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開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇跨國公司的稅收籌劃，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
摘 要 面對日益激烈的市場競爭，跨國公司必須在法律允許的范圍內，利用稅收籌劃來獲取額外的稅收利益，從而降低納稅成本和提高競爭力。在新經濟形勢下，各國稅收制度的差異、各國稅收優惠政策的差別和避稅港的存在、避免國際雙重征稅方法的差異，為跨國公司稅收籌劃提供了外在的客觀條件。本文在分析跨國公司稅收籌劃重要性的基礎上，就跨國公司如何進行稅收籌劃進行了探討，具有一定的借鑒意義。
關鍵詞 跨國公司 稅收籌劃 策略
1.跨國公司稅收籌劃的界定及重要性
1.1 稅收籌劃的界定
所謂稅收籌劃，是指企業為了規避或者減輕自身稅收負擔而利用稅法特例進行的節稅法律行為，利用稅收漏洞和缺陷進行的非違法的避稅法律行為；以及為轉嫁稅收負擔所進行的轉稅純經濟行為。即在履行法律義務的前提下運用稅法賦予的權利，通過企業經營、投資、理財等活動的事先安排和籌劃，以期達到減少稅收支出，降低稅收成本的一種經營籌劃行為。
1.2 跨國公司稅收籌劃的重要性
首先，稅收籌劃可以降低跨國公司的納稅成本，提高跨國公司的資本收益率，從而增加自身的收入（主要是可支配收入）。與此同時，稅收籌劃可以幫助跨國公司延期繳納應交稅款，從而使企業在資金的支配上享有更高的自由度。
其次，稅收籌劃有助于提高跨國公司的財務管理水平。跨國公司經營管理過程中主要涉及到籌資、投資、生產經營和利潤分配這四類決策，而這四類決策都在不同程度上受到稅收的應用，因此可以說稅收籌劃是貫穿于公司財務決策全過程的一項系統工作，其水平高低在很大程度上影響著跨國公司的財務管理水平。
最后，稅收籌劃可以規范跨國公司的經濟行為。為了獲得稅后利益的最大化，跨國公司在進行稅收籌劃前，必然要對相關稅法進行認真研究和分析，從而在懂法知法的基礎上規范自身的經濟行為，避免受到相關單位的處罰。
2.跨國公司稅收籌劃的客觀條件分析
（1）各國稅收制度的差異。不同國家都是根據國情來制定符合自身利益的稅收制度，因此各國稅收制度的差異構成了跨國公司稅收籌劃的重要基礎。具體說來：各國稅制結構是存在差異的，一般發達國家多實行以直接稅為主、間接稅為輔的稅制體系，而發展中國家多實行以間接稅為主、直接稅為輔的稅制體系；各國對跨國納稅人的規定是不同的，同時各國在行使稅收管轄權重，對納稅義務的確定標準也有差異；各國稅基范圍的差別較大，并且稅率高低和稅率結構也有很大差異，這就為跨國公司進行稅收籌劃提供了依據。
（2）各國稅收優惠政策的差別和避稅港的存在。根據稅收制度的不同，國際上的避稅地可以分為不征收所得稅和財產稅的避稅地、只征收較低所得稅和財產稅的避稅地、僅對來自當地的收益征稅而對海外收益免稅的避稅地、征收正常的稅收但提供某些稅收優惠的避稅地，客觀存在的高稅國（區）和低稅國（區）已經成為跨國公司稅收籌劃的重要信號導向。
（3）避免國際雙重征稅方法的差異。為了避免雙重征稅，很多國家都采取了一定的方式，有的在稅收協定中規定了稅收饒讓，這也為跨國公司稅收籌劃提供了客觀的外在條件。
3.新經濟形勢下跨國公司稅收籌劃的策略
3.1 通過設立不同的企業組織形式來實現節稅
一般說來，跨國公司可以通過在低稅區或者適用低稅率的地區設立各種企業組織形式，如設立國際投資公司、國際金融公司、國際控股公司、國際銷售和采購公司、常設機構和子公司等，來達到跨國稅收籌劃的目的。
以設立常設機構為例，跨國公司可以通過設立常設機構來轉移貨物、轉移勞務、轉移利息和特許權使用費、轉移管理費用、轉移利潤和轉移財產，從而來盡量減少現在或將來的納稅義務?？鐕驹诶迷O立不同企業組織形式來進行稅收籌劃時，要特別注意以下問題：跨國公司應該在專業人士的建議下，對集團內部股息的傳導路徑和控股公司的選址進行確定；跨國公司要認真研究相關國家的稅收協定，確保相應業務能夠完成；國際控股公司如果設立在全面免征股息預提稅的國家和地區，或者設立在雖有稅收協定關系，但不實行預提稅低稅率優惠的國家和地區，上述所說的優惠將不復存在。
3.2 通過選擇有利的投資地點來實現節稅
跨國公司要對不同國家的的預提所得稅稅率和稅收協定簽訂情況進行考慮；要對外資公司的利潤匯出有無限制進行考慮，因為一些國家雖然所得稅征收很低甚至是免稅，但對外資公司的利潤匯出進行了限制，希望能促使外資在本地進行再投資；要充分利用不同國家和地區稅制差異或區域性稅收分傾斜政策，選擇整體稅負水平較低的地區或稅區進行投資。
3.3 通過利用國際避稅地來實現節稅
（1）虛構避稅地營業。虛構避稅地營業的基本途徑是通過母公司將銷售和提供給其他國家或地區的商品、技術和其他勞務服務，虛構為設立在避稅地受控公司的轉手交易，從而將所得的部分或全部滯留在避稅地，以避免原本應該承擔的高稅率國家的稅收負擔。但應該注意的是，虛構避稅地營業必須發生在關聯的企業間，否則就無法成立。（2）虛構避稅地信托財產。虛構避稅地信托的基本途徑就是跨國公司在避稅地設立一個受控信托公司，然后把高稅國財產轉移到避稅地，借以躲避有關稅收。
4.小結
跨國公司的稅收籌劃是一項復雜的系統工程，這就要求跨國公司必須充分理解和掌握不同國家和地區的稅收政策，做到既能合理合法的通過稅收籌劃來實現節稅，又要避免滑入偷稅的誤區。由于國際稅收具有復雜多樣性，使得沒有任何一種稅收籌劃方法是通用的，因為跨國公司在進行稅收籌劃時還要結合自身的實際情況來對稅收籌劃方法進行選擇和確定。
參考文獻：
[關鍵詞]跨國公司 國際避稅 轉移價格 避稅地
[中圖分類號]F812.42 [文獻標識碼]A [文章編號]1009-5349（2013）07-0129-01
引言
近年來，隨著世界經濟區域一體化和經濟全球化的發展，我國對外開放的深度和廣度不斷加深，而且在海外投資領域也有了很大發展，從而我國對跨國公司的發展問題越來越關注。
一、國際避稅的概述
國際避稅是指跨國納稅人在稅法許可的范圍內，用合法的手段，通過個人、法人或沒有獨立法人資格的團體或資產，以跨越稅境的流動和非流動來達到避稅或減輕稅收負擔的目的的現象和行為。它不同于國際偷稅漏稅，國際避稅最大的特征是合法性，偷稅漏稅是指跨國納稅人利用國際稅收在管理合作中的困難和漏洞，采取各種隱蔽的非法手段，來逃避有關國家稅法或稅收規定所要承擔的納稅義務，是違法行為。
二、我國跨國公司國際避稅的現狀及存在問題
面對激烈的國際市場競爭，跨國納稅人在利益機制的驅使下，精心研究國家稅收法規制度，來謀求更多的利益。在這種大背景下，我國也不甘落后，在符合國際稅法的前提下，利用國際避稅港或避稅地、轉移定價及其他方法等進行跨國避稅。
面對日益激烈的國際競爭，為了追求最大利潤，我國跨國公司在國際避稅中難免會出現一些問題，具體如下：
（一）濫用稅收籌劃進行國際避稅
稅收籌劃行為與避稅行為有著本質區別，企業稅收籌劃的目的是為了獲取最大的稅收利益的一種經營和籌劃的行為，是企業在總體經營策略上的組成部分。雖然稅收的籌劃是合法的，與國家法律并無抵觸，但是納稅人是通過鉆稅法的漏洞實現避稅的，違背了國家立法意圖。
（二）最大限度利用國際避稅地進行避稅
一些跨國公司為了獲利，最大限度利用國際避稅地避稅，他們甚至忽視了公司可持續發展的長遠計劃，在避稅地大量設立子公司或分公司，同時在國際間資本進行流動或轉移。雖然跨國公司達到了避稅的效果，但可能會導致跨國公司資本過于分散，國際分工過于復雜，從而不利于跨國公司的長遠發展。
（三）利用發展中國家一些稅收上的優惠政策惡意進行逆向的避稅
逆向避稅， 指跨國企業規避投資所在國比較輕的稅負，利用發展中國家的稅收優惠措施，同時在它們的居住國內利用利潤所得繳納比較重的稅負。跨國企業的決策層最主要目的是在生產經營中得到最大利潤，為了這樣的目的身為發展中國家的我國跨國公司也不惜利用種種手段，通過稅收政策獲取利益。
三、解決我國跨國公司國際避稅問題的對策
在國際避稅中也會遇到很多麻煩和問題，面對這些我國跨國公司在不同時期應該有不同的對策：
（一）避稅前
設立分公司或子公司時，要充分了解各公司地區的稅收具體情況，要請一些專業會計人員，對你的避稅計劃進行指導。在不同的時期，各國的法律條例會隨著該國經濟的發展不斷的改變，這樣就會使你以前做的稅收計劃失去意義，所以跨國企業應該依據當今經濟發展的趨勢，對該地區的稅收政策做充分了解，并且尋找專業人員指導，從新的課稅制度中尋找方法。
（二）避稅過程中
要周密做好稅務的計劃，并且要進行合理的實施。要想合法合理避稅，這就要求企業做好詳細的稅務計劃，進行周密細致的安排，從而進行長期規劃，更合理進行國際避稅。在國際避稅中，每一筆避稅業務都要是合法的，都要在法律允許的范圍內，進行合法的避稅，要有良好的稅務報表供有關部門查詢。
總之，在我國跨國公司運用不同地區的稅法、稅規進行國際間的避稅行為時，要做到依據各地區的不同條件，依據自身的狀況，進行合理避稅，不可以直接利用其他國家的避稅方法，要依據自己的實際情況，實行符合自己公司的避稅方法。還要嚴格要求自己，要在法律允許的范圍內，進行正當的避稅。
面對國際經濟大環境下各國經濟發展不平衡，國際避稅問題是不可避免的，并將會長期存在。在這種狀況下，我國跨國公司只有充分利用國際經濟大環境，在法律允許的范圍內，合理地進行國際避稅來實現跨國經營利益的最大化。同時，我國還應該不斷改善和完善稅制，適當縮減稅收優惠政策，增強防范國際避稅意識，維護好本國利益，避免外國企業來我國避稅。
【參考文獻】
[1]劉寶宏.世界經濟與政治.東北財經大學，1995年第5期.
[2]葛憔熹.國際稅收學教程.北京：中國財政經濟出版社， 1997.
[3]朱清.國際稅收.中國人民大學出版社，2004年2月.
[關鍵詞] 跨國企業 國際稅收 籌劃策略
一、國際稅收籌劃產生的原因
1.內在原因
國際稅收籌劃產生的內在根源在于每個納稅義務人都有著減輕自身納稅義務，實現自身利益最大化的強烈愿望。在所得一定的情況下，納稅義務越輕，企業稅后利潤就越大。因此，跨國納稅人和國內納稅人一樣都要根據自身情況進行稅務籌劃和財務安排?？鐕{稅人作為獨立經濟主體，追求物質利益最大化是國際稅收籌劃產生的內在原因。
2.外在原因
國際稅收籌劃的產生和存在主要是由不同國家對稅收管轄權、稅收構成要素、經濟源和稅源等稅收經濟活動各方面所作的制度及法律上的不同規定造成的。國家間的稅收差別是國際稅收籌劃產生的客觀基礎。跨國納稅人對國家間的稅收差異和不同規定的發現和利用，不僅維護了他們的既得利益，而且為他們消除和減輕跨國納稅找到了強有力的制度及法律保證。
二、國際稅收籌劃的主要方法
1.合理選擇投資地點
(1)充分利用各國的稅收優惠政策，選擇稅負水平低的國家和地區進行投資。在跨國經營中，投資者除了要考慮基礎設施、原材料供應、金融環境、技術和勞動力供應等常規因素外，不同地區的稅制差別也是重要的考慮因素。不同的國家和地區稅收負擔水平有很大的差別，且各國也都規定有各種稅收優惠政策，如加速折舊、稅收抵免、差別稅率、虧損結轉等?？鐕顿Y企業如果能選擇有較多稅收優惠的國家和地區進行投資，必能長期受益，獲得較高的投資回報率，從而提高其在國際市場上的競爭力。
(2)規避國際雙重征稅。國際雙重征稅是指兩個或兩個以上國家的稅務當局，對同一納稅人的同一應稅收入或所得進行重復征稅。導致重復征稅的根本原因是各國稅收管轄權的重疊行使。為了避免國際雙重征稅，現今國家與國家之間普遍都簽訂了雙邊的全面性稅收協定，根據協定，締約國雙方的居民和非居民均可以享受到許多關于境外繳納稅款扣除或抵免等稅收優惠政策。因此跨國投資應盡量選擇與母國(母公司所在國)簽訂有國際稅收協定的國家和地區，以規避國際雙重征稅。目前，我國已與63個國家簽訂了避免雙重征稅協定，而世界上，國與國之間簽訂的雙邊全面性稅收條約已有1000多個。
(3)利用避稅地進行稅收籌劃。避稅地又稱“避稅港”，是指對收入和財產免稅或按很低的稅率征稅的國家或地區。目前國際避稅地大致可分為兩類。①純粹或標準的國際避稅地。這種類型的避稅地沒有個人或公司所得稅、財產稅、遺產稅和贈與稅。如百幕大群島、開曼群島、巴哈馬等。②普通或一般的國際避稅地。這種類型的避稅地一般只征收稅率較低的所得稅、財產稅、遺產稅和贈與稅等稅種。有些國家或地區還對來源于境外的所得免稅，如瑞士、中國香港特區、巴拿馬等。
2.選擇有利的企業組織方式
跨國投資者在國外新辦企業、擴充投資組建子公司或設立分支機構都會涉及企業組織方式的選擇問題，不同的企業組織方式在稅收待遇上有很大的差別。(1)就分公司和子公司而言，子公司由于在國外是以獨立的法人身份出現，因而可享受所在國提供的包括免稅期在內的稅收優惠待遇，而分公司由于是作為企業的組成部分派往國外，不能享受稅收優惠。另外，子公司的虧損不能匯入國內總公司，而分公司與總公司由于是同一法人企業，經營過程中發生的虧損便可匯入總公司賬上，減少了公司所得額。(2)就股份有限公司制和合伙制的選擇而言，許多國家對公司和合伙企業實行不同的稅收政策。因此，海外投資企業應在分析比較兩種組織方式的稅基、稅率結構、稅收優惠政策和投資地具體的稅收政策等多種因素的前提下，選擇綜合稅負較低的組織形式，來組建自己的海外企業。
3.利用關聯企業交易中的轉讓定價
轉讓定價是指在國際稅收事務中，有關聯各方之間在交易往來中人為確定價格，而非獨立各方在公平市場中按正常交易原則確定價格。轉讓定價的制定過程是一項十分機密和復雜的工作?？鐕髽I轉讓定價策略的具體做法大致有以下幾種:(1)通過控制零部件、半成品等中間產品的交易價格來影響子公司成本。(2)通過控制對海外子公司固定資產的出售價格或使用期限來影響子公司的成本費用。(3)通過提供貸款和利息的高低來影響子公司的成本費用。(4)通過對專利、專有技術、商標、廠商名稱等無形資產轉讓收取特許使用費的高低，來影響子公司的成本和利潤。(5)通過技術、管理、廣告、咨詢等勞務費用來影響海外公司的成本和利潤。
4.避免構成常設機構
