時間：2023-09-01 16:56:34
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計行業分析，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
（江蘇省注冊會計師協會，210009）
摘 要：本文試圖借鑒戰略管理的相關理論，對江蘇注冊會計師行業內部能力進行了分析，希望能對行業會計師事務所的發展決策提供參考。
關鍵詞 ：注冊會計師；業務范圍；江蘇省
中圖分類號：F293.33 文獻標志碼：A 文章編號：1000-8772-（2015）02-0076-02
作為現代服務業的重要組成部分，江蘇注冊會計師行業為江蘇經濟社會發展做出了重要貢獻。目前，行業會計師事務所數量多、規模小，內部治理良莠不齊，市場競爭激烈，低價惡性競爭不同程度存在。這與行業內會計師事務所缺乏明確的企業戰略有一定的關系，沒有長遠的目標和發展思路，短視行為較為嚴重。本文試圖借鑒戰略管理的相關理論，對江蘇注冊會計師行業內部能力進行了分析，希望能對行業會計師事務所的發展決策提供一些參考。
一、業務范圍單一，新業務拓展緩慢
長期以來，江蘇的會計師事務所還是以傳統鑒證類業務為主。
從表1可看出，2013年行業總收入為39.67億元，其中傳統鑒證類業務為21.47億元，占比為54.12%，比2012年略有下降；咨詢類業務收入為7.32億元，占比為18.45%，比2012年略有上升，總的來看行業新業務拓展緩慢，傳統鑒證類業務收入仍然占大頭。相比而言，國際型事務所以及西方發達國家的事務所正逐步調整發展戰略，由傳統的審計服務逐步轉型為全方位深層次的專業服務組織，即知識密集型的多元化服務。截至2013年底，四大的營收約合1,137億美元，其中審計業務收入增長已陷入停滯，咨詢業務收入不斷增長。四大的平均咨詢業務收入較上一財年增長了7%，其中安永(EY)達到了12%。在第二集團中，天職國際(Baker Tilly)與致同(Grant Thornton)的咨詢業務增速更是分別超過了26%和18%。2013年，德勤(Deloitte)全球收入323億美元，其中審計收入131億美元，咨詢收入132億美元，咨詢業務收入歷史性地超過了審計收入。
二、行業人才結構不是很合理
事務所的競爭就是人才的競爭，沒有人才就像無源之水，沒有前進的動力。長年的高負荷工作壓力、頻繁的出差都造成行業人才向行業外流動。我省執業注冊會計師數量在全國排第6，隨著國內品牌所在江蘇開展地域性擴張，其最經濟、最快捷的辦法就是從江蘇本土事務所中挖掘成熟的高端專業人才，從而使我省本篤事務所人才流失問題更加加劇。我省行業特別是大型事務所還缺少領軍人才。
從圖1可以看出，目前年江蘇省執業注冊會計師中30歲以下占6.26%，31-40歲占24.49%，41-50歲占37.37%，51以上占31.87%，40歲以上的注冊會計師占69.24%，說明注冊會計師年齡偏大。從圖2可以看出，行業執業注冊會計師碩士以上學歷占比4%，本科學歷占比39.6%，大專占比47.7%，大專以下學歷占比8.7%，說明我省注冊會計師學歷結構還有待改善提高，這種現狀也是制約行業發展的因素之—。
三、與全國先進省市相比江蘇會計師事務所的競爭力不強
從表2、3可以看出，2013年江蘇行業業務收入位居全國第5位（北京116.59億元，上海86億元，廣東57.82億元，浙江41億元）；2013年江蘇執業注冊會計師人數位居全國第6位（北京12 803人，上海6176，山東6 059人，廣東5 907人，浙江5 578人）。
四、地區行業之間發展不平衡
江蘇省GDP總量—直位于全國前列，但繁榮的總量經濟背后卻是區域經濟發展的極不平衡。蘇南地區是全國最富裕的地區之—；蘇北地區還很落后，雖然有漫長的海岸線，卻是本省甚至全國沿海地區經濟最為薄弱地帶，部分地區還處于貧因的境地，成為制約江蘇省區域經濟共同發展的主要“瓶頸”。經濟的差異也導致了行業發展的差異（見表4）。
一從業務收入來看，蘇南行業業務收入為33.19億元，占全省收入的83.67%；蘇北行業業務收入為6.48億元，占全省收入的16.33%；蘇南行業業務收入是蘇北的5.12倍。二從會計師事務所數量來看，蘇南有327家會計師事務所，占全省事務所數量的65.14%；蘇北有175家會計師事務所，占全省事務所數量的34.86；蘇南會計師事務所數量是蘇北的1.87倍。三從注冊會計師人數來看，蘇南有3763人，占全省注冊會計師數量的73.86%；蘇北有1332人，占全省注冊會計師數量的26.14%；蘇南注冊會計師數量是蘇北的2.83倍。蘇北的發展速度遠落后于蘇南，這種發展不平衡歸根到底是江蘇地區經濟發展的不平衡造成的。
園林綠化行業屬于建筑業，但也不同于普通的建筑業。園林綠化項目中種植的綠色生態植物屬于農業種植業,植物是具有生命的生物資產；其中只有堆山、挖湖、廊亭、園路等土建工程屬于傳統的建筑業內容。園林綠化行業的會計核算除具備建筑業會計核算的專業核算特征外，還具有園林綠化行業核算的特殊性和復雜性。提高園林綠化行業會計核算的準確性、完整性、合理性，必須從項目施工過程中的具體問題出發，區分不同的問題分別解決處理。
二、園林綠化行業會計核算適用的基本核算方法
針對跨年度完工的施工企業的特性，企業會計準則第15號《建造合同》規定了完工百分比的會計核算方法。完工百分比法是根據合同完工進度確認收入和費用的方法，即按合同完成進度發生的成本配比確認合同收入，從而確定當期已完工部分的合同收入、費用和利潤。合同完工進度的確定方法有三種：一是按照累計實際發生的合同費用占合同預計總成本的比例；二是已完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例；三是實際測定的完工進度。園林綠化行業屬于建筑業，上述的《建造合同》的完工百分比法適用于園林綠化行業。但園林綠化項目又不同于普通的建筑業。園林綠化項目的合同期限要跨越多個年度。施工階段一般需要3～6個月，綜合性的項目可能需要1～2年。施工結束竣工驗收后養護期，養護期一般2～3年，養護期結束項目移交后才能結束項目核算。因此園林綠化項目一般要跨越3～5個年度。施工完成時即完成了工程量清單的全部內容，養護期進行澆水、施肥、病害防治、防凍等維護保養，養護期內死亡的綠色植物需要補種。受養護期時間長短及項目工程量清單的影響，不同項目施工完成時已投入成本占項目預計總成本的比例不一，大致在70%～80%之間。園林綠化行業的以上特點決定了以已完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例和以工期進度確定完工進度的這兩個方法都不適用，采用累計實際發生的成本占合同預計總成本的比例的方法來確定完工進度更合理，也是普遍采用的一種方法。
三、園林綠化行業完工百分比法方法的具體問題分析
（一）完工百分比法執行中的關鍵控制點
完工進度的真實可靠對真實反映項目的經營成果至關重要，如完工進度與項目實際形象進度偏差較大，將會被審計機構質疑公司在人為調節收入與利潤。完工進度的真實可靠由預計總成本和實際發生成本兩個主要影響因素決定。
1.預計總成本的確定及變更。準確編制初始預計總成本以及及時進行預計總成本的變更調整是完工百分比法的首要關鍵控制點。
（1）初始合同預計總成本合同預計總成本按成本構成分解為材料費、人工費、機械費、措施費、管理規費、養護費等。材料費、人工費、機械費：按量單的明細項目，參照同期、同區域市場價格制定。其中的苗木成活率考慮地區差異、品種差異、養護年限確定。措施費：按中標價格等額記取。管理規費：按施工總成本的一定比例計提，比例參照公司的歷史數據確定。養護費：按綠地養護等級、工程前期狀況、所在地條件、水源情況、管理難易度等綜合考慮確定。
（2）項目執行過程中發生增減項時預計總成本的調整。①合同發生減項應按調減后工程量同步調減預計總成本及合同金額。②合同發生增項需要取得發包方的確認，如只取得工程量增加確認，調整原則如下：清單內增項：預計總成本和合同金額按增項后的工程量同步調整，增項價格按清單價格確定。清單外增項：預計總成本和合同金額按增項后的工程量同步調整，增項價格參照同期、同一發包方、該項目的本公司承接的其他標段價格執行。如沒有上述參考價，增項價格則按成本價確認。（同期、同一發包方、其他公司承接的其他標段價格也不能作為確認的依據。）③合同增項沒有取得發包方確認的，不能調整預計總成本及合同額，仍按原預計總成本及合同額確定完工百分比。但當實際成本高于預計總成本時，預計總成本調整為實際成本，合同金額調整為原合同金額加上實際成本超出預計總成本的部分。④無增減項變更時，預計總成本調整的原則市場價格急劇波動或施工方案重大調整時，導致實際成本與原預計總成本的偏差達到5%以上時，應考慮調整預計總成本。
2.合同中實際成本的歸集。已發生的實際成本及時、準確的入賬是完工百分比法的另一個關鍵控制點，需要企業具有良好的會計核算基礎。實際成本主要包括項目采購的物資材料和分包給專業分包方的工作量。采購的物資材料必須及時驗收入庫，按實際領用消耗計入項目施工成本。應建立采購訂單完成情況的供應鏈追蹤機制，從采購建立采購訂單開始追蹤到貨、驗貨、入庫情況，杜絕已到貨未及時驗收入庫情況的發生。應制定有效的倉庫管理制度，當日發生的收發業務必須及時登記入賬，做到日清月結，確保物資進出以及結存數量的正確無誤。應向財務部和相關部門按月準確報送各種入出庫單據及報表，以便財務部門審核無誤后，及時記入項目成本。專業分包工程必須在施工前簽訂合同，項目部應按月向財務部報送經分包方確認的“施工月報表”，財務部按月計入項目成本。分包工程完工后，品保部門進行測量驗收，出具“結算單”后轉交財務部，財務部在當月將原依據“施工月報表”入賬的成本調整為按“結算單”入賬。
（二）建造合同的結果不能可靠估計時的處理辦法
建造合同收入能夠可靠的計量是執行完工百分比法的前提條件，當建造合同的結果不能可靠估計時，基于財務的謹慎性原則，應當分別下列情況處理：
1.合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發生的當期確認為合同費用。此種情況下，合同收入等于合同成本，即合同毛利為零。在合同還沒簽訂就開始施工、合同增項時未取得發包方確認的情況發生時適用此辦法。
2.合同成本不可能收回的，在發生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。此種情況下，合同收入為零，合同毛利為負數的合同費用。在完成工作量預計無法取得發包方確認時使用此辦法。
（三）合同預計損失的基本確認原則
當合同預計總成本超過合同總收入時，應將預計損失確認為當期費用，提取存貨跌價準備，并確認為當期資產減值損失。出現此種情況的項目為預計虧損項目。
