時間：2023-09-12 17:10:33
開篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇會計核算一致性原則，希望這些內容能成為您創作過程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進步。
摘要：事業單位是我國社會管理和公共服務職能的主要載體，是政府經濟和社會管理的重要組成部分，對國民經濟和國計民生具有十分重要的作用.本文通過事業單位企業化管理背景下，如何實現事業單位會計制度向企業會計制度轉變進行分析。
關鍵詞:事業單位;企業化;會計
隨著我國財會制度改革力度的逐步加大，近年來越來越多的事業單位進行了改制，與市場的關系越來越密切，將會直接面對來自國際國內市場的激烈競爭.事業單位走向市場，實行企業化管理勢在必行。由于企業會計制度更利于事業單位競爭和體制改革的要求，因此事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變是必然的趨勢。根據新的仕業財務通則》規定，改制后的事業單位比照適用修訂后的《企業財務通則》進行會計一核算。在事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變過程中，事業單位原有的一些財務、會計管理理念需要重新認識，有些財務、會計內容需要進一步完善和創新。
一、事業單位會計制度向企業會計制度轉變的可行性
1、企業會計和非盈利性的事業單位會計是構成現代會計的兩大體系，事業單位會計屬于預算會計的一種.隨著市場經濟的建立和經濟社會的發展，經濟和財政改革的不斷深入和完善，預算會計的職能也隨之相應拓寬和發展，預算單位會計主體地位不斷地變化和加強，非盈利組織的事業單位作為一個獨立的特殊體系，與企業會計的差別逐漸減少，二者有著逐漸趨同的發展方向。
2、事業單位會計制度與企業會計制度存在諸多的相同點.首先是兩種制度的會計前提相同，主要包括會計主體、持續經營業務活動、會計分期和貨幣計量:在會計核算的原則方面，二者也遵循著大體相同的原則，例如真實性原則、相關性原則、可比性原則、一貫性原則等;兩者在會計要素方面雖然有著一定的差異，但是兩者在內容和方法大體一致，例如企業會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、成本費用和利潤六項。事業單位會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和支出五項。各要素的界定、內容及特征相同。另外，在會計科目的設置、各會計科目核算的內容以及財務分析方法的應用上具有一致性。
3、隨著我國經濟和財政改革的不斷深入和完善，事業單位從單純由國家撥付經費收支向核定收支、定額或者定向補貼、超支不補、結余留用的管理模式轉變，收支項目和內容呈多元化發展，逐漸強調成本核算，注重現金收付與資金使用效率并重。在企業會計制度和事業單位會計制度所規定的內容具有一定程度的一致性，在信息質量要求、報表要素確認和計量原則、報告方法和內容等方面來看，其對資產、負債、收入、支出等方面的規定也大同小異，各項核算原則、方法基本一致，報表構成也基本相同，所有者權益、利潤、凈資產和結余實際上是資產和負債以及收入和支出計量的結果，本質上是一致的.所以，企業與事業單位不僅在核算和報告原則上有一致性的理論指導，而且在確認、計量方法上也有一致性的原則。
二、事業單位會計管理制度存在的問題
1、資產核算方式方面.在現行事業單位會計制度的資產核算方式方面，固定資產不計提 折舊，只核算賬面原值，通過提取修購基金來保證事業單位固定資產的更新和維護。現行事業單位會計制度對固定資產計價、固定資產增加、固定資產轉出、固定資產的盤虧、盤盈等會計事項規定了詳細的核算方法，但對固定資產在使用過程中的價值損耗核算的規定卻不明確。由于不反映固定資產凈值，存在很多問題固定資產的賬面價值與凈值，會隨著使用時間的延長，發生價值背離固定資產原值，不反映固定資產的磨損，虛增資產總量，使資產負債表中凈資產指標不能反映資產的實際狀況。由于成本不包括折日費用，使得成本核算不完整.一方面事業單位在購建固定資產時，借記“事業支出一設備購置費”澎專用基金一修購基金”或“專款支出”等科目，這樣核算虛增了事業成本;另一方面固定資產不計提折舊，人為降低了取得相應收入的成本，虛增了盈余，且不能真正體現會計核算的配比原則。
2、會計核算基礎方面.《事業單位會計準則試行》第十六條規定“預算單位會計核算一般采用收付實現制，但經營性業務核算可采用權責發生制”.在收付實現制下，事業單位經常存在一些會計年度內收支項目不配比的情況，導致一些事業單位采用收付實現制來核算不能真實完整地反映該單位的經濟業務。如，事業單位在一些非經常性的費用支出方面，在發生費用的時期，支出增大，造成結余減少
論文摘要：事業單位是我國社會管理和公共服務職能的主要載體，是政府經濟和社會管理的重要組成部分，對國民經濟和國計民生具有十分重要的作用.本文通過事業單位企業化管理背景下，如何實現事業單位會計制度向企業會計制度轉變進行分析。
隨著我國財會制度改革力度的逐步加大，近年來越來越多的事業單位進行了改制，與市場的關系越來越密切，將會直接面對來自國際國內市場的激烈競爭.事業單位走向市場，實行企業化管理勢在必行。由于企業會計制度更利于事業單位競爭和體制改革的要求，因此事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變是必然的趨勢。根據新的仕業財務通則》規定，改制后的事業單位比照適用修訂后的《企業財務通則》進行會計一核算。在事業單位會計制度向企業會計制度進行轉變過程中，事業單位原有的一些財務、會計管理理念需要重新認識，有些財務、會計內容需要進一步完善和創新。
一、事業單位會計制度向企業會計制度轉變的可行性
1、企業會計和非盈利性的事業單位會計是構成現代會計的兩大體系，事業單位會計屬于預算會計的一種.隨著市場經濟的建立和經濟社會的發展，經濟和財政改革的不斷深入和完善，預算會計的職能也隨之相應拓寬和發展，預算單位會計主體地位不斷地變化和加強，非盈利組織的事業單位作為一個獨立的特殊體系，與企業會計的差別逐漸減少，二者有著逐漸趨同的發展方向。
2、事業單位會計制度與企業會計制度存在諸多的相同點.首先是兩種制度的會計前提相同，主要包括會計主體、持續經營業務活動、會計分期和貨幣計量:在會計核算的原則方面，二者也遵循著大體相同的原則，例如真實性原則、相關性原則、可比性原則、一貫性原則等;兩者在會計要素方面雖然有著一定的差異，但是兩者在內容和方法大體一致，例如企業會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、成本費用和利潤六項。事業單位會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和支出五項。各要素的界定、內容及特征相同。另外，在會計科目的設置、各會計科目核算的內容以及財務分析方法的應用上具有一致性。
3、隨著我國經濟和財政改革的不斷深入和完善，事業單位從單純由國家撥付經費收支向核定收支、定額或者定向補貼、超支不補、結余留用的管理模式轉變，收支項目和內容呈多元化發展，逐漸強調成本核算，注重現金收付與資金使用效率并重。在企業會計制度和事業單位會計制度所規定的內容具有一定程度的一致性，在信息質量要求、報表要素確認和計量原則、報告方法和內容等方面來看，其對資產、負債、收入、支出等方面的規定也大同小異，各項核算原則、方法基本一致，報表構成也基本相同，所有者權益、利潤、凈資產和結余實際上是資產和負債以及收入和支出計量的結果，本質上是一致的.所以，企業與事業單位不僅在核算和報告原則上有一致性的理論指導，而且在確認、計量方法上也有一致性的原則。
二、事業單位會計管理制度存在的問題
1、資產核算方式方面.在現行事業單位會計制度的資產核算方式方面，固定資產不計提 折舊，只核算賬面原值，通過提取修購基金來保證事業單位固定資產的更新和維護。現行事業單位會計制度對固定資產計價、固定資產增加、固定資產轉出、固定資產的盤虧、盤盈等會計事項規定了詳細的核算方法，但對固定資產在使用過程中的價值損耗核算的規定卻不明確。由于不反映固定資產凈值，存在很多問題固定資產的賬面價值與凈值，會隨著使用時間的延長，發生價值背離固定資產原值，不反映固定資產的磨損，虛增資產總量，使資產負債表中凈資產指標不能反映資產的實際狀況。由于成本不包括折日費用，使得成本核算不完整.一方面事業單位在購建固定資產時，借記“事業支出一設備購置費”澎專用基金一修購基金”或“專款支出”等科目，這樣核算虛增了事業成本;另一方面固定資產不計提折舊，人為降低了取得相應收入的成本，虛增了盈余，且不能真正體現會計核算的配比原則。
2、會計核算基礎方面.《事業單位會計準則試行》第十六條規定“預算單位會計核算一般采用收付實現制，但經營性業務核算可采用權責發生制”.在收付實現制下，事業單位經常存在一些會計年度內收支項目不配比的情況，導致一些事業單位采用收付實現制來核算不能真實完整地反映該單位的經濟業務。如，事業單位在一些非經常性的費用支出方面，在發生費用的時期，支出增大，造成結余減少。使當期收支不配比，計算的結余也不是真正的結余。尤其是實行政府采購和國庫集中支付制度以后，采購環節和付款環節相分離，使得項目的實施與貨款的支付存在一定時間間隔，如按現行的事業單位會計制度處理，在采購和支付間隔跨年度時，會出現比較嚴重的賬實不符，不能真實反映單位的經濟業務.
