時(shí)間：2023-06-16 16:06:28
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇固定資產(chǎn)常見審計(jì)建議，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
關(guān)鍵詞:事業(yè)單位；下屬企業(yè)；財(cái)務(wù)管理
一、引言
針對(duì)事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理中存在的問題而言，還需要對(duì)其出現(xiàn)的原因展開探析，以期優(yōu)化事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理體系，強(qiáng)化財(cái)務(wù)工作效率、質(zhì)量。
二、事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理中存在的問題
(一)風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)薄弱
現(xiàn)如今，風(fēng)險(xiǎn)調(diào)控以及防范意識(shí)不強(qiáng)成為了制約事業(yè)單位對(duì)下屬企業(yè)展開實(shí)際財(cái)務(wù)管理工作較為常見的問題，在一定程度上致使企業(yè)在追求利潤的過程中，會(huì)面臨著較為嚴(yán)重的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)問題。另一方面，在事業(yè)單位著手進(jìn)行投資時(shí)，會(huì)造成難以準(zhǔn)確測評(píng)、預(yù)測相關(guān)的投資活動(dòng)，極易致使盲目投資決策的情況出，最終造成下屬企業(yè)實(shí)際的經(jīng)濟(jì)收益難以真正符合企業(yè)預(yù)期制定的目標(biāo)。
(二)財(cái)務(wù)預(yù)算編制不合理
目前，在下屬企業(yè)的財(cái)務(wù)預(yù)算編訂工作中，相關(guān)的事業(yè)單位的工作還未切實(shí)的落實(shí)，難以達(dá)到一定的準(zhǔn)確性，往往出現(xiàn)和實(shí)際情況不符的缺陷。正是由于預(yù)算編定和落實(shí)情況差距甚大，致使在對(duì)下屬企業(yè)具體的預(yù)算執(zhí)行工作中，難以制定出健全的法規(guī)，最終使得在事業(yè)單位對(duì)下屬企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)預(yù)算編制工作之初，沒有行之有效的參考標(biāo)注，嚴(yán)重制約著預(yù)算編制的實(shí)效性，帶給預(yù)算執(zhí)行工作不必要的麻煩。
(三)固定資產(chǎn)管理不規(guī)范
固定資產(chǎn)管理不規(guī)范的問題成為了困擾事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作順利進(jìn)行的一大主因，最為突出的缺陷就是在管理力度上不盡人意，過于重視金錢，而輕視了管理工作的實(shí)效性。另一方面，下屬企業(yè)應(yīng)用相關(guān)的規(guī)章制度還未完善，難以有效制約各項(xiàng)工作的規(guī)范性，造成資產(chǎn)的盤虧。再者，事業(yè)單位對(duì)下屬企業(yè)相應(yīng)的固定資產(chǎn)，往往會(huì)出現(xiàn)一些比如私下擴(kuò)大投資力度、不及時(shí)記賬、不重視固定資產(chǎn)的管理范圍、沖賬不合規(guī)定等不良現(xiàn)象的出現(xiàn)。
三、事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理的建議
(一)強(qiáng)化對(duì)下屬企業(yè)的財(cái)務(wù)內(nèi)部審計(jì)
在下屬企業(yè)實(shí)際的財(cái)務(wù)管理、監(jiān)督工作中，內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)必不可少的工作內(nèi)容，為下屬企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。鑒于此，事業(yè)單位需要定期展開對(duì)下屬企業(yè)相關(guān)財(cái)務(wù)成本、財(cái)務(wù)收支的審計(jì)。一般情況下，審計(jì)內(nèi)容主要涉及了年度審計(jì)、離任審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)。對(duì)下屬企業(yè)一年度實(shí)際經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況展開的審計(jì)工作就是年度審計(jì)，以期掌握企業(yè)一年度內(nèi)具體的效益，確保財(cái)務(wù)報(bào)表據(jù)的正確性，避免瞞報(bào)、虛報(bào)情況的出現(xiàn)；離任審計(jì)其實(shí)就是在應(yīng)用經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)者在職期間的工作業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)的審計(jì)活動(dòng)；專項(xiàng)審計(jì)就是為了進(jìn)一步對(duì)企業(yè)清理債權(quán)、債務(wù)行為切實(shí)進(jìn)行監(jiān)督，而對(duì)下屬企業(yè)實(shí)際的應(yīng)收、應(yīng)付賬款的審計(jì)，有效轉(zhuǎn)變了下屬企業(yè)應(yīng)收、應(yīng)付的結(jié)構(gòu)，幫助下屬企業(yè)重新對(duì)合同履行情況進(jìn)行重視，避免企業(yè)壞賬現(xiàn)象的出現(xiàn)。
(二)放權(quán)讓利，使權(quán)責(zé)明晰化
追根究底，事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理會(huì)發(fā)生各類問題，最為主要的原因就是事業(yè)單位、下屬企業(yè)二者間相關(guān)的責(zé)權(quán)利關(guān)系未能明晰化。鑒于此，要想幫助下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作切實(shí)的實(shí)現(xiàn)高效化，第一步，就需要有效改革事業(yè)單位、下屬企業(yè)二者間的關(guān)系，而改革的最大任務(wù)就是讓利放權(quán)，進(jìn)一步對(duì)二者間的權(quán)利、責(zé)任關(guān)系進(jìn)行明確。第二步，就需要對(duì)下屬企業(yè)探討實(shí)施轉(zhuǎn)換機(jī)制，進(jìn)一步重組資產(chǎn)，吸引外來投資者的加入，促進(jìn)其成為具備獨(dú)立法人地位的市場主體。第三步，針對(duì)一部分具有優(yōu)良發(fā)展前景的下屬企業(yè)而言，則需要制定一份行之有效的、具有長期發(fā)展戰(zhàn)略的目標(biāo)，構(gòu)建一個(gè)良好的企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)班子。
(三)統(tǒng)一管理固定資產(chǎn)投入
在實(shí)際的事業(yè)單位、下屬企業(yè)的固定資產(chǎn)管理工作中，需要在一定統(tǒng)一的管理制度的基礎(chǔ)上，以期避免一些下屬企業(yè)的工作者應(yīng)用自身的職務(wù)，而進(jìn)行損公肥私的活動(dòng)。鑒于此，這就需要下屬企業(yè)在進(jìn)行固定資產(chǎn)投入、更新工作時(shí)，需要將工作進(jìn)展情況切實(shí)、有效的上報(bào)給事業(yè)單位，通過單位的統(tǒng)一化管理，最終達(dá)到強(qiáng)化事業(yè)單位、下屬企業(yè)固定資產(chǎn)的實(shí)際的應(yīng)用效率，以期降低固定資產(chǎn)的閑置現(xiàn)象，杜絕浪費(fèi)。
(四)合理分配下屬企業(yè)的經(jīng)營收益
下屬企業(yè)經(jīng)營的主動(dòng)性和資產(chǎn)收益分配的合理息相關(guān)。鑒于此，這就需要相關(guān)的事業(yè)單位不能僅僅將下屬企業(yè)單純的作為利潤創(chuàng)造的單位，而是需要幫助下屬企業(yè)在實(shí)際的工作中也能獲得一定的收益。嚴(yán)格按照事業(yè)單位、下屬企業(yè)起初共同商定的手段、形式等條件，對(duì)具體的經(jīng)營收益進(jìn)行合理的分配。另一方面，針對(duì)一些經(jīng)營業(yè)績優(yōu)秀的下屬企業(yè)的管理者、員工需要進(jìn)行一定的績效獎(jiǎng)勵(lì)，而針對(duì)一些經(jīng)營業(yè)績低劣的企業(yè)、人員需要展開相應(yīng)的懲罰。
四、結(jié)束語
綜上所述，事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作作為復(fù)雜的一項(xiàng)工程，我們簡析了事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理中存在的問題、事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理的建議，進(jìn)一步維護(hù)事業(yè)單位下屬企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作的實(shí)效性。
作者:黃元 單位:安徽省產(chǎn)品質(zhì)量監(jiān)督檢驗(yàn)研究院
參考文獻(xiàn):
關(guān)鍵詞：高校；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；問題；對(duì)策
高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，是指審計(jì)機(jī)構(gòu)依法依規(guī)對(duì)高校主要領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證的行為。在近年來的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐中，發(fā)現(xiàn)了高校主要領(lǐng)導(dǎo)干部在履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任過程中的一些常見問題，分析這些問題對(duì)促進(jìn)高校主要領(lǐng)導(dǎo)干部更好的履行自己的職責(zé)，從而推動(dòng)高校的可持續(xù)健康發(fā)展具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題
（一）重大經(jīng)濟(jì)決策方面的問題
在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)踐中，發(fā)現(xiàn)部分高校沒有專門的重大經(jīng)濟(jì)決策制度，對(duì)各項(xiàng)重大事項(xiàng)決策的機(jī)制和程序不明確、不細(xì)化，導(dǎo)致一些重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)未經(jīng)集體決策即執(zhí)行，或雖經(jīng)學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)班子集體決策，但決策的依據(jù)不夠充分或經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)執(zhí)行完后再來補(bǔ)相關(guān)的手續(xù)。另外，有些高校的重大經(jīng)濟(jì)決策內(nèi)容違反國家有關(guān)的規(guī)定，部分重大事項(xiàng)因決策不當(dāng)或決策失誤，造成重大經(jīng)濟(jì)損失，導(dǎo)致國有資產(chǎn)的流失。
（二）預(yù)算管理方面的問題
按照預(yù)算管理的要求，高校預(yù)算必須按照批準(zhǔn)的規(guī)定嚴(yán)格執(zhí)行，不得隨意變更。但在高校預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)中常常發(fā)現(xiàn)以下問題：一是超預(yù)算支出或未完成預(yù)算支出等預(yù)算執(zhí)行不到位的問題；二是執(zhí)行預(yù)算過程中隨意調(diào)整、追加預(yù)算的現(xiàn)象比較嚴(yán)重；三是實(shí)際支出與預(yù)算核定的開支標(biāo)準(zhǔn)和用途存在較大差異。這些問題的存在使得預(yù)算起不到應(yīng)有的剛性和權(quán)威的作用。
（三）科研經(jīng)費(fèi)使用與管理方面的問題
科研項(xiàng)目的財(cái)務(wù)管理不透明，科研經(jīng)費(fèi)的收支明細(xì)沒有完全公開，出現(xiàn)了很多科研人員拿非科研項(xiàng)目的發(fā)票來進(jìn)行沖賬的現(xiàn)象。科研經(jīng)費(fèi)使用的違規(guī)成本過低，科研人員強(qiáng)化科研經(jīng)費(fèi)合理合法使用的積極性不高，科研經(jīng)費(fèi)使用與管理審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的主要問題有以下幾個(gè)方面：一是科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)開支范圍不符合規(guī)定。科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)都有其特定的開支范圍，但審計(jì)中經(jīng)常發(fā)現(xiàn)超范圍支出科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的情況，如將項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)轉(zhuǎn)化為個(gè)人家庭消費(fèi)或支出其他與項(xiàng)目無關(guān)的開支問題，使用經(jīng)費(fèi)購買日用品、手提包、衣服、保健品、酒水等，甚至使用經(jīng)費(fèi)旅游、美容等；二是冒領(lǐng)勞務(wù)費(fèi)或虛列勞務(wù)人員名單套取科研經(jīng)費(fèi)等。審計(jì)中發(fā)現(xiàn)部分勞務(wù)費(fèi)簽領(lǐng)單上的簽名是同一個(gè)人的筆跡或經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)所列勞務(wù)費(fèi)名單的人員并沒有領(lǐng)取過該勞務(wù)費(fèi)等；三是部分大額項(xiàng)目報(bào)銷手續(xù)不全。對(duì)于大額報(bào)銷學(xué)校一般有規(guī)章制度要求有一定的審批與招投標(biāo)程序等，但在審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)有部分大額報(bào)銷只有一張發(fā)票，而無其他相關(guān)的證明手續(xù)完備的附件。
（四）物資采購管理方面的問題
高校一般都會(huì)對(duì)物資采購制定出各種專門的管理規(guī)定，比如招投標(biāo)管理辦法、招標(biāo)采購工作程序、科研設(shè)備管理辦法、貴重儀器設(shè)備管理辦法等。但在實(shí)際工作中，很多高校并沒有嚴(yán)格按相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是個(gè)別大額物資采購未按規(guī)定程序進(jìn)行招標(biāo)；二是一定金額以上的物資采購未按規(guī)定履行審批手續(xù)；三是有些物資采購未按規(guī)定由學(xué)校組成的驗(yàn)收小組進(jìn)行驗(yàn)收；四是有些采購項(xiàng)目先實(shí)施后進(jìn)行形式上的補(bǔ)審批或補(bǔ)驗(yàn)收。
（五）固定資產(chǎn)管理方面的問題
高校固定資產(chǎn)管理的不規(guī)范主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是購建的部分物資未按規(guī)定進(jìn)行固定資產(chǎn)的報(bào)增，形成賬外資產(chǎn)；二是管理權(quán)分散，職責(zé)不清。高校實(shí)行的是賬物分管的固定資產(chǎn)管理模式，高校實(shí)驗(yàn)室與設(shè)備管理部門負(fù)責(zé)固定資產(chǎn)的統(tǒng)一采購和固定資產(chǎn)的報(bào)增，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)固定資產(chǎn)的財(cái)務(wù)核算，各職能部門負(fù)責(zé)歸口固定資產(chǎn)實(shí)物的使用與管理，而對(duì)各大類固定資產(chǎn)缺乏統(tǒng)一管理和協(xié)調(diào)的部門，使得固定資產(chǎn)管理出現(xiàn)重復(fù)、交叉，相互間又缺乏溝通，固定資產(chǎn)的使用、維護(hù)、報(bào)廢和清查等常常處于監(jiān)管的真空地帶，導(dǎo)致定期或不定期對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行清查盤點(diǎn)難以落實(shí)，固定資產(chǎn)流失、賬實(shí)不符、家底不清、固定資產(chǎn)盤盈或盤虧等問題嚴(yán)重；三是使用效率低，浪費(fèi)嚴(yán)重。高校固定資產(chǎn)的投資缺乏統(tǒng)籌安排和可行性的論證，沒有形成資產(chǎn)共享的機(jī)制，不同院系常常重復(fù)購置相同的設(shè)備且長期閑置，固定資產(chǎn)使用效率低，投資過于盲目，資源浪費(fèi)嚴(yán)重。
二、高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的改進(jìn)對(duì)策
（一）推進(jìn)高校治理體系和治理能力現(xiàn)代化
按照教育部關(guān)于建立現(xiàn)代高校制度的有關(guān)要求，深化高校內(nèi)部管理體制改革，完善全校體制、機(jī)制和法律制度等治理體系建設(shè)，促進(jìn)高校運(yùn)用制度管理各方面工作的治理能力水平的提升，嚴(yán)格高校各項(xiàng)制度的執(zhí)行力。特別要注重完善高校重大經(jīng)濟(jì)決策機(jī)制的建立，并要采取有力措施確保其貫徹落實(shí)到位。
（二）加強(qiáng)預(yù)算管理，建立預(yù)算管理績效考核機(jī)制
預(yù)算編制缺乏科學(xué)性和預(yù)算執(zhí)行的隨意性使得高校預(yù)算執(zhí)行存在很多需要改進(jìn)的地方，高校需要加強(qiáng)預(yù)算管理，規(guī)范預(yù)算的編制工作，科學(xué)編制預(yù)算，提高預(yù)算的可靠性；完善預(yù)算調(diào)整機(jī)制，控制預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度與開支金額；規(guī)范預(yù)算執(zhí)行，將預(yù)算執(zhí)行率控制在一定的范圍內(nèi)，嚴(yán)格按照預(yù)算規(guī)定的用途和標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行預(yù)算。同時(shí)，為了激勵(lì)各單位或各部門更好的做好預(yù)算管理工作，可以考慮建立預(yù)算管理績效考核機(jī)制，以考核促進(jìn)預(yù)算管理的完善。
（三）嚴(yán)格執(zhí)行科研經(jīng)費(fèi)使用內(nèi)部控制制度，加大科研資金的監(jiān)督檢查力度
項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)包干制是國外通行的做法，我國高校可以根據(jù)實(shí)際情況參照該做法，科研項(xiàng)目研究質(zhì)量或研究成果只要達(dá)到了預(yù)期要求，課題組成員就可以自由支配和使用項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，或者明確總經(jīng)費(fèi)中的一定比例用于補(bǔ)償課題組成員的勞動(dòng)支出，從而避免科研人員過多依賴發(fā)票進(jìn)行報(bào)銷現(xiàn)象的發(fā)生。
建立成果績效撥款機(jī)制的科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)資助方式，即啟動(dòng)經(jīng)費(fèi)撥款相同，但要根據(jù)項(xiàng)目研究質(zhì)量的情況預(yù)留一部分經(jīng)費(fèi)，質(zhì)量優(yōu)秀的追加經(jīng)費(fèi)，質(zhì)量低下的就要扣減經(jīng)費(fèi)，以此激勵(lì)科研人員努力提高科研研究的質(zhì)量，重視科學(xué)研究，減少重立項(xiàng)輕研究質(zhì)量現(xiàn)象的出現(xiàn)。同時(shí)，科研項(xiàng)目管理與科研經(jīng)費(fèi)分批撥款同步，可以有效對(duì)科研項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)控，掌握科研項(xiàng)目的進(jìn)展情況。
高校要進(jìn)一步規(guī)范科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的使用與管理，嚴(yán)格科研經(jīng)費(fèi)報(bào)銷的審批。科研處要嚴(yán)格依據(jù)科研經(jīng)費(fèi)管理辦法、相關(guān)科研經(jīng)費(fèi)補(bǔ)充規(guī)定和項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)支出管理計(jì)劃等嚴(yán)格審批經(jīng)費(fèi)報(bào)銷。財(cái)務(wù)處要依據(jù)相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)銷管理規(guī)定，結(jié)合科研經(jīng)費(fèi)管理辦法對(duì)不符合規(guī)定的支出或手續(xù)不全的支出不予以報(bào)銷。同時(shí)，高校要加強(qiáng)對(duì)勞務(wù)費(fèi)支出的管理，以防出現(xiàn)冒領(lǐng)勞務(wù)費(fèi)或以勞務(wù)費(fèi)的名義套取科研經(jīng)費(fèi)的問題。另外，要發(fā)揮高校財(cái)務(wù)、科研、審計(jì)和紀(jì)檢監(jiān)察部門在科研經(jīng)費(fèi)使用與管理中的協(xié)同配合作用，以規(guī)范高校科研經(jīng)費(fèi)的使用與管理，提高科研經(jīng)費(fèi)的使用效益。要加大濫用科研經(jīng)費(fèi)的查處力度，發(fā)現(xiàn)濫用或挪用科研經(jīng)費(fèi)的問題，應(yīng)及時(shí)依法處置，嚴(yán)格追查相關(guān)負(fù)責(zé)人的責(zé)任。
（四）加強(qiáng)制度建設(shè)，完善內(nèi)控制度，規(guī)范物資采購行為
要做好物資采購工作，最重要的措施之一就是要完善物資采購管理制度，加強(qiáng)物資采購的審批和驗(yàn)收工作管理，嚴(yán)格執(zhí)行物資采購報(bào)銷和相關(guān)招投標(biāo)的規(guī)定。各高校要針對(duì)物資采購各環(huán)節(jié)容易出現(xiàn)問題的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，制定出應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的具體措施：一是物資采購審計(jì)組織體系的建立與完善，要求一定金額以上的單件物資或批量物資需要經(jīng)審計(jì)后方可進(jìn)行采購，特別是對(duì)于大型儀器設(shè)備，要督促實(shí)行公開招標(biāo)，審計(jì)全程跟蹤監(jiān)督；二是對(duì)物資采購項(xiàng)目審批表、采購項(xiàng)目驗(yàn)收?qǐng)?bào)告、招投標(biāo)采購申請(qǐng)表和相關(guān)合同書等證明相關(guān)采購項(xiàng)目手續(xù)完備的報(bào)銷附件不齊全者，財(cái)務(wù)部門一律不能給予報(bào)銷。同時(shí)要明確物資采購工作相關(guān)部門的職責(zé)權(quán)限，一旦采購工作的某些環(huán)節(jié)出現(xiàn)了問題，可以明確歸責(zé)相關(guān)部門及人員，從而增強(qiáng)相關(guān)職能部門人員的責(zé)任意識(shí)，努力做好自己的工作。這種有章可循，有法可依，以制度管理采購行為，以制度管理人的管理方式可以有效地對(duì)物資采購行為進(jìn)行全程的控制。