四、財務部門如何檢查監督完工百分比法的有效執行
第一，檢查財務累計已確認的收入金額與項目部上報發包方的累計完工進度報表是否有較大差異。第二，檢查財務累計已確認的收入金額是否小于發包方已蓋章確認的計量的金額。第三，竣工驗收完成時，財務賬面的完工進度是否達到70%～80%之間。第四，排除工程預付款的情況下，財務累計已確認的收入金額是否小于發包方累計支付的工程款金額。財務部應按月對所有執行中的項目進行檢查分析，并組織相關部門分析原因，如確實出現預計總成本發生較大偏差或成本入賬不及時的情況，應督促相關部門立即解決。
五、結語
2006年2月15日，財政部了39項企業會計準則（其中包括1項基本準則和38項具體準則），從而標志著適應我國市場經濟發展要求、與國際慣例趨同的企業會計準則體系的正式建立。時至今日，新準則的頒布已半年有余，離具體的實施日期日趨接近。其間，有關會計準則的應用指南（征求意見稿）也已出臺，這對于各項準則的深入理解提供了理論支持。但是，新準則的實施到底會給各行各業帶來怎樣的影響還是個未知數。在此，筆者擬對新準則對我國房地產行業的影響進行具體分析，以期對我國房地產行業的實務運作提供一些參考。
一、影響房地產行業的具體準則
目前，房地產行業作為我國第三產業的一個組成部分，其交易日趨活躍，在國民經濟中的作用也日趨凸顯，適時分析新的會計準則對該行業的影響顯得十分必要與重要。在具體闡述新準則對我國房地產行業的影響之前，筆者首先對影響房地產行業的會計準則進行梳理。
在我國新的會計準則體系中，具體會計準則是指引規范企業財務報告的強有力工具，而基本準則則是準則的準則，它對各個具體準則起著指導作用。因此，不論哪個行業，其會計規范都不可避免地要受到基本準則的影響，房地產行業也不例外。從各項具體準則的名稱和規范的實質內容來看，在38項具體準則中，與房地產行業直接相關的準則主要包括《企業會計準則第3號――投資性房地產》和《企業會計準則第15號――建造合同》，前者側重投資性房地產的規范，后者強調代建房地產的規范。而與一般行業相關的具體準則（從第1號至第21號），以及與企業財務報告相關的準則（從第28號至第38號）則或多或少地與房地產行業的會計規范相關。例如《企業會計準則第1號――存貨》、《企業會計準則第4號――固定資產》、《企業會計準則第8號――資產減值》、《企業會計準則第14號――收入》、《企業會計準則第21號――租賃》等分別規范房地產行業的存貨與固定資產管理、減值計提、收入確認、租賃業務。客觀地說，本套準則相對于國際會計準則而言，具有言簡意賅的特點，既體系了我國的特色問題，又比較符合多項準則同時實施的學習需要。但是整套準則規范內容卻相當豐富，包括一般行業準則、特殊行業準則、報告準則和銜接準則等。有鑒于此，筆者將主要分析與房地產行業有直接密切關系的兩項具體準則，即第3號和第15號準則，其中的重中之重為第3號準則。
《企業會計準則第3號――投資性房地產》并不是一項專門對房地產行業作出規范的準則，它所針對的是所有企業持有的以投資為目的的房地產；同時，該準則也不是一項規范所有房地產資產的準則，它僅適用于“投資性房地產”的確認、計量和披露。由于該準則對企業持有的房地產類別進行了分類規范，并引入了公允價值模式（即允許采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量，而不是單一地采用歷史成本模式），因此，該準則對我國房地產行業的影響將十分巨大。與此相對應，《企業會計準則第15號――建造合同》主要規范企業（建造承包商）代建的房地產。雖然該準則與我國原先的《企業會計準則――建造合同》差異不大，但是它作為規范企業建造合同的確認、計量和相關信息披露的準則，同樣在房地產行業發揮著重要的作用。
二、具體準則對房地產行業的影響
當梳理清影響房地產行業的各項具體準則之后，我們需要考慮的問題便是這些具體準則將會對我國房地產行業產生怎樣的影響。筆者將從新準則對企業會計核算、損益確認、稅收體系變化和財務報告編制等四個方面進行分析。
（一）對會計核算的影響
如前所述，我國新的會計準則體系對不同類型的房地產進行了明細規定――第3號準則規范的對象為投資性房地產，第15號準則規范的對象為代建的房地產，而企業為生產商品、提供勞務或者為經營管理而持有的自用房地產則通過第4號準則進行規范，作為存貨的房地產通過第1號準則進行規范。這種對不同房地產類型的明細劃分，要求企業的會計人員必須對不同類型的房地產進行分類確認，以便向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，在某種程度上增加了企業會計核算的工作量。同時，分類處理的理念反映在企業的財務報表中，會影響企業資產結構的組成，以及相關財務比率的計算，影響企業前后各期財務數據的可比性。但是我們同時也應該意識到，工作量的增加以及對人員素質要求的提高更有助于企業提高會計信息的有用性，從而使財務會計報告使用者作出更為合理的經濟決策。
值得一提的是，《國際會計準則第40號――投資性房地產》在第3段明確指出：“本準則適用于承租人財務報表中作為融資租賃核算的租賃所持有的投資性房地產權益的計量和在經營租賃出租人財務報表中投資性房地產的計量”，這與我國的準則規定不盡相同，需要引起在境外上市或在境內境外交叉上市企業的重視，把握不同準則對房地產明細類型的核算差異，以便提供準確、可比的會計信息。
（二）對損益確認的影響
公允價值的謹慎采用是我國2006年會計準則體系改革的一大亮點，而這一亮點同時也體現在第3號準則之中――投資性房地產后續計量模式的選擇。第3號準則規定：企業應當在資產負債表日采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，但是有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。由于采用公允價值模式計量，不需要對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，僅需要以資產負債表日的公允價值為基礎調整其賬面價值，并將公允價值與賬面價值之間的差額計入當期損益。這勢必會影響到房地產企業各個會計期間財務狀況和經營成果的穩定性。因此，對于可能采用公允價值模式進行后續計量的房地產企業而言，如何相對準確地把握企業各期的財務狀況和經營成果需要引起高度關注。
第3號準則規定：自用房地產或存貨轉換為采用公允價值計量的投資性房地產時，轉換當日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益；否則計入所有者權益。這就意味著，當不同類型的房地產進行轉換處理時，房地產公司需要確認相應的損失，卻不能確認相應的收益，這又將影響企業的損益金額大小。
（三）對稅收體系變化的影響
在前文筆者提到此次會計準則體系對于不同類型的房地產項目進行了分類規范，這種對資產的分類也將對我國房地產行業的稅收體系產生影響。例如，2006年3月6日，國家稅務總局下發了《關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知》，該通知將住房項目細分為經濟適用房與非經濟適用房開發項目，同時規定了不同的計稅毛利率，從而對房地產開發企業的納稅額產生了重大影響。與此相類似，不同的具體準則對不同類型房地產的規范差異，也會引起對房地產行業稅收體系的變化。
目前，我國的房地產稅收按課稅環節的不同，分為房地產投資環節稅收、保有環節稅收、交易環節稅收，以及所得環節稅收四大類，而且稅法上并不區分投資性房地產和非投資性房地產，對于投資性房地產和自用房地產按照統一的原則進行征稅。但是，隨著會計準則對于房地產的明細規范，以及公允價值模式的采用，有可能引發稅收政策的調整。比如，對于房地產類型的明細規范將為稅收政策的制定提供信息支持，這為我國房地產的稅制改革鋪平了道路；公允價值模式的采用則有可能對從價計征房產稅和土地增值稅的征收產生影響等。稅收政策的變動反過來勢必會影響房地產行業的會計信息，如何把握會計準則和稅收體系改革的相互影響也是我國房地產行業不容忽視的問題之一。
（四）對財務報告編制的影響
考慮到我國現階段的實際國情，2007年1月1日新準則的實施范圍現僅限于我國的上市公司，對非上市公司未做強制性要求。因此，新準則對于我國房地產行業的影響，更多地表現為對上市公司的影響。由于我國少數上市公司屬于境外上市或境內外交叉上市的企業，他們需要遵守境外國家（或地區）會計準則的規定，這意味著這些上市公司需要按照他國的會計準則提供財務報告，鑒于各國準則的差異，提供財務報告的成本相當大。但是，當各國準則日益趨同時，財務報告的編制成本會大大降低。同樣，隨著我國會計準則（CAS）與國際會計準則（IAS）的日益趨同，我國上市公司按照其他會計準則體系編制財務報告的成本將隨之降低。
但是，準則的趨同并不意味著完全相同，把握CAS與IAS的差異也是上市公司降低財務報告編制成本的途徑之一。在此筆者僅對在房地產行業規范方面的差異進行簡要分析，特別是IAS40與CAS3之間的差異。首先，與CAS3相比，IAS40適用的范圍更廣，更明確，確認原則更具體；其次，IAS40推薦采用公允價值計量模式，而CAS3更傾向于采用成本計量模式；再者，IAS40將房地產的轉換差額均計入當期損益，而CAS3對轉換差額區分損失和收益分別確認；最后，IAS40在信息披露方面的規定更規范，更完善等等。
三、結語
[關鍵詞]石油天然氣 會計準則 問題 完善
一、我國制定油氣行業會計準則的意義
石油天然氣行業是一個較特殊的領域，它的主要特點是高風險與高投資，油氣行業的會計處理也具有顯著的行業特征。然而我國在很長一段時間內都沒有一套完整的適應油氣行業的會計準則規范，與國外的油氣行業相比較，我國油氣行業所使用的會計規范不適應油氣行業的生產特點，這對我國油氣行業的發展與壯大是沒有好處的。
財政部于2006年頒布了《企業會計準則第27號——石油天然氣開采》，使油氣這一特殊行業有了基礎準則體系，該準則在很多地方都體現出了與國際油氣行業會計準則的一致性，這對我國油氣行業的發展、完善具有十分重要的意義，為我國油氣企業能夠實現“走出去”——融入國際競爭環境創造了堅實的會計基礎。
二、我國油氣會計準則存在的問題
1 對自然資源會計理論的研究不足
準則將油氣資源定義為油氣開采企業所擁有或控制的井及相關設施和礦區權益，認為遞耗資產是通過開采、采伐、利用而逐漸耗竭，以致無法恢復或難以恢復、更新或按原樣重置的自然資源，同時還指出油氣資產屬于遞耗資產。根據以上定義可以得到如下推論，即設施和礦區權益是一種自然資源，這明顯是不成立的。這主要是由于自然資源本身的價值并沒有被納入到現行的石油天然氣會計核算體系中，核算的只是人類勞動價值。所以需要進一步加強對自然資源會計理論的研究，考慮如何將自然資源的價值納入會計核算體系，然后再重新明確油氣資源與遞耗資產各自的含義。