3、成本核算方面.目前，在事業單位體系中，經營性事業單位存在經營性業務，而兩者采用不同的會計基礎進行核算。一般情況下，事業單位對經營性業務采用權責發生制進行成本核算，對非經營性業務采用收付實現制，不進行成本核算。由于不計算成本，難以對非經營性業務進行正確的資金使用績效評價與考核。另外，實際工作中由于兩種業務不易區分，使得費用難以合理分攤，造成成本不能準確核算。這不僅不利于事業單位的內部管理，不利于國家預算資金的有效使用，而且很容易造成國有資產的流失。因此，經營性事業單位進行全面的成本核算更有利于節約資金和提高運行效率。
三、企業化管理的事業單位財務制度改進措施
1、設置合理、統一的會計科目。在事業單位企業化改革的過渡階段，從會計核算的規范要求來看，經營性事業單位會計核算內容將會向兩邊分化經營性事業單位中，事業型的單位其會計核算規范將進一步向預算會計靠攏，而具有施工性質、需要企業化管理的事業單位或者部門將向企業會計靠攏。在事業單位企業化后，可以對國家撥付的事業費管理采取事業單位財務準則進行核算，事業單位在會計科目的設置上，應按照新會計制度的要求，結合事業單位企業化管理的特點，采用新會計制度中通用的科目。對于不能夠反映事業單位財務活動的，但在事業單位會計工作中又十分重要的科目，則可以統一另行設置。根據撥付資金的性質，通過設置二級明細科目進行核算。如，“所有者權益類”科目中，沒有能夠確切地反映事業單位資金來源的科目，則可以根據其資金來源的特點，設置一個科目“實收資金”，以反映一個事業單位實際收到的各種資金。此外，還可以根據需要設置“事業公積”科目，屬于“所有者權益類’翎于反映事業單位通過各種渠道得到的，用來發展本單位建設的自有資金。以及在“財務費用”和“管理費用”之外，還可以加一個“事業費用”科目，以核算某些事業單位在發展本單位的事業過程中發生的各種費用。
2、建立科學的固定資產核算方式.事業單位企業化后應當根據企業會討一制度建立固定資產核算方式，在固定資產的構建、使用、處置方面進行設置，選擇合適的固定資產折舊辦法，并增設“累計折舊”科目，使得會計核算能正確反映固定資產的價值損耗。根據不同情況，在轉制事業單位的成本核算中列支折舊費用，對不實行成本核算的事業單位可只提折舊不列支出。具體做法是，在每一個財務年度末填報決算表時，要認真填列一份詳細地反映固定資產增減情況報表，并根據年末固定資產實際折舊總額，填報第一年度的預算報表，申列折舊基金計劃，申報預算撥款中取得折舊基金，并列入專款專用的科目，以備后用。在需要更新固定資產時，同樣需報請上級主管單位批準，經審查核實確需要更新時，方可從折舊基金中支付使用.
關鍵詞:謹慎性原則;其他會計原則;關系;問題
一、謹慎性原則的概念
謹慎性原則,它是指企業在會計核算中應盡可能減少經營者的風險負擔,在符合會計政策的前提下應當考慮企業風險,盡量低估企業的資產與收益,對可能發生的損失與費用則要算足。謹慎性原則是市場經濟的產物,在我國實行社會主義市場經濟的情況下,實行謹慎性原則對于轉換企業經營機制,擴大企業的財務決策權具有重要的意義。
二、謹慎性原則的實際運用
新頒布的《企業會計制度》和修訂后的會計準則充分體現了謹慎性原則,主要體現在以下兩個方面。
1.成本與可變現凈值孰低法、成本與市價孰低法的合理運用。隨著科技的發展,產品的更新速度越來越快,由于存貨市價的下跌、存貨陳舊等原因,導致存貨的價值減少,如果仍以歷史成本計價,顯然不利于企業資金周轉,出現虛夸資產的現象,導致會計信息失真,不符合謹慎原則。因此,新制度規定,期末存貨的計價采用成本與可變現凈值孰低法,即對期末存貨按照成本與可變現凈值兩者中較低者計價的方法。當成本低于可變現凈值時,存貨技成本計價;當可變現凈值低于成本時,存貨按可變現凈值計價。
短期投資的期末計價采用成本與市價孰低法。該方法只確認市價下跌,不確認市價上漲,在目前證券市場價格頻繁變動且不規則的情況下,能確保企業的財務狀況保持穩健。
2.計提八項資產減值準備。新制度要求企業定期或至少于每年年度終了,對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。這充分體現了謹慎性原則,其出發點就在于要求企業將各項資產可能發生的價值損耗予以充分考慮并計入相關費用,以確保企業的資產更加真實、有效,確保企業的財務狀況和經營成果的穩妥可靠,確保投資者的長遠利益得到很好的保障。
三、謹慎性原則與其他會計原則的關系
1.與真實性原則的關系。真實性原則就是會計核算應當以實際發生的經濟業務依據,如實反映企業的財務狀況和經營成果;而謹慎性原則要求在會計實務中確認可能發生但尚未發生的損失與費用,兩者存在明顯矛盾。
2.與權責發生制、配比原則的關系。權責發生制原則要求凡屬本期已實現的收入或應負擔的費用,不論本期是否收付,均應計入本期的收入或費用,強調的是確認收入、費用發生的時間及其歸屬;配比原則要求,一定會計期間的各項收入與其相關聯的成本、費用應在同一會計期內確認計量,以便正確計算和考核成果,而謹慎性原則將現在尚未發生的、未來可能發生的損失、費用提前計入損益,盡可能在當期確認可能的損失、費用,滯后確認或不確認可能的收益,顯然與權責發生制原則和配比原則相矛盾。
3.與歷史成本原則的關系。歷史成本原則要求各項財產物資應當按取得時的實際成本計價,但在謹慎性原則下,存貨可以采用成本與市價孰低法計價,這是對歷史成本原則的背離。
4.與可比性、一致性原則的關系。可比性、一致性原則要求,會計核算應當按照規定的會計處理方法進行,會計指標應當口徑一致、相互可比,會計處理方法前后各期應當保持一致,并且不得隨意變更。但是謹慎性原則允許企業根據自身具體情況的變化改變會計核算的口徑和方法,因而會與可比性原則和一致性原則發生沖突。
四、堅持謹慎性原則應該注意的幾個問題
經濟活動中不確定性的存在決定了謹慎性原則存在的客觀必然性,而謹慎性原則自身的局限性又使其與其他會計原則間有一定的沖突和矛盾,因此在實際的會計核算工作中應該注意以下幾個方面的問題。
1.合理確定各項原則的優先使用順序。在12條會計原則中,真實性原則居于首要位置,謹慎性原則必須在維護真實性原則的基礎上加以貫徹和運用。當謹慎性原則與權責發生制、配比原則相沖突時,應根據經濟活動的不確定性而定:不確定性程度較高,優先考慮前者,合理反映企業財務狀況和經營成果。除此之外,與其他會計原則的使用順序可以根據實際情況來具體合理地確定。
2.對企業的謹慎性原則運用情況予以充分披露。充分的信息披露能有效地提高信息可比性,從而使與企業有利害關系者能準確地把握企業的財務狀況,防止各項會計原則的沖突進一步惡化而誤導企業會計信息使用者。
【關鍵詞】物價上漲 財務狀況 歷史成本原則 購買力
一、物價上漲對企業財務信息的影響
雖然國家已經采取措施防止物價指數由結構性上漲演變為明顯通貨膨脹，但是物價大幅、持續上漲仍將在一段較長的時期內客觀存在著。因此，企業的財務信息將有新的變化。
（一）會計信息的可靠性、相關性和可比性有所弱化
傳統的會計核算方法是以價值穩定作為基本假設的，即同一貨幣單位的貨幣在不同的歷史時期能夠購買到數量相等的同種商品或勞務。一切商品生產與交換、經營收支的發生和財產物資的增減變化，均可把財務會計考察對象的具體內容化為同名的價值量計量，采用數量乘以不變價的計算方法。物價大幅、持續上漲以后，價值穩定的基本假設被動搖，以歷史成本為基礎的會計系統提供數據中的單價要素與現實數據中的單價要素相差懸殊，割斷了歷史的延續；原來的數量變動單價不變的核算變成了數量、單價同時變動的核算，運用傳統會計核算方法的條件發生了改變。會計數據的有用性主要表現為會計數據的可比性。在物價大幅、持續上漲的影響下，傳統會計模式的核算結果存有缺陷，會計數據缺乏邏輯關系和合理基礎，財務狀況和經營成果脫離實際，企業不同時期的會計數據不能直接進行分析對比，同類企業的會計數據也不能直接進行分析對比，無法憑借參照數據來判斷、評價本企業經營管理上的效果和決策上的優劣。
