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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇固定資產價值，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
(一)重置扣除法、資產清理法及其選擇運用
根據61號文件的規定,只要搬遷企業用搬遷收入重置固定資產,就應該按照上述文件規定,以搬遷收入加上相關存款利息再減去重置固定資產(含重置土地,下同)、技術改造及安置職工費用后的余額計入應納稅所得額(以下簡稱應稅所得),本文中我們將這樣的所得稅處理方法稱為重置扣除法;而對企業沒有用搬遷收入重置固定資產、進行技術改造的,則采用與正常的固定資產清理、無形資產(土地)處置相同的方法計算應稅所得,本文中我們將這種所得稅處理方法稱為資產清理法。作者認為文件中這樣機械地規定處理方法是不可行的,原因是:當搬遷企業重置固定資產價值低于搬遷時減少的固定資產價值(指因拆除、廢棄、滅失而減少的、包括土地在內的資產價值,下同)時,采用重置扣除法計算搬遷收入應稅所得會高于采用資產清理法計算的搬遷收入應稅所得,這樣就失去了61號文件對搬遷企業優惠政策的意義。因此,當搬遷企業雖然重置了固定資產,但當重置固定資產的價值小于搬遷時減少的固定資產價值時,企業也就可以選擇使用資產清理法來進行搬遷收入的所得稅處理。因為選擇以搬遷收入減去搬遷的相關損失、費用來計算應稅所得,符合所得法的相關規定。
(二)重置扣除法的適用范圍及其應稅所得的計算
1.適用范圍:搬遷時減少的固定資產價值低于重置固定資產價值的企業。
2.搬遷收入的應稅所得=(搬遷收入+搬遷收入專戶存款利息+拆除資產的變價收入)-(用搬遷收入重置的固定資產+技術改造支出+安置職工支出)
(三)資產清理法適用范圍及其應稅所得的計算
1.適用范圍:搬遷時減少的固定資產價值高于重置固定資產價值的企業。
2.搬遷收入的應稅所得=(搬遷收入+搬遷收入專戶存款利息+拆除資產的變價收入)-[搬遷時減少的固定資產價值+搬遷的相關費用(含技術改造和安置職工支出)]
在選擇采用資產清理法時,人們會提出關于職工安置費用和技術改造是否可以從搬遷收入中扣除的問題,其實這一問題并不對企業所得稅的總體稅負產生影響,因為搬遷企業的職工安置和技術改造費用,按新稅法的規定完全可以從稅前扣除,而技術改造如果符合相關條件,還可以得到加計扣除的特別優惠。
二、對61號文件中其他規范的解讀
1.關于相關概念的范圍和其他事項的具體處理:(1)上述凡提到企業搬遷時重置、購置或滅失、減少的固定資產價值的,均應包含相關的土地使用權(簡稱土地)價值,但在轉銷減少的國有劃撥土地價值時,應按減除土地估價入賬時確認的、與土地價值相對應的資本公積后的余額計算;(2)重置固定資產如果是拆卸后易地重新安裝而成,應按重裝后總價值減去拆卸前的資產凈值后的余額計算,即只應以拆卸、運輸、重新安裝調試的費用合計作為搬遷收入的重置固定資產;(3)采用重置扣除法來確定搬遷收入的應稅所得時,不得再從搬遷收入中扣除拆除、廢棄、滅失資產的價值;(4)重置扣除法“扣除后的金額”,即搬遷收入計入應稅所得的金額,只能是正數或零,不應為負數,因為如果為負數,其形成資產(含費用)的資金來源就不是搬遷收入而是企業正常運營資金;采用資產清理法計算出的搬遷收入應稅所得,則可能是正數,特殊情況下也有可能是負數(資產清理凈損失),該項負數應在搬遷收入計入應稅所得時扣除,而在會計上則表現為該項搬遷損失在“清理完畢”時計入當期損益(營業外支出);(5)安置職工費用,主要指企業搬遷停產而應支付給職工的生活費及相應工資附加費用,以及因搬遷而與職工解除勞動合同應支付的補償金等。
2.關于61號文件的適用范圍。2003年1月,國家稅務總局曾以國稅函[2003]115號批復,規范外商投資企業和外國企業搬遷補償收入的所得稅處理問題,其對搬遷收入所得稅處理的優惠程度遠不如61號文件。為此,作者咨詢了所在地專司外商投資企業所得稅的市國家稅務局,答復是外商投資企業、外國企業搬遷收入統一按61號文件執行,理由有二:一是61號文件所指搬遷企業并沒有排除外商投資企業和外國企業,應是所有企業;二是總局[2003]115號文件的制定依據是《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》,該法的調整對象已在稅改時并入新的《企業所得稅法》,因此外商投資企業和外國企業搬遷收入的所得稅處理也應適用61號文件。
3.財政部《關于企業收到政府撥給的搬遷補償款有關財務問題的通知》(財企[2005]123號)規定,企業收到政府撥給的搬遷補償款,作為專項應付款處理,企業因搬遷發生的損失和費用(含職工安置費用),從專項應付款開支,搬遷結束,結余款項計入資本公積,超支部分計入當期損益。由于會計上按該文件規定不將搬遷收入結余計入損益,而稅收上則規定要計入應稅所得,因此形成了會計上與稅收上的差異而需作納稅調整。
4.與搬遷收入相關的納稅調整。從規劃搬遷第二年起五年內,搬遷收入不計入應稅所得,由于按財務會計制度規定搬遷收益不計入損益,因此除采用資產清理法計算的搬遷收入應稅所得為負數的情況外,在劃規搬遷第二年起四年內,計算所得稅時皆無須因搬遷收入而進行所得稅的納稅調整;在五年期內完成搬遷的,第五年年終應按照上述方法計算搬遷收入的應稅所得,調增應稅所得額;如果按照資產清理法計算出的搬遷收入應稅所得為負數且已計入當期損益,但按稅法規定未到時限暫不準予扣除,在計入損益的當年應調增應稅所得,在按稅法規定應計入所得額的年度再調減應稅所得。五年期內未完成搬遷的,上述相關處理則應推遲到完成搬遷或稅法補充規定確定的時限。
三、例題
[例一]ABC公司D分廠于2006年7月根據當地政府規劃搬遷,次年2月底收到政府撥付的搬遷補償款2100萬元,按有關部門審核的用款計劃,開支設備拆卸、易地安裝調試的費用15萬元,購買、安裝新設備開支306萬元,取得出讓的土地使用權開支414萬元,新建廠房建筑物1 060萬元,支付技改費用20萬元(未形成資產)、職工安置費140萬元。該分廠拆除房屋建筑物凈值800萬元(原價1 800萬元,已提折舊1 000萬元),房屋殘料變價減去拆除費用后凈收入16萬元;因搬遷滅失土地使用權(出讓)價值300萬元,截止2009年底搬遷完畢,共收到搬遷款項利息4萬元。試作有關稅收處理并作簡單分析。
(一)選擇計算搬遷收入應稅所得的方法
D分廠搬遷時減少的固定資產(含土地,下同)價值=800+300=1 100(萬元);拆遷時重置固定資產價值=15+306+1 060+414=1 795(萬元),因拆遷而減少的固定資產的價值低于重置固定資產價值,應采用重置扣除法計算搬遷收入的應稅所得。
(二)搬遷收入應稅所得及相關的納稅調整
D分廠涉及搬遷收入的相關數據及納稅調整情況下:(1)按重置扣除法計算應計入所得額的搬遷收入結余=(2 100+4+16)-(15+1 060+306+414+20+140)=165(萬元);(2)搬遷收入結余計入應稅所得的時限為2011年,因此自2007年至2010年度,計稅時均無須因搬遷收入結余轉入資本公積而作納稅調整;(3)2011年底計稅時,應按稅收上應計入所得額的搬遷收入結余165萬元調增應稅所得。
(三)分析
D分廠搬遷收入應稅所得如果采用資產清理法計算,其應稅所得=(2 100+4+16)-(800+300+20+140)=860(萬元),而采用重置扣除法計算時,搬遷收入的應稅所得為165萬元,兩者相比,差異為695萬元,因此,采用重置扣除法時比采用資產清理法少繳所得稅173.75萬元(假設其稅率為25%,695×25%=173.75),分析其原因:在技改支出、安置職工支出上,資產清理法與重置扣除法上口徑相同,不產生差異,因此差異應在固定資產增長上。D分廠搬遷時固定資產減少的價值為1 100萬元(房屋建筑物800+土地使用權300);搬遷完成時,重置固定資產價值1 795萬元,兩者相比,增加695萬元,與采用資產清理法確認搬遷收入應稅所得與采用重置扣除法確認的搬遷收入應稅所得金額的差異相等。
[例二]假定D分廠搬遷重置固定資產支出為設備易地安置調試費用15萬元,新廠房685萬元,再置土地價值300萬元,合計1 000萬元。其他數據同例一,試作所得稅處理并作分析。
(一)選擇計算搬遷收入應稅所得的方法
D分廠搬遷時固定資產的價值減少1 100萬元,而拆遷結束時重置固定資產的價值為1 000萬元,因拆遷而減少的固定資產的價值高于拆遷中的重置固定資產價值,因此應采用資產清理法計算搬遷收入的應稅所得。
(二)所得稅處理
(1)按資產清理法計算的應稅所得=(2 100+4+16)-(800+300+20+140)=860(萬元),如果按重置扣除法計算,則搬遷收入應稅所得=(2 100+4+16)-(15+685+300+20+140)=960(萬元),比采用資產清理法多計應稅所得100萬元;(2)自2007年至2010年,無須因搬遷收入作納稅調整;(3)2011年度計算所得稅,因搬遷所得未計入損益,因此應調增所得860萬元。
(三)分析
D分廠搬遷時減少的固定資產價值1 100萬元(廠房800萬元,土地300萬元),搬遷后重置固定資產1 000萬元,與搬遷前比較,固定資產減值100萬元,用資產清理法確認的搬遷收入所得比采用重置扣除法確認的資產清理所得也少100萬元,而應少繳所得稅25萬元,因此應采用資產清理法計算搬遷收入的應稅所得;如果搬遷后重置固定資產與搬遷時減少的固定資產價值相等,均為1 100萬元,則用重置扣除法計算的搬遷收入應稅所得也為860萬元[(2 100+4+16)-(1 100+20+140)=860]。
關鍵詞：評估價值；貨幣時間價值；資產評估方法；長期資產價值
一、評估價值與貨幣的時間價值 中國
評估價值是根據特定目的，按照法定程度，應用科學方法，通過對被評估資產進行全面分析和評定估算，以貨幣為單位而核定的資產現時價格。它與資產的原值、凈值不同，也與資產的市場價格不同，它是評估人員根據評估的特定目的，運用所掌握的有關資料，對被評估資產的現時價值所作的一種評定估算。它具有如下幾個特點：1.推理性。如對某一企業資產進行評估時，需根據該企業過去的經營業績、行業發展情況及市場環境，對該企業的未來收益進行預測、推算，再依照一定的方法確定被評估企業價值。又如用市場法評估某一資產時，在市場上尋求具有可比性的參照物，分析、比較兩者的異同，推算這些異同因素對價值的影響，從而確定該資產的評估值。2.變現性。資產都具有變現的能力和特性，但在市場條件下，變現方法不同。其變現價格也不同，相同資產在同一時期、同一地區，因評估目的不同，其評估價值也不同。3.時空性。所謂時空性是指評估價值受時間、空間因素的影響，這要從資產本身或市場條件受時空因素的影響來考慮。由于時間變遷，所處地區不同，市場環境不同，資產在獲利能力、市場價格上也不同，在用市場法進行評估時，時空因素的影響特別明顯，由于這一特性，評估時要確定評估基準日，評估結果亦有時效性。