（五）強(qiáng)化固定資產(chǎn)的報(bào)增及清查盤點(diǎn)管理
一是高校加強(qiáng)固定資產(chǎn)的報(bào)增及核算管理，對(duì)需要進(jìn)行固定資產(chǎn)報(bào)增的，在未進(jìn)行固定資產(chǎn)報(bào)增前不予以報(bào)銷。定期或不定期對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行清查盤點(diǎn)，做到賬賬、賬卡、賬實(shí)相符，保障國有資產(chǎn)的安全與完整。二是建立統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、歸口管理、分級(jí)負(fù)責(zé)的管理機(jī)制。首先，高校國有資產(chǎn)管理部門要對(duì)學(xué)校的全部固定資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)一的管理。其次，各職能部門負(fù)責(zé)所使用的固定資產(chǎn)的管理，并且要接受國有資產(chǎn)管理部門的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)。最后，各教研室或?qū)嶒?yàn)室等負(fù)責(zé)所使用固定資產(chǎn)的存放地點(diǎn)、負(fù)責(zé)人、故障發(fā)生和維修等日常登記和維護(hù)保管工作，并且接受歸口職能部門的監(jiān)督。三是建立專管共用，資源共享的管理機(jī)制。高校國有資產(chǎn)管理部門要統(tǒng)籌全校的固定資產(chǎn)投資，做好全校固定資產(chǎn)的整合工作，鼓勵(lì)各院系之間互相租借固定資產(chǎn)，盤活存量、優(yōu)化增量，提高現(xiàn)有固定資產(chǎn)的使用效率，避免閑置浪費(fèi)，盲目投資固定資產(chǎn)和重復(fù)投資固定資產(chǎn)現(xiàn)象的發(fā)生。
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關(guān)鍵詞：新三板;審計(jì);會(huì)計(jì);所得稅
中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2015）24-0118-02
“新三板”市場是指全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)，是經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)設(shè)立的全國性證券交易場所。之所以稱“新三板”，是因?yàn)橹嘘P(guān)村科技園區(qū)介入后，掛牌企業(yè)均為高科技企業(yè)而不同于原轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)內(nèi)的退市企業(yè)及原STAQ、NET系統(tǒng)掛牌公司[1]。為鼓勵(lì)創(chuàng)新和解決中小企業(yè)融資難，2013年12月13日，國務(wù)院發(fā)文決定將“新三板”擴(kuò)容至全國。這個(gè)決定使“新三板”一掃以前的狹小和冷清，變得異常火爆起來。到2014年末，在“新三板”掛牌的公司已經(jīng)達(dá)到了1 572家[2]。由于“新三板”的掛牌條件比較低，欲上“新三板”的企業(yè)多處于創(chuàng)業(yè)期，其業(yè)績波動(dòng)幅度大，管理不規(guī)范的程度高，審計(jì)環(huán)境與主板、創(chuàng)業(yè)板等場內(nèi)市場迥異，因此審計(jì)時(shí)需要關(guān)注的問題也有自己的特點(diǎn)。
一、企業(yè)執(zhí)行的是什么會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)
目前企業(yè)執(zhí)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)比較多，有的執(zhí)行最老的行業(yè)會(huì)計(jì)制度，如《商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等，這些會(huì)計(jì)制度到現(xiàn)在為止財(cái)政部沒有明確發(fā)文廢除，在審計(jì)時(shí)就不能說企業(yè)是錯(cuò)的;有的執(zhí)行2001年開始實(shí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或2004年的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》;還有的執(zhí)行2006年2月15日的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及以后所做的相關(guān)修訂。作為擬上“新三板”企業(yè)，按照中國證券業(yè)協(xié)會(huì)的要求是執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》就可以了，但為了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同和可比性，為了將來能順利“轉(zhuǎn)板”，審計(jì)人員應(yīng)要求客戶執(zhí)行最新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。它包括一項(xiàng)基本準(zhǔn)則、41項(xiàng)具體準(zhǔn)則、35項(xiàng)應(yīng)用指南、6項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋以及其他財(cái)政部的相關(guān)規(guī)定。執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》或其他會(huì)計(jì)制度的，應(yīng)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，在轉(zhuǎn)換時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)――首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》進(jìn)行會(huì)計(jì)，并編制可比會(huì)計(jì)報(bào)表。
二、企業(yè)的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)是否合規(guī)、穩(wěn)健
“新三板”對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)不做硬性規(guī)定，即使虧損也可以掛牌，但是要求財(cái)務(wù)工作做到規(guī)范，而中小微企業(yè)最大的問題就是財(cái)務(wù)的不規(guī)范。據(jù)統(tǒng)計(jì)，到新三板掛牌的前期工作，70%以上的工作量都集中在財(cái)務(wù)規(guī)范上[3]。這在會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)上體現(xiàn)得尤其明顯。企業(yè)喜歡通過會(huì)計(jì)政策變更和有違常理的會(huì)計(jì)估計(jì)來高估利潤。問題一般出在收入確認(rèn)時(shí)不遵守收入確認(rèn)條件，以開出發(fā)票、收到預(yù)付款、發(fā)貨等為標(biāo)準(zhǔn)，在風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)際上未發(fā)生轉(zhuǎn)移或未完全轉(zhuǎn)移時(shí)提前確認(rèn)收入。在財(cái)務(wù)指標(biāo)上的主要表現(xiàn)為最近一兩個(gè)會(huì)計(jì)年度的營業(yè)收入、應(yīng)收賬款、凈利潤大幅增長，而預(yù)收賬款大幅下降。還有資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提政策不穩(wěn)健、不合規(guī)、不可比。如對(duì)應(yīng)收關(guān)聯(lián)方款項(xiàng)不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例偏低;隨意改變壞賬準(zhǔn)備的核算方法、調(diào)整壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例;對(duì)長期無利用價(jià)值的無形資產(chǎn)不計(jì)提減值準(zhǔn)備等。此外，還有固定資產(chǎn)的折舊政策與同行業(yè)公司相比明顯不穩(wěn)健;在建工程結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)滯后，少提大量折舊;人為操縱無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用的攤銷年限;研發(fā)支出不恰當(dāng)資本化，未嚴(yán)格區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出的界限，未嚴(yán)格遵循開發(fā)階段支出的資本化條件;借款費(fèi)用不正當(dāng)資本化，擴(kuò)大借款費(fèi)用資本化的范圍、延長借款費(fèi)用資本化的時(shí)間等。
三、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作是否薄弱
問題可能是以少繳稅為目的，設(shè)置賬外賬，比如部分營業(yè)收入不入賬，直接導(dǎo)致毛利率降低和利潤減少。建議要納入賬內(nèi)核算，但需要規(guī)范賬務(wù)處理以及補(bǔ)繳稅金。若不納入賬內(nèi)核算，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就難以發(fā)表無保留的審計(jì)意見，且財(cái)務(wù)指標(biāo)與同行業(yè)相比或各期相比較明顯不合理，在申報(bào)材料時(shí)也無法對(duì)審核人員提供合理的解釋。問題還可能是會(huì)計(jì)主體不明確，一個(gè)自然人名下有多家公司，但未嚴(yán)格區(qū)分會(huì)計(jì)主體，資產(chǎn)混用，成本費(fèi)用的歸集對(duì)象與實(shí)際受益對(duì)象不符，幾套賬互串。建議通過資產(chǎn)交易盡可能將資產(chǎn)的所有單位與使用單位保持一致，或者通過簽訂資產(chǎn)租賃協(xié)議，資產(chǎn)使用單位向資產(chǎn)所有單位支付租金。如不調(diào)賬，則導(dǎo)致公司產(chǎn)品成本不實(shí)和納稅風(fēng)險(xiǎn);如不規(guī)范，則資產(chǎn)和業(yè)務(wù)不完整、不獨(dú)立，還涉及利潤轉(zhuǎn)移和稅務(wù)問題。問題還可能是賬實(shí)不符，往來賬與對(duì)方長期不對(duì)賬，差異大、時(shí)間久，無法對(duì)清，形成死賬，或者對(duì)存貨和固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)未認(rèn)真盤點(diǎn)或?qū)ΡP點(diǎn)盈虧未處理，又或者對(duì)購入尚未付款的存貨未暫估入賬。建議通過財(cái)產(chǎn)清查，核銷無法對(duì)清的死賬，對(duì)核對(duì)相符的應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行減值測試，計(jì)提足額的壞賬準(zhǔn)備;對(duì)存貨和固定資產(chǎn)等實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行全面盤點(diǎn)，并調(diào)整盤點(diǎn)盈虧;將購入未入賬的存貨暫估入賬，做到賬實(shí)相符。問題還包括存在大量的銀行未達(dá)賬項(xiàng)。建議對(duì)未達(dá)賬項(xiàng)進(jìn)行清理，將其調(diào)整入賬，尤其要對(duì)涉及損益、負(fù)債完整性的未達(dá)賬項(xiàng)必須進(jìn)行賬務(wù)處理;建立定期銀行收支對(duì)賬制度，消除異常的未達(dá)賬項(xiàng)。問題還包括存在大量的跨期費(fèi)用，建議及時(shí)結(jié)算、分類核算，將發(fā)生的費(fèi)用支出納入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間、計(jì)入相應(yīng)的成本費(fèi)用項(xiàng)目。
四、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是否真實(shí)、完整、準(zhǔn)確
首先是收入，問題可能是收入的確認(rèn)不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，或者是涉嫌虛假銷售收入或虛構(gòu)銷售收入。其次是成本費(fèi)用。成本核算方面，要關(guān)注企業(yè)的成本核算方法是否規(guī)范，成本核算政策是否一致。擬改制掛牌的企業(yè)，成本核算往往較為混亂。對(duì)歷史遺留問題，一般可采取如下方法處理：合理確定存貨數(shù)量和單價(jià)，對(duì)存貨采用實(shí)地盤點(diǎn)核實(shí)數(shù)量，用最近購進(jìn)存貨的單價(jià)或市場價(jià)作為原材料、低值易耗品和包裝物等的估計(jì)單價(jià);參考企業(yè)的歷史成本，結(jié)合技術(shù)人員的測算作為產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品的估計(jì)單價(jià)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全存貨與成本內(nèi)部控制體系和成本核算體系。費(fèi)用支出方面，費(fèi)用報(bào)銷流程是否規(guī)范，相關(guān)管理制度是否健全，票據(jù)取得是否合法，有無稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)成本費(fèi)用的結(jié)構(gòu)和趨勢的波動(dòng)，是否有合理的解釋。在材料采購方面，應(yīng)當(dāng)關(guān)注原材料采購模式，供應(yīng)商管理等相關(guān)內(nèi)部控制制度是否健全，價(jià)格形成機(jī)制、采購發(fā)票是否規(guī)范。然后是資產(chǎn)質(zhì)量。應(yīng)收賬款余額是否過大、賬齡是否過長;與同期營業(yè)收入相比，應(yīng)收賬款的增長幅度是否過大。存貨余額是否過大、是否有殘次冷背的存貨、存貨周轉(zhuǎn)率是否過低、賬實(shí)是否相符。是否存在停工的在建工程，固定資產(chǎn)權(quán)屬證明是否齊全，是否有閑置、殘損的固定資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)是否存在瑕疵，作價(jià)依據(jù)是否充分，其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的核算內(nèi)容是否正確等。
五、股東的出資是否到位，有無瑕疵
股東出資方面存在的問題主要是出資不實(shí)和程序瑕疵。股改前股東出資常見的主要問題有，非貨幣資產(chǎn)出資未經(jīng)評(píng)估;出資未及時(shí)到位;出資后不經(jīng)法定程序又大額抽回投資;從會(huì)計(jì)師事務(wù)所收買驗(yàn)資報(bào)告，驗(yàn)資報(bào)告存在明顯瑕疵;以企業(yè)自身資產(chǎn)增資，把企業(yè)資產(chǎn)當(dāng)成自己的資產(chǎn);操縱資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果并以資產(chǎn)評(píng)估增值轉(zhuǎn)增實(shí)收資本;重復(fù)出資;以未合法注銷的企業(yè)資產(chǎn)出資。企業(yè)出資存在瑕疵，并不是個(gè)別現(xiàn)象，對(duì)于擬掛牌的企業(yè)，也并不一定構(gòu)成掛牌的實(shí)質(zhì)，關(guān)鍵是要看如何解決或者解決得是否徹底。股改中股東出資可能存在的問題有，以評(píng)估的凈資產(chǎn)作價(jià)出資;以審計(jì)的凈資產(chǎn)折合股份，但出現(xiàn)評(píng)估的凈資產(chǎn)低于審計(jì)的凈資產(chǎn)情況，導(dǎo)致出資不實(shí);股改后發(fā)現(xiàn)股改前的會(huì)計(jì)處理有問題，在申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整了股改時(shí)認(rèn)定的財(cái)務(wù)報(bào)表，導(dǎo)致股改時(shí)凈資產(chǎn)有問題，出資不實(shí)。
六、關(guān)聯(lián)交易問題
由于關(guān)聯(lián)交易涉及面廣、種類繁多、內(nèi)部容易安排，也容易縱，因此關(guān)聯(lián)交易歷來都是關(guān)注的重點(diǎn)，審計(jì)主要關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的存在對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的公允表達(dá)是否產(chǎn)生重要影響。關(guān)聯(lián)交易不是不能有，但是要證明其必要性、定價(jià)的公允性，同時(shí)，關(guān)聯(lián)交易應(yīng)當(dāng)是逐年減少而不是逐年增加。目前關(guān)聯(lián)交易主要存在的問題有，關(guān)聯(lián)交易的目的和動(dòng)機(jī)不純，目的是為了增加收入或利潤，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表;關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)不公允或不能證實(shí)其定價(jià)是公允的;關(guān)聯(lián)方的界定不完整，披露不充分;關(guān)聯(lián)交易的會(huì)計(jì)處理不恰當(dāng);關(guān)聯(lián)交易程序不規(guī)范、交易依據(jù)不充分，缺少相關(guān)合同及確認(rèn);關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化或稱隱蔽化。在新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》里，新增了虧損合同的內(nèi)容。如果交易雙方簽訂的合同變成了虧損合同，企業(yè)就可以估計(jì)所造成的損失并計(jì)入當(dāng)期損益，這給企業(yè)進(jìn)行利潤操縱提供了一個(gè)很好的途徑。很多企業(yè)就和隱蔽的關(guān)聯(lián)方簽訂明顯不合理的合同來進(jìn)行盈余管理。這就要求審計(jì)師在審計(jì)時(shí)對(duì)相關(guān)的合同進(jìn)行特別關(guān)注。還有關(guān)聯(lián)方資金占用問題。《全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)股票掛牌條件適用基本標(biāo)準(zhǔn)指引》規(guī)定：公司報(bào)告期內(nèi)不應(yīng)存在股東包括控股股東、實(shí)際控制人及其關(guān)聯(lián)方占用公司資金、資產(chǎn)或其他資源的情形。如有，應(yīng)在申請(qǐng)掛牌前予以歸還或規(guī)范。關(guān)聯(lián)方占用資金通常有，期間占用、年末歸還現(xiàn)象比較突出;通過虛構(gòu)交易事項(xiàng)、交易價(jià)格非公允、貨款長期拖延結(jié)算或無法結(jié)算等方式非正常的經(jīng)營性占用;利用集團(tuán)公司下屬的財(cái)務(wù)公司;通過中間環(huán)節(jié)以委托貸款的形式間接向大股東提供資金，這是近年來出現(xiàn)的一種新的資金占用方法;委托實(shí)施項(xiàng)目;資金體外運(yùn)營，利用開具無真實(shí)交易背景的銀行承兌匯票并且貼現(xiàn)等方式取得資金，體外運(yùn)營，為大股東及其關(guān)聯(lián)方長期占用資金提供便利條件。
七、是否存在偷稅、欠稅的問題
稅是擬在“新三板”上市企業(yè)面臨的最大障礙。據(jù)阿里巴巴集團(tuán)和北京大學(xué)國家發(fā)展研究院在2012年的《中西部小微企業(yè)經(jīng)營與融資現(xiàn)狀調(diào)研報(bào)告》稱，受訪企業(yè)有九成承認(rèn)逃稅。稅的問題分兩個(gè)階段，一是股改前的稅務(wù)問題，主要涉及企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、增值稅、營業(yè)稅等。例如偷稅、漏稅、欠稅;取得不恰當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠。對(duì)于這些問題主要看企業(yè)是否構(gòu)成重大違法行為。企業(yè)要想在“新三板”上市就必須先把偷逃的稅先補(bǔ)上。通常的做法是，補(bǔ)繳稅款和（或）滯納金，但不能被處罰;補(bǔ)稅的數(shù)字因企業(yè)而異，少的要幾十萬，多的幾千萬。或者取得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的相關(guān)證明，稅務(wù)機(jī)關(guān)有時(shí)可以允許企業(yè)暫緩補(bǔ)稅。二是股改時(shí)的稅務(wù)問題，主要涉及個(gè)人所得稅。企業(yè)股改時(shí)存在的主要稅務(wù)問題是自然人股東在以資本公積、留存收益轉(zhuǎn)增股本時(shí)，企業(yè)未履行代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)主動(dòng)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)就個(gè)人所得稅問題進(jìn)行溝通，爭取主管稅務(wù)機(jī)關(guān)甚至當(dāng)?shù)卣闹С帧ｊP(guān)于企業(yè)股改時(shí)自然人股東在以留存收益轉(zhuǎn)增資本公積時(shí)，即股本與實(shí)收資本相同，股改時(shí)無須增資時(shí)，是否產(chǎn)生個(gè)人所得稅納稅義務(wù)，目前是個(gè)灰色地帶，請(qǐng)企業(yè)主動(dòng)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通協(xié)調(diào)。涉及的稅種主要是增值稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。
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關(guān)鍵詞：醫(yī)院；財(cái)務(wù)管理；投資效益
當(dāng)今社會(huì)下，我國的很多醫(yī)院都在不斷的增加醫(yī)院基礎(chǔ)的建設(shè)，增加了許多新的樓區(qū)，也對(duì)一些老的住院部等樓房進(jìn)行了修整。醫(yī)院的基礎(chǔ)建需要通過銀行貸款等方式來集一部分資，這就要求醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理部門對(duì)自己有更高的要求。
1．醫(yī)院基本建設(shè)特點(diǎn)
1.1投資規(guī)模大
近年來，隨著就醫(yī)者數(shù)量的增加，醫(yī)院在基礎(chǔ)建設(shè)方面也在進(jìn)行全力改造，受當(dāng)前房地產(chǎn)市場的影響，人工，材料即建設(shè)成本不斷的增長。例如：醫(yī)院新樓建設(shè)過程中，因?yàn)槭苋斯づc材料價(jià)格上漲影響，勢必預(yù)算成本與投資額加大，使得整個(gè)項(xiàng)目的投資規(guī)模加大。因?yàn)橥顿Y金額高達(dá)上億元，醫(yī)院財(cái)務(wù)管理工作量緊跟著增加。建設(shè)項(xiàng)目開啟后，建設(shè)資金就會(huì)有收支來往，財(cái)務(wù)的收支來往必須遵循國家財(cái)務(wù)制度，其中財(cái)務(wù)制度中有專門的基建會(huì)計(jì)制度，在執(zhí)行基建合同的同時(shí)需要依據(jù)市場動(dòng)態(tài)變化，將資金往來明細(xì)做好做細(xì)，做到有法可依，有據(jù)可查。
1.2建設(shè)周期長
