時(shí)間：2023-09-13 17:15:21
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則要求，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的頒布實(shí)施對(duì)規(guī)范醫(yī)院管理、提高醫(yī)院財(cái)務(wù)信息質(zhì)量起到了重要作用。一是現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》將會(huì)計(jì)要素分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類，平衡公式為“資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)”，其改變了過去將會(huì)計(jì)科目分為資金占用和資金來源兩大類的劃分方法，會(huì)計(jì)要素更明確、平衡關(guān)系更清晰，能較真實(shí)地反映醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、也更方便中外醫(yī)院進(jìn)行會(huì)計(jì)交流。二是明確了醫(yī)院收支性質(zhì)，建立了“大收入、大支出”概念，指出醫(yī)院是不以營(yíng)利為目的、承擔(dān)一定福利職能的社會(huì)公益事業(yè)單位，醫(yī)院的所有收入均是事業(yè)性收入，相應(yīng)的支出均為事業(yè)性支出。三是確定了醫(yī)院實(shí)行內(nèi)部成本核算的范圍，貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，對(duì)醫(yī)療收入與藥品收入進(jìn)行分別核算。四是取消了獎(jiǎng)勵(lì)基金與事業(yè)發(fā)展基金的提取，規(guī)定了成本的列支范圍，直接增減事業(yè)基金，使醫(yī)院資金使用更具有靈活性。五是核算與管理更加科學(xué)，簡(jiǎn)化了藥品出入庫(kù)核算手續(xù)，將藥品折扣直接打入藥品進(jìn)銷差價(jià)，當(dāng)藥品售出時(shí)才將折扣記作收入，避免了藥品收入的虛假性。
然而，隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步和環(huán)境的不斷改變，醫(yī)院會(huì)計(jì)核算信息的真實(shí)可靠性、有用性、會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性、會(huì)計(jì)信息披露的全面性與重要性要求不斷加強(qiáng)。事實(shí)上，現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)核算制度還存在問題，導(dǎo)致上述會(huì)計(jì)信息要求無法實(shí)現(xiàn)：(1)固定資產(chǎn)核算方面。首先，固定資產(chǎn)核算未設(shè)置“累計(jì)折舊”科目，無法對(duì)資產(chǎn)的新舊程度進(jìn)行準(zhǔn)確把握，不能真實(shí)反映醫(yī)院的實(shí)際凈資產(chǎn)。其次，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度未規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備，也不能按重置價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值，這使固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與市場(chǎng)重置價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重背離。其別是電子設(shè)備，由于其技術(shù)含量高、更新快，客觀上存在著因市價(jià)大幅度下跌而產(chǎn)生無形損耗或因未來經(jīng)濟(jì)效益創(chuàng)造能力降低而發(fā)生固定資產(chǎn)減值的可能。如果對(duì)已發(fā)生的固定資產(chǎn)減值損失不加確認(rèn)，必將導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值相背離，這不符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。(2)接受外部投資核算方面。醫(yī)療機(jī)構(gòu)的籌資渠道已趨向多元化，但由于醫(yī)院會(huì)計(jì)制度下未設(shè)置接受投資的會(huì)計(jì)核算科目，也未對(duì)該類業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理作出相應(yīng)規(guī)定，以致醫(yī)院在收到投資時(shí)所作會(huì)計(jì)處理不一致；在按協(xié)議分派投資所得時(shí)，不是作收入沖減，就是作支出增加。這樣的會(huì)計(jì)處理混淆了投資與債權(quán)的不同性質(zhì)，混淆了醫(yī)院資本金與投資人權(quán)益的數(shù)量界線，人為調(diào)節(jié)了營(yíng)業(yè)收支，違反了分派紅利不得稅前列支的規(guī)定，不但可能使醫(yī)院會(huì)計(jì)信息喪失可比性，還將直接導(dǎo)致醫(yī)院會(huì)計(jì)信息失真。(3)成本核算不準(zhǔn)確。管理費(fèi)用分?jǐn)偛缓侠恚芾碣M(fèi)用所包括的范圍較廣，除醫(yī)院管理部門費(fèi)用外，還包括為醫(yī)療、藥劑、管理等部門服務(wù)的輔助部門費(fèi)用及借款利息費(fèi)用等。管理費(fèi)用的大小直接影響醫(yī)療服務(wù)成本、藥品銷售成本和制劑產(chǎn)品成本，最終將影響到收支節(jié)余和凈資產(chǎn)。而現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度簡(jiǎn)單地將管理費(fèi)用按人員比例在醫(yī)療成本與藥品成本中進(jìn)行分?jǐn)偅⒉荒軠?zhǔn)確反映醫(yī)療成本和藥品成本。(4)成本費(fèi)用核算約束力不強(qiáng)。目前，醫(yī)院的成本項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)不一，不僅造成會(huì)計(jì)信息失真，且可能使行業(yè)間的會(huì)計(jì)信息失去可比性；同時(shí)，由于缺乏統(tǒng)一規(guī)范的成本開支范圍，也使醫(yī)院支出具有較大隨意性，可能會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)生侵吞國(guó)有資產(chǎn)的腐敗行為，使醫(yī)療收費(fèi)價(jià)格的測(cè)算和制定喪失客觀和公平。
在此，筆者提出如下完善現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)核算制度的對(duì)策：
第一，完善利息費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法。現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，醫(yī)院發(fā)生的借款利息費(fèi)用在期間費(fèi)用中的“管理費(fèi)用”科目核算，存款利息收入在“其他收入”科目中核算。為適應(yīng)醫(yī)院成本核算和醫(yī)院負(fù)債經(jīng)營(yíng)現(xiàn)狀，規(guī)范期間費(fèi)用核算范圍，客觀反映債務(wù)資金的利息負(fù)擔(dān)情況，正確分析資金的利用效益，筆者建議把原在“管理費(fèi)用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入納入統(tǒng)一設(shè)置的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目核算。
第二，建立科學(xué)的期末資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算計(jì)價(jià)方法。會(huì)計(jì)核算的基本前提是會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)會(huì)計(jì)核算所處環(huán)境作出合理判斷，在不能準(zhǔn)確判斷時(shí)，要求其采取謹(jǐn)慎性原則對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。因此，基于企業(yè)會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和供求關(guān)系的變化，醫(yī)院應(yīng)對(duì)存貨類資產(chǎn)采取成本與凈現(xiàn)值孰低法提取存貨跌價(jià)損失；對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備；對(duì)占醫(yī)院資產(chǎn)比重較大的固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備；對(duì)無形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，以應(yīng)對(duì)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，避免資產(chǎn)實(shí)減虛增。
第三，對(duì)各種設(shè)備及時(shí)入賬并計(jì)提折舊。醫(yī)院會(huì)計(jì)核算是否準(zhǔn)確將影響到醫(yī)院的固定資產(chǎn)、負(fù)債及收支節(jié)余。部分醫(yī)療器械公司為進(jìn)行促銷，往往讓醫(yī)院先使用其設(shè)備后再簽訂合同，約定在設(shè)備使用期內(nèi)分期付款或使用一段時(shí)間后再付款。因此，從開始使用設(shè)備到最終付款期間，由于合同不能及時(shí)報(bào)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)而計(jì)提折舊，因而增加了受益科室的收入而未增加相應(yīng)成本，造成受益科室盈利虛高，不能反映真實(shí)情況。因此，在購(gòu)入設(shè)備時(shí)，醫(yī)院采購(gòu)部門應(yīng)及時(shí)將合同及相關(guān)手續(xù)通報(bào)會(huì)計(jì)部門，由會(huì)計(jì)部門及時(shí)入賬并對(duì)相關(guān)設(shè)備計(jì)提折舊，以反映醫(yī)院真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。
第四，審計(jì)醫(yī)院的成本。應(yīng)對(duì)醫(yī)院成本進(jìn)行審計(jì)核查，主要是審查醫(yī)院成本核算是否堅(jiān)持了歷史成本原則、可比性原則、一致性原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、分別核算原則。歷史成本原則要求審查醫(yī)院成本是否是醫(yī)院實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)資源消耗，只有建立在實(shí)際發(fā)生基礎(chǔ)上的費(fèi)用，才能保證會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠；可比性原則要求醫(yī)院會(huì)計(jì)核算必須符合國(guó)家的統(tǒng)一規(guī)定，提供相互可比的會(huì)計(jì)核算資料；一致性原則要求醫(yī)院進(jìn)行成本核算采用的會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)處理方法前后各期必須一致，不能隨意更改會(huì)計(jì)核算方法；權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求收入、費(fèi)用的確認(rèn)應(yīng)以收入和費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生作為確認(rèn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)；分別核算原則要求審查醫(yī)療成本和藥品成本是否分別設(shè)置了相關(guān)賬戶，是否進(jìn)行了分別核算，只有嚴(yán)格區(qū)分醫(yī)療成本和藥品成本支出的界限，才能正確計(jì)算醫(yī)院當(dāng)期損益，正確反映醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)和藥品銷售過程中的實(shí)際耗費(fèi)水平。
一、會(huì)計(jì)核算原則與稅務(wù)核算原則的差異
1.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的支出或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。但是，增值稅會(huì)計(jì)處理卻不完全適用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。如增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下，設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等子目，其中進(jìn)項(xiàng)稅金抵扣是采取購(gòu)進(jìn)扣除法，由此可以看出，此項(xiàng)會(huì)計(jì)處理是按收付實(shí)現(xiàn)制的原則進(jìn)行核算的。
2.謹(jǐn)慎性原則。企本文由收集整理業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用，不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。新的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等8項(xiàng)減值準(zhǔn)備。但由于對(duì)這8項(xiàng)減值準(zhǔn)備并沒有規(guī)定其計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，容易造成企業(yè)利用減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)收入，調(diào)節(jié)利潤(rùn)，達(dá)到延期納稅甚至避稅的目的。因此，稅務(wù)制度中僅根據(jù)《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》的規(guī)定，對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提作了規(guī)定，而沒有對(duì)其他7項(xiàng)的減值準(zhǔn)備作出相應(yīng)的規(guī)定。因此，企業(yè)在申報(bào)繳納所得稅時(shí)，必須作納稅調(diào)整，增加了核算程序。
3.配比原則。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循配比原則，配比原則要求企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，收入與其相關(guān)的成本費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比，同一會(huì)計(jì)期間內(nèi)的各項(xiàng)收入和與其相關(guān)的成本費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在該會(huì)計(jì)期間內(nèi)確認(rèn)。配比原則包括兩層含義：一是因果配比，即收入與其對(duì)應(yīng)的成本相配比，如將主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本相配比，將其他業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)成本相配比；二是時(shí)間配比，即一定時(shí)期的收入與同時(shí)期的費(fèi)用相配比，如將當(dāng)期的收入與管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用等期間費(fèi)用相配比。而稅務(wù)制度規(guī)定納稅人某一納稅年度應(yīng)申報(bào)的可扣除費(fèi)用不得提前或滯后申報(bào)扣除，也就是說，納稅人發(fā)生的費(fèi)用在應(yīng)分配的當(dāng)期申報(bào)扣除。
4.相關(guān)性原則。《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)能夠反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。相關(guān)的會(huì)計(jì)信息有助于會(huì)計(jì)信息使用者評(píng)價(jià)過去的決策，證實(shí)或修正某些預(yù)測(cè)，從而具有反饋價(jià)值；有助于會(huì)計(jì)信息使用者作出預(yù)測(cè)和決策，從而具有預(yù)測(cè)價(jià)值。會(huì)計(jì)核算中堅(jiān)持相關(guān)性原則，就是要求在收集、加工、處理和提供會(huì)計(jì)信息過程中，充分考慮會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求。而稅務(wù)制度規(guī)定的相關(guān)性原則，是指納稅人可扣除的費(fèi)用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入相關(guān)。
5.重要性原則。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。重要性原則要求企業(yè)在會(huì)計(jì)核算過程中，對(duì)交易或事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其重要程度不同而采用不同的核算方式。對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、損益等產(chǎn)生較大影響，并進(jìn)而影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出合理判斷的重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)，必須按照規(guī)定的會(huì)計(jì)方法和程序進(jìn)行處理，并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以充分、準(zhǔn)確地披露；對(duì)于次要的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在不影響會(huì)計(jì)真實(shí)性和不至于誤導(dǎo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出正確判斷的前提下，可適
當(dāng)簡(jiǎn)化處理。對(duì)于重要性的判斷，一般應(yīng)當(dāng)從質(zhì)和量?jī)蓚€(gè)方面進(jìn)行綜合分析，從性質(zhì)方面來說，當(dāng)某一事項(xiàng)有可能對(duì)決策產(chǎn)生一定影響時(shí)，就屬于重要事項(xiàng)；從數(shù)量方面來說，當(dāng)某一事項(xiàng)的數(shù)量達(dá)到一定規(guī)模時(shí)，就可能對(duì)決策產(chǎn)生影響，則屬于重要事項(xiàng)。而稅務(wù)制度不承認(rèn)重要性原則，只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除的項(xiàng)目，無論金額大小，均需要按規(guī)定計(jì)算所得；對(duì)以前年度的差錯(cuò)，無論是重大差錯(cuò)，還是非重大差錯(cuò)，都應(yīng)當(dāng)調(diào)整差錯(cuò)期間的所得額。
二、會(huì)計(jì)政策與稅務(wù)制度的差異
會(huì)計(jì)政策是企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。新的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》留給企業(yè)選擇的余地越來越大，選擇的空間也越來越大。
1.資產(chǎn)減值的政策。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一是擴(kuò)大了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提范圍，可以對(duì)應(yīng)賬款、存貨、短期投資、長(zhǎng)期投資、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、委托貨款等8項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備；二是給了企業(yè)較大的選擇空間，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提方法和計(jì)提比例由企業(yè)自行確定。而稅務(wù)制度只允許對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，并且規(guī)定了計(jì)提比例。
Abstract: The uncertainty of macroscopic environment and risk is more and more in various trades and occupations with the development of China's market economy. So, when determining income in accounting period, accounting persons have to use accountant estimates in certain range due to the diversity of market. Accounting persons must insist prudent principle in the accounting in order to reduce the capriciousness of accounting estimate and the risk of accounting report. Prudent principle is fully reflected in definition of assets, accounting confirmation, measurement and provision for impairment of assets. This paper concerned with the problem that how to understand and apply prudent principle correctly in accounting.
