時間：2023-08-03 17:28:08
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇預算會計準則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
關鍵詞:政府 預算會計 改革
一、我國現行預算會計體系存在的主要問題
我國現行預算會計基本體系由財政總預算會計制度、行政單位會計制度和事業單位會計制度構成。其中,總預算會計是核心,行政單位會計和事業單位會計是總預算會計的延伸,又合稱單位預算會計。
1.核算范圍不夠全面。一些特定的項目,不屬于職能活動的一些事項、一些會計核算的范圍和主體,沒有納人統一的核算,表現在基本建設會計核算、社會保險基金的核算等。在預算會計里面,對每年的基本建設,通過國家的基本建設投資,新增的基建投資的存量、增量,以及歷年滾動形成的國家資產,作為國家形成的固定資產存量,在預算會計里面,核算得不夠全面,不夠完整。隨著國家的社會保障制度改革,社保、養老、醫療、生育等幾大基金,屬于政府通過法律形式來托管的基金。嚴格地講,應該納人政府會計核算的范疇。
2.核算內容不夠完整。現在的預算會計不能夠完整地反映政府的資產和負債,核算更多地側重于預算資金的收人和支出。對于政府的資產以及政府應該承擔一些債務核算不夠完整。如固定資產核算,政府擁有的固定資產主要有兩個方面,一個是通過歷年的基本建設投資增量形成的,另一個通過財政撥款提供但不納人基本建設,不屬于固定資產,對固定資產的核算,沒有一個統一的會計報告來完整地反應政府真正擁有多少資產。
二、我國預算會計制度改革的必然性
1.反映不了實施國庫集中支付制度和政府采購制度后出現的新業務。實施國庫集中收付制度和政府采購制度后,財政資金不再由財政通過主管部門拔入用款單位,而是由財政部門從單一賬戶或采購專戶按規定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務的供應商,行政事業單位收到的財政資金不再表現為貨幣資金,而是一方面表現為收入的增加,另一方面表現為費用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產的增加(如存貨、在建工程、固定資產等),這就需要對行政單位和事業單位會計制度規定的核算內容進行相應的修改。
2.不能為編制部門預算提供相關的會計信息。部門預算就是一個部門一本預算。編制部門預算則要求從基層單位逐級編制、層層匯總,克服了盲目性,使預算編制更加科學合理。
3.不能反映深化收支兩條線后財政資金的運作方式和核算程序發生的變化。所謂收支兩條線就是收歸收,支歸支,是一種財政收支管理制度。收支兩條線改革后,在將預算外資金逐步納入預算管理的同時對各部門的預算外收入繳入財政專戶;財政部門另按核定的綜合定額標準,安排預算單位的年度財政支出,改變對某些部門收支掛鉤的做法。
三、對我國預算會計改革方向的思考
1.明確預算會計目標,使其具體化并具有可操作性。會計目標是制定會計準則、制度各項內容的出發點,對準則、制度的制定具有導向作用,對執行準則、制度的財會人員也有指導意義。因此,應從會計制度方面專設一條并加以充分表述,同時要置于總則的會計一般前提之前。從受托責任角度看,人民和政府之間存在著一種委托與被委托的關系,即政府接受人民的委托,行使管理社會公共事務的權利。筆者認為,應將“全面受托責任引入政府會計目標,這樣既有利于提供高質量的會計信息,也有利于使用者評價政府整體財務狀況和政府效績,滿足實際使用人和潛在使用人的需要,從而幫助政府有效履行其公共職能。
2.按照業務性質,大膽引入權責發生制的收入確認模式。權責發生制和收付實現制并不是各自只有一種標準的模式,據此我們應當根據業務性質對不同機構分別采用不同的辦法。
3. 改善業績評價體系,加強內部管理審計與外部審計相結合。針對政府預算會計目標模糊和非經濟性所導致的問題,應當根據單位實際情況,建立健全業績評價體系,加強內部管理審計水平,提高單位資金使用的效率。此外,從獨立性方面考慮,應加強從外部審計監督力度,規范預算會計的主體行為,促使其進行科學化、制度化的管理,做到政府等非營利機構真正做到高效的使用財政資金或內部自有資金為社會主義事業服務。
四、會計國際化
會計核算國際化是指會計機構、會計人員為完成會計核算任務而采用具有國際化性質的相應性、規范性、可比性和適用性的手段、措施和途徑。應該指出,會計工作具有國際性是一個逐步實現的過程,必須通過借鑒、協調和統一來實現。會計核算國際化是與國際會計協調的過程,其內容是與國際會計通行規則主要是國際會計準則相協調的同時,還要與國際會計慣例、會計職業道德,某些地區的國家集團會計規范如歐洲聯盟公司法協調指令中有關會計的指令,其他主要國家的會計準則和有關法律的規定等相協調。具體地說,就是在制定或者修訂《企業會計準則》中時時處處體現出國際化的思想。我國新企業會計準則和國際財務報告準則之間實現了基本趨同。這種趨同的一個必然結果就是大大提高了中國經濟和資本市場的透明度,有助于海外投資者消除原告由于會計準則不一致而產生的擔心和顧慮,從而增強其進入中國資本市場的信心。同樣,這種“趨同”減少了中國企業會計準則與國際準則的差異,提高了中國企業會計信息在全球經濟中的可比性,降低了中國企業信息報告成本和融資成本,有利于推進中國當前實施的企業“走出去戰略,有利于穩步推進中國會計國際趨同發展戰略,全面提高中國對外開放水平。
參考文獻:
[1]葛家澍.會計基本理論與會計準則問題研究[M].北京:中國財經版社, 1999.
[2]陳毓圭.論財務制度、會計準則、會計制度和稅法諸關系[J].會計究, 1999(2).
美國聯邦政府傳統上實行收付實現制預算會計,預算會計系統與預算系統高度整合,預算會計系統記錄了預算編制與執行的全過程,預算執行報告中使用了預算概念和與預算編制相一致的計量基礎(即收付實現制)。有關預算執行報告的編制規范由預算的編制與執行管理部門——管理和預算辦公室(the Office of Management and Budget,以下簡稱OMB)制定。在各聯邦部門報告基礎上,財政部(the Department of the Treasury)按月編制并包括收入、支出和預算盈余或赤字的聯邦政府預算執行報告,還會同OMB編制聯邦政府年度預算執行報告,經審計并經國會批準后對外披露。
從上世紀90年代初開始,出于全面核算和反映政府資產負債和運營成本情況、強化政府的公共受托責任、加強政府成本和績效管理、改進政府財務管理水平等方面的需要,聯邦政府在保留傳統預算會計的基礎上,建立了權責發生制政府財務會計系統。權責發生制聯邦政府財務會計標準由聯邦會計準則咨詢委員會(FASAB)制定,該套標準獨立于聯邦政府預算,即并不規定預算概念和標準,而是獨立規定政府財務會計的概念和標準。
聯邦政府收付實現制預算會計系統包括收入、支出、預算盈余/赤字三大要素,主要發揮預算控制、執行記錄、執行結果報告等方面的功能;權責發生制財務會計系統包括資產、負債、凈資產、收入和費用五大要素,主要發揮全面核算、反映和報告聯邦政府整體及其各組成主體資產負債、運營業績的功能。兩個會計系統各自擁有一套自相平衡的賬戶和報表體系,聯邦政府及其組成部門在實際工作中對于發生的每一筆經濟業務或事項,分別按照收付實現制和權責發生制在兩個系統中進行記錄,兩個會計系統之間相互獨立,在作用上相互補充。
(二)政府會計準則及其制定機構
1990年,美國國會通過了《首席財務官法案》(Chief Financial Officer’s Act),要求聯邦部門根據所適用的準則編制經審計的財務報表,眾多的會計師、審計師以及國會議員都認為這一要求有助于減少聯邦機構在財務管理上所存在的欺詐等問題,產生更好的政府治理。根據這一法案,作為行政機構代表的財政部和管理與預算辦公室(OMB),與作為立法機構代表的政府責任署(GAO)一道,于1991年聯合發起設立了獨立于各機構的會計準則制定機構——聯邦會計準則咨詢委員會(FASAB)。FASAB自成立以來,一方面致力于制定權責發生制聯邦財務會計準則,另一方面不斷改進其治理結構以增強獨立性,終于在1999年獲得美國注冊會計師協會(American Institute of Certified Public Accountants)的認可,成為美國公認會計原則(GAAP)的制定機構之一。2002年,為進一步增強FASAB的獨立性以使其持續保持作為GAAP制定者的資格,發起者們進行了兩項重要改革:一是使非聯邦機構的代表在FASAB理事中占絕大多數(目前9名理事中有6名為非聯邦機構理事,其余3名理事來自3家發起單位);二是作為執行會計準則編報聯邦政府財務報告的部門,財政部放棄了反對FASAB準則或概念公告的權力,這樣,在FASAB正式一項準則或概念公告前,只有GAO和OMB有權反對。
FASAB制定權責發生制會計準則過程中主要參考了企業會計準則,迄今已7項概念公告、45項準則公告以及若干項解釋公告和技術公告。其中,概念公告主要規定聯邦財務報告目標、主體、信息質量特征、權責發生制會計要素及其確認標準、計量方法等基本概念,為各項具體準則的制定提供依據和指導;準則公告主要規定具體會計要素、特殊業務和事項的確認計量,合并財務報表的編制等;解釋公告和技術公告主要對準則進行解釋與補充。FASAB準則已在聯邦政府整體及其各個聯邦政府部門得到廣泛執行。
關鍵詞:預算會計;核算體系;會計準則
一、我國現行預算會計改革的必要性
我國現行的預算會計制度始于1988年,雖然一直以來預算會計核算能夠滿足財政各部門和行政事業單位預算管理和會計核算的要求。但是,這樣的核算制度與我國迅速發展的市場經濟相比較,還滯后很多,在實際執行預算會計時還發現不少問題,所以,預算會計改革對于我國行政事業單位的當前和未來發展都具有十分重要的意義。
首先,我國現行預算會計制度已經不能夠適應當前我國公共財政發展的需要。我們知道,公共財政管理的核心是提高財政管理的透明度,保證財政資金使用的有效性和政府預算的公正和透明性。這些問題的存在都需要有準確及時的政府預算會計信息作為支撐,我國現行預算會計制度和會計信息質量,還不能夠滿足上述要求,不能夠適應當前我國公共財政發展的需要。
其次,目前我國雖有各級政府財政部門的嚴格預算會計體系,但是,預算會計能夠報告的信息量還是不夠充分。財務信息報告經常是只立足于政府使用,沒有考慮公眾和其他相關利益使用者的需求,進而使得財務報告經常脫離外部監督;另外,很多行政事業單位揭示的財務信息也不全面、不真實,如缺乏社保基金運營的會計信息、負債計量不真實不到位等。
另外,在現今交流越來越頻繁的國際經濟發展環境下,在我國經濟日益融入全球經濟的今天,我們發現我國政府的預算會計制度的缺陷越來越明顯可見,難以適應我國國民經濟的發展需要,這些問題的存在客觀上阻礙了我國經濟的發展,也阻礙了我國財政制度的進一步改革。因此,改革我國現行的預算會計制度,解決預算會計核算中存在的突出問題已經成為迫切需要解決的問題。
二、我國現行預算會計存在的主要問題
1.現行預算會計不能夠準確真實地反映政府資金的收支活動和政府采購的新業務