一般情況下，像科研項(xiàng)目、建筑生產(chǎn)等的會(huì)計(jì)工作周期都不會(huì)太短，最少也在一年左右。本文提到的基本的建設(shè)項(xiàng)目是一個(gè)很漫長的時(shí)間，最少幾年，長的話十幾年。時(shí)間越長，對(duì)財(cái)務(wù)管理者的要求就越高。
1.3專業(yè)性強(qiáng)
現(xiàn)在國家加大了基建項(xiàng)目投資的審核力度，相關(guān)單位必須按照相應(yīng)的程序。首先要提交項(xiàng)目建議書，隨后審核并對(duì)該項(xiàng)目建議書進(jìn)行分析研究和可行性的分析，分析研究后報(bào)告發(fā)改委立項(xiàng)并備案。并把初步的項(xiàng)目建議書核建設(shè)用地上報(bào)給相關(guān)部門進(jìn)行審批，同時(shí)提交環(huán)境和交通情況的評(píng)估報(bào)告，在取得施工許可證后，進(jìn)行項(xiàng)目招標(biāo)、組織施工和竣工結(jié)算的驗(yàn)收，最后把最終的項(xiàng)目建設(shè)交付使用。審批手續(xù)緊切嚴(yán)密，前期項(xiàng)目建議書沒有做好，后期的項(xiàng)目就沒有辦法進(jìn)行并實(shí)施。只有把全部的程序管理好，才能使整個(gè)項(xiàng)目更加順利的實(shí)施。
1.險(xiǎn)性高
在投資醫(yī)院基礎(chǔ)建設(shè)進(jìn)程中，之前多以國家及地方投資為主，現(xiàn)階段慢慢轉(zhuǎn)變成由學(xué)樓自籌和向銀行貸款，而銀行貸款需要還本付息，鑒于非盈利組織醫(yī)院的性質(zhì)，利用貸款籌集基本建設(shè)，具有很高的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。此外，近些年醫(yī)院基建訴訟案件頻發(fā)。使得此事有增加了法律方面的風(fēng)險(xiǎn)。
2.當(dāng)前醫(yī)院基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理存在的問題
2.1基建計(jì)劃控制不嚴(yán)，項(xiàng)目超支嚴(yán)重
很多醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理部門在制定計(jì)劃的時(shí)候沒有做到很好的科學(xué)規(guī)劃，使得計(jì)劃的建立者與計(jì)劃的實(shí)施者不能很好的融合，這就造成一種很常見的現(xiàn)象出現(xiàn)：計(jì)劃的實(shí)施者和制定者在制定計(jì)劃之前沒有進(jìn)行充分的溝通，導(dǎo)致在后期計(jì)劃的實(shí)施中，需要一邊實(shí)施一邊對(duì)計(jì)劃進(jìn)行改動(dòng)，這樣就達(dá)不到預(yù)期的要求，工程建筑的成本也會(huì)隨之而增加。有一些醫(yī)院基礎(chǔ)建設(shè)在建設(shè)之初的預(yù)算上沒有做到相對(duì)精準(zhǔn)的估計(jì)，使得建筑的很多地方都無法達(dá)到使用者的要求，再者，后期的審核也沒有嚴(yán)格的按照標(biāo)準(zhǔn)來審核，執(zhí)行不是很規(guī)范。甚至，有些部門在立項(xiàng)時(shí)，私底下將各項(xiàng)指標(biāo)都?jí)旱停缓罂梢皂樌耐ㄟ^政府的相關(guān)部門的審核批準(zhǔn)，審批通過后，在抬高指標(biāo)，對(duì)建筑規(guī)模進(jìn)行擴(kuò)大，工程造價(jià)和項(xiàng)目的變更也會(huì)相對(duì)頻繁，致使工程完工后出現(xiàn)基建概算超估算、預(yù)算超概算、決算超預(yù)算“三超”現(xiàn)象的發(fā)生，建筑的實(shí)際財(cái)務(wù)支出遠(yuǎn)遠(yuǎn)的超出了建筑之初的財(cái)務(wù)預(yù)算。
2.2基建工程項(xiàng)目招投標(biāo)不規(guī)范
醫(yī)院工程建筑從設(shè)計(jì)到施工到設(shè)備的采購與材料的準(zhǔn)備等等都是需要進(jìn)行統(tǒng)一的招標(biāo)的，要嚴(yán)格執(zhí)行《招標(biāo)投標(biāo)法》的相關(guān)規(guī)定來進(jìn)行。但實(shí)際情況與規(guī)定卻有很多不相符的地方，在各項(xiàng)工作的安排與進(jìn)行中也有很多的不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)牡胤健＠纾谶M(jìn)行施工的時(shí)候，承辦方將整個(gè)工程分解為了多了小的工程來進(jìn)行，這樣一來，與《招標(biāo)投標(biāo)法》中的規(guī)定就不符合了，范圍和規(guī)模都達(dá)不到要求。還有就是大型工程中很常見的不合法做法就是明標(biāo)暗定，意思指的是在招標(biāo)文件和招標(biāo)的評(píng)定方式上做文章，利用手中的相關(guān)權(quán)利，對(duì)此進(jìn)行更改，使得招標(biāo)的方案有利于特別的投標(biāo)方，或者是將具體的招標(biāo)文件等透漏給投標(biāo)方，進(jìn)行暗箱操作，這樣就可以人為的選定制定的單位來進(jìn)行項(xiàng)目的實(shí)施。再者就是人為的私下將招標(biāo)的標(biāo)底進(jìn)行降低，通過這種方式將工程承包給施工一方，完成承包后再再工程原計(jì)劃的基礎(chǔ)上加量，這樣就出現(xiàn)了后續(xù)的“低價(jià)中標(biāo)高價(jià)結(jié)算”的施工的常見現(xiàn)象。
2.3基建工程竣工決算嚴(yán)重滯后，資產(chǎn)賬實(shí)不符
醫(yī)院基礎(chǔ)建設(shè)的最終決算代表著從建筑之初的設(shè)計(jì)到建筑最終完成所產(chǎn)生的所有費(fèi)用總和，建筑決算也是醫(yī)院基礎(chǔ)建筑工程造價(jià)分析的最基礎(chǔ)部分，也是醫(yī)院資產(chǎn)管理憑證所在。根據(jù)財(cái)政部《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》，承擔(dān)建設(shè)的單位在建筑完工后的三個(gè)月以內(nèi)需要完成整個(gè)工程最終的決算信息，整理好后辦理固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移。但是，實(shí)際情況卻與規(guī)定不是很符合，先階段許多工程建筑在竣工后的三個(gè)月內(nèi)不能完整的進(jìn)行固定資產(chǎn)移交手續(xù)，建筑使用多年但是見著你決算還是一直沒有編制完成，屬于長期掛賬行為。這樣的長期掛賬行為增加了資產(chǎn)量，這樣就人為的使得資產(chǎn)量包含了貸款的利息，建筑維修的費(fèi)用還有后期建筑內(nèi)的配套設(shè)施的費(fèi)用，使得資產(chǎn)的賬目與實(shí)際不符，這種行為違反了基礎(chǔ)建設(shè)財(cái)務(wù)的管理制度。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，醫(yī)院的建筑竣工后一直不提交決算，日后肯定會(huì)對(duì)醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理部門在財(cái)務(wù)的管理上造成困難，也會(huì)存在可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)糾紛的一些隱患。
3.增加醫(yī)院基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理的方式及應(yīng)對(duì)措施
3.1合理規(guī)劃投資方案，優(yōu)化配置預(yù)算
結(jié)合醫(yī)院自身情況，加大對(duì)建筑市場的調(diào)研力度，分析醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況、籌資情況和償債能力，綜合建設(shè)期間材料和人力價(jià)格浮動(dòng)因素，制定合理的建設(shè)項(xiàng)目投資計(jì)劃。一般情況下，醫(yī)院不具備工程造價(jià)專門人才去編制工程量清單，要科學(xué)、合理、準(zhǔn)確估算工程量與工程造價(jià)，必須聘請(qǐng)兩家以上有工程造價(jià)資質(zhì)的公司對(duì)工程量清單和工程造價(jià)單進(jìn)行編制，與此同時(shí)，聘請(qǐng)工程監(jiān)理公司與審計(jì)公司對(duì)工程的施工過程進(jìn)行監(jiān)督與審計(jì)，注意造價(jià)、監(jiān)理、審計(jì)和施工單位之間的獨(dú)立性，避免其私下達(dá)成交易。工程預(yù)算一經(jīng)確定批準(zhǔn)，將成為該基建項(xiàng)目投資的最高限額，在實(shí)際施工過程中也要做到嚴(yán)格按預(yù)算和最初設(shè)計(jì)執(zhí)行，堅(jiān)決杜絕基建過程中隨意改變?cè)O(shè)計(jì)、低價(jià)中標(biāo)高價(jià)結(jié)算等情況發(fā)生，對(duì)計(jì)劃外工程項(xiàng)目，堅(jiān)決拒付工程款，確保預(yù)算的嚴(yán)肅性。
3.2要嚴(yán)格執(zhí)行招投標(biāo)制度，強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督職能
關(guān)于招投標(biāo)法的相關(guān)的法律法規(guī)應(yīng)該需要得到進(jìn)一步的完善，并且，配套的法規(guī)設(shè)施也應(yīng)該緊跟步伐建立并完善，將像上文中所提到的一些問題杜絕開來，填補(bǔ)好招投標(biāo)法的一些漏洞，將這些都?xì)w到招投標(biāo)法的法律法規(guī)中。醫(yī)院的基礎(chǔ)工程建設(shè)更應(yīng)該嚴(yán)格的按照這些法律條款來執(zhí)行。
3.3基建工程竣工后及時(shí)辦理竣工財(cái)務(wù)決算
正確核定新增固定資產(chǎn)價(jià)值在于竣工財(cái)務(wù)決算的基本建設(shè)項(xiàng)目，其依據(jù)是固定資產(chǎn)交付使用手續(xù)的辦理，是反映了竣工項(xiàng)目建設(shè)成果的文件。在建筑工程完成以后，醫(yī)院應(yīng)該及時(shí)的進(jìn)行工程核對(duì)，并交由財(cái)務(wù)決算報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)辦理固定資產(chǎn)交付使用手續(xù)。確保基建管理部門規(guī)范、科學(xué)的按照一定程序?qū)嵤徫灰?guī)章體制，應(yīng)對(duì)基建項(xiàng)目制定并實(shí)施責(zé)任人制度，明確各級(jí)管理目標(biāo)，嚴(yán)格按照“誰負(fù)責(zé)的項(xiàng)目，誰負(fù)責(zé)竣工決算”執(zhí)行。各職能部門也應(yīng)相互溝通，相互協(xié)調(diào)，提高部門間相互配合的工作效率，做好各項(xiàng)基建資料的基礎(chǔ)性收集工作，檔案收集與項(xiàng)目管理同步進(jìn)行、實(shí)時(shí)同步檢查，不斷補(bǔ)充，保證工程竣工驗(yàn)收后能夠及時(shí)、完整地提供竣工決算所需的相關(guān)資料。醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層通過各種方法積極推動(dòng)基建工程及時(shí)正確進(jìn)行竣工決算，通過決算數(shù)額與概算、預(yù)算的對(duì)比分析，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，為以后修訂概算定額、改進(jìn)設(shè)計(jì)，推廣先進(jìn)技術(shù)、降低建設(shè)成本、提高管理水平和投資效果，提供參考資料。上級(jí)有關(guān)部門要負(fù)起管理監(jiān)督職能，通過財(cái)務(wù)部門上報(bào)的基建財(cái)務(wù)報(bào)表的信息，對(duì)醫(yī)院基建進(jìn)展情況進(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)管，指導(dǎo)督促各醫(yī)院及時(shí)編制竣工財(cái)務(wù)決算，辦理好固定資產(chǎn)交接手續(xù)。
一般情況下，內(nèi)部控制一般以內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制為主。由于市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷發(fā)展擴(kuò)大，內(nèi)部控制也逐漸起到了很主要的作用。當(dāng)前內(nèi)部控制在經(jīng)濟(jì)管理和監(jiān)督中的主導(dǎo)作用為：
（一）內(nèi)部控制在現(xiàn)代管理理論中起到了主導(dǎo)作用
對(duì)于內(nèi)部控制體系一般主要以預(yù)防為主，通過完善的管理制度起到預(yù)防及監(jiān)督的主要作用，這樣才能嚴(yán)格規(guī)范了管理制度的同時(shí)也加快了管理的效率。
（二）行政單位內(nèi)部控制是政府部門管理制度的重要保障
內(nèi)部控制主要包含了風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估、信息與溝通及控制環(huán)境主要要素構(gòu)成，表現(xiàn)為財(cái)務(wù)、管理制度、會(huì)計(jì)系統(tǒng)為一體的管理組織結(jié)構(gòu)和程序，起到了規(guī)范及約束行政單位實(shí)行職能，完成管理的成果。
（三）內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是規(guī)范單位管理的主要組成部分，保證資金安全的同時(shí)起到監(jiān)督作用
目前，行政單位較為罕見，其中以加強(qiáng)內(nèi)部管理制度、全面提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平為主要任務(wù)。當(dāng)前我國風(fēng)險(xiǎn)管理體系與行政單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系具有較多問題，本文針對(duì)此問題進(jìn)行闡述的同時(shí)提出以下建議。
二、而今行政單位內(nèi)部控制的首要難題
行政單位內(nèi)部控制首要問題分為三種類別：
首先，監(jiān)督不得力，部分地區(qū)未進(jìn)行相應(yīng)的監(jiān)督工作。 其次，有章不循現(xiàn)象嚴(yán)重；再次，以權(quán)代法，大部分地區(qū)以領(lǐng)導(dǎo)說了為主，導(dǎo)致部分地區(qū)排斥會(huì)計(jì)制度的實(shí)行與建立；現(xiàn)象其主要表現(xiàn)如下：
（一）費(fèi)用支出欠缺合理控制
迄今為止，對(duì)于我國行政單位針對(duì)有關(guān)行政經(jīng)費(fèi)的開支欠缺及不合理的控制規(guī)范準(zhǔn)則，縱使內(nèi)部制定了經(jīng)費(fèi)的支出標(biāo)準(zhǔn)，大部分都采用實(shí)時(shí)報(bào)銷制度，只須相關(guān)人員審核簽字同意，會(huì)計(jì)進(jìn)行報(bào)銷。導(dǎo)致專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)被挪用嚴(yán)重、專項(xiàng)費(fèi)用被占用的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，使得專項(xiàng)至今未能起到有效的作用。
（二）固定資產(chǎn)管理體系水平單薄
實(shí)施聚集采購的制度之后，我國行政單位固定資產(chǎn)的置辦受到了較大程度上的限制，針對(duì)資產(chǎn)的使用行使管理依然缺少相對(duì)應(yīng)的內(nèi)部控制，重構(gòu)輕管的景象普遍常見。例如：部分行政單位未按照規(guī)定期限，成立按期財(cái)產(chǎn)清點(diǎn)制度，針對(duì)購買的固定資產(chǎn)未實(shí)時(shí)登記入賬，沒有按照規(guī)則登記固定資產(chǎn)明細(xì)賬與實(shí)物明細(xì)，資產(chǎn)保管制度不明了，輕而易舉地致使資產(chǎn)賬實(shí)迥然不同的同時(shí)也造成了一定資產(chǎn)的流失，賬外資產(chǎn)現(xiàn)象也會(huì)經(jīng)常出現(xiàn)。
（三）票據(jù)管理不足以嚴(yán)格
對(duì)于票據(jù)的領(lǐng)用、購買、使用以及核銷未按章程設(shè)立相對(duì)應(yīng)的臺(tái)賬；未對(duì)票據(jù)的行使情況進(jìn)行一定的檢查，造成一部分執(zhí)收部門改期上繳收入，以致發(fā)生挪用公款的現(xiàn)象；甚至引起票據(jù)使用后未能辦理核銷、交驗(yàn)等現(xiàn)象，極易引起收不入賬的嚴(yán)重問題的出現(xiàn)。
（四）預(yù)算控制不完善
由于部門預(yù)算的更新及推動(dòng)，預(yù)算控制有了較大程度的鞏固，仍然存在不完善的現(xiàn)象；具體體現(xiàn)在：首先、預(yù)算體系仍然比較粗疏。當(dāng)前部門預(yù)算體系大部分依據(jù)以往的預(yù)算單位的本身特征、上年收支實(shí)況與業(yè)務(wù)等進(jìn)行審定，超過部分都未細(xì)化到項(xiàng)目各個(gè)細(xì)節(jié)，預(yù)算支出均未達(dá)到逐一核定的規(guī)定。其次、預(yù)算剛性不足。未進(jìn)行科學(xué)、有效預(yù)算的同時(shí)調(diào)整次數(shù)較多，資金使用的預(yù)見性不足等現(xiàn)象。
三、提高行政單位內(nèi)控建設(shè)的方法與建議
實(shí)施內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系，是國家提高單位內(nèi)部會(huì)計(jì)察看、督促、維持市場經(jīng)濟(jì)秩序的主要措施，是單位革新管理與制度的基本條件，同時(shí)也是權(quán)衡單位管理水平的首要憑據(jù)。
（一）提高內(nèi)部會(huì)計(jì)控制意識(shí)，完善單位相關(guān)負(fù)責(zé)人的責(zé)任感
提高內(nèi)控意識(shí)，完善責(zé)任人的會(huì)計(jì)合內(nèi)控負(fù)責(zé)人是內(nèi)部控制制度中的首要任務(wù)。遵循有關(guān)《會(huì)計(jì)法》，會(huì)計(jì)和單位財(cái)務(wù)工作為第一責(zé)任負(fù)責(zé)人，針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的完整和真實(shí)性以及內(nèi)部控制制度的有效以及合理性為首要義務(wù)。針對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的保護(hù)資產(chǎn)的安全性、完整性、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的重要性、防范欺騙和作弊行為的重要性，是單位負(fù)責(zé)人要充分認(rèn)識(shí)的，主動(dòng)地采取有效的防范方法，提高內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系的建設(shè)。
（二）完善單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，規(guī)范組織內(nèi)部行為
由于會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的不完善很大程度地約束了行政單位內(nèi)部支付的建立與部門預(yù)算的履行成效。只有重視改進(jìn)行政單位的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，強(qiáng)化會(huì)計(jì)系統(tǒng)管制作用，才能很好地提升行政單位內(nèi)部管制水平，同時(shí)為節(jié)省財(cái)政流失奠定強(qiáng)有力的基礎(chǔ)。針對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的完善可以通過財(cái)政機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)人員的工作進(jìn)行培養(yǎng)訓(xùn)練，基于此種狀況還可樹立對(duì)行政單位會(huì)計(jì)工作進(jìn)行有效的檢查工作與獎(jiǎng)賞制度。
科技型中小企業(yè)在創(chuàng)立之初，往往面臨著融資難、資金短缺問題。國家為了扶持這部分企業(yè)的發(fā)展，往往會(huì)對(duì)企業(yè)進(jìn)行政府補(bǔ)助，該補(bǔ)助以“科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金”的形式發(fā)給企業(yè)。科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金是經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)設(shè)立，用于支持科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新的政府專項(xiàng)基金，通過撥款資助、貸款貼息和資本金投入等方式扶持和引導(dǎo)對(duì)科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，促進(jìn)科技成果的轉(zhuǎn)化，培育一批具有中國特色的科技型中小企業(yè)，加快高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化進(jìn)程。科技型中小企業(yè)申請(qǐng)技術(shù)創(chuàng)新基金，可以緩解資金短缺，降低創(chuàng)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，而且，對(duì)中小企業(yè)樹立品牌形象具有很大的推動(dòng)作用。如何確認(rèn)與計(jì)量這部分基金，在會(huì)計(jì)上正確反映這部分基金的使用結(jié)果，對(duì)評(píng)價(jià)這部分資金的使用效果產(chǎn)生很大影響。然而，目前的情況是，企業(yè)的賬務(wù)處理五花八門，不統(tǒng)一，不利于正確反映會(huì)計(jì)事項(xiàng)，也不利于對(duì)創(chuàng)新基金使用效果的正確評(píng)價(jià)。
一、目前常見的會(huì)計(jì)處理
目前，科技型中小企業(yè)對(duì)收到的創(chuàng)新基金的賬務(wù)處理五花八門，有的將收到的科技創(chuàng)新基金計(jì)入“專項(xiàng)應(yīng)付款”，同時(shí)，把發(fā)生的科技創(chuàng)新相關(guān)費(fèi)用包括購置固定資產(chǎn)費(fèi)用直接沖銷科技創(chuàng)新基金，結(jié)果使科研扶持項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用及國家專項(xiàng)撥款的實(shí)質(zhì)未在企業(yè)賬表上正確反映，沒有真實(shí)反映會(huì)計(jì)事項(xiàng)；有的將創(chuàng)新基金計(jì)入“專項(xiàng)應(yīng)付款”，不管是購置固定資產(chǎn)還是科研費(fèi)用，均計(jì)入管理費(fèi)用，待驗(yàn)收后創(chuàng)新基金全部沖銷管理費(fèi)用，未能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的購置，影響企業(yè)損益及凈資產(chǎn)的正確核算；有的企業(yè)將收到創(chuàng)新基金直接作為國家撥款，計(jì)入資本公積；有的企業(yè)將收到創(chuàng)新基金撥款直接計(jì)入當(dāng)期收入。沒有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理方法，直接影響創(chuàng)新基金使用效果經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的評(píng)審結(jié)果。
二、科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金的確認(rèn)與計(jì)量