2 有關油氣資產減值的規定尚不明確
我國對于油氣資產減值的規定類似于美國的油氣準則，但是關于油氣資產減值跡象的判斷和資產組的認定都和其他行業不同，不能簡單地規定按資產減值準則處理。資產減值準則對特殊資產并未進行特殊考慮，企業無法直接按其規定的減值跡象判斷油氣資產減值與否。而且準則未詳細規定井及相關設備和設施的減值問題，僅規定了礦區權益的減值問題。
3 披露要求過于簡單
我國油氣準則對油氣資產減值的披露比較簡單，僅規定披露其減值金額，對于資產減值準備的累計金額、分部的減值損失、資產組的情況、可收回金額的計算方法等內容沒有考慮： 另外，對油氣儲量的披露也比較簡單，僅規定了企業應分別披露在國內和國外擁有的油氣儲量的年初年末數據，對于儲量在年內的變化原因和影響因素，以及儲量的價值則沒要求披露。而美國油氣準則對披露的規定詳細而且全面，幾乎涉及到了油氣生產的所有方面，尤其是要求對油氣儲量及其變動進行標準化計量并作為補充信息的重要內容之一，這對我國油氣準則披露方面的完善具有重要的借鑒意義。
4 油氣準則內容尚不全面
我國雖然在很大程度上借鑒了美國的油氣會計準則，但是在未探明礦區的評估和重新分類、勘探井和勘探參數井完鉆時的會計處理、石油天然氣混合產量的成本攤銷、所得稅的會計處理、成本風險的分擔安排等方面，我國的油氣準則罕有或沒有規定，而這些問題恰是油氣行業的重要問題。此外，準則也未涉及石油企業涉外活動的會計處理問題。
三、完善我國石油天然氣行業會計準則的建議
1 加強自然資源會計理論研究
準則的制定需要進行大量的理論研究和準備工作，這樣才能更好地保證準則的準確性、適用性和邏輯性。在研究油氣會計準則時應該發動理論界的力量，深入研究我國石油企業的特點、所處的會計環境和國外的成功經驗及失敗教訓，規范研究和實證研究相結合，從而制定出與國際慣例相協調又符合中國國情的油氣會計準則。
2 針對油氣資產減值進行規定
我國應借鑒FRS6和AASB6的做法，對石油天然氣資產減值跡象的判斷和資產組的確定做出專門規定，而對其減值測試、確認和計量則按資產減值準則進行。
3 完善披露處理
我國油氣準則與美國油氣準則在披露處理方面差距最大。美國油氣準則對披露的規定詳細且全面，幾乎涉及油氣生產的所有方面，尤其是要求對油氣儲量及其變動進行標準化計量并作為補充信息的重要內容之一；而我國的油氣準則在披露方面則顯得較為單薄，亟需盡快完善。
4 增加涉外活動的會計處理
隨著國內各大油田產量的下降，我國的許多石油企業紛紛開始實施“走出去”的戰略，積極開拓國際市場。但在油氣準則中，卻罕見石油企業涉外活動會計處理的相關規定，因此應當改進礦區權益取得、礦區轉讓和交易以及披露等方面的相關規定，增加涉外活動的會計處理規定，以使我國油氣會計準則更好地同國際會計準則相協調，指導和規范我國石油企業的海外活動。
參考文獻：
[1]張英：新會計準則下石油天然氣開采準則初探[J]。會計師，2008
[關鍵詞] 保險行業 會計 普通會計
一、保險企業會計的特點
1.未了責任準備金的提存
保險公司保單的有效期與會計年度往往不一致。保險公司對于會計年度末尚未到期的保單應承擔的責任稱為未了責任或未到期責任。由于保費收入是在保單時入賬的，而保險責任要延續到保險期終，按照權責發生制原則的要求，為了正確計算各個會計年度的經營成果，要把不屬于當年收益的保費以未到期責任準備金的形式，從當年收益中提出，作為下的年收入。同理，應將上年度提存的未到期責任準備金協作本年收入。這種未了責任準備金的提存是保險企業會計核算的一個重要特點。
2.保險利潤的特殊性。表現在兩個方面
第一，保險利潤的計算與一般企業不同。一般企業的利潤是以當年收入減當年支出或費用后的余額，而計算保險公司的利潤應以當年收入減當年支出后，同時再調整年度的計算有很大的影響。
第二，保險企業年度之間的利潤可比性較差。一般企業只要經營管理上沒有大的變化，各年的利潤就會保持相對穩定。
3.年終決算的重點在于估算負債
辦理年終決算時，一般企業(如工商企業)的重點在于核算資產，特別是各種可實地盤存的資產，需要核實其實存數。而保險公司年終決算的重點是正確估算負債。
二、保險會計與一般企業會計要素之比較
保險會計與一般企業會計要素的分類是一致的，都分為六大類。但保險業是一種特殊行業，它既不同于從事采購、生產和銷售產品的工業企業，也不同于從事商品購銷的商業企業。它沒有貨物實體的買賣，銷售的只是一紙對投保人未來可能的損失予以賠償的信用承諾，與一般企業會計比較，會計要素的具體組成內容及特征有所不同:
1.資產
因其業務性質不同在資產方面主要表現為流動資產和投資的內容和比重不同。工商企業的流動資產中存貨的比重較大，主要內容有原材料、在產品、產成品、在途商品、庫存商品等，而保險只是對投保人未來可能的損失予以賠償的信用承諾，除有少量低值只耗品和物料用品外，沒有其他存貨;從投資方面看，我國保險公司的投資主要包括政府債券、同業拆借市場的各種債券、上市的證券投資基金、保戶質押貸款等。
2.負債
一般企業的負債是指債權債務引起的現實負債，債務人及債務金額和償還時間都是確定的，對極少數或有負債，企業只需在資產負債表的附注中披露即可。而保險公司負債的主要項目是各種責任準備金，責任準備金具指保險公司為了承擔因承諾保險業務而引起的將來的負債或已有的負債而提取的基金。包括未決賠款準備金、壽險責任準備金、長期健康責任準備金。各種責任準備金所占比重較大，如人壽保險的責任準備金一般占負債總額的80%、資產總額的70%以上，且具體的債務人及債務金額和償還時間都不確定。
3.所有者權益
一般企業按《公司法》規定:有限責任公司(生產經營為主)的注冊資本不得少于人民幣3萬元;股份有限公司注冊資本最低限額為500萬元。由于保險業經營的廣泛社會性和風險性，按《保險法》規定，保險公司的注冊資本最低限額為人民幣2億元，自有資本金的數額較大。從保險業所有者權益的內容來看，除實收資本、資本公積、盈余公積及未分配利潤等與一般企業相同外，由于保險經營的風險較大，為防范巨額風險，所有者權益中還包括計提的總準備金?？倻蕚浣鹗侵副ｋU公司為發生周期較長、后果難以預料的巨災和巨額危險從稅后利潤中提取的準備金。
4.收入
一般企業的收入分為三類:營業收入、投資收入和營業外收入。保險企業收入也分為三大類，其主要區別在營業收入和投資收入兩方面。一方面，營業收入是保險公司的經營所得，包括保費收入(保費收入為追償款收入)。保費收入與一般企業收入的性質不同，它介于收入與負債之間，因為收取保費時保險服務尚未開始，這時為保險公司的負債而非收入，承保后繼續提供服務保險費由負債轉為收入，這就是保險公司計提和轉回責任準備金的原因;另一方面，保險業投資收入金額較多、地位重要，因為保險公司收到保費后，形成各種責任準備金，數額巨大，為使其保險資金保值、增值，需要進行資金運作，投資收入是保險資金運作的結果。
5.成本費用
一般企業的成本費用分為營業成本、投資損失、營業外支出三部分，如工業企業的生產成本中的料、工、費一樣，保險公司有保險賠款、保險營銷員傭金及保險間接費用等;除此之外，保險公司還有一項區別于一般企業的特殊成本費用項目，即提取各種保險責任準備金形成的成本費用。
6.利潤
一般企業利潤由營業利潤、投資利潤及營業外收支凈額三部分組成，主營業務利潤等于主營業務收入減主營業務成本和主營業務稅金及附加后的余額。而保險公司利潤由營業利潤和營業外收支凈額兩部分組成，營業利潤再由承保利潤和投資利潤及利息收支等構成。
三、保險會計與一般會計確認之比較
1.資產、負債確認比較
新《企業會計制度》將資產定義為“資產是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益”;負債定義為“負債是指過去的交易、事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流出企業”?？梢?，一般企業會計在確認資產和負債這兩種會計要素時，立足點均強調“過去的交易、事項”，在未來期間又必定有經濟利益的流入和流出。而從保險業資產方面看，投資的多元化趨勢使其可能運用衍生金融工具來抵補保值，而衍生金融工具是指尚未開始履行或正在履行中的合約，具有或有性和金額上的不確定性;從保險業負債方面看，占負債總額比重最大的各種責任準備金，同樣具有或有性和金額上的不確定性。保險業這些資產和負債的立足點不在于過去發生的交易事項，而在于未來期間合約的履行或保險事項的發生情況。如果按一般企業對資產和負債要素的定義，保險業這些特殊性質的資產和負債就無法進入財務報表，只能作為表外項目加以反映。因此，保險業資產、負債確認的范圍應考慮擴大到未來。
2.收入、費用確認比較
保險業收入和費用同一般企業一樣按照權責發生制確認。收入具體確認條件中，除業務性質不同;使其權利和責任轉移的表述不同外，一般企業要求“相關的收入和成本能夠可靠地計量”，而保費收入確認要求“與保險合同相關的收入能夠可靠地計量”。其區別在于保費收入的確認，不需要具備與保險合同相關的成本能夠可靠地計量這一條件，因為采取預提責任準備金形成的成本費用為估計數，這正是保險會計成本費用區別于一般企業會計的一個重要特點。一般企業會計成本費用的確認是在成本費用實際發生時確認，保險會計中保險賠款也是在實際發生時，即決賠時點確認，但各種責任準備金卻是預計的。因為當保險公司同被保人簽訂合同，合同生效時保險公司有收取保險費的權利，同時也就要承擔保險責任。雖然補償各種保險責任范圍內的事故支出具有不可確定性，但這種保險責任卻是肯定的。因此，保險公司必須按謹慎原則事先確認提取保險責任準備金的成本費用。如果不預計責任準備金形成成本費用支出來抵減利潤，則可能出現超前分配，一旦責任事故發生，保險公司將面臨巨大的經營風險。
四、保險會計與一般會計財務報表之比較
保險會計與一般企業會計都要提供資產負債表、利潤表和現金流量表及其附表。保險業因其業務性質的特殊性，與一般企業的財務報表區別有:一是資產負債表，保險業的主要資產不是表現在存貨及固定資產上，而是貨幣資金、債券、投資基金、抵押放款及不動產上;在負債方面占主要比重的是各種責任準備金。二是利潤表，保險公司承保利潤最大的特點是估計的各種準備金提轉差對利潤構成的影響，其次是投資利潤作為營業利潤的構成部分。三是現金流量表，現金流量大的分類是一致的，分為經營活動、投資活動及籌資活動產生的現金流量，但因保險業務現金流量的特殊性，其經營活動的現金流量按其保險金、保險索賠、年金索賠、年金退款及其他進行分類。目前財務報表都是采用通用報表格式，沒有體現個別特殊性質行業的差別。如保險資金的運用受通貨膨脹、利率波動等的影響較大，應單獨制定金融保險會計制度，使其會計信息能充分揭示保險經營的風險。