常設機構是指企業進行全部或部分營業的固定場所，包括管理場所、分支機構、辦事處、工廠、作業場所等。目前，它已成為許多締約國判定對非居民營業利潤征稅與否的標準。對于跨國經營而言，避免了常設機構，也就隨之有可能避免在該非居住國的有限納稅義務，特別是當非居住國稅率高于居住國稅率時，這一點顯得更為重要。因而，跨國企業可通過貨物倉儲、存貨管理、貨物購買、廣告宣傳、信息提供或其他輔營業活動而并非設立常設機構，來達到在非居住國免予納稅的優惠。
隨著科技的發展，電子商務日益成為國際貿易的一種重要方式。電子商務的諸多特點，更為國際稅收籌劃提供了便利。跨國經營企業也應充分利用電子商務的特點來合法避稅。
參考文獻:
[1]朱洪仁:國際稅收籌劃.上海:上海時代大學生出版社，2000
[關鍵詞]稅收籌劃；跨國稅收籌劃；融資租賃；避稅港
一、跨國稅收籌劃的涵義
稅收籌劃是納稅義務人運用合法的方式最大限度的減輕或消除稅務負擔的行為。國際稅收籌劃是指納稅人在國際納稅的大環境下，利用不同國家的稅法差異和缺陷，通過人財物在不同國家或稅境之間的轉移，實現最大限度的減少或規避納稅義務。從而達到利潤的最大化。
從國際納稅籌劃的定義，我們可以發現國際納稅籌劃并不只局限于從事對外經濟活動的納稅主體，而對于那些只在國內的、也要求實現本納稅區的稅務籌劃的經濟主體也可以通過將經營所得轉移到具有稅收優惠政策的國家或地區去。這樣通過將資本投入到收益最大而稅收負擔最小的地區就可以實現利潤的更大化。
二、納稅人進行跨國稅收籌劃的客觀基礎
如前所述。不同國家的稅收制度都是根據本國的具體情況和政策導向制定的，因此不同國家的稅收制度存在一定的差異，這也就為跨國納稅籌劃提供了實施的客觀條件。
1、稅收管轄權的差異。世界各國在形式稅收管轄權時，對納稅征收對象有著不同的規定。有的國家和地區采取按地征收的原則，只對本國境內的各種應稅收入征稅，而不管該經濟主體是否屬于本國國籍或在本國注冊成立的：有的國家和地區采取屬人的原則，只對數本國國籍或在本國注冊的經濟主體征稅，而不管其收入發生是否在本國境內：還有的國家和地區采用屬地和屬人相結合的原則進行稅收征收。
2、稅率的差異。不同的國家在制定稅率時都有自己的考量，或者是經濟方面的原因，或者是政治方面的原因?？傊?，不同的國家有不同的稅率制度。有的國家稅率很高，而有的國家和地區稅率很低，甚至不征稅：有的國家采用的比例稅率，有的國家采用的累計稅率，還有的國家采用不同稅率結合的稅收制度。稅率上的差別就為跨國納稅籌劃在選擇合適的納稅地點提供了條件。
3、納稅基礎的差異。由于不同的國家有不同的稅收優惠和稅收減免政策，因此在計算應納稅收入時，各國對收入和費用的處理和確認方面就有很大的差異。從而導致相同收入的納稅人在不同納稅地區的賦稅不相同。
4、稅收優惠政策的不同。各國為了吸引國外投資者，往往都會制定一些稅收優惠政策。不僅在發展中國家，這在發達國家也是常見的。但是不同的國家有不同的政策導向和經濟發展方向，因此不同國家的稅收優惠政策也會存在差異。這樣無疑給經濟主體選擇合適的納稅區提供了有力條件。
5、避稅港的存在。避稅港是指向跨國納稅人提供較低稅收、免除稅收或者提供大量稅收優惠政策的國家和地區。如百慕大、開曼群島、巴哈馬、馬恩島、香港等地區。這些稅收避風港的存在為跨國避稅籌劃提供了理想的場所。
三、我國企業進行跨國稅收籌劃的方法
(一)利用國際融資租賃進行跨國稅收籌劃
1、利用國際融資租賃進行跨國稅收籌劃可行性
國際融資租賃是指出租人和承租人在不同的國家的一種融資租賃活動，其產生是源自于戰后國際金融資本和產業資本的融合和迅速發展。國際融資租賃不僅具有一般融資租賃的優點和特點，而且由于其含有涉外因素，因此承租人擁有更自由的設備選擇權，可以在全世界范圍內選擇符合條件的供貨商和設備。由于國際融資租賃是在全球范圍內展開的，這樣這種方式還可以促進國際貿易的發展，因此受到了各國政府的重視和推動。其中，各國政府對國際融資租賃提供的稅收優惠政策也起到了很重要的作用。同時，這也為我們通過國際融資租賃活動來進行跨國納稅籌劃提供了平臺。
2、我國企業利用國際融資租賃進行跨國納稅籌劃的方法
根據我國稅法對融資租賃業務的處理，我們可以知道出租人在出租設備時是被當作出售設備來進行確認。這樣，出租人既不能提取折舊，也沒有可以享受的稅收優惠政策。那么，對于國內出租人來說就可以通過國際融資租賃業務來籌劃稅收，通過在全球范圍內尋找將融資租賃視為實質租賃并有加速折舊和投資抵稅制度的國家，并在那里建立子公司。通過建立的子公司來開展國內業務就可以實現節稅的目的。
對于承租人來說，由于國內的稅法規定承租人可以利用加速折舊的方法提取折舊，且具有稅收遞減政策，是有利于節稅的。若承租人想實現利益最大化，可以選擇其所在國把融資租賃視為租賃行為的融資租賃公司，就可能減少融資租賃成本。
(二)通過避稅港進行跨國稅收籌劃
1、通過避稅港進行跨國稅收籌劃的可行性
避稅港，又叫國際避稅地、稅收天堂、離岸中心等，是指由于歷史、制度或經濟上的原因形成的可以被人們用于規避所得稅或財產稅的國際避稅國際和地區。目前，避稅港對跨國投資者實行的特許稅務處理主要有對跨國投資者的境內境外收入均不征稅和對跨國公司境內所得征收很少的稅，對境外所得不征稅兩種方式。此外，有的避稅港雖然沒有明確對跨國投資者減稅或免稅，但通過稅收優惠政策使得投資者享受避稅港的待遇，如英國、愛爾蘭和盧森堡等國家。
2、我國企業利用避稅港進行跨國稅收籌劃的方法
由于我國的稅收法律規范不健全，對利用避稅港進行國際稅收籌劃的限制比較弱，比如避稅港具有高度的保密性，這樣就很難判斷投資公司的管理機構是否在我國境內。因此，我國企業利用避稅港進行國際稅收籌劃有很大的空間。我國企業可以分別利用利用離岸公司、控股公司和轉讓定價進行節稅三種方式進行跨國稅收籌劃，也可以將上面的三種方式結合起來進行稅收籌劃，在避稅港設立離岸公司，將該離岸公司同時作為母公司和控股公司，享受免交所得稅和減免預提稅的好處。該離岸公司開展貿易、服務等利潤中轉業務，通過轉讓定價把利潤轉移到避稅港。免交了這些利潤的所得稅。
參考文獻：
[1]劉儒咼，跨國公司國際稅收籌劃分析，稅收征納，2008；
稅收籌劃，按照美加州W.B梅格斯博士的觀點，就是指“商人合理而又合法地安排自己的經營活動，使之繳納可能最低稅收的方法。” 所以，稅收籌劃具有合法性、計劃性、科學性和規律性等特點，與違反現行的稅收法律法規的逃稅和利用現行稅法存在的漏洞使少交稅款的避稅有著本質的區別，是在稅法允許的范圍內進行稅收的事先周密的規劃，是國際上提倡的有利于國家進行宏觀調控并使社會整體資源達到最優配置的基本手段。
盡管稅收籌劃在國外早已出現并已被廣泛應用，有關理論也被引進中國不少年限了，但稅收籌劃在國內并未引起足夠的重視和廣泛應用。國外大型企業和跨國公司林立，我國則中小企業占了絕大多數，加之國外稅收環境與國內環境迥異，國內稅收法律較不完善和落后，因此國外稅收籌劃也只能作為借鑒，而不能完全照搬。
眾所周知，大型企業和跨國公司由于它的規模巨大，所涉及的業務繁多和所跨地域至多使它具有更多的稅收籌劃方法和手段，而中小企業則不同，首先受到自身規模的限制、發展階段的局限以及行業分布的單調等特點，其稅收籌劃必然不同于大型企業和跨國公司的方法。作為中國企業的主體力量的中小企業的稅收籌劃問題有必要進行本地化的分析與研究，使中小企業對稅收籌劃有充分的認識和重視，并提供一些思路和方法，提高企業的競爭能力。
稅收籌劃的工作是十分復雜的，沒有完全統一的方法，具有一定的靈活性。不過要進行稅收籌劃，企業的會計部門首先必須非常熟悉現行的稅收法律法規，因為國家稅收政策、法律法規等規定了一些行業以及地方的優惠政策，代表了國家進行產業調整、地區經濟調整、行業結構調整等經濟發展的方向，企業應盡可能多的利用這些優惠政策，當然由于行業不同，方法差別很大，筆者將以中小建筑安裝企業為例，集中論述稅收籌劃的基本方法，以期拋磚引玉。
初創時的稅收籌劃
企業建立之前，首先要從稅收籌劃方面考慮是建立有限責任還是合伙制，建立有限責任繳完企業所得稅后，投資者還要繳納個人所得稅。而合伙制企業只需要繳納個人所得稅?？梢妰H僅從稅收節稅方面，在目前的稅收法律法規下，建立合伙制明顯優于有限責任制。當然，有限責任公司以其法人資產對外僅負有限責任，但這是另外話題。所以小型企業應該從稅收籌劃和節約成本的角度，開創之初以合伙制經營是最優選擇。
當企業既提供建筑材料又提供勞務時，還要選擇究竟以從事建筑材料的銷售還是以建筑安裝業來繳納營業稅。這時需估計商品所占的比例、增殖率大小。增殖稅稅率較高，但有扣除數，營業稅的稅率較低。以增殖率為17.65%為例，當增殖率超過51%時，采用建筑安裝業繳納營業稅，100元只需繳納稅款3元；當增殖率小于51%，則采用銷售業，100元繳納稅款小于〔100×17.65%×17%=〕3元。
營業稅的稅收籌劃
建筑安裝企業需要繳納營業稅。而營業稅的稅率是比率稅率，計征依據是提供勞務、銷售不動產的全部價款和價外費用。那么應當盡量減小計稅的依據或減小實際的稅額負擔率（稅款/實際純勞務）。
1、盡量減少價外費用，就可以減小計稅依據。出租房屋時，不妨將水電單獨簽定合同，按照轉售水電繳納增殖稅，否則水電費的金額將并入營業額繳納營業稅。
2、簽定合同的重要性。建筑業的轉包是可以從總包中扣除后作為計稅依據的，轉包必須簽定合同。如果企業請建筑隊建設，不與建筑隊簽定合同，建筑隊自身需要繳營業稅外，該企業也必須并入營業額繳納營業稅，相當于建筑隊的部分營業額在沒有簽定合同的情況下，多繳納了一次營業稅。與建筑隊簽定合同后，建筑隊收入可依據合同從該企業的營業中扣除。例如，承包工程20萬，付給建筑隊14萬，簽定合同后繳納的營業稅為〔20-14〕×3%=1800元，相反，不簽定合同就要繳納20×3%=6000元。
3、采取包工包料形式。建筑業無論包工包料還是包工不包料，料費都要計入營業額。那么就應該盡量減少料費的比率，提高勞務占總價款和價外費用的比率，以減低實際的稅負。最好采取包工包料。如工程勞務款為4萬元，包工不包料，受工單位提供料價值6萬元，那么該企業施工后繳納〔4+6〕×3%=3000元，實際負擔率0.3/4=7.5%，但如果有該企業包工包料，專業化經濟優勢使得同等質量下節約不少的料費。假設節省料費8千元，該企業繳納〔4+5.2〕×3%=2760元，實際負擔率0.276/4=6.9%，節省240元。
4、安裝工程由被安裝方提供設備。安裝工程按照簽定合同的安裝工程產值總額計算營業稅。如果安裝的設備由安裝企業進行購買，那么安裝設備款要計入安裝工程產值，一并繳納營業稅。盡量讓被建設方提供設備，企業僅僅收取勞務安裝費用，并以純勞務安裝費作為計稅依據。例如，安裝勞務費為5000元，設備款為1萬元，那么該企業購買設備進行安裝，〔0.5+1〕×3%=450元，但如果設備由被安裝單位購買，則只需繳納純勞務費為依據的稅款5000×3%=150元，節省300元。
企業所得稅的稅收籌劃
1、企業所得稅以年度為計算依據，按月預繳，有三檔稅率，在臨界值時尤其注意合理安排收入與費用的時間。例如企業總收入為3.1萬，還有一筆2000元的審計費，那么這筆審計費的在12月31號之前支付，就可使企業應納稅所得額變為3萬以下，從而適用抵檔稅率。
2、現行會計政策和方法的多項選擇中以有利于企業為準，例如通貨膨脹時存貨的計價應采用后進先出，折舊的提取采取加速折舊法，縮短固定資產的建設期，使更多的利息費用計入財務費用。
3、對無投資項目的閑置的資金可以購買國庫券，所得收益不繳納企業所得稅。
4、涉及下設機構時的籌劃。分公司和子公司的選擇在于下設公司預計贏利情況。分公司的利潤需要合并入總公司的利潤一并繳納企業所得稅，而子公司作為獨立法人單獨繳納企業所得稅。在預計下設機構虧損時，應采用分公司形式，分公司的虧損用總公司的贏利抵補，且可能降低適用稅率。在預計贏利情況下，可采用子公司形式，使子公司的贏利繳納企業所得稅時使用較低檔的稅率。如預計下設公司前期虧損2萬元，總公司贏利11萬，下設公司采用分公司形式，合并入總公司，繳納企業所得稅〔11-2〕×27%=2.43萬元，如采用子公司形式，該年繳納營業稅11×33%=3.63萬元，適用稅率提高為33%，子公司下年可抵補2萬元，按照稅收籌劃目的，節稅或合理延期納稅，此種情況下，采取分公司形式是有利的；反之如下設公司能贏利，假設為2萬元，采用分公司形式，共繳納11×33%+2萬×33%=4.29萬元，如采用子公司形式則該年繳納營業稅11×33%+2×18%=3.99萬元，比分公司形式要節省3000元。
5、公司進行清算時也涉及稅收籌劃問題。清算期是單獨為一個會計期間計算企業所得稅的，清算日的選擇應盡量在所有可能的收入之后，否則不管總計的虧損，只要清算日后計算出是贏利，就要繳納企業所得稅。例如，公司虧損100萬，9月20日將有一筆銷售收入20萬，清算費為2萬元，清算日定為9月19日，則清算期間需繳企業所得稅〔20-2〕×33%=5.94萬元，而將清算日定為9月21日，顯然，是不需要繳納企業所得稅的。
（一）平滑所得稅稅負動機的盈余管理研究公司對存貨后進先出法和先進先出法的選擇方面，由于要求公司財務會計、稅收會計要具有一致性，很多公司出于稅賦目的而選擇后進先出法。當公司預計存貨成本會提高時，選擇后進先出法可以降低所得稅的稅負，從而間接地增加現金流入。該方面的研究表明，傾向價值最大化的公司管理層會選擇后進先出法。Cloyd(1996)等研究所得課稅對盈余管理的影響，檢驗公司是否出于納稅考慮而采用激進的會計政策，同時選擇與此相應的財務報告處理方式使二者趨于一致，盡管賬面稅金和實際納稅額并不要求一致，但通過上述方法的應用，可以提高國內收入署允許其采用這種稅務處理方法的可能性。同時發現，當避稅帶來的利益明顯超出了預計偷稅的成本時，公司就會選擇一致的財務報告方法。Jennings等(1996)在判斷后進先出法是否造成了損益表對資產負債表的影響時，發現采用了后進先出法的收益表和資產負債表比沒采用的資產價值更高。KevinHolland與RichardH．G．Jackson（2004）在“盈余管理與公司稅”一文中研究分析了公司遞延所得稅儲備的情況，認為在考察期的公司可能有很強的激勵進行盈余管理，片面地披露延遲稅儲備（即不足或過度遞延納稅儲備），并發現不足或過度操控遞延稅儲備的規模在經濟上的顯著性。