按照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)――政府補(bǔ)助，對(duì)政府補(bǔ)助的定義為：“政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本”。因此，上述對(duì)企業(yè)以撥款資助形式、貸款貼息形式發(fā)放的科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金，屬典型的政府補(bǔ)助項(xiàng)目，應(yīng)按照第16號(hào)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則確認(rèn)與計(jì)量；至于國家投入資本金形式的扶持方式，則是政府作為企業(yè)所有者投入資金的方式，按照一般投資準(zhǔn)則確認(rèn)與計(jì)量。
科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金一般實(shí)行合同化管理，按照立項(xiàng)申報(bào)的項(xiàng)目核算管理，項(xiàng)目主管部門要進(jìn)行項(xiàng)目的立項(xiàng)和驗(yàn)收管理，對(duì)不符合合同規(guī)定用途使用該補(bǔ)助資金或基金使用未能達(dá)到預(yù)期效果的，項(xiàng)目主管部門有權(quán)做出撤銷或更改補(bǔ)助金額，補(bǔ)助資金將全部或部分收回。因此，對(duì)企業(yè)的撥款資助形式、貸款貼息形式的科研補(bǔ)助屬于附條件的政府補(bǔ)助。
下面按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分別探討這三種形式創(chuàng)新基金的確認(rèn)與計(jì)量。
（一）撥款資助形式
撥款資助形式的創(chuàng)新基金一般含科技部的創(chuàng)新基金及地方配套基金。創(chuàng)新基金的管理部門在撥付基金前要與企業(yè)簽訂協(xié)議，要求創(chuàng)新基金使用在與指定的研發(fā)項(xiàng)目相關(guān)的固定資產(chǎn)購置費(fèi)用，研發(fā)及中試費(fèi)用，以及與項(xiàng)目直接相關(guān)的其他支出，并要求企業(yè)在項(xiàng)目執(zhí)行期完成諸如銷售收入、凈利潤、繳稅、創(chuàng)匯等經(jīng)濟(jì)指標(biāo)及相關(guān)技術(shù)指標(biāo)，在項(xiàng)目執(zhí)行期后，創(chuàng)新基金管理部門將組織專家對(duì)合同執(zhí)行情況進(jìn)行驗(yàn)收評(píng)審，若驗(yàn)收不合格，將收回基金。因此，撥款資助形式的創(chuàng)新基金是典型的附條件的政府補(bǔ)助。
按照第16號(hào)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則，對(duì)政府補(bǔ)助采用收益法確認(rèn)與計(jì)量。當(dāng)企業(yè)能夠滿足科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金所附的條件，并且能夠收到政府補(bǔ)助時(shí)，可在賬上確認(rèn)該補(bǔ)助收入。
當(dāng)企業(yè)取得的創(chuàng)新基金用于購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)或直接取得國家無償撥入的長期資產(chǎn)（以公允價(jià)值計(jì)量）時(shí)，即取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，則確認(rèn)為遞延收益，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。取得除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助以外的政府補(bǔ)助，則為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，如果該補(bǔ)助用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失，則計(jì)入當(dāng)期損益；如果用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，則確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。
因此，當(dāng)企業(yè)收到撥款，尚未確定是與資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助或與收益相關(guān)的補(bǔ)助，只能是一項(xiàng)暫收款，或理解為遞延收益，按照實(shí)收金額，暫掛“專項(xiàng)應(yīng)付款”：
借：銀行存款
貸：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
項(xiàng)目執(zhí)行期間，企業(yè)用該基金購置儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)，應(yīng)計(jì)入“固定資產(chǎn)”：
借： 固定資產(chǎn)
貸：銀行存款
企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用、計(jì)提折舊等，按照規(guī)定計(jì)入管理費(fèi)用：
借： 管理費(fèi)用――研發(fā)費(fèi)用
貸：銀行存款
累計(jì)折舊
期末，原用于購置儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)的基金，按照使用壽命平均分配，轉(zhuǎn)入“補(bǔ)貼收入”，而非轉(zhuǎn)入“資本公積”：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
貸：補(bǔ)貼收入
原用于研發(fā)費(fèi)用的，直接轉(zhuǎn)入“補(bǔ)貼收入”，而非抵銷“管理費(fèi)用”：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
貸：補(bǔ)貼收入
項(xiàng)目執(zhí)行期后，經(jīng)過項(xiàng)目驗(yàn)收合格， 不作賬務(wù)處理。“專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金”期末余額反映為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的遞延收益，在長期資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)每年平均攤銷。
若項(xiàng)目驗(yàn)收不合格，需要繳回創(chuàng)新基金的，則“專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金”有余額的，先沖減，超出部分計(jì)入當(dāng)期損益。
即沖回遞延收益：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
貸：銀行存款
不足部分：
借：管理費(fèi)用
貸：銀行存款
這樣，在“專項(xiàng)應(yīng)付款”的貸方可反映該創(chuàng)新基金的來源，借方可反映該創(chuàng)新基金形成資產(chǎn)逐年轉(zhuǎn)入收益部分及未形成資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)入當(dāng)期收益部分。創(chuàng)新基金的來龍去脈在會(huì)計(jì)核算上很清楚。
另外，如果國家是以非貨幣性資產(chǎn)（如無償撥入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)）形式給予企業(yè)補(bǔ)助的，則要按照非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量；如果公允價(jià)值不能可靠取得的，則以名義金額計(jì)量，以名義金額計(jì)量的情況下，可直接計(jì)入當(dāng)期損益。
（二）貸款貼息方式
即國家對(duì)企業(yè)進(jìn)行科研開發(fā)的貸款利息進(jìn)行補(bǔ)貼，則收到時(shí)，計(jì)入“專項(xiàng)應(yīng)付款”：
借：銀行存款
貸：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
期末，按照當(dāng)期貸款利息部分，轉(zhuǎn)入補(bǔ)貼收入，而非抵銷所發(fā)生的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
貸：補(bǔ)貼收入
若該項(xiàng)利息費(fèi)用計(jì)入相關(guān)購建資產(chǎn)的成本，也是轉(zhuǎn)入補(bǔ)貼收入，而非沖減相關(guān)購建資產(chǎn)的成本：
借：專項(xiàng)應(yīng)付款――科技創(chuàng)新基金
貸：補(bǔ)貼收入
這樣，企業(yè)的會(huì)計(jì)賬表上可真實(shí)反映企業(yè)研發(fā)支出的實(shí)際成本費(fèi)用或購建研發(fā)設(shè)備的實(shí)際價(jià)值。按照資產(chǎn)負(fù)債觀，政府補(bǔ)助會(huì)引起當(dāng)期凈資產(chǎn)的凈增長額，但又不是直接來自股東的資源（不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本），符合收益的確認(rèn)原則。因此，把政府補(bǔ)助作為扶持企業(yè)已發(fā)生的科研費(fèi)用的補(bǔ)貼，直接確認(rèn)或分期確認(rèn)為企業(yè)的收益，與相關(guān)費(fèi)用或損失相配比，符合會(huì)計(jì)核算的配比性原則。
（三）資本金投入
國家以資本金投入方式對(duì)科技型中小企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)助，主要目的在于引導(dǎo)其他資本的投入，數(shù)額一般不超過企業(yè)注冊(cè)資本的20％，原則上可以依法轉(zhuǎn)讓，或者采取合作經(jīng)營的方式在規(guī)定期限內(nèi)依法收回投資。
若國家以投入資本金的方式進(jìn)行補(bǔ)助，則不是“政府補(bǔ)助準(zhǔn)則”規(guī)定的事項(xiàng)，不按照該準(zhǔn)則處理，而按照一般投資準(zhǔn)則處理，企業(yè)在收到資本金投入時(shí)，計(jì)入“實(shí)收資本”：
借：銀行存款
貸：實(shí)收資本――國家資本金
國家資本金依法轉(zhuǎn)讓：
借：實(shí)收資本――國家資本金
貸：實(shí)收資本－－×××
在規(guī)定期限內(nèi)依法收回投資:
借：實(shí)收資本――國家資本金
貸:銀行存款
三、不同的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)評(píng)審結(jié)果的影響
創(chuàng)新基金項(xiàng)目合同簽訂的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，往往包括執(zhí)行期企業(yè)的資產(chǎn)總額、銷售收入、稅收、凈利潤、創(chuàng)匯等。項(xiàng)目驗(yàn)收評(píng)審，根據(jù)的是企業(yè)實(shí)際完成的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)與合同指標(biāo)進(jìn)行對(duì)比與評(píng)價(jià)，而企業(yè)實(shí)際完成的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)又根據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告認(rèn)定，如果專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)關(guān)于創(chuàng)新基金的不同會(huì)計(jì)處理方法沒有統(tǒng)一的口徑，而是就企業(yè)提供的數(shù)據(jù)確認(rèn)，則對(duì)評(píng)審結(jié)果將產(chǎn)生很大的影響，這種評(píng)審結(jié)果是不準(zhǔn)確的，對(duì)企業(yè)也是不公平的。
采用何種賬務(wù)處理方法是正確的，首先應(yīng)明確創(chuàng)新基金是否計(jì)入企業(yè)的應(yīng)完成的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，含資產(chǎn)總額、銷售收入、凈利潤、稅收指標(biāo)等。創(chuàng)新基金的目的在于扶持和引導(dǎo)科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新活動(dòng)，促進(jìn)科技成果的轉(zhuǎn)化，因此，對(duì)項(xiàng)目執(zhí)行結(jié)果評(píng)價(jià)的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)應(yīng)該是該基金投入使用后產(chǎn)生的實(shí)際結(jié)果，應(yīng)該按照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理的結(jié)果評(píng)定，創(chuàng)新基金計(jì)入補(bǔ)貼收入而不計(jì)入銷售收入，影響企業(yè)凈利潤及所得稅指標(biāo)，同時(shí)影響資產(chǎn)總額指標(biāo)，但不影響流轉(zhuǎn)稅與創(chuàng)匯指標(biāo)。
以下對(duì)此問題舉例說明：
例：某科技型小企業(yè)原有資產(chǎn)總額為100萬元，負(fù)債50萬元，所有者權(quán)益50萬元，A項(xiàng)目得到科技創(chuàng)新基金40萬元，其中，用于購置固定資產(chǎn)15萬元（使用年限5年），用于研發(fā)費(fèi)用25萬元，企業(yè)自有資金投入研發(fā)費(fèi)用30萬元。項(xiàng)目執(zhí)行期應(yīng)達(dá)到的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)為：資產(chǎn)總額150萬元，銷售收入50萬元，稅收7萬元，凈利潤10萬元。該項(xiàng)目執(zhí)行期的實(shí)際銷售收入為35萬元，稅收6萬元。
則按照不同的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)資產(chǎn)與凈利潤的確認(rèn)結(jié)果不一樣：
（一）按照新準(zhǔn)則（16號(hào)）確認(rèn)與計(jì)量的結(jié)果
科技創(chuàng)新基金40萬元的投入，形成固定資產(chǎn)15萬元，折舊3萬，則固定資產(chǎn)凈額12萬元，專項(xiàng)應(yīng)付款12萬元，補(bǔ)貼收入28萬元，管理費(fèi)用28萬元（研發(fā)費(fèi)用25萬元，折舊3萬元）。
項(xiàng)目運(yùn)行結(jié)果：
企業(yè)增加資產(chǎn)17萬元〔固定資產(chǎn)凈值12萬；貨幣資金5萬元〕，增加負(fù)債12萬元（專項(xiàng)應(yīng)付款余額），凈利潤為5萬元（35＋28
－55－3，不考慮所得稅因素），即增加凈資產(chǎn)5萬元。驗(yàn)收時(shí)，企業(yè)資產(chǎn)總額為117萬元，完成合同78％；銷售收入35萬元，完成合同70％；凈利潤5萬元，完成合同50％；稅收6萬元，完成合同86％；負(fù)債62萬元，凈資產(chǎn)55萬元。
這種核算結(jié)果真實(shí)反映企業(yè)銷售收入及補(bǔ)貼收入，反映實(shí)際研發(fā)費(fèi)用的支出，而政府補(bǔ)助部分則作為投入研發(fā)費(fèi)用及新增折舊部分的彌補(bǔ)，增加企業(yè)的凈利潤。
（二）幾種不同的會(huì)計(jì)處理方法及其結(jié)果（設(shè)銷售收入35萬元，稅收6萬元不變）
1.如果將固定資產(chǎn)購置也計(jì)入研發(fā)費(fèi)用，而將研發(fā)費(fèi)用40萬元在發(fā)生時(shí)即直接沖減專項(xiàng)應(yīng)付款――創(chuàng)新基金，則結(jié)果是凈利潤為20萬元〔35-（55－40）〕，完成合同200％；資產(chǎn)為120萬元，完成合同80％；負(fù)債50萬元，凈資產(chǎn)70萬元。
2.如果將創(chuàng)新基金40萬元直接計(jì)入當(dāng)期收入（補(bǔ)貼收入），則企業(yè)凈利潤為20萬元（35+40-55），完成合同200％；資產(chǎn)為120萬元，完成合同80％；負(fù)債為50萬元，凈資產(chǎn)為70萬元（與1.結(jié)果一樣）。
3.如果將15萬元購置儀器設(shè)備計(jì)入固定資產(chǎn)，提折舊3萬元，將該部分創(chuàng)新基金15萬元轉(zhuǎn)入資本公積，而將研發(fā)費(fèi)用25萬元在發(fā)生時(shí)即直接沖減專項(xiàng)應(yīng)付款――創(chuàng)新基金，則結(jié)果是凈利潤為2萬元〔35-（55－25）－3〕，完成合同20％；資產(chǎn)為114萬元，完成合同76％，負(fù)債為50萬元，凈資產(chǎn)為64萬元。
4.如果將創(chuàng)新基金40萬元直接轉(zhuǎn)入資本公積，未形成固定資產(chǎn)，則企業(yè)凈利潤為－20
萬元〔35-55〕；資產(chǎn)為120萬元，完成合同80％；負(fù)債為50萬元，凈資產(chǎn)為70萬元。
5.如果將創(chuàng)新基金40萬元掛賬“專項(xiàng)應(yīng)付款”未處理，將15萬元購置儀器設(shè)備計(jì)入固定資產(chǎn)，提折舊3萬元，研發(fā)費(fèi)用25萬元計(jì)入管理費(fèi)用，則企業(yè)凈利潤為－23萬元〔35-55-3〕；資產(chǎn)為117萬元，完成合同78％；負(fù)債為90萬元，凈資產(chǎn)為27萬元。
可見，該創(chuàng)新基金不同的會(huì)計(jì)處理方法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營結(jié)果的反映結(jié)果是大不一樣的，對(duì)企業(yè)項(xiàng)目執(zhí)行結(jié)果的驗(yàn)收評(píng)價(jià)也是大不一樣的，不統(tǒng)一會(huì)計(jì)處理方法，對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)評(píng)價(jià)就失去可比性，變得毫無意義。
四、對(duì)科技型中小企業(yè)創(chuàng)新基金核算及使用效果預(yù)測的建議
一、當(dāng)前在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算工作出現(xiàn)的常見問題
1、對(duì)支出項(xiàng)目核算不科學(xué)，影響到當(dāng)期損益結(jié)果
事業(yè)單位在日常購置資產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)，對(duì)不同來源的資金采用不同的借貸科目，比如當(dāng)購置某些資產(chǎn)設(shè)備時(shí)，需要核算購置費(fèi)，計(jì)入借記帳科目，而對(duì)于銀行的存款項(xiàng)目則計(jì)入貸記科目，涉及到的固定資產(chǎn)事宜，往往計(jì)入貸記固定資產(chǎn)科目里，如此則容易對(duì)固定資產(chǎn)項(xiàng)目的當(dāng)期損益產(chǎn)生影響，使得事業(yè)單位在調(diào)整當(dāng)期損益時(shí)與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的核算出現(xiàn)不一致。
2、對(duì)資產(chǎn)的折舊沒有進(jìn)行規(guī)定，無法實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)總量的真實(shí)反映
在事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算中，由于對(duì)固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，所以，在會(huì)計(jì)帳表中對(duì)固定資產(chǎn)的反映始終是原值，而實(shí)際上，固定資產(chǎn)在使用過程中因磨損等因素其價(jià)值會(huì)減少，而在事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債表中卻不能夠體現(xiàn)出來，同時(shí)，對(duì)于事業(yè)單位的固定資產(chǎn)的報(bào)廢處理上，由于報(bào)廢預(yù)示著固定資產(chǎn)和固定基金的同時(shí)消失，而少數(shù)單位為了實(shí)現(xiàn)對(duì)國有資產(chǎn)的“保值”，而不對(duì)會(huì)計(jì)賬表進(jìn)行處理，使得賬目價(jià)值與單位實(shí)際價(jià)值產(chǎn)業(yè)不符合的現(xiàn)象，而且，隨著單位固定資產(chǎn)的報(bào)廢數(shù)量的增多，其價(jià)值差距會(huì)越來越大。另外，對(duì)于事業(yè)單位的固定基金和專用基金都是以凈資產(chǎn)來對(duì)待的，而固定資產(chǎn)的損耗，以及固定資產(chǎn)的修購費(fèi)用的增加，又額外增加了事業(yè)單位的專用基金，勢必會(huì)造成凈資產(chǎn)中對(duì)于修購基金的重復(fù)計(jì)算等問題。
3、對(duì)“應(yīng)繳財(cái)政專戶款”的核算問題
按照“事業(yè)收入”的規(guī)定，不僅包含事業(yè)單位正常業(yè)務(wù)活動(dòng)所獲得的收入，也包括從財(cái)政專戶核撥的預(yù)算外資金或其他不用上繳的預(yù)算外資金，而有些事業(yè)單位卻在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中，將預(yù)算外資金和不上繳的預(yù)算外資金納入到自由資金科目，而在上繳財(cái)政專戶時(shí)，做其他應(yīng)收款處理，更有甚者，對(duì)國家的預(yù)算外資金進(jìn)行隨意支取，背離國家的財(cái)政政策和會(huì)計(jì)制度要求，如在實(shí)際工作中的對(duì)于預(yù)算外資金的上繳問題上，按比例上繳和按結(jié)語上繳已經(jīng)不適應(yīng)當(dāng)前公共財(cái)務(wù)管理的要求，應(yīng)該給予一定的廢止。
4、對(duì)資產(chǎn)管理的不到位，造成一定的國有資產(chǎn)流失
在事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算中，對(duì)于固定資產(chǎn)形成的租金，或個(gè)人住房公積金，以及其他應(yīng)付投資者的收益資金等款項(xiàng)，私自隱留或掛賬到其他應(yīng)付款科目上，留作單位小金庫，同時(shí)，有些單位對(duì)于內(nèi)部科室設(shè)置戶頭，對(duì)開支和收入進(jìn)行明細(xì)，更有甚者，對(duì)于一些事業(yè)單位收入或支出，利用職權(quán)之便或計(jì)入其他應(yīng)付款中，造成一些預(yù)算外資金的流失。另外，對(duì)資產(chǎn)管理重視不夠，只購置缺利用，造成一定閑置和浪費(fèi)。
5、對(duì)事業(yè)單位的收入與支出核算不明晰，無法反映實(shí)際損耗
在事業(yè)單位的日常管理活動(dòng)中，對(duì)于修購基金的管理是專門用來修繕或購置固定資產(chǎn)的，而對(duì)固定資產(chǎn)的修購費(fèi)或購置費(fèi)的預(yù)算是按照經(jīng)營收入的一定比例來計(jì)算的，由于對(duì)經(jīng)營收入與固定資產(chǎn)的損耗之間不存在比例關(guān)系，故不能如實(shí)反映固定資產(chǎn)的損耗程度。比如對(duì)資產(chǎn)設(shè)備的進(jìn)行硬性的規(guī)定，有單位規(guī)定500元以下的為一般設(shè)備，800元以上的為專用設(shè)備，對(duì)其價(jià)值的規(guī)定脫離了管理實(shí)際的特點(diǎn)，對(duì)于一些低值易耗的木器具、電話機(jī)，以及日常更換頻繁的物品，無疑是增加了核算的難度和工作量。
二、對(duì)于事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的策略和建議
對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算是近些年來廣泛關(guān)注的問題和難題，從過去的財(cái)政直管到分散核算制度的實(shí)行，在推動(dòng)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制的改革和完善中，不斷探索出構(gòu)建公共財(cái)政管理框架的管理思路和方法，以促進(jìn)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算管理工作的公開、高效運(yùn)行。