五、小結
我們對于我國保險行業會計發展和完善的思路不能面面俱到，這都構成了本文的遺憾所在，這也將是我們以后繼續研究的方向所在。
參考文獻:
[1]張世體:(會計學原理》，立信會計出版社，2003年
論文關鍵詞：電力行業 電力監管 監管會計
論文摘要：分析我國電力行業與監管會計制度的關系入手，立足于電力行業和信息披露制度的“血緣”關系，信息披露制度和會計信息的天然聯系這兩個方面，論述了電力行業建立會計監管制度的必要性。
1、引 言
長期以來，我國電力監管主要是從經濟學和法學的角度進行研究，而監管會計作為一項亟需監管理論指導的工作，卻一直游離于監管學說之外。可以看到電力監管中的內容為：電力產業進入與退出的監管、價格監管、市場結構監管、財務與投資監管、市場秩序監管，這些監管在事實上都離不開基于會計的監管活動，但監管會計制度和電力市場的結合目前在我國一直缺乏研究，這使得電力監管在理論上與監管會計制度缺乏銜接，理論的缺乏也就導致了實踐上的舉步維艱。
電力系統是一個復雜的系統工程，國外電力監管的發展實踐表明，電力監管機構在對電力企業進行監管的過程中，有效的監管會計制度是其關鍵一環。可以說，凡經濟發達、電力監管制度完善的國家，其監管會計制度必然是有效的；凡電力市場秩序井然、會計信息被廣泛應用的時期；其監管會計制度也必然是得力的。建立一套有序的、切合中國實際的電力監管會計制度，無疑具有重要的理論意義和廣闊前景。
2、電力行業與監管會計的關系
電力行業屬于壟斷性行業，壟斷性企業由于缺乏競爭，可以利用壟斷權制定壟斷高價以取得壟斷利潤，為了防止壟斷性企業獲取壟斷利潤，世界各國都在不同程度上對電力行業實行電力監管。有效進行電力監管的基礎是獲得全面、真實的成本信息及其他相關信息。我國電力企業目前主要執行一般企業通用的會計制度，按照該制度進行的會計活動不能提供符合電價監管需求的成本信息，不能滿足電力監管機構對電力企業監管的需要。要想治理電力企業虛假的會計行為和不真實的會計信息，不僅要有傳統意義上的會計監督，更要有與電力行業發展相適應的現代意義上的監管會計制度。電力行業監管會計制度是指以矯正和改善電力企業的會計信息披露問題為目的，監管機構對電力企業會計行為進行干預、管制和引導的準則和規范。
電力行業監管會計制度這一理念，是立足于電力行業和會計這兩個領域來闡述監管問題的。這一理念的提出主要是基于以下兩個層次的邏輯關系：一是電力行業和信息披露制度的“血緣”關系；二是信息披露制度和會計信息的天然聯系。
電力行業中的信息包括發電成本、輸配電成本、購售電價格、電量、供求關系、網損、輸電網絡阻塞狀況和機組檢修情況等各種信息。這些信息以及披露這些信息的制度深深地影響著電力行業的市場效率、監管成本和市場公平性。若電力市場中的信息披露不完全甚至有誤，例如發電商獲得了錯誤的電能需求信息，將無法合理地作出交易決策，最終發電商無法實現其利益的最大化，而整個市場也無法獲得最優化的資源配置效果。同時，源于對信息的缺失或不確定性，市場監管機構為了實現有效的監管也需要付出更多的監管成本，以收集必要的監管信息。如果電力行業的信息披露制度設計存在缺陷，使得售電方相比購電方處于信息優勢地位，則售電方將能夠借此抬高售電價格獲利，這種交易主體之間的信息不對稱就會造成電力市場中的不公平情況?？梢哉f，信息在電力行業的運作和監管作用的發揮過程中處于中樞地位，這正是電力行業和信息披露制度的“血緣”關系。
在電力行業中，電力市場信息披露制度主要由發電企業信息披露制度、電網企業信息披露制度和電力交易環節信息披露制度三部分組成。發電企業信息披露制度是基于發電廠的技術特點，解析其成本構成，內容包括：發電廠的基本信息、機組的技術信息和與成本相關的信息。該信息披露制度通常側重于為監管機構對發電企業市場力的評判提供幫助，內容一般包括技術信息和會計信息兩大類，其中會計信息主要包括公司會計核算、成本控制、財務狀況和盈利能力。電網企業可分為輸電企業和配電企業，監管機構對電網企業的監管主要是兩方面：確保電網企業的成本真實，遏制不合理開支，控制電網運行成本；防止電網企業濫用權力，影響市場競爭的公平性。所以電網企業的信息披露制度也是圍繞這兩個方面建立。其中成本信息包括電網企業相關會計數據，以及資產評估報告等，例如，電網企業上一年度的還貸費用、電網的折舊費用、電網的維護與檢修成本、電網建設費用、人力資源開支與差旅費等。我國電力交易環節的信息披露制度是指發電企業與電網企業交易時進行信息披露所應遵循的制度，內容包括每個市場中發電廠(機組)的報價數據與中標結果，以及全部的市場交易信息，包括需求信息、各種約束條件等。很顯然，無論是從發電企業的信息披露來看，還是從電網企業的信息披露來分析，以及電力交易環節的監審上，會計信息在整個信息披露制度中都處于極其重要的地位，尤其是在成本披露中，處處都凸現出會計信息的重要性。從某種意義上說，正是對電力企業業務成本對象和項目、科目設置以及成本報表進行規定，并且覆蓋與定價有關的資產、資本性支出等會計信息最終影響和決定了電力價格，這便是信息披露制度和會計信息之間難以割裂的天然聯系。如果說電力監管的核心是信息監管的話，那么，信息監管的核心無疑是會計信息的監管。
3、構建監管會計制度在電力監管中的作用
電力行業監管會計制度在電力監管中的作用，大致歸納為以下方面：
3.1電力行業監管會計制度是電價監管的客觀需要
當前電力企業執行的國家統一的企業會計準則，既不能準確反映確定電價應考慮的成本信息(如沒有區分計價成本與非計價成本等)，也缺乏用于評估電力計價成本合理性的標準成本，因此，從電力監管目標出發，依照會計法的規定，需要制定專門用于電力監管的會計制度和財務規定，并對被監管單位執行會計制度進行動態監管。
3.2電力行業監管會計制度是維護電力市場秩序的必然要求
維護電力市場秩序，重點是要制定并實施電力市場規則，并對市場主體、市場運行等情況進行監管，而這些都需要電力監管會計制度發揮重要的作用。
3.3電力行業監管會計制度是履行其他電力監管的重要依據
實施電力行業監管會計制度可以對電力企業的會計行為進行實時監控，可以對電力企業財務狀況進行有效的判斷，從而達到對發電企業、電網企業和電力交易環節進行有效的監管。
參考文獻：
[1]李寧，政府管制會計準則制定模式研究——基于行動主體的視角，生產力研究，2008，(13)
【關鍵詞】注冊會計師；會計師事務所；人才建設
自從20世紀80年代初恢復注冊會計師制度以來， 我國的會計師事務所經歷了從無到有，從小到大，再到現在提出的做強做大，至今已發展成立了7000多家會計師事務所。一些的國內大所像中瑞岳華，立信，他們的收入已經和“四大”的差距越來越小，而另一些國內知名的大所如天職國際，已經實現了會計師事務所國際網絡化的發展。在看到我國注冊會計師行業發展迅猛的同時，我們也應該注意到我國的一些大所與國際上知名的會計師事務所如普華永道，畢馬威相比， 在注冊會計師人才建設方面還存在很大的差距，主要表在：
1.我國注冊會計師人員的綜合素質不高
導致這個問題的主要原因是我國注冊會計師考試的準入門檻相對較低。我們可以參考一些經濟發達的國家注冊會計師考試認定的一些要求。（1）在學歷方面，以美英為代表的國家為例，他們對學歷要求很高，除必須要有大學學歷外，同時普遍要求有大學學士學位。在經濟最發達的美國，甚至已經把學歷要求到碩士。相比之下，我國只要求大專以上學歷。（2）在專業基礎方面，普遍的國家都要求參考人員要有會計、經濟學等相關學科知識的學習背景，其中澳大利亞最為嚴格，要求具備會計或財務專業學士學位才可報考。相比而言，我國的注冊會計師報考沒有相關專業的限制。（3）實踐經驗也是各國普遍關注的一個很重要的方面，一般都要求有2年以上的會計師事務所實習或正式工作的經驗。在這方面，德國的要求最為嚴格，要求工作5年，其中4年是在會計師事務所從事審計工作。相比而言，我國對注冊會計師報考沒有相關工作經驗的限制。
導致我國注冊會計師人員綜合素質不高的另外一個原因是關于考試內容的設置。在考試內容方面，不同國家的考試內容雖然各有差異，但是各國都存在共同之處，即除了要測試考生的會計、審計、法律等必要知識外，對企業運營和經濟學方面的知識也比較重視。這要求考生不僅僅拘泥于審計與會計，更應該從企業的運營、企業戰略乃至整個國民經濟運行等宏觀的層面來審視企業。相比我國的注冊會計師考試內容設置，考試的內容僅僅涉及到審計，會計和相關的法律，對企業管理，宏觀經濟這樣綜合性的內容考察得相對較少。這就造成了我國一些注冊會計師在審計過程中“只見樹木，不見森林”，只顧機械收集證據，而不能有效把握風險點的現象。另外，注冊會計師考試的難易水平也是一個不應該忽視的問題。我國的注冊會計師單科考試難度居世界前列。與英國的特許公認會計師（ACCA）相比，一般來說，一個英文較好的中國考生，要通過我國目前的注冊會計師單科考試的平均難度，要明顯大于通過英國的ACCA單科考試。這對我國注冊會計師人才培養是相當不利的，因為由于我國注冊會計師考試難度大，考試周期長，這使得很多非會計相關專業的考生望而生畏。例如，一個有著工程背景的優秀畢業生，想進入注冊會計師行業，但由于考試的難度過大，很容易挫傷了該考生的積極性，并且很容易因實際成本太高而不得不放棄。而在現實中，有這樣工程知識背景的審計人員，在審計建筑企業中會起到極大的幫助。
2.注冊會計師人員培訓機制不完善
我國注冊會計師的后續教育跟不上時代的要求。終身培訓已經成為注冊會計師行業的一個顯著特點，而在國內大多數會計師事務所一方面只是一味地片面追求收入，忽略了對注冊會計師人員的繼續教育；另一方面為了節約開支，不把精力投入到員工的培訓中，導致注冊會計師執業能力不斷下降。這種情況導致我國的注冊會計師行業中有豐富經驗和較高水平的注冊會計師在整個審計行業人員中所占比重較小，經驗不太豐富的審計人員難免有過失或無意誤斷的情況出現，這樣就會造成審計失敗的風險加大，會計師事務所被追究法律責任的案件時有發生。相比而言，國際上大的會計師事務所如普華永道，德勤等都投入相當大的時間和財力， 組織事務所全員各種類型和形式的培訓， 一些事務所的培訓費用的花銷要占到業務收入的7%以上。
3.我國注冊會計師方向高等教育教學方式有待改善
從目前情況來看，在教學方式上我國注冊會計師方向高等教育大多都是以教師為主體來開展教學活動的。教師一味地重注知識傳授，進行單向填鴨式知識灌輸，而學生則是單純強調知識的獲取，進行被動機械式的知識吸收。這不僅使得課堂氣氛沉悶，教學方式呆板，學生缺乏進行創造性思維的空間，更導致缺乏培養其文字和語言的表達能力、人際交往和組織協調能力的場合和機會。而在現代市場競爭中，這些軟實力對于一個合格的注冊會計師而言是也是不可或缺的。在教學媒介的運用上，目前我國注冊會計師方向高等教育的主要教學大多都是通過教材、粉筆和黑板，很少使用現代化的教學媒體。相比而言，在一些經濟發達的國家，計算機和互聯網輔助教學等一些先進的教學手段得到廣泛的應用與推廣，并且他們已經建立了計算機網絡教室，推行多媒體教學、網絡教學、遠程教育等多種教學方式，這些將會成為21世紀教學手段的新模式。