貨幣時間價值是指資金經歷一定時間的投資和再投資所增加的價值。時間價值原理正確的揭示了不同時點上資金時間的換算關系。貨幣時間價值理論是資產評估中計算資產現行市價的重要理論，其基本思想對資產評估結果有重要影響。貨幣時間價值理論的基本思想在現實生活中，當我們把一定數量的貨幣存放在銀行時，經過一段時間。可以取出比原來多出一些的貨幣，這就是貨幣的時間價值，又叫資金的時間價值(thetimevalueofcapital)。用經濟學的術語說就是貨幣在銀行的存放可以帶來利息。又如，將資金運用于公司的經營活動可以獲得利潤，將資金用于對外投資可以獲得投資收益等等。這種由于資金運用實現的利息、利潤或投資收益就表現為資金的時間價值。資金的運用需要一定的時間，隨著時間的推移，資金不斷周轉使用，時間價值不斷增加。由于貨幣會隨著時間的推移不斷增加時間價值，所以同量的貨幣資金在不同的時點上具有不同的價值。今天的100元和一年后的100元是不等值的(前者大于后者)，在進行價值對比時，必須將不同時間的資金折算為同一時間后才能進行大小的比較。貨幣的時間價值一般用現值和終值兩個概念來表示不同時期的價值。現值(present value)是指資金現在的價值，又稱本金。終值(finai value)是指資金經過若干時期后包括本金和時間價值在內的未來價值，又稱本利和。進行現值和終值的換算，有單利(single rate)和復利(compound rate)兩種方法，因此有單利終值與單利現值、復利終值與復利現值之稱。復利就是不僅本金要計算利息，本金所生的利息在下期也要加入本金一起計算利息，即通常所說的“利滾利”。復利終(finalvalueofcompoundrate)是指一定數量的本金在一定的利率下按照復利的方法計算出的若干時期以后的本金與利息之和。
二、貨幣時間價值理論對選擇資產評估方法的啟示
目前國際上采用較多的資產評估方法有市場法、成本法和收益法三種。不同的方法適用于不同的資產評估范疇中。其中收益法最能體現貨幣的時間價值。
眾所周知，一宗資產為其持有人帶來的收益不是一次性的，而是在一定時期內連續不斷地為持有人帶來收益。如企業的機器設備、廠房無形資產等每年每月甚至每天都在為企業帶來收益。資產持有人總是希望自已持有的資產能夠具有較高的收益率、較強的流動性和較高的安全性，從而具有較高的市場價值。收益性一般用資產的平均收益率來衡量，平均收益率越高，資產的收益性越好；流動性通常用資產變現的速度與變現中的損失大小來衡量，變現速度越快且變現中的損失越小，資產的流動性就越強；安全性則用資產遭受損失的可能性來衡量，可能性越小，資產的安全性就越高。當流動性和安全性既定時，資產的價值將主要取決于其收益率的高低。按照貨幣時間價值理論，獲得不同時點上的相同數量的收益，其價值是不同的。這一基本思想告訴我們，如果采用收益現值法評估，就必須首先將不同時點上的一系列收益分別進行折現處理，然后再加總，而不能將資產創造的收益流簡單相加。總之，凡是采用收益現值法對不同資產進行評估，都必然要涉及貨幣收益的時間價值問題，因此都應該按照上述折現原理對資產為其持有人帶來的收益流進行折現，折現后的價值就是被評估資產的現行市價。由于長期資產時效性較長，采用收益法對其進行評估最能體現其真實價值。
三、貨幣時間價值在長期資產評估中的應用
新會計準則改革的一個重要方面是在長期資產的評估中體現了貨幣時間價值的概念，使得資產確認的可靠程度和相關性進一步加強，也體現了謹慎性原則。
(一)貨幣時間價值在長期投資評估中的應用
新準則中規定確定持有到期投資初始成本時，就應當計算確定其實際利率，并按實際利率進行持有到期投資資產的溢價或折價的攤銷及投資收益的確認。這種按實際利率的計算方法確定投資收益，充分體現了貨幣時間價值的概念。因為，企業持有到期投資(比如購買企業長期債券)的未來現金流入量是按票面利率計算的每期的利息和到期的本金，按照前述資產價值的確定原則，這些現金流入量的貼現之和應該等于企業投資該項資產的初始成本(按照公允價值計量和相關費用之和)，這也是企業利用收益法評估該項資產的評估價值。從財務的觀點考慮，企業持有到期投資所獲得的實際收益就是貨幣的時間價值，根據這一思路計算出來的實際利率，并確定投資的收益體現了貨幣的時間價值。
(二)貨幣時間價值在融資租賃資產價值評估中的應用
轉貼于中國
新會計準則規定，承租人確定的融資租人固定資產的入賬價值為租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，將最低付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。如果以最低租賃付款額現值作為租賃資產的入賬價值，就是認為現在所取得的融資租人的固定資產價值等于未來現金流出(每期的最低租賃付款額)的現值之和，而不是日后不同時點還本付息金額之和(最低租賃付款額)。這樣處理充分考慮了貨幣時間的價值，如果目前資產的公允價值低于最低付款額的現值，按照謹慎性原則就以公允價值作為固定資產的評估價值并據以入賬。 (三)貨幣時間價值在評估盤盈和接受捐贈的固定資產價值中的應用 中國
接受捐贈方確定的固定資產的入賬價值，如果捐贈方提供了有關憑證，則按憑證上標明的金額加上應支付的相關稅費作為入賬價值，此時不涉及貨幣的時間價值問題；如果捐贈方沒有提供有關憑證，可利用市場化按同類或類似固定資產的活躍市場估計價格加上應支付的相關稅費作為入該項資產的評估價值，此時也不涉及貨幣的時間價值；同類或類似固定資產不存在活躍市場的，則應采用收益法按接受捐贈固定資產的預期未來現金流量的現值作為評估價值并據以入賬，此時體現了貨幣時間價值的應用。
盤盈固定資產入賬價值的評估確定與此類似，即同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值；同類或類固定資產不存在活躍市場的，按該項固定資產的預計未來現金流量的現值作為入賬。
(四)貨幣時間價值在固定資產折舊中的應用
固定資產的價值是通過折舊的形式逐期轉化為成本或費用的，每期計提的固定資產折舊額取決于固定資產的初始成本、固定資產折舊的方法和固定資產的預計殘值三個因素。因此對于這三個因素是否考慮貨幣的時間價值，影響了固定資產價值的可靠性。前面討論了在固定資產初始價值中如何考慮貨幣的時間價值。下面我們分別分析如何在固定資產折舊方法和殘值確定中考慮貨幣的時間價值。
1.現行固定資產折舊方法中體現貨幣時間價值。現行的固定資產折舊方法主要有直線折舊法和加速折舊法兩大類，從會計處理方法本身看都沒有考慮貨幣的時間價值，但新準則在固定資產折舊方法上允許企業按照實際情況采用不同的折舊方法，這樣使企業在會計政策的選擇上有了比較大的空間。如果企業采用加速折舊法，企業在前期多提折舊額而后期少提折舊額。雖然無論采用何種方法固定資產的折舊額的總和扣除殘值都等于固定的初始成本，但從財務的角度來講，周定資產每期的折舊額是現金的流入量，企業如果采用加速折舊法前期流人的現金流量大于同期按直線折舊法確定的折舊額現金流量，那么加速折舊法的折舊額所產生的現金流入量的總現值大于直線折舊法現金流入量的總現值。所以采用加速折舊法的會計處理從財務的角度分析由于貨幣的時間價值的作用給企業帶來更多的現金流量。
2.新的固定資產折舊方法所體現的貨幣時間價值。另外一種將貨幣時間價值直接應用到固定資產折舊計提中的方法原理：由于每期計提的固定資產折舊額是企業的現金流入量，是對固定資產價值的補償。因此固定資產每期計提折舊額的現值之和應等于固定資產的初始成本。所以可以將每期計提的固定資產折舊額看作年金，根據“固定資產的原值－預計殘值的現值＝各年折舊額現值之和”確定每年計提的折舊額。較加速折舊法，這一方法更能直接體現貨幣時間價值，使得折舊額能真正起到補充固定資產價值的作用。
由此可見，采用不同折舊方法對固定資產進行評估，其評估結果有一定區別。
3.預計凈殘值的確定所體現的貨幣時間價值。固定資產的預計凈殘值是折舊額的影響因素之一，關系到每期折舊額。新會計準則規定：預計凈殘值，是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，企業目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。這一定義強調了貨幣的時間價值，其金額應為其折現值。
在長期資產評估中考慮貨幣的時間價值，一方面能使得資產評估價值更能反映它的本質特征；另一方面由于考慮貨幣時間價值后進行貼現所計算的資產價值一般低于沒有考慮貨幣時間價值所計算的資產價值。所以也符合謹慎性原則。
參考文獻：
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2013年1月出臺的新《事業單位會計準則》（以下簡稱新準則），對原有行政事業單位會計核算進行了改革，通過引入權責發生制，對事業單位固定資產計提折舊，改變了原有行政事業會計對固定資產使用壽命期內資產價值全額反映的規定，客觀真實反映出事業單位固定資產的存量價值，提高了事業單位會計信息質量。新準則中固定資產計提折舊的規定，為會計核算提供了更多的選擇機會，增加了事業單位會計政策選用中的自由裁量度。
一是對新準則下醫院如何計提固定資產折舊問題的探討。
第一，固定資產折舊計提方法需要進一步明確。新準則對固定資產折舊進行了明確規定，但對固定資產具體折舊方法處理還不明確。醫院的固定資產多屬于醫療專業設備，總類多，金額大，屬性繁雜，且醫院管理的固定資產占醫院總資產的比率較高，因此，對其進行準確的折舊計提對真實反映醫院資產價值具有十分重要的意義。新準則中對固定資產具體折舊方法并沒有分類，而是統一采用直接法進行固定資產折舊。
第二，難以反映固定資產的公允價值。新準則通過固定資產折舊計提來反映固定資產的價值減損，固定資產購入后一經確定折舊方法，在未來的使用年限內，只能按照既定的會計政策進行折舊反映，不能通過會計政策變更來進行折舊方法的改變。在固定資產使用壽命期內并沒有考慮到外部市場、技術因素以及固定資產使用中的過度損耗給固定資產價值帶來的影響，難以反映固定資產使用過程中的價值變化水平。新準則并沒有按照會計謹慎性原則要求，對固定資產的減值進行規定，只是通過折舊來反映固定資產存量價值的變化，需要通過固定資產減值準備的來進行固定資產價值的重新估量。
第三，公益性資產價值難以完全反映。新準則中固定資產會計核算采用了企業計量屬性，增加了事業單位會計核算的自由裁量度，提高了會計核算的不確定性。醫療衛生事業是一種特殊的公共物品，它的特殊性表現在雖然醫療保障具有一般公共物品的基本特征即非競爭性和排他性，但是一般的公共物品為保證最優化都只能由政府來供應，而政府投入和使用的分離導致資產使用過程中次優化現象難以避免。但在新準則中不加區分的都進行固定資產折舊的計提，對公共支出水平和公益性固定資產的價值存量水平仍然無法反映。
二是對新準則下如何加強醫院固定資產核算的思考。
第一，完善會計準則規定是前提。首先，要進一步加強準則的修訂，特別是針對事業單位行業眾多、性質差別大的特點，在實施細則中對不同屬性的事業單位進行分類規定，在固定資產折舊規定方面，要區分醫院固定資產公益性和經營性的特點，進行分類規定，對公益性固定資產，可以比照“政府補助收入”，保留“固定資產基金”或者新設“資本公積”科目進行會計核算，對公益性質固定資產在日常會計核算時不進行折舊計提，以客觀反映單位資產性質和醫院經營業績。對于醫院自己采購的固定資產按年或按月進行固定資產者折舊，以真實反映經營固定資產的存量價值。其次，要按照會計謹慎性原則，增加“固定資產減值準備”會計科目，在醫院內部信息來源和外部信息來源都基本證明固定資產減值時進行減值準備計提，同時要收集相關證明信息來作為計提的依據，防止主觀隨意行為的發生，確保固定資產賬面價值與實際價值核算逐步趨于一致。設置“累計折舊”科目，全面反映醫院固定資產新舊程度的信息和使用狀況，真實反映醫院的資產負債情況。再次，應明確固定資產可收回金額的確定方式，結合我國準則執行的實際環境，制定操作性較強的固定資產可收回金額具體標準，用以指導醫院的會計實踐。