（二）最小化所得稅稅負動機的盈余管理研究Dhaliwal&Wang(1992)論證了那些受最小化所得稅稅負動機影響的公司，一般會通過跨期轉換盈余來使所得課稅對可選擇最小化所得稅稅負的影響最小化，以調整財務會計數據。Boynton，Dobbins&Plesko(1992)對美國1996年稅收改革法案中公司可選擇最低稅收賬面條款而可能作出的盈余操控進行了實證研究，發現美國公司在最低稅收賬面條款的第一年使用主觀應計部分減少盈余。同時發現，實證結果與公司規模有統計上的相關關系，只有小型公司操縱可控應計項目。但其研究結果并不像Dhaliwal&Wang的研究結果那樣令人信服。這可能與他們使用的是估計的可控應計項目(不是可控應計項目總額)或者樣本數量太小有關。CharlesE.Boynton等（1992）針對1986年稅收改革法案中，公司可選擇的最低稅負條款而可能做出的盈利管理反應進行了實證分析。發現美國公司1987年確有通過會計政策選擇與應計制手段的使用來減少了部分盈余。Guenther(1994)研究了在1986年稅收改革法案影響下，降低稅率對公司當期財務會計應計項目的影響。這些公司都是采用稅收和財務報告目的的應計制會計。研究發現，公司出于平滑不同期間所得稅稅負的考慮，會通過應計項目把凈盈余從高稅率會計期間調整到低稅率會計期間。
以降低所得稅稅負為基礎對會計政策選擇進行研究的另一個分支，是Harris(1993)檢驗了稅率變化對跨國公司會計政策選擇的影響，尤其是1986年稅收改革法引起了跨國公司將盈余輸送到美國。研究發現，那些有很大彈性可以轉移更多盈余的公司的確如此。除此之外，Collins等(1998)認為，當美國跨國公司面臨外國的平均稅率高于本國稅率時，這些跨國公司比其他跨國公司更容易作基于所得稅負的盈余轉移。Jacob(1996)通過區分跨國盈余轉移是基于對當地報告收益的判斷(包括經營的地理位置)還是通過跨國公司的轉移定價，對Harris(1993)的分析進行了拓展研究，發現了跨國公司運用轉移定價進行盈余轉移的有力證據。
二、所得稅稅負與財務報告成本權衡的盈余管理研究
公司管理層的盈余管理行為也會發生成本，除了要面臨未來可能的法律風險外，一項直接的成本便是所得稅成本。當管理層通過盈余管理增加利潤時，往往需要為此多支付所得稅。因此，管理層在進行盈余管理時，經常面臨著財務報告成本與稅收成本之間的權衡。財務報告成本，是指由于公司未能達到合意的利潤目標而引至的成本，含公司融資成本提高、債務契約提前終止、政府管制力度加強等。稅收成本是指由于公司管理層操控盈余，認為人為增加利潤而導致的所得稅支出的增加。
ShackelfordandShevlin（2001）和Erickson,HanlonangMaydew（2004）的研究在考察公司所得稅稅負成本與財務報告成本的權衡時，假定盈余管理行為一定會導致所得稅負的變化。許多研究表明，所得稅成本確實影響公司的盈余管理行為，具體地說，公司所得稅稅負（實際所得稅稅率）越高，盈余管理的收益越低，則公司越沒有激勵進行盈余管理，即所得稅課稅的負擔成為公司盈余管理行為及相關會計政策選擇的一個重要影響因素。
三、所得稅避稅的盈余管理研究
對于會計利潤與應納稅所得額之間差異，由于有些業務僅僅影響會計利潤總額，而并不影響應納稅所得額，這使得某些盈余管理行為并不一定導致所得稅費用的變化。Phillips等認為，盈余管理之所以不會必然導致所得稅費用的增加，還由于財務會計制度比稅收制度更加靈活，從而公司管理層在操控盈余時，并不一定帶來所得稅費用的變化。就我國而言，稅法規定企業在變更固定資產折舊政策時，須經過稅務部門批準方可計算應納稅所得額，若企業折舊政策變更未經稅務管理部門同意，則雖然會影響到會計利潤總額，但須進行納稅調整，因此并不影響應稅所得額，這種差異即非應稅項目損益。如果公司主要通過調節非應稅項目損益來操控利潤，那么其盈余管理活動就不會導致所得稅稅負的上升。如由于我國稅法規定，存貨跌價準備不允許在稅前列支，因而當公司通過大量提取存貨跌價準備調減利潤時，公司的應稅所得不會因此而下降；當公司計提的存貨跌價準備在以后轉回時，應稅所得也不會因此而增加（高金平，2001）。當然，并非所有的盈余管理行為都可以避免所得稅費用，例如，當通過操縱銷售收入的方式調增利潤時，公司的所得稅費用將會相應上升。
這表明，由于非應稅項目損益的存在，盈余管理并不必然導致所得稅費用的增加。Klassen（1997）認為，在考察財務報告成本與稅務成本的權衡時，若不考慮會計利潤與應納稅所得額之間的差異，有可能會導致有偏的回歸結果。然而，到目前為止，鮮有研究將盈余管理區分為應稅項目和非應稅項目管理，并考察其對盈余管理的影響（Erickson,HanlonandMaydew,2004）。葉康濤（2006）在該方面進行了有益的探究。他以中國2001年A股制造業上市公司為樣本，對上市公司盈余管理時，就財務報告成本與所得稅負成本的權衡問題進行了實證研究。研究發現，上市公司盈余管理的幅度越大，則會計利潤與應納稅所得額之間的差異也越高，即上市公司通過操控非應稅項目損益，以規避盈余管理的所得稅負成本；他的研究進一步發現，上市公司通過非應稅項目損益規避盈余管理的所得稅負成本主要發生在高稅率組別，而低稅率組別的上市公司則沒有呈現出這種特點；此外，上市公司主要通過操控長期應計利潤項目來規避所得稅稅負成本。但是，葉文的研究也表明，上市公司通過非應稅項目損益規避的盈余管理的所得稅稅負成本較為有限；他還發現，高稅率公司存在較為強烈的通過非應稅損益項目規避所得稅的動機。
四、對我國的啟示
（一）所得課稅假設的提出報酬契約、債務契約和管理報酬三大盈余管理假設均圍繞企業會計利潤總額的盈余管理行為分析。筆者認為，在考量所得課稅這一因素之后，可以將盈余管理實證研究延伸到稅后凈利潤指標，考察各種盈余管理行為與所得課稅之間的關系。因政治成本假設涉及降低利潤總額，可能相應導致所得稅負的降低，因此從該視角出發，降低政治成本與降低所得稅稅負的目標之間就沒有沖突。如果該結論成立，盈余管理行為就具有既減少政治成本，又可以達到降低所得稅稅負的雙重效果。由于債務契約假設和報酬契約假設均涉及增加總會計利潤總額，而增加會計利潤總額的盈余管理行為是否會導致相應提高企業所得稅稅負就值得關注。此外，現實中為規避所得課稅而進行盈余管理的企業可能也不在少數。Bernard和Skinner(1996)就認為盈余管理的深入研究需要使用具有同質環境而非大規模數據，并且認為在這種背景下研究者對管理者操縱特定賬戶的能力具有更多的信息。有鑒于此，筆者以為可以提出盈余管理研究的第四個假設——所得課稅假設。而且，基于該假設下的盈余管理的理論分析與實證分析無疑會豐富盈余管理研究的內容。
（二）納稅籌劃與考量所得課稅的盈余管理之間的部分重合單純出于所得稅負動機的盈余管理行為是公司在遵循國際慣例、遵守稅法的前提下，根據稅法關于會計政策選擇的余地，對涉稅事項進行的旨在最小化本期稅負或最小化以后期間所得稅支付現值，有利于實現公司整體財務目標的謀劃與安排?？梢?，考量所得課稅影響的盈余管理研究使企業納稅策劃與盈余管理兩者之間形成了交集。我國目前的稅收籌劃研究基本上停留于稅法與會計制度條文的異同分析層面，基本上不能開展規范的實證研究，開展該領域的盈余管理實證研究可極大地拓寬稅收籌劃研究的內容，并可相應改變稅收籌劃領域的研究范式。例如，針對減免所得稅政策對納稅人行為的影響，納稅人可能存在將非減免年度的盈余轉移至減免稅年度，導致納稅年度出現虧損乃至重虧，至于是否存在這種現象，可以對此進行實證分析。
（三）謹慎性原則的運用與考量所得課稅的盈余管理之間的交織關系會計謹慎性原則是指鑒于市場的不確定性或潛在的風險，要求對收入、費用或損失的會計確認須持謹慎的態度，即應充分估計可能的損失或負債，而一般不確認預計的收入或利得，或須十分謹慎地予以估計。但該原則如不仔細加以運用就可能導致濫用，造成不必要、不誠實的盈余低估，或者通過壓低披露某一期間的盈余來提高另一期間的盈余。盡管該層面的盈余管理行為與旨在調高利潤的盈余管理行為有別，但比較明顯的經濟后果就是國家稅收利益容易受到謹慎性原則的侵害?？梢?，過度運用謹慎性原則進行會計政策選擇也是盈余管理的一種表現，并與降低所得稅稅負的盈余管理活動交織在一起。因此，基于穩健性原則考量的會計核算對盈余的影響與最小化所得稅稅負的盈余管理行為對盈余的影響之間可能難以劃清邊界，這對考量所得課稅的盈余管理研究中的模型構建、變量選取等方面均提出了不小挑戰。
（四）區分上市公司與非上市公司進行盈余管理研究盈余管理不同目標的沖突程度取決于企業的組織形式，上市公司與非上市公司盡管都會存在盈余管理的傾向，單考量所得課稅的盈余管理的立足點不同，操控行為也不會一樣，因此可能存在明顯不同的特點。在中小企業或非上市公司，最小化所得稅稅負可能是企業盈余管理的主要動機，因此盈余管理的財務報告成本與所得稅成本之間的權衡矛盾不會像上市公司那樣明顯，非上市公司會做低盈余甚至做虧，盈余管理的稅負動機可能較易甄別。但上市公司可能就不是如此，最大化企業價值的理財目標要求企業在進行盈余管理時，虧損公司會有做大虧損的傾向，而面臨扭虧壓力的公司則會極力做大盈余，同時在實證分析時，還須充分權衡財務報告成本與所得稅成本的大小，否則就會導致有偏的回歸結果。因此，上司公司盈余管理研究理應區分應稅項目和非應稅項目，并分別考察兩者對盈余管理的影響，這樣的研究結論會更為精確。
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關鍵詞：管理稅收籌劃節稅選擇
隨著世界經濟一體化的形成,全球競爭日益激烈,特別是在我國加入WTO之后,狀況顯得尤為突出。我們的企業在激烈的市場競爭中生存,必須擁有自己獨特的競爭優勢,而競爭優勢的形成按照波特競爭優勢理論,主要靠降低成本和細分市場。各種稅金作為企業成本費用的構成項目,對企業會計收益和企業目標的實現有著重要影響。當前,不同國家對社會經濟發展存有不同的政策傾向性,在不同國家、地區和不同行業之間存在很大的稅收政策差異性,以及會計制度規定在會計處理方法的彈性選用,這些都為稅收籌劃提供了自由選擇的空間和條件。如此便產生了怎樣納稅,如何納稅,何時納稅等對企業最為有利的問題,即企業稅收籌劃問題。因此,筆者擬從企業外部經營管理和內部會計核算管理兩個層面,即從動態和靜態的角度,探討當前企業稅收籌劃的主要策略和方法,闡述企業稅收籌劃的現實意義。
稅收籌劃(TaxPlanning)是指在國家政策的許可下,按照稅收法律、法規的立法導向,通過對企業籌資、投資、經營管理等活動進行合理的事前籌劃和安排,取得“節稅”(TaxSaving)效益,最終實現企業利潤最大化的一種管理活動。其內在涵義表明:籌劃性是稅收籌劃的重要特征之一,要求企業依據稅法對納稅事宜作出事先安排。在企業的生產經營中,經營活動一旦發生,一般情況下納稅義務便產生了,這時想方設法少交稅款,就已不是稅收籌劃了,而可能是偷漏稅的違法行為了。因此,企業在節稅時要高度重視事前籌劃和安排。下面從動態和靜態的角度,即從企業外部經營管理(主要包括企業組建、重組、籌資、投資和生產經營活動等)和內部會計核算管理(會計處理方法的彈性選用)兩個層面上,探討企業稅收籌劃的主要策略和方法,以及二者在實踐中如何進行配合。
一、企業外部經營管理層面上的稅收籌劃
1.企業組建、重組過程中的稅收籌劃
(1)公司制企業與合伙制企業的選擇
目前,我國對公司制企業與合伙制企業實行差別稅制。比如有限責任公司與合伙企業相比較:有限責任公司具有法人資格,要雙重納稅,即先交公司所得稅,然后,交個人所得稅(股東在獲取股利收入或“分紅”時);而合伙企業的業主或合伙人只需交納個人所得稅。因此,在組建、重組企業時,采取何種形式必須認真籌劃。
(2)分公司和子公司的選擇
直接設立分公司還是以控股形式組建、重組子公司,在納稅規定上有很大不同。由于分公司不是一個獨立法人,它實現的盈虧要同總公司合并計算納稅,而子公司是一個獨立法人,母公司、子公司應分別納稅,而且子公司只能在稅后利潤中按股東占有的股份進行股利分配。一般來講,如果組建、重組的公司一開始就可盈利,設立子公司更為有利。在子公司盈利的情況下,可享受到當地政府提供的各種稅收優惠和其他經營優惠。如果組建、重組的公司在經營初期發生虧損,那么組建、重組的分公司更為有利,可減輕總公司的稅收負擔。
2.企業籌資過程中的稅收籌劃
主要表現在以下兩個方面:(1)股利分配方式。此方式主要有兩種:現金股利和股票股利。我國現行稅法規定,個人股東獲取現金股利,按規定稅率20%繳納個人所得稅,而股票股利卻不需繳納個人所得稅。因此,企業應籌劃好發放多少現金股利。(2)留利決策方式。由于股利收入的所得稅高于股票交易利得稅,一般情況下,為了避稅的考慮,股東往往要求企業不發或少發現金股利。在某些西方國家有規定,當企業留利超過一定限度時必須納稅,我國目前尚無此項規定。由此,為經營成果分配過程中的稅收籌劃提供了更大的空間。
3.企業生產經營過程中的稅收籌劃
(1)生產經營活動中的合理安排
對于享受限期減免所得稅優惠的新辦企業,獲利年度的確定也應作為企業稅收籌劃的一項內容。國家為了鼓勵在某些特定區域或行業創辦新企業,一般規定其在獲利初期享受一定的所得稅優惠。由于新辦企業產品屬于初創,市場占有率相對較低,獲利初期的利潤水平也較低,因此,減免所得稅給企業帶來的利益也相對較小。為了充分享受所得稅減免優惠政策,企業可以采用適當控制投產初期產量、增大廣告投入等方式,一方面推遲獲利年度,另一方面通過提高產品知名度,充分挖掘潛在的市場,提高獲利初期(即減免期)的利潤水平,從而在獲得更大的節稅利潤的同時,也相應給國家多交稅收。
(2)關聯交易、轉讓定價的選擇
這是適用于關聯企業、跨國經營企業的一種稅收籌劃手段。
①根據不同控股程度安排對子公司的銷售。在同時擁有幾家不同控股程度的子公司且均經營同一業務的情況下,母公司可在這些子公司之間分配銷售訂單。實質上,母公司想增加利潤,可將銷售訂單全部或大部分交由本部工廠或控股程度高的子公司生產,降低少數股東收益;反之,則是將銷售訂單交由控股程度低的子公司生產,提高少數股東收益,如少數股東為母公司的控股股東,則控股股東所獲得收益因此增加。這種方法也常被關聯企業作為節稅的一種手段。