4.我國注冊會計師執業能力很難得到國際上的認可
隨著我國市場經濟的發展和加入WTO以來，市場對注冊會計師的業務需求已不滿足于單純的傳統審計服務， 更要在高層面上為企業管理、市場運營、戰略發展等提供相關的咨詢服務， 更要與其它國家的公司打交道，這對注冊會計師行業人才的專業素質、知識結構提出了更高的要求。中國注冊會計師行業要走出去， 這就需要高素質， 復合型的國際化人才。但是我國目前注冊會計師的考試科目設置制約了復合型人才的培養。例如，我國的注冊會計師考試重計算輕分析，對題目設定非常嚴格死板，許多內容需要靠考生死記硬背，這就出現了非會計師事務所人員比會計師事務所人員通過率高這樣的怪現象。另外，我國的注冊會計師考試對英文要求較低，而要與國外客戶打交道，熟練地英文水平是必不可少的。總之，執業能力范圍的限制加上語言水平達不到要求，這是導致我國注冊會計師的執業能力在國際上不能廣泛被認可的重要的原因。為了應對此現象，中注協出臺了“注冊會計師國際化”戰略，但是現在又出現了新的問題，那就是對“國際化”這個概念理解得不是很清楚。大多數人認為國際化就是外語水平高，所有的海外畢業的人員都被視為國際化人才，這樣的定義國際化恰恰是不正確的。我們認為“國際化”的注冊會計師不僅能夠熟練掌握外語并作為自己的職業語言，而且應該具備國際化的視野，熟知國際法律，并且具有與之相應的個人能力，實際從事跨國的注冊會計師活動或具備從事這些活動的基礎，因此注冊會計師國際化就是注冊會計師逐步成為國際化的注冊會計師的過程。
5.我國注冊會計師行業人才流失現象嚴重
會計師事務所應該強烈地意識到人才是保證發展速度和質量的關鍵。但是 現在我國會計師事務所里的許多注冊會計師對自身職業不滿意，從而導致跳槽頻繁。人才的流失對于會計師事務所來說意味著巨大的損失，分析其原因主要有以下幾點：（1）由于注冊會計師考試的難度逐年增大，注冊會計師便成為了社會認可度高、含金量大的職業。許多企業、政府機關也爭相吸引優秀的注冊會計師從事內部審計和財務工作，注冊會計師隊伍被分流。（2）注冊會計師風險和收益不對稱造成人才流失。目前會計師事務所大部分控制權和剩余收益索取權都歸出資者所有。普通注冊會計師的主要收入來源于工資、獎金和提成，當發生審計失敗時，許多國家都規定了注冊會計師要承擔相應的責任。這種風險與收益的不對稱的制度安排，導致了注冊會計師的工作熱情和創造力難以有效地發揮。（3）會計師事務所的員工出差時間多， 工作強度大， 工作時間長， 這種工作特點加大了協調家庭與工作之間矛盾的難度。如果沒有較好的彈性制度來緩解這種矛盾， 部分員工不得不選擇其他工作。
【參考文獻】
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關鍵詞：拍賣行業；稅收規定；會計處理；分析
中圖分類號：F810.422 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）030-000-02
就現階段的拍賣行現狀來說，在拍賣行進行稅務登記以及相應的稅種確認時，稅務管理機構一般都將拍賣行認定為既有營業稅行為也有增值稅行為的一類特殊企業。在國家稅務總局頒發的《關于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業稅有關問題的通知》中，對拍賣行的稅收有明確規定：對拍賣行受托拍賣增值稅應稅貨物，向買方收取的全部價款及價外費用，應當按照4%的征收率征收增值稅，對于其中拍賣貨物屬于免稅貨物范圍的，經拍賣行所在地縣級稅務主管理機關批準，可以免收增值稅；對拍賣行向委托方收取的手續費征收營業稅。通過這一規定，就將拍賣行的特點進行了總結：拍賣行在接受委托方委托時是屬于一種銷售行為，而拍賣行在隨后進行的拍賣又屬于銷售商品行為，銷售的商品就是委托方進行拍賣的貨物。
一、拍賣行接受委托方委托時屬于行為
目前在拍賣行為中對于自身的定位還存在一定的異議，拍賣行是提供商品的企業還是提供服務的企業？從稅務上來講，拍賣行是屬于增值稅的納稅人，還是屬于營業稅的納稅人？這些都是要解決的問題，這些問題沒有一個明確的定位，將會影響到拍賣行自身的定位。其實這些問題都可以從拍賣行所拍賣貨物的課稅對象來進行考量，就拍賣貨物的課稅對象來說，可以分為不動產與動產。拍賣不動產這個很好理解，就如同現實中二手房屋中介機構一樣，以最終的拍賣價格為參考，按照一定的比例收取一定的手續費，這種費用在稅務上按照服務性營業稅收取就可以了；對于動產，其整個的拍賣過程就非常類似一種代銷商品的行為，拍賣行按照一定的規則收到代銷的手續費，也就是說一方委托拍賣行將其貨物銷售給另外一方，而拍賣行則按照貨物的價格收取一定的手續費，并將這部分的手續費做為自身的收入，對于這部分的收入，在稅務處理上按照服務業的稅率收取營業稅，即按最終手續費的5%收取營業稅。從以上的論述以及上文所引用的國家稅務總局的通知中可以看出，在稅務主管理部門那里，拍賣行是代人銷售貨物的人或是受托人，其主營業務收入中主要的一個組成部分就是手續費，這個規定已得到目前社會的公認，包括拍賣行自身也是承認這一規定的。
二、拍賣行在拍賣貨物時屬于商品銷售行為
通過以上的分析可以看出拍賣行在接受委托方的委托時的確是一種行為，但是如果拍賣行真的歸屬到業中去，就應該按照行業的規范特e是行業的納稅條件要全部滿足，依據國家所頒布的《財政部、國家稅務總局關于增值稅、營業稅若干政策規定的通知》第五條的規定：代購貨物行為，凡同時具備以下條件的不征收增值稅，不同時具備以下條件的，無論會計制度規定如何，均征收增值稅；受托方不墊付資金；銷貨方將發票開具給委托方，并由受托方將該項發票轉交給委托方；受托方按照銷貨方實際收取的銷售額和增值額與委托方結算貨款，并另外收取手續費。
就以上規定及拍賣行的實際操作方式來講，拍賣行在本質上就是收取手續費的代銷商，可以在相關代銷貨物的規定中找到相關的說明。如果按照上面所說拍賣行是一種行為的話，為什么不確立拍賣行的人資格呢？為什么國家稅務總局還要在相關的規定中說明：對拍賣行受托拍賣增值稅應稅貨物，向買方收取的全部價款及價外費用，應當按照4%的征收率征收增值稅？追究原因就是上面所引用的《財政部、國家稅務總局關于增值稅、營業稅若干政策規定的通知》第五條的規定中：銷貨方將發票開具給委托方，并由受托方將該項發票轉交給委托方，拍賣行的拍賣行業不能滿足這一規定，所以就無法明確拍賣行的人資格。究其原因就是，拍賣行的委托人往往都是個人，讓這些個體的委托人進行完稅是存在很大困難的，當然我國的相關稅務規定中也有個人完稅的相關規定，個人可以委托稅務機關代開銷售發票，根據相關規定，在代開發票時就必須交納相應的增值稅，因為我國的增值稅有關規定中對個人的繳納增值稅是有專門規定的，個人可以做為增值稅繳費的主體，個人與個人之間的交易也是要繳納相應的增值稅的，但是在實際的操作中，讓交易的個人去稅務機關代開發票并主動繳納增值稅顯然是不現實的。所以我國的現行稅務規則中規定的由拍賣行繳納增值稅的做法是合理的，這一方面是為了保護稅源，避免偷稅與漏稅；另一方面也是為了方便增值稅的征收與繳納。從最本質的方面來講，拍賣行是在代替銷售人繳納增值稅，因為就本質來說貨物銷售人才有繳納增值稅的義務，然而由于在實際的操作中存在一些困難，所以拍賣行才以最終增值稅納稅人的身份出現，并依法繳納增值稅。
從以上的論述以及相關稅的規定，好像拍賣行要為所有的拍賣行為代開發票，但是實際中并不是這樣的，拍賣行主要是為個人以及其他無法自行開具發票委托人代開發票，如果委托人是一個完整個的企業，那么完全可以自行向買方開具發票，在這種情況下，拍賣行僅僅只是履行人的資格或者說僅僅只是一個銷售方，不用為買方代開發票及為繳納增值稅。
同時在實際的操作中還存在一個問題，就是目前我國最新的增值稅暫行條例中明確規定，個人如果銷售的貨物是本個已經使用過的，可以免收增值稅，而目前我國的拍賣市場中大多數的拍賣物品都是使用過的，而按照對拍賣行征收增值稅的規定，這些物品的拍賣也是要向拍賣行征收相關的增值稅，這顯然就有矛盾的地方。因此國家稅務管理機關，對不同的行業要制定不同的征稅制度，以合理、規范地征稅，也讓納稅人明明白白納稅。
三、拍賣行所開具的增值稅發票金額不做為收入
按照相關的納稅規定，拍賣行應以所拍賣貨物的最終成交價的4%做為繳納的增值稅，那么隨著這種操作就有一個問題，既然拍賣行是以最終成交價的4%來繳納增值稅，那么拍賣行按此而開具的增值稅發票是否可以確認收入？目前公認的說法是這項不能確認收入。因為這里面還涉及一個成本的概念，如果最終拍賣行將這部分增值稅發票金額確認了收入，那么成本如何_認？成本如何分配？就如同上面所說的，在拍賣行中進行委托的一般都是個人，做為個人很難開具增值稅發票，既然沒有正規的增值稅發票，那么也就無法計算成本，更不要說計算出合理的應納稅金額了。目前對于成本這一塊的計算與確認，還存在很大的異議，業界也提出了很多的方法，但是這些方法只是理論上的論證，并沒有得到相關稅務管理機關的認可。
從以上的論述可以看出來，拍賣行不得將所開具的增值稅金額確認為收入。
拍賣行在稅務登記上來說都是小規模的增值稅納稅人，但是由于在實際的營業中要代開大量的增值稅發票，所以拍賣行所代開的增值稅金額會很大，而按照我國稅務的規定如果不含稅銷售額當年累計總量超過80萬無，就要由小規模增值稅納稅人轉為一般增值稅納稅人，但是做為拍賣行來說，如果轉為一般增值稅納稅人就會影響到其他正常的業務。因為拍賣行如果當月開具出超過規定金額的增值稅發票金額，就要向國家稅務機關申請依舊按照小規模增值稅納稅人進行申報。同時，國家稅務機關也不應當僅僅依靠當月開具增值稅發票金額判定拍賣行要轉為一般增值稅納稅人，而要根據實際的情況綜合考慮。
四、拍賣行的會計處理
綜合以上的論述可以看出，拍賣行的會計處理不能僅僅以銷售的貨物為依據。拍賣行在收到拍賣的貨物時，無法計帳，一方面此時貨物還未銷售，是否能銷售出去，依然是一個未知數；另一方面，成本金額難以確定，也無法確定分配比例。所以應在拍賣結束以后，在接收到相應的拍賣款以后，確認相關的傭金與保險費等費用，再計算相應的增值稅金額，這時再進行相應的會計處理。
五、結語
拍賣行做為一種特殊的行業，其稅務規定與會計處理有著特殊性，本文就目前拍賣行的稅務規定與會計處理進行了分析與總結，希望對這方面的研究工作有所幫助。
參考文獻：
[1]劉洪瑋.對拍賣行業稅收規定和會計處理的探討[J].財會研究，2010，08：52-53.