關(guān)鍵詞：謹(jǐn)慎性原則；會(huì)計(jì)應(yīng)用；正確應(yīng)用
Key words: prudent principle；accounting application；proper application
中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-4311（2011）28-0081-02
1 謹(jǐn)慎性原則的基本概念及其必要性
謹(jǐn)慎性原則起源中世紀(jì)，是產(chǎn)托管人解脫其受托責(zé)任的策略。會(huì)計(jì)環(huán)境的變化使得會(huì)計(jì)目標(biāo)也發(fā)生變化，由報(bào)告經(jīng)管責(zé)任轉(zhuǎn)化為向信息使用者作出決策提供有用的會(huì)計(jì)信息。謹(jǐn)慎性原則也逐漸成為對(duì)披露具有相關(guān)性和可靠性質(zhì)量特征的會(huì)計(jì)信息的修訂性原則。
遵循謹(jǐn)慎性原則有什么必要性呢？首先，很多不確定因素存在與會(huì)計(jì)環(huán)境中，為精確確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)要素，就必須按照規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)來估算、判斷；其次，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中存在一定風(fēng)險(xiǎn)，只有謹(jǐn)慎才能使抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力提高，更具競(jìng)爭(zhēng)力；再次，依據(jù)謹(jǐn)慎性原則確定會(huì)計(jì)信息，可以防止利潤(rùn)和權(quán)益的夸大，掩蓋不利因素，還有助于投資者和債權(quán)人的利益保護(hù)；最后，可以避免經(jīng)理人員和業(yè)主盲目樂觀，防止決策失誤。
因此，為避免產(chǎn)生嚴(yán)重后果，應(yīng)充分估計(jì)到未來可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)和損失，不高估資產(chǎn)和收益，也不低估負(fù)債和費(fèi)用，會(huì)計(jì)核算中要采取謹(jǐn)慎性原則。
2 謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用
2.1 謹(jǐn)慎性原則在資產(chǎn)減值的兩個(gè)準(zhǔn)備中的運(yùn)用
2.1.1 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 上市公司的存貨范圍包括初級(jí)原料、初級(jí)品、半成品、產(chǎn)成品、低值易耗品、工具等幾大類，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備主要是用當(dāng)期期末存貨的成本對(duì)比存貨可變現(xiàn)凈值。《補(bǔ)充規(guī)定》要求存貨跌價(jià)準(zhǔn)備要按單個(gè)存貨項(xiàng)目來計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。通常企業(yè)都按照歷史成本對(duì)存貨計(jì)價(jià)。但處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，使得存貨在價(jià)格變動(dòng)頻繁，特別是存貨市價(jià)的下降、陳舊、過時(shí)、毀損等，在客觀上減少了存貨的價(jià)值，假如按照歷史成本計(jì)價(jià)，對(duì)企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)存在很明顯的影響，導(dǎo)致資產(chǎn)浮夸，會(huì)計(jì)信息不真實(shí)，違背了謹(jǐn)慎性原則。所以《會(huì)計(jì)核算制度》寫明，期末存貨的計(jì)價(jià)采用成本與可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，在資產(chǎn)負(fù)債表上，存貨項(xiàng)目按照減去跌價(jià)準(zhǔn)備后的凈額反映。
2.1.2 壞賬準(zhǔn)備 我國(guó)過去的《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，上市公司對(duì)壞賬損失可以采用直接轉(zhuǎn)銷法，或者按應(yīng)收賬款期末余額千分之三至千分之五計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。而《補(bǔ)充規(guī)定》則要求對(duì)壞賬損失的核算，只能采用備抵法核算，并且要求對(duì)其他應(yīng)收款也計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。部分公司利用直接轉(zhuǎn)銷法將一些潛虧隱藏，個(gè)別公司甚至故意使用直接轉(zhuǎn)銷法把不良資產(chǎn)長(zhǎng)期寫在賬面上。通常，謹(jǐn)慎性在備抵法中的要求更高，可以將當(dāng)期的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果更加真實(shí)的反應(yīng)。
2.2 謹(jǐn)慎性原則在債務(wù)重組中的運(yùn)用 與舊的會(huì)計(jì)制度相比，新的會(huì)計(jì)制度在處理債務(wù)重組方面作了較大的變動(dòng)，謹(jǐn)慎性原則在處理債務(wù)重組上的變化最大。在舊制度中，“營(yíng)業(yè)外收入”科目將債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益，新制度中為了控制企業(yè)利用債務(wù)重組獲取利潤(rùn)，在核算債務(wù)重組時(shí)，大體上是依據(jù)“債務(wù)重組無收益”進(jìn)行的。就是“資本公積――其他資本公積”應(yīng)該表示債務(wù)重組收益；“營(yíng)業(yè)外支出――債務(wù)重組損失”表示損失，計(jì)入當(dāng)期損益。除此，新的會(huì)計(jì)制度還規(guī)定在資本公積中直接計(jì)入企業(yè)化轉(zhuǎn)出去的債務(wù)以及確定無法償還的債務(wù)。從這可以看出，在新制度下、債務(wù)重組收益和確實(shí)無法支付的債務(wù)都要計(jì)入“資本公積”而不是企業(yè)的損益，這樣企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與事實(shí)就更接近了，謹(jǐn)慎性在計(jì)算利潤(rùn)時(shí)更強(qiáng)了。一些公司利用債務(wù)重組轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的行為受到了限制。
3 謹(jǐn)慎性原則的局限性
3.1 謹(jǐn)慎性原則與真實(shí)性原則的沖突 真實(shí)性原則就是會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，將企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果真實(shí)反映；謹(jǐn)慎性原則要將還沒有發(fā)生但可能發(fā)生的損失和費(fèi)用都在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中確定下來，這與真實(shí)性原則明顯不符。同時(shí)，成本與市價(jià)孰低法中的市價(jià)確定、或有損失的確定都帶有很大程度上的不確定性，包含著一定的難以辨認(rèn)的客觀因素，直接威脅著會(huì)計(jì)信息的如實(shí)反映。還有就是，謹(jǐn)慎性原則明顯偏向于維護(hù)出資者和企業(yè)的利益，它利用各種方式敦促企業(yè)通過“審慎”的行動(dòng)獲得計(jì)劃的效果，使得“不偏不倚”的立場(chǎng)能夠最終喪失。
3.2 謹(jǐn)慎性原則與歷史成本原則的沖突 歷史成本原則要求 “各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。物價(jià)變動(dòng)時(shí)， 除國(guó)家另有規(guī)定外，不得調(diào)整其賬面價(jià)值”。使用謹(jǐn)慎性原則則可使用成本與市價(jià)中較低者對(duì)成本計(jì)價(jià)，顯然背離了歷史成本原則。由于在成本與市價(jià)孰低法中是按照重置成本來計(jì)算市價(jià)的，如果存貨歷史成本比重置成本高，那么按重置成本對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，就與歷史成本原則背離了。如果企業(yè)接受了捐贈(zèng)或投資，以及盤盈固定資產(chǎn)時(shí)，都要對(duì)這些資產(chǎn)估價(jià)，然后計(jì)入賬目，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，評(píng)估資產(chǎn)價(jià)值是寧可低估不可高估，所以入賬時(shí)使用低估的價(jià)格，使得固定資產(chǎn)的歷史成本難以被真實(shí)地反映出來。
3.3 謹(jǐn)慎性原則在實(shí)務(wù)操作中帶有的主觀臆斷性 這主要和會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和業(yè)務(wù)素質(zhì)有關(guān)，引起會(huì)計(jì)信息的不可驗(yàn)證性。例如，計(jì)量確定成本與可變現(xiàn)凈值中的“可變現(xiàn)凈值”時(shí)，《制度》中表述為“可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在正常經(jīng)營(yíng)過程中，以估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)完工成本及銷售所必須的估計(jì)費(fèi)用后的價(jià)值。”三個(gè)估計(jì)中的與實(shí)際差別較大，都會(huì)難以正確計(jì)算變現(xiàn)凈值。以接收捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）為例，入賬價(jià)值以預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量計(jì)算。這里，如何計(jì)算確定預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，按多少計(jì)算未來現(xiàn)金流量，采取多大的折現(xiàn)率這些都與會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力有關(guān)。因?yàn)橹?jǐn)慎原則帶有主觀臆斷性和不可驗(yàn)證性的特點(diǎn)，使得該原則特別容易被隨便使用，使得會(huì)計(jì)信息的宏觀性受到了很大的破壞，從而使得會(huì)計(jì)信息的可靠性喪失掉了，從而被不同的企業(yè)、經(jīng)營(yíng)者為各種目的而使用，給企業(yè)經(jīng)營(yíng)者調(diào)節(jié)年度損益，均衡股利分配甚至逃避稅款提供了方便。因此謹(jǐn)慎性原則是一把雙刃劍，如果謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中使用合理，也就是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者在處理會(huì)計(jì)上的謹(jǐn)慎性原則是采取謹(jǐn)慎的態(tài)度，那么就可使會(huì)計(jì)信息更具真實(shí)性、客觀性；但是，如果謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中使用不合理，甚至隨意使用，企業(yè)在計(jì)算資產(chǎn)和收益時(shí)以謹(jǐn)慎性為借口故意將其壓低，在計(jì)提秘密準(zhǔn)備時(shí)將負(fù)債和費(fèi)用故意抬高，就會(huì)是會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性遭到破壞。所以，《制度》規(guī)定：“如果有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用了謹(jǐn)慎性原則計(jì)提秘密準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明事項(xiàng)的性質(zhì)，調(diào)整金額以及對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)的影響。”這對(duì)企業(yè)濫用謹(jǐn)慎性原則在一定程度上起到了制約作用。
4 謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用改進(jìn)策略
4.1 擴(kuò)大謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用范圍與適度運(yùn)用相結(jié)合 在上市公司進(jìn)行謹(jǐn)慎性原則的實(shí)施試點(diǎn)，將謹(jǐn)慎性原則的使用范圍逐步擴(kuò)大，推進(jìn)各種企業(yè)在同一市場(chǎng)展開公平的競(jìng)爭(zhēng)，提高投資者和債權(quán)人對(duì)企業(yè)分析的可比性，使得會(huì)計(jì)信息真正成為決策的有效信息。一個(gè)有效的方案就是找出謹(jǐn)慎性原則的平衡點(diǎn)，從而做大程度的發(fā)揮謹(jǐn)慎原則的優(yōu)點(diǎn)，把它的不足控制在最小的范圍之內(nèi)。當(dāng)然，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力之間影響到“適度”的程度，因此對(duì)謹(jǐn)慎性原則的實(shí)質(zhì)和缺陷會(huì)計(jì)人員必須準(zhǔn)確理解掌握。
4.2 對(duì)謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用進(jìn)行必要的約束 會(huì)計(jì)核算使用適度謹(jǐn)慎性的時(shí)候，可以適當(dāng)約束謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用的前提和條件，使會(huì)計(jì)人員核算時(shí)的主觀性和隨意性受到限制。例如，美國(guó)在《成本與市價(jià)孰低法》中對(duì)存貨應(yīng)用做了如下規(guī)定：“①預(yù)期銷售價(jià)格將下降；②制成和銷售存貨的成本將增加”，除此還規(guī)定，只能在規(guī)定的上下限范圍內(nèi)應(yīng)用存貨的市價(jià)，資產(chǎn)折舊的提取額必須在原始成本以下。因?yàn)槭艿竭@些約束條款的限制，謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)核算程序和方法的使用依據(jù)職能主要依據(jù)客觀前提，使得操作中的隨意性大大減少了。這樣使得謹(jǐn)慎性原則和其他會(huì)計(jì)原則的使用上的沖突得到了一定的預(yù)防和控制。
4.3 合理確定各項(xiàng)原則的優(yōu)先使用順序 真實(shí)性居于12條會(huì)計(jì)原則的首位，因此必須在維護(hù)真實(shí)性原則的前提下貫徹、運(yùn)行謹(jǐn)慎性原則。要根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的不確定性來解決謹(jǐn)慎性原則和責(zé)權(quán)發(fā)生制、配比原則之間的沖突，當(dāng)不確定性程度較高時(shí)，為將企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果真實(shí)反映要先考慮前者。除此，可以根據(jù)具體情況來確定和其他會(huì)計(jì)原則的使用順序。
4.4 提高企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力主要是指會(huì)計(jì)人員在履行職責(zé)過程中，依據(jù)現(xiàn)有的法律、法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)政策范圍做出的判斷性估計(jì)和決策。它的主要特征就是以會(huì)計(jì)政策的范圍為依據(jù)，在缺乏明確的規(guī)章的情況下根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出判斷。現(xiàn)在，要滿足實(shí)際工作的需要我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)人員在判斷能力上還有很大不足。可以從下面三個(gè)方面來提高會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷能力：第一，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德要加強(qiáng)培養(yǎng)；第二，要求會(huì)計(jì)人員具備扎實(shí)的基本功，對(duì)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)做到系統(tǒng)的掌握；第三，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的繼續(xù)教育，使其專業(yè)知識(shí)不斷進(jìn)行更新。
4.5 加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)在約束機(jī)制 像上文所說，實(shí)際操作中謹(jǐn)慎性原則容易產(chǎn)生傾向性和主觀隨意性。所以為防止謹(jǐn)慎性原則的濫用和曲解，一定要嚴(yán)格審計(jì)監(jiān)督，防止人為因素是他與其他原則的沖突加劇。同時(shí)企業(yè)內(nèi)在約束機(jī)制也要加強(qiáng)，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德要提高，規(guī)范其行為，更加合理地運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則。
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謹(jǐn)慎性原則，又稱穩(wěn)健性原則，是指當(dāng)某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有幾種不同的會(huì)計(jì)處理方法時(shí)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)盡可能合理的選用對(duì)所有者權(quán)益產(chǎn)生影響較小的方法。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定：“企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益，少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用，不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。”正確實(shí)施謹(jǐn)慎性原則，不僅有利于企業(yè)選擇正確的經(jīng)營(yíng)策略，更有利于保護(hù)投資者和債權(quán)人的權(quán)益。
二、謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用
（一）發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇
對(duì)于采用實(shí)際成本核算發(fā)出的存貨，其計(jì)價(jià)方法主要包括了加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等。從謹(jǐn)慎性的角度而言，在通貨膨脹時(shí)，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)如果采用了先進(jìn)先出法，就會(huì)導(dǎo)致本期核算的存貨成本低于本期真實(shí)的市場(chǎng)價(jià)格，造成虛假利潤(rùn)，降低了會(huì)計(jì)信息的可靠性。