②商品交易過程中的轉讓定價。其主要手段有兩種:一是在關聯企業間供應原材料、銷售商品采取“高進低出”或“低進高出”方法。轉出利潤企業通常是高價支付材料價款,低價出售商品;轉入企業則通常是低價支付材料款,高價出售商品。通過這種方法,把利潤從高稅區轉移到低稅區或避稅地。二是通過內部轉移價格規避增值稅。對于實行一體化的關聯企業,其上游環節免交的增值稅仍可作為下游環節的進項稅額進行抵扣,從而達到規避增值稅的目的。
③貸款業務中的轉讓定價。貸款在關聯企業之間經常發生,可以由母公司直接向子公司貸款,也可以由本集團的金融機構向關聯公司貸款。通過貸款利率的高低,將利潤在高稅區與低稅區之間轉移,從而達到避稅的目的。
④提供勞務、轉讓專利和專有技術的轉讓定價。關聯企業之間經常發生相互提供勞務、轉讓專利和專有技術的業務。關聯企業之間可以利用收費的高低,把利潤從高稅區向低稅區轉移,從而達到避稅的目的。
⑤機器設備租賃中的避稅。關聯企業之間通過租賃機器設備進行避稅的方法有多種,其中最常用的方法是利用自定租金轉移利潤,如處在高稅區的公司借入資金購買設備,以最低價格租給低稅區的關聯公司,后者再以高價租給另一高稅區的關聯公司,便可達到轉移利潤、避稅的目的。
但應注意:在國內采用關聯交易、轉讓定價等避稅手段,極有可能受到避稅的制裁。國家為了增加和保證稅收收入,在稅法中增加了反避稅條款:“企業與其關聯企業之間的業務往來,應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付
價款、費用,而減少其應納稅所得額的,稅務機關有權進行調整”。因此,轉讓定價必須在稅法許可范圍內進行。但是,在國際市場上,走出國門的中國企業應充分利用轉讓定價這一稅收籌劃方法。
二、企業內部會計核算管理層面上的稅收籌劃
我國各種稅收籌劃與會計處理方法的彈性選用有著密切的聯系,尤其在對所得稅進行籌劃時,受其影響最為明顯。稅收籌劃的途徑有多種,如縮小稅基、采用低稅率、延期納稅、稅收優惠以及涉稅零風險等,在縮小稅基中又可以分為縮小絕對額和縮小相對額。其中與會計處理方法的選用相關的稅收籌劃主要是縮小稅基和延期納稅,下面擬通過企業生產經營中幾個有代表性的會計處理方法的選用來討論企業如何進行稅收籌劃,以期取得“節稅”效益。
1.存貨計價方面的稅收籌劃
存貨計價方式的不同,會導致不同的期末存貨價值和銷貨成本,從而對企業財務狀況、盈虧情況及所得稅產生較大影響。我國現行稅制規定,納稅人各項存貨的發生和領用,按實際成本計價的,計算方法可以在個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法等方法中任選其一或組合使用。一般情況下,企業在利用存貨計價方法選用進行納稅籌劃時,要考慮企業所處的環境、適用的稅率、物價波動等因素,并根據有關法規和企業的具體情況,選用相應的存貨計價方法才能達到節稅的目的。
2.固定資產折舊方面的稅收籌劃
折舊是企業成本費用中一個重要內容,有抵稅作用。當企業預計近期利潤較高時,可適當安排購置和更新設備。另外,可選擇折舊計算方法進行稅收籌劃。一般情況下,如果企業依法可以選擇加速折舊法時,應盡量使用加速折舊法。此外,還可選擇適當折舊年限達到節稅的目的。因此,企業可依據有關法規和企業的具體情況,選擇相應的折舊年限和折舊方法達到節稅的目的。
3.債券溢折價攤銷方面的納稅籌劃
我國現行會計準則規定,在長期債券投資溢折價攤銷方法的選用上,是選擇直線法還是實際利率法進行核算,由企業自主決定。由于采用直線法,每期的溢折價攤銷額和確認的投資收益是相等的;而實際利率法,每期按債券期初的帳面價值和實際利率的乘積來確認應計利息收入,且其金額會因溢折價的攤銷而逐期減少或增加。長期債券投資溢折價攤銷方法不同,并不影響利息費用總和,但要影響各年度的利息費用攤銷額。因此,當企業在折價購入長期債券的情況下,選擇實際利率法進行核算,前幾年的折價攤銷額少于直線法下的攤銷額,前幾年的投資收益也就小于直線法下的投資收益,企業前期繳納的稅款也較直線法少,后期繳納的稅款相對較多,從而取得延緩納稅收益。相反,當企業在溢價購入長期債券的情況下,選擇直線法進行核算,對企業更為有利。
此外,我國現行會計準則對無形資產、遞延資產、股權投資差額的攤銷時間規定了范圍,在進行稅收籌劃時,也存在攤銷期間的選擇問題。
但應注意:由于我國現行會計準則明確規定,企業內部會計核算過程中在會計處理方法選用上,應遵循一致性原則,一經選用,不得隨意變更,如需變更,要經董事會或經理層(廠長)會議等機構批準,并報稅務機關備案,同時在會計報表附注中予以說明。因此,企業做好財務指標、稅收指標的預測和規劃,根據有關法規和企業的具體情況,選用相應的會計處理方法創造節稅效益是至關重要的事情。
三、企業內外部兩個層面上稅收籌劃的配合
通過以上分析,我們不難看出:在企業稅收籌劃過程中,外部經營管理層面重在從納稅地點的選擇、納稅時間的選擇、稅收優惠條件等方面研究企業稅收籌劃問題,是一種企業戰略規劃,屬于一種由企業自主抉擇的動態管理;內部會計核算管理層面重在在國家稅收法規和會計制度許可范圍內,從選用會計處理方法于企業是否有利方面研究企業稅收籌劃問題,是一種企業內部的靜態管理。同時,二者并不是相互孤立的,而是相互聯系、相互促進的關系。如資產轉讓定價必須考慮折舊計提、費用攤銷等會計處理方法問題;折舊計提、費用攤銷等會計處理方法一經選用,不得隨意變動,反過來對企業資產轉讓定價有一定的制約作用。因此,從這個意義上講,企業內部、外部兩個層面上的稅收籌劃必須相互配合,形成有機統一才能達到最佳效果。
現實經濟環境中,由于我國加入WTO后,各跨國公司爭相在我國投資,國際資本流動極為頻繁。這些跨國公司一般都擁有豐富的國際理財經驗,有的實行稅收籌劃,增強競爭優勢,給我國企業造成極大壓力。鑒于此,在激烈的市場競爭過程中,減少企業稅負,降低成本費用水平將是提高企業競爭力的一個重要手段。如何在本國與國際法律允許范圍內合理籌劃企業的各種稅金,使企業稅負最輕,將成為企業新時期必須研究的重要課題之一。
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隨著市場經濟的發展和成熟，當前商品普遍的現象是供大于求的局勢，競爭程度激烈，原材料價格上漲，企業經營成本上升，導致企業進入微利時代。這種情形之下，通過降低成本來提升利潤的途徑，比較有直接效益的是通過稅收籌劃途徑來降低企業經營成本，即合理合法的來做好企業的稅收籌劃。企業通過少繳稅，來提升利潤途徑很多，比如偷稅、漏稅等，但是這些是不合理也是不合法的，而稅收籌劃是合理也合法的。如果企業的經營規模很大，通過稅收籌劃節的稅是相當的可觀的，因此稅收籌劃就顯得相當的重要，對企業的資本積累、改善企業員工的福利待遇具有積極的實踐意義，同時對企業在稅收方面的理論指導具有很強的價值。
二、稅收籌劃的概念
稅收籌劃又稱節稅，是指納稅人在既定的稅法和稅制框架內，從多種納稅方案中進行選擇和規劃，使自身稅負得以減輕或延緩的符合立法意圖的活動。是在法律許可的范圍內，通過對經營、投資、理財等活動的合理籌劃和安排，盡可能地取得“節稅”的稅收利益,從而實現稅后利潤最大化。
三、逃稅、避稅與稅收籌劃的區別
逃稅、避稅還有稅收籌劃雖然終極目的是一樣的，即以規避或減輕稅收負擔，其行為也都表現為納稅人的故意，但是途徑或者手段是不同的，具有本質的差別，存在著區別。稅收籌劃既不同于逃稅，也不同于避稅。但它們在法律性質和行為方式上又是截然不同的,主要區別如下:
（一）從法律角度看三者區別
避稅是納稅人通過人為安排交易行為，利用稅法的缺陷與漏洞，來達到規避或減輕稅收負擔的目的，沒有直接違犯稅法。但是逃稅是企業發生了應稅行為，卻沒有依法如期、足額地繳納稅款，而是通過偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或不列、少列收入，或者進行虛假的納稅申報等手段，達到不納稅或少納稅的目的。它是不合理的、違法的，是對稅法的挑戰與蔑視，如果一旦被發現，必然要受到相關部門的懲罰。稅收籌劃則是稅法允許甚至鼓勵的，在形式上,它有明確的法律條文為依據。在實行中,又是順應立法意圖的。可以說節稅的動機是合理的,手段是合法的。從以上可以看出，逃稅和避稅減少了國家財政收入，歪曲了經濟運動的規律，違背了“稅負公平”的原則。而且避稅只是在形式上不違反法律，但實質上卻與立法意圖、立法精神相悖。這種行為本身是稅法希望加以規范、約束的，但因法律的漏洞而使該目的落空。而一旦這些缺陷得以彌補，避稅行為就再也不能游離于稅法之外，就會被納入法律所規范的范圍之內。稅收籌劃行為不但謀求自己利益的最大化，而且依法納稅，履行稅法規定的義務，維護國家的稅收利益。它是對國家征稅權利和企業自主選擇最佳納稅方案權利的維護，對納稅人有利，對國家也無害。因此，稅收籌劃是法制社會下納稅人減少稅收支出的最佳選擇。
（二）從時間和途徑角度看三者區別
逃稅是納稅人通過縮小稅基、降低稅率適用檔次等欺騙隱瞞方法，來減少應納稅額，在納稅義務發生后進行的。避稅是通過對一系列以稅收利益為主要動機的交易進行人為安排而實現,這種交易常常無商業目的，是在納稅義務發生后進行的。而稅收籌劃則是對納稅地位的低位選擇，是企業通過對生產經營活動的事前選擇或安排實現的，以其整體經濟利益最大化為目標，在納稅義務發生之前。
四、稅收籌劃的特征
稅務籌劃與逃稅、欠稅及避稅比較，雖然根本目的都是減輕稅負以實現企業稅后收益的最大化，但稅務籌劃具有逃稅、欠稅及避稅所不全有的如下特征：
（一）稅收籌劃的合法性
稅法是處理征納關系的共同準繩，作為納稅義務人的企業要依法繳稅。稅務籌劃是在完全符合稅法、不違反稅法的前提下進行的，是在納稅義務沒有確定、存在多種納稅方法可供選擇時，企業作出繳納低稅負的決策。依法行政的稅務機關對此不應反對，與偷稅具有本質的不同。
（二）稅收籌劃的目的性
企業進行稅務籌劃的目標不應是單一的，而應是一組目標：直接減輕稅收負擔；延緩納稅、無償使用財政資金以獲取資金時間價值；保證賬目清楚、納稅申報正確、繳稅及時足額，不出現任何關于稅收方面的處罰，以避免不必要的經濟、名譽損失，實現涉稅零風險；運用成本收益分析法確定籌劃的凈收益，保證企業獲得最佳經濟效益。
（三）稅收籌劃的籌劃性
稅務籌劃不是在納稅義務發生之后想辦法減輕稅負，而是在應稅行為發生之前，通過納稅人充分了解現行稅法知識和財務知識，結合企業全方位的經濟活動進行有計劃的規劃、設計、安排來尋求未來稅負相對最輕，經營效益相對最好的決策方案的行為，是一種合理合法的預先籌劃，具有超前性特點。
（四）稅收籌劃過程的時間和空間性
稅收籌劃過程的時間和空間性，一是時間性方面，稅務籌劃貫穿于生產經營活動的全過程，任何一個可能產生稅金的環節，均應進行稅務籌劃。不僅生產經營過程中規模的大小、會計方法的選擇、購銷活動的安排需要稅務籌劃，而且在設立之前、生產經營活動之前、新產品開發設計階段。一是空間性方面，稅務籌劃活動不僅限于本企業!應同其他單位聯合，共同尋求節稅的途徑。
五、稅收籌劃的基本實施方法
雖然企業稅收籌劃的具體方法比較多，但是為使企業整體經濟效益最大化，具體籌劃時企業要結合自己的實際狀況，綜合權衡，可交叉選擇使用各種方法，一些常用的方法如下：
(一)企業設立的納稅籌劃
稅收籌劃做為企業理財的一個重要領域，應圍繞資金運動而展開，因為資金運動貫穿于企業生產經營的全過程，并成為聯結企業與市場、企業與政府的紐帶.節稅就是為了實現資金、成本、利潤的最優效果，那么我們按企業經營活動進行稅收籌劃，從企業一開始設立就想著稅收籌劃。應該從組建形式的稅收籌劃；投資方向的稅收籌劃；注冊地點的稅收籌劃等方面著手。
(二)企業籌資與投資的稅收籌劃
從稅收籌劃角度看，為獲取較低的融資成本和發揮利息費用抵稅效果，企業內部集資和企業之間拆借資金方式籌資最好；金融機構貸款次之；自我積累方法效果最差。因為通過企業內部融資和企業之間拆借資金，這兩種融資行為涉及的人員和機構較多，容易尋求到較低的融資成本和發揮利息費用抵稅效果。企業仍可利用與金融機構特殊的業務聯系實現一定規模的籌資，從而達到減輕稅負的目的。對于投資者來說，稅收是投資收益的減項，應繳稅金的多少，直接影響投資者最終收益，那么，首先，利用固定資產投資方向調節稅的優惠政策，要考慮投資于固定資產可以享受折舊抵稅優惠待遇，以減輕稅負。其次，通過在投資總額中壓縮注冊資本比例，實現稅收籌劃。因為借款的利息可以列人被投資企業的期間費用，而節省所得稅開支，同時可以減少投資風險，享受財務杠桿利益。再次，通過出資方式及資產評估進行稅收籌劃，如盡可能選擇設備和無形資產投資而少選擇貨幣資金投資方式，爭取分期投資等，原因在于設備的折舊，無形資產的攤銷費都在稅前扣除，縮小所得稅稅基，節約現金流出；同時，設備投資計價及實物資產和無形資產于產權變動時，須進行資產評估。
(三)企業內部核算的稅收籌劃
利用企業內部核算進行稅收籌劃，即依據國家規定所允許的成本核算方法，計算程序、費用分攤、利潤分配等一系列合法要求，進行內部核算活動，使成本、費用和利潤達到最佳值，實現少納稅或不納稅。如在通貨膨脹時選用后進先出法計價存貨，加速固定資產折舊等來遞延稅款；反之，通貨緊縮時采用先進后出法計價存貨、平均法計提固定資產折舊等也可遞延稅款。在購銷活動中利用地區性稅負差別在低稅區設立分支機構，將貨物調到分支機構銷售，通過轉移定價，減輕稅負等。在財務成果及分配中推遲開始獲利年度，保留在低稅區的投資利潤不分配，利用再投資退稅等進行稅款遞延。
非居民企業稅收籌劃理論和納稅環境