第二，規范會計核算是關鍵。首先，要加強會計準則和稅法趨同，醫院作為經營性單位，是獨立的納稅主體，需要按期繳納各種稅款。根據稅法規定，經營中不再使用的固定資產不允許在稅前扣除。而新準則未將未使用、不需用的固定資產進行區別對待，仍可以視同經營固定資產按期進行計提折舊。因此，醫院在進行具體會計核算時，要充分考慮稅法和會計準則的差異，按期將不使用和不需用固定資產的折舊從經營成本中剔除，準確進行納稅申報，防止不準確的會計核算導致漏稅行為發生。其次，對于折舊方法在固定資產使用年限內應盡量保持一致，在選用固定資產折舊方法時，要在購置固定資產后，按照其使用性質進行科學的預測，以采用準確的折舊方法，客觀計提折舊。同時，對確實需要改變折舊方法的，可以設置專門的折舊基金進行核算，對因為折舊方法改變而形成的差額計入折舊基金，而不計入當期經營損益。該部分折舊基金在事業單位重新購置固定資產時候可以直接轉為固定資產，以如實反映醫院資產的存量價值。再次，對于固定資產凈殘值，要充分考慮稅法的限制行規定，沒有明確的信息表明固定資產未來殘值超過稅法規定的，應比照稅法限制性規定，防止醫院為了經營業績需要，過度提高未來固定資產殘值比率，減少經營期間應計提的固定資產折舊，致使固定資產價值反映不實。
第三，完善會計信息披露是重點。規范固定資產的核算行為必須從規范會計信息披露入手。一方面，要增加固定資產會計信息披露的內容，增加對醫院固定資產同期市場價值，固定資產減損和報廢原因以及責任人，通過拓展非財務信息的披露要不斷印證醫院固定資產的減值準備計提以及可收回金額的估算等非財務信息的披露。另一方面，要利用執行新準則的契機，在制定實施細則時，全面提高醫院會計信息披露的要求，重點對固定資產的購置成本、折舊、毀損等容易出現信息舞弊的領域制定完善的披露規則，不斷提高醫院會計信息披露質量。
[本文系2011年度江蘇高校優勢學科建設工程資助項目（編號：JX10231801）階段性研究成果]
關鍵詞：固定資產減值準備;累計折舊;區別
1固定資產減值準備和累計折舊的涵義
1.1固定資產減值準備的涵義
固定資產減值準備反映的是固定資產凈值的減值情況，它是固定資產的賬面凈值(固定資產原值-累計折舊，與賬面價值不同)與企業期末合理預計的固定資產可收回凈值(可收回金額或減值后的固定資產凈值)的差額。
1.2累計折舊的涵義
我們知道，累計折舊是用來反映固定資產價值轉移情況的科目。由于導致固定資產價值轉移的原因包括有報損耗和無形損耗，所以在預計折舊年限、凈殘值和選擇折舊方法時既要考慮有形損耗，也要考慮無形損耗。期末累計折舊科目反映的是企業估計的固定資產已轉移價值的金額。將累計折舊作為固?定資產原值的備抵項，可以反映出固定資產的賬面凈值。
2固定資產減值準備與累計折舊的關系
2.1性質及目的不同
計提折舊是對固定資產價值的分攤，并不表示固定資產價值的實際減少。盡管折舊特別是加速折舊，在一定程度上起到反映諸如技術進步等因素帶來的資產貶值的作用，但這并非折舊的主要作用，折舊也不能及時反映與調整可收回金額與賬面價值的偏差。而固定資產減值準備正是在對固定資產計提折舊的基礎上，以一種更靈活、更及時的方式，確保固定資產現時價值計量信息的有用性和相關性。因此，也有人認為，計提減值準備是對歷史(教學案例，試卷，課件，教案)成本的修正，反映了固定資產當前的價值，是一種資產計價的手段。
2.2核算范圍不同
《企業會計準則———固定資產》規定，除已提足折舊仍繼續使用的固定資產和按規定單獨估價作為固定資產入賬的土地外，企業應對所有固定資產計提折舊。而對計提固定資產減值準備的規定是：企業應于期末對固定資產進行檢查，如發現存在下列情況，應當計算固定資產的可收回金額，以確定資產是否已經發生減值：(1)固定資產市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復;(2)企業所處經營環境，如技術、市場、經濟或法律環境，或者產品營銷市場在當期發生或在近期發生重大變化，并對企業產生負面影響;(3)同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業計算固定資產可收回金額的折現率，并導致固定資產可收回金額大幅度降低;(4)固定資產陳舊過時或發生實體損壞等;(5)固定資產預計使用方式發生重大不利變化，如企業計劃終止或重組該資產所屬的經營業務、提前處置資產等情形，從而對企業產生負面影響;(6)其他有可能表明資產已發生減值的情況。
《企業會計制度》規定;“企業應全額計提固定資產減值準備的情形有：(1)長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值的固定資產;(2)由于技術進步等原因，已不可使用的固定資產;(3)雖然固定資產尚可使用，但使用后產生大量不合格品的固定資產;(4)已遭毀損，以至于不再具有使用價值和轉讓價值的固定資產;(5)其他實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的固定資產。”
由此可見，計提折舊的固定資產范圍比計提減值準備的固定資產范圍要大得多。
2.3核算時間不同
固定資產折舊的計提是按月進行的，并根據用途分別計入相關的成本或當期費用，屬于因正常時間推移在不同會計期間的成本或費用，具有系統性和關聯性。而固定資產減值準備的核算通常是在年末或指定的核算期末根據實際情況來進行，在并無論據表明減值已發生的情況下，一般不作賬務處理。因此，不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間不存在必然的聯系。
2.4計提方法不同
企業根據固定資產所含經濟利益的預期實現方式來選擇折舊方法，可以采用年限平均法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。除固定資產包含的經濟利益的預期實現方式有重大改變，可相應改變固定資產折舊方法外，一般折舊方法一經選定，不得隨意調整。而固定資產減值準備的計提，沒有像折舊那樣有多種可供選擇的方法，它主要是用于期末通過對固定資產可收回金額與其賬面價值的估價、分析比較、判斷來進行計提的。
2.5計提基數不同
固定資產折舊是以固定資產原值減去預計凈殘值的余額作為折舊基數，并在預計使用壽命的折舊年限內計提折舊。固定資產如果已計提了減值準備，則應當按照該固定資產的賬面價值(固定資產原價減去累計折舊和已計提的減值準備)以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額;如果已計提減值準備的固定資產的價值又得以恢復，則應當按照固定資產價值恢復后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。這里需要注意的是：因計提固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調整。
2.6納稅影響不同
《企業所得稅稅前扣除辦法》規定，企業經營活動中使用的固定資產折舊費可以在稅前扣除，不過接受捐贈和盤盈的固定資產，雖然會計上按配比原則允許計提折舊，但由于企業沒有支付任何代價，所以在企業所得稅上就不能扣除任何折舊費用。《企業會計制度》在原有四項減值準備的基礎上，按照謹慎性原則，結合國際慣例，又新增了包括固定資產減值準備在內的四項減值準備。而《企業所得稅稅前扣除辦法》則明確規定：“在計算企業應納稅所得額時，存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、風險準備基金(包括投資風險準備基金)以及國家稅收法規規定可提取的準備金之外的任何形式的準備金都不得稅前扣除。”這就表明，無論企業采取什么樣的資產減值準備政策，在稅收法規上均不予承認，以避免對所得稅產生沖擊。可見，企業計提的固定資產減值準備是不得在稅前扣除的，它對所得稅數額沒有直接影響，但因為固定資產減值準備的提取會影響折舊額的變化，因此會形成納稅的時間性差異。
2.7賬務處理不同
關鍵詞： 高校；固定資產；新制度
一、 新會計制度對高校固定資產管理的意義分析
（一） 提升資產賬面價值反映真實性
社會的進步及經濟的發展帶動了高校教育投資，這樣的背景之下，高校資金渠道擴大，固定資產購入能力增加。隨著高校固定資產數量的增加，管理難度必將增大，在固定資產日常使用及閑置過程中，固定資產難免發生損耗減值，在技術更新周期短的社會現狀之下，高校固定資產價值很可能發生驟減現象。按照舊制度，固定資產只在購入登記時記錄原值，且報廢處置也是一次性完成，進行清賬，并不對固定資產進行計提折舊，這就會導致高校固定資產賬面價值偏離問題，賬面無法反映固定資產的實際價值及真實狀況，固定資產購置、處理不科學。
（二） 提升固定資產管理水平
當前，信息化手段已經在高校固定資產管理中應用起來，高校固定資產管理 效率得到提高，信息記錄便捷性增強。但是，由于舊制度并不對固定資產進行計提折舊處理，固定資產科學性及嚴謹性不高。在管理制度建設上，各大高校固定資產管理制度健全性普遍不高，系統性、規范性不足，權責制約體系存在缺失。在購置固定資產時，高校各院系通常只是按照需求購置，很容易發生固定資產用途重復問題，容易導致資產閑置，降低資產效益。新制度推行后，高校必須對固定資產進行計提折舊，這就會促使高校強化對自身固定資產狀況的了解，加大對院系、科研項目固定資產購置申請的審核，制定固定資產購置計劃。同時，計提折舊的處理方式下，高校固定資產價值會隨著時間不斷降低，并體現于賬面之上。因此，高校會產生強烈的緊迫感，在購置、處理固定資產時更加謹慎，促使高校強化固定資產管理約束，明確各部門權責。此外，由于計提折舊的存在，高校可實行資產的有償使用，可以減少資產閑置，提高資產使用效益。
（三） 提升教育成本核算的精確性
舊制度固定資產會計核算僅限于購置環節，一次性計入教育支出中。然而，隨著使用時間的延長，固定資產價值會逐漸衰減，價值會發生變化，如果不對固定資產進行計提折舊，那么固定資產實際情況會與賬面價值發生偏離。固定資產如建筑、大型設備的使用周期通常為多年，存續期間，因用途、使用方式發生的價值改變幾乎是每時每刻都存在的。如果不進行計提折舊，那么固定資產支出會集中于某一年度，該年度的教育成本會大大增加，且僅為該年度。新制度將固定資產按平均年限與工作法進行計提折舊，可以將折舊費科學地分攤至各個年度，能夠實際的反映固定資產的價值，提高教育成本核算的真實性。尤其在高校市場化程度越來越高，教育成本結構越來越復雜的大背景下，利用新制度進行教育成本核算將大大提高成本核算的精確性。
二、 基于固定資產管理的新舊會計差異
（一） 固定資產分類標準
在固定資產的分類上，固定資產的分類更加規范和明確。新會計制度中對事業單位固定資產的分類有明確的規定，分為：通用設備類，圖書、檔案類，家具、用具、裝具、動植物類等。新的固定資產分類打破了原來籠統地按照一般設備、通用設備、其他資產來分類的管理體制，分類更加規范、明確和細致。
（二） 固定資產價值認定標準
在固定資產的確認上，固定資產的單位價值起點提高。固定資產的單位價值的變化受經濟發展，整體物價水平上升的影響，原有的會計制度無法準確確認經濟環境變化后的固定資產價值，而在新的會計制度下，事業單位設備的單位價值普遍提高，如一般設備由原來的500元提高到了1000元及以上，專用設備則從800提到1500及以上。
（三） 固定資產折舊
在固定資產的折舊上，新的會計制度實行“虛提”折舊。“虛提”折舊主要通過“累計折舊”和“非流動資產基金”兩個科目進行。事業單位對固定資產的計提折舊應嚴格把握固定資產的性質，并確定折舊年限。計提折舊能準確反映事業單位資產價值的消耗，避免了原有制度下固定資產虛增凈資產賬面價值的弊端，而且能有效將資產實物和價值準確匹配。
（四） 固定資產績效評價
新會計制度下資產管理和員工績效評價掛鉤。單位財務管理績效評價的執行，為固定資產的管理創造了參考條件，固定資產管理和員工績效評價結合可以刺激和激勵員工積極參與到固定資產管理的相關工作中。
三、 新會計制度過渡建議
（一） 重新認定資產價值
