期支付每期的款項與利息時，會計分錄如下：
借：長期借款 4000萬元
財務費用 1276萬元
貸：銀行存款 5276萬元
四、對兩種不同會計處理方法的思考
一是上述售后租回交易被確認為融資租賃，在交易中，已經實質上轉移了出租人與該項資產所有權相關的全部風險和報酬，出租人提供了資金，并以該項固定資產作為擔保。無論該項固定資產售價高于或低于其公允價值，均是未實現的遞延收益或遞延損失，并按該項固定資產折舊相同的比例按年度分攤。承租人獲得了所需的資金，出租人獲得了穩定的投資報酬，承租人根據租賃準則獲取融入資金和租金支付看作是兩項交易行為分別進行會計確認與計量。而按照抵押借款進行會計處理時，由于基本能確定在租賃期滿回購上述固定資產，在上述固定資產出售及租賃交易相互關聯的情況下，在考慮交易行為對承租人的經濟影響時，將上述交易作為一個整體進行考量，與上述交易的實質更為吻合。在會計確認與計量時也更能體現實質重于形式的基本會計原則。
二是兩種會計處理方法在賬務處理上的繁瑣程度完全不同。因售后租回將獲取融入資金和支付租金當作兩項交易行為分別進行會計確認與計量，并且通過運用實際利率來確認各期的融資費用，因此會計處理過程較為繁瑣。而以資產抵押會計處理時，僅將上述交易實質上看成抵押借款，會計處理相對簡單得多，僅需將融資利息通過當期的財務費用處理即可。對財務報表使用者而言，財務報表的可讀性、可理解性明顯提高，會計信息對決策也更加有用。
三是兩種處理方法對企業會計期間的利潤影響不同，在資產負債表和損益表上體現也會有所差異。按照融資租賃進行會計處理，對未確認融資費用運用實際利率法在租賃期內逐年分攤，增加當年的制造費用，最終進入產品的制造成本，對其成本的補償需要等到相應的商品銷售確認以后方可實現。如果生產出的商品，當期未實現銷售，則不會對當期的損益產生影響，也不會影響當期的會計利潤。