（二）固定資產(chǎn)折舊的加速計(jì)提
眾所周知，由于固定資產(chǎn)的使用周期比較長(zhǎng)，其自然壽命與經(jīng)濟(jì)壽命的長(zhǎng)短往往不一致。從謹(jǐn)慎性的原則出發(fā)，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，為了方便企業(yè)盡快收回投資成本加速發(fā)展。我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在簡(jiǎn)單的直線折舊法（年限平均法和工作量法）之外，還規(guī)定企業(yè)可以將固定資產(chǎn)在一定范圍內(nèi)加速折舊，目前使用較多的兩種方法是年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。
（三）壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提
應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提，是謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的另一具體應(yīng)用。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)采用備抵法定期估計(jì)壞賬損失，提取壞賬準(zhǔn)備。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法可以由企業(yè)根據(jù)過去的經(jīng)驗(yàn)自行確定。這種靈活選擇的空間的增加，無疑有助于企業(yè)更好地預(yù)防壞賬風(fēng)險(xiǎn)。
（四）或有事項(xiàng)的披露
或有事項(xiàng)既有可能是潛在的權(quán)利，也有可能是潛在的義務(wù)。由于或有事項(xiàng)的最終結(jié)果在目前的情況下難以確定，基于謹(jǐn)慎性的要求，企業(yè)需要充分考慮到或有事項(xiàng)尤其是或有負(fù)債發(fā)生的可能性并進(jìn)行必要的會(huì)計(jì)信息披露，從而保護(hù)投資者和債權(quán)人的利益。
三、謹(jǐn)慎性原則的局限性
（一）主觀性較強(qiáng)
謹(jǐn)慎性原則在實(shí)務(wù)操作中具有較強(qiáng)的主觀性。例如，發(fā)出的存貨究竟該如何計(jì)價(jià)？固定資產(chǎn)又應(yīng)該選擇什么方法計(jì)提折舊？會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中這些具體核算方法的選擇都要依靠會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，并且在一定程度上取決于會(huì)計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)的高低。另外不可否認(rèn)的是，如果缺乏會(huì)計(jì)職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員出于某種目的濫用或者歪解謹(jǐn)慎性原則，那么會(huì)計(jì)信息失真的可能性就會(huì)大大增加。
（二）與客觀性原則的矛盾
客觀性原則要求會(huì)計(jì)核算從實(shí)際出發(fā)，實(shí)事求是地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)成果和經(jīng)營(yíng)情況，而謹(jǐn)慎性原則則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)人員在日常工作中要能夠合理預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失。由此可見，客觀性原則和謹(jǐn)慎性原則在實(shí)務(wù)工作中存在著一定程度的沖突。
（三）與歷史成本原則的矛盾
歷史成本原則要求企業(yè)以取得的各種財(cái)產(chǎn)物資時(shí)發(fā)生的實(shí)際成本入賬。除國(guó)家另有規(guī)定的以外，不得隨意調(diào)整其賬面價(jià)值。遵循歷史成本原則計(jì)價(jià)，能防止會(huì)計(jì)人員徇私舞弊，提高會(huì)計(jì)信息的客觀性和可比性。但在謹(jǐn)慎性的原則下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則卻要求存貨采用成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)，這毫無疑問是對(duì)歷史成本原則的背離。
（四）對(duì)國(guó)家稅收的影響
在謹(jǐn)慎性原則實(shí)際應(yīng)用的過程中，企業(yè)會(huì)計(jì)人員往往多計(jì)費(fèi)用而少計(jì)收入，致使短時(shí)間內(nèi)企業(yè)的賬面利潤(rùn)減少，從而可以幫助企業(yè)遞延納稅。雖然從長(zhǎng)期來看國(guó)家稅收在金額上不會(huì)發(fā)生顯著變化，但從貨幣時(shí)間價(jià)值的角度而言，國(guó)家在稅收方面仍然蒙受了損失。
四、應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則的建議
（一）加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)教育
面對(duì)日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，目前我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力還亟待提高。首先，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)應(yīng)該建立在強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員思想教育的基礎(chǔ)之上，會(huì)計(jì)人員只有具備了較高水平的職業(yè)道德才能在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中合理運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則。此外，隨著外部環(huán)境的發(fā)展變化，我國(guó)的會(huì)計(jì)理論也在不斷的更新完善并逐步與國(guó)際接軌，所以會(huì)計(jì)人員應(yīng)該堅(jiān)持接受后續(xù)教育，與時(shí)俱進(jìn)，不斷學(xué)習(xí)新知識(shí)。
（二）有關(guān)部門應(yīng)增強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操作性
雖然在會(huì)計(jì)核算過程中謹(jǐn)慎性原則被普遍應(yīng)用，但對(duì)于謹(jǐn)慎性原則的使用標(biāo)準(zhǔn)卻沒有一個(gè)明確的規(guī)定。對(duì)此，我們應(yīng)該制定更多的解釋性條文，為謹(jǐn)慎性原則的具體應(yīng)用指明方向，從而有效保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性和可比性，提高企業(yè)會(huì)計(jì)工作的效率。
（三）加強(qiáng)外部審計(jì)與內(nèi)部監(jiān)督
審計(jì)監(jiān)督是國(guó)家機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)情況的審查，由于謹(jǐn)慎性原則在實(shí)際操作過程中具有較強(qiáng)的主觀性，只有充分發(fā)揮獨(dú)立審計(jì)的外部監(jiān)督作用才能保證謹(jǐn)慎性原則的在合理、合法的范圍內(nèi)使用。同時(shí)，企業(yè)內(nèi)部也應(yīng)該采取積極有效的措施監(jiān)督各部門的工作并及時(shí)傳達(dá)給相應(yīng)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)，避免會(huì)計(jì)人員對(duì)謹(jǐn)慎性原則的忽略或者過度使用。
1．1會(huì)計(jì)原則的確定方面
會(huì)計(jì)原則是指導(dǎo)規(guī)范會(huì)計(jì)工作的基本依據(jù)，在PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)原則確定上，應(yīng)該重點(diǎn)在以下幾方面進(jìn)行明確。
（1）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。對(duì)于PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算中會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求，應(yīng)該重點(diǎn)確保可以為PPP項(xiàng)目公司主體以及利益相關(guān)者提供決策管理所需要的基本信息，有助于會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)PPP項(xiàng)目公司的經(jīng)濟(jì)狀況作出準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)；同時(shí)，要重點(diǎn)確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠，沒有失真問題，對(duì)于相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)情況在不同的會(huì)計(jì)期間應(yīng)該采取相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理程序或者會(huì)計(jì)處理方法，以確保會(huì)計(jì)信息的可比性。此外，對(duì)于PPP項(xiàng)目公司的各種產(chǎn)權(quán)變動(dòng)或者是權(quán)益活動(dòng)必須及時(shí)進(jìn)行獻(xiàn)計(jì)量與報(bào)告。
（2）會(huì)計(jì)要素確認(rèn)。對(duì)于PPP項(xiàng)目公司的會(huì)計(jì)要素確認(rèn)’主要是依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則要求，具體的要求就是收人實(shí)現(xiàn)、費(fèi)用配比，資產(chǎn)應(yīng)該在后期確認(rèn)為費(fèi)用支出，負(fù)債則確認(rèn)為交付現(xiàn)金的義務(wù)。
（3）會(huì)計(jì)要素計(jì)量。對(duì)于會(huì)計(jì)要素計(jì)量，同樣應(yīng)該遵循歷史成本原則、會(huì)計(jì)重要性原則以及謹(jǐn)慎性原則的要求，尤其是確保遵循重要性的原則，根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債以及權(quán)益等交易事項(xiàng)的重要程度分別進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理。
1．2PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的具體建議措施
（1）PPP項(xiàng)目公司成立階段的會(huì)計(jì)．核算。在PPP項(xiàng)目公司成立階段，重點(diǎn)是按照項(xiàng)目公司的產(chǎn)權(quán)主體界限，合理的進(jìn)行會(huì)計(jì)核算單元的劃分，在公、私兩個(gè)大單元的基礎(chǔ)上，將不同的投資單位作為會(huì)計(jì)核算的小單元，之后按照會(huì)計(jì)核算單元的劃分分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算中資產(chǎn)負(fù)債、權(quán)益分配、收人、費(fèi)用以及利潤(rùn)等不同會(huì)計(jì)要素的分配與歸集。同時(shí)在每一個(gè)會(huì)計(jì)期間的期末按照會(huì)計(jì)核算單元進(jìn)行信息披露，以準(zhǔn)確地反映不同產(chǎn)權(quán)主體的具體財(cái)務(wù)信息。
（2）PPP項(xiàng)目公司項(xiàng)目建設(shè)階段的會(huì)計(jì)核算。在項(xiàng)目建設(shè)階段，首先應(yīng)該對(duì)資產(chǎn)根據(jù)產(chǎn)權(quán)的不同進(jìn)行合理的劃分，對(duì)于擁有完整產(chǎn)權(quán)的資產(chǎn)則應(yīng)該按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于無形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)以及固定資產(chǎn)的類別進(jìn)行核算；對(duì)于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)資產(chǎn)則應(yīng)該單獨(dú)核算。在項(xiàng)目建設(shè)階段如果由于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)資產(chǎn)而導(dǎo)致借款費(fèi)用資本化，則應(yīng)該將其計(jì)人無形資產(chǎn)的價(jià)值。
（3）PPP項(xiàng)目公司項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的會(huì)計(jì)核算。在項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)階段，對(duì)于收人類型的確定，應(yīng)該將收人計(jì)人公的確定是很關(guān)鍵的因素，在進(jìn)行－計(jì)核算的過程中，必：處理好這一點(diǎn)。在項(xiàng)目公司的特許經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的攤銷方面，應(yīng)當(dāng)根據(jù)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的期限要求，按照特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的全部人賬價(jià)值進(jìn)行攤銷處理，而且在攤銷的過程中不應(yīng)當(dāng)考慮殘值要求。在項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的后續(xù)支出管理方面，為了確保基礎(chǔ)設(shè)施正常發(fā)揮作用而產(chǎn)生的維護(hù)支出則應(yīng)當(dāng)計(jì)人當(dāng)期損益進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；對(duì)于公共基礎(chǔ)設(shè)施的定期檢測(cè)或者是重大的維修處理等相關(guān)的支出內(nèi)容則應(yīng)該計(jì)入項(xiàng)目的資產(chǎn)價(jià)值。
（4）PPP項(xiàng)目公司移交階段的會(huì)計(jì)處理。對(duì)于移交階段的會(huì)計(jì)核算，特許協(xié)議內(nèi)規(guī)定需要無償移交的部分，則不需要進(jìn)行有關(guān)的會(huì)計(jì)處理。對(duì)于PPP項(xiàng)目公司的所有資產(chǎn)，則應(yīng)該具體按照特許協(xié)議規(guī)定以及國(guó)家相關(guān)的法律法規(guī)要求進(jìn)行全面的清算處理。
2結(jié)語
一、謹(jǐn)慎性原則的含義及必要性
謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指在受不確定性因素影響時(shí)，企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。謹(jǐn)慎性原則的本質(zhì)就是資本保持或資本維持，其經(jīng)濟(jì)含義是只有在資本得到維護(hù)或成本得到彌補(bǔ)以后，才能確認(rèn)收益。謹(jǐn)慎性原則是企業(yè)會(huì)計(jì)核算中一項(xiàng)重要原則，廣泛運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則，可防止高估資產(chǎn)和收益，低估負(fù)債和費(fèi)用，并起到預(yù)防和化解風(fēng)險(xiǎn)的作用，有利于保護(hù)投資者和債權(quán)人的利益，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，從而增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用與體現(xiàn)
第一，擴(kuò)大了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提范圍。
實(shí)施資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度的實(shí)質(zhì)是用價(jià)值計(jì)量代替成本計(jì)量，并將可回收金額低于其賬面價(jià)值部分確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，保證了資產(chǎn)的真實(shí)性和完整性，符合謹(jǐn)慎性原則。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中擴(kuò)大了減值準(zhǔn)備的計(jì)提范圍，規(guī)定了企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備由四項(xiàng)增至八項(xiàng)，即增加了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備和委托貸款減值準(zhǔn)備，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中的全面運(yùn)用。
第二，縮小了公允價(jià)值概念的使用范圍。
針對(duì)當(dāng)前國(guó)內(nèi)市場(chǎng)尚不成熟的現(xiàn)實(shí)和一些上市公司任意運(yùn)用公允價(jià)值等手段粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的現(xiàn)象，新準(zhǔn)則嚴(yán)格限制公允價(jià)值概念的使用，并規(guī)定在非正常的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)交易中不確認(rèn)收益，只確認(rèn)損失，并在很大程度上使用賬面價(jià)值，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，具體表現(xiàn)為：
對(duì)于以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資的業(yè)務(wù)處理，投資的初始成本不再按非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，而是按非貨幣易準(zhǔn)則的規(guī)定以其賬面價(jià)值加相關(guān)費(fèi)用作為取得投資的入賬價(jià)值。