高校大部分成立時間都較長，固定資產存續時間長，總量龐大，且分布上較為分散，管理難度高。同時，固定資產的使用上，與各個院、系都有關系，這樣的特點將會加重資產管理與使用的分離程度。因此，在新舊制度銜接過程中，高校當對自身固定資產全面清查，收集資產購置、損耗、使用、報廢等情況。對于盤點清楚的固定資產，要按制度，對價值進行重新認定，將報廢處理等不屬于固定資產范圍的資產提出，按現有資產狀況登記。同時，高校還應綜合利用現代信息技術，降低資產價值認定及清查的工作量，提高工作效率及質量。
（二） 明確固定資產折舊具體方式
新制度只將四大類進行折舊，盤點中，當注意固定資產折舊范圍、方法及年限。主要方法包括平均年限法、工作量法兩種。此外，新制度沒有對固定資產折舊年限進行規定，因此，固定資產具體折舊年限當另行執行。
（三） 區分計提方式實現制度對接
計提方式區分，簡言之即：舊制度補提，新制度月提。對于新制度實施前的固定資產，高校不僅應該進行全面清查，還應確定資產狀態。對于新規定中已經達到折舊標準的固定資產，在繼續使用過程中，應當繼續提足折舊。對于2014年之后仍然登記在冊的固定資產，應當根據新制度的規定及辦法，按月計提，此時可以通過系統，完成折舊工作，且工作重點當為折舊匯總。
四、 關于強化高校固定資產管理的建議
（一） 強化意識及制度建設
固定資產的管理作為一項管理工作，必須首先得到事業單位高管的重視，提高管理者的管理意識是解決問題的關鍵和前提。通過新會計制度的學習，將新會計制度和固定資產管理相結合，制定新的管理規則。如，建立規范化的資產購置程序，購置前做足分析、購置中信息完整真實、購置后入賬準確及時；建立資產清查小組，定期全面清查固定資產狀況，做好固定資產使用記錄和固定資產分析。在管理者重視的前提下，下達新管理理念和相關制度至各個部門和每個員工，使每個單位成員成為“管理者”，做到使用和維護的統一，業績和管理相統一。此外，建立專項監督團隊，此團隊獨立于所有部門，直屬事業單位高層，對固定資產的購置、入賬、使用、報廢申報等進行直接監督和控制。
（二） 利用現代技術提升管理效率
建立固定資產信息化管理平臺，利用現代信息技術高速度、精準化、大容量的優點提高固定資產管理的效率。通過 信息化的管理實現資產信息共享，財務部門、固定資產管理部門、固定資產具體使用部門通過信息平臺在固定資產管理上可連成一線，達到及時準確了解和控制固定資產信息的效果。此外，與信息化配套的是“標簽制”，即將每單位的固定資產進行標號并附上基本信息，制作成條形碼，然后貼到相對應的資產上，便于信息化統計和清查工作的開展。 （作者單位：新疆師范大學）
參考文獻：
關鍵詞：新會計制度 事業單位 固定資產 折舊
《事業單位會計制度》在2007年出臺，并在2013年得到全面執行，其目標是為了提高事業單位的核算水平和準確。新頒布的《事業單位會計制度》在很多方面提出了新的要求，對事業單位的會計核算處理方法做出了改進。
一、計提折舊的原因
（一）基于會計計量準確性要求
之前事業單位對固定資產采用歷史成本法對固定資產價值進行會計處理，并不對固定資產計提折舊。這種以歷史成本計量固定資產價值的會計處理方法，無法有效的反應事業單位固定資產的有效價值，無法反應固定資產在使用過程中損耗造成的資產價值減少，更無法通過會計核算在賬面上得以體現。伴隨我國經濟的繁榮發展以及對會計處理的重視，對事業單位固定資產進行計提折舊的日益變得十分必要，以滿足反映固定資產價值的需要。不僅如此，對固定資產計提折舊可以全面反映企業固定資產的情況，一遍及時補充固定資產，不妨礙公司對固定資產的使用。
（二）基于會計工作發展要求
會計制度的制定和確立，由于對會計工作認識和了解的不足存在一定的局限性和缺陷。隨著經濟的不斷發展和進步，這些局限性和缺陷逐漸暴露出來，因此最新頒布《事業單位會計制度》是對原有舊制度的改進和調整。由于事業單位的性質不同，原有的舊制度難以滿足事業單位管理和發展的要求。因此，最新頒布的《事業單位會計制度》不僅基于事業單位發展需要，而且為事業單位會計工作奠定了堅固的基礎，通過會計制度的規范，保證會計信息的有效，保證事業單位的穩定健康發展。
二、計提折舊的兩種基本方法
事業單位固定資產計提折舊主要采用兩種方法：年限平均法；工作量法；第一種方法“年限平均法”是以固定資產使用年限為依據計提折舊；第二種方法“工作量法”是以固定資產工作量及使用情況為依據計提折舊。兩種方法雖然計提折舊的依據不同，但是都可以在一定程度上反映固定資產因為使用和損耗對價值造成的影響。
（一）方法一：年限平均法
年限平均法，因為計算簡單，使用廣泛而被普遍使用，因此也叫做“直線法”。預計使用年限不僅要根據固定資產的使用壽命，而且要考慮因為技術進步造成固定資產無法滿足工藝要求，提前結束使用。這種方法適用于在使用過程中，功能損耗各年度比較平均的固定資產。具體計算公式為：固定資產年折舊額=固定資產原值與預計使用年限的比值，固定資產月折舊額=固定資產年折舊額/12。
（二）方法二：工作量法
工作量法主要適用于運行時對固定資產產生損耗較大，空置時對固定資產產生較小，經濟效益提供不均衡的固定資產。具體計算方法有 3 種：一是工作時間（一般小時為單位）計算折舊，折舊額=原值與總工作時間的比值；二是路程行駛（一般公里為單位）計算折舊，折舊額=原值與總行駛路程的比值；三是工作產量（一般臺班為單位）計折舊，折舊額=原值與總工作產量的比值。
綜上所述，這兩種方法雖然在計算操作方面略有不同，但是其對固定資產計提折舊的本質是相同的，僅僅是適用于兩種不同的使用方式的固定資產，其根本目的是在于對固定資產的價值進行調節和調整。
三、新制度關于計提折舊對企業的影響
（一）對保值增值率的影響情況
新頒布的《事業單位會計制度》對固定資產保值增值比率產生了一定的影響。因為保值增值比率是反映企業期末凈資產價值的比例，而固定資產計提折舊對企業期末凈資產造成了影響。保值增值比率計算公式為：保值增值率=期末凈資產額與期初凈資產額的比值，若比率為1，則期末凈資產額等于期初凈資產額；若比率大于1，期末凈資產額大于期初凈資產額比率小于1；若比率小于1，則期末凈資產額小于期初凈資產額。由于固定資產計提折舊，期末凈資產額減小，因此在其他條件不變的情況下，由于固定資產計提折舊，資產負債表上固定資產保值增值比率將下降。
（二）對管理者績效影響情況
在對事業單位管理者績效考核的指標中，資產負債率是很重要的一項考核指標。資產負債率的計算公式為：資產負債率=負債總額與資產總額的比值，其資產總額為期末凈資產額。由于固定資產計提折舊，導致期末凈資產額下降，則資產負債率上升，表示事業單位舉債能力下降，不利于管理者績效考核指標完成。
（三）對管理部門的影響情況
新會計制度下，增強了固定資產管理部門與財務部門之間的聯系，固定資產管理部門，由實物管理逐漸與財務部門產生更多聯系，各部門之間應該合作攜手，共同為企業管理履行職責，相信各部門之間團結協作，可以讓企業的固定資產管理更加完備清楚而且更加有效準確，為企業的發展提供有力的保障。
四、結束語
最新頒布的《事業單位會計制度》是對原有舊制度的是對原有舊制度的改進和調整。不僅是針對事業單位固定資產的管理和會計處理，在其他方面對存在的會計處理問題作出了改良和修正，從而使提供的會計信息更加有效。從長遠來看，新制度將對企業經濟發展，財務狀況，管理經營產生重要影響，并對中國經濟發展產生促進作用。因此，事業單位應該積極響應《事業單位會計制度》的處理規范，按照規范處理，按照規范解決問題，對于我國事業單位龐大的固定資產總額而言，計提折舊的會計處理所反映出的會計信息將會產生重要的影響和意義。
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關鍵詞：國有資產;資產價值;無形資產;管理核算
國有企業系關國計民生，是社會主義市場經濟基礎和支柱。因此在市場經濟條件下，如何加強國有資產核算、管理，確保國有資產保值與增值，促進國有經濟壯大與發展具有舉足輕重的作用。本文基于國有企業整體資產價值這一視角下，認為國有資產管理、核算中應注重以下四個方面的問題。
一、國有資產管理、核算應反映企業整體資產價值為落腳點
國有企業整體資產包括有形資產和無形資產，無形資產又分為外購無形資產和自創無形資產。現行企業財務制度僅對有形資產和外購無形資產進行核算、管理、考核，而對在企業經營起著重要作用的自創無形資產價值卻關注不夠，主要是因為：
1.自創無形資產沒有具體形態，難以明確管理及貨幣計量；
2.現行資產觀認為資產都應該是企業過去的交易或事項所取得的。
即使企業擁有了某項未來經濟利益，如果沒有明確的交易或事項，也不能確認為資產。這使得自創無形資產被排除在企業資產之外，從而使國有企業的自創無形資產未能得到真實的反映。換而言之，現行國有企業資產核算沒有真實反映國有企業整體資產價值。因此，現行國有企業財務管理還存在一定的缺陷和漏洞，其提供的相關信息可靠性、相關性失真。社會經濟發展到今天，知識經濟時代已經到來，企業的類型呈現多樣性的特點，傳統企業主要制造業為主，以生產、銷售商品為經營方式賺取利潤，資產形式主要是有形資產；而知識類企業主要以提供高附加值的服務獲得利益，一般不進行生產、制造，其資產形式主要以無形資產為主，表現在：品牌、經營理念、管理制度、營銷方式、人力資源等，以微軟、思科、搜狐、網易等信息技術為代表企業，其無形資產是企業的核心資產，隨著社會經濟的發展，知識類企業呈迅猛發展態勢，代表未來世界經濟發展方向，因此企業無形資產價值日趨重要，如按傳統財務核算這類企業資產價值則大打折扣，從而使國有企業整體價值未能得到真實的反映。我們認為，國有資產核算與管理必然以企業整體資產價值為落腳點，并將企業自創無形資產納入企業常態化管理當中，確保國有企業整體資產保值與增值。
二、國有資產管理應明確計量、核算企業自創無形資產價值
自創無形資產（商譽）作為國有企業整體價值的構成部分，其價值外部表現形式為企業收購價格與凈資產公允價值之差，內在因素是企業自身經營形成的結果，來源于企業文化、人力資源、經營管理方式、銷售渠道、品牌、激勵機制、殼資源等綜合因素。自創無形資產價值分為交換價值和使用價值。交換價值表現為市場價格，現行財務理論認為，企業在收購時商譽價值=企業收購價格-凈資產公允價值，事情上，商譽貫穿企業經營始終，并不是在企業收購時表現出來，實踐中商譽之所以沒有計量，是因為商譽沒有明確價格，無法進行計量，因此，從理論上講企業在持續經營條件下，商譽價值也應該得到反映，為此，我們認為：
1.對于商譽計量與核算應該與商譽的價值屬性保持一致
商譽價值屬性決定于商譽計量方法，不同的商譽計量方法體現商譽不同價值屬性，不同的商譽價值屬性體現的價值量是不同的。因此，在商譽價值計量方法使用應根據反映會計主體的價值屬性進行確定。如若反映企業整體資產的公允價值時，商譽應該采用總體評價法計量商譽的交換價值，而不能采用收益現值法，因為二者計量方法體現的價值屬性不同，不同的價值屬性不具有可加性、可比性，表現在價值量上也存在很大的差異性。同樣，如若反映企業資產的在用價值，那么就應該用現值計量，而不能用公允價值代替現值，表現計量方法使用上，商譽計量應該采用收益現值法而不是總體評價法；
2.收益資本化法計量、核算商譽價值缺乏理論基礎
(1)該方法無法體現商譽的價值屬性。計量方法與價值屬性之間存在一致性、相關性，計量方法是外在的，而屬性是本質的，計量方法應該體現價值屬性。采用收益資本化法計量商譽價值是何種價值屬性，收益資本化理論未給以明確解釋；
(2)收益資本化理論依據在于，收益是有資本產生的，因此收益與資本價值之間必然存在正向關系，因此當商譽作為資產時，必然表現為是一種超額收益價值，如果收益與資本價值發生不對稱時或者未發生正向變化時，收益資本化理論缺乏依據，換而言之，企業如果沒有超額收益價值則沒有商譽的觀點，與客觀情況不符；