預算會計本質上反映的是政府收支活動的資金流向,預算會計的目的就是為政府的經濟決策提供有用的資金流動信息。然而,當前的預算會計不能夠準確真實地反映政府資金的收支活動和政府采購的新業務。一方面,政府財政集中支付制度改革推行以后,很多財政的資金流向發生了較大的改變,原來用于事業單位購買資產、發放工資的財政資金不再由財政通過主管部門撥入用款單位,而是由財政部門通過統一賬戶直接撥付給供應商。這種不同的資金流動方式就需要我國的行政單位和事業單位會計預算核算制度規定進行相應的修改。雖然目前財政部已經對一些試點單位在預算會計制度方面作了修改,并且制定了相應的試點辦法,但是,這種試點辦法暫時只能夠適用于中央試點單位,不適用于地方財政和所屬預算單位,進而也不利于各地相關單位充分地展開會計核算。
另一方面,在收付實現制條件下,預算會計不能夠真實地反映行政事業單位的新業務狀況。事業單位的總預算會計這時候只能夠在實際撥款時按照撥款金額確認財政支出,但是對于材料采購來說,在年末時,采購雖然已經基本完成,但款項還沒有付清,或者按照合同需要扣留部分保證金,這時單位在年末就容易形成資金結余,這種預算會計處理方式就沒有辦法準確地反映政府事業單位的業務進展情況了。
2.現行的預算會計不能夠真實地反映政府部門的債權債務信息
近幾年,隨著我國經濟實力的提升,國家發行了大量的國債,同時,我國還從世界銀行美國國家銀行等國家金融機構借入或買入了相當數量的外債,按照政府預算會計的要求,這些債務都應當在財務會計報告中反映。但是,目前政府事業單位中執行的預算會計核算制度只是以收入實現制為核算的基礎,財政支出中只反映當期實際的還本付息數,沒有計提當期的利息支出,沒有能夠反映出當期的負擔數量金額,沒有計算出以后年度需要償還的利息數。這種預算會計核算方式就不能夠全面地反映企業的債權債務關系,不利于相關政府事業單位監控自身的財政風險。
3.預算會計的核算科目設置不完整
我國目前執行的預算會計科目體系同幾年前相比發生了很大的變化,尤其是近幾年隨著我國行政事業單位收支制度的改革,對于預算會計體系也相應地提出了更高的要求。總體上來說,近幾年我國很多事業單位的預算會計核算有了較大程度的完善,但是,在實際執行中還存在不少問題:一方面我們發現很多行政事業單位進行會計核算的科目過于簡單,不能滿足實際需要,需要增設新的會計科目;另一方面,實施部門預算改革按原有標準分類設置的會計科目已經不能夠很好地適應預算管理體制改革后提出的新舉措,進而使得很多行政事業單位的資金流入和流出沒有辦法得到合理地預算控制。
4.現行的預算會計不能夠適應未來我國政府投融資體制改革的要求
隨著世界經濟全球化速度的加快,我國政府部門對于事業單位的投融資關注度越來越高,同時,隨著我國金融體制的不斷完善、市場化程度的不斷加快,政府投融資必然越來越多元化。隨著私人部門介入公共領域的增多,對政府部門會計信息的透明度和準確性也提出了更高的要求。這些就必然要求事業單位的預算會計信息達到可比性和準確性的要求,但是從目前的預算會計核算來看,預算會計沒有辦法為政府的未來投融資體制改革提供全面完整的信息。
、解決現行預算會計存在問題的對策
1.重新構造相對完整的預算會計核算體系,預算會計要能準確反映部門的收入和支出
我國當前執行的預算會計體系主要包括財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計等三個部分。但是,隨著預算管理核算制度的改革,這一核算體系必將越來越完善。對于不以盈利為目的政府單位會計可以按照其核算重點的不同進一步分為政府會計和非營利組織會計。應對我國現行預算會計從整體框架上進行全面改革,研究制定我國政府會計、非營利組織會計核算制度和財務會計報告制度。預算會計體系在短期內應該由政府會計和事業單位會計構成,長期內應該構造一個完整的會計體系,既要包含財政總預算會計,也要包括行政單位的核算會計。另一方面,政府預算會計也要能準確反映部門的收入和支出,要準確及時編制部門預算,部門預算要按照年度所有因素和涵蓋的相關收入支出準確核算,預算會計的編制要能夠控制政府行政事業單位的資金流向。
2.預算會計需引入權責發生制的核算方式
目前,我國大部分的行政事業政府單位的經營性收支活動采用的還是收付實現制,在前面的分析中,我們發現這一種會計核算方式在國庫集中支付的制度里面越來越暴露出其不足之處。所以,長遠發展來說我國的預算會計應該引入權責發生制,根據權責發生制原則,政府事業單位的收入只在政府提供服務時才加以確認,如果是接受服務則確認為當期費用,并將其列為負債反映,這種情況下,政府行政事業單位的財務報告就可以完整地反映政府的財務狀況和運行成果。事實證明,在某些部門的預算會計核算中采用權責發生制更能夠準確地反映政府財政收支的真實情況。例如,在稅務部門中,其個別稅種的核算就可以采用這一方式,如房產稅、政府間補助收入就可以確認收入;離退休養老金、補助支出就應該確認負債,這種確認方式更容易核算單位內部往來賬號債權債務的預核算。
3.在可能的情況下,逐步改革預算會計科目的設計體系
針對上面行政事業單位會計科目核算存在的問題,我個人認為我國今后在預算會計的改革上首先要爭取使得預算科目的分類適應部門預算制度的需要,將一級科目改按部門設置,體現出部門日常維持性收入和支出的核算性質,再在此基礎上,增設二級和三級核算會計科目,以準確反映行政事業單位部門預算會計的核算實質。此外,行政事業單位各部門在編制預算會計時,應該嚴格遵守會計核算的基本原則,在準確性和客觀性的基礎上,盡量結合單位自身和未來發展特點,逐步改革預算會計科目的設置和核算。在實際工作中,如果發現有核算不完善的地方,應該靈活變通。總之,要爭取建立一個全方位的事業單位預算管理制度。
4.加強預算制度建設,規范預算會計的核算
我國的預算會計制度建設相比較于發達國家來說,改革發展比較慢。直至1998年1月1日我們才出臺了事業單位試行《事業單位會計準則》,但到目前為止,還沒有規范的全部預算會計的預算會計基本準則。這使得我國兩大會計體系的會計準則不完整,企業會計有會計準則,預算會計卻沒有預算會計準則。從長遠發展來看,為了完善我國的會計法規體系建設,未來的兩三年內我國應該盡快制定與政府預算會計相關的基本準則,爭取在新的企業會計準則實行的幾年內也盡快規范我國政府預算會計的核算。
總之,我國現行預算會計中存在的這些問題有各方面的原因,尤其是涉及到預算制度的改革方面,完善我國現行的預算會計制度這確實是一個比較漫長并且復雜的過程,需要我們不僅在理論上要有充分的準備,而且在實踐操作中也要積極協調配合。
參考文獻:
[1]王艷麗.淺議現行預算會計存在的問題及其改革[J].管理與創新,2008,(2).
[2]顧海英.預算會計制度改革的思考[J].科技信息,2008,(4).
關鍵詞：政府會計準則；體系；特點；途徑
隨著經濟社會不斷發展，政府環境和會計管理模式也在潛移默化的進行改革。而國際上各國家的公共會計信息的更迭，準則體系的建立和完善，都為我國建立具有中國特色的政府會計準則體系提供了良好的借鑒。
1各國政府會計準則體系的特點
國際社會越來越重視政府會計體系準則的建立，各國根據自己國家的實際財政體系狀況，建立了符合國家實際需求的會計準則體系。目的都是為了適應經濟發展的實際需求，建立良好的公共財政管理體系，實現財務報告的準確性，審計的高速性。以下是對主要幾個國家政府會計準則體系的簡要描述。
1.1美國會計準則體系的特點
美國的會計準則體系分為兩個部分，一個是由美國聯邦政府建立的會計準則體系，另一個是美國地方州實行的會計準則體系。這樣的會計準則體系主要是基于美國國情而建立的，它的制定利于各級政府機關的實際執行。每年年底美國聯邦政府都會編制年度財務報告，報告的內容包含融資情況總結報表、國家資產的負債報表、財政狀況報告等。為國家制定下一年的預算制度提供重要信息。但是這樣的會計準則體系，在實際運行中大大增加了政府的運營成本。
1.2英國會計準則體系的特點
英國的會計準則體系主要是由英國的財政部制定的，適用于中央政府的各部門。對于英國政府而言，政府的會計準則體系改革和國家預算的改革發展是相輔相成的關系。年度的財務報表中包括了中央政府全部部門的相關財務報表，因此，對于制定各部門的年度預算具有重要意義。
1.3法國會計準則體系的特點
法國與其他國家不同之處是，法國會計準則體系主要是由政府設定公共的會計準則理事會進行制定，適用范圍是由國家的公共財政資金支持的非市場經濟行為和其他相關實體。
2我國政府會計準則體系
2.1我國政府會計準則體系改革的原因
一方面，我國的會計體系改革，是從預算會計體系逐步演化為政府會計體系，通過參照國際會計體系改革和發展的經驗，充分認識到建立適合我國國情的政府會計準則體系的重要性和迫切性。政府會計準則不僅是專業的會計問題，更是政府對于國家管理的需要。
另一方面，隨著資本市場的不斷發展，國際社會普遍要求各國家或民間組織公開自身的公共財政信息。例如，國際貨幣基金組織就明確提出要求，各國政府要將本國的財政支出和收益，以及政府的負債資產表等財政信息公開化，而且必須保證公開信息的真實性。這樣的要求同時推動了世界各國及民間組織不斷完善自身的政府會計準則體系。我國作為國際貨幣基金組織的成員，也必然需要遵守它的相關規定。
2.2我國政府會計準則的現狀
政府會計準則的建立必須要有確切的適用范疇，制定的原則應該從實際會計操作角度出發。我國現行的會計準則僅對事業單位進行了會計準則體系的建立。從我國的實際國情出發，拓寬會計準則的適用范疇是必要的。目前我國會計體系主要以預算會計制度為主，預算會計制度與國際要求的會計管理規范還是存在一定差別。預算會計制度隨著市場經濟的發展，信息量和披露模式都已不滿足公眾對政府財政信息透明化的要求，這也推動我國建立健全的政府會計準則體系。通過政府會計準則體系的完善，也才能使我國政府公共財政信息更加具有國際信息可比性。
通過對其他國家政府會計準則的簡單分析看出，政府會計準則基本由國家政府的專門機構制定，適用的范圍主要是國家各部門，財務報表包括國家的收支情況、年度的資產負債情況等，不僅是反映國家基本公共財政信息，也為國家制定年度預算提供藍本。政府的會計準則體系同時影射國家的實際管理情況，是具有政治意義的。
2.3完善我國會計準則體系的途徑
筆者認為在會計準則的內容體系上應當實行權責發生制，這也是借鑒他國會計改革的成功經驗，在借鑒的同時應當注重選擇性的應用，不能完全照搬。準則的原則基礎應當是會計核算，可以利用國家已有的預算會計體系。但是政府應當將國家預算和會計準則形成為兩種機制，分別由政府的不同部門負責制定。在實際的執行過程中，應當增加對政府各部門的績效考核，便于政府做出客觀評價，形成新的公共管理體系。
與此同時，應當進一步規范會計體系，建立政府會計準則體系后，也應建立會計體系制度。筆者認為，政府會計準則體系其實是以縱向的角度處理我國財政問題，并對財政報告等內容進行處理的準則規范。而政府會計體系制度，本質上是從橫向的角度制定會計操作規程，從制度上進行界定。
3結束語
我國建立政府會計準則體系是經濟全球化的必然要求，政府制定會計準則體系就是為了建立良好的操作行為規范，以此加強政府公共財政信息的透明化、公開化，同時提高國家審計的時間和效率，最終實現對于政府公共財政的合理化管理。（作者單位：正定縣建筑用地服務中心）
參考文獻：
[1]劉光忠.關于推進我國政府會計改革的若干意見[J].會計研究，2010（12）：11-16.