1、充分發(fā)揮會(huì)計(jì)集中核算與國庫統(tǒng)收統(tǒng)支的優(yōu)勢
公共財(cái)政管理將會(huì)計(jì)集中核算與國庫統(tǒng)一收支作為研究的重要內(nèi)容，并從兩項(xiàng)制度中進(jìn)行協(xié)調(diào)和統(tǒng)一，以實(shí)現(xiàn)充分發(fā)揮各自的管理優(yōu)勢。在事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算工作中，將會(huì)計(jì)集中核算作為國庫收支制度的基礎(chǔ)，能夠?qū)k事程序進(jìn)行簡化，對(duì)管理職責(zé)進(jìn)行明確，提高資金的高效運(yùn)轉(zhuǎn)，并且在國家宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)控下更能夠解決會(huì)計(jì)中心、國庫、以及銀行之間的資金劃撥和結(jié)算等工作。同時(shí)，通過對(duì)各類記賬憑證的規(guī)范和統(tǒng)一，還能夠根據(jù)單位的會(huì)計(jì)發(fā)生實(shí)際進(jìn)行按月、季、年的統(tǒng)計(jì)分析，全面的會(huì)計(jì)報(bào)表既方便了財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)，又提高了核算的效率和完整性。
2、強(qiáng)化審計(jì)、稽查與監(jiān)督，構(gòu)建新型財(cái)政績效評(píng)價(jià)機(jī)制
對(duì)事業(yè)單位進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)是促進(jìn)財(cái)務(wù)管理的有效途徑之一，特別是對(duì)于違反國家財(cái)政政策和會(huì)計(jì)法則的違法亂紀(jì)行為，具有很強(qiáng)的震懾力。比如對(duì)較大項(xiàng)目會(huì)計(jì)活動(dòng)的跟蹤和重點(diǎn)監(jiān)督，加強(qiáng)對(duì)專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的支出調(diào)查力度，借助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息相關(guān)軟件來構(gòu)建各類會(huì)計(jì)信息反饋表，提高事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理透明度，同時(shí)，加強(qiáng)法制監(jiān)督，對(duì)于事業(yè)單位的財(cái)政收支信息進(jìn)行公開，接受人民和社會(huì)的監(jiān)督，從根本上實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)違法行為的治理工作。
3、強(qiáng)化預(yù)算管理，推進(jìn)事業(yè)單位科學(xué)預(yù)算體系建立
編制科學(xué)的部門預(yù)算體系，統(tǒng)籌分析當(dāng)前事業(yè)單位各業(yè)務(wù)部門的資金流轉(zhuǎn)情況，結(jié)合其工作內(nèi)容和實(shí)際，完善政府財(cái)政預(yù)算管理制度，進(jìn)一步推動(dòng)事業(yè)單位的預(yù)算管理工作改革，實(shí)現(xiàn)科學(xué)的、合理的、精細(xì)的單位和部門預(yù)算體系。預(yù)算體系的建立，為財(cái)政部門和預(yù)算單位構(gòu)筑了嚴(yán)格的項(xiàng)目收支標(biāo)準(zhǔn)，能夠?qū)⒏鞑块T的會(huì)計(jì)工作通過預(yù)算編制和執(zhí)行中實(shí)現(xiàn)全過程的監(jiān)督和管理，能有效的避免事后監(jiān)督帶來的滯后性。
4、轉(zhuǎn)變會(huì)計(jì)管理職能，實(shí)現(xiàn)核算型向管理型的過渡
在事業(yè)單位的日常會(huì)計(jì)工作中，資金的支付和核算是主業(yè)工作，會(huì)計(jì)中心不僅要做好日常的記賬工作，還要從會(huì)計(jì)信息的執(zhí)行中進(jìn)行及時(shí)的反饋和控制，會(huì)計(jì)核算的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)工作的有效控制，強(qiáng)化資金支付的事前控制，對(duì)支付申請(qǐng)首先進(jìn)行政策性確認(rèn)，再對(duì)支付方式進(jìn)行細(xì)化相應(yīng)的科目，最后才能通知銀行實(shí)行轉(zhuǎn)賬付款。強(qiáng)化會(huì)計(jì)中心的管理中心，制定科學(xué)的、統(tǒng)一的財(cái)務(wù)收支體系，杜絕事業(yè)單位各自為政，切實(shí)從會(huì)計(jì)核算工作中解放處理，實(shí)現(xiàn)對(duì)財(cái)務(wù)工作和資金的有效監(jiān)督和管理。
5、強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算隊(duì)伍建設(shè)，提高業(yè)務(wù)管理水平
隨著會(huì)計(jì)預(yù)算，以及國庫統(tǒng)一支付政策的相繼出臺(tái)，對(duì)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理工作人員提出了新的要求，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員能夠快捷、全面、有效的實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的集中核算和管理。強(qiáng)化會(huì)計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)建設(shè)，從職業(yè)道德的監(jiān)督和崗位職責(zé)的規(guī)范，建立長期的、針對(duì)性的培訓(xùn)和教育體制，提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平和管理能力，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)人員的工作積極性，愛崗敬業(yè)，客觀公正，做好事業(yè)單位的會(huì)計(jì)工作的有序運(yùn)行。
6、完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)和制度體系，確保國家財(cái)產(chǎn)安全
隨著新《會(huì)計(jì)法》的執(zhí)行和相關(guān)管理規(guī)定的出臺(tái)，為事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作建立了法律上的依據(jù)和制度上的保障，健全財(cái)務(wù)管理相關(guān)規(guī)定，明確財(cái)務(wù)政策相關(guān)細(xì)則，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)集中核算的監(jiān)督和服務(wù)職能，進(jìn)一步落實(shí)固定資產(chǎn)責(zé)任人制度，確保事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的透明度，切實(shí)保障了國家資產(chǎn)的安全。
摘 要 如今教育飛速發(fā)展，農(nóng)村教育更是被社會(huì)廣為關(guān)注。近年來農(nóng)村學(xué)校大規(guī)模的進(jìn)行改擴(kuò)建和新教學(xué)設(shè)備引進(jìn)，也有許多社會(huì)個(gè)人和組織對(duì)農(nóng)村學(xué)校投資和捐贈(zèng)，固定資產(chǎn)是學(xué)校資產(chǎn)的重要組成部分，會(huì)計(jì)工作對(duì)于物資正確的管理不可輕視。為了加強(qiáng)對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)工作的管理，財(cái)政部于2012年了《新事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)固定資產(chǎn)的分類、范圍、初始成本、折舊、處置做了更為明確的規(guī)定，會(huì)計(jì)工作在財(cái)產(chǎn)管理中越來越規(guī)范，嚴(yán)謹(jǐn)統(tǒng)一性越來越強(qiáng)。
關(guān)鍵詞 新會(huì)計(jì)制度 農(nóng)村學(xué)校 固定資產(chǎn) 管理
農(nóng)村教育已經(jīng)引起人們密切關(guān)注，硬件設(shè)施是保障教學(xué)質(zhì)量的實(shí)質(zhì)形式資源，所以必須要依據(jù)明確的理制度是管理好固定資產(chǎn)，從而創(chuàng)造更高價(jià)值。在部分農(nóng)村學(xué)校，會(huì)計(jì)工作嚴(yán)謹(jǐn)度不高，體現(xiàn)為對(duì)新制度的不了解，資源有效管理意識(shí)不強(qiáng)，因此對(duì)固定資產(chǎn)的管理出現(xiàn)或多或少的紕漏。在此，我將把自己所學(xué)的知識(shí)和社會(huì)調(diào)查的結(jié)果結(jié)合來探討怎么管理新會(huì)計(jì)制度下的農(nóng)村學(xué)校固定資產(chǎn)管理。
―、農(nóng)村學(xué)校固定資產(chǎn)管理普遍存在的問題
（一）固定資產(chǎn)的判定
“事業(yè)單位的固定資產(chǎn)是指一般設(shè)備單位價(jià)值在1000元以上、專用設(shè)備單位價(jià)值在1500元以上，使用年限在一年以上（不包括一年），并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但耐用時(shí)間在一年以上的大批同類物資，也作為固定資產(chǎn)管理。”
新準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)確認(rèn)條件中單位價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)提高，無法達(dá)到判定標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)作為存貨管理。調(diào)查中，農(nóng)村學(xué)校將體育課上所用的防摔墊計(jì)入固定資產(chǎn)的范疇、應(yīng)該分類在低值易耗品的物資（如黑板擦）被分在固定資產(chǎn)類這樣的現(xiàn)象還較為常見，在這里會(huì)計(jì)工作者需要明確存貨與固定資產(chǎn)的區(qū)別，對(duì)資產(chǎn)單位價(jià)值進(jìn)行分析，二者同為單位的資產(chǎn)，但其流動(dòng)性不同，對(duì)年末財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析產(chǎn)生不同影響，試想，單位價(jià)值過低的物資作為固定資產(chǎn)來管理，定期對(duì)物資進(jìn)行一系列維護(hù)，管理成本還大于物資本身價(jià)值，是否不符實(shí)際？
（二）固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)
外購固定資產(chǎn)一般是以購進(jìn)時(shí)對(duì)價(jià)支付的金額或者等價(jià)物作為歷史成本登記入賬，支付金額包括資產(chǎn)的買價(jià)以及為達(dá)到各項(xiàng)預(yù)定可使用狀態(tài)的相關(guān)費(fèi)用，如運(yùn)輸費(fèi)，裝卸費(fèi)；沒有取得對(duì)價(jià)和相關(guān)票據(jù)的應(yīng)以同類物資的市場價(jià)格來確定。市場價(jià)格也無法明確取得則以評(píng)估價(jià)入賬。為了保證會(huì)計(jì)信息的全面性與會(huì)計(jì)信息口徑一致，新準(zhǔn)則對(duì)自行建造固定資產(chǎn)做了調(diào)整，改擴(kuò)建的固定資產(chǎn)成本應(yīng)該以原賬面價(jià)值與擴(kuò)建成本之和扣除拆除部分價(jià)值作為在建工程成本，并在達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)完工結(jié)算后轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)；對(duì)于接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)以相關(guān)發(fā)票為初始入賬依據(jù)，無法取得發(fā)票則應(yīng)該以評(píng)估價(jià)入賬。
事實(shí)上有些學(xué)校在購進(jìn)二手的固定資產(chǎn)后，以該資產(chǎn)的原始價(jià)格作為初始成本入賬然后再計(jì)提以前的折舊，這樣的做法嚴(yán)格來說是不對(duì)的，因?yàn)樵诖酥霸撡Y產(chǎn)并不為企業(yè)所用，單位應(yīng)直接以取得時(shí)的支付對(duì)價(jià)入賬。再有，學(xué)校有時(shí)候會(huì)接受一些社會(huì)的捐贈(zèng)，對(duì)于接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，學(xué)校固定資產(chǎn)的管理人員一般是自行根據(jù)市場價(jià)格估價(jià)入賬，但根據(jù)財(cái)政部在固定資產(chǎn)的核算，捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)在無法確定原值時(shí)，要通過評(píng)估部門評(píng)估入賬，而不是自行決定一個(gè)價(jià)格來入賬。更有甚者，將09年后購入動(dòng)產(chǎn)的增值稅計(jì)入固定資產(chǎn)取得成本，此項(xiàng)規(guī)定在09年以前就公布了。由此可見，農(nóng)村學(xué)校對(duì)固定資產(chǎn)的認(rèn)識(shí)和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接洽急需加強(qiáng)。
（三）固定資產(chǎn)的登記混亂
按常理來說，固定資產(chǎn)的增減、折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以及固定資產(chǎn)的處置都需一一登記。2012年財(cái)政部新的《新事業(yè)單位準(zhǔn)則》中規(guī)定“當(dāng)月取得的固定資產(chǎn)從下月開始計(jì)提折舊，當(dāng)月不計(jì)提；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)從下月起不計(jì)提折舊”，新制度在2013年01月01日開始執(zhí)行，在此后形成的固定資產(chǎn)都應(yīng)該按月計(jì)提折舊。
調(diào)查發(fā)現(xiàn)在有些農(nóng)村學(xué)校，固定資產(chǎn)的增減反映不及時(shí)，在固定資產(chǎn)購進(jìn)一個(gè)月或者更久以后才登記，有的甚至根本沒有登記。這就造成了固定資產(chǎn)賬實(shí)不符，未登記的固定資產(chǎn)為私人所占，說明部分農(nóng)村學(xué)校對(duì)于固定資產(chǎn)管理不嚴(yán)謹(jǐn)，固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提也就更加不準(zhǔn)確，無法真實(shí)確定固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，違背了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性、謹(jǐn)慎性、客觀性原則。
如若發(fā)生什么重大的事故需要加速計(jì)提，應(yīng)重新計(jì)算該固定資產(chǎn)能使用的剩余年限，并據(jù)此計(jì)算應(yīng)計(jì)提的金額，而不是按原折舊額繼續(xù)折舊。有些學(xué)校沒有重新計(jì)算，從而造成了固定資產(chǎn)的虛增。
固定資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。農(nóng)村學(xué)校對(duì)此的了解不深，故有很多學(xué)校并沒有計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。因此固定資產(chǎn)的價(jià)值還停留在過去的時(shí)點(diǎn)，不能反映隨著市場的變化其改變以后的價(jià)值。
而固定資產(chǎn)的處置存在著先斬后奏的問題。固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓及報(bào)廢需要手續(xù)完全后才能沖減固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)科目，但有些學(xué)校在手續(xù)不全或根本沒有手續(xù)的情況下就進(jìn)行了沖減。一次性處置固定資產(chǎn)累計(jì)在三萬元以上的，需要上報(bào)國有資產(chǎn)管理部門、財(cái)政部門、主管部門審批，審批后憑審批單由主辦會(huì)計(jì)和資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理固定資產(chǎn)。有些學(xué)校自行處置后才審批，或根本就沒經(jīng)過審批就已處置。這給固定資產(chǎn)的管理造成了極大的混亂，使固定資產(chǎn)的處置失去了控制。
（四）固定資產(chǎn)的管理
學(xué)會(huì)計(jì)的都知道一句話：“管錢不管賬，管賬不管錢”。這對(duì)于固定資產(chǎn)的管理也是同樣的道理。管理固定資產(chǎn)的人員不應(yīng)管理固定資產(chǎn)的賬本，管理固定資產(chǎn)賬本的人也不該管理固定資產(chǎn)，但這一點(diǎn)在農(nóng)村學(xué)校得不到體現(xiàn)。農(nóng)村學(xué)校的規(guī)模小，缺乏會(huì)計(jì)人才，往往一人兼任數(shù)職。這違背了會(huì)計(jì)監(jiān)督這一基本的會(huì)計(jì)職能，給固定資產(chǎn)的管理帶來了很大的風(fēng)險(xiǎn)。
（五）固定資產(chǎn)的清查
每一個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束都要進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，其中包括固定資產(chǎn)。定期的清查能確保會(huì)計(jì)核算資料的真實(shí)可靠，保證固定資產(chǎn)的完整，避免賬實(shí)不符的情況發(fā)生，更重要的是維護(hù)結(jié)算制度。這一清查制度在農(nóng)村學(xué)校卻等同于虛設(shè)。經(jīng)過調(diào)查走訪，發(fā)現(xiàn)有些學(xué)校在一個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束的時(shí)候并沒有進(jìn)行固定資產(chǎn)的清查，而是根據(jù)賬本上的數(shù)字直接出了報(bào)表。這使得固定資產(chǎn)被漏記或者被多記的情況無法得以發(fā)現(xiàn)，往往一個(gè)問題要等到一年或者幾年后才能被發(fā)現(xiàn)。而且這也為不法之徒提供了方便，使得其有機(jī)會(huì)將固定資產(chǎn)變賣而不被發(fā)現(xiàn)。
二、農(nóng)村學(xué)校固定資產(chǎn)管理出現(xiàn)問題的解決方案
（一）完善農(nóng)村學(xué)校固定資產(chǎn)管理制度
第一，提高學(xué)校管理人員的固定資產(chǎn)管理意識(shí)。固定資產(chǎn)的管理關(guān)系到學(xué)校的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定上層建筑。只有教學(xué)設(shè)備得到完好保障教學(xué)質(zhì)量才能有效提高；只有學(xué)校管理人員重視固定資產(chǎn)的管理，固定資產(chǎn)的管理才能得到真正的落實(shí)；只有按照明確標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一制度實(shí)行管理，信息才會(huì)真實(shí)可靠有利于教學(xué)發(fā)展，否則一切就只是空談。
第二，各農(nóng)村學(xué)校嚴(yán)格遵守新會(huì)計(jì)制度并規(guī)范執(zhí)行。農(nóng)村學(xué)校應(yīng)該將固定資產(chǎn)進(jìn)行重新分類核查，嚴(yán)格區(qū)分固定資產(chǎn)與存貨，明白事業(yè)單位固定資產(chǎn)的范疇。該走的程序不能省，固定資產(chǎn)的入賬需要評(píng)估部門評(píng)估時(shí)堅(jiān)決送到該部門進(jìn)行評(píng)估，應(yīng)登記入賬的固定資產(chǎn)及時(shí)登記。報(bào)廢、報(bào)損固定資產(chǎn)的賬目必須一一核對(duì)，以免造成固定資產(chǎn)的流失。在有些農(nóng)村學(xué)校，固定資產(chǎn)已經(jīng)無法再正常工作，但固定資產(chǎn)報(bào)廢的手續(xù)不完整，使得財(cái)務(wù)部門無法去核實(shí)，因此賬實(shí)不符。在固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)，這些學(xué)校應(yīng)該主動(dòng)去申請(qǐng)報(bào)廢并把手續(xù)辦完，以免賬目不清，也避免讓財(cái)務(wù)部門為難。
（二）建立監(jiān)督管理機(jī)制
固定資產(chǎn)的各部門管理人員應(yīng)該明確各自的職責(zé)。
固定資產(chǎn)入賬時(shí)，固定資產(chǎn)的專職驗(yàn)收人員需要對(duì)其進(jìn)行質(zhì)量測試并提供報(bào)告，以保證固定資產(chǎn)的質(zhì)量。驗(yàn)收入庫后固定資產(chǎn)管賬人員需要對(duì)其登記入賬，不可漏掉。對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊、減值準(zhǔn)備以及處置，需嚴(yán)格按照新會(huì)計(jì)制度執(zhí)行，算出其真實(shí)值并做好相應(yīng)的分錄。并且管賬人員及管物人員不能指定為同一人，需兩人分擔(dān)且分工明確：“管賬不管物，管物不管賬。”只有明確了各自的職能，才能對(duì)學(xué)校各個(gè)部門的固定資產(chǎn)進(jìn)行系統(tǒng)、有效的管理。
管理機(jī)制完善后，還需建立起相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制。
在固定資產(chǎn)驗(yàn)收入庫時(shí)，監(jiān)督人員需要對(duì)其進(jìn)行實(shí)物驗(yàn)收，及時(shí)采用抽檢的方法，以對(duì)固定資產(chǎn)的質(zhì)量以及數(shù)量進(jìn)行監(jiān)督。在固定資產(chǎn)入庫并工作后，監(jiān)督人員需定期或不定期對(duì)其進(jìn)行盤點(diǎn)或清查，以確定是否發(fā)生個(gè)人或單位私自挪用或處置的情況。固定資產(chǎn)管理部門和財(cái)務(wù)部門需要定期地進(jìn)行對(duì)賬，可以一月核對(duì)一次或者一個(gè)季度核對(duì)一次，核對(duì)的間隔時(shí)間取決于學(xué)校的大小。學(xué)校較小時(shí)可一個(gè)季度進(jìn)行一次核對(duì)，而較大的學(xué)校需每月都進(jìn)行核對(duì)。賬實(shí)如果相符需雙方簽字以示確認(rèn)并對(duì)這個(gè)結(jié)果負(fù)責(zé)，當(dāng)賬實(shí)不符時(shí)需上報(bào)上級(jí)并對(duì)其進(jìn)行反映情況。除此之外，固定資產(chǎn)管理部門還需與其他部門進(jìn)行一一對(duì)賬，對(duì)賬的時(shí)間與次數(shù)沒有很大的限制，但必須在一年內(nèi)和其他部門至少對(duì)賬一次以確保賬實(shí)相符或賬賬相符，以確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性以及可靠性。
（三）提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)以及綜合素質(zhì)