(3)企業的預期收益不是固態的，商譽價值也隨企業經營發生變化，那末計量商譽價值時人為規定貼現率，不斷不夠準確、缺乏可驗性，甚至其計量方法的可行性、科學性，價值信息的真實性都值得懷疑，因此在計量商譽價值時，不宜采用收益資本化方法。
3.企業存續期間商譽市價的計量
現行會計理論將商譽價值＝收購企業投資成本－被并企業凈資產的公允價值。事情上，商譽并不是在企業收購時發生，商譽貫穿企業經營始終，那么企業在持續經營條件下，商譽也應該明確計量、核算，由于企業在持續經營情況下由于并不存在商譽收購價值，因此應將企業現時的股權價值作為收購價格予以考慮。特別對于上市公司而言，股權上市后，已經變成金融產品，股票交易價格形成了上市公司股權價值（所有者權益價值），股票交易背后實際上反映上市公司在持續經營情況下近視的收購價格，因此，在持續經營情況下，筆者認為，商譽市價＝股權市價（所有者權益市價）－企業凈資產的公允價值。
三、國有資產在持續期間存在資產減值與升值，并不存在折舊或者攤銷的問題
現行的財務核算認為，企業的固定資產長期參加生產經營而仍保持其原有的實物形態，但其價值將隨著固定資產的使用而逐漸轉移到生產的產品成本中，構成了企業的費用。因而，隨著固定資產價值的轉移，以折舊的形式在產品銷售收入中得到補償。折舊也是一種費用，只不過這一費用沒有在計提期間付出實實在在的貨幣資金，但這種費用是先期已經發生的支出，而這種支出的收益在資產投入使用后的有效使用期內體現，無論在權責發生制還是收付實現制，計提折舊都是必需的！因此如果不計提折舊或不正確的計提折舊，都將對企業計算產品成本或營業成本計算損益產生錯誤的影響。同時，固定資產的磨損分為有形磨損和無形磨損。其理論依據是固定資產在生產經營中有損耗，并且成本、費用發生流轉到產品當中，實現收入、費用配比，對轉移的到產品那部分損耗進行補償。如果該固定資產不是用于生產產品，則不能發生轉移，那又如何配比呢？如果該固定資產在存續期間未發生損耗，那來的成本、費用呢？如果該固定資產在存續期間，不但沒有損耗且發生升值，還計提折舊的話。顯然，固定資產計提折舊缺乏理論依據。因此，筆者認為，資產在后續計量只存在升值或者貶值，不存在折舊的問題。對資產的減升值應反映在價值變動科目或者商譽。攤銷指對除固定資產之外，其他可以長期使用的經營性資產按照其使用年限每年分攤購置成本的會計處理辦法，與固定資產折舊類似。攤銷費用計入管理費用中減少當期利潤，但對經營性現金流沒有影響。同樣，對類似無形資產也一樣存在升值或者貶值，不存在攤銷情形，由于土地使用權未來存在較大的升值空間，就更不應該出現攤銷的問題。因此資產持續期間要么升值要么減值，不存在折舊或者攤銷的問題。
四、國有資產減（升）值判斷標準及依據
現行財務核算理論將資產減值定義為資產的可收回金額低于其賬面價值。這里的資產，除了特別規定外，包括單項資產、資產組。資產組，是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組產生的現金流入。資產減值會計的核心問題是可收回金額的計量。新準則借鑒了國際準則的做法，引入公允價值。要求資產的可收回金額應當按照資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。一般認為；資產減值的確認標準有三種：
1.永久性標準即對在可預見的未來不能恢復的資產減值給予確認。這個標準雖然避免了確認暫時價值波動形成的損失，但需要會計人員對暫時減值與永久減值進行判斷。
2.經濟性標準即資產負債表日若資產賬面價值低于可回收金額則確認其減值。它能如實反映資產負債表日資產的價值，避開了采用職業判斷區分資產減值類型的難題，便于操作。
3.可能性標準即要求對可能的資產減值予以確認，其目的主要在于與歷史成本保持一致，避免對不必要減值損失的確認。
【關鍵詞】固定資產；折舊；減值準備；財務核算
一、固定資產折舊與減值準備的概述
1、固定資產折舊
折舊，是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統分攤。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計金額。企業的固定資產可以長期參加生產經營活動而保持原有實物形態不變，其價值隨著固定資產的使用而逐漸轉移到產品成本中，然后通過銷售產品得到補償，并轉化為貨幣資金的過程。
2、固定資產減值準備
固定資產減值準備是指企業的固定資產應當在期末時按照賬面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額（應當根據其公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間的較高者確定）低于賬面價值的差額，應計提固定資產減值準備。賬面價值是指賬面余額減去相關的備抵項目后的凈額。賬面價值不等于凈值固定資產原價扣除累計折舊后為凈值，凈值再扣除減值準備后為賬面價值（凈額）。
二、固定資產折舊與減值準備的差異
1、會計理論范疇差異性
（1）兩者性質和目的不同
累計折舊是“資產價值損耗的計量”，是將固定資產價值按一定標準分配到預計可使用的期限內，以實現收入與費用的配比，其實質是成本的分配手段或分攤過程。而固定資產減值準備是從“資產是預期的未來經濟利益”的角度出發，對可收回金額和賬面價值進行定期比較，當可收回金額低于賬面價值時，確認固定資產發生了減值，要計提固定資產減值準備，從而調整固定資產的賬面價值，以使賬面價值真實客觀地反映實際價值。由此可見，計提折舊是對固定資產價值的分攤，并不表示固定資產價值的實際減少。
（2）兩者針對的對象不同
應計折舊額是指應當計提折舊的固定資產原價扣除其預計凈殘值后的金額。折舊作為備抵項目，是針對固定資產原值而言的，其計算依據是固定資產的原價預計使用壽命，預計凈殘值等，期末固定資產原值扣減累計折舊后反映的正是固定資產賬面凈值。一經確定，一般不得隨意變更，各期計提的折舊額相對固定。減值準備則不同,其對象為固定資產凈值，即原值減去累計折舊后的凈值,并且除了特別規定的外，既包括單項資產又包括資產組。
（3）影響因素的不同
影響固定資產折舊額的因素，一是固定資產的歷史成本，固定資產的來源途徑不同，其成本構成也會不同；二是預計固定資產使用壽命，預計使用壽命的長短直接關到折舊率的高低，它是影響折舊額的關鍵因素；三是折舊的方法，折舊方法是企業的一項會計政策，選用的方法不同，對固定資產使用壽命期間內各個會計期間的折舊額會有較大的影響；四是預計固定資產凈殘值，預計固定資產凈殘值越少，則折舊額就越多，反之則越少。對于計提固定資產減值準備的金額是根據固定資產預計可收回金額低于固定資產賬面價值的差額來確定的，其關鍵是如何判斷固定資產發生減值的跡象，以及合理地計算確定固定資產可收回金額。
（4）特征不同、會計處理遵循的政策不同
累計折舊是固定資產取得成本的一種系統分配過程，按配比原則分月計提，具有經常性和規律性。而固定資產減值則屬于非經營性支出，其產生的原因具有偶然性和無規律性。已計提減值準備的資產并不意味著減值真實發生，且即使減值真實發生，準備數與實際減值損失之間仍可能存在誤差。
2、會計核算方面的差異性
（1）核算范圍不同
《企業會計準則——固定資產》第17第規定：“除以下情況外，企業應對所有固定資產計提折舊：已提足折舊仍繼續使用的固定資產；按規定單獨估價作為固定資產入賬的土地。而計提減值準備的核算范圍則明確規定：“企業應于期末對固定資產進行檢查，如發現存在下列情況，應當計算固定資產的可收回金額，以確定資產是否已經發生減值：固定資產市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復；企業所處經營環境，如技術、市場、經濟或法律環境，或都產品營銷市場在當期發生或在近期發生重大變化，并對企業產生負面影響；同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業計算固定資產可收回金額的折現率，并導致固定資產可收回金額大幅度降；固定資產陳舊過時或發生實體損壞時；固定資產預計使用方式發生重大不利變化，如企業計劃終止或重組該資產所屬的經營業務、提前處置資產等情形，從而對企業產生負面影響；其他有可能表明資產已發生減值的情況。”
可見，計提折舊的固定資產范圍比計提減值準備的固定資產范圍要大得多,相反，減值準備的認定和計算要比累計折舊嚴格得多，復雜得多。
（2）核算時間不同
固定資產折舊的計提及核算基本上按月或按年進行，是一個系統的過程。獲取固定資產后，企業就要預計折舊年限，凈殘值和選擇合理的折舊方法，這是在購置時點的一種估計，是一種主觀性較強的估計。而固定資產減值準備的核算主要是在年末或指定的核算期末根據實際情況來進行的，根據賬面凈值與可收回凈值之差來確定金額，而且在并無證據表明減值己發生的情況下可不必作賬務處理，所以它是一種站在購置期后某期期末的一種估計，不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間并不存在必然的系統聯系，相對比較客觀。
（3）計提方法不同
一般來說，累計折舊計提方法較多，企業應根據資產自身價值轉移的預期特征以及減值發生的可能性等進行方法選擇，且不得隨意調整。企業根據固定資產所含經濟利益的預期實現方式選擇折舊的方法，可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、年數總和法、雙倍余額遞減法等。折舊方法一經選定，除特殊原因外，不得隨意調整。
而固定資產減值準備的計提方法單一，就是對資產可收回額與其賬面價值的估價、分析比較、判斷來進行計提的。
（4）計提基數不同
固定資產折舊是以原值減去預計凈殘值的余額作為折舊基數，并在預計使用壽命的折舊年限內計提折舊的。固定資產如果已計提了減值準備，則應當按照該固定資產的賬面價值（即固定資產原值減去累計折舊和已計提的減值準備）以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減準準備的固定資產價值又得以恢復，則應當按照固定資產價值恢復后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。而固定資產減值準備則是針對固定資產賬面價值而言的，在期末時按賬面價值與可收回金額熟低的原則來計量，對可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資減值準備。而可收回金額是依據核算日前后的相關信息確定的，不可事先確定。可見，相對折舊而言，固定資產減值準備金額具有不確定性。
（5）賬務處理不同
固定資產的折舊與日常經營管理息息相關，是經常發生的，所以其折舊額直接體現在企業的經常性費用中，提取時借記“制造費用”、“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目，并且在一般情況下不存在沖回問題。而固定資產減值準備的提取與企業日常經營管理無直接關聯，導致減值的情形也并非是經常發生的，因而計提減值準備時，借記“資產減值損失”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。在此后的期間，不準轉回，月末轉入“本年利潤”賬戶。
通過上述比較可知,固定資產減值準備是累計折舊核算不可缺少的“調劑師”，它彌補了累計折舊對資產減值情況反映不及時的缺陷和缺乏靈活性的不足，還負責核算長期閑置固定資產的價值減損，適應了科技高速發展、資產更新換代加快的現實要求，利用固定資產減值準備及時地反映固定資產的減值具有很強的現實意義。
參考文獻
[1]趙春芳.解析資產減值會計準則［J］.保定職業技術學院，2007，（1）.