[2]鄭鑫堯.拍賣企業應該成為增值稅的納稅人嗎？[J].中國拍賣，2007，12：36-37.
[3]楊虹，許強.拍賣行業營業稅改征增值稅的政策措施[J].稅務研究，2015，02：100-103.
關鍵詞：化工行業；環境會計；信息披露
一、環境會計信息披露概述
環境會計主要核算環境與企業的財務業績之間的關系，它把環境會計與經濟學、管理學、環境學結合在一起，從傳統的會計理論中分離出來，開辟新領域。環境會計信息披露的內容包括相關的環境會計政策、環境活動對財務的影響和環境活動對業績的影響三個方面。
二、化工行業環境會計信息披露現狀分析
化工行業屬于證監會要求強制披露的重污染行業之一。我國化工行業環境會計信息披露存在諸多的問題。本文主要通過選取深市化工行業中A股共計27家公司，剔除其中5家ST和*ST公司，以剩下的22家公司近三年的年報和社會責任報告作為樣本進行以下現狀分析：
1.信息披露以強制性披露為主，自覺披露較少
由表中可以看出，近年我國化工行業環境會計信息披露在重大風險提示和社會責任報告中的披露情況變化不大，一直處于較低的變化狀態，這在一定程度上反映我國化工行業不愿意在重大風險提示和社會責任報告中披露，具體表現為化工行業環境會計信息披露主要是強制性披露，自覺披露較少。因為化工行業污染的嚴重性和破壞性，所以環境會計信息披露大多是被強制的。
2.信息披露定性分析多，定量分析較少
環境會計信息一般在董事會報告的公司未來發展的展望和社會責任情況部分進行披露，其中包含公司是否面臨環保風險、上市公司是否屬于國家環保部門規定的重污染行業、上市公司及其子公司是否存在其他重大安全問題以及報告期內是否被行政處罰等，大部分公司都是選擇性的披露，而且絕大多數披露結果一般是“否”或者“不適用”。這樣的信息披露僅僅是做了一些定性的分析，而沒有進行數字的定量分析，這樣的披露是有缺陷的。
3.環境會計信息披露內容不完整、信息不全面
本文選取的樣本主要是在管理費用下的排污費、環境保護費以及營業外收入中的政府專項補助中進行了披露，在報表附注中披露的情況有所不同。但都存在一個問題，就是環境會計信息披露內容不完整、信息不全面。環境會計信息披露的信息片面，企業在一方面對不利情況進行刻意隱瞞，另一方面在年報中極少披露相關的環境政策。
4.披露形式雜亂，可比性差
從上表中可以看出，我國化工行業環境會計信息披露形式雜亂，有的在董事會報告中披露，有的在報表附注中披露，有的在重大風險提示中披露，也有的在社會責任報告中披露。一般企業在披露時會選擇其中一種或者幾種形式，可能每年選擇的形式也會有所不同，這樣就會導致披露形式的雜亂，降低了環境會計信息披露的可比性。
三、化工行業環境會計信息披露存在問題的原因
通過以上部分的現狀分析，可以將我國化工行業環境會計信息披露存在問題的原因主要歸結為以下幾個方面：法律法規不完善，我國的法律法規未對化工行業環境會計信息披露做出過具體的規定，同時在會計準則方面對待環境會計信息披露的問題上也有一定缺陷；環境會計信息披露缺乏鑒證和審核，我國并沒有要求會計師事務所對環境會計信息披露進行鑒證和審核；企業進行環境會計信息披露成本較大，企業主動披露意識不強，而且在環境會計信息披露方面缺乏專門的人才；信息使用者要求不迫切，政府作為唯一的信息使用者對環境會計信息披露要求并不高。
四、完善化工行業環境會計信息披露的對策
1.建立健全相關法律法規
政府要頒布專門的法律法規，不能僅僅局限于《環境保護法》、《清潔生產促進法》等，應該通過專門的法律對環境會計信息披露的披露對象、披露方式以及必須披露的數據和范圍進行規定，這樣既可以規范環境會計信息披露，提高環境會計信息披露的可比性，又可以減少，提高環境會計信息披露的可靠性。我國可以積極借鑒美國環境會計信息披露的經驗，通過法律進行強制披露。
2.加強監管
加強監管，一方面是指加強政府監管，對于化工行業等重污染行業，應該加強監管，環保部門應該及時有效的對其污水廢棄物排放有效檢測，并查看其是否據實披露，其他部門應該加強對企業披露公告的監督，是否按照要求有效披露是監管重點。另一方面是指加強社會監管，要求企業對環境會計信息披露的信息進行自覺主動的公開，使企業的利益相關者可以及時了解信息。
3.培養高素質會計人才
企業應該加強對財務人員的相關知識技能培訓，定期組織財務人員的繼續教育學習，尤其是對環境會計信息披露的財務人員進行教育。環境會計結合了會計學和環境經濟學兩門學科，這就要求各高校應該開設專門的專業或者學科來研究環境會計。只有不斷培養高素質會計人才，才能加快我國環境會計研究，促進環境會計信息披露的不斷完善和發展。
4.提高公民環保意識
公民環保意識的提高可以在無形中促進企業環境會計信息的披露，所以我們應該提高公民環保意識。綠色經濟、綠色發展在世界范圍內掀起，在這樣的背景下，政府需要加強宣傳教育，提高公民的環保意識，使公民可以對環境會計信息披露有一定的了解。
參考文獻：
[1]王健.我國石化行業上市公司環境會計信息披露問題研究[D].東北財經大學，2013
一、我國會計電算化的發展現狀
會計電算化是一門綜合性極強的學科，其不僅僅只包括會計基礎，更結合了計算機學和信息管理學。該學科設立的主要目的就是將計算機技術運用到會計工作之中，做到讓工作人員使用計算機來進行記錄賬單、報賬等會計工作。
我國的會計電算化工作發展較晚，是發展時間較短的行業。在一段時期內，我國的會計還只是憑借著手工來計算、記錄數據，這在很大程度上阻礙了我國會計行業以及其他相關行業的發展。
然而，國家意識到了會計電算化對行業發展的重要性。因此，國家高度重視我國會計計算機電算化學科的發展，并鼓勵扶持會計計算機電算化工作，經過數十年的發展，我國的會計電算化工作有了巨大的發展，并呈現出了快速發展的局面。如今，我國已經進入了一個新的發展階段，會計計算機電算化已經被越來越多的行業使用，為我國的經濟發展作出了突出的貢獻。
二、發展會計電算化的意義
會計電算化對我國的會計行業的發展有巨大的促進作用，它不但可以使會計核算工作更加專業、更加現代化，還能使會計工作更加標準化。對于我國會計行業的革新有著突出的作用。
可以說，如果會計計算機電算化可以被普遍地使用，就會為會計工作帶來多方面的影響，進而促進我國會計行業朝著多層本文由收集整理次發展，進而做到整個行業全面進步。
三、會計電算化對會計工作的影響
總的說來，會計電算化對會計工作有多方面的影響，具體說來，主要有以下幾種影響：
（一）能夠變更會計數據的處理方法
會計計算機電算化可以使會計數據的處理能力更精確、更快速。計算機的計算能力要遠遠高于人腦的計算能力，也正因為如此，計算機電算化可以非常輕松地記賬、核算，并可以編制報表、進行數據分析等。
相比傳統的手工計算，計算機會計電算化更加準確、更加有效率，使一些復雜的工作簡單化，進而提高會計工作的效率。
（二）改變其會計的內部控制力制度
會計計算機電算化可以使以前手算經常出現核算錯誤的情況不復發生。計算機自動化的不斷提高，人工干預的力度也會相應減少，這就使人工出錯的概率越來越低。與此同時，計算機內部可以實行專門的控制，使得控制的對象可以擴展到對軟硬件的運行環境，而不僅僅局限在組織和文檔。
這種內部控制的程序化可以將手工控制變為全部內控，從而改變會計內部控制力制度。
（三）能夠更加重視會計的信息分析能力
會計計算機電算化可以大大節省會計工作時間，提高公司的工作效率，對現代企業的發展有著無比重要的作用。會計計算機電算化可以精確地記錄經濟活動的信息，并能夠進行提煉和分類，大大增加了會計的信息分析能力，這大大方便了會計工作。
如今，企業的信息量呈現出爆炸式增長，處理如此多的信息單憑手算是絕對不可能的，而會計計算機電算化則可以系統地分析眾多知識，經過加工處理和整合分析，篩選出公司需要的信息，進而提高公司的工作效率。
（四）會計本質將重新改變指導定位
傳統的會計本質就是對數據進行核算，使重要的信息得以記錄下來，進而指導其他工作。而隨著科技和經濟的發展，會計計算機電算化的本質有了新的定位。如今，會計計算機電算化已經成為服務業的重要工具。而隨著會計行業的不斷發展，未來會計電算化必定會有更多的定位，為人們提供更多的幫助和指導。
（五）使會計報表信息的內容有了新的定位
在人工處理數據信息的年代，人們只能進行一些簡單的數據計算、記錄工作，手工會計報表一般主要以財務數據為記錄對象。而當計算機技術被應用到會計工作中后，會計信息的范圍有了極大的擴展。而會計的信息化能力的提高使得人們對信息的收集和加工處理能力有了極大的提高，會計報表上的信息表現出了多方面、綜合性的記錄和分析能力，使以前單純的記錄數據的工作發展為綜合性的會計數據分析整合
信息化是形成注冊會計師行業發展新動能的重要力量,是實現行業跨越式發展的重要引領。自“十二五”期間將信息化確定為行業發展戰略以來,在《中國注冊會計師行業信息化建設總體方案》《注冊會計師行業信息化建設規劃（2016-2020年）》《注冊會計師行業信息化建設規劃（2021-2025年）》等宏觀政策的引領下,注冊會計師行業信息化建設取得了顯著成效。隨著行業信息化建設的不斷深入,大數據、人工智能、移動互聯、云計算、物聯網和區塊鏈等新興技術不斷應用到審計實務中（舒惠好等,2021）,注冊會計師的信息化專業能力短板卻日益突顯（張敏,2020；應里孟和陽杰,2020；舒惠好等,2021）,這顯著降低了行業信息化建設的成效。雖然中國注冊會計師協會于2007年印發的《中國注冊會計師勝任能力指南》明確了信息技術在注冊會計師勝任能力框架中的重要地位,但《中國注冊會計師勝任能力指南》僅僅是導向性的,在信息化層面缺乏可操作性?；诖?本文重點探討在行業信息化背景下注冊會計師需要具備的各種素質和能力,揭示當前注冊會計師信息化專業能力存在的主要短板,探討如何提高注冊會計師信息化執業能力,以期彌合期望差距,提高審計質量,促進行業高質量發展。深入研究注冊會計師信息化專業能力具有重大意義。（1）深入研究注冊會計師信息化專業能力是貫徹落實〔2021〕30號文件的重要舉措。2021年7月30日,國務院辦公廳印發《關于進一步規范財務審計秩序促進注冊會計師行業健康發展的意見》（〔2021〕30號）,明確提出“加強注冊會計師專業培訓教育。創新繼續教育方式,圍繞專業勝任能力、職業技能、職業價值、職業道德等重點,豐富完善教育內容。”深入研究注冊會計師信息化專業能力建設相關問題,有助于豐富完善專業勝任能力、職業技能、職業價值、職業道德等重點的教育內容,可以為加強注冊會計師專業培訓教育指明方向和明確路徑。（2）深入研究注冊會計師信息化專業能力是提高審計質量的必由之路。根據DeAngelo（1980）對審計質量的經典定義,即審計質量是市場評估的注冊會計師發現并報告財務報告存在錯報或漏報的聯合概率,審計質量取決于注冊會計師的專業勝任能力和獨立性,在信息化環境下,注冊會計師的信息化專業能力是影響審計質量的關鍵因素,深入研究注冊會計師信息化專業能力有助于提高信息化環境下的審計質量。（3）深入研究注冊會計師信息化專業能力是塑造會計師事務所品牌的重要基礎?！蹲詴嫀熜袠I發展規劃（2021—2025年）》明確提出將“行業品牌化建設取得新成效”作為今后五年行業發展要努力實現的主要目標之一。眾所周知,審計質量塑造事務所品牌,行業品牌化建設的關鍵是提高審計質量,提高審計質量的基礎是提高注冊會計師的專業勝任能力和獨立性,深入研究探討注冊會計師信息化專業能力的框架、短板、提升路徑和策略有助于提高注冊會計師的專業勝任能力,為實現“行業品牌化建設取得新成效”的奮斗目標打下堅實的基礎。