（二）歷史會計數據和現實會計數據中的相等貨幣量具有不等的購買力
企業全部資產的貨幣價值能夠變現或者用于交易取得的商品、勞務的數量稱為購買力。按照傳統的會計核算方法，任何資產的取得都是按當時的交換價格或生產成本計價，任何負債都是按當時承諾的價格入賬，在物價穩定的條件下它們當時的入賬價值與以后的購買力基本上是相等的。而今在物價大幅、持續上漲的情況下，等量貨幣資金的購買力是不同的，所代表的價值也是不等量的。持有貨幣性資產的金額固定不變，但因貨幣購買力下降而使企業進貨數量少了，蒙受了一定的損失；持有非貨幣性資產金額的購買力隨之有相應的提高，現有資產項目可以賣到高于原始投資的價錢，當時取得的資產成本同其現行的重置成本有了一定的差距，歷史成本會計數據中的資產價值明顯反映偏低；持有貨幣性負債的金額固定不變，但占用負債資金的資產相應升值，使企業獲得購買力利得。譬如企業的債權、債務發生時所確立的應收、應付款貨幣金額，在清算期內一般是不變的。債權人收到的貨幣額同債權發生時的貨幣值相比，已喪失了部分購買力。債務人以購買力較低的同額貨幣償還原購買力較高的債務而獲得了貨幣的購買力收益。
（三）虛增報告期利潤
歷史成本原則為基礎的會計核算方法，規定一切業務活動均按發生時的實際成本單價確定當時增加的實際價值量和以后減少、結存的價值量，會計賬表的各項資產、負債、業益、成本耗用按照歷史成本表述并進行連續地反映和控制。只有保持貨幣自身的價值穩定不變，才有可能使商品銷售和物資消耗的價值補償與使用價值的更新得到統一。物價大幅、持續上漲以后，銷售收入取得按發生收入時的市價計算，成本耗用和支出按不變的歷史成本價格計算，會計數據計算內涵不一致，就會虛增企業報告期利潤。譬如企業銷售收入無論有否升值，代表的是已漲價期間的物價水平。購建入賬的固定資產、無形資產的價值在漲價期間本應相應上升，但卻未在賬面上體現出來，于是企業仍按其漲價前的成本價值進行折舊、攤銷。企業生產或經營用的原材料或商品不可能完全做到隨買隨賣或隨時消耗，總有部分是在漲價前就儲備的，于是企業仍按漲價前存貨的成本價格結轉成本，這樣就增大了企業報告期收入與成本之間的差額，與漲價前的經營狀況比較利潤率有了提高。
二、物價上漲情況下完善財務信息的對策
面對物價大幅、持續上漲和國家不可能立即出臺以幣值變動為前提的會計核算政策的現實，企業應當根據自身的特點，采取以下一項或兩項因幣值變動需要采取的輔助措施，以便補充、完善會計核算結果。
（一）按現時物價指數調整以歷史成本原則為基礎產生的會計信息
在對企業財務狀況進行分析時，按現時物價指數調整漲價前會計報表各相關項目的會計數據，使其具有的購買力與漲價后的購買力相同，這樣同行業的不同企業、同一企業的不同會計期的歷史數據的比較就有了科學依據。貨幣性資產金額除以現時物價指數的商，就是貨幣性資產購買力的價值；非貨幣性資產金額加乘現時物價指數的積，就是非貨幣性資產購買力的價值，貨幣性負債金額除以現時物價指數的商，就是貨幣性負債購買力的價值及其利得。將漲價前后的貨幣性資產金額、非貨幣性資產金額和貨幣性負債金額的差整合起來，可以看出企業在一定時期內的購買力凈損益金額，從而了解到企業全部資產在物價上漲中的購買力變化的情況。各種收入除以現時物價指數的商，就是剔除了物價上漲的部分還原為漲價前的金額，按歷史成本原則產生的成本、費用不需用現時物價指數調整，而調整收支數據后重新計算的利潤能夠客觀地反映企業的盈利水平和獲利能力。
（二）通過賬務處理保持會計數據在漲價前后的一致性
保持現在、將來的會計數據與漲價前的會計數據的一致性，使最終在資產負債表所顯示出的資本仍然是業主原來投入的貨幣額，也就是最初投入企業貨幣所實際形成的生產能力。有的項目的財務處理是在賬面增加因幣值變動調整核算記錄的內容，定期消化物價上漲的因素，以重置的方式核算物價上漲部分的金額，將現時實際成本修正為按歷史成本原則形成的會計數據。譬如非貨幣項目的持有損益，在資產負債表所有者權益項下設置單獨的調整準備項目核算，但不能計入損益表作為當期收益。有的項目的財務處理是不進行賬面調整，但必須計算其購買力損失或購買力利得，以便年終決算分配時作重新評估企業凈收益的說明。譬如貨幣性資產、貨幣性負債的持有損益，因計算結果的不確定因素太多，只能暫時掛在原本的賬戶內，不便立即剝離出來。收益是投入名義資本在該時期形成的增量，而報告期物價變動導致的利益即為持有利得，在有關項目轉換之后列入損益表。商品流通費先支付后補償，列入當期費用實際已存在超前負擔因素，所以可以不調整。因為現行財稅政策往往都是以傳統會計為基礎的，計算、上繳所得稅依據歷史成本原則形成的稅前收益是不能改動的，所以企業無論怎樣變動會計核算辦法都不能給企業帶來實際利益。
主要參考文獻：
[1]李心合著.《現代會計理論》.上海交通大學出版社，1996年4月第1版.
【關鍵詞】 會計基本原則；存貨會計；運用
會計基本原則是會計確認、會計計量、會計方法選擇、會計數據搜集、會計報告的基本前提和一般原則，在會計基本原則中有一些是適用于存貨的，它們包括會計主體假設、一致性原則、披露原則、重要性原則和會計穩健原則等。下面分別予以討論。
一、會計主體假設
會計中最基本的概念是主體。一個會計主體是一個組織，或是作為一個獨立的經濟單位而存在的組織的一個分部。從會計的角度看，每個主體都有分明的界限，這樣一個主體的業務才不會與其它主體的業務相混淆。不同主體的業務不能混合核算。每個主體都應該單獨給予評價。
會計主體假設在存貨會計中也同樣體現。比如：在存貨確認上，企業委托加工發出的存貨屬于委托方的存貨；已經銷售的存貨商品，即使存貨還在銷售方倉庫而購買方未提貨，這樣的存貨商品也不屬于銷售方；購買方雖未提貨，在會計上也確認為購買方的存貨。
二、一致性原則
一致性原則要求企業在不同的會計期間采用相同的會計方法和程序。一致性使企業在不同期間的會計報表具有可比性。
假定你分析一個企業兩年會計年度中的凈收入，如果該企業對存貨的計價方式在此期間由后進先出法改為先進先出法，它的凈收入將呈現大幅度的增長，但這只是會計方法改變的結果。如果不揭示這一變更，會誤解為收入的增長是企業經營改善的結果，而實際上并非如此。一致性原則并不要求同一行業中的所有企業采用相同的會計方法，也不意味著一家企業一定不能改變其采用的會計方法，但是，一家企業變更會計方法時需要對外披露由此變更造成的對凈利潤的影響。
三、披露原則
披露原則認為企業的財務報表應當為報表的外部使用者作出決策提供充分的信息。簡而言之，企業應當提供關于經濟事項的相關的、可靠的并且可比的信息。涉及到存貨，披露原則意味著企業應當披露所采用的存貨計價方法。根據有關存貨計價方法的信息，一個銀行家可能得出對一個企業錯誤的印象，從而作出不明智的貸款決策。例如，如果一位銀行正在對兩家企業進行比較――一家采用后進先出法，而另一家則采用先進先出法。采用先進先出法的企業報告的凈利潤高，但只是因為采用的存貨計價方法的差異。不了解這些企業所采用的會計方法的差別，銀行可能貸款錯誤，或者拒絕給有信譽的顧客提供貸款。
四、重要性原則
重要性原則意味著企業只對企業財務報表產生重大影響的資產項目和經濟事項嚴格執行相應的會計方法。重要的信息，用會計術語來說，即重要性，指信息在財務報表中的歸集和恰當地表述方式將影響報表使用者作出決策。非重要項目信息在財務報表中的歸集和恰當地表述將不會影響任何人的決策。重要性概念使會計人員從嚴格按照公認會計準則計算和報告每一項事項中解脫出來。這樣，重要性原則降低了會計工作的成本。
企業如何劃分存貨重要性和非重要性呢？這個決定很大程度上依賴于企業的規模。例如，某公司有將近5億元資產，管理層可能對100元被偷盜的存貨產生的損失認為是不重要的。因為這一損失對于公司的總資產和凈收入而言微不足道，公司會計人員可能不會對此作單獨報告。這一會計處理一般不會影響報表使用者對于公司的決策，所以是否單獨披露這一損失無關緊要。