農(nóng)村學(xué)校人力資源匱乏，有些從事會(huì)計(jì)專業(yè)職業(yè)的人員甚至沒有會(huì)計(jì)證，這一現(xiàn)象必須遏止。根據(jù)審計(jì)廳給出的建議，應(yīng)堅(jiān)持會(huì)計(jì)人員持證上崗，杜絕無證上崗的現(xiàn)象。無證上崗的會(huì)計(jì)人員雖說有一定的會(huì)計(jì)知識(shí)，但是與專業(yè)水平相差還是有一定的距離，無法準(zhǔn)確判斷一些會(huì)計(jì)事件，造成誤判，比如上文提到的將低值易耗品也列為了固定資產(chǎn)。無證上崗的會(huì)計(jì)人員會(huì)給學(xué)校固定資產(chǎn)的管理帶來了不便，也容易引發(fā)一些因?yàn)閷I(yè)知識(shí)引起的不必要的糾紛。
持證上崗的會(huì)計(jì)人員有時(shí)候也會(huì)因?yàn)樗莆盏闹R(shí)有限而無法準(zhǔn)確判斷某些會(huì)計(jì)事件，這就需要學(xué)校提供條件提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)。學(xué)校應(yīng)要求會(huì)計(jì)人員了解最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則動(dòng)態(tài)，從而提供最準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，也可以定期邀請(qǐng)社會(huì)知名的會(huì)計(jì)人士來給會(huì)計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，以此來提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水平。各學(xué)校還可以聯(lián)合成立一個(gè)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)，以供會(huì)計(jì)人員之間進(jìn)行專業(yè)學(xué)術(shù)知識(shí)的交流。除了以上建議意外，農(nóng)村學(xué)校還可以鼓勵(lì)會(huì)計(jì)人員考會(huì)計(jì)師證等職業(yè)證書，不斷學(xué)習(xí)與提高，并對(duì)考證成功的會(huì)計(jì)人員進(jìn)行公開表揚(yáng)或獎(jiǎng)勵(lì)，以此來激勵(lì)會(huì)計(jì)人員的自主學(xué)習(xí)。
三、小結(jié)
本人通過個(gè)人的學(xué)習(xí)與調(diào)查，就新會(huì)計(jì)制度下的農(nóng)村固定資產(chǎn)管理進(jìn)行了探討，具體地分析了現(xiàn)存的問題，并一一闡述，提出了其解決的方法。由于個(gè)人所學(xué)以及調(diào)查的范圍有限，不能面面俱到。但其中的問題還希望引起主管部門的重視，尋求其最好的解決方案，對(duì)農(nóng)村學(xué)校固定資產(chǎn)的管理進(jìn)行規(guī)范，使固定資產(chǎn)能為農(nóng)村教學(xué)發(fā)揮出其應(yīng)有的作用。
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摘要企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該真實(shí)、公允地反映企業(yè)的經(jīng)營成果，但實(shí)際生活中，企業(yè)管理層也會(huì)為了某種目的而進(jìn)行利潤操縱。本文就企業(yè)常見的利潤操縱方法進(jìn)行了初步的會(huì)計(jì)分析，并試圖給報(bào)表的使用者一些恰當(dāng)、合理的建議。關(guān)鍵詞會(huì)計(jì)報(bào)表利潤操縱會(huì)計(jì)分析分類號(hào)
企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表是綜合反映一定時(shí)期財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的書面文件，編制和提供會(huì)計(jì)報(bào)表的最終目的，是為了達(dá)到社會(huì)資源的合理配置。因此，現(xiàn)有和潛在投資者、債權(quán)人、政府及其機(jī)構(gòu)都要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)報(bào)表能夠真實(shí)、公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。但現(xiàn)實(shí)生活中，企業(yè)管理層為了達(dá)到獲取非法利益的目的而蓄意粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，通過各種辦法來進(jìn)行利潤操縱。本文就試圖對(duì)企業(yè)常見的利潤操縱方法予以簡單的會(huì)計(jì)分析，從而對(duì)企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息有一個(gè)更加清醒、正確的認(rèn)識(shí)。
1、通過掛賬處理進(jìn)行利潤操縱
按新會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)所發(fā)生的該處理的費(fèi)用，應(yīng)在當(dāng)期立即處理并計(jì)入損益。但有些企業(yè)為了達(dá)到利潤操縱的目的尤其是為了使當(dāng)期盈利，則故意不遵守規(guī)則，通過掛賬等方式降低當(dāng)期費(fèi)用，以獲得虛增利潤之目的。
1.1應(yīng)收賬款尤其是三年以上的應(yīng)收賬款長期掛帳。應(yīng)收賬款是企業(yè)因銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)及其他原因，應(yīng)向購貨方或接受勞務(wù)的單位收取的款項(xiàng)，因它是企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)也是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，因此，一般而言，應(yīng)收賬款能否收回，對(duì)企業(yè)業(yè)績影響很大。但對(duì)于三年以上的應(yīng)收賬款，收回的可能性極小，按規(guī)定應(yīng)轉(zhuǎn)入壞帳準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益。如果按規(guī)定三年以上的應(yīng)收帳款轉(zhuǎn)為壞賬的話，有人曾計(jì)算過，1997年深滬市上市公司虧損數(shù)將由42家改為114家，虧損面將由5.2％擴(kuò)大至14％。由此可見，應(yīng)收賬款對(duì)收益的影響極大。在現(xiàn)實(shí)中還有這樣一種情況，即企業(yè)為了虛增銷售收入的需要而虛列應(yīng)收賬款，因此，對(duì)于由于“應(yīng)收賬款”科目而導(dǎo)致的利潤操縱一定要引起特別的注意。
1.2待處理財(cái)產(chǎn)損失長期掛賬。這種損失是由于當(dāng)期某種原因造成的，應(yīng)在當(dāng)期處理，但若有意不在當(dāng)期處理，使當(dāng)期費(fèi)用減少，從而達(dá)到虛增利潤之效果。
1.3在建工程長期掛帳。這主要體現(xiàn)在大部分企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時(shí)，都會(huì)對(duì)外部分融入資金。而借款需按期計(jì)提利息，按會(huì)計(jì)制度規(guī)定，這部分借款利息在在建工程沒有辦理峻工手續(xù)之前應(yīng)予以資本化。如果企業(yè)在建工程完工了而不進(jìn)行峻工決算，那么利息就可計(jì)入在建工程成本，從而使當(dāng)期費(fèi)用減少（財(cái)務(wù)費(fèi)用減少），另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個(gè)方面來虛增利潤。
1.4該攤費(fèi)用不攤。對(duì)于企業(yè)來說，待攤費(fèi)用和遞延資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上是已經(jīng)發(fā)生的一項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)在規(guī)定期限內(nèi)攤?cè)胗嘘P(guān)科目，計(jì)入當(dāng)期損益。但一些企業(yè)則為了某種目的少攤、甚至不攤。
2、通過折舊方式變更操縱利潤企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)正確地計(jì)提折舊，對(duì)計(jì)算產(chǎn)品成本（或營業(yè)成本）、計(jì)算損益都將產(chǎn)生重大影響。在影響計(jì)提折舊的因素中，折舊的基數(shù)、固定資產(chǎn)的凈殘值兩項(xiàng)指標(biāo)還比較容易確定，但在固定資產(chǎn)使用年限的確定上卻較難把握。事實(shí)上，固定資產(chǎn)折舊除有形磨損外還有無形磨損，而且企業(yè)和行業(yè)不同，磨損情況也不相同，因此，企業(yè)往往有足夠的理由變更固定資產(chǎn)折舊方式。例如某公司從1995年起對(duì)固定資產(chǎn)折舊由加速折舊法改為一般折舊法。折舊方法變更后，折舊率綜合下降3％，折舊方法變更增加的稅前利潤估計(jì)約966萬元。其實(shí)該公司的主營業(yè)務(wù)是制造電冰箱，電冰箱的升級(jí)換代較快，從正確地計(jì)算損益來講，電冰箱生產(chǎn)線使用加速折舊方法可以比較真實(shí)地反映固定資產(chǎn)的損耗情況。此外該公司1995年銷售退回2400萬元未在當(dāng)年入帳，導(dǎo)致銷售利潤虛增約265萬元。以上兩項(xiàng)虛增利潤之和1231萬元，略大于當(dāng)年利潤總額1214萬元。也就是說，該公司若在1995年不變更固定資產(chǎn)折舊方法，并且將銷售退回按會(huì)計(jì)制度規(guī)定入帳的話，公司當(dāng)年則虧損無疑。
同時(shí)，變更固定資產(chǎn)折舊方式只會(huì)影響會(huì)計(jì)利潤卻不會(huì)影響應(yīng)稅利潤。因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收法規(guī)確認(rèn)收入和費(fèi)用的特點(diǎn)及標(biāo)準(zhǔn)不同。稅法對(duì)各類固定資產(chǎn)折舊另有規(guī)定，企業(yè)降低折舊率只會(huì)增加會(huì)計(jì)利潤卻不會(huì)增加應(yīng)稅利潤，對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量也不會(huì)產(chǎn)生影響。3、通過非經(jīng)常性收入進(jìn)行利潤操縱
3.1其他業(yè)務(wù)利潤
其他業(yè)務(wù)是企業(yè)在經(jīng)營過程中發(fā)生的一些零星的收支業(yè)務(wù)，其他業(yè)務(wù)不屬于企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)，但對(duì)于一些公司而言，它對(duì)公司總體利潤的貢獻(xiàn)確有“一錘定千斤”的作用。比如吉輕工，1997年主業(yè)虧損4292萬元，可“慶幸”的是，其在1997年內(nèi)兼并了長春輕工業(yè)機(jī)械廠，該廠于1997年11月進(jìn)行了一項(xiàng)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，凈利達(dá)5198萬元，吉輕工也由此當(dāng)年轉(zhuǎn)虧為盈，凈資產(chǎn)收益率達(dá)到10.3%。
3.2投資收益
我國投資準(zhǔn)則將投資定義為：企業(yè)為通過分配來增加財(cái)富，或?yàn)橹\求其他利益，而把資產(chǎn)讓渡給其他單位所獲得的另一項(xiàng)資產(chǎn)。因此，投資通常是企業(yè)的部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產(chǎn)創(chuàng)造的效益后分配取得的，或者通過投資改善貿(mào)易關(guān)系等達(dá)到獲取利益的目的。當(dāng)然，在證券市場上進(jìn)行投資所取得的收益實(shí)際上是對(duì)購入證券的投資者投入的所有現(xiàn)金的再次分配的結(jié)果，主要表現(xiàn)為價(jià)差收入，以使資本增值。但企業(yè)往往利用投資收益使之成為掩蓋企業(yè)虧損的重要手段。例如四川峨鐵，1997年進(jìn)行法人股轉(zhuǎn)讓，以每股3.1元價(jià)格賣掉1000萬股“樂山電力”法人股，使其當(dāng)年扭虧為盈，每股收益為0.007元
3.3關(guān)聯(lián)交易引致的營業(yè)外收支凈額
關(guān)聯(lián)交易是指存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的經(jīng)濟(jì)實(shí)體之間的購銷業(yè)務(wù)。倘若關(guān)聯(lián)交易以市價(jià)作為交易的定價(jià)原則，則不會(huì)對(duì)交易的雙方產(chǎn)生異常影響。而事實(shí)上，有些公司的關(guān)聯(lián)交易采取了協(xié)議定價(jià)的原則，定價(jià)的高低一定程度上取決于公司的需要，使得利潤在關(guān)聯(lián)公司之間轉(zhuǎn)移。例如，1997年廣電股份1.13億元的營業(yè)外收入主要來自兩處：一是土地開發(fā)補(bǔ)貼4000萬元；二是將其全資子公司上海錄音器材廠有償出讓給自己的國家股大股東上海廣電（集團(tuán)）有限公司，雙商協(xié)商收購價(jià)9414萬元，從而使廣電股份獲得凈收益7960萬元。因此，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其出具的審計(jì)報(bào)告中明確指出：該項(xiàng)業(yè)務(wù)雖已經(jīng)產(chǎn)權(quán)交易所鑒證，但未經(jīng)過資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)價(jià)值，并指出此項(xiàng)關(guān)聯(lián)交易對(duì)其1997年損益產(chǎn)生了重大影響。
3.4調(diào)整以前年度損益
在利潤表中，“以前年度損益調(diào)整”這個(gè)科目反映的是企業(yè)調(diào)整以前年度損益事項(xiàng)而對(duì)本年利潤的影響額。因此，一些公司也因此而“置之死地而后生”。例如耀華玻璃在1997年度出現(xiàn)業(yè)績嚴(yán)重滑坡，利潤總額僅有143萬元。但在利潤表中，卻出現(xiàn)了高達(dá)3434萬元的以前年度損益調(diào)整。對(duì)此公司也給予了充分的解釋：根據(jù)地方財(cái)政的有關(guān)文件對(duì)部分負(fù)責(zé)科目進(jìn)行清理。一是“玻璃熔窯之一九機(jī)窯停產(chǎn)清理，不存在更新及大修理問題”，經(jīng)批準(zhǔn)將以前年度“預(yù)提的熔窯復(fù)置金扣除清理費(fèi)用的余額1180萬元沖銷”；二是根據(jù)有關(guān)文件要求，“公司所欠的財(cái)政委托貸款利息就地核銷，故將以前年度已計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的應(yīng)核銷利息進(jìn)行調(diào)整，計(jì)1574萬元”；三是“因1997年度公司經(jīng)營效益欠佳，根據(jù)公司統(tǒng)一實(shí)行的工效掛鉤辦法，按年終財(cái)政部門清算的工資下浮額相應(yīng)調(diào)整下浮工資，調(diào)整以前年度累計(jì)計(jì)提的效益工資計(jì)680萬元。”
3.5補(bǔ)貼收入
在市場經(jīng)濟(jì)條件下，許多地方政府為了不讓本地的上市公司失去寶貴的上市資格，也往往運(yùn)用“看得見的手”，對(duì)上市公司進(jìn)行補(bǔ)貼和幫助，一些公司也因此得到巨額補(bǔ)貼而實(shí)現(xiàn)了扭虧目標(biāo)。例如，南通機(jī)床1997年獲得補(bǔ)貼收入1088萬元，是利潤總額的5.6倍，里面含有已收取的增值稅退稅收入、安置特困企業(yè)費(fèi)用補(bǔ)貼、地方所得稅已退抵征、貸款銀行利息核銷等內(nèi)容。
4、通過變更投資收益核算方法進(jìn)行利潤操縱
4.1企業(yè)對(duì)外進(jìn)行長期股權(quán)投資，一般使用兩種方法核算投資收益：一是成本法；一是權(quán)益法。企業(yè)持有的長期股權(quán)投資，在下列情況下應(yīng)采用成本法核算：（1）投資企業(yè)對(duì)被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響；（2）不準(zhǔn)備長期持有被投資單位的股份；（3）被投資單位在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。4.2當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。但事實(shí)上一些企業(yè)卻違犯法律、法規(guī)的規(guī)定，肆意變更投資收益核算方法，以達(dá)到操縱利潤的目的。例如某公司1996年對(duì)深圳光大木材有限公司的長期投資所持股權(quán)為7.31％，遠(yuǎn)未達(dá)到當(dāng)時(shí)有關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對(duì)被投資單位持有25％以上股權(quán)時(shí)方能以權(quán)益法核算長期投資。因此，對(duì)被投資單位持有7.31％的股權(quán)并不符合采用權(quán)益法的條件，公司對(duì)被投資單位也未擁有經(jīng)營控制權(quán)。但當(dāng)年該公司卻對(duì)投資收益的核算方法由成本法改為權(quán)益法，導(dǎo)致當(dāng)期投資收益增加687萬元。1996年其主營業(yè)務(wù)利潤本是巨額虧損，可由于該會(huì)計(jì)方法變更和其他保留事項(xiàng)虛增的利潤，竟然最終變虧為盈。
將長期投資收益核算方法由成本法改為權(quán)益法，投資企業(yè)就可以按照占被投資企業(yè)股權(quán)份額核算投資收益（即是實(shí)際上沒有紅利所得）。同時(shí)，所得稅法則是根據(jù)投資企業(yè)是否從被投資企業(yè)分得紅利及紅利多少來征稅的。因此，在被投資企業(yè)盈利的情況下，將投資收益核算方法由成本法改為權(quán)益法，一方面可以虛增當(dāng)期利潤，另一方面卻無須為這些增加的利潤繳納所得稅，真是一舉兩得，生財(cái)有度。
5、其他方法的利潤操縱
5.1存貨計(jì)價(jià)不當(dāng)
企業(yè)對(duì)存貨成本的計(jì)算若采用不適當(dāng)?shù)姆椒ɑ蛉我夥謹(jǐn)偞尕洺杀荆涂赡芙档弯N售成本，增加營業(yè)利潤。如按定額成本法計(jì)算產(chǎn)品成本，應(yīng)該將定額成本與實(shí)際成本的差異，按比例在期末在產(chǎn)品、庫存產(chǎn)成品和本期銷售產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)偅械钠髽I(yè)為了達(dá)到利潤操縱的目的，定額成本差異只在期末在產(chǎn)品和庫存產(chǎn)品之間分?jǐn)偅酒阡N售產(chǎn)品不分?jǐn)偖a(chǎn)品定額成本差異，從而達(dá)到虛增本期利潤的目的。也有一些企業(yè)任意改變存貨發(fā)出核算方法，如在物價(jià)上漲的情況下，把加權(quán)平均法改為先進(jìn)先出法，以期達(dá)到高估本期利潤的效果。更有甚者，故意虛列存貨，或隱瞞存貨的短缺或毀損。
5.2費(fèi)用任意遞延
如把當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用和管理費(fèi)用列為遞延資產(chǎn)，從而達(dá)到減少當(dāng)期費(fèi)用以進(jìn)行利潤操縱。5.3對(duì)外負(fù)債的不當(dāng)計(jì)算一些企業(yè)通過對(duì)外欠款在當(dāng)期漏計(jì)、少計(jì)或不計(jì)利息費(fèi)用或少估應(yīng)付費(fèi)用等方法來隱瞞真實(shí)財(cái)務(wù)狀況。5.4非真實(shí)銷售收入一些企業(yè)通過混淆會(huì)計(jì)期間，把下期銷售收入提前計(jì)入當(dāng)期，或錯(cuò)誤運(yùn)用會(huì)計(jì)原則，將非銷售收入列為銷售收入，或虛增銷售業(yè)務(wù)等方法，來增加本期利潤以達(dá)到利潤操縱之目的。
6、結(jié)束語綜上所述，既然企業(yè)有充分的空間來操縱利潤，因此，對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者來說，不僅要看利潤表的數(shù)據(jù)，而且要看利潤的計(jì)算過程；不僅要看利潤的數(shù)量，而且要看利潤的質(zhì)量。
6.1分析收入與利潤之間的關(guān)系
從損益表中的一些數(shù)據(jù)，檢驗(yàn)企業(yè)獲利能力與經(jīng)營成果。如以主業(yè)利潤除以主業(yè)收入，可得出企業(yè)的主業(yè)利潤率，凡較高的，說明企業(yè)的主業(yè)有較高創(chuàng)利能力，能抵御經(jīng)濟(jì)波動(dòng)與市場風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)的成本費(fèi)用低，盈利水平高，經(jīng)營有方；又如，主業(yè)利潤除以總利潤，接近1的，說明公司主營業(yè)務(wù)的“主體性”。數(shù)值遠(yuǎn)離1的，就說明企業(yè)主營業(yè)務(wù)缺乏效益。大于1的，說明發(fā)生了其它業(yè)務(wù)、投資收益的虧損或營業(yè)外收支不抵。
6.2分析財(cái)務(wù)指標(biāo)
如取流動(dòng)資產(chǎn)數(shù)除流動(dòng)負(fù)債數(shù)得出流動(dòng)比率,從流動(dòng)資產(chǎn)減去存貨后除以流動(dòng)負(fù)債得出速動(dòng)比率，可以分析企業(yè)短期的償債能力與變現(xiàn)能力，一般地說，以流動(dòng)比率接近2，速動(dòng)比率接近1為宜；以凈利潤分別除以總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、可以得出公司的資產(chǎn)貢獻(xiàn)與凈產(chǎn)收益率，從而反映公司真正的投資價(jià)值。
6.3強(qiáng)化對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息時(shí)間序列的應(yīng)用研究
利潤操縱是利用了會(huì)計(jì)應(yīng)計(jì)制的特點(diǎn)，但在較長時(shí)間內(nèi)，有些利潤操縱手段將失去效用，如推遲確認(rèn)費(fèi)用必然引起下期費(fèi)用升高；提前確認(rèn)收入和利潤就會(huì)引起下期收入和利潤降低。因此擴(kuò)大信息觀察的時(shí)間范圍就能縮小利潤操縱的應(yīng)用空間。6.4計(jì)算調(diào)整后的每股凈資產(chǎn)
調(diào)整后每股凈資產(chǎn)＝年度末股東權(quán)益—不良資產(chǎn)年度末普通股總數(shù)其中不良資產(chǎn)為：三年以上的應(yīng)收賬款、待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)及待處理財(cái)產(chǎn)損失。這種計(jì)算意味著截止報(bào)告期末，對(duì)可能存在的潛在損失全部視為損失，從股東權(quán)益中扣除以求得基本反映公司實(shí)際狀況的凈資產(chǎn)額，以判斷公司經(jīng)營業(yè)績的虛實(shí)和差異。
6.5結(jié)合運(yùn)用現(xiàn)金流量表進(jìn)行分析
現(xiàn)金流量表是以現(xiàn)金的流入和流出反映企業(yè)在一定期間內(nèi)的經(jīng)營活動(dòng)、投資活動(dòng)和籌資活動(dòng)的動(dòng)態(tài)情況，反映企業(yè)現(xiàn)金流入和流出的全貌。通過現(xiàn)金流量表能夠說明企業(yè)一定期間內(nèi)現(xiàn)金流入和流出的原因；能夠說明企業(yè)的償債能力和支付股利的能力；能夠分析企業(yè)未來獲取現(xiàn)金的能力；也能夠分析企業(yè)投資和理財(cái)活動(dòng)對(duì)經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況的影響。
6.6注意、閱讀注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告，通過閱讀審計(jì)報(bào)告，