非居民企業的概念源自國際稅收管轄權中的居民管轄權。我國目前實行居民管轄權和來源地管轄權相結合的稅收管轄權模式。我國《企業所得稅法》第二條規定：非居民企業是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。非居民企業在我國分為兩類：在中國境內設立機構、場所的企業，主要指外國企業在中國境內的分公司或常駐代表機構，和在中國承包工程作業和提供勞務的企業；在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得，主要指轉讓財產所得，股息紅利等權益性投資所得，利息、租金、特許權使用費和其他所得。非居民企業在我國發生納稅義務的情形主要有：外國企業常駐代表機構，外國企業在我國境內提供勞務、承包工程作業，外國企業在我國取得的國際運輸收入，以及外國企業在我國境內取得的股息、利息、租金、特許權使用費等收入。非居民企業在我國涉及的主要稅種有企業所得稅，預提所得稅，營業稅，增值稅，印花稅等。[1]非居民企業稅收籌劃是國際稅收籌劃的一部分，其很多籌劃方法來自于國際稅收籌劃的經驗積累。非居民企業的稅收籌劃質量將直接影響跨國公司的整體稅收負擔。[2]非居民企業的納稅籌劃與一般居民企業的稅收籌劃相比較，具有籌劃范圍更廣，籌劃環境更復雜，籌劃方法更多樣靈活等特點。我國非居民企業的稅收籌劃面臨如下現狀：非居民企業在我國的業務時間短，變化快，稅務問題易被忽略；非居民企業缺乏專門的財務和稅務專員對中國的納稅負責；非居民企業對中國的稅務環境及法律法規缺乏清晰全面的認識，稅務風險大；中國稅收中介機構收費高，非居民企業稅收籌劃成本高；非居民企業大多作為企業集團的一部分，需考慮整個企業集團的利益；非居民稅收涉及跨國流動，在法律上是被監管的重點對象。根據有效稅收籌劃理論，非居民企業的稅收籌劃也應該考慮成本因素。根據非居民企業的特點和目前中國的經濟和稅務環境，非居民企業在進行稅收籌劃時可以從以下幾方面評估其稅收籌劃的成本效益，優選稅收籌劃方案。[3]（一）稅收籌劃時應綜合考慮該籌劃對企業發展的影響。例如，應考慮企業的稅收籌劃是否影響其他交易方和所在國政府的利益，從而影響企業未來的商業機會。（二）稅收籌劃時應綜合考慮企業的整體稅負。稅收籌劃容易局限于單獨稅種稅負的降低，忽略其他稅種稅負的增加。（三）相對居民企業，非居民企業在國際收入分配上承擔了更多的政治責任。稅收籌劃時需要明了這種政治責任，并將這種責任和企業未來的發展戰略結合來。如企業的稅收籌劃應考慮和自己未來的戰略合作國建立良好的政治和商業關系。（四）應考慮執行稅收籌劃方案所帶來的人力物力成本，使稅收籌劃滿足成本效益原則。（五）應關注中國關于非居民企業稅收的特殊的現有政策和未來政策動向。即稅收籌劃不光考慮現階段成本，還應立足長遠，關注局勢發展，實現超前籌劃。例如有些稅收籌劃在現階段有效，在未來政策變化后則可能帶來更大的成本。中國在《企業所得稅實施條例（2008）》中提出了非居民企業的概念，后來又陸續出臺了一些針對非居民企業的相關指導性文件和措施。雖然不是很完善，但關于非居民企業的稅收相關法律規范已經形成了一定的體系。這意味著，我國非居民企業面臨獨特的納稅環境。（一）常設機構認定。非居民企業在中國不承擔完全納稅義務，它在中國的納稅義務在很大程度上取于其是否在中國境內有常設機構、場所。（二）預提所得和源泉扣繳。新企業所得稅法第三十七條規定，對非居民企業在中國境內未設立機構、場所，或雖設立了機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。非居民企業取得的這部分所得，應采用源泉扣繳的征收方式，由支付人在支付款項時將應繳的稅款扣下來繳入國庫,同時源泉扣繳的征收方式以收入全額作為計稅依據，不扣除任何成本費用。非居民企業取得適用源泉扣繳方式征稅的所得，適用稅率為20%，并減半征收。[4]（三）核定征收和據實征收結合。對能提供完整、準確的成本、費用憑證，且能如實準確計算應納稅所得額的非居民企業所得稅納稅人實行據實征收，否則核定征收。（四）稅務證明?！秶彝鈪R管理局、國家稅務總局總局關于服務貿易等項目對外支付提交稅務證明有關問題的通知》規定，境內機構和個人向境外單筆支付等值3萬美元以上(不含等值3萬美元)相關服務貿易、收益、經常轉移和資本項目外匯資金，應當按國家有關規定向主管稅務機關申請辦理《服務貿易、收益、經常轉移和部分資本項目對外支付稅務證明》。[5]（五）涉及國際稅收協定。非居民企業稅收往往涉及國際收入的分配，為避免雙重征稅，我國目前已經和90多個國家簽訂了稅收協定。非居民企業可以適用稅收協定的規定享受稅收優惠，但不再自動享受稅收協定優惠，須事先向主管稅務機關提出申請，提供能證明自己是符合稅收協定規定的實際受益人的相關資料，并經主管稅務機關審核無誤后，才能按稅收協定的相關規定執行。（六）與國際避稅問題緊密相關。非居民企業稅收具有跨國流動性，容易發生國際避稅，故非居民企業往往是各國反國際避稅監管的重點對象。我國有針對該問題的很多政策法規，比如我國在特別納稅調整、非居民企業股權轉讓、非居民企業轉移定價、關聯交易等方面都出臺了很多政策來規范該類稅務問題，防止國際避稅問題的發生，保證稅源。[6]
非居民企業稅收籌劃的框架設計與案例分析
非居民企業在開展業務之前有必要進行適當并且有效的稅收籌劃。針對非居民企業的特點、面臨的納稅環境和影響非居民企業稅收的主要因素，結合現行的稅收籌劃方法，主要從非居民企業的納稅人身份和常設機構、組織形式、所得稅、稅收優惠和其他稅種五個方面進行籌劃。本文以太陽公司為例，考察非居民企業稅收籌劃的成本與收益。太陽公司是A國第四大汽車公司，創立于1952年，該公司是一個跨國汽車公司，產品銷往世界多個國家，目前已經在B國和C地區建立有全資子公司。公司總部和實際管理機構設在A國。所以，太陽公司是A國的居民企業。公司的主營業務是汽車業務，為了方便，該案例只考慮主營業務。太陽公司在A國有24家汽車制造廠和零部件長，18家倉庫。此外還下屬有自己的運輸公司和很多附屬機構。發展到現在，太陽公司已經擁有一支全球化的員工隊伍，全球化的股東結構，以及全球化的品牌意識和發展戰略。太陽公司的戰略大致是：全球化，品牌化，技術創新和領先化，成本集約化。A國屬于發達國家，其稅制結構以所得稅為主。太陽公司面臨的企業所得稅的實際稅率為33%。B地區是一個臨海小港，連續多年被國際著名評級機構和組織評為全球最自由的經濟體系。B地區稅制屬于分類稅制，以所得稅為主，輔之征收行為稅和財產稅等，具體有兩大類：一類是直接稅，包括物業稅、利得稅、薪俸稅；一類是間接稅，包括遺產稅、印花稅等。B地區的利得稅稅率為16.5%，與世界上大多數國家和地區的稅率相比都是相當低的。在本例中，B地區的利得稅相當于企業所得稅。C國是一個島國，其汽車制造業十分發達，擁有高素質的技術人群且富于創新。該國實行以所得稅為主體的復合稅制，其稅負在發達國家中較高，法定所得稅率為40%。D國是一個小國，人口少，一向以低稅的避稅地而著稱，居民公司所得稅率為7.5-20%?？毓晒竞碗x岸公司所得可以免交所得稅，只需交納很少的資本稅。D國對股息的預提所得稅率為4%。D國的低稅政策和嚴格的保密措施吸引了大量的外國公司來這里投資組建公司。（一）非居民企業納稅人身份和常設機構籌劃由于非居民企業在我國只承擔有限納稅義務，外國企業來中國尋求發展和機遇，就要避免成為中國的居民納稅人。這就要求外國企業關注中國對非居民企業的界定：依照外國法律注冊成立；實際管理機構不在中國。同時，在中國設立機構、場所的非居民企業比未設立機構、場所的非居民企業稅負重。因此，非居民企業在此的稅收籌劃重點在于對納稅人身份和常設機構的籌劃。目前常設機構利潤歸屬仍然是一個難題,這為非居民企業提供了合法稅收籌劃的空間。在我國，非居民企業設立的機構、場所具體包括的類型有：管理機構、營業機構、辦事機構；工廠、農場、開采自然資源的場所；提供勞務的場所；從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業的場所；其他從事生產經營活動的機構、場所。同時，我國還規定，非居民企業委托營業人在中國境內從事生產經營活動，包括委托單位或個人經常代其簽訂合同，或儲存、交付貨物等，該營業人也視為非居民企業在中國境內設立的機構、場所。對納稅人身份和常設機構的籌劃主要立足點在于避免成為居民納稅人和避免在我國構成常設機構，以及對常設機構的利潤歸屬進行籌劃。1、參照國際稅收籌劃理論，利用各個國家稅負不同和特殊的稅收優惠條件，選擇具有較低稅負的國家和地區注冊成立公司，同時注意將實際管理機構設在國外。在中國，實際管理機構的判定一般以股東大會的場所、董事會的場所以及行使指揮監督權力的場所等因素來綜合判斷。非居民企業應將注意股東大會召開地點，董事會辦公場所等設在國外。2、避免在中國設立常設機構，注意提供勞務的期限的合理安排。通常，盡量在事前籌劃將在中國的勞務時間在任何12個月內縮短至6個月以內。具體情況需參看各個國家與中國簽訂的稅收協定。同時，在中國對外簽訂的稅收協定中，把一些純屬為企業的營業進行準備性或輔活動的場所，不視為在我國所設的常設機構，免予征收所得稅。非居民企業可以通過其在我國實施業務活動的機構的性質進行巧妙的塑造和安排，避免成為我國的常設機構。3、大企業可以利用通過合同分割，利用不同的業務類似的子公司與中國境內的企業簽訂合同等來進行避免成為我國常設機構的籌劃。如果集團已經在我國建立正常納稅的分支機構或子公司，非居民企業可以與這些在中國的分支機構或子公司的活動結合起來，也可避免成為常設機構。4、對于已經在我國判定為常設機構的情況下，則可以采用合理合法的方法進行常設機構的利潤歸屬籌劃，通過業務活動流程的設置，費用的扣除和扣除時間，利潤的分配轉移，稅收優惠的使用等方法使歸屬于常設機構的利潤盡量的少，從而降低稅收負擔。2008年金融危機后，通過戰略考慮，太陽公司的管理層決定在中國開辟市場。通過市場調查，太陽公司發現公司正好有一批為另一國家研制的汽車很適合銷往中國市場，這批汽車在另一國市場已經飽和，正好可以在中國將這批汽車處理掉。盡管根據長期的戰略規劃，太陽公司決定進軍中國市場，將會在中國建立分公司或子公司，但由于剛過金融危機，太陽公司并沒有資金在中國建立公司，所以公司擬在中國尋找公司代替公司簽訂合同，并在中國設立汽車展示廳和貨物存儲倉庫。在進行稅收籌劃時，稅務顧問建議不在中國尋找公司簽訂合同，而是所有合同都在A國簽訂，這樣，根據中國與A國的稅收協定，太陽公司此次在中國的銷售項目在中國將不構成常設機構，可以為公司節約稅收成本。（二）非居民企業組織形式的籌劃非居民企業在中國設立公司時，應該在組織形式的選擇上進行積極的稅收籌劃。因為不同組織形式的企業在稅收方面有不同的特點，投資者對企業組織形式的不同選擇，其投資收益也將產生差別，從而影響企業的整體稅收和獲利能力。當非居民企業決定采用常設機構形式時，常設機構的建立必然會產生該常設機構與其投資者（及投資的非居民企業）之間的利潤分配等問題。由于分公司和子公司在法律地位、經濟責任、稅收負擔等方面存在諸多差別，所以，非居民企業在投資成立常設機構時就應該進行稅收籌劃。分公司稅收的特點是：繳納給總公司的利潤不必繳納預提所得稅；在中國設立的分公司虧損可抵消總公司利潤，減輕稅收負擔；與總公司資本轉移不負擔稅收；成立方便，成本費用低等。子公司稅收的特點是：當中國稅率低于非居民企業居住過稅率時，子公司累積利潤可達到延緩納稅的好處；利潤匯回比分公司靈活；更方便和容易享受中國的稅收優惠等。非居民企業可以利用組織形式的不同特點，結合企業自身的需求，進行積極的稅收籌劃。1、考慮中國與非居民企業居住國之間的稅率高低，一般中國稅率高于居住國稅率時選擇分公司更有利，這可以使得在中國繳納的稅收在非居民企業居住國得到完全的抵免。反之，選擇子公司，這時子公司的利潤可累積已取得延緩納稅的稅收優勢。2、很多國家包括中國在內，政府對外國企業的子公司和分公司給予不同的稅收優惠政策。當子公司能享受很多分公司不能享受的稅收優惠時，非居民企業則應對此加以籌劃。3、利用分支機構虧損和盈利籌劃。如果在中國的分支機構虧損，往往選擇分公司，因為分公司的虧損可以轉給母公司，降低非居民企業在母公司的稅收負擔，子公司則不可以。扭虧為盈后可考慮變更為子公司，因為子公司獨立性更高，利潤不用立即轉移，稅收籌劃空間更大。2010年，經過長時間的戰略考慮，太陽公司的管理層決定在中國開辟一個新的市場，但是在選擇建立分公司還是子公司時卻不知如何是好。中國的所得稅率25%。根據太陽公司的預測，該分支機構第一年即可獲得盈利1000000美元，設立一個分公司在各項成本、費用、稅收方面比設立一個子公司節約20000美元。在征求了稅務顧問的意見后，公司決定建立子公司。1、建立分公司，根據公司法，該年所得利潤1000000美元需要匯回A國，A國總公司需要繳納所得稅1000000*33%=330000美元，除去抵免的250000美元，還應補交80000美元。太陽公司實際稅負為330000美元。2、若建立子公司，該子公司在中國繳納所得稅250000美元，剩余利潤以股息形式匯回，太陽公司作為中國非居民企業只應繳納10%的預提所得稅。建立子公司稅負為250000+（1000000-250000）*10%=325000美元。所以，建立子公司更有稅收優勢，另外，分公司已經取得利潤，在同一納稅年度就要將利潤匯回，無法獲得延期納稅的好處，假如子公司將利潤用于在投資，該籌劃效果更加明顯。（三）非居民企業所得稅的籌劃據統計，去年我國共征收非居民企業稅收1025.89億元，其中企業所得稅占八成以上，達到871.66億元。可見，非居民企業所得稅是其最主要的稅收負擔，這為其進行所得稅籌劃提供了最直接的激勵。同時，我國對非居民企業所得稅的征收起步較晚，盡管近年來不斷的完善相關政策措施，但依然有很多可利用的籌劃空間。再者，各個國家對非居民企業所得稅的征收政策有很大差異，這些差異對非居民企業來說也是一種稅收籌劃的契機。加之非居民企業所得自身具有流動性強，隱蔽性高，靈活性大等優勢，使得非居民企業在所得稅上的籌劃空間很大。非居民企業的所得稅籌劃，具體而言，1、盡量享受稅收優惠，《實施條例》規定預提所得稅仍維持原10％的優惠稅率，外國政府、國際金融組織的貸款利息免征企業所得稅。因此，僅有股息、租金等間接所得的非居民企業在境內不應設機構場所，或取得的間接所得應盡量不與境內機構、場所發生聯系，以享受優惠稅率。2、對收入和成本進行籌劃?？梢酝ㄟ^合理方式延緩收入的實現。如采用分期付款方式來減少和延緩非居民企業的稅收負擔。利用財產轉讓地點和財產所有權的合理籌劃安排，并結合各個國家間的稅收政策差異，實現財產轉讓所得稅的籌劃。同時，對財產凈值的精細合理評估，也可以起到節稅的作用。