五、穩健原則
會計中的穩健原則意味著在財務報表中的項目應當以導致企業最謹慎的財務結果的數字填列。穩健原則只在對同一項目有數種會計方法選擇時才能有所體現。穩健原則能給企業帶來何種好處？管理層往往只看到企業經營表面的繁榮景象，并且常常夸大企業的收入和資產。會計人員視穩健原則為對管理層樂觀傾向的適當平衡，目的是使財務報表能更真實地反映企業的經營狀況。
穩健原則體現為這樣一些會計思想：不夸大任何的收入，但估計所有可能的損失，如果存在懷疑，那么對一項資產以其合理范圍中最低的數字填列，而對一項負債以最高的數字填列。穩健原則指導會計人員在一項資產價值高于常規時，減少它的會計計量價值，即便在沒有任何交易發生的情況下。
例如：穩健性原則一個重要的體現是存貨減值準備的提取。當一個企業取得存貨時支付了35 000元，但年末的價值卻只有
12 000元，穩健原則就要求會計人員在會計期末將存貨價值減記至12 000元。穩健性原則還體現在存貨計價方法上，常用的存貨計價方法有：加權平均法，先進先出法和個別計價法。先進先出法能夠按照最接近現行價格的價格反映存貨的價值，為了更謹慎反映存貨期末價值，先進先出法則是首要選擇。
六、成本與市價孰低原則
成本與市價孰低原則是穩健原則的具體體現。成本與市價孰低原則要求在任何時候，在存貨歷史成本和市價中取其低者在財務報表中列示。在涉及到存貨時，所謂的市場價值通常指當前重置成本（也即企業如果重新購買同樣數量的同一種原有存貨時所需要支付的數額），如果該存貨的重置成本低于它的歷史成本，企業將減少存貨的賬面價值，因為存貨的這一損失在很大程度將會發生。會計準則對此作出的要求是對會計歷史成本原則的背離。企業在資產負債表上以成本與市價孰低法對期末存貨計價。
例如：某公司在9月26日支付了
300 000元購買存貨，到了11月31日，存貨已經發生減值，此時存貨的重置成本為220 000元，市價跌至成本線以下，該公司在資產負債表上存貨欄內即以220 000元填列。
七、實質重于形式原則
國際會計準則關于實質重于形式規定是：為使信息客觀真實反映它所擬反映的交易或其他事項，就須根據它們的法律形式進行核算和反映。交易或其它事項的實質，不總是與它們外在的法律或設計形式相一致。這里的形式是指交易或事項的外在表現，既指其法律形式，又指法律形式之外的其它形式。我國《企業會計制度》第十一條第二款規定：企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。這就是實質重于形式在我國企業會計制度中的體現。這里的實質是指交易或事項的經濟實質。實質重于形式原則強調在交易或事項的經濟實質與其外在表現不相一致時會計人員應當具備更好的專業判斷能力，注重經濟實質進行會計核算，以保證會計信息的真實可靠。
【參考文獻】
一、醫院財務風險控制的客觀必然性
所謂財務風險,是指醫院財務活動中由于各種不確定因素的影響,使醫院財務收益與預期收益發生偏離,從而產生蒙受損失的機會和可能。醫院財務活動的組織和管理過程中的某一方面和某一個環節出現問題,都可能出現財務風險,導致償債能力降低。
在以市場經濟為導向的轉換企業經營機制的改革中,出現了傳統計劃經濟體制下不可能出現的新情況、新問題。醫院內部之間經濟關系的復雜化、籌資渠道的市場化、利益分配的多元化等等,必然對醫院的財會工作提出了新的要求和任務,其中最根本的是社會主義市場經濟體制的建立以及醫院建立自主經營、自負盈虧、自我約束、自我發展目標對財會工作的客觀要求。醫院如何防范財務風險,已日益成為提高醫院服務效益和經濟效益的重要內容。
二、從會計核算角度分析財務風險產生的原因
隨著經濟的進步和環境的不斷改變,醫院會計核算信息的真實可靠性、有用性、會計核算的謹慎性、會計信息披露的全面性與重要性要求不斷加強。但事實上,現行醫院會計核算制度還存在問題。 筆者認為,從會計核算角度分析當前醫院的財務風險,可以發現財務風險主要來自以下幾個方面:
(一)固定資產核算方面
1、固定資產核算未設置“累計折舊”科目,無法對資產的新舊程度進行準確把握,不能真實反映醫院的實際凈資產。2、沒有及時對入賬的固定資產計提折舊。如,部分醫療器械公司為進行促銷,往往讓醫院先使用其設備,再簽訂合同,約定在設備使用期內分期付款或使用一段時間后再付款。因此,從開始使用設備到最終付款期間,由于合同不能及時報財務轉作固定資產而計提折舊,因而增加了受益科室的收入,卻未增加相應的成本,造成受益科室盈利虛高,不能反映真實情況。3、醫院會計制度未規定對固定資產提取減值準備,也不能按重置價值調整賬面價值,這使固定資產賬面價值與市場重置價值發生嚴重背離。特別是醫療電子設備,由于其技術含量高、更新快,客觀上存在著因市價大幅度下跌而產生無形損耗或因未來經濟效益創造能力降低而發生固定資產減值的可能。如果對已發生的固定資產減值損失不加確認,必將導致固定資產賬面價值與實際價值相背離,這不符合會計核算的謹慎性原則。
(二)接受投資核算方面
1、內部投資。目前,不少醫院在進行固定資產購置和更新時,缺乏投資項目的效益分析評價,可行性分析流于形式,缺乏科學的依據和方法,導致盲目購置、更新固定資產或投資項目工期長、資金回收慢、投資效果差,造成資金浪費。2、外部籌資。目前醫療機構的籌資渠道已趨向多元化,但由于醫院會計制度下未設置接受投資的會計核算科目,也未對該類業務的會計處理作出相應規定,以致醫院在收到投資時所作的會計處理不一致;在按協議分派投資所得時,不是作收入沖減,就是作支出增加。這樣的會計處理混淆了投資與債權的不同性質,混淆了醫院資本金與投資人權益的數量界限,人為調節了營業收支,違反了分派紅利不得稅前列支的規定,不但可能使醫院的會計信息喪失可比性,還將直接導致醫院會計信息失真。
(三)成本核算不準確
管理費用分攤不合理,管理費用所包括的范圍較廣,除醫院管理部門費用外,還包括為醫療、藥劑、管理等部門服務的輔助部門費用及借款利息費用等。管理費用的大小直接影響醫療服務成本、藥品銷售成本和制劑產品成本,最終將影響到收支節余和凈資產。而現行醫院會計制度簡單地將管理費用按人員比例在醫療成本與藥品成本中進行分攤,并不能準確地反映醫療成本和藥品成本。
(四)信息系統內控不到位
會計電算化的普及極大地提高了會計的工作效率和質量,并杜絕了業務流程中人為因素的干擾。醫院實行會計電算化以后,對原始數據收集、整理、審核等項工作,均由計算機自動完成,會計人員只需做些輔操作。而許多醫院不適應這種新環境的變化,對計算機會計信息系統的崗位分工、系統操作、會計檔案管理和數據保密等方面缺乏有針對性的安全制度和措施,這為犯罪分子盜竊經濟情報,通過修改程序,篡改、破壞磁盤數據而使會計數據失實,從而達到侵吞醫院錢財的目的提供了可乘之機。
三、通過建立和完善與之相適應的會計核算管理機制,加強對醫院財務風險的控制
具體來講,可以從以下幾個方面著手:
1、開展成本控制分析,實行預算控制。實行成本控制是改善醫院經營管理,提高醫院競爭能力的關鍵環節。應樹立成本效益觀念,重視財務分析工作;要正確評價醫院成本控制目標的執行效果,提高醫院和職工講求經濟效益的積極性;要揭示醫療成本升降的原因,及時查明影響成本高低的各種因素及其原因,尋求進一步降低醫療成本的途徑和方法,進一步提高醫院的成本管理水平;既要重視事中、事后分析,也要重視事前預測分析。同時,分析應注意有效性,而且要及時、有效地落實分析結果。
應當加強預算編制、執行、分析、考核等環節的管理,明確預算項目,建立預算標準,規定預算的編制、審定、下達和執行程序,及時分析和控制預算差異,采取改進措施,確保預算的執行,嚴格控制無預算的資金支出,以此保障資金支出有預算可依,避免盲目投資。但也要避免過繁、過細。如果醫院預算對極瑣碎的支出也做細微的規定,就會使各職能部門缺乏應有的自由,不可避免地會影響醫院經營管理的效率。因此,一方面要使預算更好地體現醫院的整體目標規劃;另一方面應適當掌握預算控制的度,使預算具有一定的靈活性。