對(duì)于債務(wù)重組業(yè)務(wù)，因債權(quán)人作出讓步而減少的債務(wù)金額，不再作為債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益，而是全部作為資本公積；對(duì)于以非貨幣性資產(chǎn)抵債的，也不再按照公允價(jià)值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益，而是將非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和與重組債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為資本公積；以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的債務(wù)重組，新準(zhǔn)則要求債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人享有的股權(quán)份額之間的差額直接計(jì)入資本公積，不再確認(rèn)為債務(wù)重組收益。
對(duì)于無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值，也盡可能避免公允價(jià)值的使用，如對(duì)企業(yè)首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，規(guī)定按該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價(jià)值而不再是按公允價(jià)值入賬。
在租賃業(yè)務(wù)中，承租人對(duì)融資租入固定資產(chǎn)按租賃日資產(chǎn)的原賬面價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低入賬，而未采用國(guó)際準(zhǔn)則中以公允市價(jià)與最低租賃款現(xiàn)值孰低入賬的做法，避免了公允價(jià)值的使用。
第三，固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提折舊。
固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。由于國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和技術(shù)進(jìn)步，固定資產(chǎn)在發(fā)生有形損耗的同時(shí)，也存在無形損耗。如果采用直線法，可能會(huì)造成企業(yè)設(shè)備陳舊、更新速度慢。而采用雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等加速折舊法，符合固定資產(chǎn)本身的價(jià)值減損過程，加速設(shè)備的更新，有利于企業(yè)在當(dāng)前的運(yùn)行中實(shí)現(xiàn)其效益的提高，避免受到各種因素干擾。
第四，收入的確認(rèn)與計(jì)量。
新準(zhǔn)則規(guī)定：收入必須在若干相關(guān)條件同時(shí)滿足時(shí)才能確認(rèn)。如果在提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)勞務(wù)成本得到補(bǔ)償?shù)那闆r分別計(jì)算確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本或作為當(dāng)期費(fèi)用、損失處理。這些規(guī)定充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。
第五，或有事項(xiàng)的確認(rèn)。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確的規(guī)定，如果與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)符合以下條件，企業(yè)應(yīng)將其作為負(fù)債：該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；該義務(wù)的履行可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。關(guān)注和反映或有事項(xiàng)的規(guī)定體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有資產(chǎn)和或有負(fù)債，企業(yè)對(duì)或有資產(chǎn)一般不予以反映和披露，而對(duì)于或有負(fù)債卻必須如實(shí)披露，這也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。
第六，重要項(xiàng)目要追溯調(diào)整。
修訂后的債務(wù)重組和非貨幣易準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于準(zhǔn)則實(shí)行之日以前發(fā)生的債務(wù)重組和非貨幣易，其會(huì)計(jì)處理方法與本準(zhǔn)則方法不同的應(yīng)予以追溯調(diào)整。新租賃準(zhǔn)則也要求對(duì)出租人處理逾期未收租金而確認(rèn)的融資收入，應(yīng)收租賃款與未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的處理方法不同的要予以追溯調(diào)整。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《會(huì)計(jì)政策，會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》增加一條“企業(yè)濫用會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)及變更，應(yīng)當(dāng)作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正”，這也是追溯調(diào)整法的運(yùn)用。
第七，關(guān)聯(lián)方交易的披露。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》第二條規(guī)定：“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)披露所有關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的相關(guān)信息。對(duì)外提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，對(duì)于已經(jīng)包括在合并范圍內(nèi)各企業(yè)之間的交易不予披露，但應(yīng)當(dāng)披露與合并范圍外各關(guān)聯(lián)方的關(guān)系及其交易。”
三、謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用中存在的問題
第一，謹(jǐn)慎性原則的相關(guān)條款缺乏可操作性。
目前，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)政策規(guī)定不明確，隨著企業(yè)尤其是上市公司謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用傾向明顯增強(qiáng)，某些條款缺乏可操作性的弊端也愈發(fā)顯現(xiàn)，造成企業(yè)可根據(jù)其自身的目的隨意選擇會(huì)計(jì)核算方法，導(dǎo)致資產(chǎn)和利潤(rùn)缺乏一定的真實(shí)性。表現(xiàn)在：（1）計(jì)提減值準(zhǔn)備比例不規(guī)范，企業(yè)信息披露不充分，（2）制度要求對(duì)會(huì)計(jì)政策變更引起的差異要進(jìn)行追溯調(diào)整，操作難度及工作量很大。（3）將計(jì)提準(zhǔn)備作為盈余管理手段，粉飾業(yè)績(jī)。
第二，績(jī)效評(píng)價(jià)體系不合理。
目前，我國(guó)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)仍然以利潤(rùn)為主。企業(yè)所有者和主管部門對(duì)企業(yè)經(jīng)理業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)也以利潤(rùn)為主要指標(biāo)。一些企業(yè)為追求利潤(rùn)最大化目標(biāo)，甚至不計(jì)提準(zhǔn)備或部分計(jì)提準(zhǔn)備，這些做法無疑成為謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用的制度障礙。
第三，會(huì)計(jì)人員在實(shí)務(wù)操作中帶有極大的主觀性。
由于謹(jǐn)慎性原則具有一定主觀臆斷和不可驗(yàn)證性，需要看會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力高低，具有很大的主觀隨意性，致使該原則易被濫用，從而使會(huì)計(jì)信息失去可靠性，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者調(diào)節(jié)年度損益，均衡股利分配甚至逃避稅款等違法違規(guī)行為開啟方便之門。
第四，謹(jǐn)慎性原則與客觀性原則的沖突。
客觀性原則也稱真實(shí)性原則，是指企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。而謹(jǐn)慎性原則要求在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中確認(rèn)可能發(fā)生但尚未發(fā)生的損失與費(fèi)用，這就與客觀性原則相矛盾。
第五，市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制制約謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用。
從當(dāng)前的市場(chǎng)狀況來看，除了對(duì)上市公司股權(quán)投資、債權(quán)投資以及少數(shù)商品在市場(chǎng)上和有關(guān)部門頒布的價(jià)格信息外，許多商品的市場(chǎng)價(jià)格信息難以獲取，并且絕大多數(shù)資產(chǎn)的可變現(xiàn)價(jià)值難以確定，這往往靠會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力，較難把握。
四、正確運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則的措施
第一，擴(kuò)大謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用范圍與適度運(yùn)用相結(jié)合。
通過逐步擴(kuò)大謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用范圍，促使不同類型的企業(yè)在同一市場(chǎng)中公平競(jìng)爭(zhēng)，使投資者及債權(quán)人對(duì)企業(yè)的分析有較強(qiáng)的可比性，從而使會(huì)計(jì)信息對(duì)決策真正有效。在適度謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，可以對(duì)謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用前提和應(yīng)用條件進(jìn)行必要的約束，這在一定程度上可以減少會(huì)計(jì)人員的主觀性和隨意性，有效地預(yù)防和避免謹(jǐn)慎性原則與其他會(huì)計(jì)原則沖突。
第二，謹(jǐn)慎性原則的相關(guān)條款應(yīng)具有可操作性。
由于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)政策與制度規(guī)定不夠明確，在一定程度上造成了虛增資產(chǎn)和操縱利潤(rùn)等現(xiàn)象。國(guó)家有關(guān)部門應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)解釋性規(guī)定，限定上市公司具體業(yè)務(wù)的操作，最大限度的保證其財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性和公允性，保護(hù)廣大投資者的利益。
第三，推行謹(jǐn)慎性原則要循序漸進(jìn)。
由于謹(jǐn)慎性原則貫穿于會(huì)計(jì)工作各個(gè)方面，因此，運(yùn)用時(shí)要顧及各個(gè)方面利益關(guān)系；謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用會(huì)減少企業(yè)利潤(rùn)，在一定程度上會(huì)減少國(guó)家財(cái)政收入，有關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用的監(jiān)管，在非上市公司執(zhí)行謹(jǐn)慎性原則時(shí)，應(yīng)指定若干實(shí)施細(xì)則和操作指南，推行時(shí)必須循序漸進(jìn)，逐步有計(jì)劃的進(jìn)行。
第四，積極防止人為操縱行為出現(xiàn)，緩解謹(jǐn)慎性原則與其它原則的沖突。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在使會(huì)計(jì)核算更加統(tǒng)一化、規(guī)范化和國(guó)際化的同時(shí)，也給予企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇上更大的自。 另外，在運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)，要考慮到其他會(huì)計(jì)核算原則的運(yùn)用，合理確定各項(xiàng)原則的優(yōu)先順序。
第五，進(jìn)一步完善市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制。
隨著我國(guó)市場(chǎng)體系的逐步建立，有關(guān)部門應(yīng)建立和完善各種價(jià)格信息中心及信息報(bào)價(jià)系統(tǒng)，定期向社會(huì)各級(jí)各類商品的交易價(jià)格，使企業(yè)對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)時(shí)具有合理統(tǒng)一的依據(jù)。
第六，加強(qiáng)誠(chéng)信教育，提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)水平和判斷能力。
目前我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力還不能滿足實(shí)際工作的需要，應(yīng)提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力。一方面要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德教育，增強(qiáng)求真意識(shí)；另一方面，會(huì)計(jì)人員應(yīng)系統(tǒng)地掌握會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，苦練扎實(shí)的基本功；第三，會(huì)計(jì)人員應(yīng)不斷更新專業(yè)知識(shí)，加強(qiáng)后續(xù)教育。
第七，充分發(fā)揮獨(dú)立審計(jì)的外部監(jiān)督作用。
一些企業(yè)基于自身利益的考慮不用或?yàn)E用謹(jǐn)慎性原則，因此應(yīng)加強(qiáng)以獨(dú)立審計(jì)為核心的外部監(jiān)督體系，通過構(gòu)造“防御”體系來確保會(huì)計(jì)信息的公允性和謹(jǐn)慎性原則的合理運(yùn)用。
第八，將謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用與會(huì)計(jì)信息的充分披露有機(jī)結(jié)合。
關(guān)鍵詞：謹(jǐn)慎性原則；會(huì)計(jì)核算；應(yīng)用
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第18條規(guī)定：“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。”而新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則更加明確地規(guī)定：“企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益，少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用，但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。”正確理解謹(jǐn)慎性原則，并針對(duì)其在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用進(jìn)行具體的闡述，對(duì)正確進(jìn)行會(huì)計(jì)核算具有重要的意義。
一、對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解
謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指在存在不確定因素的情況下作出判斷時(shí)，保持必要的謹(jǐn)慎，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或費(fèi)用。在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)當(dāng)對(duì)企業(yè)可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，作出合理預(yù)計(jì)，要求會(huì)計(jì)人員對(duì)某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會(huì)計(jì)事項(xiàng)存在不同會(huì)計(jì)處理方法和程序可供選擇時(shí)，在不影響合理選擇的前提下，以盡可能選用不虛增利潤(rùn)和夸大所有者權(quán)益的處理方法和程序進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。由于謹(jǐn)慎性原則充分考慮了可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，而不考慮可能取得的收入或收益，就使得會(huì)計(jì)信息比較穩(wěn)健，或比較慎重，也就是作了最壞的估計(jì)。
在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)面對(duì)的是紛繁復(fù)雜的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境，面臨著各種各樣的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，比如金融風(fēng)波、債務(wù)人的死亡、破產(chǎn)、固定資產(chǎn)因技術(shù)進(jìn)步而提前報(bào)廢、惡性競(jìng)爭(zhēng)等情況，謹(jǐn)慎性原則正是針對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定因素，要求人們?cè)跁?huì)計(jì)處理上充分估計(jì)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)和損失，這樣有利于保護(hù)所有者和債權(quán)人的利益，也有利于提高企業(yè)在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。但謹(jǐn)慎性原則若使用不當(dāng)，也可能降低企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性、可比性，同時(shí)還可能導(dǎo)致企業(yè)設(shè)置秘密準(zhǔn)備，使會(huì)計(jì)信息失真。
二、謹(jǐn)慎性原則在中國(guó)會(huì)計(jì)核算中的具體應(yīng)用情況