[2]佟麗娟.淺談固定資產計提折舊［J］.產業與科技論壇，2007，（6）.
【關鍵詞】 資產減值； 價值變動； 公允價值； 圖形教學
一、引言
價值規律是商品經濟的基本規律，是商品生產和商品交換的基本規律。只要存在商品生產和商品交換，就存在價值規律。價格圍繞價值上下波動是價值規律的表現形式，就是說商品的價格圍繞著商品的價值進行波動，一些時候商品的價格會高于商品價值，一些時候商品的價格會低于商品價值，但商品的價格是以商品的價值為軸基礎進行波動的，其波動如圖1所示。
二、“公允價值變動損益”的圖形教學
公允價值是會計計量屬性之一，我國《企業會計準則》對公允價值的定義為：“公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。”公允價值應具備的三個原則條件：一是信息公開；二是雙方自愿；三是公平交易。公允價值的本質是市場而不是其他主體對資產或負債價值的認定，是一種基于市場信息的評價。
資產的公允價值同資產的歷史成本之間發生的變動情況同商品的價格與價值的變動在形式上是一樣的，即以歷史成本為基礎而變動的。因此，可以采用商品價格與價值的變動示意圖，再結合各項資產價值的具體情況，采用圖形教學，使學者能夠直觀地看到資產價值的變動及結果，以提高教學效果。
“交易性金融資產”科目下設“成本”和“公允價值變動”明細科目。在賬戶上的關系如圖2所示。
在交易性金融資產有買進賣出時，其賬戶關系，如圖3所示。
圖3中“交易性金融資產”的賬面價值即該賬戶的余額，即為交易性金融資產的公允價值，“”箭頭之間的差額（兩對比標志線之間）為“交易性金融資產——公允價值變動”下降的金額，“”箭頭之間的差額為上升的金額。特別注意，上升和下降額是相對的差額。為了便于理解分析，假設交易性金融資產的成本沒有變化，也即沒有再買進再賣出，這時交易性金融資產的成本線同時間軸一致，如圖4所示。
圖4中，第一期間交易性金融資產公允價值變低，“”箭頭部分為發生的公允價值變動損失，在資產負債表日，交易性金融資產的公允價值低于其賬面余額的差額，應借記“公允價值變動損益”科目，貸記“交易性金融資產——公允價值變動”科目；第二期間交易性金融資產公允價值上升，“”箭頭部分不僅彌補上期的公允價值變動損失，還有公允價值變動收益，按“”箭頭差額借記“交易性金融資產——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；第三期間公允價值又變低了，又出現了公允價值變動損失，按“”箭頭的差額，借記“公允價值變動損益”科目，貸記“交易性金融資產——公允價值變動”科目。
舉例如下：K&J公司4月10日購入A公司股票10 000股，購入價5元/股。6月30日，該股票市值為4元；12月31日，該股票市價上升為9元。其業務處理為：
（1）購入A公司股票時：
借：交易性金融資產——A公司股票（成本）
50 000
貸：銀行存款 50 000
（2）6月30日，按公允價值進行再計量：
交易性金融資產的賬面余額=50 000（元）
交易性金融資產的公允價值=10 000股×4元/股=40 000元
交易性金融資產的公允價值低于其賬面余額的差額=40 000-50 000=10 000（元）
借：公允價值變動損益 10 000
貸：交易性金融資產——A公司股票（公允價值變動）
10 000
交易性金融資產調整后賬面余額=50 000-10 000
=40 000（元）
（3）12月30日，按公允價值進行再計量：
交易性金融資產調整前賬面余額=50 000-10 000
=40 000（元）
期末交易性金融資產公允價值=10 000股×9元/股
=90 000元
交易性金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額=90 000-40 000=50 000（元）
借：交易性金融資產——A公司股票（公允價值變動）
50 000
貸：公允價值變動損益 50 000
交易性金融資產調整后賬面余額=40 000+50 000=90 000（元）
三、幾種準備的圖形教學
我國《企業會計準則》規定，一些類資產的價值變動，既可以核算資產價值升值高于成本的變化，也可以核算資產價值低于成本的變動；而有些類資產價值變動只能核算資產價值低于成本的變化，不能核算高于成本的變化。各種資產減值的核算既有共性，又有其不同，具體敘述如下：
（一）壞賬準備
壞賬準備的計算方法主要有應收賬款期末余額百分比法和應收賬款期末余額百分比法的改進法——賬齡分析法。應收賬款期末余額百分比法公式如下：
本期期末壞賬準備賬戶余額=應收賬款期末余額×壞賬率
本期應計提的壞賬準備金額=本期期末壞賬準備賬戶余額-（或+）壞賬準備賬戶原有貸（或借）金額
賬齡分析法的公式如下：
本期期末壞賬準備賬戶余額=∑（各賬齡段的應收賬款期末余額×各賬齡段的壞賬率）
則：
本期計提壞賬準備金額=本期期末壞賬準備賬戶余額-（或+）壞賬準備賬戶原有貸（或借）金額
上述計算公式在賬戶上的關系，見圖5所示。
為了便于理解分析，假設應收賬款每期期末余額不變，這時其同時間軸線相同，壞賬率有變化，各期應計提壞賬準備為每相隔期末值的差額，其圖示如圖6所示。
圖6中應收賬款凈額（賬面價值）等于應收賬款賬戶余額減壞賬準備。
需要注意的是，應收賬款的凈額最高和應收賬款余額相等，即壞賬率為0，所以圖中不會出現高于橫軸的波動。
圖6中，第一期間預計的壞賬為“”箭頭部分，在資產負債表日，應收款項發生減值的，按應計提的壞賬準備金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。第二期間預計的壞賬小于第一期間，雙箭頭部分為本期期末壞賬準備的賬面余額，“”箭頭部分彌補一部分上期壞賬準備，應計提的金額小于“壞賬準備”賬面余額的差額，作相反的會計分錄，借記“壞賬準備”科目，貸記“資產減值損失”科目；第三期間預計的壞賬變多了，本期應計提的壞賬準備大于其賬面余額的，應按“”差額計提，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目；第四期間又回升了，應計提的金額小于“壞賬準備”賬面余額的差額，作相反的會計分錄，借記“壞賬準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。“壞賬準備”科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的壞賬準備。
（二）存貨跌價準備
為了作圖方便，假設存貨歷史成本每期都不變，即同時間軸相同，存貨可變現凈值發生了變化，示意圖見圖7。
資產負債表日，企業根據存貨準則確定存貨發生減值的，按存貨可變現凈值低于成本的差額，借記“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。圖7中，第一期間存貨減值為“”箭頭部分，在資產負債表日，借記“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；第二期間存貨可變現凈值大于存貨成本，但只以“”箭頭部分彌補上期存貨跌價部分，作相反的會計分錄，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。這是需要特別注意的，存貨期末計價采用成本與可變現凈值孰低法，已計提跌價準備的存貨價值以后又得以恢復，應在原已計提的存貨跌價準備金額內，按恢復增加的金額，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。圖7中，畫斜線部分不能反映為存貨跌價準備，也即“存貨跌價準備”不能出現借方余額。以后期間情況不在贅述。
發出存貨結轉計提的存貨跌價準備的，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“主營業務成本”等科目。“存貨跌價準備”科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的存貨跌價準備。
例如：K&J公司6月30日，存貨成本為2 000 000元，其可變現凈值為1 400 000元；12月31日，上批存貨成本還為2 000 000，其可變現凈值為2 400 000元。其業務處理為：
1.6月30日，按成本和市價孰低：
存貨的成本=2 000 000元
該批存貨的可變現凈值=1 400 000元
借：資產減值損失 600 000
貸：存貨跌價準備 600 000
2.12月31日，計算有關指標：
存貨的成本=2 000 000元
該批存貨的可變現凈值=2 400 000元
按成本和市價孰低原則，存貨按成本計價，上期發生的減值要沖回，但以“存貨跌價準備”科目余額調整到0為最大值。
借：存貨跌價準備 600 000
貸：資產減值損失 600 000
（三）可供出售金融資產
1.公允價值的正常變動
資產負債表日，可供出售金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目；公允價值低于其賬面余額的差額作相反的分錄（至于可供出售金融資產的公允價值變動，為什么反映在所用者權益下的“資本公積”中，而不像其他資產的價值變動反映在當前損益的“本年利潤”中，是以后要討論的問題）。為了簡化，假設可供出售金融資產的成本沒有變化，也即沒有再買進再賣出，并不計應計利息，這時可供出售金融資產的成本線同時間軸一致，其示意圖見圖8所示。圖8的分析同圖4分析一樣，不再贅述。
2.公允價值的持續變低
可供出售金融資產的公允價值低于其成本本身不足以說明發生了減值，但如果可供出售金融資產的公允價值發生了較大幅度的下降，或在綜合考慮各種相關因素后，預期這種下降趨勢屬于非暫時性的，可以認定該可供出售金融資產已經發生減值，應當確認減值損失。假設同上，如圖9所示。第3期期末公允價值下降過了控制標準，確認為可供出售金融資產發生的減值，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，按應從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失額（“”箭頭部分），貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按其差額（雙箭頭部分），貸記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目。
（四）持有至到期投資減值準備
資產負債表日，持有至到期投資發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準備”科目。已計提減值準備的持有至到期投資價值以后又得以恢復，應在原已計提的減值準備金額內，按恢復增加的金額，借記“持有至到期投資減值準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。“持有至到期投資減值準備”科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的持有至到期投資減值準備。
假設持有至到期投資按折價發行時，即市場利率大于持有至到期投資的票面利率，計算如表1所示。
從表1中可知，“持有至到期投資——利息調整”明細科目由小逐步變大，所以“持有至到期投資”科目余額，即攤余成本應是一折線，為了簡化，畫成直線，如圖10所示。
圖10的分析，需要特別注意。前面分析已知，價值變動上升和下降額是相對的差額，這里是相對于“持有至到期投資”科目的余額而言的。圖10中第二期的資產價值回升，“持有至到期投資減值準備”科目的沖回部分是要相對于第二期的資產價值減值和前期已發生的減值差額值進行計算，不能只以第一期的金額計算沖減，如圖11所示。如果這樣計算，可以看出第二期的減值在沖減上期的減值“”以后，減值的余額不等于第二期的減值額，也即第二期的減值額和沖減上期的減值額相加大于上期的減值額，而不是相等。
持有至到期投資按溢價發行和平價發行的圖示分析，同理可得，不在分析。
（五）長期股權投資減值準備
資產負債表日，長期股權投資發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“長期股權投資減值準備”科目。
處置長期股權投資時，應同時結轉已計提的長期股權投資減值準備。“長期股權投資減值準備”科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的長期股權投資減值準備。
為了作圖和理解方便，假設長期股權投資按成本法核算，即長期股權投資初始成本等于其各期期末的賬戶余額，示意圖如圖12所示。圖12的分析同圖7分析方法一樣，不在贅述。
（六）固定資產減值準備
資產負債表日，企業根據資產減值準則確定固定資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。處置固定資產時，應同時結轉已計提的固定資產減值準備。“固定資產減值準備”科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的固定資產減值準備。
因為固定資產有折舊，又有減值準備，因此，首先解釋一下相關的名詞，以公式列之。
固定資產賬面余額=固定資產科目的金額=固定資產原價
固定資產凈值=固定資產原價-累計折舊
固定資產凈額=固定資產凈值-固定資產減值準備
固定資產賬面價值=固定資產原價-累計折舊-固定資產減值準備
假設固定資產折舊采用直線法折舊，其示意圖如圖13所示。圖13的分析同圖10基本一樣。
（七）無形資產減值準備
資產負債表日，企業根據資產減值準則確定無形資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“無形資產減值準備”科目。處置無形資產時，應同時結轉已計提的無形資產減值準備。“無形資產減值準備”科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的無形資產減值準備。
無形資產攤銷按使用年限平均攤銷，其示意圖如圖14所示。圖14的分析同圖10基本一樣。
四、結語
綜上所述，總結如下：
（一）對于損益的反映
資產價值的變動損益，有三種情況：
第一種是對于“交易性金融資產”的公允價值變動，單設“公允價值變動損益”科目，反映在當期損益的“本年利潤”科目中。
第二種是除“交易性金融資產”和“可出售金融資產”外的其他資產的價值變動，只設“資產減值損失”科目，反映在“本年利潤”科目中。
第三種是對“可出售金融資產”一般不計資產減值，對于其正常的公允價值變動損益反映在所有者權益下的“資本公積”科目中；對于其公允價值的持續下降，需要計算資產減值，計入“資產減值損失”科目中。
（二）在相關賬戶的設置
在調整賬戶的設置上，有兩種情況：
1.一般的是設置抵減總賬科目，這是大多數資產變動時的科目設置情況，只可抵減，不能附加，這是首先遵守謹慎性原則的要求決定的，即資產價值變低需要反映，而變高只能沖減原相應的減值，超過其歷史成本，不應反映，即圖7、圖10、圖13和圖14中畫斜線的部分，而圖6就不可能出現高于的現象。
2.特殊的是設置抵減附加明細科目，這只對完全按公允價值計量的資產，首先遵循相關性原則的要求決定的，如“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”科目分別設置“交易性金融資產——公允價值變動”和“可供出售金融資產——公允價值變動”兩個明細科目，即可附加，也可抵減，從圖3、圖4和圖8中可以看出。
【參考文獻】
[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則——應用指南（2006）[M].北京：中國財政經濟出版社，2006.