2、對固定資產及時入賬并計提折舊。醫院會計核算是否準確將影響到醫院的固定資產、負債及收支節余。因此,在購入設備時,醫院采購部門應及時將合同及相關手續通報會計部門,由會計部門及時入賬并對相關設備計提折舊,以反映醫院真實的財務狀況。同時,對已發生的固定資產減值損失也應及時加以確認。
3、加強成本控制,審計醫院的成本。成本核算的目的是控制支出,節能降耗,降低服務運營成本。成本控制可通過制定定額成本或標準成本以及成本權重,對材料消耗、水電消耗、公務費消耗等實現事前控制,對服務質量、單位成本費用等進行量化考核,從而實現成本的全過程控制。醫院的管理費用要按制度規定合理攤入醫療成本和藥品成本。要依據有關規定嚴格控制費用支出,嚴禁亂攤費用、擴大成本。實行成本控制是改善醫院經營管理、提高醫院競爭能力的關鍵環節。同時,應加強對醫院成本的審計核查,主要審查醫院成本核算是否堅持了歷史成本原則、可比性原則、一致性原則、權責發生制原則、分別核算原則。歷史成本原則要求審查醫院成本是否為醫院實際發生的經濟資源消耗,只有建立在實際發生基礎上的費用,才能保證會計核算與會計信息真實可靠;可比性原則要求醫院會計核算必須符合國家的統一規定,提供相互可比的會計核算資料;一致性原則要求醫院進行成本核算采用的會計程序和會計處理方法前后各期必須一致,不能隨意更改會計核算方法;權責發生制原則要求收入、費用的確認應以收入和費用的實際發生作為確認計量標準;分別核算原則要求審查醫療成本和藥品成本是否分別設置了相關賬戶,是否進行了分別核算。只有嚴格區分醫療成本和藥品成本支出的界限,才能正確計算醫院當期損益,正確反映醫院醫療服務和藥品銷售過程中的實際耗費水平。
(四)健全會計核算管理機制,建立量化的財務風險評估指標
冰凍三尺,非一日之寒。財務危機由產生到惡化,并非瞬間所致,通常都經歷了一個漸進積累轉化的過程。因此通過觀察這些財務指標的變化,可以對醫院的財務危機發揮監測、預警作用。目前主要采用總資產收益率、所有者權益收益率、資產負債率、流動比率、資金安全邊際率、速動比率、應收款周轉率等7項指標來進行檢測。其中前三項指標屬于財產效益狀況,而后四項屬于資金運營指標。
其他指標如業務自給率、債務基金比率、存貨周轉率等,都是建立醫院財務預警制度可以選用的指標。不僅要對醫院總體的財務狀況建立指標分析,各個科室也可以建立相應的指標系數,由此配套而形成財務指標體系。這樣,無論哪個指標出了問題而報警,就可以立刻判斷財務風險出現的源泉,及時進行財務治理。應逐步將這些財務指標納入績效管理計劃,作為考核標準,使工作人員意識到此類財務管理并不僅僅是財務人員的工作,醫院每個工作人員都可能對這些財務指標的變化負有責任,從而把財務管理變成綜合考量、防范風險于未然的手段。
【關鍵詞】稅務會計 職責 工作
我們統稱的稅務會計，是運用會計學的方法理論，以國家的稅收法律法規為準繩，從全面、系統、連續的角度，對國家稅款的形成、計算、調整、繳納等企業的涉稅事項進行記錄、計量、確認、和報告的專門從事會計工作的人員。隨著目前全球化趨勢的發展，各國的稅收制度也逐步完善并不斷趨同，對從事稅務工作的人員也不斷提出新要求。
一、稅務會計的工作原則
稅務會計的工作原則是指稅務會計在工作時應堅持的基本法則或標準。稅務會計的工作原則既要遵循一般財務會計的一般性原則，又要根據會計工作的特點，和經濟發展的情況，綜合考慮到程序優先以及稅收公平稅負等原則的影響。當前我們將其工作原則歸納如下：
（一）一致性原則
稅務會計人員工作的一致性原則除了要遵守一般財務會計的一致性原則外，還有其特別內涵，即與財務會計日常核算方法相一致的原則。首先，對于某一按照會計準則在財務報告日確認以后的事項，稅務會計就可以確認該事項按照稅法規定標準的應繳稅款；其次，對那些在財務報告日以前還沒有確認，但根據會計準則這些事項可能影響到了該確定日其他事項的最終應繳稅款，這種情況下，稅務會計只有在根據會計準則確認導致征稅效應的事項之后，才予以確認這些征稅效應。
（二）確定性原則
在日常的所得稅征收工作中，稅務會計按照國家所得稅伐的規定，在納稅收入和費用的實際實現上應具有確定性的原則，就被稱為確定性原則。這一原則具體體現在計稅所得和扣除項目的確定上。如對于或有資產不確認所得；對于扣除項目以實際發生為依據，一般不承認預計費用和損失等。
（三）劃分營業收益與資本收益的原則
企業通過其經常性的主要經營活動獲得的收入就是企業收益，企業收益通常表現為現金流入或其他資產的增加或負債的減少，其內容包括主營業務收入和其他業務收入兩個部分，其稅額的課征標準一般按正常稅率計征。在出售或交換稅法規定的資本資產時所得的利益被稱為資本收益，一般包括納稅人除應收款、存貨、經營中使用的地產和應折舊資產、某些政府債券，以及對文學和其他藝術作品的版權以外的資產。
二、稅務會計的崗位職責
稅務會計具有一般會計共性職責，即核算和監督職責，稅務會計的核算和建筑職責是特定的，這是因為其只對納稅人的涉稅經濟活動進行會計核算。更加具體的概括，稅務會計的職責，一是正確核算納稅人的涉稅會計事項，二是監督依法納稅。正確核算納稅人的涉稅會計事項，是指稅務會計根據國家的稅收法律制度和會計準則等，全面、客觀、系統地反映企業生產與經營過程中的稅務活動，包括應納稅款的形成、計算、繳納、退補等，從而為國家組織稅收提供可靠的依據。通過稅務會計核算的稅務活動及其提供的資料，還可以促進企業改善經營管理，提高經濟效益。監督依法納稅，是指稅務會計根據國家的稅收法令和有關方針、政策、制度等，通過一系列會計核算和監督的方法，監督企業應納稅款的形成、申報、繳納情況，監督企業收益的分配。稅務會計對企業稅務活動的監督和控制，可以保證國家稅收法令的貫徹實施。
三、稅務會計工作特點
（一)法律導向性
作為區別于其他會計專業的一個最重要的特點，稅務會計要以國家現行稅收法令為準繩，即稅務會計工作必須在國家現行稅法的范圍內。當發現企業財務會計制度規定與現行稅法的計稅方法、計稅范圍等發生矛盾時，稅務會計必須以現行稅收法規為準，對自己內部的制度規定進行納稅調整。對于那些由于按財務會計制度反映而不便按照稅法規定反映的會計事項，稅務會計要針對不同的情況單獨設置賬簿、單獨核算其銷售金額或者采取其他措施等，方能據以按應稅稅種的不同稅率計稅或減稅、免稅；否則，其稅率從高或不予減免。
（二）工作性質的特殊性和目的的明確性
稅務會計人員與納稅人日常財務會計相比具有雙重工作性質。其既要依據稅法的規定依法收稅，又要考慮納稅人的權利和利益合理納稅，表現出了稅務會計的“國家屬性”和“自然屬性”。由此決定了稅務會計工作目的是兼顧維護國家利益和納稅人利益。而且當會計準則與現行稅法相抵觸時，稅務會計應以稅法為準繩計算納稅，最大限度維護國家利益。
（三）涉稅業務會計處理統一性
稅務會計人員的工作是把稅收法律法規和會計工作融合于一體的會計工作人員，稅法的統一性決定了稅務會計對涉稅事項處理的統一性，同一種稅對不同的納稅人其規定都一樣，都要按統一法律標準嚴格執行，不分企業隸屬關系，不分所有制形式，也不分企業性質。如增值稅的繳納，不論城鎮和鄉鎮企業、不論軍工、校辦工業、商辦工業、機關團體辦的工業等都要按統一稅法的規定和標準納稅。但在統一的前提下，也不排除特殊情況下的靈活性。
總之，伴隨著我國經濟社會的不斷發展，以及稅務工作的不斷細致化、開放化，對稅務會計人員的各方面要求必然也將越來越高，稅務會計人員只要認真恪守工作職責，努力做好本位工作，就一定能為我國經濟社會的發展做出更大的貢獻。
參考文獻
[1]艾華.稅務會計[M].大連:東北財經大學出版社,2009．
[2]肖光紅,仝自力.稅務會計學.第2版[M].北京:中國金融出版社,2009.