關鍵詞：政府會計改革；高校財務管理；變革研究
一、政府會計改革背景下高校財務管理的變革
新制度對政府會計制度改革背景下行政事業單位應使用的會計科目名稱和編號及使用說明、會計報表格式及編報說明等進行了詳盡規定，并在附錄中舉例列示了主要經濟業務和事項的賬務處理方案，這對高校的會計核算和財務管理工作均產生了巨大的影響，直接導致高校的會計核算模式、會計核算功能和財務報告模式發生變革。
(一)會計核算模式的變革
新制度規定政府會計由預算會計和財務會計構成。其中預計會計包含三個會計要素：預算收入、預算支出和預算結余，財務會計包含五個會計要素：資產、負債、凈資產、收入和費用。預算會計實行收付實現制，財務會計實行權責發生制[2]。新制度下的“3+5要素”的會計核算模式，對現行高校會計制度(原制度)中的會計要素進行了適當調整并重新歸類，例如在資產會計要素中增加往來科目、研發支出、政府儲備物資、保障性住房、受托資產等科目；在負債要素中增加預計負債、受托負債等科目，并將累計盈余、專用基金、權益法調整、本期盈余分配、無償調撥凈資產等科目歸類為凈資產要素；取消資產基金類科目，新設“資金結存”核算等。通過對會計要素及其所包含會計科目的系列調整，形成的新型會計核算模式，使得權責發生制和收付實現制兩種會計核算基礎在高校財務核算中的應用變得更加純粹，依托于此的財務會計和預算會計所反映的財務信息也更加全面、準確。
(二)會計核算功能的變革
新制度要求單位會計核算應當具備財務會計與預算會計雙重功能，財務會計核算實行權責發生制，單位預算會計核算實行收付實現制。對于納入部門預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時應當進行預算會計核算；對于其他業務，僅需進行財務會計核算[2]。財務會計與預算會計適度分離又相互銜接，主要是通過“雙功能”會計模式記賬規則---平行記賬規則來實現，即財務會計和預算會計要在同一個會計賬套下完成。對于一項經濟業務，會計人員必須首先進行財務會計核算，然后再對經濟業務實質進行職業判斷，看是否需同時進行預算會計處理。對于納入高校預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時還應當進行預算會計核算[3]，即在同一張憑證里既要做財務會計處理也要做預算會計處理，完整填寫相應的財務會計分錄和預算會計分錄。新制度強化了財務會計功能，并對預算會計功能進行了改進和完善，使得會計核算功能變得更加強大和全面。
(三)財務報告模式的變革
新制度要求高校的財務報告要同時編制財務會計報表和預算會計報表，財務報表的編制主要以權責發生制為基礎，以財務會計核算生成的數據為準；預算會計報表的編制主要以收付實現制為基礎，以預算會計核算生成的數據為準[2]。與原制度相比，新制度保留并完善了資產負債表、預算收入支出表、財政撥款預算收入支出表，增加了收入費用表、凈資產變動表、現金流量表(自愿非強制)、預算結轉結余變動表，并對報表附注所需披露的內容進行細化。財務報告和預算會計報告相結合的新型綜合財務報告模式，即實現了“雙功能、雙基礎、雙報告”的會計制度改革目標，也為加強高校資產負債管理、財務風險防范、預算執行績效管理等提供了數據支持。新型綜合財務報告可提供更加全面、準確、科學的財務數據，將有效提升高校財務戰略水平及對高校管理層的決策支持能力，也為未來推行高校全成本核算管理、校院兩級管理等制度奠定基礎。
二、新舊制度轉換銜接中的重難點問題及對策
新制度直接導致了高校的會計核算模式、會計核算功能和財務報告模式發生變革，使各類經濟事項在新制度下的會計處理方式也發生了變化，為確保高校的新舊會計制度的有序銜接、平穩過渡，需對高校新舊會計制度轉換過程中的重難點問題進行梳理，并提前做好應對措施。
(一)調整更新財務管理系統
新制度要求在單賬套中同時實現財務會計和預算會計雙功能，這就要求對原有的財務管理系統進行調整升級。高校現階段使用的財務管理系統多為天財高校財務管理系統5.0版，未來會升級為高校財務系統6.0版，升級后的財務系統應根據新制度的要求，應對會計科目、經濟分類、功能分類、輔助核算等信息進行從新設置，并通過增加會計核算維度、增強財務控制功能、增強財政預算項目管理功能、增強憑證錄入和綜合查詢功能等措施，確保在2019年1月1日能夠實現財務數據的正確轉換，確保新舊賬套的有序銜接和新賬套的正常使用。2019年1月1日開始啟用新賬套后，可在財務管理系統中進行相應的設置，在會計人員對經濟事項進行賬務處理時，當錄入財務會計分錄，由系統自動判斷并觸發生成相應的預算會計分錄，真正的實現新制度的“平行記賬”。通過定義周密的業務邏輯，使財務系統智能判斷記賬憑證的正確性，盡量減少會計人員的職業判斷。構建模型實現財務會計和預算會計的差異化記錄、標識和分析，自動生成財務報表和預算報表及本年盈余和預算結余的差異調節表，減少因會計人員人為操作造成的數據不準確等問題，保證會計信息質量。
(二)開展資產核查工作
高校國有資產管理部門應根據《政府會計準則第1號—存貨》、《政府會計準則第2號—投資》、《政府會計準則第3號—固定資產》及《政府會計準則第4號—無形資產》及應用指南的相關要求，對固定資產、無形資產、庫存物品、對外投資等與資產相關的數據進行清理核實、歸類統計，進一步明確資產使用責任主體。同時還應該確定各類資產的賬面價值初始計量標準、計提折舊的標準，包括固定資產計提折舊的年限、方法和計提時點和無形資產攤銷年限方法等，為準確計提折舊、攤銷費用、確定各責任主體的權益等提供基礎信息。財務處應與國資處協調，建立工作聯動機制，實現資產、財務數據的動態匹配，切實提升高校資產數據的質量。并通過對資產的合理配置、正確處置、有效利用來提高資產的使用績效。
(三)清理分析往來款項
高校財務部門應及時開展對財務系統中的往來款項的專項清理工作[4]。因以往對往來款項清理的不夠及時或者其他歷史原因，導致高校的往來款科目余額較大，且有很多沒有資金來源的支出掛在往來款科目，未沖減事業基金等凈資產科目。如果不對往來款余額進行清理，而是直接轉入新制度下的賬務系統中，會導致在財務會計科目中，虛增資產(往來款)和凈資產(累計盈余)，在預算會計科目中，非財政撥款結余可能會出現巨額赤字等不良后果。因此高校需要在執行新制度前，對往來款項進行專項清理分析，明確債權債務關系，按照規定程序沖減相關的財務會計科目，及時進行核銷往來款項的賬務處理，以盡可能的減少科目余額。對于仍需保留的應收賬款科目金額進行賬齡分析，做好壞賬計提的準備工作，確定計提范圍、減值跡象、計提方法，計算當期應補提或沖減的壞賬準備并做相關的賬務處理。實施新制度后，財務部門應建立相應的制度確保對往來款項進行定期清理，進一步規范對往來款項的管理工作，以準確核算高校的資產負債和收入費用。
(四)清理基建會計賬務，做好并賬工作
新制度規定截止2018年12月31日尚未進行基建“并賬”的單位，應首先將基建賬套相關數據并入原賬中的相關科目余額，再將原賬科目余額轉入新賬相應科目。因此，高校的基建部門和財務部門應協同聯動，進一步清理基建會計賬務，按照相關規定及時辦理基建項目的竣工決算及固定資產入賬手續，以確保取消基建會計賬套、統一基建業務的會計核算工作順利進行。另外對基建“并賬”后的“在建工程”科目余額也要進行系統分析，屬于預付備料款、預付工程款性質的金額，應轉入新賬的“預付賬款”相關明細科目，屬于工程物資性質的金額，轉入新賬的“工程物資”科目，減去預付備料款、預付工程款和工程物資款后的差額，轉入新賬的“在建工程”科目。
(五)規范合同管理
高校的合同歸口管理部門和內部控制部門應加強對各類合同的規范管理工作，明確責任主體，優化業務流程。可通過啟用合同管理信息系統，對各類業務合同進行線上“擬定—申請—審核—審批”，實現對合同管理的管理制度化、制度流程化、流程信息化目標，切實提升合同管理工作信息化水平和辦事效率。新制度下財務會計按照權責發生制為核算基礎，這就要求科研事業收入等收入類合同需明確收入確認方法、確認依據及確認時點，支出類合同需明確付款依據和付款進度時間，為在新制度下準確確認收入和費用并進行相關的賬務處理提供依據。
三、結論與展望
本次政府會計改革的核心內容是全面引入權責發生制，建立財務會計體系，完善預算會計體系，構建政府預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算模式，以全面、清晰的反映單位財務信息和預算執行信息[5]。高校作為納入部門預算管理的事業單位之一，是實施政府會計制度改革的重要組成部分，在實施新制度的過程中，高校應針對新舊制度轉換過程中的重難點問題，做好政策配套、標準細化、系統整合等方面的工作，以確保新制度的順利實施。在政策配套方面，除會計準則和制度外，還應盡快出臺與財務制度和資產管理制度改革相關的配套制度。在2019年1月1日實施新的會計制度前，高校財務部門應在政府會計準則基本準則、具體準則、應用指南等基礎上，結合自身特點，出臺符合本校實際的新制度操作指南，對各類經濟事項的會計核算流程和賬務處理方案進行規范，保證會計信息質量，提升會計信息的準確性與可比性。政府會計制度改革給高校的財務管理帶來了巨大的挑戰和機遇，高校應以會計制度改革的施行為契機，由傳統財務管理模式向集成數據信息化財務管理模式轉變，推進財務管理信息化建設[6]，完善與優化學校資產管理、合同管理、內部控制、信息系統管理等配套工作，推動經濟業務與財務管理的深度融合發展，將財務、資產、合同、科研、人事、內控等系統整合起來，走“業財融合”之路，切實提升高校整體財務管理水平及決策支持能力。
參考文獻：
[1]財政部.中華人民共和國財政部令第78號政府會計準則---基本準則[A].2015.10.23.
[2]財政部.政府會計制度--行政事業單位會計科目和報表[A].2017.10.24.
[3]財政部會計司有關負責人就印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》答記者問[J].財務與會計，2017(23)：6-10.
[4]教育部.教育部關于直屬高校直屬單位實施政府會計制度的意見[A].2017.10.24.