《高等學校會計制度》與《事業單位會計準則》自1998年1月1日頒布實施以來已經10年。10年以來高校會計核算新生業務不斷增多，現有的會計核算模式已明顯滯后于新形勢的需要。高校會計核算應轉變觀念，拓寬視野，合理創新。
一、會計核算基礎應引入權責發生制
《事業單位會計準則》第十六條與《高等學校會計制度》第一部分第五條規定：會計核算一般采用收付實現制，但經營性收支業務核算可采用權責發生制。
隨著高校新業務的增多，收付實現制作為高校會計核算的基礎已明顯凸現出許多局限性。收付實現制對收入和費用的確定是以款項的實際收付為基準，但對于高校工程款、設備款等大額款項采用分期付款，或按合同規定在采購完成后要保留一部分余款（如質保金）留待以后支付，以及會計期末應付未付的款項如必須在當年決算中列支，但由于撥款時間太晚而不能及時支付的款項等。運用收付實現制根本無法對復雜多樣的新業務進行客觀恰當的處理，而引入權責發生制，此類問題便會迎刃而解。權責發生制對收入和費用的確認是以權利和義務（責任）是否在本期實際發生為標準，而不管其款項是否在本期收到或支付。運用權責發生制，可對上述業務作如下處理：業務在發生時按總金額借記支出類科目，將應付金額貸記“應付及暫存款”，在實際支付款項時借記“應付及暫存款”，貸記“銀行存款”。
二、重視無形資產的核算
高校的無形資產主要有以下幾種：一是高校開展正常的教學、科研購入的無形資產，其價值比較高，如：數據庫使用費、數字資源、數字圖書館、應用軟件、教學軟件等；二是高校的科研成果，其中有許多科研成果具有國際、國內先進水平；三是高校的“商譽”，校名特別是那些百年名校，由于文化歷史沉淀豐厚，其學術水平、師資隊伍、學生素質以及管理水平等因素都集中體現在校名上。
高等學校對無形資產的管理在財務管理與實務中一直處于薄弱環節甚至許多高校都未設置“無形資產”科目。對于第一類無形資產，有些高校將其作為固定資產管理與核算，顯然有悖于無形資產的特征與核算原則；對于第二、第三類無形資產，無論在管理上還是會計核算上幾乎是一片空白。隨著高校無形資產的日益增多，高校應充分重視無形資產的核算，合理確定無形資產的攤銷比例，客觀公正地核算無形資產，使無形資產核算走到正常有序的軌道上。
三、對固定資產計提折舊及減值準備
長期以來，高校固定資產的核算固有著一種模式，在發生時借記支出類科目，貸記“銀行存款”，同時借記“固定資產”，貸記“固定基金”。固定資產不計提折舊與減值準備。.已經入賬的固定資產，除特殊情況外，不得任意變動其價值。
采用上述固定資產核算方法，固然簡便易行，容易操作，但隨著高校的蓬勃發展及迅速擴張，高校固定資產成倍增長，現有模式存在明顯的缺陷：1.固定資產在形成時一次計入支出科目，從賬面上體現不出固定資產價值的轉移；2.高校的固定資產在使用過程中，由于存在有形損耗(如自然磨損、損壞等)和無形損耗(如技術陳舊)以及其它經濟原因，發生資產價值的減值是必然的。這種減值如果不予以確認，必將導致虛增資產的價值。
建議高校固定資產核算增加“累計折舊”與“固定資產減值準備”會計科目。“累計折舊”作為固定資產的備抵科目，高校應選擇合理的折舊方法計提折舊。計提時折舊借記“固定基金”，貸記“累計折舊”；在年度終了，對固定資產進行逐項檢查，對存在發生減值跡像的固定資產計提減值準備，借記“固定基金”，貸記“固定資產減值”。
對高校計提折舊及減值準備，可能會使會計核算工作量加大，實際操作比較繁瑣。但是采用這種核算方法可保證高校凈資產的真實性。
四、“結轉自籌基建”科目的困惑
據《高等學校會計制度》規定，“結轉自籌基建”為支出類科目，核算高等學校用財政補助收入以外的資金安排基本建設的支出。但在實際工作中會遇到很多困惑：1.核算內容與科目性質不符。既然此科目為支出類科目，那么基建工程的每一筆支出都應該在該科目反映，但是實際操作中其實往往是以分期撥付工程款的形式轉給基建。2.未真實反映工程的完工程度。高校的大多數基建支出都是陸續投入，不可能一次性支付全部工程款。特別是對于那些工期較長的工程項目，如果只有等到基建項目完工、資產交付使用時，才借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目，就不能真實反映此項工程的完工程度。3.不便于固定資產價值結轉。據《高等學校會計制度》規定：年終將其余額結轉至“事業結余”科目，本科目無余額。對于跨年度的工程項目，在工程完工交付使用時，由于 “結轉自籌基建”已在年終結轉，勢必會影響固定資產價值結轉。
因此建議增加“在建工程”科目。在撥付每一筆工程款時首先借記“結轉自籌基建”，貸記“銀行存款”；同時借記“在建工程”，貸記“固定基金”；在工程完工時借記“固定資產”，貸記“在建工程”。即便工程項目跨年度完成，即便“結轉自籌基建”在年終結轉，根據“在建工程”科目累計發生額或期末余額便可確定固定資產價值，不會影響到固定資產價值的結轉。
五、增設“以前年度結余調整”會計科目
高校年終決算后，往往會發現有調整事項及涉及結余的會計差錯。根據《高等學校會計制度》規定：年終結賬后，如發生以前年度會計事項的調整或變更，涉及到以前年度結余，凡國家有規定的，從其規定；沒有規定的，應直接通過“事業基金”科目進行調整，并在會計報表附注上加以說明。
【關鍵詞】事業單位；固定資產；計價口徑；存量管理；流量管理
固定資產是事業單位開展業務活動必不可少的基本物質條件，也是事業單位賴以生存和發展的必要資源之一。隨著我國市場經濟的不斷發展和事業單位改革的不斷深入，事業單位的業務和會計核算環境發生了很大的變化，事業單位會計制度中關于固定資產核算已越來越不適應會計工作的需要，暴露出的問題愈來愈嚴重。因此，有必要對事業單位固定資產的會計核算體系進行重新構建[1]。
1.固定資產核算體系存在的問題
1.1 固定資產的范圍界定缺乏科學性
根據《事業單位會計準則》的規定：一般設備單位價值在500元以上，專用設備單位價值在800元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產都作為事業單位的固定資產。單位價值雖末達到規定標準，但是使用時間在一年以上的大批同類物資，也應作為固定資產進行核算管理[1]。
新規則中對固定資產規定的標準有所提高：一般設備單位價值在1000元以上、專用設備單位價值在1500元以上，但此標準仍然偏低。按此標準，單位的辦公桌椅、沙發、茶幾、飲水機等簡易設備均要在固定資產中核算，與目前的經濟發展狀況和物價水平的提高極不相符。另外，這樣的核算標準，使單位固定資產界定范圍過寬，造成固定資產數據統計不準確[1]。
1.2 固定資產的價值損耗未得到充分體現
目前，我國事業單位固定資產會計核算通過“固定資產”和“固定基金”兩個會計科目進行。固定資產的構建支出一次性列為事業支出，同事增加單位的固定資產價值。固定資產只核算賬面原值，不計提折舊。因此，一經入賬，直到報廢，會計報表上的固定資產凈值一直等于原值，不做任何變動。而對于固定資產的更新和維護，則通過按收入的一定比例提取修購基金的核算方法來解決。但這種做法并不能反應固定資產的折損程度，也無法反映固定資產價值的真實情況。這種價值核算方法背離了固定資產的價值屬性，最終導致單位凈資產虛增[2]。
1.3 固定資產對外投資的計價口徑不盡合理
事業單位以固定資產對外投資，應按評估或合同、協議確認的價值，借記“對外投資”科目，貸記“事業基金――投資基金”科目，按賬面原價，借記“固定基金”科目，貸記“固定資產”科目。這樣處理存在以下兩方面的問題：一是投出固定資產的“評估價或合同、協議確認的價值”與固定資產賬面價值的差額沒有得到反映；二是同是對外投資業務，但投出固定資產的賬務處理與投出材料、無形資產、貨幣資金等的賬務處理不一致，造成賬目混亂[3]。
1.4 固定資產的存量、流量管理不完善
固定資產使用的責任機制和監督機制缺乏，閑置和資源浪費嚴重。在資產購置上存在隨意性和盲目性，在固定資產的使用、維護、處置、出租、出借以及調撥和報廢等方面則存在管理不規范，資產使用效率不高的現象[4]。
2.對事業單位固定資產核算新體系構建的設想
2.1 重新界定固定資產的范圍和標準
目前，事業單位固定資產的確定標準仍低于《企業會計制度》制訂的標準。隨著事業單位不斷接近企業化管理，建議按照企業制度的標準規定固定資產，即單位價值在2000元以上，對于專用設備的標準還可以適當提高。針對《事業單位會計準則》中的“單位價值雖然不足規定標準，但耐用時間在一年以上的大批同類資產”，如辦公桌椅、飲水機等設備，作為低值易耗品進行核算和管理，直接在當期事業支出中列支，不再進行固定資產管理。
2.2 通過“累計折舊”和“固定資產減值準備”科目反映固定資產的價值損耗
事業單位可參照企業的做法，定期對固定資產按照原值和使用年限計提固定資產折舊，取消按收入的一定比例提取修購基金，這樣事業單位的會計信息可以做到真實完整。[7]在會計科目設置上，建議增設“累計折舊”和“固定資產減值準備”兩個會計科目，作為固定資產的備抵科目，以反映固定資產價值的減少情況。可使得資產負債表能夠真實反映事業單位的資產、凈資產的情況，收支表能夠反映真實結余的情況，真正體現權責發生制、收入與支出配比、謹慎、以及劃分收益性支出和資本性支出等核算原則的要求，以便于會計報表使用者利用真實的會計信息做出正確的決策[1]。
2.3 規范固定資產對外投資的計價口徑
2.3.1 按評估或合同、協議確認的價值與已提折舊，借記“對外投資”和“累計折舊”科目，按固定資產原值，貸記“固定資產”科目，按借貸差額借或貸記“事業基金――投資基金”科目。
2.3.2 按固定資產凈值，借記“事業基金――一般基金”科目，貸記“事業基金――投資基金”科目。這樣，既與事業單位其他情況下的投資處理一致，也與企業會計投資的處理類似，易于理解，同時也清楚地反映了因投資引起的基金之間的相互轉移，充分反映了事業單位會計的特征[5]。
2.4 加強固定資產日常管理和問責制度