關鍵詞： 企業會計 法律體系 核算模式 國際化
一、 現有會計法律體系形成過程的歷史回顧及格局分析
以《企業會計制度》的頒布實施為標志，我國會計法規建設目前基本已形成了以《會計法》為中心、國家統一的會計制度為基礎的相對比較完整的法規體系。縱向分析，我國的企業會計法規體系包括三個層次：第一個層次是會計法律，主要是指會計法。第二個層次是會計行政法規。第三個層次是國家統一的會計制度，是由《會計法》授權、財政部制定的有關會計工作規范。橫向分析來看，企業會計法規體系包括四個方面的內容：一是會計核算方面的法規；二是會計監督方面的法規；三是會計機構和會計人員方面的法規；四是會計工作管理方面的法規。
二、現有企業會計法律體系運行過程中所面臨的問題
（一）行業會計制度的具體行為規范不適應企業改革的要求
目前各企業所執行的具體會計規范是在《企業會計準則》指導下的行業會計制度,這套規范體系存在著諸多不合理之處:(1)不能適應企業經營多元化發展的要求。隨著市場機制的日益完善和風險機制的日益形成,多元化經營將成為企業經營的必然趨勢和戰略選擇。多元化經營必然使企業涉足于各不同行業、不同性質的經營業務,而執行現行會計規范要求企業對不同行業、不同性質的經營業務分別設置賬戶,并采用不同的會計程序與方法進行會計處理,這不僅增加了多元化經營企業會計核算的工作量,影響核算效率和質量,而且難以保持口徑一致,反映綜合的財務會計信息。(2)不利于會計信息的行業比較和分析。執行行業會計制度,使得不同行業、不同企業會計處理所依據的原則、程序、方法各不相同,這就必然導致會計信息在行業、企業之間失去可比性,不便于投資主體對潛在投資對象的比較、分析和選擇,最終不利于資金的合理流向和資源的優化配置。(3)不便于投資主體對企業實施有效的財務監督。企業各投資主體對企業實施財務監督的主要依據是財務會計信息,然而,一方面各投資主體出于增加投資收益、回避投資風險的考慮,會不斷的改變投資對象,使資金經常性地從一個行業轉向另一個行業,或同時分布于若干不同行業;另一方面不同行業又執行不同的財務會計制度,在這種情況下,投資主體要實施財務監督就必需熟悉不同行業的會計處理原則、程序和方法,這無疑加大了財務監督的難度,影響財務監督效率。
（二）現行會計制度在構成上缺乏完整性和系統性
完整性和系統性是現代會計制度應具備的基本特征。所謂“完整性”是指會計制度應包括和覆蓋全部會計實務,使每一會計行為,每一會計事項都有相應的制度予以規范。所謂“系統性”是指現代會計制度應是在會計目標統一約束下,由相互聯系、相互依存的多分支、分層次的會計制度構成的有機體系。然而,我國現行的會計制度基本上是圍繞企業常規會計事項由國家統一制定,在構成上缺乏完整性和系統性,具體表現在兩個方面:(1)一些現代會計分支尚未納入會計規范體系； (2)許多企業缺乏健全、完善的內部核算制度。然而,目前許多企業只執行統一層次的會計規范,而無完善的內部核算制度與辦法,這一方面損害了會計制度的完整性和系統性,另一方面則往往導致企業成本不實、賬目不清、數據不真。
（三）會計制度改革的國際化進程緩慢
《企業會計準則》的頒布實施,標志著我國會計在國際化進程中邁出了關鍵的一步，但其進展不盡如人意。現行會計規范在許多方面與國際會計準則尚未協調，甚至差異較大,例如有關固定資產折舊、存貨計價等會計方法，國際會計準則規定在保持一致性的前提下,企業可以自行選擇；而在我國的會計準則和制度中,有關這些方法的選擇作了較嚴格的限制。因此,一些在國外被廣泛使用的會計程序和方法，如加速折舊法、成本與市價孰低法等在我國尚未獲得用武之地，或在應用的范圍上受到嚴格限制。再如,國際會計準則對企業集團分部業績報告的編制、通貨膨脹條件下的財務報告等均制定了相應的會計準則；而我國尚缺乏這方面的準則規范。由于這些差異的存在，一方面要求我國的會計信息缺乏國際可比性,不能充分發揮其“國際性商業語言”的功能,這正如我國的涉外企業需要按照我國會計準則與上市地或子公司所在地會計準則編制兩套口徑不同的會計報表,并分別由不同國別的注冊會計師進行審計。這充分表明，由于會計規范的差異,一方面使我國涉外企業的會計工作量增大,會計信息成本上升,不利于這些企業的國際性競爭；另一方面有礙于我國市場經濟的國際化發展和企業經營的國際化拓展。
（四）現行會計規范的協調性差
在我國,自《企業會計準則》出臺后,分行業、分所有制頒布了一系列會計制度,對相關事項的核算與報告作了許多規定。如《公司法》第六章對公司制企業的財務會計作了一系列規定,《公開發行股票公司信息披露實施細則》第三章對上市公司財務報告的編制和披露作了若干規定。這些規定從基本面看,與會計制度的規定是一致的,但也存在諸多不協調的方面。由于相關法律規定不一致,導致企業會計人員在實務操作中無所適從,比如一個從事產品制造的股份有限公司,是應執行《工業企業會計制度》還是按《公司法》規定處理,是無從明確的,結果可能導致同一類型企業按照不同的規定進行處理,損害會計信息性。
（五）會計制度的嚴肅性受到損害
會計制度作為指導各企業進行會計處理的規范,具有強制性和嚴肅性,也即各企業會計人員均應自覺地按照會計制度的規定進行核算和報告。但在現實中,一方面,由于監督措施不力,導致一些企業為了自身局部利益而在會計處理上“各盡所需”。主要表現在一些企業的會計人員置會計制度規定不顧,完全按廠長、經理的意圖進行會計處理,導致核算不實、數據不真,或設置“兩套賬”以應付財政、稅務等機關的審查。更為甚者,一些審計部門和審計人員,在執行審計業務時,為了不得罪客戶,不顧執業規范而按客戶意圖進行審計,提供虛 假審計報告。另一方面,由于執法不嚴,縱容了違規違紀行為。比如一些企業雖然在審計或財務檢查中查出了不少問題,但在處理上大多是“限期糾正”“下不為例”,對負責人從輕處理或不予處理,這就縱容了會計上的違規違紀行為,致使一些企業違規行為屢查屢犯,屢禁不止。
三、深化我國會計制度改革的思路
（一）按市場經濟發展的要求構建企業會計制度
改革會計制度是建立和發展市場經濟的客觀要求,而市場經濟的發展是一個從不完善到完善、從不規范到規范的動態過程。因此,從理論上說,會計制度應隨市場經濟的發展而不斷地進行改革和完善,以適應市場經濟發展各不同階段企業經營的特點。但事實上,會計制度變革與市場經濟發展具有不同的特征。首先,市場經濟發展作為客觀環境的變化,具有其內在的規律性,而會計制度變革是從屬于市場經濟的一種行政行為,缺乏內在必然性的因素;其次,市場經濟發展是一個漸進的過程,具有動態性和連續性,會計制度變革則是依據一定時期市場經濟運行的相對穩定特征,對原制度進行修正和革新,其變化具有間歇性和相對穩定性。以上兩個方面表明,會計制度的改革不僅要考慮當前的市場環境,而且要能體現市場經濟發展的未來趨勢及其規范化的要求(即具有前瞻性),以便能指導和規范不斷出現的新業務、新事項的會計處理。
（二）加快我國會計規范的國際化進程
會計規范作為一種上層建筑,必須要隨客觀經濟環境的變化而不斷地修正和完善。由于基本經濟制度的差異,我國的宏觀經濟環境有別于西方國家,但就發展市場、規范市場體系這一點而言,各國的目標是一致的。隨著我國市場經濟的進一步發展及健全、完善的市場體系的日益形成,我國市場必然要融于世界市場體系,加入國際性的商業交易網絡，適應這種市場體系國際化的要求,作為“國際性商業語言”的會計必然要走向世界,融于統一的國際會計體系之中。針對我國會計國際化的現狀,加快會計國際化的進程是深化我國會計改革的一個重要方面。會計國際化所包含的內容很多,但其核心在于會計規范的國際化。
（三）廣泛推行和實施《企業會計制度》，應以企業建立完善的法人治理結構和具備完善、有效的內部控制制度為前提
如果對這一問題認識不足，必將引起新情況下的會計信息失真，如濫用計提資產減值準備的規定來蓄意調節利潤，從而造成不同會計期間的損益大起大落的可能性，既是具有代表性的、潛在危機的表現所在。我國市場經濟改革的實踐證明，公司制是現代企業制度的一種有效組織形式，公司法人治理結構是公司制的核心。而國有企業的公司制改革，最重要的是要明確股東會、董事會、監事會和經理層的職責，形成各負其責、協調運轉、有效制衡的公司法人治理結構。公司治理的本質是解決由所有權和控制權相分離而產生的問題，因此，公司法人治理結構的核心是處理好作為委托人的董事會和作為人的經理之間的關系，包括董事會如何有效地激勵和監督約束經理人員。公司法人治理結構不健全，則必然難以依法進行會計核算。