關鍵詞：預算會計 預算管理 權責發生制
預算會計是現代會計中與企業會計相對應的另一分支，適用于各級政府部門、行政單位和各類非營利組織的會計體系，是以預算管理為中心，以經濟和社會事業發展為目的，以預算收支核算為重點，用于核算社會再生產過程中屬于分配領域中的各級政府部門、行政單位、非營利組織預算資金運動過程和結果的會計體系。
一、預算會計的原則
會計的預算是一門十分重要的工作，主要是給需要者提供他們所需要的會計信息，所以預算會計必須十分嚴謹，需要遵守基本原則，這些基本原則包括：
1.真實性原則
真實性原則是指各級財政總預算會計在日常辦理政府各項收支、資金調撥和往來款項的會計核算工作，必須以實際發生的經濟業務和證明經濟業務的合法憑證為依據如實反映政府（會計主體）財政收支預算執行情況和結果，切實做到內容真實、數字準確、資料可靠、項目完整和手續完備。
2.相關性原則
相關性原則是指總預算會計信息，應當符合《中華人民共和國預算法》的要求，滿足國家宏觀經濟決策和管理體制的需要，滿足上級財政部門和本級政府財政強化預算管理和預算監督的需要。
3.可比性原則
可比性原則是指會計核算必須符合國家統一規定，提供相互可比的會計核算資料。
4.統一性原則
統一性原則是指各級財政總預算收支編列標準，應力求一致，所有政府性財政收支均應編入國家預算之內，進行統一核算和管理，避免預算之外另有收支。
5.一貫性原則
一貫性原則是指總預算會計處理方法前后各期應當一致，不得隨意變更。
6.及時性原則
及時性原則是指預算會計的核算應該及時、不拖拉從而影響整個工作的執行。
7.明晰性原則
明晰性原則是指各級政府的總預算和反映預算執行的會計記錄及會計報表必須清晰概括、簡單明了，便于理解、檢查和利用。對于重要的、復雜的經濟業務應用規范的文字加以單獨表達反映，對于預算收支項目和會計科目的分類，要科學合理地表達清楚。
8.收付實現制原則
收付實現制原則是指以款項實際交易的時間為標準來確定本期收入和支出的一種方面，即凡是在本期內收到的款項和支付的費用，不論其是否屬于本期的收入和支出，在會計核算上都作為本期的收入和支出處理。
9.專款專用原則
專款專用原則是指由財政部門或上級單位撥入的指定用途的資金，或者法律、法規規定的有專門用途的收入，應當按規定用途使用。
只有遵守這些最基本的原則，預算會計才能在實踐當中發揮出很好的作用，向需要者提供準確、高效的會計信息，才可以保證會計信息的質量。
二、目前我國預算會計存在的主要問題
我國的預算會計始于1988年，經過幾十年發展，預算會計雖然在核算上能夠滿足財政各部門和行政事業單位預算管理和會計核算的要求，但與我國迅速發展的市場經濟相比依然比較滯后。近年來，隨著財政管理體制改革步伐的加快，按照公共財政理論設計的預算管理模式已開始建立，預算編制、執行等環節的管理制度正在發生根本性的變化，預算會計的客體運行環境又發生了變化，因此現行預算會計又面臨著新的問題與不足，需要進一步改革和發展。
1.無法真實準確地反映政府資金的收支及政府采購的新業務
預算會計本質上反映的是政府收支活動中的資金流向，目的是為政府的經濟決策提供有用的資金流動信息。然而現在的預算會計不能夠準確真實地反映政府資金的收支活動和政府采購的新業務。一方面，政府財政集中支付制度改革推行以后，大多財政的資金流向發生了較大的變化，原來用于事業單位購買資產、發放工資的財政資金不再由財政通過主管部門撥入用款單位，而是由財政部門通過統一賬戶直接撥付給供應商。這種支付方式可能適合中央試點單位，但不適合地方財政和所屬的預算單位，這樣不利于地方各相關單位開展會計核算工作。
另一方面，在收付實現制條件下，預算會計不能夠真實地反映行政事業單位的新業務狀況。
2.無法準確地反映政府的投資行為
我國的行政事業單位長期以來在使用預算資金、開展公務活動中形成并擁有大量的房產等固定資產，許多事業單位如科研、高校、醫院等單位還擁有一定數量的股權投資。由于我國預算會計主要側重于財政資金的收支核算，對各單位占用的大量長期資產關注不夠，致使固定資產的建造和使用在管理上脫節。在實際工作中，行政事業單位因基建形成的固定資產存在登記不及時、不入賬等情況。即使已入賬的固定資產，按現行制度規定不計提折舊，無法反映固定資產的使用情況，虛增了資產價值。不能真實完整地反映各單位占用的經濟資源及使用情況，難以為編制部門預算提供清楚的信息。
3.無法全面、完整地揭示政府債務的真實情況
近年來，隨著我國地方政府投融資平臺和融資規模的不斷擴大，地方政府的負債規模也在急劇膨脹。大規模的投資與融資也給地方政府帶來了居高不下的債務。從長遠來看，健全、理順地方財政體制是治理地方債務，解決政府債務風險的根本之策。但就目前而言，當務之急則是建立一套健全的科學完整的政府會計系統與財務報告體系，對政府所擁有的資源和承擔的債務等情況進行全面、準確的核算和報告，發揮會計系統在防范政府債務風險，加強政府財務管理與控制方面的功能與作用。
4.無法滿足我國融資體制的要求
近幾年來，隨著我國財政投融資體制進程的不斷推進，政府投融資主體變得多元化。私有部門逐步介入公共領域的增多，對政府部門會計信息的透明度和準確性提出了更高的要求。這就要求事業單位的預算會計信息必須準確透明，但是從目前的預算會計核算來看，預算會計沒有辦法為政府的未來投融資體制改革提供全面完整的信息。所以預算會計的革新成為當務之急。
三、克服現行預算會計不足問題的對策
1.建立新的相對完整的預算會計體系框架
我國現在的預算會計主要包括財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計。但是隨著預算會計的發展，構建新的預算會計框架迫在眉睫。我國政府預算會計改革的基本框架可確定為：按照建立社會主義市場經濟公共財政框架的要求，建立規范、統一的政府預算會計準則體系；根據政府預算會計準則體系確定的原則，建立政府預算會計制度體系；以政府預算會計準則和政府預算會計制度為基礎，建立政府綜合年度財務報告制度，編制政府綜合年度財務報告，即“兩個體系、一項制度”。
2.引入債權發生制的核算基礎
目前我國多數行政事業單位的日常經營活動采用的仍然是收付實現制，對于為求長遠發展的我國預算會計引入權責發生制是必要的。根據權責發生制，收入只是在政府提供服務時才加以確認，而且在政府接受服務以后，就應該將相應的義務確認為當前費用，并將其作為債務列入資產負債表，這樣的政府財務報告就可以完整地反映財政狀況和資金的運行結果。
3.完善政府的會計信息系統，提高信息傳遞的效率
任何會計系統的目標都是提供信息以滿足使用者的需要，而財務報告是滿足各類使用者獲取財務信息的基本途徑。然而現行預算會計報告系統提供的信息不全面、不完整、不透明，不能滿足報告使用者尤其是外部使用者的需要。應該在現行會計報表結構、項目的基礎上，增加編制現金流量表和政府整體的合并會計報表。筆者認為完整的政府會計信息體系包括：及時提供有關政府支出和成本的可靠信息，及時進行內部審計和獨立的外部審計，并編制審計報告。將會計體系與計劃、預算、現金和債務管理及審計系統相結合，報告有關非現金資源的信息。報告有關政府產出或政府政策后果的信息，促使政府加強成本管理，編制政府各部門和政府整體的財務報告等。只有這樣才可以使預算會計真正地發揮其作用，起到很好的預算和監督作用。
4.加強預算制度建設，規范預算會計的核算
我國的預算會計制度的開始和發展相對于發達國家來說比較緩慢，直至1998年1月1日才出臺了事業單位試行《事業單位會計準則》這一會計制度，但是到目前為止，還沒有規范預算會計的基本準則。從長遠發展來看，為完善我國的會計法規體系建設，未來的兩三年內我國應該盡快制定與政府預算會計相關的基本準則，我國的預算會計體制才能得到健全。
5.借鑒國外預算會計發展的經驗
隨著預算管理制度的改革，我國預算會計體系將向“政府和非營利組織會計”發展。我國可以借鑒發達國家對企業會計和非企業會計的劃分方法，即按照單位活動的目的的不同進行分類。對于不以營利為目的的非企業會計則可以按照其核算重點的不同進一步劃分為政府會計和非營利組織會計。應對我國現行預算會計從整體框架上進行全面改革，研究制定我國政府會計、非營利組織會計核算制度和財務會計報告制度。
總之，我國現行的預算會計還存在著許多方面的問題需要我們去改進尤其涉及到預算制度改革方面的問題。而完善我國預算會計的改革不能僅從理論上來改進，還應當聯系我國預算會計的實際情況，理論與實際結合，形成一套真正適合我國國情和發展需要的預算會計體制。這樣我國的經濟發展才會更加穩健，人民的利益才能得到保障。
參考文獻：
[1]章新蓉.政府問責與政府會計改革趨勢[J].會計之友，2011.
[2]姚寶燕，李建發.權責發生制政府改革問題的研究[M].廈門大學出版社，2010.
[3]（美）拉扎克.政府與非盈利組織會計導論[M].機械工業出版社，2010.
[4]徐曙娜.政府與非盈利組織會計[M].上海財經大學出版社，2010.