應規范固定資產日常管理，加強明細核算，對增減的固定資產要及時入賬，徹底消除有賬無物、有物無賬的現象。健全固定資產保管制度，嚴格進出庫制度。落實固定資產登記制度，對各項固定資產的存量、增減變動、分布等情況要及時準確地進行登記，保證事業單位資產的完整、安全[6]。
總之，事業單位在逐步趨于企業化管理的同時，固定資產的核算也應向企業會計制度靠攏，嚴謹核算、強化管理，使事業單位的固定資產合理、節約、高效地配置和使用。
2.5 根據事業單位的特點，改進固定資產會計處理方法
2.5.1 固定資產取得的會計處理
取消“固定基金”、“專用基金――修購基金”、“結轉自籌基建”會計科目，增設“在建工程”、“待處理財產損益”會計科目。對于事業單位購置的不需要安裝的固定資產，應按實際成本，借記“固定資產”，貸記“財政補助收入”或有關資產賬戶。對于發生的國家基本建設撥款和單位自籌資金進行的新建、擴建改建工程以及外購需要安裝工程的實際成本支出，借記“在建工程”，貸記“財政補助收入”或有關資產賬戶；項目完工交付使用時，借記“固定資產”，貸記“在建工程”。對于融資租人的固定資產，按照租賃協議確定的設備價款等，借記“固定資產”，貸記“其他應付款”；支付租金時，借記“其他應付款”、“事業支出或經營支出”，貸記有關資產科目。對于投資者投入的固定資產，按評估價值或雙方協議的價值，借記“固定資產”，貸記“事業基金”。對于盤盈的固定資產，按照重置完全價值，借記“固定資產”，貸記“待處理財產損益”[7]。
2.5.2 固定資產折舊和減值準備的會計處理
事業單位固定資產采取提取折舊的方法后，購置時不再列入當期的“事業支出”。提取折舊時，需要在“事業支出”或“經營支出”下面增設“折舊費”三級科目進行明細核算，借記“事業支出――折舊費”或“經營支出――折舊費”科目，貸記“累計折舊”科目。另外，應在期末或年度終了，對固定資產逐項進行檢查，如果市價持續下跌或技術陳舊、損壞等原因導致可收回金額低于賬面價值的，應將可收回金額低于賬面價值的差額作為固定資產減值準備，計入“事業支出――固定資產減值準備”和“固定資產減值準備”。如已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應予以轉回[8]。
2.5.3 固定資產處置的會計處理
對于投資轉出的固定資產，借記“對外投資”、“累計折舊”和“固定資產減值準備”，貸記“固定資產”。增設“固定資產清理”科目，以核算反映因出售、報廢和毀損轉入清理的固定資產價值、在清理過程中所發生的清理費用和清理收入以及清理后的凈損益。出售、報廢和毀損的固定資產等轉入清理時，借記“固定資產清理”科目，貸記“固定資產”、“累計折舊”等科目；清理過程中發生的清理費用，借記“固定資產清理”，貸記有關資產科目；清理過程中發生的價款和變價收入，借記有關資產科目，貸記“固定資產清理”；固定資產清理后的凈損益可計入當期“其他支出”或“其他收入”。對于盤虧的固定資產，借記“待處理財產損益”、“累計折舊”和“固定資產減值準備”，貸記“固定資產”[1]。
參考文獻：
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[4]趙婧.論事業單位固定資產的管理與核算[J].現代農業科技,2009(02).
[5]高嵐嵐.事業單位固定資產管理存在的問題及改進措施[J].遼寧經濟,2007(1).
[6]李靜.事業單位固定資產管理亟待加強[J].科技信息,2006(12).
[7]李慧霞.事業單位固定資產管理改進建議[J].中國水利,2006(4).
一、新制度對高校固定資產管理的要求
新《高等學校會計制度》在2014年初正式施行，同十幾年前的舊版制度相比，新制度對會計信息的要求更高，對會計工作的開展帶來了較大的改變。新制度中固定資產管理辦法是財政部重點改動的環節，表明了政府對高校固定資產管理工作的期望。
1、更加準確的會計信息
會計信息質量中的準確性是會計工作最基礎的目標。雖然會計人員在工作中認真負責，但是由于制度的缺陷使得會計人員在生產會計信息時難以準確地反映出高校固定資產的真實狀態。該種情況下會計信息準確性的缺失是由舊制度規定所導致，會計從業人員無法避免。新制度針對管理辦法的落后，對相應規定做出了調整。新制度引入了權責發生制原則，更加準確地反映出固定資產的價值。權責發生制同收付實現制相比，有效抑制了固定資產虛增，按照經濟業務實質對固定資產進行入賬，并且準確反映出后期維修、改造資產價值增加等情況。權責發生制關注固定資產經濟業務發生時間，明確了固定資產后續折舊、改造等情形的節點，提供了更加準確的固定資產會計信息。權責發生制在高校的運用尚屬首次，因此對會計人員在思想、專業技能水平、管理方式都提出了更新、更高的要求。
2、范圍縮小，管理從嚴
以前固定資產的管理范圍較廣、明細較多，固定資產管理工作呈現出多而雜的特點。新制度為了提高固定資產管理的效果，以少而精的指導思想，對固定資產重新做了定義。新制度中固定資產的價值標準得到提高，并且把一些數額較大，但達不到固定資產標準的資產列為了存貨，減少了固定資產管理的數量，使得固定資產的管理更加合理。如今固定資產少而精的管理方式要求會計人員集中精力管理好固定資產。雖然固定資產的范圍有所減小，但是對管理方式和方法的要求都提升了一大截，對管理人員來說是巨大的挑戰。
3、合理確定折舊方法和年限
新制度要求高校對固定資產計提折舊，準確反映固定資產每年損耗，在資產負債表中真實體現固定資產價值。過去16年里，高校會計從業人員從未對固定資產計提過折舊，這份工作對于高校員工來說非常陌生，給固定資產管理工作帶來了前所未有的難度。會計人員在固定資產折舊辦法的選擇、折舊年限的確定等方面存在著極大的困難。會計人員需要針對固定資產實際情況進行主觀判斷，要求其不斷加深對新制度的理解和學習。
4、提高各部門協調性
固定資產的管理涉及高校內的很多部門，包括固定資產申報購置時的使用部門、采購時的物資部門、入庫時的倉庫部門。財務部門加強對固定資產的管理離不開上述部門的配合，因此協調工作十分重要。固定資產入賬時間、資產價值需要采購部門提供資料，折舊需要依據使用部門定時匯報的資產狀態進行計提。由此可見，為了管理好固定資產，各部門之間的協調配合必不可少。
二、目前高校固定資產管理現狀
新制度對高校固定資產管理提出了新的要求，處于銜接期的高校，目前固定資產管理工作與新制度的要求存在差距，為了更快適應新制度的有關要求，首先應當對資產管理現狀有清晰的認識。
1、高校固定資產管理軟件不匹配
高校在過去采購財務軟件時，并未考慮固定資產折舊功能模塊。除此之外，財務部門使用的財務軟件同資產部門使用的管理軟件缺少對接接口，兩個系統較為分裂，使得財務部門無法及時了解固定資產的使用信息，加大了對固定資產的管理難度。財務部門與資產管理部門信息銜接的不通暢會帶來許多問題。首先，財務處無法通過系統及時查詢到固定資產的使用狀態以及耗損情況，導致固定資產在折舊時缺乏可靠的依據；其次，固定資產管理部門不能了解到財務部門對固定資產價值的確認情況，導致財務部門與管理部門同一資產價值出現不匹配的現象，給管理造成了困難。
2、賬目、賬實不符
《高等學校會計制度》要求固定資產在管理過程中做到賬目、賬實相符。由于舊會計制度中并不要求對固定資產計提折舊，因此高校對固定資產的管理通常局限于固定資產入賬時點，固定資產的后續管理嚴重缺失。正是因為制度的規定以及會計人員的不重視，個別高校甚至未建立固定資產卡片，僅僅通過憑證、賬簿來反映高校固定資產。當固定資產毀損、報廢時，財務部門無法及時進行記錄，并且無法查閱固定資產毀損、報廢前狀態，極易導致賬實不符。除此之外，資產部門、驗收部門與財務部門入賬時間存在不同步性，導致有賬無實、有實無賬。
3、固定資產信息化程度落后
高等學校目前已經完全實現了會計信息化，傳統的手工記賬模式已被取代。然而高校會計信息系統仍然存在許多問題。第一，高校目前使用最多的是單機財務軟件，未建立集中的數據庫管理，使得上級部門審查高校固定資產狀況時必須前往高校，降低了固定資產管理的效率。第二，學校財務軟件的內部封閉性導致固定資產申報購置部門的申報計劃難以被高校其它部門的負責人了解，容易盲目購置固定資產，導致浪費。第三，由于沒有專人對固定資產使用情況進行記錄，導致固定資產管理信息更新較慢，偏離了信息化的初衷。
三、高校固定資產管理在過渡時期的銜接對策
新版會計制度加大了對高校固定資產管理的重視，固定資產管理的跨度也由固定資產入賬時點延伸到了固定資產的后續處理（折舊、減值、處置）期間。目前高校正處于新舊制度的過渡期間，為了更好地達到新制度對固定資產管理的要求，必須加大力度做好銜接階段固定資產的管理工作。
1、加強管理團隊建設
高校固定資產目前存在許多問題，這些問題很大程度上是因為舊會計制度未對固定資產管理做出嚴格要求。高校領導在舊制度的影響下，忽視了固定資產管理的重要性，對其認識程度不高。為了更好地適應新會計制度對固定資產的管理要求，首先應當提高領導、管理人員的固定資產管理認識，通過培訓使得他們深刻了解在目前高校運營過程中固定資產管理的重要性和緊迫性。高校籌劃建立三級管理網絡，對學校資產管理職能部門、財務部門和使用單位進行權力和責任的劃分。使用部門最為了解固定資產的使用狀態，要及時記錄并反饋給財務部門。財務部門根據使用部門提供的固定資產狀態，結合經驗與判斷，分析固定資產是否存在減值等情況，及時調整固定資產賬面價值。資產管理職能部門定期對固定資產使用狀況進行了解，對使用效果進行評價，并組織相關管理工作的教育和培訓。高校應當加強管理團隊建設，在三級管理網絡上各盡職責，提高固定資產管理工作能力。
2、加強清查，理清賬目
高校固定資產過去存在著賬物不實的情況，為了在新制度下能準確反映固定資產的數量與價值，應當對過去錯誤的信息進行糾正，確保新制度執行初期固定資產賬實相符。解決好固定資產遺留問題，需要在銜接過渡時期開展固定資產全面清查工作，對高校當前固定資產的存量以及價值準確統計。清查過程中，做好固定資產的分類統計工作，準確區分并記錄土地、文物、圖書等不進行折舊的資產，確保將來計提折舊數額的準確性，也便于不同固定資產的分類管理。
3、建立開放性固定資產管理共享平臺