在非居民企業進行跨國股權轉讓時，對股權轉讓價格和成本進行合理安排，也可以實現降低稅收負擔的目的。3、通過關聯交易進行籌劃。關聯交易的稅收籌劃主要包括以下幾點：利用預約定價，以降低納稅風險和最終降低稅負的目的；對關聯交易應進行有利的核算，并提供清晰、完整的資料；在進行國外子公司設置時，既要考慮投資目的國的低稅率，也應考慮投資目的國的稅率太低所造成的不利處境，若投資目的國的稅率低于12.5％，而被投資企業不作利潤分配。這可能在我國被特別納稅調整，反而增加成本；企業在進行關聯交易稅收籌劃時，要充分考慮是否違反合理商業目的原則；關聯企業間進行合理的轉讓定價籌劃。如：A國甲公司是中國B公司的母公司，B公司從當年盈利中向甲公司支付股息100萬美元，中國的預提所得稅稅率為10％，那么中國B公司當年應該繳納10萬美元的預提所得稅。為了避免這筆預提所得稅，B公司不是直接向甲公司支付股息，而是將一批為甲公司生產的價值為200萬美元的零部件以100萬美元的低價賣給甲公司，以低價供貨來代替支付股息，減少了預提所得稅稅賦，在進行籌劃時應注意營造合理的商業實質。4、利用避稅地進行國際稅收籌劃，最終使整個集團獲益。如納稅人要減少預提所得稅的繳納，可以選擇一個與居住國和收入來源國均簽訂免征預提所得稅的國家進行中轉來實現節稅，如在避稅地建立中轉控股公司或離岸公司來進行集團整體的稅收籌劃。5、通過納稅方式的選擇進行籌劃。我國針對非居民企業所得稅有核定征收和據實征收方式。非居民企業可以根據企業的自身情況，選擇對自己有利的納稅方式。如果無法取得對企業有利的核定利潤率，非居民企業可以比較據實納稅的核算成本與核定征收發生的額外稅收成本，選擇對企業整體有利的納稅方式。太陽公司采取了轉移定價和設立中轉公司兩種辦法進行企業所得稅的籌劃。一是通過轉移定價進行籌劃。C國子公司技術水平較高，太陽公司決定讓C國子公司為中國新興市場提供零部件。已知C國子公司以1000萬美元的成本生產了一些零部件，利潤率為20%左右，計劃以1200萬美元的價格賣給在中國的子公司，而中國的子公司經過加工過后，預計可以1500萬美元的價格銷售。太陽公司總部稅務顧問在進行稅收籌劃時，考慮到中國相對國較低的所得稅率，建議C國子公司以低于市場價格的1100萬美元賣給中國的子公司。這樣可以降低集團公司整體的稅負水平。公司稅收籌劃前和稅收籌劃后的稅負分析參看表1和表2。這樣，太陽公司通過不同國家地區的稅負差別，通過合理的轉讓定價方案，進行稅收籌劃，為公司節約了稅收成本。二是設立中裝公司。2011年,中國的子公司已經進入正常的運轉，太陽公司的母公司和三個子公司都分別獲得1000000美元利潤，現三家子公司的所有利潤都以股息的形式分配給母公司，為了實現全球稅收負擔最小化，公司稅務顧問在考慮D國的特殊稅收政策后，建議在D國建立一個控股公司，先集中各子公司的利潤，之后再匯往母公司。為了簡化起見，這里忽略預提所得稅，并假設所有國家都有稅收抵免制度。公司籌劃前后的稅負分析見表3和表4，通過設立中轉控股公司，太陽公司集團的總有效稅率降低，為公司降低了稅負。（四）非居民企業稅收優惠籌劃我國截至2011年已與90多個國家簽訂了雙重稅收協定，與中國簽訂了稅收協定的國家的居民企業來中國發展可以申請按照其居民國與中國簽訂的相關稅收協定執行在中國的納稅義務。而這些稅收協定往往是為避免雙重征稅和界定國家的利益等，對非居民企業有一定的稅收優惠，這就為非居民企業在中國提供了稅收籌劃空間。而且，我國對針對企業的稅收優惠措施很多并未區分居民企業與非居民企業。這樣，非居民企業可以利用這些稅收優惠政策來進行稅收籌劃。另外，我國屬于稅率高但稅收優惠政策多的國家，特別是對外資企業，外國企業等有很多鼓勵性的優惠稅收政策，這也為非居民企業提供了稅收籌劃的空間。在活動前進行事前安排籌劃，使企業能夠最大限度的合理的享受稅收優惠政策，為企業節省稅收成本，同時，非居民企業尤其需要關注居住國與中國簽訂的稅收協定。1、直接避免成為相關稅收的納稅人。如，與一些國家我國的簽訂稅收協定中規定，一些純屬為企業的營業進行準備性或輔活動的場所，不視為在我國所設的常設機構，免予征收所得稅。非居民企業可以利用該稅收協定避免成為我國所得稅納稅人。2、通過合理籌劃,減少計稅依據。如，我國對企業符合規定的研發支出有加計扣除的稅收優惠。非居民企業常設機構可以利用該稅收優惠政策，進行合理籌劃安排，減少企業所得稅的應納稅所得額，減少計稅依據，降低企業稅收負擔。3、吃透政策措施，降低稅率。如我國對國家重點扶持的高新技術企業實行15%的優惠企業所得稅率。2010年，B地區和中國子公司利潤為均1000000美元，都向母公司支付1000000美元股息。太陽公司發現，B地區與中國簽有稅收協定，在B地區，如果受益所有人是直接擁有支付股息公司至少25%股份的，按股息總額的5%征稅。而中國與A國的稅收協定約定股息所得稅率為10%。同時，根據B地區匯往A國的股息預提所得稅率為0%。根據該項稅收協定，太陽公司的稅務顧問提出如下建議：將太陽公司在中國設立的子公司的全部股權平價轉讓給在B地區的子公司，使在中國的子公司成為太陽公司的孫公司。股權轉讓的所有成本費用為20000美元。而股權轉讓后中國子公司將利潤作為股息轉入B地區公司繳納所得稅1000000*5%=50000美元。節省稅收成本50000美元，減去股權轉讓的成本費用20000美元，整個稅收籌劃為公司節省30000美元。（五）非居民企業其他稅種籌劃根據我國稅法，非居民企業還涉及增值稅、營業稅、印花稅、房產稅、土地增值稅等納稅義務，只是這些在非居民稅收中所占的比例較小，在此只對非居民企業在中國發生增值稅和營業稅納稅義務的籌劃進行簡單分析。《國家稅務總局關于非居民承包工程作業和提供勞務服務稅收管理暫行辦法》第十九條規定非居民在中國境內發生營業稅或增值稅應稅行為，在中國境內設立經營機構的，應自行申報繳納營業稅或增值稅。第二十條規定非居民在中國境內發生營業稅或增值稅應稅行為而在境內未設立經營機構的，以人為營業稅或增值稅的扣繳義務人；沒有人的，以發包方、勞務受讓方或購買方為扣繳義務人。所以非居民企業有必要對其在中國發生的增值稅和營業稅納稅義務進行籌劃。具體而言，1、利用稅收政策進行籌劃，我國的增值稅和營業稅征收管理已很成熟，同時，我國地域廣，環境復雜，稅收政策也多而雜，正因為如此，稅收籌劃的空間也更大。如，在我國，由于增值稅有小規模納稅人和一般納稅人之分，企業可以通過選擇進行增值稅籌劃。該稅收籌劃思路要求非居民企業對中國相關稅法有深入理解。2、通過巧妙的業務活動的安排，來進行稅收籌劃。如通過分解營業額，改變收入性質，簽訂第三方合同，納稅時間籌劃，勞務發生地的巧妙安排等來降低企業的稅負。2011年，太陽公司開發了一種新型轎車，打算向中國市場推廣。經過戰略部署太陽公司決定由中國的子公司負責該轎車的生產并成立專門機構負責推廣。推廣時間大概為2年。由于該型轎車涉及兩項新的世界領先技術，公司決定為購買者提供為期三天的該轎車使用和維護知識的培訓。該轎車銷售價格為58.5萬元/輛，其中包括培訓費4.68萬元/輛。經過預測，兩年可以銷售200萬輛該型轎車。中國稅務顧問了解情況后，根據中國稅法對混合銷售的相關規定：一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應稅勞務，為混合銷售行為。從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅。所以稅務顧問建議太陽公司A國總部派遣培訓隊伍來華與客戶另外簽訂培訓合同。那么培訓業務可按3%繳納營業稅?？梢詾槠髽I節約稅收成本?；I劃前稅負：增值稅：[58.5萬/(1+17)*17%-40萬*17%]*200萬=340萬元。籌劃后稅負：增值稅：[53.82萬/(1+17)*17%-40萬*17%]*200萬=204萬元；營業稅：4.68萬*3%*200萬=28.08萬元；總稅負：204萬+2808萬=232.08萬元。預計建立該臨時機構所發生的額外費用(包括常設機構所得稅和其他費用）為80萬元。考慮成本因素后，該稅收籌劃還可為企業節省107.92萬元?？傊?，太陽公司在利用本論文提出的稅收籌劃框架進行適當的稅收籌劃后，為公司節約了稅收成本。太陽公司在案例中結合公司的自身情況，通過避免成為中國常設機構，合理選擇在中國的公司組織形式，通過轉移定價和設立中轉公司，合理利用稅收協定優惠和中國特殊的稅收政策等進行合理有效的稅收籌劃，實現了降低稅負的目的。也說明了本文提出的稅收籌劃框架具有一定的實用性和有效性。值得注意的是，以上案例屬于假設案例，公司的數據為計算分析方便，純屬假設。案例中的A國原型為德國，B地區原型為中國香港，C國原型為日本，D國原型為新加坡。雖以這些國家為原型，但為了案例分析方便也有一些其它非真實的修飾，所以論文中各個國家只以字母代替。
隨著經濟全球化大熱潮下，企業的跨國發展不可避免。非居民企業來我國發展之前有必要了解我國的稅收環境，同時立足整個集團利益，進行合理的稅收籌劃，在節約稅款的同時使企業利益最大化。通過分析，對未來我國發展的非居民企業有如下建議：一是非居民企業來我國發展之前應對我國的稅收環境，尤其針對非居民企業的相關政策措施應有全面的調查了解，全面分析居民國與我國的稅收協定，在充分了解并理解我國稅收環境的基礎上進行發展。二是非居民企業在我國發展應進行合理的稅收籌劃，同時，非居民企業往往在多個國家發展，應全面考慮整個集團的稅負，進行全面的稅收籌劃。本文建立的稅收籌劃框架可以為非居民企業，尤其是在我國發展的非居民企業提供一定的參考。但經濟環境和企業個性差別很大，稅收籌劃的多樣性和靈活性是其顯著特征，本文的稅收籌劃框架并不全面，非居民企業應根據具體情況，具體分析，進行靈活，全方位的稅收籌劃。三是非居民企業在進行稅收籌劃時應考慮各種成本因素，做到有效的稅收籌劃。
本文作者：張曾蓮吳曉娟工作單位：北京科技大學
稅收政策作為政府管理的重要工具之一，具有極強的導向作用。稅收空間是征納雙方博弈均衡的結果，包括主動空間和被動空間。其中主動空間是國家為推動特定產業、特定區域經濟的發展，在公平稅負、稅收中性的一般原則下滲透的政策彈性及稅收優惠，更具有導向作用。
一、問題的提出
經濟全球化、區域化進程加快了跨國公司的國際流動，提升了中國對國際經濟的參與度和依存度。至2006年5月底，全國共批準外商投資企業568601家，實際使用外資金額6454.14億美元（信息來源：商務部外資司）。然而，據商務部外資司調查數據顯示，在中國的外商投資企業有55％處于虧損狀態，全國50多萬家外資企業，每年虧損金額為1200億元以上。這種強烈的反差現象促使我們反思跨國公司的投資動機?？鐕驹趪乐靥潛p的情況下卻不斷追加投資，可能有兩種情況：一是實行市場滲透戰略，盡管中國市場目前購買力和整體環境并不是很理想，但跨國公司從其全球戰略出發，盡其所能搶先占領中國市場，以期將來獲得可觀的回報；二是這為跨國公司利用中國政府所給與的政策空間，通過各種技術手段，進行稅收籌劃的結果。如果第二種情況居多，就應認真審視中國政府主動提供的稅收空間，并將與其他國家政府提供的稅收空間進行對比，結合我國的實際情況，進一步完善我國現行稅制以求調整稅收空間中存在的問題。
二、稅收政策主動空間比較
市場經濟是法治經濟，法治精神的精髓之一是“義務與權利對等”。納稅人作為稅收法律關系的主體，除了依法納稅外，還有依法享受國家稅收優惠、進行稅收籌劃的權利。納稅人的稅收籌劃是在一定的空間范圍下進行的。從立法的角度看，納稅人可以利用的空間有主動空間和被動空間之分。主動空間是國家為推動特定產業、特定區域經濟的發展，在公平稅負、稅收中性的一般原則下滲透的政策彈性及稅收優惠。同時，作為納稅無償給付的一方，納稅人必然會不斷地發現和利用稅法的不完善之處，以實現自身利益最大化，而稅法的完善又在一定程度上滯后于稅收實務。由于稅法本身的缺陷和時間上的滯后性所產生的漏洞空間，需要立法者被動地隨著稅收實務的變化加以完善和補漏，這樣的空間可以稱之為稅收政策的被動空間。
結合我國稅收法律制度改革，筆者選擇各個國家均有的主體稅種，以區域性優惠、產業性優惠以及投資優惠政策為對象進行較為詳盡的比對。
（一）區域性主動空間比較
中國現行優惠區域主要包括特定地區和西部地區。對特定地區的優惠主要是對在經濟特區、經濟技術開發區、上海浦東新區以及經濟技術開放區、經濟特區、經濟技術開發區所在城市的老市區開辦的外商投資企業在符合一定的標準時給與的優惠。如：設在經濟特區的外商投資企業，設在經濟技術開發區的生產性外商投資企業，減按15％的稅率征收企業所得稅；設在沿海經濟開放區和經濟特區、經濟技術開發區所在城市的老市區的生產性外商投資企業，減按24％的稅率征收企業所得稅；內資企業屬于國務院批準的高新技術產業開發區內的高新技術企業，可減按15％的稅率征收企業所得稅。對西部地區的稅收優惠主要是對設在四川、貴州、云南、陜西等13個省、市、區的國家鼓勵類產業的內外資企業，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率征收企業所得稅。
在國際上，為鼓勵或幫助特定區域發展，各個發達國家也給與企業一定的稅收優惠政策，如：美國1993年政府撥款25億美元用于稅收優惠補貼?？的腋裰輰ο蜇毨У貐^投資的企業減免五年所得稅，再投資繼續享受減免五年所得稅優惠；法國對發展區域內新建企業或公司大約減了80％的稅收。1984年在老工業區新建公司或企業免征地方稅、公司稅和所得稅3年，期滿后仍享受減半征收待遇。在洛林、諾爾加萊重點改革區設立“無稅特區”，3年內免征企業地方稅、公司稅、所得稅、勞工稅及其它社會雜稅和分攤；而德國對落后地區企業給予地方稅減免，對特別開發區新辦企業采取加速折舊的優惠政策。
這些優惠政策，不僅體現了政府發展經濟的基本理念，還引導著資本的流向。通過幾年的實踐，這些地方的招商引資以及經濟發展所取得的績效眾所矚目。同時，這些稅收優惠政策對企業進行稅收籌劃也提供了巨大的空間。
（二）產業性主動空間的比較
高新技術產業的發展促使經濟運行越來越呈現出一些新的特征，企業制度、企業組織結構等出現了前所未有的變化，而這些變化又進一步推進了產業結構的優化升級，帶來了經濟的普遍增長。
1.為了發展高新技術產業，我國給與的主要優惠