（四）適應網絡經濟發展的客觀需要，出臺相應的會計法律法規時應注重其內容的前瞻性
信息化技術在財務會計領域中的發展與運用，尤其是網絡財務或電子商務會計的出現，必將對現行的一系列會計法規的建設與完善產生深遠的影響，致使相應的法律法規需及時出臺。現行的會計法律法規在修訂過程中也要認識到這一問題，并增加其內容的前瞻性。當世界經濟從工業經濟時代向網絡數字經濟時代邁進的時候，一方面，能迅速適應配套需要的敏捷制造方式，即以“零庫存”為特征的適時生產與管理系統―――虛擬企業的出現成為可能；另一方面，分散于各地的不同市場將聯成一個整體，在一個超越了時間限制的、全天候的交易循環體內，企業可以通過網絡及時獲取各種商品與服務的市場公允價格信息。在信息傳播速度有了新的衡量標準后，這一切都使得會計以市價為基礎的計量屬性的推廣和應用成為可能，進而為提高會計信息同決策的相關性和有用性提供了條件，使得現行成本的計量方法和屬性受到了挑戰。
（五）重視會計人員業務素質的提高及職業道德的加強是確保會計法律體系有效運行的前提條件
反映與計量經濟活動的會計工作是為我國市場經濟的發展服務的，經濟能否發展、經濟增長的預期能否實現，會計法律體系的健全與否只是一個方面。而確保法律體系的有效運行，并真正地發揮出自身的效能，需有兩個條件：一是會計人員的自身業務素質；二是會計人員的職業道德。加強會計監督，一方面是建立健全內部控制制度，以在運行機制上確保結果不偏離基本的道德水準；另一方面是加強外部監督，即建立健全注冊會計師的相關法規，加強注冊會計師的職業道德建設，在明確注冊會計師的審計責任上下功夫。
（六）進一步明確會計核算制度與會計準則、稅法與財務制度的相互關系
1.會計核算制度與會計準則的關系。適應我國的國情和對外開放的要求，會計準則和會計核算且在相當長的時間內，不可相互代替。在這種情況下，需要處理好以下幾個問題：一是會計核算制度應與會計準則的規定，應保持一致性，即對同樣的經濟業務所允許采用的會計政策應保持一致，不能出現“兩張皮”現象。二是在新的會計核算制度中應繼續保持原有的結合會計科目的使用和會計報表的編制闡述會計核算的基本原則和會計要素的確認和計量標準的做法，而不是將會計核算制度變成簡單的會計科目匯總會計報表及其使用說明。
2.會計核算制度與稅法的關系。會計核算制度為稅法的實施提供了基礎性的會計資料，是納稅的主要依據。制定會計核算制度時，在不違背會計核算一般原則的前提下，應盡量與稅法保持一致，減少調整事項，以便于企業納稅。但由于會計核算制度與稅法的目的存在不同程度的差異必將會導致會計核算制度與稅法不一致的情況，這也是國際慣例。
3.會計核算制度與財務制度的關系。財務制度是政府為強化對企業的財務管理而制定的，與企業所在的國家的所有制相關。隨著我國企業公司化改造粒度的加大政府對企業的管理方式也由直接管理轉向間接管理，相應的國家財務制度內容。也將作較大的調整，現行的財務制度中所包括的會計要素的確認和計量內容，將由會計核算制度來規范。
[參考文獻]
[1]中華人民共和國會計法 . 電視廣播講座 , 中國廣播電視出版社.
[2]企業會計準則2001. 經濟科學出版社
[3]具體會計準則講解與操作, 東北財經大學出版社.
[4]郭道揚 . 會計發展史綱 , 中央廣播電視大學出版社.
[5]湯云為等 . 會計理論 , 上海財經大學出版社.
[6]許永斌.我國電算會計信息系統模型改造的理論基礎 ,會計研究 .
近年來，我國陸續出臺了會計準則及會計制度，在會計界引起了很大的反響，也引發了很多討論。怎樣看待兩者的關系，就是一個值得探討的問題。毋庸質疑，正確的認識和把握兩者的關系，無論對于會計研究還是對于會計實務操作，都有重要的意義。
筆者認為，會計準則和會計制度兩者的關系不是分離的，而是并存的，從發展的角度看，兩者最終會實現統一。
考察兩者的關系，首先要了解兩者的結構。我國的會計準則包括基本準則和具體準則兩個層次。基本準則是指1993年實施的《企業會計準則》，具體準則是指從1997年5月至今財政部陸續的16個準則和一個準則的征求意見稿。基本準則對會計核算作出了完整的、一般性的規定，而具體準則是在基本準則基礎上對具體業務作出的規定。兩者是綱領和分項的關系。我國的會計制度包括先后出臺的行業會計制度、股份有限公司會計制度、企業會計制度、金融企業會計制度。不同的會計制度于不同的時期，適應于不同時期的會計核算工作需要。現階段，《企業會計制度》是企業會計制度的會計核心，下文中主要以《企業會計制度》為例分析會計制度。
在了解了會計準則和會計制度結構的基礎上，通過對比兩者在制定目的、制定依據、制定背景、適用范圍、規范內容等方面的異同就可以分析出兩者之間的關系。
1.制定目的。會計準則是為了“適應我國社會主義市場經濟發展的需要，統一會計核算標準，保證會計信息質量”；會計制度是為了“規范企業的會計核算，真實、完整的提供會計信息”。從內容上看兩者的制定目的并無實質上的差別，都是著眼于會計核算信息的質量。可見兩者目的一致。
2.制定依據。會計準則是依據《中華人民共和國會計法》制定，會計制度是依據《中華人民共和國會計法》及國家其他法律和法規制定的，包括《企業財務會計報告條例》、《會計基礎工作規范》，也包括《企業會計準則》。從依據上看，兩者同受會計法的約束，都是為了貫徹落實會計法的規定。同時會計準則又是會計制度制定的一個內容依據，可見兩者不是分離的，而是有著緊密聯系的，具有并存的必然性。
3.制定背景。為了適應國民經濟由計劃經濟向市場經濟轉軌，適應企業會計核算發生根本變化的要求，1993年財政部出臺了《企業會計準則》，為新的會計改革指明了方向，為以后會計的發展奠定了基礎，成為我國會計工作的綱領性文件。1997年以后陸續出臺的具體準則則是隨著社會主義市場經濟的發展，企業尤其是上市公司的會計核算上不斷出現新的問題，迫切的需要用準則加以規范和指導的背景下制定的。當然具體準則的制定也充分考慮了與國際接軌，適應加入wto后的要求等因素。我國會計制度制定與會計準則出臺具有配套性。可以說準則的出臺是制度制定的主要背景。行業會計制度的制定是為了使基本準則在各行業得到貫徹實施；《企業會計制度》的制定是為了使股份公司更好的執行已實施的具體會計準則。由此可見，會計準則和會計制度在背景上具有共性——滿足于經濟發展的需要、會計核算的要求；同時會計制度又是對會計準則的進一步貫徹，使會計準則得以落實到實際工作中。這使得兩者不可分離，具有并存的基礎和可能。
4.適用范圍。《企業會計準則》適用于我國“境內的所有企業”，具體準則中除《現金流量表》等8個準則在所有企業施行外，其余部分暫在股份有限公司施行，待條件成熟時，再推廣到所有企業。《企業會計制度》暫在股份有限公司范圍內執行，同時鼓勵其他企業先行執行。可以預見，《企業會計制度》將逐漸適用于所有企業（金融企業除外，由《金融企業會計制度》規范）。可見，在使用范圍上，準則和制度具有一致性。
5.規范內容。《企業會計準則》規定了會計核算的基本前提、一般原則、會計要素以及會計報表編報的一般要求。具體準則是根據基本準則的要求，就會計核算業務作出的具體規定。因此，會計準則具有概括性強、理論性強、指導性強的特點。《企業會計制度》規范了會計核算的基本前提、一般原則、各會計要素和特殊業務的核算，以及會計報表的編報。各會計要素和特殊業務的規范是對已公布實施具體準則中相關規定的進一步細化和進一步解釋。因此會計制度具有深化準則、密切聯系實際、可操作性強的特點。
可見兩者規范的內容是一致的，差別在于準則規范的更理論化，而制度規范的更實務化。因此兩者不是分離的，而是密切聯系、互為補充的。在實際應用中不能顧此失彼，在深入掌握準則的基礎上，更嚴格執行制度的要求，這樣反映會計信息才能符合要求。可見兩者在內容上、在實務中都具有并存的必要性。
此外，我國正處于社會主義初級階段，社會主義市場經濟還不很完善。同樣，準則的制定受市場經濟制約，不可能一蹴而就，不可能短時間內全部完善。因此，準則的制定是一項逐步的長期的工作，而制度的制定相對簡單，二者是在時間上有差別，在內容上也必然有差異。例如《企業會計制度》并無分部報告的規定，企業編制分部報告就不能僅看《企業會計制度》，而要依據會計準則。從這個意義上說準則和制度也必須共存。