二、當前注冊會計師信息化專業能力的現狀分析
（一）注冊會計師信息技術專業知識比較薄弱
根據作者對所在單位注冊會計師信息技術專業知識情況的調查研究,目前的注冊會計師普遍存在信息技術專業知識比較薄弱的問題,具體表現為注冊會計師所掌握的專業知識主要局限于Office辦公軟件等傳統信息技術知識,而對“大智移云物區”等新興信息技術專業知識“知其然,而不知其所以然”,缺乏必要的理論知識儲備。目前注冊會計師獲取信息技術專業知識的渠道主要來自職業繼續教育。雖然行業協會和大部分會計師事務所的繼續教育培訓對新興信息技術專業知識有所涉及,但仍主要停留在電子表格使用培訓,面對高度信息化環境下的海量數據采集,注冊會計師普遍缺乏必要的知識儲備。
（二）注冊會計師信息技術職業技能有待提升
注冊會計師普遍存在信息技術職業技能有待提升的問題,具體表現為注冊會計師的新興信息技術職業技能不熟練,對新興信息技術應用的參與度較低。一方面,作為一個人員流動性比較高的行業,會計師事務所除了每年通過校園招聘大批量的畢業生外,還會通過社會招聘從其他相關機構招聘一批專業人員。這些新入職的員工沒有使用本所審計系統的經驗。新員工學習軟件過程除了觀看視頻培訓教程,主要依靠項目實戰摸索,這大大降低了員工使用軟件的效率。同時較高的員工流動率導致審計作業系統用戶一直都有一定比例的新用戶,降低了審計軟件使用效率。另一方面,每年審計作業系統改造需求主要來自于信息化部門運維收集到的用戶問題修復、專業標準部分和質量控制部門每年修訂質量控制制度的管理需要,以及業務部門的員工訪談。但每次訪談業務部員工使用需求,收到建設性建議較少。審計人員或者對信息化建設缺乏參與熱情,或者是缺乏足夠的信息化能力,提不出建設性意見,這使得軟件改進成效存在一定的折扣。
（三）注冊會計師信息技術職業道德意識不強
注冊會計師普遍存在信息技術職業道德意識不強的問題,具體表現為對信息系統相關道德困境、數據管理相關道德困境和職業道德物化困境了解不足、重視不夠。其中,信息系統相關道德困境是指注冊會計師在信息系統設計和運行中的違規違法操作行為或其他不道德行為,導致數據保密和數據安全責任不能履行以及其他不道德行為的發生。數據管理相關道德困境是指注冊會計師的數據采集、存儲、分析以及輸出行為危機客戶的數據保密和數據安全,或導致其他不道德行為的發生。職業道德物化困境是指擁有自由意志或自主能力的信息化系統違反審計職業道德規范的行為,或導致其他不道德行為的發生。新興信息技術在審計領域的廣泛應用,使得注冊會計師從基礎工作中解放出來,也讓注冊會計師面臨更加復雜的道德困境。然而,大部分會計師事務所在聚焦新興信息技術的應用問題時,忽視了相關的職業道德教育,使得注冊會計師普遍表現出信息技術職業道德意識不強。
三、提升注冊會計師信息化專業能力的對策建議
（一）構建注冊會計師信息化專業能力框架
根據中國注冊會計師協會2019年6-12月對注冊會計師行業信息化建設的最新調研結果,會計師事務所認為將對行業發展產生重大影響的信息技術依次是大數據（41.6%）、人工智能（39.3%）、云計算（18.1%）、物聯網（4.9%）、區塊鏈（3.5%）和其他（0.4%）。其中,大數據和人工智能在注冊會計師審計領域的應用最為廣泛。基于對審計實務的調研和相關學術研究,大數據審計技術大體上可以分為大數據智能分析技術、大數據可視化分析技術和大數據多數據源綜合分析技術三類。其中,大數據智能分析技術包括自然語言處理技術、社會網絡分析技術和圖形數據庫技術等。大數據可視化分析技術包括標簽云分析、散點圖分析、條形圖分析、折線圖分析、直方圖分析、氣泡圖分析、小提琴圖分析和熱力圖分析等。大數據多數據源綜合分析技術是通過采集各種可獲取的數據,采用大數據技術方法進行數據分析,從而發現審計線索的技術。常用的大數據審計工具有R語言、Python和Tableau。基于對審計實務的調研和相關學術研究,人工智能審計技術大體上可以分為機器學習、計算機視覺、虛擬、自然語言處理和認知計算等（吳勇等,2021）。在率先應用人工智能審計的領域,四大會計師事務所都是與專業機構合作推出可供注冊會計師應用的審計產品,注冊會計師通常無需參與審計產品的開發設計。因此,人工智能審計對注冊會計師信息化專業能力要求相對較低。相比而言,注冊會計師在大數據審計中不僅需要具備大數據審計思維,還需要掌握一定的大數據審計技術。因此,大數據審計對注冊會計師信息化專業能力要求更高?；诖?本文主要基于大數據審計技術探討注冊會計師信息化專業能力框架。基于《中國注冊會計師勝任能力指南》構建的中國注冊會計師勝任能力框架,本文將從信息技術專業知識、信息技術職業技能和信息技術職業道德三個方面構建注冊會計師的信息化專業能力框架,如圖1所示。其中,信息技術專業知識應當在原有學科領域的基礎上增加新興技術學科領域,比如大數據、人工智能、移圖1注冊會計師信息化專業能力框架圖動互聯網、云計算、物聯網和區塊鏈等相關的知識。信息技術職業技能應當在原有技術和應用技能的基礎上增加新興技術學科領域的應用技術和應用技能,比如注冊會計師應當掌握大數據審計常用的R語言、Python和Tableau等信息化工具。信息技術職業道德應當在原有職業價值觀、道德和態度的基礎上增加信息系統、數據管理和職業道德物化等方面的職業道德教育。
（二）改革創新學歷教育
1.改革創新學歷教育的課程體系。目前的學歷教育課程體系難以培養出行業信息化建設所需的人才。目前會計專業開設的相關信息技術知識、技術和道德已經無法滿足新時代審計工作的需要。具體表現為：一是信息技術專業知識較為陳舊,并未新增大數據審計、人工智能審計等新興技術；二是課程所涉及的信息技術職業技能較為落后,仍局限于Office辦公軟件等傳統信息技術；三是新興信息技術職業道德教育缺失,并不涉及新興技術相關的職業道德教育,仍局限于傳統的審計職業道德教育。學歷教育階段應當遵循科學的課程體系設計邏輯,可以從以下三個方面改革創新學歷教育的課程體系：首先要更新信息技術專業知識,新增大數據審計、人工智能審計等新興技術專業知識；其次要開設信息技術職業技能課程,比如R語言、Python和Tableau等信息化工具應用課程；最后要加強新興信息技術職業道德教育,在審計職業道德相關的課程中新增新興技術相關的職業道德教育內容。2.改革創新學歷教育的培養模式。目前的學歷教育培養模式幾乎全部依賴自有師資力量、自編課堂教材,普遍存在理論與實務脫鉤的現象,人才培養不能滿足行業信息化建設的需求。建議采用產學研相結合的培養模式,遵循“理論源于實務,理論指導實務,理論高于實務”的科學理念,將理論與實務融合在一起。具體而言,高等院?？梢栽趯W歷教育的人才培養過程中引入信息化實務導師,可以與會計師事務所開展聯合培養,根據學生的擇業選擇以及會計師事務所的用人需求開展有針對性的學歷教育。
（三）完善職業繼續教育
1.完善會計師事務所內部職業繼續教育。會計師事務所是高智力的學習型組織,每年均會對員工開展財務會計審計等各種專業知識的培訓,為提升審計人員的信息化水平和使用能力,應加強和改進培訓工作,如：在內部培訓中增加有關信息化方面的培訓內容；從外部聘請信息化方面的專家開展培訓工作；從現有員工中選拔更多優秀的、具有培養前途的員工參加外部各種信息化培訓、學歷教育和信息化審計項目實務鍛煉等。同時,對現有的信息化審計人員也要開展財務會計審計相關知識的培訓,使目前的信息化審計人員理解和掌握更多財務審計知識,成為精通財務的信息化審計人才。2.完善注冊會計師行業的職業繼續教育。行業協會要創新職業繼續教育的方式和方法,圍繞信息化專業能力的專業知識、職業技能和職業道德等重點,豐富完善相關教育內容。充分利用信息技術手段,上線職業繼續教育相關應用,切實提高職業繼續教育的培訓效果,持續保持和強化注冊會計師信息化專業能力和職業道德操守。
（四）深化行業監管改革
關鍵詞：浙江省 會計師事務所 現狀分析 發展戰略
一、研究背景
《中國注冊會計師行業發展規劃（2011-2015年）》（簡稱行業“十二五”規劃）明確提出了行業新業務拓展戰略的目標：傳統審計鑒證業務保持穩定增長，新型審計鑒證業務快速增長，審計業務收入年增長保持在10%以上；非審計業務收入大幅增長，年均增長保持在25%左右；到2015年，實現全行業業務收入比2010年翻一番，達到750億元，其中非審計業務收入達到314億元，占行業業務收入的42%。
伴隨著浙江省經濟的快速發展，浙江省內會計師事務所將面臨著巨大的挑戰，據浙江省會計行業管理網相關信息公布得知：截止至2013年初，浙江省會計師事務所共有366家，注冊會計師從業人員4 609人。本文從提升浙江省本土會計師事務所競爭能力、培育有序市場、規范行業管理、建設注冊會計師人才隊伍形成等方面提出建議，以期為促進浙江省注會行業良性發展提供參考。
二、浙江省注會行業環境PEST分析
（一）政治法律環境。浙江省地處我國東南沿海、長江三角洲南翼，北與上海、江蘇接壤并共同構成長三角經濟圈。據2012年全國35個主要城市總部經濟發展能力排行：北京、上海、深圳、廣州居于前四，浙江省的杭州、寧波分列第五、第十，對國家的經濟發展具有重要作用。與此同時作為影響經濟發展至關重要的注會行業也受到浙江省政府的大力支持。浙江省注協制定了《浙江省注冊會計師行業發展規劃（2011-2015年）》，對浙江省注會行業未來5年的發展作出科學安排，提高行業發展的針對性和目標性，明確行業發展的著力點。浙江省注協還定期對執業資格人員進行資格審核，以確保執業注冊會計師能夠按照職業道德和執業準則要求規范自身行為。