可以了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見，如發(fā)表非標(biāo)準(zhǔn)的無保留審計(jì)意見，則要引起警惕，關(guān)注可能發(fā)生的利潤操縱。
會(huì)計(jì)政策是我國企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告過程中應(yīng)用的會(huì)計(jì)處理原則、基礎(chǔ)以及方法。會(huì)計(jì)政策選擇是相關(guān)企業(yè)依據(jù)自身的實(shí)際經(jīng)營狀況，根據(jù)一定的準(zhǔn)則來選擇合理的會(huì)計(jì)計(jì)量方法的整個(gè)過程。對(duì)屬于同一范疇的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容，如果采用不同的會(huì)計(jì)政策，就會(huì)出現(xiàn)差別顯著的會(huì)計(jì)信息內(nèi)容，對(duì)于這些有差別的會(huì)計(jì)信息內(nèi)容需要采取有針對(duì)性的決策。如果相關(guān)的會(huì)計(jì)政策缺乏實(shí)效性，就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的正常運(yùn)營面臨較大的麻煩和危機(jī)，產(chǎn)生不必要的損失。所以說，一個(gè)成功的企業(yè)需要具備有扎實(shí)業(yè)務(wù)能力和會(huì)計(jì)素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員。
二、會(huì)計(jì)政策選擇的主要內(nèi)容
目前我國的會(huì)計(jì)政策內(nèi)容龐大而復(fù)雜，包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用及財(cái)務(wù)報(bào)表列表等方面的會(huì)計(jì)政策，如：長期股權(quán)投資的計(jì)量、固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)的確認(rèn)、存貨發(fā)出成本的確認(rèn)、收入的確認(rèn)等。筆者下面選取幾個(gè)較為常見的會(huì)計(jì)政策選擇內(nèi)容進(jìn)行簡單介紹。
(一)計(jì)量屬性的選擇
對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量屬性來說，其中主要有歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值以及公允價(jià)值。應(yīng)用不同的計(jì)量屬性，就會(huì)得到不相同的資產(chǎn)賬面價(jià)值，公允價(jià)值計(jì)量屬性的出現(xiàn)讓企業(yè)管理層在計(jì)量方法的選擇上有了更大的余地，它與歷史成本存在著較大的差距。
(二)發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇
發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法主要包括先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法。由于發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法直接決定了本期成本費(fèi)用和期末存貨資產(chǎn)價(jià)值，從而影響了企業(yè)利潤、所得稅費(fèi)用和財(cái)務(wù)狀況。
(三)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇
工業(yè)企業(yè)具有自身的特點(diǎn)，因?yàn)楣I(yè)企業(yè)的材料和設(shè)備較多，所以其固定資產(chǎn)比例相對(duì)較大，屬于總資產(chǎn)中相對(duì)重要的部分。因此，企業(yè)需要在固定資產(chǎn)的折舊方法選擇、折舊年限的估算等方面加以重視。企業(yè)使用不同的固定資產(chǎn)折舊方法，會(huì)得到不同金額的成本和費(fèi)用。如果工業(yè)企業(yè)使用直線法計(jì)提折舊，就會(huì)得到相對(duì)平滑的利潤曲線，而如果使用加速折舊法，就會(huì)使前期利潤相對(duì)減少，后期利潤相對(duì)增多，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)了延期納稅。所以說固定資產(chǎn)折舊方法的選用對(duì)于企業(yè)的發(fā)展來說意義重大。
(四)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的選擇
根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，可以計(jì)提減值準(zhǔn)備的主要有相關(guān)應(yīng)收款、應(yīng)收賬款、存貨、金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)以及無形資產(chǎn)等。企業(yè)需要在年末進(jìn)行減值測試，并根據(jù)實(shí)際情況判斷是否有資產(chǎn)減值的情形，如果存在減值，就必須根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求來計(jì)提減值準(zhǔn)備。當(dāng)前我國一部分企業(yè)利用計(jì)提減值準(zhǔn)備的方法來粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表和管理盈余，所以選擇相關(guān)會(huì)計(jì)政策的過程中，需要嚴(yán)格遵循相關(guān)準(zhǔn)則要求，不能隨意的選擇相關(guān)會(huì)計(jì)政策，防止影響到企業(yè)的正常運(yùn)行。
三、企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的特點(diǎn)
(一)國家政策直接影響會(huì)計(jì)政策
我國政府通過制定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)的監(jiān)管與控制。隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和資本市場的迅速發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)體制日趨成熟，宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)我國的會(huì)計(jì)制度提出了新的要求。通過制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管企業(yè)也成為政府的一種必然選擇。一方面利用政府的強(qiáng)制力可降低執(zhí)行成本，當(dāng)然這有可能會(huì)損害某些相關(guān)者的利益；另一方面，我國也明確規(guī)定在企業(yè)年度報(bào)表披露中要對(duì)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行披露。
(二)企業(yè)管理層主導(dǎo)會(huì)計(jì)政策的選擇
我國企業(yè)的股本結(jié)構(gòu)多為法人股占股比重大，中小股東很少能參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，因此在會(huì)計(jì)政策選擇的控制上，大股東就有絕對(duì)的優(yōu)勢。同時(shí)，我國大部分企業(yè)由于信息傳遞機(jī)制不完善，從而導(dǎo)致信息不對(duì)稱；企業(yè)業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制也不完善，治理機(jī)制和激勵(lì)制度也不健全，不能有效對(duì)經(jīng)營者進(jìn)行制約。管理層出于自身利益需求考慮，必然會(huì)選擇對(duì)自身有利的會(huì)計(jì)政策，因此管理層成為了會(huì)計(jì)政策選擇的主導(dǎo)者。
四、當(dāng)前我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇中的突出問題
會(huì)計(jì)政策選擇的主體是企業(yè)管理層，在其做出會(huì)計(jì)政策選擇后，財(cái)務(wù)報(bào)告就是根據(jù)選擇的這一系列的會(huì)計(jì)政策而產(chǎn)生的，從而影響使用此財(cái)務(wù)報(bào)告的投資者、政府、債權(quán)人等利益相關(guān)者的決策。
(一)會(huì)計(jì)政策選擇空間過大
在我國應(yīng)用的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，可以允許同類型交易采用不同的會(huì)計(jì)政策，這是為了讓企業(yè)能夠得到相對(duì)真實(shí)的財(cái)務(wù)信息數(shù)據(jù)。但這樣做使企業(yè)在選擇方面具有充分的自由和隨意性，有可能在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)出現(xiàn)失誤，相應(yīng)的信息數(shù)據(jù)也就難以反映出真實(shí)的經(jīng)營狀況。例如，企業(yè)按其利潤目標(biāo)任意確定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提比例，延遲確認(rèn)收入，而且有關(guān)會(huì)計(jì)政策選擇的信息未能得以充分披露，未滿足信息透明的要求。
(二)通過會(huì)計(jì)政策選擇來調(diào)節(jié)盈余
應(yīng)用適當(dāng)?shù)摹⒎掀髽I(yè)情況的會(huì)計(jì)政策能夠提升管理效率并且有效降低企業(yè)成本。但是當(dāng)前我國企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇主要是為了進(jìn)行盈余調(diào)節(jié)，主要表現(xiàn)為可以為了達(dá)到避免政府部門的監(jiān)督管理、粉飾報(bào)表、減輕稅收負(fù)擔(dān)等目的而進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇，或者是應(yīng)用轉(zhuǎn)回和計(jì)提的時(shí)間差來調(diào)節(jié)收益。這樣雖然可以滿足管理層的相關(guān)需求，但是不利于企業(yè)整體的發(fā)展。
(三)會(huì)計(jì)政策選擇形式過于單一
目前我國大部分企業(yè)通過直線法計(jì)提折舊，采用加權(quán)平均法核算發(fā)出存貨的成本，但是這種單一的會(huì)計(jì)政策并不能有效反映企業(yè)的真實(shí)狀況。會(huì)計(jì)人員只考慮方法是否比較容易操作，并未從企業(yè)角度出發(fā)，選擇能真實(shí)反映企業(yè)獲利能力、現(xiàn)金流量和財(cái)務(wù)狀況的會(huì)計(jì)政策。
(四)會(huì)計(jì)政策選擇未達(dá)效果
我們?cè)谶M(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮企業(yè)的戰(zhàn)略和長短期發(fā)展目標(biāo)。但目前我國大多數(shù)企業(yè)都以操作簡單作為選擇會(huì)計(jì)政策的準(zhǔn)繩，未從全局角度出發(fā)加以綜合考慮，從而造成會(huì)計(jì)政策選擇未達(dá)到預(yù)期效果。
(五)會(huì)計(jì)政策選擇披露不規(guī)范
當(dāng)前我國會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)在報(bào)表附注中將重要的會(huì)計(jì)政策及其變更情況進(jìn)行披露，但沒有規(guī)定披露的具體格式及細(xì)節(jié)性的內(nèi)容，對(duì)不合規(guī)的行為也未設(shè)置相應(yīng)的規(guī)定。大多數(shù)企業(yè)對(duì)選定的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行披露時(shí)只是簡單概述，未對(duì)該政策的選定進(jìn)行充分的解釋說明，從而掩蓋其選擇會(huì)計(jì)政策的動(dòng)機(jī)。
五、如何有效規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的相關(guān)行為
(一)加強(qiáng)監(jiān)管與處罰
目前我國會(huì)計(jì)法規(guī)對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇沒有相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施，尤其在對(duì)會(huì)計(jì)政策選擇違規(guī)的法律責(zé)任上不夠重視，一是處罰過輕，二是處罰規(guī)定不明確，責(zé)任人得不到實(shí)質(zhì)性的處分，對(duì)企業(yè)的懲罰力度也不夠大。因此企業(yè)通過會(huì)計(jì)政策的選擇進(jìn)行利潤調(diào)節(jié)的行為得不到有效遏止。據(jù)此，我國應(yīng)通過會(huì)計(jì)法規(guī)的形式加大對(duì)隨意變更會(huì)計(jì)政策行為的處罰力度，并通過完善的制度來強(qiáng)化會(huì)計(jì)政策選擇行為的監(jiān)管。另外，要借鑒國外民事賠償機(jī)制及訴訟機(jī)制，彌補(bǔ)相應(yīng)投資者的利益喪失，使企業(yè)聲譽(yù)損失同時(shí)還必須承擔(dān)物質(zhì)損失，對(duì)其違規(guī)行為形成約束。
(二)提升財(cái)務(wù)人員職業(yè)素養(yǎng)
財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)具備較強(qiáng)的業(yè)務(wù)素質(zhì)與較高的職業(yè)判斷能力，并不斷在發(fā)展浪潮中提升專業(yè)素養(yǎng)，從而提升會(huì)計(jì)政策選擇的質(zhì)量。首先，要加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的崗位培訓(xùn)，促使其在工作中反思總結(jié)，使其職業(yè)判斷能力不斷提高；從而充分運(yùn)用自己的專業(yè)知識(shí)對(duì)會(huì)計(jì)信息做出正確的判斷，對(duì)會(huì)計(jì)政策作出合理的選擇。其次，職業(yè)道德也是每個(gè)會(huì)計(jì)人員必備的素養(yǎng)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵守法律，自覺抵制管理層利用會(huì)計(jì)政策進(jìn)行盈余管理的行為。
(三)有效提升會(huì)計(jì)政策選擇披露的相關(guān)制度建設(shè)進(jìn)度
我國會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)政策披露的規(guī)定仍存在漏洞，不同企業(yè)在披露時(shí)內(nèi)容方式等各異，且對(duì)有關(guān)影響利潤的會(huì)計(jì)政策不披露或披露不清，嚴(yán)重影響使用者的理解。因此，企業(yè)應(yīng)盡快加強(qiáng)會(huì)計(jì)政策選擇披露的規(guī)范化建設(shè)，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇與變更的披露時(shí)間、形式、內(nèi)容、格式等予以具體化，減少內(nèi)外部信息不對(duì)稱，便于公眾理解。
(四)強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督
杭州市蕭山區(qū)共有480余個(gè)村，村級(jí)集體經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅猛。為不斷適應(yīng)新形勢的要求，進(jìn)一步加強(qiáng)村級(jí)“三資”監(jiān)管，自2011年起，由蕭山區(qū)農(nóng)辦牽頭委托第三方（即會(huì)計(jì)師事務(wù)所）開展村級(jí)年度財(cái)務(wù)審計(jì)和任期、離任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。筆者所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也參與了上述審計(jì)工作。
二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)具有天然優(yōu)勢。注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立、客觀、公正的行業(yè)誠信度和公信力在參與村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)更容易贏得村民（社員）的普遍信賴。截至2014年6月30日，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)擁有執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師98927人，會(huì)計(jì)師事務(wù)所8271家，全行業(yè)從業(yè)人員超過30萬人，服務(wù)的企業(yè)組織超過350萬家，2013年實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)收入563.2億元，其執(zhí)業(yè)質(zhì)量和職業(yè)道德穩(wěn)步提升，符合村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)的需要。
三、構(gòu)建村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)體系和評(píng)分系統(tǒng)的設(shè)想
（一）建立村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)體系和評(píng)分系統(tǒng)的必要性
1．村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告使用者的需要目前的村級(jí)財(cái)務(wù)專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告主要包括基本情況、存在問題、提出建議等，由于存在問題的描述繁多，且審計(jì)報(bào)告使用者往往并非財(cái)務(wù)專家，很難從專業(yè)的描述中迅速判斷出報(bào)告所述問題的嚴(yán)重性，難以快速判斷各村間管理工作的好壞。尤其是當(dāng)兩個(gè)村都被描述存在同一類問題時(shí)，更是難以進(jìn)行橫向比較。例如，兩個(gè)村的審計(jì)報(bào)告均反映有工程未進(jìn)行招投標(biāo)，但因具體不符合規(guī)定的工程個(gè)數(shù)不同，則違規(guī)程度也不同；進(jìn)一步說，即便兩個(gè)村未開展招投標(biāo)的工程個(gè)數(shù)相同，但由于涉及的金額絕對(duì)值不同，其不合規(guī)的程度顯然也是有區(qū)別的。2．村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)實(shí)施者的需要村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告內(nèi)容繁多，即使具有專業(yè)技術(shù)能力的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也難以對(duì)前任的審計(jì)報(bào)告作出快速反應(yīng)，易遺漏審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重要問題項(xiàng)。
（二）村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)體系和評(píng)分系統(tǒng)構(gòu)建的基本思路
要實(shí)現(xiàn)讓報(bào)告使用者、審計(jì)實(shí)施者能直觀、快速地判斷不同村之間在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)問題的嚴(yán)重程度和其村級(jí)財(cái)務(wù)工作的好壞，設(shè)想構(gòu)建一個(gè)相對(duì)簡單明了的評(píng)分系統(tǒng)，對(duì)審計(jì)報(bào)告中反映的問題予以量化，對(duì)每個(gè)村進(jìn)行具體打分。本文試圖通過對(duì)本人所在單位2011年-2014年出具的蕭山區(qū)村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行實(shí)證研究，定性與定量分析相結(jié)合，力求做到全面、客觀和公正，對(duì)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)的審計(jì)問題進(jìn)行歸納總結(jié)，嘗試和探索建立相對(duì)科學(xué)有效的審計(jì)體系和相關(guān)指標(biāo)得分體系，為今后的村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)思路提供參考和借鑒。
（三）村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)體系和評(píng)分系統(tǒng)的框架
對(duì)收入確認(rèn)、預(yù)算、固定資產(chǎn)、貨幣資金、承包租賃、工程、經(jīng)營費(fèi)用、長期投資、土地征用費(fèi)、票據(jù)收支、收益分配這11個(gè)方面進(jìn)行審計(jì)，提出存在問題，實(shí)施有效監(jiān)督。同時(shí)，從如何更好地管理村級(jí)集體經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)資產(chǎn)保值增值出發(fā)，對(duì)審計(jì)中實(shí)際發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行梳理和分析，提出改進(jìn)意見，為報(bào)告使用者提供咨詢服務(wù)。賦予村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)新含義，提出村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)新體系：監(jiān)督與咨詢并行，管理咨詢?yōu)橹鳎O(jiān)督為輔。根據(jù)上述11個(gè)存在問題類型設(shè)置指標(biāo)庫和相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)值，構(gòu)建一個(gè)評(píng)分系統(tǒng)。評(píng)分系統(tǒng)采用百分制倒扣分，滿分為100分，按發(fā)現(xiàn)問題扣分的方式計(jì)分。指標(biāo)分為基本指標(biāo)和輔助修正指標(biāo)，其中，基本指標(biāo)用于對(duì)審計(jì)中常見的存在問題進(jìn)行評(píng)分，每發(fā)現(xiàn)一個(gè)問題扣除相應(yīng)的得分（即標(biāo)準(zhǔn)值×重要性系數(shù)）；輔助修正指標(biāo)用于對(duì)審計(jì)中存在問題的嚴(yán)重程度進(jìn)行分值修正。同時(shí)，考慮兩類指標(biāo)間的重復(fù)扣分因素。上述評(píng)分系統(tǒng)作為審計(jì)體系的重要組成部分，系提供管理咨詢的第一步，即讓審計(jì)報(bào)告使用者能夠看明白審計(jì)報(bào)告，審計(jì)實(shí)施者能迅速評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（四）村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)評(píng)分系統(tǒng)的運(yùn)用
1．重要性系數(shù)（經(jīng)驗(yàn)值系數(shù)）的確定