（一）謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用與體現(xiàn)
會(huì)計(jì)核算中謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用，體現(xiàn)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的諸多方面：
1.發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇。存貨采用實(shí)際成本核算時(shí)，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法，有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法和各別計(jì)價(jià)法。在物價(jià)上漲時(shí)，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)采用后進(jìn)先出法，會(huì)使本期成本接近當(dāng)期水平，減少利潤(rùn)中水分，期末存貨價(jià)值偏低，體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則。若采用先進(jìn)先出法，則會(huì)使本期成本降低，利潤(rùn)中水分加大，期末存貨價(jià)值升高，實(shí)現(xiàn)不了穩(wěn)健性目的。
2.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇。固定資產(chǎn)折舊方法有平速折舊法和加速折舊法兩大類，若企業(yè)選用加速折舊法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，則可使企業(yè)在固定資產(chǎn)使用的前幾年多提折舊，從而減少利潤(rùn)，少交所得稅，等于取得了一筆無息貸款，又可使投入的資金盡早收回，提高資金的利用率，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性。
3.計(jì)提八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定了企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備由四項(xiàng)增至八項(xiàng)。
4.設(shè)置資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：對(duì)于因接受捐贈(zèng)而持有的非現(xiàn)金資產(chǎn)；對(duì)外投資采用權(quán)益法核算時(shí)，因被投資單位增資、擴(kuò)股、接受捐贈(zèng)等原因引起本企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益增加時(shí)，暫不確認(rèn)為普通權(quán)益，而計(jì)入資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，待非現(xiàn)金資產(chǎn)或長(zhǎng)期股權(quán)投資處置后，才將實(shí)現(xiàn)的收益轉(zhuǎn)入一般公積項(xiàng)目。
5.債務(wù)重組。企業(yè)在進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，只能確認(rèn)重組發(fā)生的損失，不得確認(rèn)重組發(fā)生的收益，不預(yù)計(jì)未來的或有收益，但預(yù)計(jì)未來的或有支出。如果存在或有收益，也只能在實(shí)際收到時(shí)，才能作為當(dāng)期收益處理，完全體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵，有利于防止企業(yè)利用債務(wù)重組調(diào)節(jié)利潤(rùn)的現(xiàn)象發(fā)生。
6.收入的確認(rèn)與計(jì)量。在提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)收入?yún)^(qū)別不同情況予以確認(rèn)和計(jì)量，方能充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則。
7.無形資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定：對(duì)企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的開發(fā)成本直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，不計(jì)入無形資產(chǎn)價(jià)值；當(dāng)無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，企業(yè)應(yīng)將該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷。
8.投資。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定：對(duì)于對(duì)外投資投出非現(xiàn)金資產(chǎn)評(píng)估高于其賬面價(jià)值，不確認(rèn)收益；對(duì)于股權(quán)投資差額，若為借項(xiàng)，按不超過十年的期限攤銷，若為貸項(xiàng)，按不低于十年的期限攤銷；企業(yè)收到短期投資的股利或利息時(shí)，不確認(rèn)收益，而是到處置時(shí)再體現(xiàn)在凈損益中。
（二）謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用實(shí)例分析
1.案例
假設(shè)紅星公司2007年2月8日以一臺(tái)設(shè)備對(duì)外投資。設(shè)備原值1000000元，已提折舊250000元，評(píng)估確認(rèn)價(jià)值900000元，2007年12月1日，紅星公司預(yù)計(jì)該項(xiàng)投資可收回金額為700000元。2008年4月1日，紅星公司因?yàn)樨?cái)務(wù)困難，原欠銀河公司貸款950000元無力償還，經(jīng)雙方協(xié)商，紅星公司同意以該項(xiàng)投資清償債務(wù)。該投資的公允價(jià)值為920000元（假設(shè)不考慮稅金）。
2.相關(guān)會(huì)計(jì)處理
（1）2007年2月8日，以固定資產(chǎn)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資
非貨幣易準(zhǔn)則規(guī)定以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。據(jù)此，長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為750000（1000000-250000=750000）元。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本750000
借：累計(jì)折舊250000
貸：固定資產(chǎn)1000000
（2）2007年12月31日，計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備
投資準(zhǔn)則規(guī)定，由于投資市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈仡~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值的差額，全部確認(rèn)為當(dāng)期投資損失，即為50000（750000-700000=50000）元。
借：投資收益50000
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備50000
（3）2008年4月1日，以長(zhǎng)期股權(quán)投資清償債務(wù)
債務(wù)重組準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額全部計(jì)入資本公積或當(dāng)期損失。在本例中，重組債務(wù)的賬面價(jià)值950000元與長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值700000元之間的差額250000元全部計(jì)入“資本公積”。
借：應(yīng)付賬款950000
借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備200000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本750000
貸：資本公積——債務(wù)重組收益250000
3.結(jié)論
謹(jǐn)慎性原則的直接體現(xiàn)和深入運(yùn)用，避免了一些企業(yè)濫用公允價(jià)值，借關(guān)聯(lián)交易和債務(wù)重組等粉飾業(yè)績(jī)、虛增利潤(rùn)，造成會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)謹(jǐn)慎性原則的全面體現(xiàn)和深入運(yùn)用，將從制度規(guī)范上使會(huì)計(jì)信息更加接近企業(yè)實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，從而為遏制會(huì)計(jì)信息失真提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提供了制度保證。
（三）謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中運(yùn)用的兩面性
1.謹(jǐn)慎性原則的優(yōu)點(diǎn)
為有效遏制上市公司虛增利潤(rùn)的做法，體現(xiàn)了公平、公允原則，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂后對(duì)資產(chǎn)計(jì)提項(xiàng)目增加了，引進(jìn)了短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備項(xiàng)目。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)生存面臨風(fēng)險(xiǎn)，高估利潤(rùn)無疑使企業(yè)生存的風(fēng)險(xiǎn)更大，盲目樂觀會(huì)使企業(yè)面臨無法維持經(jīng)營(yíng)的局面。因此，運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則可以預(yù)計(jì)企業(yè)未來損失，防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，體現(xiàn)了資本保全制度，有利于企業(yè)提高競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。
2.謹(jǐn)慎性原則的弊端
一是具體操作煩瑣，愿意完全采用的企業(yè)數(shù)量不多；二是謹(jǐn)慎性原則僅是對(duì)某一時(shí)間上而言的，對(duì)于整個(gè)會(huì)計(jì)期間則無法體現(xiàn)。如：計(jì)提壞賬準(zhǔn)備對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)起了穩(wěn)健作用，但對(duì)于以后的會(huì)計(jì)期間也會(huì)造成利潤(rùn)反彈的現(xiàn)象；三是上市公司利用謹(jǐn)慎性原則操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象并不少見。上市公司視自身經(jīng)營(yíng)情況決定謹(jǐn)慎原則的取舍，若其需要體現(xiàn)公司業(yè)績(jī)時(shí)，往往不計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而有的公司在經(jīng)營(yíng)不景氣時(shí)，采用穩(wěn)健的做法，制造前期虧損后期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)持續(xù)上升的假象，提高公眾對(duì)其的期望值；四是會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)定存在不協(xié)調(diào)，使企業(yè)因選擇穩(wěn)健而導(dǎo)致利潤(rùn)虛減。如：當(dāng)期產(chǎn)品保修費(fèi)用，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則可于產(chǎn)品銷售的當(dāng)期計(jì)提，但按照稅法規(guī)定于實(shí)際發(fā)生時(shí)從應(yīng)得稅中扣減。這使得當(dāng)期費(fèi)用增加，所得稅卻未能相應(yīng)抵減，造成當(dāng)期利潤(rùn)虛減。
三、會(huì)計(jì)核算中運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則應(yīng)注意的問題
（一）正確對(duì)待謹(jǐn)慎性原則與相關(guān)準(zhǔn)則的關(guān)系
從中國(guó)現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范看，有些體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的具體方法操作性是比較強(qiáng)的，如后進(jìn)先出法、加速折舊的方法等，但企業(yè)會(huì)計(jì)制度中關(guān)于資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，特別是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)由于受多種因素的影響，使得作為決定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額決定因素的“可變現(xiàn)凈值”的確定較為困難，這為企業(yè)利用謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行操縱留下了一定的空間。
（二）正確對(duì)待謹(jǐn)慎性原則與會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的關(guān)系
提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，為謹(jǐn)慎性原則的正確運(yùn)用奠定基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力主要是指會(huì)計(jì)人員在履行職責(zé)過程中，依據(jù)現(xiàn)有的法律、法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)政策范圍作出的判斷性估計(jì)和決策。鑒于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中“可選擇性”的范圍日益擴(kuò)大，這就要求會(huì)計(jì)人員必須提高職業(yè)判斷能力，使其能夠準(zhǔn)確把握謹(jǐn)慎性原則的實(shí)質(zhì)，在對(duì)不確定性的事項(xiàng)進(jìn)行估計(jì)和判斷時(shí)，力求客觀和公正，避免主觀隨意性。
（三）正確對(duì)待謹(jǐn)慎性原則與會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德的關(guān)系
現(xiàn)代企業(yè)管理中應(yīng)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)在約束機(jī)制，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德意識(shí)，優(yōu)化會(huì)計(jì)行為，從而使謹(jǐn)慎性原則得到合理的應(yīng)用。所以適當(dāng)?shù)剡\(yùn)用謹(jǐn)慎性原則需要會(huì)計(jì)人員具備良好的職業(yè)道德。
（四）正確對(duì)待謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中“度”的問題
實(shí)行謹(jǐn)慎性原則是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀要求，但在謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用過程中要注意一個(gè)“度”的問題。只有適度地應(yīng)用謹(jǐn)慎性程序和方法，才能真正提示謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)的本質(zhì)。從理論上講，謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則雖然具有較強(qiáng)的傾向性，但恰當(dāng)?shù)貞?yīng)用它并不會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。適度應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則對(duì)會(huì)計(jì)信息的有用性是有充分保證的，它與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征是協(xié)調(diào)一致的。
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【關(guān)鍵詞】穩(wěn)健性原則 具體運(yùn)用 局限性 緩解對(duì)策
一、穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的具體運(yùn)用
穩(wěn)健性原則體現(xiàn)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)活動(dòng)中的各個(gè)環(huán)節(jié)。近年來，新的會(huì)計(jì)制度更進(jìn)一步充實(shí)了謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)容。本文主要闡述了穩(wěn)健性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)課程中的具體運(yùn)用途徑及表現(xiàn)。
（一）資產(chǎn)減值的得到全面計(jì)提準(zhǔn)備。過去會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備、短期和長(zhǎng)期投資跌價(jià)準(zhǔn)備四項(xiàng)準(zhǔn)備已無法滿足當(dāng)前會(huì)計(jì)的計(jì)提需求。在國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的借鑒下，我國(guó)現(xiàn)階段執(zhí)行的新的會(huì)計(jì)制度又增加了建工程減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備和無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備四項(xiàng)減值準(zhǔn)備。這大大增加了企業(yè)自主選擇會(huì)計(jì)政策的余地。新的會(huì)計(jì)制度中規(guī)定，企業(yè)可以自主合理的確定累計(jì)資產(chǎn)折舊的計(jì)提方法及計(jì)提比例，從而增強(qiáng)了企業(yè)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。并且能更加真實(shí)地反映企業(yè)資產(chǎn)的有效價(jià)值，為金融運(yùn)作提供更加真實(shí)穩(wěn)健的會(huì)計(jì)信息。