美國聯邦政府會計掠影
美國是典型的聯邦制國家，聯邦政府和州政府之間有明確的權利劃分，保持相對獨立，這樣的政治體制決定了美國沒有統一的政府會計，而是具有聯邦政府會計、州與地方政府會計兩個層面的政府會計，然而兩個層面的政府會計在諸多方面具有相似性。
（一）政府會計及其與預算的關系
美國聯邦政府傳統上實行收付實現制預算會計，預算會計系統與預算系統高度整合，預算會計系統記錄了預算編制與執行的全過程，預算執行報告中使用了預算概念和與預算編制相一致的計量基礎（即收付實現制）。有關預算執行報告的編制規范由預算的編制與執行管理部門――管理和預算辦公室（the Office of Management and Budget，以下簡稱OMB）制定。在各聯邦部門報告基礎上，財政部（the Department of the Treasury）按月編制并包括收入、支出和預算盈余或赤字的聯邦政府預算執行報告，還會同OMB編制聯邦政府年度預算執行報告，經審計并經國會批準后對外披露。
從二十世紀90年代初開始，出于全面核算和反映政府資產負債和運營成本情況、強化政府公共受托責任、加強政府成本和績效管理、改進政府財務管理水平等方面的需要，聯邦政府在保留傳統預算會計的基礎上，建立了權責發生制政府財務會計系統。權責發生制聯邦政府財務會計標準由聯邦會計準則咨詢委員會（FASAB）制定，該套標準獨立于聯邦政府預算，即并不規定預算概念和標準，而是獨立規定政府財務會計的概念和標準。
聯邦政府收付實現制預算會計系統包括收入、支出、預算盈余/赤字三大要素，主要發揮預算控制、執行記錄、執行結果報告等方面的功能；權責發生制財務會計系統包括資產、負債、凈資產、收入和費用五大要素，主要發揮全面核算、反映和報告聯邦政府整體及其各組成主體資產負債、運營業績的功能。兩個會計系統各自擁有一套自相平衡的賬戶和報表體系，聯邦政府及其組成部門在實際工作中對于發生的每一筆經濟業務或事項，分別按照收付實現制和權責發生制在兩個系統中進行記錄，兩個會計系統之間相互獨立，在作用上相互補充。
（二）政府會計準則及其制定機構
1990年，美國國會通過了《首席財務官法案》（Chief Financial Officer’s Act），要求聯邦部門根據所適用的準則編制經審計的財務報表，眾多的會計師、審計師以及國會議員都認為這一要求有助于減少聯邦機構在財務管理上所存在的欺詐等問題，產生更好的政府治理。根據這一法案，作為行政機構代表的財政部和管理與預算辦公室（OMB），與作為立法機構代表的政府責任署（GAO）一道，于1991年聯合發起設立了獨立于各機構的會計準則制定機構――聯邦會計準則咨詢委員會（FASAB）。FASAB自成立以來，一方面致力于制定權責發生制聯邦財務會計準則，另一方面不斷改進其治理結構以增強獨立性，終于在1999年獲得美國注冊會計師協會（American Institute of Certified Public Accountants）的認可，成為美國公認會計原則（GAAP）的制定機構之一。2002年，為進一步增強FASAB的獨立性以使其持續保持作為GAAP制定者的資格，發起者們進行了兩項重要改革：一是使非聯邦機構的代表在FASAB理事中占絕大多數（目前9名理事中有6名為非聯邦機構理事，其余3名理事來自3家發起單位）；二是作為執行會計準則編報聯邦政府財務報告的部門，財政部放棄了反對FASAB準則或概念公告的權力，這樣，在FASAB正式一項準則或概念公告前，只有GAO和OMB有權反對。
FASAB制定權責發生制會計準則過程中主要參考了企業會計準則，迄今已7項概念公告、45項準則公告以及若干項解釋公告和技術公告。其中，概念公告主要規定聯邦財務報告目標、主體、信息質量特征、權責發生制會計要素及其確認標準、計量方法等基本概念，為各項具體準則的制定提供依據和指導；準則公告主要規定具體會計要素、特殊業務和事項的確認計量，合并財務報表的編制等；解釋公告和技術公告主要對準則進行解釋與補充。FASAB準則已在聯邦政府整體及其各個聯邦政府部門得到廣泛執行。
（三）政府財務報告及審計制度
自1975年安達信會計師事務所受托為聯邦政府編制首份權責發生制財務報表之后的20年里，美國財政部一直試編聯邦政府財務報告，但一直不接受審計。直至FASAB創立并系列聯邦政府會計準則，聯邦政府整體及其各組成部門才從1997年開始正式依據FASAB制定的準則編制年度財務報告，并接受審計。基本程序是，先由各聯邦部門向財政部和OMB報送經各部門內審機構（內審機構有時將審計工作外包給會計師事務所）審計的年度財務報告，再由財政部會同OMB依據各部門提交的財務報告，采用FASAB準則規定的合并方法編制聯邦政府整體的年度財務報告，聯邦政府整體的年度財務報告經GAO審計后對外公布。
公開的聯邦政府整體年度財務報告以財務報表為主體，還包括財務報表附注、管理當局討論與分析、國民指南、必要補充信息、反映受托責任的補充信息以及GAO審計報告等。其中，財務報表接受GAO審計，包括資產負債表、運營凈成本表、運營活動和凈資產變動表以及社會保險報表，此外還包括運營凈成本和統一預算赤字調節表、統一預算和其他活動現金余額變動表，以全面反映聯邦政府的財務狀況、運營績效等方面的信息，并通過列示運營凈成本與預算赤字的調節情況，使權責發生制會計信息與收付實現制預算會計信息相互對比和銜接。各個聯邦部門的合并財務報表通常包括在其績效和責任報告中，在構成上與聯邦政府整體的財務報表構成相類似，并側重增加了預算資源表。
盡管美國聯邦政府已連續十幾年正式編制權責發生制合并財務報表并不斷改進，但GAO從1998年首次審計開始一直對聯邦政府年度合并財務報表出具拒絕表示意見的審計報告。其最主要原因是聯邦部門內部控制上存在的缺陷影響了合并財務報表數據的可靠性和可審計性，具體原因有如下三個方面：一是國防部自身編制的合并財務報表一直以來被出具拒絕表示意見的審計報告。二是聯邦政府部門間存在大量、復雜的內部交易活動，聯邦政府還不能夠對這些內部交易和事項進行充分的會計記錄和抵銷處理。三是聯邦政府編制合并財務報表的程序上存在問題。此外，聯邦政府部門的財務報表能收到合格審計意見的也不多。因此，美國聯邦政府財務報告的進一步完善還有許多工作要做。
加拿大政府會計鳥瞰
（一）政府會計及其與預算的關系
在加拿大，政府會計稱為公共部門會計（Public Sector Accounting），是政府整體、政府部門等公共部門主體所適用的會計。加拿大公共部門會計傳統上也與預算基礎相一致而采用收付實現制，由于收付實現制會計基礎不能夠滿足全面反映資產負債信息、進行成本核算和財務業績評價、衡量政府支付能力等方面的需要，自二十世紀80年代開始，加拿大公共部門會計逐步從收付實現制向權責發生制過渡，并經歷了先采用修正的權責發生制，逐步過渡到現在采用完全的權責發生制的歷程。在向權責發生制過渡過程中，遇到的最大挑戰之一，即是如何對公共部門以往在購置時直接列支而未予記錄為資產的有形資產予以確認和計量。
加拿大公共部門預算編制一直以來采用現金制或修正的現金制，各級公共部門均有內部預算系統記錄預算收支，因此，加拿大公共部門的權責發生制會計和財務報告系統與預算系統是適度分離的，有些省政府對外公布的權責發生制財務報告中會列示權責發生制盈余或赤字與預算執行盈余或赤字的比較。然而，公共部門權責發生制會計和財務報告與現金制預算之間的矛盾也引起了相關方面的關注，公共部門會計準則制定機構要求公共部門將其預算按照權責發生制列示在其財務報告中，以統一的權責發生制基礎披露預算信息和會計信息，近年來加拿大政府也在進行按照權責發生制編制預算的改革，但從實踐情況看，實現起來較為困難。
（二）公共部門會計準則及其制定機構
加拿大公共部門會計準則由公共部門會計理事會（PSAB）制定。PSAB于1981年由加拿大注冊會計師協會（The Canadian Institute of Chartered Accountants，以下簡稱CICA）成立，為專司制定公共部門會計準則和其他財務報告指南的獨立的準則制定機構。CICA成立PSAB的動因在于，隨著加拿大政府財務管理要求的不斷提高，國內諸多的政府利益相關者認為，加拿大各級政府應當按照全國統一的、可比的和一致的方法編報財務報告，因此產生了由專門機構制定統一的公共部門會計準則的需求。PSAB目前由十二名理事構成，理事均為兼職，其中，2/3的理事為從事各級政府財務報告編報和審計工作的負責人，其余的理事來自學術界、政府財務報告使用部門等方面。PSAB的日常工作由包括技術總監在內的工作人員承擔。PSAB制定和準則遵循嚴格的因循程序，每一項準則的立項、征求意見稿、最終等，都必須經過2/3的理事投票贊成方可通過。
自成立以來，PSAB已經了一整套較為完整的公共部門權責發生制會計準則，當前的工作重點集中于研究制定公共部門非財務信息報告指南和考慮對概念框架、養老金計劃會計等個別準則進行修訂。加拿大公共部門會計準則的執行得到了各級財政部門、法定審計師以及地方政府立法的共同推動，2009年前，公共部門會計準則主要在聯邦政府、省及大區政府和基層地方政府范圍內執行，2009年后，公共部門會計準則的執行范圍擴大到政府機構（即政府所控制的非營利機構，如公立學校），公共部門會計準則已經作為公認會計原則而成為加拿大公共部門主體編制財務報告的統一依據。
PSAB制定公共部門會計準則主要參考了加拿大企業會計準則，對于企業會計準則不適用于公共部門的方面或不能滿足公共部門核算需要的方面，則會在對應公共部門會計準則中做出不同的規定或單獨制定公共部門特定事項的準則。例如，公共部門會計準則中使用了與企業會計基本一致的資產、負債、收入、費用等要素定義，但對于資產減值事項，則根據公共部門持有資產的特殊性質，規定了不同于企業會計準則的減值計算方法。再比如，對于公共部門不同于企業的一些特殊資產（如土地等）和負債（如社會福利義務等），也需要另行考慮會計處理方法。PSAB制定公共部門會計準則還會適當參考國際公共部門會計準則（IPSAS），但并不是完全加以采用，而是要充分考慮加拿大政府活動的特點，例如加拿大公共部門會計準則中的金融工具準則就不同于國際公共部門會計準則。
（三）政府財務報告及審計制度
加拿大目前在聯邦政府、省及大區政府層面都建立了權責發生制合并財務報告制度。由于加拿大實行聯邦政體，聯邦政府在編制合并財務報告時并不合并各省及大區政府的財務報告，但聯邦政府、各省及大區政府均編制合并其自身各個部門以及其所控制的政府機構的合并財務報告。
從2005年個別省級政府開始編制合并財務報告起，加拿大政府合并財務報告制度經歷了不斷發展和完善的過程，在實踐中遇到的難點問題主要有如下幾個方面：
一是合理確定合并范圍。合并范圍從最初的所有權標準擴大到如今的控制權標準，即現行公共部門會計準則要求將政府能夠控制的各個部門和其他機構（如公立學校等）都納入政府財務報告合并范圍。雖然公共部門會計準則使用了企業會計中的“控制”概念，但公共部門具體確定控制權時較企業更為困難，更加需要對合并主體與被合并主體之間復雜關系的性質進行分析。
二是統一合并主體和被合并主體的會計政策。按照財務報表合并原理，合并財務報表應當以納入合并范圍的所有主體的個別財務報表為基礎，而所有納入合并的個別財務報表應當基于相同的會計政策。由于加拿大的公立大學、美術館等政府機構原來執行的是非營利組織會計準則而非公共部門會計準則，政府部門在編制合并財務報表時需要做大量的調整，給合并工作帶來困難。這也是近年來PSAB和其他相關方面積極推進政府機構執行公共部門會計準則的原因，其目的是使納入政府合并財務報告范圍的主體（包括政府部門、政府所控制的機構等）都執行統一的會計標準。