第一步：通過征求本單位中高級(jí)職稱的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、從業(yè)人員數(shù)十名的意見（以下簡稱專家意見），對(duì)收入確認(rèn)等11個(gè)方面存在問題的重要性程度進(jìn)行排序，形成重要性排序鏈條。上述重要性程度的排序應(yīng)綜合考慮存在問題的性質(zhì)和可能出現(xiàn)問題的概率等。排序結(jié)果如下：（1）承包租賃；（2）工程管理；（3）土地征用費(fèi)；（4）經(jīng)營費(fèi)用；（5）收入確認(rèn)；（6）貨幣資金；（7）收支票據(jù)；（8）預(yù)算管理；（9）固定資產(chǎn)；（10）收益分配；（11）長期投資。第二步：對(duì)重要性鏈條上的11類問題進(jìn)行賦值。排位最后一位取基本值1分，每上升一位，增加附加值0.1分，依次類推，則排位第一位的分值為基本值1分+附加值1分（即0.1×10）=2分。上述總分值16.5分。運(yùn)用上述計(jì)分規(guī)則，對(duì)各專家意見的重要性鏈條進(jìn)行分別打分，并計(jì)算出每類問題的加權(quán)平均得分。最后，對(duì)數(shù)據(jù)尾數(shù)進(jìn)行修正。加權(quán)平均得分情況如表1。第三步：每類問題基準(zhǔn)值取1，則11類問題總值為11，對(duì)上述問題類型的分值進(jìn)行折算，得到單項(xiàng)重要性系數(shù)。具體詳見表2。
2．其他評(píng)分規(guī)則的確定
對(duì)于存在問題的嚴(yán)重程度進(jìn)行得分修正。實(shí)務(wù)中可根據(jù)實(shí)際情況對(duì)輔助修正指標(biāo)進(jìn)行增加。
四、村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)體系和評(píng)分系統(tǒng)的局限性
基于發(fā)現(xiàn)問題基礎(chǔ)上的村級(jí)財(cái)務(wù)審計(jì)評(píng)分系統(tǒng)，經(jīng)驗(yàn)值系數(shù)和標(biāo)準(zhǔn)值得分的設(shè)置存在一定的主觀性。此外，對(duì)一些有意識(shí)、隱蔽性較強(qiáng)的違規(guī)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是較難發(fā)現(xiàn)的，則上述基于發(fā)現(xiàn)問題所構(gòu)建的評(píng)分系統(tǒng)不能完全反映某行政村的實(shí)際情況。
五、結(jié)束語
一、上市公司盈余操縱的動(dòng)機(jī)
1、獲得融資資格
企業(yè)上市最大的好處就是可以從證券市場上籌集到大量的資金，許多企業(yè)發(fā)行股票和股票上市的愿望十分強(qiáng)烈。根據(jù)有關(guān)證券法規(guī)的規(guī)定，發(fā)行和上市股票的公司必須具備三年盈利的條件，于是一些本不符上市條件的企業(yè)，為了能上市，采用各種手段進(jìn)行盈余操縱，甚至造假：股票已上市的公司可以通過配股或增發(fā)新股在證券市場進(jìn)行再融資。由于在我國資本市場中，股東對(duì)上市公司經(jīng)理層的約束機(jī)制沒有建立起來，上市公司沒有分紅派現(xiàn)的壓力，股權(quán)融資成本較低，配股或增發(fā)新股的意愿也十分強(qiáng)烈。但根據(jù)有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，上市公司配股，在其申請(qǐng)配股的前三個(gè)年度的凈資產(chǎn)收益率平均在10%以上；屬于能源、原材料、基礎(chǔ)設(shè)施類的公司可以略低，但也不得低于9%；上述指標(biāo)計(jì)算期間內(nèi)任何一年的凈資產(chǎn)收益率不得低于6%。在這種約束條件下，一些經(jīng)營業(yè)績較差的上市公司就想方設(shè)法進(jìn)行盈余操縱，以抬高凈資產(chǎn)收益率。尤其是那些前兩年凈資產(chǎn)收益率平均已達(dá)到10%的公司，如果第三年凈資產(chǎn)收益率達(dá)不到10%，則前功盡棄，于是在配股或增發(fā)新股動(dòng)機(jī)的驅(qū)駛下，更會(huì)采取各種手段操縱盈余，以期獲得配股資格。我國上市公司股權(quán)集中，控股股東能從上市公司獲得大量的資金。當(dāng)上市公司連續(xù)三年未能配股或增發(fā)新股融資時(shí)，控股股東往往具有很強(qiáng)烈的盈余管理動(dòng)機(jī)。
2、提高新股發(fā)行或配股價(jià)格。
上市公司發(fā)行新股的最直接目的就是大限度地從證券市場籌集到資金。公司所能夠募集資金的數(shù)額取決于股票發(fā)行數(shù)量和每股發(fā)行價(jià)格兩個(gè)因素。由于我國對(duì)上市公司發(fā)行股票的數(shù)量有額度限制，在有限的額度內(nèi)要獲得最大限度的資金量，只有提高股票的發(fā)行價(jià)格。股票發(fā)行價(jià)格等于每股收益乘以市盈率，而市盈率的大小受到政府的管制，所以每股收益的大小就成為上市公司通過發(fā)行股票籌集資金多少的決定因素。因此，上市公司都有意提高每股收益，一些券商為了爭取到公司的承銷資格，承諾幫助公司進(jìn)行利潤包裝，在公司業(yè)績不佳的情況下，為了募集更多的資金，就產(chǎn)生了進(jìn)行利潤操縱的動(dòng)機(jī)。此類問題在配股過程中同樣存在。配股價(jià)格一般按該上市公司股票一定期間市場收盤價(jià)平均數(shù)的一定比例進(jìn)行確定。為了盡可能以較高的價(jià)格進(jìn)行配股，上市公司往往配合莊家推高股價(jià)或?qū)⒐蓛r(jià)維持在較高的位置，但股價(jià)需有業(yè)績支撐，因此，需配股的上市公司往往會(huì)通過盈余操縱來提高公司業(yè)績。
3、二級(jí)市場炒作（操縱股價(jià)）
企業(yè)股票上市后，為維持股價(jià)或?yàn)槭构善眱r(jià)格能達(dá)到預(yù)期的波動(dòng)，常利用不實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表，以達(dá)到目的。股票價(jià)格預(yù)期的波動(dòng)也可能是蓄意地使股價(jià)作暫時(shí)的下跌，以便操縱者得以廉價(jià)購進(jìn)股票，以取得更大的控制權(quán)或待價(jià)而沽。
4、扭虧為盈，改善公司在二級(jí)市場的形象或避免處罰
公司上市對(duì)于企業(yè)的另一個(gè)影響就是提高公司的知名度，許多公司在上市以前默默無聞，無人知曉，但上市之后卻成為證券市場上投資者關(guān)注的熱點(diǎn)。企業(yè)的知名度大幅提高，作為企業(yè)的大股東和經(jīng)營者的聲譽(yù)，能力也和上市公司的形象聯(lián)系在一起，控股股東與管理者的形象往往與上市公司的形象俱榮俱損。如果上市公司業(yè)績不佳甚至虧損，公司的股票就會(huì)進(jìn)入“垃圾股”的行列，公司的形象也隨之受損。更為重要的是，我國證券市場實(shí)行的“特別處理”和“摘牌”制度更是給上市公司敲響了警鐘，形成巨大的壓力。按照我國證券交易所的規(guī)定，如果上市公司連續(xù)兩年虧損或當(dāng)年每股凈資產(chǎn)低于面值，就要被實(shí)施有別于其他股票的交易制度，在股票名稱之前冠以"ST"符號(hào)以示區(qū)別；如果連續(xù)三年虧損，上市公司股票將被終止上市，即被“摘牌退市”。為了避免公司股票被戴上ST，一些公司會(huì)竭力操縱粉飾其經(jīng)營業(yè)績，盡可能避免連續(xù)虧損情況的出現(xiàn)。在這種情況下，市場上出現(xiàn)的上一年巨額虧損，第二年扭虧，第三年又虧損等奇怪現(xiàn)象就不足為奇了。有些上市公司如果已被帶上ST帽子，為了不被退市，這些帶帽公司一般都表現(xiàn)出強(qiáng)烈扭虧為盈的欲望以達(dá)到摘帽的目的。如果正常的經(jīng)營不能保證上市公司擺脫困境，相關(guān)的利益關(guān)系人必然會(huì)進(jìn)行利潤操縱借以扭虧。
二、上市公司盈余操縱的手段
盈余操縱手段可分為會(huì)計(jì)方法和非會(huì)計(jì)方法。會(huì)計(jì)方法主要包括巧用會(huì)計(jì)政策，非會(huì)計(jì)方法主要包括關(guān)聯(lián)交易、改變交易方式和時(shí)間、地方政府支持等。
1、巧用會(huì)計(jì)政策
巧用會(huì)計(jì)政策是最常見也是最原始的盈余操縱方法。發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法，固定資產(chǎn)的折舊方法、壞賬的核算方法、長期投資的核算方法、無形資產(chǎn)的核算方法、產(chǎn)品開發(fā)費(fèi)的核算方法、職工保險(xiǎn)金的核算方法等的選用及變更均會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)利潤數(shù)額產(chǎn)生一定影響。會(huì)計(jì)方法的變更除由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷、采用新方法更能公允反映公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績等正當(dāng)理由外，往往是為了操縱利潤，盡管會(huì)計(jì)政策的變更為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所允許，但通過會(huì)計(jì)政策的變更來操縱利潤的行為容易被審計(jì)人員甚至公眾識(shí)別，且效果有限，因此，利用這類方法進(jìn)行盈余管理的上市公司較少。
通過各類準(zhǔn)備金的計(jì)提和沖回是上市公司調(diào)節(jié)損益的一種重要方法。目前，要求提取減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)有應(yīng)收賬款、存貨、長短期投資，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。依照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度，上市公司在各項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回方面，具有很大的自我調(diào)節(jié)余地。這就給上市公司機(jī)會(huì)利用有關(guān)準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回來大幅地調(diào)節(jié)損益。尤其是有些上市在虧損年度，集中巨額地計(jì)提各項(xiàng)準(zhǔn)備，當(dāng)年大虧一把，使企業(yè)輕裝上陣，為下年度扭虧為盈作好準(zhǔn)備，如某家電上市公司2001年年報(bào)巨虧七億多元，其中就含有計(jì)提的大額準(zhǔn)備，但2002年第一季度則扭虧為盈。另外，由于會(huì)計(jì)制度對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用可以采用預(yù)提或待攤的方式處理，而固定資產(chǎn)大修理的時(shí)間及金額均具有較大的不確定性。企業(yè)利用固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用來調(diào)節(jié)利潤就具有較大的彈性。有些上市公司尤其是制造類上市公司，把固定資產(chǎn)大修理費(fèi)用的預(yù)提和沖回或待攤掛賬作為調(diào)控?fù)p益的一種方法。
2、關(guān)聯(lián)交易
由于我國上市公司的股份不能全流通，股權(quán)較集中，上市公司利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行盈余操縱是最常用的手法。據(jù)蔣義宏對(duì)上市公司經(jīng)理進(jìn)行調(diào)查，利用關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行盈余操縱的支持率達(dá)55.56%（《證券市場導(dǎo)報(bào)》，2001.3），另據(jù)對(duì)滬深兩市2000年的1018家上市公司統(tǒng)計(jì)，發(fā)生了各類關(guān)聯(lián)交易行為的有949家，所占比例高達(dá)93.2%。其中，有488家上市公司向其關(guān)聯(lián)方銷售商品或提供服務(wù)，涉及總金額達(dá)1217.58億元。在資本經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生了關(guān)聯(lián)交易的上市公司214家。另有844家上市公司與關(guān)聯(lián)方存在應(yīng)收應(yīng)付款的結(jié)算余額，上市公司關(guān)聯(lián)應(yīng)收款總額達(dá)828億元，關(guān)聯(lián)應(yīng)付款總額為237億元。可見，我國上市公司的關(guān)聯(lián)交易比較泛濫，對(duì)公司的財(cái)務(wù)狀況及財(cái)務(wù)成果影響較明顯。
通過近幾年的演化，現(xiàn)在上市公司關(guān)聯(lián)交易的手段主要包括：資產(chǎn)置換、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、托管經(jīng)營、內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)、出售無形資產(chǎn)、甚至還有“無償贈(zèng)予”等。
3、改變交易方式和時(shí)間
通過改變交易方式和時(shí)間來操縱盈余的做法在上市公司不斷花樣翻新。一些對(duì)外投資較多的上市公司，視被投資企業(yè)的盈虧狀況來調(diào)節(jié)持股比例，以改變對(duì)外投資的核算方法，達(dá)到操縱盈余的目的。對(duì)于盈利狀況較大的子公司，如持股比例在20%以下，上市公司一般會(huì)尋求提持股比例至20%以上，從而改用權(quán)益法核算，以增加當(dāng)期收益；對(duì)于連年虧損的子公司，上市公司一般會(huì)將持股比例減至20%以下，從而改用成本法核算，以暫時(shí)隱藏該項(xiàng)虧損；有的上市公司年末超負(fù)荷接受訂單，盡可能多發(fā)貨物，向顧客提供特殊信用條件以盡可能提前實(shí)現(xiàn)銷售收入；有的上市公司借助與第三方簽定“賣斷”收益權(quán)的協(xié)議，提前確認(rèn)收入；另外有些廣告費(fèi)較大的上市公司，采用上年度預(yù)付或下年度后付的方式來操縱盈余等等。
4、地方政府支持
地方政府給當(dāng)?shù)厣鲜泄尽皹I(yè)績”援助，是我國上市公司進(jìn)行盈余操縱的一種特殊現(xiàn)象。從地方利益看，利用上市公司募集資金對(duì)推動(dòng)地方經(jīng)濟(jì)作用很大。一個(gè)地區(qū)上市公司的的指標(biāo)很緊，殼資源十分珍貴。一些地方政府往往不忍上市指標(biāo)作廢或失去寶貴的已上市資格，便不惜向本地區(qū)上市公司進(jìn)行援助，給予政策上的扶植。這樣一來，地方政府的援助就成為許多上市公司操縱盈余的重要手段。比如，地方政府為扶持上市公司，越權(quán)給上市公司減免所得稅和增值稅的退稅；在上市公司業(yè)績不理想的情況下，為確保上市公司的利潤，使其達(dá)到二級(jí)市場上籌資的要求，地方政府往往會(huì)直接為上市公司提供財(cái)政補(bǔ)貼，有的補(bǔ)貼數(shù)額很大，顯然是“業(yè)績不夠，補(bǔ)貼來湊”。許多上市公司的補(bǔ)貼收入在利潤表中的地位越來越突出，這是值得認(rèn)真思考的。此外，地方政府通過金融機(jī)構(gòu)對(duì)上市公司拖欠的利息予以核銷減免，也是地方政府援助上市公司的一種重要形式。據(jù)統(tǒng)計(jì)，1997-1999年度實(shí)際應(yīng)稅稅率為15%的上市公司占全部上市公司的85%（含約15%因先征后返而實(shí)際享受15%稅率的公司）。這些實(shí)際征收15%稅率的公司除了部分按照稅法規(guī)定可以實(shí)行優(yōu)惠稅率的公司外，許多是省級(jí)人民政府批準(zhǔn)實(shí)行15%實(shí)際應(yīng)稅稅率或先按33%稅率計(jì)征所得稅再將超出15%的部分返還。更有約3%強(qiáng)的公司享受零稅率待遇。1999年，有超過54%的上市公司獲得政府各種形式的補(bǔ)貼。
三、減少上市公司盈余操縱的對(duì)策
盈余操縱是一種機(jī)會(huì)主義行為，它的存在與市場效率、會(huì)計(jì)制度建設(shè)、對(duì)公司的考核評(píng)價(jià)方式、公司治理結(jié)構(gòu)以及公司的外部監(jiān)督密切相關(guān)。要減少上市公司的盈余操縱行為，應(yīng)從以下幾方面入手：
1、提高證券市場的有效性。二十世紀(jì)60年代西方學(xué)者Pama提出有效市場理論，并將有效市場劃分為弱式、半強(qiáng)式和強(qiáng)式市場。公司管理當(dāng)局盈余操縱的最大受害者是公司外部利益相關(guān)者，如果所有的外部利益相關(guān)者都是理性的，并且具有了辨析財(cái)務(wù)報(bào)告及附注的能力和知識(shí)，那么在這種情況下，為了取信于外部相關(guān)利益者，公司管理當(dāng)局就會(huì)減少盈余操縱。
2、完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與方法。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂和規(guī)劃，應(yīng)具有超前性，對(duì)未來經(jīng)濟(jì)行為的創(chuàng)新和會(huì)計(jì)環(huán)境的變化有較科學(xué)的分析和預(yù)測，盡量避免會(huì)計(jì)處理中“無法可依”的現(xiàn)象出現(xiàn)。參照國際會(huì)計(jì)慣例的發(fā)展趨勢，盡量減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（制度）中可選擇的會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)方法，以縮小會(huì)計(jì)選擇的范圍，降低因會(huì)計(jì)程序和方法的多種選擇性而造成的盈余操縱問題。
3、改進(jìn)對(duì)公司的考核評(píng)價(jià)方式。首先，考核公司盈利能力和經(jīng)營成果應(yīng)以營業(yè)利潤為主，而不是凈利潤或利潤總額，盡管對(duì)營業(yè)利潤也會(huì)加以操縱，但相對(duì)而言，該指標(biāo)較凈利潤和利潤總額要實(shí)在得多。目前，計(jì)算各種利潤率指標(biāo)以及凈資產(chǎn)收益率、每股收益等，大都選用凈利潤和利潤總額，營業(yè)利潤往往被冷落。從構(gòu)成上看，利潤總額和凈利潤除受營業(yè)利潤影響外，還受投資收益、補(bǔ)貼收入、營業(yè)外收支凈額、所得稅等多種因素影響，而后幾項(xiàng)正是上市公司操縱盈余的主要渠道。筆者認(rèn)為，營業(yè)利潤受非正常因素影響小，用它取代凈利潤，計(jì)算出的凈資產(chǎn)收益率或每股收益等，更能準(zhǔn)確反映公司的收益水平。一些上市公司營業(yè)利潤很低，甚至虧損，但凈利潤卻很高，可能這些公司的凈資產(chǎn)收益率和每股收益較高，但這些公司不具有成長性和發(fā)展?jié)摿ΑＨ绻荛_受投資收益、補(bǔ)貼收入、非經(jīng)營性損益及所得稅率影響的凈利潤指標(biāo)，將有助于抑制上市公司盈余操縱的行為。其次，應(yīng)削弱凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)的地位，用一個(gè)指標(biāo)體系取代單一的凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)評(píng)價(jià)公司的收益水平。如前所述，凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)極易被粉飾，以該指標(biāo)決定上市公司能否配股或增發(fā)新股，顯然是不科學(xué)的。筆者建議，建立一個(gè)指標(biāo)體系，綜合考核上市公司的質(zhì)量。如設(shè)總資產(chǎn)增長率、凈資產(chǎn)增長率、每股凈資產(chǎn)、每股現(xiàn)金流量等指標(biāo)，彌補(bǔ)凈資產(chǎn)收益率指標(biāo)的不足。在上述指標(biāo)群中，每股現(xiàn)金流量是極其重要的指標(biāo)，該指標(biāo)可以揭示企業(yè)盈利能力質(zhì)量的高低，是凈資產(chǎn)收益率、每股收益的重要補(bǔ)充指標(biāo)。每股現(xiàn)金流量越高，說明凈收益的收現(xiàn)能力強(qiáng)，盈余能力的質(zhì)量高，也證明公司資產(chǎn)流動(dòng)性好，營運(yùn)能力強(qiáng)。證券監(jiān)管部門通過對(duì)上市公司現(xiàn)金流量分析，判斷其是否需要配股，以避免把凈資產(chǎn)收益率作為唯一評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)而形成的上市公司通過操縱盈余虛增凈資產(chǎn)收益率的弊端，從而有效抑制上市公司操縱經(jīng)營業(yè)績的行為。
4、完善公司治理結(jié)構(gòu)。我國上市公司治理結(jié)構(gòu)缺陷明顯，股權(quán)高度集中，一股獨(dú)大，造成上市公司沒有分紅派現(xiàn)壓力，股權(quán)融資成本極低，配股和增發(fā)新股的意愿十分強(qiáng)烈。不斷從證券市場上進(jìn)行再融資，是上市公司操縱盈余的主要?jiǎng)訖C(jī)。因此，解決一股獨(dú)大，提高股權(quán)融資成本，降低上市公司在二級(jí)市場再融資的欲望，是減少公司盈余操縱的關(guān)鍵所在。另外，改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)關(guān)系，加強(qiáng)外部審計(jì)的獨(dú)立性，是抑制上市公司盈余操縱的重要途徑，我國上市公司董事會(huì)與經(jīng)理層（管理層）重疊，董事會(huì)及監(jiān)事會(huì)功能弱化，內(nèi)部人控制嚴(yán)重，公司經(jīng)理人實(shí)際上集公司決策、管理、監(jiān)督大權(quán)于一身，造成公司經(jīng)營信息不透明。公司治理結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)以“經(jīng)理為中心”的模式。在以“經(jīng)理為中心”的公司治理結(jié)構(gòu)模式下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)關(guān)系受到極大影響。在審計(jì)委托人、被審計(jì)人與審計(jì)機(jī)構(gòu)三者之間的委托關(guān)系中，公司經(jīng)營管理層實(shí)際上由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，即由公司經(jīng)理層聘請(qǐng)審計(jì)機(jī)構(gòu)來審計(jì)自己，并且審計(jì)費(fèi)用等事項(xiàng)由公司經(jīng)理層決定。這種由被委托人監(jiān)督委托人的程序，從根本上破壞了審計(jì)關(guān)系中的平衡關(guān)系。審計(jì)機(jī)構(gòu)在與上市公司的“搏奕”中處于明顯的被動(dòng)地位，難以保證審計(jì)的獨(dú)立性。有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了在激烈的競爭中謀求自身利益，遷就上市公司，默認(rèn)其會(huì)計(jì)操縱行為，甚至與之共謀“作假”。為了改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)關(guān)系，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性，應(yīng)不斷完善公司治理結(jié)構(gòu)的制度建設(shè)，建立合理的以董事會(huì)為中心的公司治理結(jié)構(gòu)。筆者建議，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，在我國上市公司引入審計(jì)委員會(huì)制度。建立和保持一個(gè)完全獨(dú)立于公司管理層并不受其他關(guān)系牽連、能獨(dú)立進(jìn)行判斷的獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)履行選擇、聘用和解聘外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能，并有權(quán)與外部審計(jì)人員討論審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)結(jié)果、有關(guān)會(huì)計(jì)和內(nèi)部控制等事項(xiàng)，以大大增強(qiáng)外部審計(jì)的獨(dú)立性。
【參考文獻(xiàn)】
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