（二）攤銷期限縮短。按原有的《股份公司會(huì)計(jì)制度》中的具體規(guī)定，對(duì)無形資產(chǎn)的攤銷需按合同或法律規(guī)定的期限及經(jīng)營(yíng)的年限攤銷。而新的行業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定的攤銷期限是不少于10年，這和合同或法律沒有規(guī)定年限的按不超過10年的期限進(jìn)行攤銷產(chǎn)生了矛盾。類似情況還有開辦費(fèi)的攤銷，行業(yè)會(huì)計(jì)制度原來規(guī)定的期限是不少于5年，而《股份公司會(huì)計(jì)制度》準(zhǔn)則中規(guī)定期限不超過5年的平均攤銷，如果經(jīng)營(yíng)的開辦費(fèi)較少，也可以在當(dāng)月生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中一次攤銷，并計(jì)入損益。
（三）資產(chǎn)少計(jì)。《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――借款費(fèi)用》準(zhǔn)則中規(guī)定：使用借款購(gòu)置和建造的固定資產(chǎn)的利息資本化的時(shí)間不再以固定資產(chǎn)投入使用為標(biāo)準(zhǔn)，而以固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)為標(biāo)準(zhǔn)。避免了企業(yè)以辦理竣工決算為由，拖長(zhǎng)借款利息資本化的時(shí)間，虛增了當(dāng)期資產(chǎn)和利潤(rùn)，從而造成會(huì)計(jì)信息失真。穩(wěn)健性原則的運(yùn)用可以使固定資產(chǎn)的價(jià)值更加真實(shí)的表現(xiàn)。
適度的穩(wěn)健性原則與可靠性要求并不沖突。適度穩(wěn)健性原則則更加強(qiáng)調(diào)對(duì)應(yīng)用前提和應(yīng)用條件施加必要的約束，從而減少會(huì)計(jì)人員在判斷中的主觀隨意性。并且應(yīng)用該原則可以促使不同的會(huì)計(jì)人員采取更為一致的會(huì)計(jì)方法和程序，從而保證會(huì)計(jì)信息的可靠性。但是，由于穩(wěn)健性原則本身在實(shí)務(wù)操作中具有傾向性和不平衡性，從而造成這一原則與其他會(huì)計(jì)原則之間產(chǎn)生了一些矛盾沖突：
二、穩(wěn)健性原則與其他會(huì)計(jì)原則的沖突
（一）穩(wěn)健性原則與客觀性原則的沖突。穩(wěn)健性原則要求在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中能夠?qū)赡馨l(fā)生但尚未發(fā)生的損失和費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)，而客觀性原則要求會(huì)計(jì)核算應(yīng)該如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，這與穩(wěn)健性原則明顯產(chǎn)生矛盾。此外，穩(wěn)健性原則在維護(hù)出資者和企業(yè)利益方面體現(xiàn)的十分明顯。為了促成企業(yè)達(dá)到既定目標(biāo)，它會(huì)以各種方式采取“謹(jǐn)慎”的行動(dòng)保護(hù)企業(yè)的既得利益。
（二）穩(wěn)健性原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則的沖突。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則強(qiáng)調(diào)的是確認(rèn)收入、費(fèi)用發(fā)生的時(shí)間及其歸屬要求，即收付本期已實(shí)現(xiàn)的收入或應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用。而穩(wěn)健性原則將提前計(jì)入現(xiàn)在尚未發(fā)生及未來可能發(fā)生的損失費(fèi)用。這顯然和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的“不是本期發(fā)生的費(fèi)用不得計(jì)入本期”的要求相違背。配比原則中對(duì)在一定會(huì)計(jì)期間的各項(xiàng)收入與其相關(guān)的成本費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，從而產(chǎn)生正確的計(jì)算和考核成果。而穩(wěn)健性原則需要確認(rèn)這一階段可能產(chǎn)生的損失費(fèi)用，對(duì)可能的收益則滯后確認(rèn)或者不確認(rèn)。這樣對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的正常核算必然產(chǎn)生影響。
（三）穩(wěn)健性原則與可比性、一貫性原則的沖突。可比性原則要求會(huì)計(jì)在核算時(shí)應(yīng)當(dāng)按照一致的指標(biāo)和規(guī)定的操作方法進(jìn)行， 有相互的可比性。一貫性原則要求：會(huì)計(jì)處理方法不得隨意變更，當(dāng)保持前后各期的一致性。而穩(wěn)健性原則則允許企業(yè)可以采取更加符合自身現(xiàn)實(shí)情況變化的會(huì)計(jì)核算口徑和方法。例如：不許多企業(yè)采用不同的折舊方法，這顯然和會(huì)計(jì)的可比性原則相沖突。
三、各種沖突的緩解對(duì)策
經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定性是穩(wěn)健性原則存在的根本原因，其不確定的特性致使其和其他會(huì)計(jì)原則之間的產(chǎn)生不可避免的沖突。我們可以通過采取相應(yīng)的對(duì)策在一定程度上緩解其沖突。
第一，我們可以根據(jù)各種原則的特性，對(duì)其使用順序進(jìn)行合理的確定。客觀性原則應(yīng)位居13條會(huì)計(jì)原則中的首要地位。在維護(hù)客觀性原則的基礎(chǔ)上穩(wěn)健性原則才可以貫徹和運(yùn)用。而對(duì)于其他會(huì)計(jì)原則的使用順序，我們可以根據(jù)各個(gè)企業(yè)不同的實(shí)際情況來具體合理的確定。
關(guān)鍵詞：謹(jǐn)慎性原則；會(huì)計(jì)一般原則；會(huì)計(jì)核算
現(xiàn)代企業(yè)謹(jǐn)慎性原則也叫做穩(wěn)健性原則，是指財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，在保持財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)、客觀、合理的情況下，盡可能選擇對(duì)企業(yè)所有者權(quán)益有保護(hù)作用的方式來完成會(huì)計(jì)處理和財(cái)務(wù)程序，不虛增利潤(rùn)和夸大所有者權(quán)益，合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。謹(jǐn)慎性原則與會(huì)計(jì)核算的其他基本原則如客觀性、相關(guān)性原則、及時(shí)性原則等，共同組成會(huì)計(jì)核算的指導(dǎo)思想和和衡量標(biāo)準(zhǔn)。謹(jǐn)慎性的財(cái)務(wù)處理方式除了有助于在經(jīng)營(yíng)決策中充分估計(jì)各種因素，還對(duì)于幫助企業(yè)降低運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、維護(hù)企業(yè)發(fā)展穩(wěn)定，并最終保護(hù)企業(yè)所有者和債權(quán)人的權(quán)益具有重要的意義和價(jià)值[1]。
1會(huì)計(jì)核算中遵循謹(jǐn)慎性原則的意義
1.1有利于幫助企業(yè)降低運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)
謹(jǐn)慎性原則之所以能夠在現(xiàn)代企業(yè)中得到普及應(yīng)用，主要是基于它對(duì)企業(yè)的保護(hù)作用。謹(jǐn)慎性原則建立的初衷就是通過資本保持或維持來保護(hù)企業(yè)。現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)常常處于分離狀態(tài)，在委托的組織結(jié)構(gòu)下，企業(yè)管理層有主觀意愿，盡可能多地在任期內(nèi)完成銷售指標(biāo)，并因此出現(xiàn)少計(jì)成本費(fèi)用、多計(jì)利潤(rùn)獲得的傾向，謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)處理可能會(huì)與某些企業(yè)的廠長(zhǎng)、經(jīng)理等管理人員的短期利益發(fā)生沖突，但從財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)上則更多考慮保護(hù)企業(yè)所有者的權(quán)益。謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)處理中常常涉及到收入和費(fèi)用的時(shí)間金額分布，這種處理方式并非從性質(zhì)上否定某些收入和費(fèi)用的發(fā)生和存在，而是通過謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)處理方法改變這些收入和費(fèi)用計(jì)入各個(gè)會(huì)計(jì)期間的時(shí)間金額分布[2]。以通過財(cái)務(wù)手段，將資產(chǎn)轉(zhuǎn)化成費(fèi)用的速度加快，盡快從收益中獲得補(bǔ)償，使企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中避免風(fēng)險(xiǎn)和損失。
1.2會(huì)計(jì)信息可靠性和相關(guān)性原則的補(bǔ)充
會(huì)計(jì)信息要求從實(shí)際真實(shí)情況出發(fā)，講究如實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，從表層意義來理解，會(huì)計(jì)信息的可靠性與謹(jǐn)慎性原則存在矛盾，但會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性原則要求披露與真實(shí)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的相關(guān)信息。謹(jǐn)慎性原則體現(xiàn)內(nèi)容是對(duì)收益的確認(rèn)和會(huì)計(jì)報(bào)表披露，對(duì)這一原則的運(yùn)用并不是否定可靠性和相關(guān)性，因?yàn)椴]有否定真實(shí)的信息，而是在客觀性原則不存在的情況下避免誤導(dǎo)而采取的謹(jǐn)慎處理方式，這樣有助于為信息使用者提供更好支持決策的財(cái)務(wù)信息。
1.3企業(yè)生存與發(fā)展的基礎(chǔ)
隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的扭轉(zhuǎn)升級(jí)，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展日益成熟，企業(yè)所面臨的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境將更為激烈。對(duì)于企業(yè)發(fā)展過程中存在的眾多不確定因素，謹(jǐn)慎性原則的會(huì)計(jì)應(yīng)用，主要表現(xiàn)在短期償債能力、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)效率等分析上，而這些都是企業(yè)生存與發(fā)展的重要財(cái)務(wù)指標(biāo)。采用謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)處理方法，可以事先預(yù)估企業(yè)有可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失，在確定收益時(shí)，避免虛假或者放大的信息對(duì)信息使用者造成誤導(dǎo)[3]。
2會(huì)計(jì)核算中謹(jǐn)慎性原則的表現(xiàn)形式及具體運(yùn)用
2.1表現(xiàn)形式
2.1.1發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方式的選擇存貨是指企業(yè)產(chǎn)品有關(guān)的庫(kù)存，發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方式的選擇方案包括先進(jìn)先出和后進(jìn)先出等。對(duì)存貨采用實(shí)際成本核算的方法，有可能使企業(yè)遭受經(jīng)濟(jì)損失，因?yàn)槭袌?chǎng)變化可能導(dǎo)致市價(jià)低于實(shí)際成本，企業(yè)在此時(shí)選擇出售存貨，其經(jīng)濟(jì)損失即為市價(jià)與實(shí)際成本的差額。不僅庫(kù)存商品如此，有價(jià)證券的獲得和出售也是如此。謹(jǐn)慎性原則對(duì)于這方面的會(huì)計(jì)處理手段是采用后進(jìn)先出法，采用這種方法的好處在于，使本期成本接近當(dāng)期成本，利潤(rùn)信息更為可靠。2.1.2壞賬損失準(zhǔn)備企業(yè)都會(huì)定期對(duì)自身的各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行檢查，科學(xué)預(yù)算可能存在的損失。謹(jǐn)慎性原則中，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍從應(yīng)收賬款擴(kuò)大到其他應(yīng)收款。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，不管款項(xiàng)是否已經(jīng)到賬，本期實(shí)現(xiàn)的銷售收入都會(huì)被確認(rèn)，并最終體現(xiàn)為財(cái)務(wù)賬面的利潤(rùn)。企業(yè)收入大于成本，利潤(rùn)金額增加，就要增加相應(yīng)的支出，如稅金、股利和福利等；如果這些款項(xiàng)回收不回來，這些支出將會(huì)對(duì)企業(yè)的資本造成損失，削弱了資本價(jià)值。因此按照一定的比例和方法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金，有利于企業(yè)資本保值的作用[4]。2.1.3資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)瞬息萬變，科學(xué)技術(shù)日新月異的今天，很多設(shè)備和技術(shù)的生命周期都遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于它們實(shí)際能夠運(yùn)轉(zhuǎn)使用的時(shí)間。企業(yè)的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)隨時(shí)存在市價(jià)下跌、淘汰減值的危險(xiǎn)，因此，需要提前做好計(jì)提減值準(zhǔn)備，通過使用前期計(jì)提大部分折舊等會(huì)計(jì)處理手段，在資產(chǎn)負(fù)債表上做出體現(xiàn)。
2.2具體運(yùn)用
2.2.1核算資產(chǎn)類科目會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出允許部分行業(yè)和部分企業(yè)根據(jù)個(gè)體真實(shí)狀況，在財(cái)務(wù)管理中采用加速折舊方法計(jì)提折舊，包括雙倍余額遞減法和年數(shù)綜合法兩種方式可供選擇。在核算固定資產(chǎn)類科目時(shí)，運(yùn)用加速折舊法下，每年折舊與修理費(fèi)用的總和比采用平均年限法平穩(wěn)，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。這對(duì)于部分產(chǎn)業(yè)的發(fā)展保護(hù)，以及部分企業(yè)的資產(chǎn)保護(hù)是十分有必要的。2.2.2核算計(jì)提壞賬準(zhǔn)備計(jì)提壞賬準(zhǔn)備有助于幫助企業(yè)更好地抵御壞賬導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)損失風(fēng)險(xiǎn)。新會(huì)計(jì)制度將計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍擴(kuò)大，既包括應(yīng)收賬款，也包括其他應(yīng)收款。應(yīng)收賬款是指基于商業(yè)信用的賒銷而產(chǎn)生的未來可能收回的債權(quán)，這個(gè)債權(quán)也有可能無法收回，導(dǎo)致壞賬風(fēng)險(xiǎn)。從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，企業(yè)應(yīng)該計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。這能夠更好地維護(hù)企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的穩(wěn)定和所有者的利益。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍擴(kuò)大，意味著企業(yè)采用謹(jǐn)慎性原則的空間更大。新會(huì)計(jì)制度規(guī)定企業(yè)計(jì)提比例和計(jì)提方法可自行確定，一方面有利于企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況更好的抵御壞賬風(fēng)險(xiǎn)；另一方面對(duì)謹(jǐn)慎性原則實(shí)施“度”的把握提出了更高要求。2.2.3資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備舊會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)計(jì)提比例必須按照統(tǒng)一比例，壞賬必須經(jīng)過財(cái)政部門批準(zhǔn)才能沖銷。這些規(guī)定導(dǎo)致企業(yè)大量的呆賬、壞賬無法沖銷，長(zhǎng)期掛賬使得企業(yè)資產(chǎn)虛高，存在大量水分。新會(huì)計(jì)制度針對(duì)這一狀況，提出改進(jìn)措施，在原來計(jì)提的應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備基礎(chǔ)上，增加了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和委托貸款減值準(zhǔn)備這四項(xiàng)減值準(zhǔn)備。通過增加資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來擴(kuò)大謹(jǐn)慎性原則的適用范圍，這樣更有利于企業(yè)提供更加真實(shí)穩(wěn)健的會(huì)計(jì)信息。2.2.4收入的確認(rèn)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，銷售商品的收入確認(rèn)必須同時(shí)滿足以下四個(gè)條件：第一，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)由企業(yè)轉(zhuǎn)移給買方；第二，企業(yè)沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒對(duì)己售出的商品實(shí)施控制；第三，與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；第四，相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。其中，商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移，強(qiáng)調(diào)了收入確認(rèn)的謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)不再承擔(dān)售出商品的風(fēng)險(xiǎn)，才能進(jìn)一步確認(rèn)收入，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的降低和利益的保護(hù)。