（1）內資高新技術企業享受定期減免企業所得稅，減免期滿后對設立在高新技術開發區的高新企業才享受15％的低稅率，其它地區一律為33％。外商投資的高新技術企業，在享受法定稅收優惠政策期滿后3年內，可繼續再享受減按15％的所得稅稅率的優惠。
（2）對于科研機構和高校服務于各業的技術轉讓、技術培訓、技術咨詢等免征所得稅。
（3）新產品、新技術、新工藝研究開發費用當年比上年實際發生額增長達到10％以上（含10％）的盈利企業，其當年實際發生的費用除按規定據實扣除外，經由主管稅務機關審核批準后，可再按其實際發生額的50％，直接抵扣當年應納稅所得額。
2.其他國家對高新產業技術的優惠主要體現在以下幾個方面
（1）鼓勵企業科研。美國公司能夠申請研究和實驗抵免，抵免額為符合條件的研究費用的20％；法國制定了“技術開發投資稅收優惠”，規定凡工商企業當年研究開發費用高于前兩年平均數的，規定的最高抵免額為4000萬法郎，政府還設立了總額達7億法郎的“國家啟動資金”，資助生物技術、電訊和多媒體領域的高新技術企業；日本制定了《促進基礎技術研究稅則》、《增加試驗研究費稅額扣除制度》等稅收政策支持高技術研究與開發活動，對企業進行研究與開發活動，政府給予50％的補貼。
（2）鼓勵風險投資。對于風險投資，不同時期有不同的優惠政策。美國小企業管理局（SBA）頒布執照的專門從事風險投資的民營公司，除了可用自籌資金投資外，還被允許向SBA申請軟貸款用于投資，這種投資可享受相應的特殊稅收優惠；在法國，購買技術開發融資公司股票的投資，可在期初扣除50％的稅收。對于軟件以及其他符合條件的設備，可按100％在期初扣除。
（3）允許采用加速折舊法。美國除允許采用加速折舊外，還規定：增加試驗研究費減稅制度，對于高出企業過去3年研究開發支出平均額的部分，減稅25％；在日本，國家財政對進入開發區的企業、科研機構，實行經費補助，對企業固定資產稅、資本收益稅實行減免，企業用于科研的機器設備、先進電子設備、高級機器人，其購進成本的7％可抵免應納所得稅；韓國則規定對新技術企業化的資產投資實行稅前扣除或快速折舊；對技術轉讓收入減免稅收。
（三）投資的主動空間比較
為鼓勵企業加大投資力度，支持企業技術改造，促進產品結構調整和經濟穩定發展，投資優惠政策同樣被發達和發展中國家采用。中國稅法規定，對在我國境內投資于符合國家產業政策的技術改造項目的企業，其項目所需國產設備投資的40％可從企業技術改造項目設備購置當年比前一年新增的企業所得稅中抵免；外商投資企業的外國投資者，將從企業取得的利潤直接再投資于該企業、增加注冊資本、經營期不少于5年的，經批準可退還投資部分已納稅款的40％；若再投資開辦出口企業或先進技術企業以及在海南獲取的收益再投資于海南的，全部退還投資部分已繳納的所得稅稅款。
發達國家如西班牙規定，企業以稅后利潤購置資產的、可分類扣除5％－30％的應稅所得額，用于購置外國公司股權達到一定比例的可扣除應稅所得額的20％；發展中國家如摩洛哥規定，對于符合規定的企業，可在應稅利潤20％內提取儲備金用于增加投資，對采礦業還可用于沖抵某些生產費用；日本采用的是投資抵免方式，其具體做法是直接按固定資產購置額的7％抵免應交稅款，同時對企業支付的研究費可在法人稅的10％以內抵免；羅馬尼亞對外資企業按照投資額的大小，可免征所得稅1至7年；保加利亞為鼓勵外商投資，促進本國經濟的發展，也給予定期免稅的規定。
三、主動空間存在的問題及建議
從以上幾方面的比較來看，我國稅收籌劃的政策主動空間存在一些問題，主要表現在以下幾個方面：
（一）過分強調區域優惠
改革開放以來，我國建立了多層次的經濟特區和開發區，并相應規定了不同的稅收優惠，基本上形成了階梯式的經濟發展格局，這與我國改革開放初期的經濟發展戰略――以區域牽動整體有關。然而，在發展過程中，東西部經濟失衡狀況日益嚴重，這已成為我國一個突出的社會問題，我國的不平等程度已超過了不少亞洲發展中人口大國，如印度和印尼。據世界銀行的研究表明，中國的整體不平等程度是所有有資料記載的國家中惡化得最快的。地區差距過大與社會主義的本質不符，并可能帶來嚴重的政治后果。因此，“國家（政府）有必要采取措施使差距不要進一步擴大，并保證社會服務更加均等。”
目前，我國的外資投向主要集中在沿海省份，布局結構很不合理，客觀上有違我國引進外資的初衷。為了實現全方位對外開放戰略的需要，引導地區經濟協調發展，今后應逐步取消對沿海地區勞動密集型產業的涉外企業的優惠，鼓勵外商向資本、技術密集型產業投資，實行產業和技術導向為主的涉外稅收優惠，發展高新技術產業；提升中西部地區內外資企業享受稅收優惠法律制度的檔次，以便及時轉移在東部地區失去優勢的勞動密集型產業，發揮中西部地區的勞動力和資源優勢，縮小東西部差距，促進“中部大崛起”和“西部大開發”。總之，制定區域均衡發展法律，改變現行向沿海傾斜的稅收優惠法律制度，是支持“中部大崛起”、“西部大開發”的有效措施。
（二）產業空間定向性不足
從經濟發展模式上分析，中國改革開放是按照東亞四小龍模式，通過引進外資，建立強大的、能給為數眾多的農業人口提供工作的工業部門，發展勞動密集型產業，實現粗放式增長。目前，我國的內外資企業雖然已經達到相當規模，但突出的問題是產業結構不合理。從總體上看，一般加工工業項目和勞動密集型產業居多，基礎產業和資金、技術密集型產業居少。
世界產業結構演進的規律表明，任何一門新興產業的崛起和壯大都離不開政府的扶持和培育。反過來，運用財政補貼、稅收優惠也應當適應產業結構調整的客觀要求，重點支持高科技產業。目前，我國產業優惠政策的針對性不夠強，基本上是以企業為優惠對象，而不是針對項目的優惠。如對外資企業實行的“兩免三減半”優惠，未區分資本、技術密集型和勞動力密集型產業，不能鼓勵資本、技術密集型外資的投入，不符合國家的產業政策。因此，在調整現行稅收優惠法律制度時，要突出產業導向與技術導向，以使有限的稅收優惠集中在基礎產業和資金、技術密集型項目上，使稅收優惠法律的調整同國內產業結構的調整和優化有機地結合起來。
（三）投資戰略重外輕內
目前，我國在實施投資戰略上只注重對外資的優惠而忽視了國內資金投入的優惠。雖然我國外商投資企業發展的速度較快，但其對GDP的貢獻率并未增加，甚至有些資金就是我國的資金，只是通過某種形式變相作為外資投入而已，其目的就是為了享受外資帶來的優惠。所以，目前在鼓勵投資方面應實施全方位的稅收優惠，即不論是國內資金還是國外資金都應按相同的稅收優惠予以對待，政府吸引投資可以從投資額、投資行業等方面進行政策誘導，徹底改變目前重外輕內的現象，具體實施從以下方面考慮：一是按投資額確定不同的稅收優惠；二是選擇重點行業投資確定稅收優惠；三是投資國家優先發展區域實施稅收優惠；四是繼續鼓勵實施再投資的稅收優惠。
（四）間接優惠空間不足
關鍵詞：國際貿易組織（wto） 財務實踐變化 財務觀念變化 財務戰略轉變
中國加入wto（世界貿易組織）對外貿、金融、稅收、法律的影響，近年來已有大量文章進行探討，但對財務影響的文章卻很少看見。究其原因，一是實業界涉外財務的業務未迅速發展，要求不夠迫切；二是學術界對財務理論研究的重心還放在資本市場和上市公司財務問題，與wto相關的財務問題的研究未引起大家的重視。在經濟全球化大潮中，國際資本流動規模的膨脹與速度的加快，對我國現行的財務管理制度、方法與理論產生了很大的沖擊，這就要求財務實業界和學術界對加入wto后的財務新問題給予高度重視。本文試對中國加入wto對財務管理工作與財務問題研究所帶來的影響與新問題作一初步探討。
一、wto的性質與基本要求
wto（世界貿易組織）成立于1995年，它是取代1947年成立的《關貿總協定》（gatt）而建立的一個國際性貿易管理機構。它具有法人資格，其主要職能是組織成員進行多邊貿易協議與建立世界貿易組織協議的談判，并促進上述協議的執行、管理和運作；為成員提供談判的講壇和談判成果執行的機構；管理爭端解決的規定和程序的諒解；管理貿易政策的評審機制；為達到全球經濟政策的一致性，以適當方式與國際貨幣基金組織及世界銀行進行合作等 。
wto對成員國（或地區）的基本要求是各成員之間實行最惠國條款與國民待遇、實行關稅減讓、取締不合規定的非關稅壁壘、促進公平貿易、鼓勵各成員的經濟發展與經濟改革等。它要求各成員必須嚴格遵守通過反復談判所達成的貨物貿易協議、服務貿易協議、知識產權保護協議和爭端解決規則，其目標是力圖建立長期穩定的多邊貿易體系，加快經濟全球化步伐，促進世界經濟發展。
中國加入wto，一方面在世界貿易中取得與其他成員的平等地位，享有最惠國待遇，有利于我國工商、服務與金融企業等各類企業進入國際市場，迎來新的發展機遇；另一方面，又必須按wto的規定真正轉變政府部門的職能，作到“政企分開”，全方位開放國內市場，給予其他成員國民待遇，讓外國各類企業平等地進行中國市場，使競爭加劇，面臨嚴峻挑戰。國際經濟環境的這一重大變化，導致理財環境發生重大變化，必將對中國財務理論與實踐產生深遠影響。
二、加入wto對財務管理實踐的主要影響
（一）必須遵守世界貿易相關的財務條款
企業經營者與財務主管人員，應盡快了解和熟悉國際貿易中涉及財務方面的條款，作到既充分享受優惠待遇與平等權力，也要承擔相應的財務責任。例如，wto關于補貼與反補貼措施協議中將補貼分為被禁止的補貼、可控告的補貼和不可控告的補貼三類，前兩類要立即取消，第三類補貼可在協議生效后保留5年。企業經理與財務主管人員對自己出口產品的補貼，應區分三種情況加以處理，對前兩類應取締的補貼則應受按規定不再享受，而對于不可控告的補貼，則應明確告訴購方，并按規定公開信息，避免遭受國外競爭者控告而增加不必要的交易費用。又如，wto關于稅收國民待遇的規定方面，一國的稅收可按不同征稅對象設置不同稅種，但同一稅種的稅負卻不能因人而異，對國內外企業應一視同仁。了解這一關系著企業出口或進口產品的價格與盈利水平的規定，企業產品或服務出口時，應了解進口國家或地區的稅種與稅負水平，考察對方是否遵守wto的規定，如發現有稅收歧視行為應提出異議，甚至改變出口對象。
（二）要加強跨國公司的財務管理
wto使經濟全球化的步伐加快?？鐕臼墙洕蚧闹髁?，加強跨國公司財務管理已變得十分迫切?？鐕臼侵竿ㄟ^對外直接投資的方式，在國外設立分公司、子公司或控制東道國當地企業使之成為其子公司，并從事生產、銷售和經營活動的國際性企業。據不完全統計，世界500強大公司中已有近400家進入中國 ，美國的星巴克、普爾斯馬特、必勝客、麥當勞等已在中國各主要城市大量建立分公司或子公司。相比之下，我國的跨國公司為數甚少，在國外投資設分公司與子公司還剛剛起步，多數還處在與外國企業進行項目合作階段，要能在與外國跨國公司的競爭中求得生存與發展，我們必須建立一批具有國際競爭力的大公司和企業集團，盡快組建中國的大型跨國公司。在中國跨國公司的組建與運作中，必須在外國開展融資、投資活動，進行國際結算與外匯匯兌業務，建立與完善國內母公司與國外分公司、子公司的內部財務管理體制，辦理向外國政府的納稅業務，在遵守wto規定的條件下，制訂公司內部轉移價格，處理好關聯交易等，這些都屬于國際財務管理問題。與此相聯的是要加強母公司對分公司與子公司的財務監督與控制，防止分公司與子公司的經營者侵犯母公司的權益。在跨國公司的財務管理中，財務主管人員不僅要熟悉國內的財務法規，還要通曉東道國的財務法規與稅法、金融法、產業政策和政治經濟形勢，才能在紛繁復雜的國際環境中搞好資本跨國經營，以較少的資本投入取得更多的收益。
（三）要采取保護知識產權的財務措施
保護各國知識產權是wto的基本要求之一。改革開放二十多年來，我國大量引進外資和國外先進技術，過去強調的是如何保護外國知識產權，包括專利權保護、商標權保護和著作權保護等，這無疑是必要的。但應看到，在加入wto后，隨著外國跨國公司與我國企業合資、聯營、兼并、收購的經濟活動迅速增加，我國企業以知識產權作為生產要素向外國企業投資也將不斷增多。在這些產權變動中，必須對專利、商標、著作權等無形資產進行確認、估價、交易、結算、入帳、監管、攤銷等財務與會計處置。在財務處置中，要照wto有關規定進行。對合資入股的外國知識產權，要對其技術先進性和時效性進行鑒定，按未來收益折現作價。其購入方式是采取一次購買，還是收入提成，或投資折股，要根據實際需要和對方的要求反復協商確定，對外方不應作無原則的讓步。對輸出的知識產權，也應正確估價，選擇好投資方式，力爭取得更大的回報，不能為取悅于對方而作不必要的讓步，損害自己的權益。
（四）要加強外匯風險管理
隨著國際貿易的迅猛發展，wto成員之間的貨物、服務和知識產權的交易會發展到很高的程度，單純依托國內市場的企業將難以生存。在新的國際經濟環境下，人民幣與外匯不僅在經常性項目下要自由匯換，在資本項目下的自由匯換也將逐步放開。僅管我國未承諾人民幣在資本項目下自由兌換的時間，但從長遠看這是一個必然趨勢。這里有幾個原因：一是外國投資者將由過去對中國的實業投資逐漸走向實業投資與證券投資并舉的局面，我國資本市場也需外資的進入以補充新鮮血液；二是隨著衍生金融工具的發展，期貨市場、期權交易的發展，外匯市場也必將開放，走向外匯與人民幣間的自由兌換；三是隨著我國經濟勢力與綜合國力的增強，人民幣必將成為世界幾大國際性貨幣之一，客觀上要求人民幣與外匯自由兌換，包括在資本項目下的自由兌換。同時，人民幣的匯率也將逐步走向市場化。在這種新的形勢下，必將大大增加企業的外匯收支、外匯資產與負債的風險，要求在財務上加強外匯風險管理。企業財務主管人員應熟練掌握國際上通行的外匯風險防范手段，如外匯匯率變動趨勢預測、結算幣種選擇、外匯期貨買賣、外匯保值條款的運用等，盡可能預防和防范外匯風險，并力求在外匯兌換中獲取更大的收益。
（五）要重視財務索賠