三是抵銷內部交易對合并財務報表的影響。由于政府部門之間、政府部門與政府機構之間頻繁發生大量內部往來或收支業務，導致在編制政府合并財務報告時抵銷內部交易的工作量相當大，這也給合并工作帶來挑戰。
加拿大自開始編制政府財務報告起就實行政府財務報告審計鑒證制度，各級政府均有被議會指定的法定審計師，由法定審計師對政府及其部門的財務報告是否遵循公共部門會計準則發表審計意見。
摘 要 近年來，我國一直在不斷的推行預算會計和政府會計改革，從目前的改革發展形勢來看，盡管其改革已經取得了不少成果，但是仍然還存在著一些問題。本文就從這些問題的分析入手，對預算會計和政府會計改革提出了一些粗淺建議和看法。
關鍵詞 預算會計 政府會計 規范體系 基金會計模式
一、預算會計和政府會計
所謂預算會計，是指現代會計行業中與企業會計相對應的另一個分支，它是適用于各級政府行政部門、事業單位及各類非營利組織的會計體系。預算會計是以預算（包括政府預算和單位預算）管理為中心的，以社會事業和社會經濟的發展為目的，以預算收支的核算為重點，用于核算社會生產和再生產過程中屬于分配領域的各級政府部門、非營利組織、行政部門的預算資金運動過程的會計體系。預算會計具有以下幾個特點：預算會計提供公共物品，具有非營利性；政府與非營利組織以會計核算、監督、預算為基礎，以預算收支為主要的核算內容；會計核算要求在資產總額等于負債與凈資產總額基礎上，強調固定基金與固定資產總額對應，強調專款專用；會計處理基礎是對收入或支出的確認與記錄的標準等。預算會計要遵循的原則主要有：真實性原則、可比性原則、相關性原則、一貫性原則、重要性原則、及時性原則、明細性原則等。
政府會計則是指用于確認、計量、記錄和報告政府和事業單位財務收支活動及其受托責任的履行情況的會計體系。政府的業務活動按內容來分，可分為、商業活動和信托活動等三類。政府會計的基本目標應以反映政府受托責任的履行情況為主。因此，政府會計的主要功能有：監控預算執行過程的合法和規范性；提高政府財政透明度；真實評價政府財政管理績效，解脫政府會計受托責任等。
二、現行預算會計所存在的問題
1.我國目前一直采用的的預算會計方法是收付實現的制度，這一制度問題比較突出。這種制度的主要特點在于該會計核算的程序比較簡單，而且還方便安排預算撥款及預算支出的速度和進度，并能夠如實的反應出預算的結果。但是就目前的情況來看，收付實現制也存在明顯的弊端，如該制度不能記錄出非現金交易等事項對政府的資產和負債造成的影響；不能很好的把資本性支出與經常性支出區分出來，很容易導致政府資產的負債表及收支結余表不完整的問題；同時，這種收付制度也難以全面反應出政府和其所屬單位的財務狀況與績效，導致一些對決策有重要影響的信息無法提供給信息的使用者。
2.現行的預算會計的財務報告系統尚存在較多的問題。就我國目前的預算會計財政報告系統發展來看，我國至今還沒有一份能夠全面的、系統的、完整的反映出政府財務受托的財務報告。我國目前的預算會計財務報告系統的問題主要是在財務報告信息的披露制度上面。它具體表現在：我國目前各行政單位、事業單位都是各自制定一套會計報表，分別編報，因此不能形成一套完整的、集中的綜合反應各級政府的資產全貌的會計報表；目前我國政府的財務報告內容尚不夠全面，而且其披露的財務信息也過于簡單，不能充分的反映出整個政府及行政事業單位的資產財務狀況；除此之外，預算會計的財務會計報表項目還存在著列示不科學的問題，導致了會計信息的失真。
3.我國現行的政府預算會計尚不能為編制部門的預算提供相關的會計信息。預算會計的相關信息是編制部門進行預算的重要依據，同時它也是編制部門預算的一個基礎。目前，我國的預算編制正由傳統的“基數法”向“零基法”的轉變。一般情況下，通過傳統的“基數法”，在進行決策時往往不需要太多的會計信息，因此，相對而言，這種傳統的會計核算方法所存在的弊端也就不能很好的表現出來。但是在“零基法”的條件下，就有效的解決了傳統方法所存在的問題和弊端，能夠及時的發現問題，進而有效的解決問題。
4.我國現行的政府預算會計尚缺乏一個統一規范的會計準則體系。我國現行的政府預算會計的制度規范分為3個不同的支點：事業單位會計制度，行政單位會計制度和總預算會計制度，這3個不同的支點只對于特定的組織或單位才具有約束力和控制力。隨著我國社會經濟的發展，在不斷的實踐中，這種制度規范逐漸表現出了一種不適應性，而且這種不適應性也很難做出調整和改進，這是我國現行政府預算會計的制度規范固有的弱點。
三、預算會計和政府會計改革分析
針對前面所講到的我國現行預算會計所存在的問題，對預算會計和政府會計改革提出了一下幾點建議和看法。
1.完善政府的會計規范體系。
我國現行的政府會計規范主要來自《會計法》和《預算法》，以及由財政部門制定的《行政單位會計制度》。為了適應新時期的發展需要，要求完善和規范政府的會計規范體系，建立一個統一規范的會計準則體系，實現由制度規范發展為準則規范，并從單一的重視具體業務逐漸發展為具體業務與綜合業務報告的并重。在完善政府會計準則和實施的同時，應根據預算管理體制的改革而不斷出現的新情況作出及時的調整和完善，采用科學的方法加強對政府會計預算的理論研究，為建立和完善政府的會計規范體系打下堅持的理論基礎。
2.完善政府預算的會計信息體系，增強政府會計信息的透明度。
會計信息的失真一直是會計行業的一大重要問題，在政府預算會計體系中也不例外。促進政府會計體制的改革，就要求建立并完善一個完整的政府預算會計信息體系，它主要包括：及時提供切實可靠的相關會計信息；加強社會大眾對政府會計的監督作用；建立和完善相關的審計系統；編制會計報告；報告有關政府政策的后果信息等等。促使政府會計提高其工作效率，保證政府會計改革的順利進行。
3.在政府會計改革的過程中，改革會計的核算基礎，推行權責發生制度。
改革會計的核算基礎，推行權責發生制度，是推動我國政府會計改革的必然要求和重要手段。它主要是通過運用權責發生制度來對資產、收入、支出、負債以及凈資產等等進行核算和編制會計報告，切實反映我國政府的財務狀況，提高政府的會計財政管理能力，促進我國政府會計的改革進程。
4.根據我國的具體國情，建立一套與之相適應的基金會計模式。
就我國目前的政府會計基金模式而言，我國還處在單一的主體模式下，這種模式中，各種基金還只是政府這一會計主體的主要內容，還沒有分割出來并成為一個單獨的會計主體。因此，在推行政府會計改革中，建立一套與之相適應的基金會計模式，根據我國目前政府采購制度，收付制度和預算制度的運行情況，發揮基金會計模式的優勢，吸收國外政府基金會計模式的經驗，建立一套與我國國情向適應的會計模式，勢在必行。
5.努力改進現行的預算會計制度，使之適應新業務的核算要求。首先，調整現行預算會計的規范體系，這主要是對政府和事業單位的預算會計的歸屬進行重新分類和界定；其次，及時更新預算會計的核算內容，并根據相應內容設置相應的新增業務和會計科目，以隨時適應不斷變化著的發展。同時，還要針對政府的采購制度及收付制度的體制改革，來增加相應的預算會計的內容，時刻滿足新的經濟業務的核算需要。
四、結束語
近年來，推進政府預算會計的體制改革一直是我國政府財政管理領域的一項基礎變革，這一改革涉及面廣，而且技術要求強。在新時期，政府會計的改革不再只是單純的會計體制變更問題，而且還是要求及時更新會計財政管理理念的重大問題。盡管到目前為止，我國的政府會計改革已經頗有成效，但是政府會計改革是一個長期的過程。因此，我國政府在推進政府會計改革的過程中應立足于我國的國情，在此基礎上，充分借鑒外國經驗，取其精華，棄其糟粕。努力建立一個全面的、準確的、能夠反映政府財務狀況及資金運行狀況的政府會計管理體系。
參考文獻：
[1]龔莉莉,魏長升.我國政府會計基本理論框架構建的探討.社科研究.2006(4)．
[2]張國生,趙建勇.我國政府會計采用基金模式的探討.預算管理與會計.2007(1)．
[3]陳立齊.美國政府會計準則及對中國的借鑒價值.中國總會計師.2004(6)．
[4]財政部國庫司.政府財務報告問題研究.預算管理與會計.2006(5)．
一、我國政府綜合財務報告改革的背景及現狀
（一）我國政府綜合財務報告改革背景。我國目前的政府財政報告實行以收付實現制政府會計核算為基礎的決算報告制度，主要反映政府年度預算執行情況的結果，對準確反映預算收支情況、加強預算管理和監督發揮了重要作用。但隨著經濟社會的發展，僅實行決算報告制度已經難以滿足建立現代財政制度、促進財政長期可持續發展以及推進國家治理現代化的要求。主要表現在：無法全面準確反映政府負債，難以對有效防范財政風險、促進財政長期可持續發展提供可靠的信息支撐，無法完整清晰地反映政府資產，不利于強化政府資產管理以增強政府公共服務能力，無法科學合理反映政府成本費用，不利于降低行政成本、提升政府運行效率等。
從國際經驗來看，近年來，美國、英國、法國等西方國家已經建立了較為成熟的政府綜合財務報告制度，此外，還有其他很多國家也正在積極開展政府綜合財務報告制度改革，政府綜合財務報告制度已逐漸成為國際上政府財務管理的趨勢。從我國實際情況來看，目前正在開展的政府綜合財務報告試編，顯示出政府綜合財務報告比財政決算報告內容構成更為豐富（見圖1），也更能反映出政府整體財務狀況和運營情況等有關信息（見表1）。
近幾年來，社會各界專家學者建議我國積極借鑒國際經驗，對政府會計財務管理進行改革，建立全面反映政府資產負債、收入費用、運行成本、現金流量等財務信息的權責發生制政府綜合財務報告制度。正是在外部環境和內部需求的雙重背景下，我國正式啟動了政府綜合財務報告制度改革。2014年12月，國務院批轉財政部《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》（國發〔2014〕63號文印發，以下簡稱為《改革方案》），將黨的十八屆三中全會關于“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度”的要求和新《預算法》關于“各級政府財政部門應當按年度編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告”的規定落到實處。
（二）我國政府綜合財務報告改革現狀。《改革方案》提出2020年前要建立具有中國特色的政府會計準則體系和權責發生制政府綜合財務報告制度，以全面、準確地反映各級政府整體財務狀況、運行情況和財政中長期可持續性。在《改革方案》的指導下和試編的基礎上，我國建立起初步的政府綜合財務報告試編體系。我國政府綜合財務報告體系及其與決算報告對應關系具體歸納如下。
1、資產負債表及其與財政決算表的對應關系。我國政府綜合財務報告中的資產負債表中包含財政決算相關信息，而財政決算表則是編制政府綜合財務報表的重要信息來源。其中，財政決算表中的國庫存款、其他財政存款、在途款、有價證券、預撥經費等對應到資產類的貨幣資金、對外投資、應收及預付款項等科目；暫存款對應到負債類的借入款項、應付及預收款項等科目；預算結余、基金預算結余、國有資本經營預算結余、專用基金結余、預算穩定調節基金、預算周轉金、財政周轉基金、凈資產調整等對應到凈資產（見表2）。
資產負債表以權責發生制為基礎，原則上采用歷史成本，在無法取得歷史成本的情況下，采用重置成本、可變現凈值等方法，以本級政府財政、行政單位、事業單位、社會團體、從事公益性項目融資建設或運營任務的國有或國有控股企業等實體的核算行為為基礎，結合相關財務資料，根據經濟事項實質進行抵銷、調整、合并形成。