3優(yōu)化會(huì)計(jì)核算中謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用水平的措施
3.1遵守法律法規(guī)的約束
法律法規(guī)的約束，是指在會(huì)計(jì)事務(wù)工作中，對(duì)具體會(huì)計(jì)處理程序和報(bào)告要加以規(guī)范，對(duì)謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用提出明確的使用前提和應(yīng)用條件，從而改變不同企業(yè)、不同會(huì)計(jì)人員對(duì)謹(jǐn)慎性原則使用的隨意性[5]。通過一些條件和規(guī)范的確定，使得企業(yè)根據(jù)自己的實(shí)際情況選擇合適的會(huì)計(jì)程序和處理方法，對(duì)謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)事務(wù)中的應(yīng)用進(jìn)行規(guī)范。
3.2設(shè)立明確的說明提示
不同的企業(yè)在不同的時(shí)期面對(duì)的往往是不同的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，因此，謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用并不是在任何情況下都固定在相同的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)或財(cái)務(wù)指標(biāo)上。在會(huì)計(jì)處理上謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用往往是比較靈活的，出于準(zhǔn)確性的考慮，對(duì)于實(shí)施了謹(jǐn)慎性處理方法的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中顯示，對(duì)操作處理影響的金額、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)真實(shí)情況和具體處理方法進(jìn)行明確的說明，這有助于提高企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)水平以及其他變動(dòng)的真實(shí)性和全面性披露，使財(cái)務(wù)信息使用者保持客觀、明確事實(shí)、綜合判斷。
3.3制定嚴(yán)格的會(huì)計(jì)制度
謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用因?yàn)槿狈陀^的標(biāo)準(zhǔn)，在實(shí)務(wù)操作中，很難防范濫用的發(fā)生，從而影響到財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的可比性。從企業(yè)角度來說，應(yīng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)，根據(jù)行業(yè)發(fā)展特征以及企業(yè)的實(shí)際情況采用更合理的謹(jǐn)慎性處理方法，例如，合理的計(jì)提比例和計(jì)提方法等，以此構(gòu)建完善的會(huì)計(jì)制度，制定嚴(yán)格的會(huì)計(jì)工作流程，同時(shí)注重會(huì)計(jì)處理和調(diào)控的可操作性，提高會(huì)計(jì)制度的嚴(yán)謹(jǐn)性和實(shí)用性，以規(guī)范謹(jǐn)慎性原則的實(shí)施方法。
3.4會(huì)計(jì)人員職業(yè)技能的加強(qiáng)
目前，很多企業(yè)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)技能水平不高，在實(shí)際工作需要中出現(xiàn)了一些問題和矛盾。會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)處理原則和會(huì)計(jì)處理方法都是由人來執(zhí)行的，因此，在堅(jiān)持謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)，還需要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)技能和綜合素質(zhì)的培養(yǎng)，只有這樣，才不會(huì)造成謹(jǐn)慎性原則的歪曲和濫用。會(huì)計(jì)人員要提高專業(yè)技能水平，還需要增強(qiáng)與會(huì)計(jì)交叉或者相關(guān)科目的學(xué)習(xí)，如金融、法律、經(jīng)濟(jì)等專業(yè)知識(shí)，以提高個(gè)人對(duì)謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用“度”的把握，具體方式包括職業(yè)道德修養(yǎng)的教育，會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)的熟練掌握和自主學(xué)習(xí)更新知識(shí)的能力。
4結(jié)語
謹(jǐn)慎性原則在財(cái)務(wù)管理中的應(yīng)用，是我國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)逐步向國(guó)際會(huì)計(jì)靠攏發(fā)展的標(biāo)志之一，也是現(xiàn)代會(huì)計(jì)一般性原則的重要組成部分。這種財(cái)務(wù)處理方式有助于在經(jīng)營(yíng)決策中充分估計(jì)各種因素，不僅能夠幫助企業(yè)降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，還能夠維護(hù)投資者和債權(quán)人的利益，對(duì)于企業(yè)發(fā)展具有積極的作用和價(jià)值。企業(yè)財(cái)務(wù)核算在運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則時(shí)，需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用良好的專業(yè)知識(shí)和判斷能力，在保持財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)、穩(wěn)定的同時(shí)，使會(huì)計(jì)核算具有彈性，從而有效地規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)并維持企業(yè)資產(chǎn)。
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論文摘要：會(huì)計(jì)制度與稅法同屬規(guī)范經(jīng)濟(jì)行為的專業(yè)領(lǐng)域，但二者分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范不同的對(duì)象，且存在諸多的差異。會(huì)計(jì)要素中的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等在核算內(nèi)容、涉稅事項(xiàng)處理方法上均有不同之處。而這些差異必然會(huì)增加納稅人遵從稅法和會(huì)計(jì)制度的成本，加大稅務(wù)人員、中介機(jī)構(gòu)、財(cái)會(huì)人員理解和執(zhí)行具體政策規(guī)定的難度。本文分析了會(huì)計(jì)制度和稅法之間存在的一些差異，并提出了一些協(xié)調(diào)措施。
0 引言
20世紀(jì)90年代以來，為適應(yīng)建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制和中國(guó)加入WTO參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)的綜合戰(zhàn)略目標(biāo)的要求，我國(guó)稅收制度和會(huì)計(jì)制度都經(jīng)歷了重大變革，逐步趨向規(guī)范、合理。同時(shí)，為了很好地體現(xiàn)稅收與會(huì)計(jì)制度的原則和目標(biāo)，適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展變化的新情況，稅收與會(huì)計(jì)制度的具體政策規(guī)定也越來越豐富，從而兩者之間的關(guān)系也變得較為復(fù)雜。鑒于企業(yè)會(huì)計(jì)制度和稅法的目的、基本前提和遵守的原則有所不同，兩者之間存在差異是必然的。稅法與會(huì)計(jì)制度的適當(dāng)分離，也有利于兩者遵循各自的規(guī)律逐步趨向規(guī)范完善。然而，稅法與會(huì)計(jì)制度的差異也必然會(huì)增加納稅人遵從稅法、會(huì)計(jì)制度的成本，加大廣大財(cái)會(huì)人員和稅務(wù)工作者理解執(zhí)行具體政策規(guī)定的難度。因此，很有必要在不違背稅法和會(huì)計(jì)制度各自目的、遵循原則的前提下，通過協(xié)調(diào)盡量減少差異。
1 會(huì)計(jì)制度與稅法的差異表現(xiàn)
1.1 稅法與會(huì)計(jì)制度的目的差異稅法的目的主要是取得國(guó)家的財(cái)政收入，對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展進(jìn)行調(diào)節(jié)。會(huì)計(jì)制度的目的是讓投資者、政府部門了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及財(cái)務(wù)變動(dòng)的全貌，為他們提供有用的信息。制定與實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)制度的目的就中為了真實(shí)、完整地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，以及財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的全貌，為政府部門、投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者以及其他會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供有用的信息。因此，其根本點(diǎn)在于讓投資者或潛在的投資者了解企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)性和盈利可能性。
國(guó)家制定執(zhí)行稅法的目的主要是取得國(guó)家的財(cái)政收入，并利用稅收這一重要的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)桿杠對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展進(jìn)行調(diào)節(jié)，并有效保護(hù)依法納稅企業(yè)的合法權(quán)益。由于企業(yè)會(huì)計(jì)制度等會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法的目的與作用的差異，兩者有時(shí)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)行為或事項(xiàng)做出不同的規(guī)范要求，如稅法為了保障稅收基礎(chǔ)不被侵蝕，在流轉(zhuǎn)稅法中規(guī)定了視同銷售行為作為應(yīng)稅收入予以課征，而會(huì)計(jì)核算規(guī)范根據(jù)其沒有經(jīng)濟(jì)資源流入而不予確認(rèn)收入；為了宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控，我國(guó)所得稅法規(guī)定對(duì)企業(yè)廣告費(fèi)用只能在銷售收入的2％以內(nèi)可以稅前扣除，將國(guó)庫(kù)券利息不納入計(jì)稅所得等，而會(huì)計(jì)上則根據(jù)核算規(guī)定據(jù)實(shí)計(jì)算損益。因此，企業(yè)必須依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度等會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行核算與反映，依據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅款。
1.2 稅法與會(huì)計(jì)制度的基本前提差異會(huì)計(jì)核算的基本前提有：會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量等。會(huì)計(jì)核算對(duì)象的確定、會(huì)計(jì)方法的選擇、會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的收集等都要以會(huì)計(jì)核算的基本前提為依據(jù)。由于會(huì)計(jì)制度與稅法目的不同使得兩者的基本前提也存在著差異。
1.3 稅法與會(huì)計(jì)制度所遵循的原則差異由于企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法所服務(wù)目的不同，導(dǎo)致兩者為實(shí)現(xiàn)各自不同目的所遵循的原則也存在很大的差異。基本原則決定了方法的選擇，并且是進(jìn)行職業(yè)判斷的依據(jù)。原則的差異導(dǎo)致會(huì)計(jì)和稅法對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法和判斷方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。稅法也遵循一些會(huì)計(jì)核算的基本原則，但基于稅法堅(jiān)持的法定原則、收入均衡原則、公平原則、反避稅原則和便利行政管理原則等，在諸如穩(wěn)健或謹(jǐn)慎性原則等許多會(huì)計(jì)基本原則的使用中又有所背離。
為實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)和稅收目的而須遵循的基本原則很多，主要原則的對(duì)比分析如下：①客觀性原則與真實(shí)性原則的比較客觀性原則要求會(huì)計(jì)核算以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)。稅法與此相對(duì)應(yīng)的要求是真實(shí)性原則，要求企業(yè)申報(bào)納稅的收入、費(fèi)用等計(jì)稅依據(jù)必須是真實(shí)可靠的。②相關(guān)性原則比較相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息能夠反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要，包括符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要，滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)的需要。相關(guān)性強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)信息的價(jià)值在于滿足會(huì)計(jì)核算目的。稅法中的相關(guān)性原則強(qiáng)調(diào)的是滿足征稅目的。③權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的比較會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論是否實(shí)際收到現(xiàn)金或支付現(xiàn)金都應(yīng)作為當(dāng)期收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期支付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。
2 會(huì)計(jì)制度與稅法的處理方法協(xié)調(diào)
當(dāng)前我國(guó)處在經(jīng)濟(jì)體制變革的關(guān)鍵時(shí)期，在會(huì)計(jì)制度中強(qiáng)調(diào)給予企業(yè)更多的理財(cái)自的同時(shí)，也要考慮組織稅收收入的現(xiàn)實(shí)需要，正確處理好執(zhí)行會(huì)計(jì)制度和稅法對(duì)國(guó)家宏觀利益的影響。
非營(yíng)利組織是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中除市場(chǎng)和政府之外的第三部門，是依據(jù)一定法律成立的，具有穩(wěn)定的組織形式、固定成員和領(lǐng)導(dǎo)結(jié)構(gòu)的，在政府組織和企業(yè)組織之外而獨(dú)立運(yùn)作，發(fā)揮特定的社會(huì)功能、不以營(yíng)利為目的、關(guān)注于特定的或普遍的公眾、公益事業(yè)的民間團(tuán)體。它提供部分公共產(chǎn)品與服務(wù)，強(qiáng)調(diào)個(gè)人奉獻(xiàn)、成員互益等價(jià)值觀念。
一、中外民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的比較分析
（一）民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)目標(biāo)比較。
美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在第4號(hào)本文由收集整理財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《非營(yíng)利機(jī)構(gòu)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》中，對(duì)非營(yíng)利機(jī)構(gòu)列示了二十多類會(huì)計(jì)信息使用者，其中主要包括資本財(cái)產(chǎn)供應(yīng)者、服務(wù)對(duì)象、治理機(jī)關(guān)、監(jiān)督機(jī)關(guān)以及經(jīng)理人員。《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》結(jié)合我國(guó)的具體情況，將滿足捐贈(zèng)人、會(huì)員、服務(wù)對(duì)象債權(quán)人、監(jiān)管部門等會(huì)計(jì)信息使用者的決策需要作為民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)目標(biāo)，并據(jù)此設(shè)計(jì)了其會(huì)計(jì)報(bào)表體系和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)予以披露的信息。
（二）民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)比較。