（二）經濟環境。2008-2011年間，浙江省注會行業收入達到相當程度的高速增長，行業的社會影響力日益擴大。對表1浙江省注會行業收入和浙江省GDP進行對比可見，全省的注會行業基本實現了與全省經濟社會發展共成長。
（三）社會環境。隨著社會經濟的發展，所有權與經營權分離，信息不對稱隨即產生，從而導致所有者和信息使用者對企業的財務信息結果不確定，這越來越需要具有一定專業水平的注冊會計師對企業財務報表進行審計、對企業經營成果進行評價，會計師事務所的角色也越來越得到社會的肯定。
（四）技術環境?！蛾P于支持會計師事務所進一步做強做大的若干政策措施》明確指出要鼓勵會計師事務所加快信息化建設。浙江省注協統一協調和指導開發會計師事務所業務管理和內部管理系統，支持會計師事務所加快信息化建設步伐，建立了公共信息服務平臺，加強信息化人才培養。
三、浙江省注會行業環境SWOT分析
（一）注會行業優勢分析。
1.行業收入有所提升，實力明顯增強。2011年度我國會計師事務所總收入近435億元，較2010年增長了21.4%，其中審計業務增長18.2%，涉稅業務增長33.5%，咨詢業務增長21.1%，其他業務增長42.4%。在全國整體增長的勢頭下，浙江省會計師事務所2011年度實現總收入33.73億元，比2010年度增加了9.38億元，增長幅度達到38.52%。
2.嚴格小型會計師事務所審批，帶動整體發展。2009年10月，國務院辦公廳轉發了《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》（[2009]56號）。文件指出，小型會計師事務所要突出服務特色，不斷挖掘市場需求，深化專項領域服務，成為面向小規模企事業單位和廣大農村提供優質服務的主體力量。2011年，浙江省財政部進一步加強對小型會計師事務所的監督，依法從嚴審批小型會計師事務所，有效控制了小型會計師事務所特別是有限責任制小型會計師事務所的數量增長。據公布的數據來看，浙江省2012年共增加小型會計師事務所4家，較2011年新增的7家會計師事務所而言，不僅數量下降42.85%，而且在規模上基本都有所擴大。
3.審計業務范圍有所加大。浙江省注協按照新業務領域拓展要求，將農村合作銀行年報審計、企業績效評價、反傾銷調查服務、司法鑒定等項目作為重點推動項目納入會計師事務所的審計范圍。以浙江省最大的會計師事務所天健會計師事務所為例，目前其業務范圍除了傳統的財務報表審計外，逐漸增加了股份制改組與上市服務、房地產估價服務、保險公估服務、稅務服務、工程投資咨詢和基建審計服務、培訓服務、司法會計鑒定服務等各項業務，逐步實現大會計師事務所做大做強的目標要求。
4.具有一定的價格優勢。漆江娜（2004）等的研究認為，“四大”在我國審計市場的審計收費顯著高于本土會計師事務所，在一定程度上反映出低價的收費可以為本土會計師事務所贏得一部分客戶。低價是浙江省內會計師事務所與區外會計師事務所甚至“四大”相比最主要的優勢所在。
5.具有相對忠實的客戶群。實踐調查發現，浙江省內的大多數公司還是傾向于選擇本省的會計師事務所進行審計工作。一方面浙江省內的會計師事務所對公司的了解一般會多于省外的會計師事務所，另一方面也可以節約相應的審計費用。因此多年來，考慮到較高的轉換成本以及過高的審計費用問題，許多會計師事務所都擁有一批省內的忠實客戶。
（二）注會行業劣勢分析。
1.傳統審計業務收入仍占主導地位。近年來浙江省內會計師事務所抓住新業務拓展戰略實施的有利契機，結合本地實際和本所市場定位、服務品種和發展方向，積極拓展新業務種類和范圍，行業審計與非審計業務結構、服務區域布局結構、行業產業化布局結構得到明顯優化。但是，傳統的審計業務收入仍然占據主導地位。2011年度浙江省注會行業實現總收入33.73億元，其中：注冊會計師法定業務收入為21.98億元，占總收入比重為65.14%，非法定業務收入為11.76億元，占總收入比重為34.86%。
2.會計師事務所規模還相對較小。從截止至2012年末的366家浙江省內會計師事務所數量分布來看，擁有注冊會計師500人以上規模的僅有天健會計師事務所1家，100-500人規模的有2家，50-100人規模的有7家，10-50人規模的有121家，3-9人規模的有195家，2人以下規模的有40家。
3.浙江省內各會計師事務所發展不均衡，差距比較明顯。浙江省注會行業不斷把握經濟社會發展對行業提出的新要求，大力推動會計師事務所做大做強，做精做專，但與此同時，仍然可以看到浙江省內各個會計師事務所規模一般不大，各會計師事務所發展不均衡，差距比較明顯。見表2。
4.會計師事務所業務多集中于浙江省內。根據浙江省內設立分所的8家會計師事務所分布區域分析，除了天健會計師事務所外，其余會計師事務所分部大多設立在浙江省內，故其審計業務也多集中于浙江省內，對于沒有設立分部的會計師事務所而言，其經營范圍則更加局限。可見浙江省注會行業建設的任務仍然很重，做大做強還需要進一步深化，新業務領域拓展也剛剛起步，行業信息化建設亟待加強。
（三）注會行業機會分析。據相關數據發現，浙江省的GDP呈現逐步上升的態勢，這對于作為市場經濟組成部分的注會行業而言無疑是一大機遇。同時，行業“十二五”規劃提出要拓展會計師事務所業務范圍，重點推動建立新業務會計示范基地，以及全力推進會計師事務所做大做強，鼓勵會計師事務所“走出去”、強強聯合和多元化、信息化等戰略都為浙江省注會行業的發展提供了有利條件。
（四）注會行業威脅分析。
1.現有和潛在會計師事務所的沖擊。由于“四大”在行業中的地位和影響力遠較本土會計師事務所高，并且限于國外法律的限制，諸多海外上市的大型跨國公司選擇“四大”而非本土會計師事務所。一般認為，由“四大”出具的審計報告比其他會計師事務所出具的審計報告更具有說服性。因此，許多企業為了創造良好的企業形象也不惜花費高額的審計費用來聘用大型會計師事務所進行審計，這會擠占浙江省內大多的小型會計師事務所的業務。眾多小型會計師事務所之間也會通過降低收費標準來競爭客戶，不利于浙江省內會計師事務所的健康發展。
2.相關行業的威脅。新業務拓展戰略的實施逐漸擴大了會計師事務所的業務范圍，使得會計師事務所的非審計業務比例逐漸上升，但是對于浙江省目前的會計師事務所實施情況而言，其審計業務以外的其他業務并沒有形成足夠的優勢，非審計業務與其他相關行業在專業度和知名度上的差距還很明顯。因此，雖然在傳統的審計業務方面并沒有什么替代威脅，但在稅務鑒證、商定目的審計、資產估值等領域，律師事務所、稅務師事務所、資產評估機構均可構成威脅。
四、浙江省注會行業發展戰略構想
通過上述PEST分析和SWOT分析，本文對上述3種不同類型的會計師事務所進行策略分析，制定適合不同規模會計師事務所實際情況的發展戰略。
（一）大型會計師事務所“走出去”。注會行業作為新型社會組織和現代服務業的重要組成部分，走向全球化是其未來發展趨勢?！蛾P于支持會計師事務所進一步做強做大的若干政策措施》已明確提出要鼓勵有條件的綜合排名靠前的會計師事務所依據自身國際化發展戰略，采取在境外設立統一經營、自主品牌的分支機構，或者加入國際知名會計公司網絡。浙江省注會行業多年來通過落實貫徹中注協和浙江省注協相關政策，注冊會計師執業質量和職業道德水平逐步提升，行業服務全省經濟社會發展的能力日趨增強。目前已形成以天健會計師事務所為帶頭的幾個大型會計師事務所，基本實現浙江省內注會行業與全省收入同步增長。與此同時，這幾家大型會計師事務所逐步擴展自己的業務范圍，擴大分所的執業地域，甚至得到國內其他省份的認可，天健會計師事務所更是獲準從事H股企業審計業務，并成功由本土大型會計師事務所轉制為特殊普通合伙組織形式。目前浙江省的幾個大型會計師事務所已經占據相當的市場份額，同時其業務也遍及全國各地，具有一定的競爭優勢。在各項方針政策的推動下，應牢牢抓住經濟高速增長的翅膀，深化對外交流合作，探索會計服務市場開放路徑，開展國際業務，拓展國際市場，最終融入世界。
（二）中型會計師事務所“強強聯合”。從浙江省中型會計師事務所目前所處的環境來看：一方面，中型會計師事務所具有一定的規模與優勢，但是與浙江省內的大型會計師事務所又有一定的差距。另一方面，本土的中型會計師事務所又有相當的客戶資源，相對于較不發達省份又具有一定的經濟優勢。2011年浙江省推出了多項扶持政策，對做大做強并取得顯著成果的會計師事務所進行資金扶持或稅收優惠，并積極推動行業領域擴展，創造良好的執業環境。多年實踐證明，單靠原始一家會計師事務所單打獨拼達到做強做大的目的是不大可能的，國際上的大型會計師事務所也多由合并聯合得以壯大。因此，浙江省中型會計師事務所完全可以借鑒國際“四大”和本省大型會計師事務所（如天健會計師事務所）的發展模式，結合自身發展戰略合并擴大規模，努力實現人事、財務、業務、技術標準和信息管理五方面的統一，加強對會計師事務所合并質量和內部治理機制建設的核查與指導，同時積極承接銀行、保險等金融機構年報審計業務，尤其是大型銀行、保險公司年報審計業務。依托合并取得的人才優勢，開展多元化的專業服務，探索多元化的經營模式。
（三）小型會計師事務所從嚴審批，提升質量。通過SWOT矩陣分析，浙江省內的小型會計師事務所同樣適用“ST”策略組合，存在市場集中度不斷提高、較低的執業成本、相對穩定的客戶關系等優勢和外部會計師事務所不斷進入、客戶多集中于中小企業和傳統業務、專業勝任能力和競爭力差的威脅。因此浙江省內小型會計師事務所應努力提升業務水平，結合自身資源優勢、重點培養和挖掘自己的客戶群體，在熟悉的本土市場上提供專業化服務，同時發揮比較優勢，尋求機會不斷擴大實力。2011年，浙江省財政部門進一步研究制定了注會行業監管政策，加強日常監督，依法從嚴審批小型會計師事務所，已獲得初步成效。會計師事務所應在政府相關具體政策的約束下，嚴格約束自己的行為，各監管部門也應互通信息、共享經驗、相互協調，共同促進浙江省內小型會計師事務所的發展。
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