2、收入費用表及其與財政決算表的對應關系。我國政府綜合財務報告中的收入費用表中包括的財政決算相關信息（見表3）。一是收入類：收入費用表包括財政決算表中稅收收入、非稅收入和政府間轉移性收入，其中基金預算收入并入非稅收入，國有資本經營預算收入列為待調整科目；二是支出類，收入費用表與財政決算表中工資福利支出、商品和服務支出、對個人和家庭補助、對企事業單位的補貼等科目大體一致。
收入費用表中還包括財政決算以外的信息。其中收入類包括事業收入、經營收入和投資收益。
二、我國政府綜合財務報告改革中存在的問題
（一）政府財務報告改革邏輯順序顛倒。會計準則是政府財務報告編制的基礎，從各國經驗來看，政府編制綜合財務報告都以健全的政府會計準則和完善的政府會計制度為依據，而我國剛好相反，是在推進改革的基礎上，研究建立政府會計準則。根據財政部《改革方案》內容，力爭在2020年前建立具有中國特色的政府會計準則體系和權責發生制政府綜合財務報告制度。而在政府會計規則尚未全面建立之前的過渡時期，在現行政府會計制度的基礎上，暫時按照權責發生制原則和相關報告標準，編制出反映一級政府整體財務狀況的財務報告。因此，在沒有政府會計準則和會計制度的基礎上編制政府綜合財務報告，缺乏科學合理的編制依據，不符合會計處理的基本原則。
（二）政府綜合財務報告數據相關性和可靠性不足。編制真正意義的權責發生制政府綜合財務報告，需要將權責發生制原則引入政府的會計核算系統中，使政府財務報告能通過會計確認、計量、記錄、報告來生成，保持嚴格的證、賬、表關系及數據間的勾稽關系，從而保證數據的相關性和可靠性。但目前的試編辦法在對經濟事項進行計量時，采取的是收付實現制，年末再按權責發生制對報表進行調整，由此形成的政府財務報告的相關數據，其來龍去脈難以厘清，因而數據的相關性和可靠性會受到一定影響。
（三）政府部門財務報告難以合并，編制政府綜合財務報告難度較大。一是合并范圍廣，編制綜合財務報告數據難度大。二是納入政府綜合財務報告合并范圍的各單位會計基礎不一致，如總預算會計和行政單位實行的是收付實現制，事業單位實行的是收付實現制與權責發生制結合，公益性國有企業實行的是權責發生制。三是報告合并范圍的相關會計人員業務水平參差不齊。
（四）政府財務報告改革與預算管理改革不協調。現行政府會計仍主要按照收付實現制進行核算，而試編工作是此基礎上進行的，即現行的預算會計核算制度并未改變，會計科目設置沒有實現預算會計和財務會計的雙重功能。因此需要對現行決算報表進行權責發生制的轉換與合并，補充權責發生制的有關數據資料，所以試編工作涉及大量的數據轉換與合并，從而影響到政府綜合財務報告改革的推進。
（五）政府財務報告審計和公開不足。一是《改革方案》對報告審計和公開的規定不明確。按照改革方案，政府財務報告審計和公開包括政府部門財務報告和政府綜合財務報告兩個層面，規定政府部門綜合財務報告應保證報告信息的真實性、完整性及合規性，接受審計，并按規定向社會公開，但對于如何接受審計及如何向社會公開在方案中并沒有明確。二是從全國各地政府財務報告試編情況看，綜合財務報告也沒有對外披露，僅停留在財政部門內部使用。
三、政府綜合財務報告改革的國際比較及借鑒
按照政府會計與傳統公共預算之間的關系密切程度來劃分，國際上一般將政府財務報告分為三大類：一是美國模式，以美國為代表；二是英國模式，主要被英國、新西蘭、澳大利亞和加拿大等國家所采用；三是法國模式，主要被法國、德國和大部分歐洲大陸國家所采用。上述三類模式的比較如表4所示。
從報告質量標準看，針對可理解性、相關性、重要性、實質重于形式、完整性等五個特征，英國模式明顯優于美國模式和法國模式，其他四個特征各國之間大體相同（見表5）。
從以上比較可以看出，上述三種模式的政府財務報告在改革力度、編制方法、報告內容等方面均有不同，但從政府綜合財務報告改革方向和趨勢的角度來看，有許多共通的經驗值得借鑒。
（一）報告目標主要是反映政府受托責任。美國政府會計準則委員會（GASB）明確提出的財務報告目標是：滿足報表使用者確定政府受托責任履行情況的需要，有助于使用者確定政府主體當期的運營結果，幫助使用者評判政府主體提供服務的水準及履行義務的能力。“受托責任”和“決策有用性”共同構成了美國聯邦政府財務報告的兩個基本取向。而英國政府會計目標和會計信息使用對象與美國情況基本相似，比如，報告使用者不僅包括立法機關，還包括社會公眾和其他利益相關人員，報告也重在政府公共受托責任的履行和報告，而不是預算與實際的比較。三種模式中，只有法國政府財務報告的主要目的是滿足立法機關的信息需求，沒有考慮社會公眾和政府部門執行機構的信息需求，“法律形式重于經濟實質”是其政府會計報告的主要特征。
（二）遵循嚴格的會計準則，強調準則對報告的規范作用。發達國家政府會計規范多由立法機構、政府及其授權部門、政府或外部咨詢機構制定，由政府、外部咨詢機構或會計職業界以法律、準則、指南或建議等多種形式頒布或。如：法國執行的是《總會計方案》；美國的編制依據是美國通用會計準則（GAAP）及美國聯邦會計準則（SFFAS）；英國遵循的是英國公認會計原則（UKGAAP），與國際財務報告準則逐漸趨同，按照國際財務報告準則并兼顧政府部門的特點，并以此編制政府預算和財務報告，與國際接軌程度高。
（三）編制合并財務報告，全面反映政府營運和管理績效。三種模式都要求編制包括各級政府、政府部門、單位和機構以及政府控制的服務機構和國有企業的合并報表。其中，英國根據《政府資源和會計法案（2000）》要求，財務報告主體包括每個履行公共職能及部分或全部由公共資金支持的實體。合并財務報告全面反映了政府的各項資產、負債和成本費用，滿足了政府內部管理和外部監管的信息需求。
（四）注重政府財務綜合報告改革與預算管理改革的協調發展。采用權責發生制是政府會計與財務報告發展的主流趨勢。三種模式中，除法國采用收付實現制外，美國采用權責發生制或修正的權責發生制，英國則完全采用權責發生制。世界上其他一些國家也在逐步開展采用權責發生制編制政府會計財務報告的改革，并取得明顯成效。以權責發生制為會計基礎的政府綜合財務報告，能夠準確預測未來財政現金流量，并在準確預測的基礎上制定科學合理的中長期財政政策。同時，政府綜合財務報告也為預算編制和預算管理提供了決策信息。
（五）加強審計，提高透明度，有效提高政府綜合財務報告質量。三種模式中，各國均構建了以強制審計制度為主體的政府財務報告質量保證體系，引入了強制審計鑒證制度，這對于增強政府財務報告信息的可信度與財政透明度具有非常重要的作用。
四、推進我國政府綜合財務報告改革的政策建議
（一）加快推進政府會計基本準則和具體準則及應用指南的研究制定，為政府綜合財務報告的編制提供依據。基本準則用于規范政府會計目標、會計主體、會計信息質量要求、會計核算基礎，以及政府會計要素定義、確認和計量原則、列報要求等原則性事項。具體準則依據基本準則制定，用于規范政府發生的經濟業務或事項的會計處理，詳細規定經濟業務或事項引起的會計要素變動的確認、計量、記錄和報告。應用指南是對具體準則的實際應用做出的操作性規定。同時，要積極制定政府財務報告編制辦法和操作指南，對政府財務報告的主要內容、編制要求、報送流程、數據質量審查、職責分工、具體方法等做出規定，提高政府綜合財務報告編制的規范性和質量。
（二）拓展信息反映能力，提升政府綜合財務報告的數據相關性和可靠性。一是主動適應形勢變化，在政府會計核算系統積極引入權責發生制，科學完整地反映政府綜合財務和預算收支。二是推進建立新的國庫會計制度和會計體系。就人民銀行來說，要與政府會計科目改革相對應，建立具有預算會計和財務會計雙重功能的國庫會計。三是繼續發揮人民銀行“快、準、穩”的預算收支反映能力，為國家預算管理提供服務。四是提高國庫預算收支分析能力，為國家宏觀調控提供信息支持。五是為政府綜合財務報告提供準確稅收、非稅收入等信息。
（三）建立從各部門到本級財政，再到各級財政的合并報告編制體系，提高合并報告編制效率。一是做好各部門財務報告的編制工作。各部門財務報告是編制合并報告的基礎，必須在政府會計準則體系和政府財務報告制度框架內，合并本部門所屬單位的財務報表，編制資產負債表、收入費用表等財務報表，確保本部門財務報告的真實準確；二是做好本級政府財務報告的編制工作。各級政府財政部門應橫向合并各部門和其他納入合并范圍主體的財務報表，編制本級政府財務報告；三是在本級財務報告基礎上，各級政府財政部門從縱向上逐步合并匯總，編制政府綜合財務報告。
（四）完善政府會計制度，實現預算會計和財務會計的雙重功能，協調推進財務改革和預算管理改革。政府會計科目設置要具有預算會計和財務會計雙重功能，其中預算會計科目應準確完整地反映政府預算收入、預算支出和預算結余等預算執行信息，財務會計科目應全面準確地反映政府的資產、負債、凈資產、收入、費用等財務信息。通過預算會計與財務會計的協調發展，共同推進政府綜合財務報告改革，有效提升預算管理效率。
【關鍵詞】會計目標 會計基礎 財務報告
中國的預算會計制度是由財政部制定，全國統一執行；美國分聯邦政府、州和地方政府兩大部分，分別執行不同的制度，由不同的機構制定。美國有兩個政府準則委員會，聯邦會計準則咨詢委員會（FASAB）為聯邦政府會計準則制定機構， 政府會計準則委員會（GASB）為州和地方政府會計準則制定機構。本文著重從政府會計的目標，核算基礎，財務報表三方面比較中國的預算會計制度和美國的州和地方政府會計制度，從而提出對中國政府會計改革的建議。
一、中美政府會計的比較
會計目標的比較。中國的政府會計目標將重點聚焦于服務宏觀經濟管理和政府預算管理，與中國不同的是，評價政府受托責任的履行情況和評價政府績效是美國政府會計的主要目標。我國的政府會計在一定程度上也反映政府的受托責任，但實質上與美國政府履行的受托責任不同，是一種片面的受托責任，主要是為了預算管理，反映政府預算執行情況。中美兩國在政府會計目標上存在的差別的原因是多方面的，最為主要的還是由于兩國的經濟體制、政治體制等方面的不同以及相異的已是形態所造成的。雖然中美兩國政府會計目標處在不同的層次，側重點也有所不同，但都是為了合理有效地使用公共財務資源，實現預算管理以及財務管理，最終反映政府的受托責任，評價政府的績效，從而做出更好的政治、經濟決策。
核算基礎的比較。中國預算會計中采用權責發生制核算的只有事業單位中的經營性收支業務，采用收付實現制核算的主要是財政總預算會計和行政單位大部分業務。收付實現制很好地滿足了預算管理的要求的同時也及時準確地反映預算資金的使用和控制情況。由于服務于不同的目的，美國州和地方政府會計所采用的預算基礎與核算基礎不相一致。在預算方面類別調整為權責發生制或修正的權責發生制。會計基礎的選擇主要是根據各國的經濟業務的性質確定的。美國政府會計注重經濟業務的實質，而中國強調實際發生要與預算一致。
財務報告的比較。在財務報告主體方面，與美國不同的是中國的報告主體與記賬主體是一致的。美國將和財務相關的所有機構盡量規劃到其財務報告主體中，一方面是為了反映政府的公共受托責任，另一方面則是為了確保財務報告的準確、系統。期末出具的年度財務報告，中國的僅為各級政府、行政事業單位報表的一個匯總，而美國的是合并財務報告，即美國采用包括基金和政府兩個層面的綜合報告模式，其形式是分別出具的。與美國相比，中國的審計監督機制尚不完善。中國預算會計只是審核后匯總得到財務報表。并且，所謂的審核重點是檢查報表數字有無差錯，報表內相關信息是否按照既定規定編制。除了對財務報表進行審計之外，中國的審計報告也應做到公示公開，增加其透明度。
二、對我國政府會計改革的具體建議