在西方，無論是公立非營(yíng)利組織還是私立非營(yíng)利組織，其會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)均傾向于權(quán)責(zé)發(fā)生制，同時(shí)，會(huì)計(jì)組織委員會(huì)也要求非營(yíng)利組織的基金會(huì)計(jì)采用與企業(yè)相同的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，即權(quán)責(zé)發(fā)生制。而目前我國(guó)的民間非營(yíng)利組織也采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制。在《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》中明確要求民間非營(yíng)利組織必須采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，這雖然在一定程度上加大了民間非營(yíng)利組織的核算成本，但使得民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)信息的有用性大大增加了，有助于非營(yíng)利組織加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理和成本管理，提高經(jīng)營(yíng)效益。
二、我國(guó)民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的局限與不足
（一）捐贈(zèng)收入確認(rèn)和計(jì)量規(guī)定的局限。
對(duì)于民間非營(yíng)利組織接受的捐贈(zèng)勞務(wù)、捐贈(zèng)承諾是否應(yīng)確認(rèn)為收入。中國(guó)對(duì)于捐贈(zèng)勞務(wù)及捐贈(zèng)承諾的確認(rèn)和計(jì)量持比較謹(jǐn)慎的態(tài)度，因其經(jīng)濟(jì)行為目標(biāo)的最終能否實(shí)現(xiàn)，存在較大的不確定性以及具體的計(jì)量具有較大的難度而放棄了對(duì)于該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)反映和計(jì)量，而僅要求作為表外項(xiàng)目在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中進(jìn)行了適當(dāng)?shù)呐丁６绹?guó)的相關(guān)準(zhǔn)則對(duì)于捐贈(zèng)勞務(wù)和捐贈(zèng)承諾事項(xiàng)根據(jù)其具體的實(shí)質(zhì)性內(nèi)容進(jìn)行了比較細(xì)致的劃分，對(duì)于仍然存在較大不確定因素的事項(xiàng)放棄確認(rèn)和計(jì)量，也僅作為表外事項(xiàng)進(jìn)行披露，但對(duì)于一些特定的符合會(huì)計(jì)要素確認(rèn)條件的捐贈(zèng)勞務(wù)及捐贈(zèng)承諾類型則要求按捐贈(zèng)收入進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。近年來我國(guó)民間非營(yíng)利組織發(fā)展非常迅速，捐贈(zèng)勞務(wù)和捐贈(zèng)承諾的事項(xiàng)日益增多，《制度》中的規(guī)定阻擋了這些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在財(cái)務(wù)資料中的反映，這必然會(huì)對(duì)民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響。
（二）對(duì)使用公允價(jià)值計(jì)價(jià)原則過于謹(jǐn)慎。
《制度》對(duì)于允許公允價(jià)值計(jì)價(jià)原則的運(yùn)用，確實(shí)是極具有前瞻性的。但為了避免出現(xiàn)實(shí)務(wù)操作上對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的主觀隨意性，《制度》對(duì)于公允價(jià)值的計(jì)量提供了過分的謹(jǐn)慎的應(yīng)用指南。《制度》中僅允許民間非營(yíng)利組織在接收到的實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，如無相關(guān)發(fā)票單據(jù)，則允許組織運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量原則確認(rèn)捐贈(zèng)物的入賬價(jià)值，除此之外其余資產(chǎn)項(xiàng)目的計(jì)價(jià)均嚴(yán)格執(zhí)行“實(shí)際成本計(jì)價(jià)原則”。而《美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第117號(hào)除規(guī)定對(duì)于接收的無購(gòu)置成本的實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)采用公允價(jià)值計(jì)量外，還規(guī)定應(yīng)對(duì)于捐贈(zèng)勞務(wù)和捐贈(zèng)承諾中符合確認(rèn)其收入的事項(xiàng)也采用公允價(jià)值計(jì)量原則。與美國(guó)這種在民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算中廣泛采用公允價(jià)值計(jì)量原則相比，我國(guó)《制度》中對(duì)于公允價(jià)值的實(shí)際使用顯得過于謹(jǐn)慎。
二、我國(guó)民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的改進(jìn)措施
（一）擴(kuò)大實(shí)行成本核算的民間非營(yíng)利組織范圍。
目前，民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)一般不實(shí)行成本核算，即使有少數(shù)單位實(shí)行成本核算，采用的也是“全部成本法”。隨著非營(yíng)利組織走向市場(chǎng)，實(shí)行成本核算非常必要。如對(duì)一向不進(jìn)行成本核算的非政府民間教育培訓(xùn)機(jī)構(gòu)，現(xiàn)已越來越多的人認(rèn)為它應(yīng)該進(jìn)行成本核算。因?yàn)榻逃?jīng)費(fèi)投入是智力開發(fā)投資，機(jī)構(gòu)的經(jīng)費(fèi)支出應(yīng)是生產(chǎn)性的支出，而不是消費(fèi)性的支出，所以其應(yīng)是一種特殊的生產(chǎn)部門，它的產(chǎn)品是人，是合格畢業(yè)生。為了提高機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)管理水平，增強(qiáng)其競(jìng)爭(zhēng)能力，就有必要進(jìn)行人才成本的核算。進(jìn)行人才成本核算時(shí)應(yīng)采用企業(yè)的“制造成本法”，根據(jù)發(fā)生的費(fèi)用與受益對(duì)象的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，將費(fèi)用劃分為直接費(fèi)用（如學(xué)生基本費(fèi)、教學(xué)人員費(fèi)、教學(xué)業(yè)務(wù)費(fèi)等）和間接費(fèi)用（如折舊修繕費(fèi)、教學(xué)管理費(fèi)、教育培養(yǎng)服務(wù)費(fèi)等）。直接費(fèi)用直接計(jì)入成本核算對(duì)象，間接費(fèi)用按照一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入成本核算對(duì)
象，期間費(fèi)用（如財(cái)務(wù)費(fèi)用、學(xué)校管理費(fèi)用等）直接列入當(dāng)期支出。這種“制造成本法”應(yīng)普遍用于民間非營(yíng)利組織的成本核算。
（二）完善民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)信息體系，增加會(huì)計(jì)信息的透明度。
一、謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的實(shí)際運(yùn)用情況
隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入和市場(chǎng)化程度的提高，謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)的運(yùn)用呈階段性發(fā)展。現(xiàn)階段謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)中的運(yùn)用可以歸納如下方面：
1、資產(chǎn)方面
要求充分預(yù)計(jì)可能的損失和費(fèi)用，避免虛計(jì)資產(chǎn)價(jià)值。
2、負(fù)債方面
要求企業(yè)在確認(rèn)與計(jì)量負(fù)債時(shí)，應(yīng)避免延緩確認(rèn)負(fù)債和少計(jì)負(fù)債。
3、收益方面
要求企業(yè)不預(yù)計(jì)可能發(fā)生的收益，即在確認(rèn)和計(jì)量收益時(shí)，取其遲而不取其早，取其少而不取其多。
4、財(cái)務(wù)分析方面
在財(cái)務(wù)分析中的應(yīng)用主要是就短期償債能力、企業(yè)資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)效率等進(jìn)行初步分析，旨在分析謹(jǐn)慎性原則在中國(guó)目前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的運(yùn)用情況。
二、應(yīng)用中存在的問題
謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用中的作用是不可否認(rèn)的，但是由于其本身具有的傾向性、不平衡性，以及實(shí)務(wù)操作中存在的一些隨意性，它在實(shí)際應(yīng)用中同時(shí)也存在著許多的問題，主要是：
1、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)政策與制度規(guī)定不夠明確
謹(jǐn)慎性原則的模糊規(guī)定易造成應(yīng)用中的主觀臆斷性，由于相關(guān)條款不明確，很容易控。企業(yè)常利用謹(jǐn)慎性原則的模糊性規(guī)定而不充分估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和損失，或?yàn)E用該原則以達(dá)到實(shí)現(xiàn)虛增企業(yè)利潤(rùn)和欺騙外部信息使用者的目的。如：企業(yè)在計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，可以自行確定計(jì)提比例；在核算存貨發(fā)出成本時(shí)，可以隨便選擇先進(jìn)先出法或加權(quán)平均法；在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)也可以任意選擇直線折舊法或加速折舊法；在存貨的期末計(jì)價(jià)中確定“可變現(xiàn)凈值”等，這樣會(huì)使當(dāng)期的利潤(rùn)不符合實(shí)際情況。
2、會(huì)計(jì)人員在實(shí)務(wù)操作中帶有極大的主觀性
由于謹(jǐn)慎性原則帶有一定的模糊性，而會(huì)計(jì)環(huán)境中存在著大量的不確定因素，影響會(huì)計(jì)要素的精確確認(rèn)和計(jì)量，只能按照一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行估計(jì)和判斷，所以，此原則的運(yùn)用會(huì)使會(huì)計(jì)工作可能發(fā)生一些與客觀實(shí)際不符的現(xiàn)象。具體表現(xiàn)為以下兩種情況：
一種是謹(jǐn)慎不足。由于謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用會(huì)使利潤(rùn)下降，有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)或地方政府害怕企業(yè)因執(zhí)行謹(jǐn)慎性原則造成各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)考核指標(biāo)下降，影響他們的“政績(jī)”，于是不用或?yàn)E用謹(jǐn)慎性原則，最終影響了企業(yè)的長(zhǎng)期利益。另一種是“過度”謹(jǐn)慎。一些企業(yè)出于避稅及其他目的而“寧可多計(jì)損失，不能預(yù)計(jì)收益”，導(dǎo)致對(duì)應(yīng)入賬的不入賬，對(duì)應(yīng)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的成本費(fèi)用，故意擴(kuò)大計(jì)提的范圍和標(biāo)準(zhǔn)，謹(jǐn)慎性原則于是成了企業(yè)經(jīng)營(yíng)者隱瞞利潤(rùn)、逃避稅收的秘密武器。
3、謹(jǐn)慎性原則與客觀性、權(quán)責(zé)發(fā)生制等原則的沖突
客觀性原則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)，進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息。而謹(jǐn)慎性原則要求在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中確認(rèn)可能發(fā)生但尚未發(fā)生的損失與費(fèi)用，這明顯與客觀性原則相矛盾。同時(shí)，成本與市價(jià)孰低法中的市價(jià)確定，或有損失的確定都帶有很大程度上的不確定性，包含著一定的、難以辨認(rèn)的主觀因素，直接威脅著會(huì)計(jì)信息的如實(shí)反映。另外，謹(jǐn)慎性原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制也存在沖突，在財(cái)務(wù)收支的確認(rèn)，尤其是在收入的確認(rèn)上，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求嚴(yán)格實(shí)行應(yīng)收應(yīng)付制，不考慮是否存在虛收現(xiàn)象。而謹(jǐn)慎性原則要求必須穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)，任何收入必須建立在可以實(shí)現(xiàn)的基礎(chǔ)上，以防止和杜絕虛收。這樣兩個(gè)本來各自成立的原則，在收支確認(rèn)這個(gè)范圍內(nèi)就形成了明顯的一對(duì)矛盾。
4、市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制的不完善
目前除對(duì)上市公司股權(quán)投資、債券投資及少數(shù)商品在市場(chǎng)上頒布信息外，絕大多數(shù)商品及股權(quán)缺乏相關(guān)信息的參考，難以確定其公允價(jià)格，即難以確定資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值，市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制和信息披露狀況使謹(jǐn)慎性原則難以落實(shí)。
三、合理運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則的建議
鑒于我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的現(xiàn)狀，正確運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則成為當(dāng)前貫徹實(shí)施新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度的關(guān)鍵因素。因此，目前需要注意以下幾個(gè)問題：
1、謹(jǐn)慎性原則的相關(guān)條款應(yīng)具有可操作性
我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度中關(guān)于資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，特別是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)由于受多種因素的影響，使得作為決定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額決定因素的“可變現(xiàn)凈值”的確定較為困難，這為企業(yè)利用謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行操縱留下了一定的空間。因此，應(yīng)就“可變現(xiàn)凈值”的確定問題制定具有可操作性的具體標(biāo)準(zhǔn)，以指導(dǎo)企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。國(guó)家有關(guān)部門還應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)解釋性規(guī)定，限定上市公司具體業(yè)務(wù)的操作，把謹(jǐn)慎性原則的具體要求規(guī)定詳細(xì)，制定出具體的、可操作性強(qiáng)的指南。盡量在照顧各方利益的基礎(chǔ)上建立起能被廣泛接受的、有一定靈活性的標(biāo)準(zhǔn)，縮小信息提供者的“活動(dòng)空間”，增強(qiáng)其具體應(yīng)用的相對(duì)明晰性和可操作性。
2、緩解謹(jǐn)慎性原則與其它原則的沖突
在運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)，考慮到其他會(huì)計(jì)核算原則的運(yùn)用，合理確定各項(xiàng)原則的優(yōu)先順序。新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第二章關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求中，客觀性原則居于首要位置，謹(jǐn)慎性原則必須在維護(hù)客觀性原則的基礎(chǔ)上加以貫徹和運(yùn)用。
3、提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德素質(zhì)
會(huì)計(jì)人員應(yīng)系統(tǒng)掌握會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，加強(qiáng)后續(xù)教育，應(yīng)用專業(yè)知識(shí)對(duì)確定和不確定的會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，力求實(shí)事求是，避免主觀隨意性。鑒于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中“可選擇性”的范圍日益擴(kuò)大，會(huì)計(jì)人員在應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則時(shí)該如何把握好這個(gè)“度”，就要求會(huì)計(jì)人員必須提高專業(yè)勝任能力，使其能夠準(zhǔn)確把握謹(jǐn)慎性原則的實(shí)質(zhì)，在對(duì)不確定性的事項(xiàng)進(jìn)行估計(jì)和判斷時(shí)，力求客觀和公正地反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。
4、加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)在約束機(jī)制
為防止企業(yè)基于自身利益的考慮不用或?yàn)E用謹(jǐn)慎性原則，使會(huì)計(jì)信息建立在謹(jǐn)慎性的基礎(chǔ)上，避免夸大利潤(rùn)和收益、掩蓋不利因素，保護(hù)投資者和債權(quán)人的經(jīng)濟(jì)利益，就要加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)在約束機(jī)制，防止企業(yè)操控謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行盈余管理，確保會(huì)計(jì)信息的公允性和謹(jǐn)慎性原則的合理應(yīng)用。
5、完善市場(chǎng)信息報(bào)價(jià)系統(tǒng)