wto的各項協議要求各成員之間實行公平競爭和非歧視貿易，但成員國（或地區）之間常常為了保護國內（或地區內）的某些弱勢產業，甚至有時為了政治目的而取悅某些勢力集團，采取違犯wto有關協議的辦法，對進口外國某些貨物征收高額關稅，阻止外國商品進入國內，給外商造成巨大損失。例如，最近美國布什總統為了保護國內日益衰落的鋼鐵企業和爭取鋼鐵工人的選票，不惜啟動限制鋼鐵進口的“201條款”，對鋼村、長板等進口的主要鋼鐵品種，實施3年的關稅配額限制或加征高達8%—30%不等的關稅，此舉給美國最大的鋼鐵供應商歐盟造成高達數十億美元的損失，中國、韓國、日本、巴西等國將因此深受其害 。這一典型案例告訴我們，wto的協議的制定與執行是充滿矛盾與斗爭的。作為企業經理與財務主管人員，一方面要了解自己的商品出口到有關國家的未來前景，對有可能采取限制的進口國應早日察覺，盡可能少出口，避免爭端突然出現而措手不及；另一方面要提高企業的“自我保護”能力與“反擊”意識，對違反wto協議精神，損害企業利益的國家或地區，要配合政府向對方進行財務索賠，必要時應向wto內的爭端解決機構提起訴訟，力求減少財務損失。
（六）要維護財務信用
wto協議的執行是建立在各成員之間的商業信用和財務信用的基礎之上的，對不遵守信用的成員將受到懲罰。我國企業經理與財務主管人員對遵守信用問題應高度重視。在自己的貨物、服務為知識產權輸出時，一定要事先通過網絡或可靠渠道了解對方企業的信用紀錄和企業經理的個人信用紀錄，情況不明時不能隨便與對方簽定合同與發出貨物，防止被外國的騙子與信用不良的人欺詐。當企業從國外進口貨物、服務與知識產權時，應該誠實守信，在收到進口物品并驗收合格時，應及時支付對方貨款，絕不能“賴帳”，破壞了自己的信用，使自己在國際貿易中被淘汰出局。為了幫助企業維護商業信用與財務信用，政府有關部門應在大力氣建立我國企業與經理人員、財務主管人員的企業信用體系和個人信用體系，通過網絡向國內外公開；另一方面，也要作好信息搜尋工作，對外國企業（特別是跨國公司）的信用狀況與個人信用狀況通過網絡向國內企業公開，作到知己知彼。對企業要求查詢的某些國內外小企業的基本情況與信用狀況，應該開展查詢服務，充分發揮政府職能部門在維護信用中的作用。
（七）要搞好國際稅收籌劃
wto規定了稅收國待遇原則，“它要求一國稅收可以區分征稅對象（即征稅客體）的不同而設有不同的稅種，不能因納稅人（即負稅主體）的不同而稅負各異，即不同國籍、不同資金來源的納稅人，負有同等的納稅義務” 。這就是說，不同國家所設的稅種是不同的，只是同一稅種不能對不同納稅人采用不同稅率。這一規定主要征對間接稅（按銷售額或增值額征收），對所得稅和財產稅等直接稅的國民待遇問題，則屬于wto規則未加規范的領域。同時，wto的規則在堅持國民待遇和不搞稅收歧視的大原則下，并不限制各成員國（或地區）根據宏觀調控和促進某些產業發展的需要，對納稅人給予一定的稅收優惠。在稅收整體水平大體接近的條件下，各wto成員國（或地區）的稅種、稅率、稅收優惠政策均有所不同，這就為財務上開展國際稅收籌劃提供了廣闊的空間。國際稅收籌劃是在遵守東道國稅法和有關法律的前提下，通過定性定量分析和納稅計劃安排，使企業總體稅負水平最小化的一項財務管理工作。國際稅收籌劃是一種合法合理的財務行為。合法是遵守東道國的稅法與有關法律，不準偷稅漏稅；合理是享受東道國宏觀經濟政策所給的稅收優惠，符合對方要求，不是故意鉆稅法的空子。搞好國際稅收籌劃，要求企業財務主管人員充分了解東道國的稅法和相關法律精神，了解東道國所鼓勵的投資產業與進口貨物、服務與知識產權，將東道國的稅收導向和企業的生產與銷售產品的結構盡可能地協調好，多出口東道國征稅的稅種少、稅率低的產品與服務，少出口東道國征稅的稅種多、稅率高的產品與服務，尤其要重視對方有減稅免稅照顧的產品與服務的出口。當出口產品與服務品種多時，要在各品種出口量上進行結構優化，用加權平均法求得綜合稅負水平最低的出口結構，據以制定出口計劃，調整企業生產經營計劃。
三、加入wto后財務問題研究面臨的新問題
加入wto對財務管理實踐產生的一系列重大影響，必然給財務研究提出許多暫新的課題，要求學術界提出新的理論觀點與方法去指導新的財務實踐。
（一）財務觀念的新轉變問題
從我國經濟改革開放到加入wto的20多年里，人們的財務觀念（主要是指導思想）發生了第一次根本性的轉變。在改革前的計劃經濟時期，產品經濟決定了財務是生產的附屬物，資金需求、成本開支、收入取得、利潤分配都由企業生產經營計劃決定，是一種適應型、服務型財務，在財務觀念上認為財務是被動適應生產需要的服務，財務工作的優劣要以生產經營計劃完成的好壞來衡量。企業財務計劃納入部門財務計劃，部門財務計劃納入國家財政預算，企業財務是一種無風險財務，如果有什么風險都由國家財政承擔（如虧損補貼、壞帳沖銷等）。隨著經濟體制由計劃經濟體制向社會主義市場經濟體制的根本轉變，市場經濟是利潤導向的經濟，財務的盈利目標一躍而為企業各種生產經營活動的總目標，財務則由計劃經濟件下的適應型、服務型搖身一變為主導型、控制型財務；財務對企業生產經營活動的方向、規模、結構產生了主動的導向作用，生產經營活動的優劣要以財務目標完成的好壞來決定。市場經濟本身就是一種風險經濟，財務也由計劃經濟下的保守財務向風險財務轉變。
從2001年底我國加入wto后，人們的財務觀念迎來第二次根本性的轉變。第二次根本轉變的動因是wto帶來經濟全球化趨勢的加快，國內市場與國外市場緊密連結成一個國際大市場，企業財務收益不僅來自國內，也來自國外，企業財務風險也由國內財務風險與國外財務風險構成。隨著跨國公司的興起，市場競爭也由單個企業之間的競爭重點轉向跨國公司與大企業集團之間的競爭。由于國外財務風險相對于國內財務風險而言不可控的程度更高（外國的政治經濟形勢與政策變化不如國內那么易于預測），風險更大，在財務觀念上則不僅是主導型、控制型理財（著重于國內生產經營活動），更要重視競爭型、風險型理財（著重于國際財務活動），要重視與外國（或地區）發生經濟往來的企業簽定好財務合約，并認真監督執行。在財務風險大的情況下，財務安全成為一個突出問題，企業在外國（或地區）進行投融資或取得收入，進和分配，都要考慮財務安全的需要，事先采取財務風險防范措施，避免和減少財務損失?？傊?，由于財務觀念的根本性變化，要求財務理論工作者的視野從國內擴展到國際，從比較既定的國內理財環境下的理財問題研究，向經常變動的國際理財環境下的理財問題的研究轉變。這就不僅要研究國內財務與會計法規，更要研究國際會計準則與財務法規和慣例，要求具備國際經濟、國際金融、國際財務、國際法規的多方面知識，理論工作者與實際工作者的知識結構進一步優化，才能適應新形勢的需要。因此，筆者建議我國設有財務管理專業與會計學專業的高等學校，應由原來開設一門國際財務或國際會計課程上升到在專業內開設財務國際化專業方向或會計國際化專業方向。隨著形勢的發展，是否單獨設置國際財務專業與國際會計專業的問題也可以探討。
（二）財務戰略的新轉變問題
加入wto之前，我們對財務戰略的研究是從國家宏觀經濟發展與企業長期生產經營方針出發來研究企業資本投入產出（收益）的方針與基本原則 ，這對于財務活動僅限于我國國內的企業而言，無疑是適當的。在入wto后，隨著企業走出國門，到其他國家（或地區）進行投資和進行生產經營活動，財務活動也從國內擴展到國外，企業的財務戰略制定所考慮的因素除本國的國家宏觀經濟發展形勢與戰略外，還要考慮國際的宏觀經濟與政治發展趨勢（如國際形勢的主流是和平發展還是走向戰爭）和東道國（或地區）的宏觀經濟發展情況（長期發展還是較長時間的衰退），結合本企業實際情況，制定關于企業長期與全局的財務發展方針與基本原則。企業財務戰略的執行與調整是要立足于國內與國際的宏觀理財環境來進行。例如，我們分析了歐元區國家宏觀經濟發展長遠趨好的形勢，預測歐元在幾年后可能由軟貨幣變為硬貨幣，企業在結算貨幣的選擇和外匯資產的結構上就要改變過去單一的采用美元的格局，規劃在幾年后作到美元與歐元并重，這就是企業外匯管理的戰略調整?？傊?，加入wto后，企業的財務戰略由國內財務戰備轉向國內與國外相結合的國際財務戰略，對財務戰略的制定、實施與調整問題的研究提出了暫新的課題。
（三）財務問題研究范式的新轉變問題
財務問題研究范式是我們在從事財務現象分析、概念歸納、邏輯推理時所采用的思維方式和分析技巧的總和。從大的方面看，財務問題研究的基本范式可分為規范分析與實證分析兩類。規范分析主要是從事物的性質分析入手，提出概念，分析概念之間的相互聯系，進行邏輯推理，由此及彼，由表及里，得出事物發展變化的規律性認識，用以指導人們去認識和改造客觀事物。由于規范分析遵循了“實踐——認識——再實踐”的認識規律，只要一切從實際出發，按實踐是檢驗真理的唯一標準去認識事物，得出的結論是可靠的，方法也是科學的?，F在有的人認為規范分析不科學，只有實證分析才科學的說法是片面的。實證分析主要是從事物的數量變化分析入手，提出假設，建立數量分析模型，進行真實性論證（證實）或不真實的檢驗（證偽），從而作出事物變化之間的相關或不相關的結論，得出規律性的認識，這也是一種科學的分析范式。
我國傳統財務問題研究的主導范式是規范性分析，其原因在于計劃經濟體制下，絕大部分企業為國有企業，企業不是自主經營、自負盈虧的經濟實體，只是行政主管部門的“生產車間”，企業的人、財、物各生產要素和供、產、銷各環節的決策權均在企業主管部門、計劃管理部門和財政部門，企業財務活動主要表現為國家批準的財務計劃的執行與監督，以及執行國家的財務規章制度，企業不需要進行財務預測與決策，也就不需要以數量分析為主的實證分析。但隨著社會主義市場經濟體制取代計劃經濟體制，企業的性質與地位發生根本性變化，財務預測與決策成為財務管理的主要工作，特別是隨著資本市場的發展，財務預測與決策又有新的發展，這些都對財務實證分析提出了迫切的要求，這就是近幾年實證分析逐漸興起的原因。隨著我國加入wto，企業財務預測與決策所依據的因素增加了國際性因素的內容，且不確定性程度更高，國內資本市場與國外資本市場日益融合為大的國際資本市場，這些都要求實證分析有一個質的飛躍。在新的形勢下，財務問題研究范式將由過去的規范分析為主轉向規范分析與實證分析研究范式并重的局面。對于財務制度選擇與戰略問題研究，可以規范分析為主，輔以實證分析；對于財務具體政策方案選擇與策略問題研究，可以實證分析為主，輔以規范分析。如果兩種分析的結論不一致時，應反復研究，慎重決策，切不可粗心大意。例如，我國某一跨國公司是否應在東南亞國家從事投資問題的研究，我們運用規范分析研究東南亞國家在1997年金融危機后經濟逐漸走出低谷的趨勢，得出可以投資的結論；我們再運用實證分析，研究東南亞不同國家、不同產業的經濟復蘇情況不同，得出某些國家、某些產業暫不能投資的結論，這就可以篩選出現在可以投資的國家與產業，從而作出正確的結論。總之，質與量是同一事物的兩個方面，某些情況下可能側重于質的研究，另一些情況下可能側重于量的研究，但總的要注意質與量的統一。筆者認為，加入wto后，財務問題研究范式應為規范分析與實證分析結合，在某種條件下可以有所側重，但不能用一種范式去取代另一種范式。
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一、新會計準則的主要變化特點
新會計準則較大程度上滿足了我國對經濟建設的需求。新準則在內容上有了諸多的改善，例如在計量方式上越來越多樣化、高標準化與多元化。進一步提高了我國財政的管理水平。
（一）處理方式更加多元化
隨著經濟建設的不斷發展，企業的業務范圍也不斷地擴大，這就需要企業會計模式的多元化，以便適應多樣化的業務需求，基于政策的多樣化，對于企業的稅收籌劃也帶來了一定的影響。
（二）計量模式的多樣化
新會計準則下的計量模式更加的全面多樣化，重點計量企業的公允價值、成本以及現值。企業的公允價值的計量變化更有效地反映了企業的效益情況。
（三）會計方法的標準化
基于市場經濟的不斷對外開放，舊的準則已經不適應國際的標準。在新的會計準則中，采用了國際通用的債務法，極大的優化了我國企業的會計體系。使企業的稅收體制逐漸的國際化。
二、新會計準則實施的必然性以及特征
（一）新會計準則實施的必然性
隨著經濟全球化的不斷發展，出現了許多跨國的公司，國際貿易交往越來越頻繁，會計成為經濟貿易活動中的通用語言，反映了國際之間的經濟活動狀態。不同國家之間的會計準則不一樣，在跨國公司的的頻繁交易下必須得衍生一種適合其發展的會計模式。中國作為發展中國家，在經濟全球化的趨勢下不僅吸引了大批的外資企業，中國的民族企業也逐漸走向國外市場，中國的經濟發展也需要一個能與國際接軌的會計準則。
（二）新會計準則的特征
新的會計準則適用于大部分的外資企業，它具有全面性、科學性以及國際性等特點。新準則內容中集中體顯了現代企業所需要的各種會計模式。其準則分類編號等方面嚴格按照科學規范合理編排，極大的關注企業的未來發展。新準則中包括具體準則38項，應用指南二項，囊括了企業經營中各種經濟類型的業務，比較全面。新會計準則基本保持了一定的中國特色，但在大方向上則與國際準則相接軌。
三、新會計準則下稅收籌劃策略
（一）企業稅收籌劃應當重點把握對資產的籌劃
隨著經濟全球化的快速發展，中國經濟逐漸融入世界經濟體系中，國際之間的貿易往來愈加的頻繁，企業必須合理規劃資產的分布，才能在激烈地市場競爭中占有一席之地。而傳統的會計準則已經無法滿足企業的發展需求。企業在資產上的稅收統籌缺乏科學性，嚴重阻礙了企業實現可持續發展戰略。并且企業的稅收統籌應當重點放在長期的股權投資上，合理化的長期股權投資能夠在較大程度上規避系統風險，另一方面完善長期股權籌劃的核算方式，控制成本范圍，使企業能夠穩定的實施相關調控政策，促進企業效益的最大化。另一方面，長期股權籌劃的核算方式應當確定合理的稅種比例，在實現節稅的目的基礎上增長企業的利潤。
（二）改進企業對存貨計價方式的稅收統籌
企業的科學管理在一定程度上影響著企業經營的效益，新準則能夠有效的提高企業的管理水平，壯大企業的發展。新會計準則中改進了傳統準則中的會計理念和核算方法，優化了企業的稅收統籌方式。企業在新會計準則下，不僅可以提高自身素質，還可以以更加科學、理性的原則參加企業活動，新準則與國際貿易活動接軌，實行新會計準則，可以吸引外資，降低融資成本，減少會計計算差異帶來的損失，而且在促進企業形成跨國企業方面起了積極作用。該準則的實施規范了各地企業的核算方式，對存貨成本進行均分計價，調整成本以及利潤之間的比列，防止在稅收計算時出現高估、多繳納以及額外支出等問題。
在企業的發展中，企業制度的完善對企業的發展有著至關重要的作用，在進行稅收籌劃過程中，企業管理者應當建立合理的稅收籌劃制度，以便適應企業自身的發展。