明確政府會計目標。在市場經濟體制下，為了充分反映政府的財務狀況，明確其會計目標成為政府會計的首要改革任務。現階段，實現宏觀經濟管理和預算管理是我國政府會計的目標，此目標的制定屬于決策有用觀。隨著我國經濟體制的轉變，我國政府會計的目標應逐步轉為受托責任觀，在實現預算管理的同時，應加強反映政府的受托責任的履行情況。只有目標的明確才能為我國政府會計改革的順利進行指明方向。中國應站在財務的角度實行中國的政府會計體系，做好預算控制，管理政府財政資源，建立健全的財務管理體系，使政府按照法律規范，做出正確的經濟、政治決策，提高辦事效率。政府會計最高目標的實現能夠促進政府更好地為公民提供服務，使公共財務資源得到更好的分配，改變其管理方式，提高其使用效率。
引入權責發生制基礎。隨著政府職能的轉變，中國政府會計應逐步引入權責發生制，同時資產負債表、收入支出表的編制要以權責發生制為基礎，以實現政府受托責任的目標，同時也能解決中國政府采購制度、國庫集中支付制度下存在的預算資金結余不實、資金閑置等問題。借鑒美國采用收付實現制進行預算管理的方式，編制基金財務報表等，期末再按權責發生制調整合并相關的財務報表。根據西方國家的改革經驗，引入權責發生制核算基礎是一個循序漸進的過程，必須有選擇地，由易到難地分步進行改革。考慮到中國的具體國情，預算管理的需要，以及資產負債確認范圍增大帶來的經驗要求、成本效益等，循序漸進的模式同樣也適用于中國，即在改革的過程中，初步小規模引入修正的收付實現制，發展完善后逐漸引入修正的權責發生制，最后再過渡到完全的權責發生制。整個改革過程可以先進行試點改革，在發達的地方嘗試，總結經驗，不斷改進，最后在政府中運用。
建立政府層面財務報告。為實現政府職能的轉變，充分反映政府的公共受托責任，中國的預算報表體系已不能滿足需求，應逐步建立政府層面的財務報告，并規范財務報告的格式。財務報告反映的內容更廣泛，涵蓋了政府的所有財務活動，為信息使用者評價政府財務狀況、經營業績等提供了便利，同時政府也能做出更好的決策，是重要的信息來源。由于數據圖表可以使報告更具有可讀性，能更直觀簡潔地反映出政府財務的發展趨勢，所以改革時可以借鑒美國財務報告體系可以加入統計圖表部分。在此基礎上，不斷促進審計監督機制的健全完善，使財務報告取信于會計信息使用者的同時更具公正性、客觀性。
一、引言
隨著經濟活動全球化的不斷推進，跨國投資和資本流動越來越頻繁，加大了資本提供者對高質量會計信息的需求，會計準則或制度的差異性成為阻礙經濟全球化的重要因素。在此背景下，會計理論和實務的全球化也在逐步推進之中，并日益成為關注的焦點。政府會計作為政府關鍵的制度基礎設施在政府治理體系中發揮著重要的作用，其改革往往是系列關鍵事件觸發的結果，特別是歐元區主權債務危機發生之后，如何評價財政可持續性已經是各國迫在眉睫的問題。社會公眾認識到危機與會計密切相關，對政府行為合法性的要求越來越高，大部分國家強調了政府財務報告應向社會公眾證實經濟穩定性并且應滿足受托責任和透明度的要求，這就提出了高質量的會計信息的重要性。為回應日益增長的政府會計準則國際化的需求，減少不同國家政府會計實務碎片化的問題，實現政府會計信息的可比性，國際會計師聯合會(I FAC)下屬的國際公共部門會計準則理事會(IPSASB)了一套高質量的政府會計準則并促進其在各級政府中采用。私營部門會計準則的協調過程取得了較為廣泛的成就，特別是國際財務報告準則(I FRS )/國際會計準則(I AS)已經被大家所認可，政府會計準則協調也在有序推進之中，并逐步成為一種共識。目前大部分國家都依據其企業會計準則對政府會計準則進行改造，并引入應計制，從而為實現會計信息的可比性及政府部門會計準則國際協調奠定了基礎。
二、文獻綜述
盡管目前大部分國家對政府會計改革的形成了初步共識，即采用應計制，但從現金制向應計制的變遷過程中，呈現出不同變遷趨勢。為實現這種變遷，迫切需要一套高質量的會計準則作為指引，對經濟交易或事項進行如實反映，提高會計信息的可比性和相對的一致性。為實現該目標，IPSASB自1996年開始建立一套完整的完全應計制基礎的高質量的會計準則體系，以提高信息的透明度，促進不同國別政府會計準則與國際公共部門會計準則的協調，并盡量減少會計實務差異，當然為提高其權威性，其同時也考慮了現金制基礎的問題。由于國際公共會計準則(I PSAS)并不具備強制性，因此其往往通過其他方式來尋求合法性，特別是一些國際組織直接采用IPSAS或對采用I PSAS的國家和地區進行經濟支持，使得I PSAS的政治合法性不斷增強。
政府會計準則的協調是政府會計實務差異化減少的過程，既包含了外部協調(國與國之間的協調)、內部的協調(不同層級政府之間的協調)、政府財務會計和預算會計的協調、政府會計和企業會計之間的協調等，其主要任務就是解決會計實務的差異性的問題。目前國內外學者從不同角度對政府會計準則協調進行了研究。張國生認為我國在制定政府會計準則時，需要兼顧預算執行和控制方面的要求，在政府預算和政府會計之間進行協調，并認為當前我國政府會計為模式X，因此我國在借鑒或采納I PSAS時應持謹慎態度，優先考慮概念框架，而后制定具體準則。戚艷霞等認為實現政府會計與政府審計的整合協調和優化發展，是有效履行公共受托責任的客觀需求，也是加強對財政資金流轉全過程的動態監控和實現良好公共治理的必然需求。吳志秀等[s]建議建立兩個相對獨立的會計核算系統，并從會計主體、會計要素、會計報表的界定以及兩系統建設與協調的配套措施等方面，將政府預算會計和政府財務會計進行協調和整合。姜宏青等[}s}認為政府會計的改革需要順應現實基礎不斷強化的要求，從戰略上尋求可持續變革的策略。荊新岡認為政府會計準則體系包含內部協調、外部協調和國際協調。Fuertes et al.}a}對協調和標準化進行了區分，并認為由于管制的嚴格性，I PSAS模式是一個標準化的模式。Grandis et a1.}9}認為IPSAS有助于政府會計準則的國際協調。Pontoppidan et al.}'0}分析了歐盟政府會計準則協調的原因及過程，并認為地區協調可能會對全球的協調關系產生影響。
從現有文獻來看，對于企業會計準則的協調取得了較大的進展，國際上對政府會計的協調研究也取得一定的成果，而我國政府會計準則的協調研究尚處于起步階段，對于協調的內涵也未形成一致意見，特別是關于政府會計準則的國際協調文獻還較為少見。
（一）事業單位會計定位
研究事業單位會計制度改革，首先要明確事業單位會計的歸屬問題，即繼續屬于我國預算會計的一部分，還是歸并于企業會計，或者是自成獨立的體系。
關于事業單位會計的歸屬，目前存在四種不同的觀點:
1.事業單位會計仍應歸屬于預算會計體系，與行政單位會計一起合稱“行政事業單位會計”。
2.事業單位會計不應再歸屬于預算會計體系，而應與企業會計一起合稱“企事業單位會計”。
3.事業單位會計既不應屬于預算會計體系，也不應屬于企業會計體系，而應成為一個相對獨立的會計體系。
4.根據資金來源性質的不同，區別對待:公立且納入預算管理的事業單位會計可以并入預算會計體系，而對于沒有納入預算管理的事業單位，其會計體系可并入企業會計體系。
討論事業單位會計的歸屬，首先應該對事業單位會計的適用范圍進行重新的認識。過去事業單位的范圍較廣，而隨著事業單位分類改革的推進，對于有行政執法職能的事業單位將并入行政單位，自然應執行行政單位會計制度，而具有經營性質且適宜向市場放開的事業單位將并入企業的序列，執行企業會計制度，其余的事業單位具有較強的社會性、公益性，主要由國家財政供應資金，以社會效益為目的，這些單位就應該按事業單位進行登記注冊，實行事業單位會計制度。
綜上所述，改革后的事業單位依然和政府有著密不可分的關系，國家財政資金是其主要的資金來源，屬于社會公共服務部門，因此事業單位會計應該依然屬于預算會計的一部分，納入國家預算管理。
（二）財務報告主體
事業單位財務報告主體，是界定事業單位財務報告范圍的關鍵因素，是會計為之服務的特定單位，是組織會計核算的首要前提。財務報告主體具有獨立性、實體性和統一性的特點。
隨著事業單位改革的推進，我國的事業單位均是獨立的法人，依法獨立享有民事權利和承擔民事義務，因此事業單位財務報告主體就是改革后的各級各類事業單位。
（三）事業單位會計框架體系
我國現行事業單位會計采取準則加制度的模式，在制度層面又包括通用會計制度和行業會計制度，行業會計制度主要包括《中小學校會計制度》、《高等學校會計制度》、《醫院會計制度》、《科學事業單位會計制度》和《測繪事業單位會計制度》等。
通用會計制度和各行業制度并存的原因，首先是因為不同類型的事業單位業務有著各自的特殊性，同時在現行的行業會計制度中有的行業要求采用收付實現制，有的行業要求采用權責發生制。但通用制度和行業制度之間不僅存在著大量的重復信息，還存在一些原則上的差異，造成了事業單位之間會計信息不可比、不真實，這既不利于對事業單位財務狀況和業務活動情況作出合理評價，更不利于新形勢下國家對事業單位的管理。而會計準則的存在使不同行業會計人員在進行會計核算時有了共同遵循的標準，這就為取消行業會計制度提供了前提。有了會計準則，各單位的會計報表和經營成果就有了一個共同的核算基礎，便于檢查分析和相互對比，有利于提高經營管理水平。
因此，根據我國會計標準改革的總體原則，借鑒企業會計改革的經驗，應當制定統一的事業單位會計準則和制度，取消行業制度。這樣既能從原則上規定事業單位會計核算的一般原則和概念基礎，又能為事業單位提供具體的會計科目和會計報表及其使用說明，增加事業單位會計信息的可比性，有利于實務操作。
二、事業單位會計信息質量要求
我國《企業會計準則——基本準則》（2006）將“一般原則”改為“會計信息質量要求”，將會計工作的最基本要求界定為對會計信息質量的要求，概念更加明確，更符合國際慣例。會計信息的質量要求是對會計工作及由此產生的會計信息的基本要求，是會計核算工作應當遵循的最基本的原則性規范。
討論事業單位會計信息的質量要求，首先要明確事業單位會計信息的需求者，會計信息需求者對會計信息的需要，決定了提供會計信息的類型和質量。對于事業單位來說，會計信息需求者應該包括政府及其相關部門、社會公眾、投資人、債權人、單位內部管理人員和其他信息需求者。就這些信息需求者來說，既包括了受托責任觀中的委托者，又包括了決策有用觀中的現在和潛在的投資者，因此他們除了需要反映事業單位受托責任的信息之外，同樣需要決策有用的信息。因此事業單位的會計信息質量既應該滿足受托責任履行情況的相關要求，如真實性、可靠性，也應滿足決策有用相關的要求，如相關性、明晰性、可比性、及時性等。
（一）衡量會計信息質量的一般原則
衡量會計信息質量的一般原則歸納起來，應包括真實可靠性、相關性、明晰性、可比性（包括一貫性和統一性兩方面）、及時性等內容。真實可靠性是指事業單位會計應當以實際發生的交易或者事項為依據，保證會計信息真實可靠、內容完整，這是對會計信息最基本的質量要求，如果會計信息失去了真實可靠性，那就失去了它的根本意義。相關性是指事業單位提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的決策需要相關。事業單位提供的會計信息要能夠對決策有用，那么自然要求這種信息與該決策相關。明晰性也叫可理解性，它要求事業單位提供的會計信息必須清晰，便于理解。可比性是指事業單位提供的會計信息應當橫向縱向均可比，包括不同事業單位之間和同一事業單位不同時期發生的相同或者相似的交易或者事項，會計信息口徑應當一致，相互可比。及時性原則是指會計核算工作要講求時效，要求會計處理及時進行，以便會計信息及時利用。
（二）起修正作用的一般原則
為了進一步提高事業單位會計信息質量，除了上述5條基本要求之外，事業單位會計還應當遵守“重要性”、“實質重于形式”和“謹慎性”原則。