一、調研開展情況
本次重點調研了以下情況：一是新的《財政總預算會計制度》落實情況，二是收回財政存量資金總預算會計核算情況，三是總預算會計按支出經濟分類科目進行會計核算情況，四是預算會計職能劃分與會計賬套設置情況。主要考慮是：
1.選擇對新的《財政總預算會計制度》落實情況進行調研，主要是因為新的《財政總預算會計制度》要求2016年1月1日起執行。年末調研落實情況，可以在一個相對完整的會計周期內，有針對性地發現問題、掌握情況。此外，財政部2016上半年在全國范圍內開展的財政資金安全檢查工作發現，個別地區尚未落實新的《財政總預算會計制度》，存在需要進一步了解并解決的問題。
2.選擇對收回財政存量資金總預算會計核算情況進行調研，主要是因為盤活財政存量資金工作是國務院的決策部署。2016年執行中，地方反映盤活財政存量資金面臨著一些制度，其中，盤活財政存量資金的賬務處理辦法有些不易操作。此外，中央財政在對收回的財政存量資金按規定進行會計核算后，個別預算單位的個別預算科目也出現過負支出的情況，與地方所反映情況類似。
3.選擇對總預算會計按支出經濟分類科目進行會計核算情況進行調研，主要是因為2015年底財政部提出：“財政總預算會計按支付系統中記錄的部門預算經濟分類科目記賬”。國庫司于2016年初先行啟動按支出經濟分類科目進行會計核算的系列工作，發現了一些問題，也積累了一些經驗。2016年10月11日，《財政部關于印發〈支出經濟分類科目改革試行方案〉的通知》出臺，要求2017年1月1日起在全國試行改革，調研相關情況恰逢其時。
4.選擇對預算會計職能劃分與會計賬套設置情況進行調研，主要是因為2015年底《財政部關于加強財政內部控制工作的若干意見》出臺，要求財政系統全面推進內部控制建設，切實提高財政部門的風險防控能力和內部管理水平。從各級財政國庫部門的會計職能劃分和會計賬套設置情況，可以具體了解財政總預算會計核算管理的工作水平和財政資金運行管理的風險防控能力。本次調研的主要做法是：調研小組首先向兩個省的財政廳國庫處發出調研提綱，調研小組赴兩省后，與省本級、五個地級市、兩個縣的財政廳、局的財政總預算會計人員共同調研。一是座談交流；二是現場查看；三是資料交換。通過調研，所梳理的情況、拋出的問題、釋放的信息，得到了參與人員的一致認可。
二、調研了解到的主要情況和問題
（一）主要情況。從調研了解到的情況看，總體而言，地方各級財政高度重視總預算會計工作，在加強制度建設的同時，注重夯實總預算會計基礎工作，以不斷適應建立現代財政國庫管理制度的需要。
1.新的《財政總預算會計制度》落實情況。2015年新修訂的《財政總預算會計制度》一個顯著的變化是，在核算預算收支的同時，首次采用“雙分錄”會計核算方法，對與預算收支變動密切相關的資產負債情況進行核算，增設了用于核算反映政府財政持有的股權、債權等資產的會計科目和不同類型政府財政負債的會計科目。落實新的《財政總預算會計制度》，有利于奠定編制政府財務報告的數據基礎，有利于促進建立現代財政制度。新的《財政總預算會計制度》出臺后，各地高度重視，深入領會新制度精髓，積極組織轄區內各級財政部門貫徹落實，綜合運用集中面授、視頻培訓等方式，對于新制度出臺的背景與意義、新制度的內容與變化、新舊制度銜接及執行新制度的要求等開展全方位的業務培訓，有效提升了各級財政總預算會計人員對于新制度的理解力和執行力。同時，做好會計核算信息系統的記賬規則、新舊科目轉換、升級改造等技術準備工作，為新舊制度平穩對接和新制度執行提供技術保障。所調研兩省的各級財政均執行了新制度，只是落實程度不一。
2.收回財政存量資金總預算會計核算情況。財政存量資金情況復雜，部門如何繳回、會計如何處理，對于總預算會計屬于新的工作任務。為規范會計核算方法，財政部2015年出臺了《財政部關于收回財政存量資金預算會計處理有關問題的通知》（財預［2015］81號）。所調研省份之一根據國務院和財政部文件，結合本省實際，印發了《省財政廳關于收回財政存量資金預算會計處理有關問題的通知》。對于省直部門存量資金，收回時，按照財預［2015］81號文件，掛“暫存款”科目。支出時，按原用途使用的，直接沖減“暫存款”科目的掛賬；調整用途的，先按原撥款支出科目沖減本級當年支出，再重新安排支出。該省反映，由于部門的結轉結余資金一般年限長、項目雜，部門很難分辨具體的原撥款支出科目，因此，收回的存量資金一旦盤活他用，很難準確地按原科目沖減支出。所調研省份之二收回的存量資金先掛“暫存款”科目，重新安排支出時區分是否安排到原資金使用部門進行不同的會計處理：對于仍安排到原部門使用的，沖減原支出科目；對于調整資金使用部門的，則難以按規定沖減原支出科目。實際執行中，對于收回的存量資金重新安排使用時，大多作了調整，因此難以嚴格按照財預［2015］81號文件進行會計處理。
3.按支出經濟分類科目進行會計核算情況。《財政部關于印發〈支出經濟分類科目改革試行方案〉的通知》（財預［2016］135號）于2016年10月11日出臺，由于此項改革試行方案剛剛出臺，地方尚處于改革前的探索階段。所調研省份之一的省本級對于納入國庫集中支付改革的單位，已按支出經濟分類科目進行會計核算，其核算數據由國庫集中支付系統自動轉入總預算會計核算系統進行記賬。所調研省份之二的總預算會計尚未按支出經濟分類科目進行會計核算，目前只按支出功能分類科目進行會計核算。通過試編2015年度支出經濟分類決算，反映出各地不同程度存在項目支出經濟分類的預算編制細化程度不高、經濟分類支出預算約束性不強、預算單位對支出經濟分類科目使用不規范等問題。
4.預算會計職能劃分與會計賬套設置情況。一是從會計職能劃分看，大部分省、市、縣國庫處（科、股）和支付中心實行“兩塊牌子、一套人馬”，國庫機構的職能設置能夠滿足會計核算的需要；個別市、縣受人員編制限制，國庫和預算合署辦公。兩省國庫處均專門設有“會計組”，對預算內、非稅及其他專戶資金進行會計核算；市級以下國庫部門有的總預算會計參與資金核撥、會計核算及決算編制全過程，存在不相容崗位同一人兼任的現象。二是從會計賬套設置看，各地能夠根據制度規定，結合本地實際，按照資金性質合理設置賬套并組織會計核算。所調研省份之一的省本級把會計業務分配給會計一組和會計二組，區分組別分別進行賬套設置和會計核算：一組主要負責總預算收支會計核算，定期報送省本級旬（月）報、編報省本級和全省財政總決算、部門決算和政府財務報告等；二組主要負責教育（非稅）專戶、統發工資等財政專戶的撥款及會計核算。所調研省份之二的省本級共設置五個賬套：一是總預算會計賬套，主要進行金庫收支、國庫集中支付等的會計核算；二是非稅專戶會計賬套，主要進行非稅收入收繳和納入財政專戶管理資金的會計核算；三是社保基金專戶會計賬套；其余兩個是其他財政專戶會計賬套。
（二）主要問題。受各地經濟發展水平及財政財務管理理念等因素影響，各級財政總預算會計核算管理工作中遇到的困難和存在的問題各有不同。調研中主要發現了以下問題：1.對股權、債權、債務的會計核算問題。2016年是執行新制度的第一年，受財政部門內部職能分工多變、政府資產管理模式多樣、需追溯信息的時間跨度較為久遠等客觀因素影響，實際工作中，為了啟動并完成對股權、債權、債務等新增事項的會計核算，各級總預算會計是在困難中摸索前進。一是會計核算依據獲取困難。總預算會計對股權、債權、債務等進行會計核算，需要相關單位提供原始數據及相關資料作為依據。但實際情況比較復雜，尤其是涉及的股權管理部門數量較多、各部門對股權的管理水平不一，總預算會計獲取股權投資數據的準確完整性和真實可靠性難以保障，信息獲取的渠道也難以確定。二是股權、債權核算內容需進一步明確。基層情況比較復雜，政府組織招商引資、推進城鄉基礎設施建設等活動都會涉及大量的資金運作，所發生的業務是否形成股權、債權等，需要在管理環節予以明確。但目前，有些文件資料對于是否形成股權、債權等的管理規定并不明確，會計人員在具體進行會計處理時，難以做出準確判斷，容易因會計人員業務能力和理解水平不同而造成會計處理方法各不相同。2.收回財政存量資金的會計核算問題。調研發現，對于收回財政存量資金的會計核算方式，地方財政存在打政策球現象。由于使用存量資金安排支出時，需要沖減相關預算單位、相關支出科目的當年支出，可能會影響相關預算單位的預算執行情況，同時辨別存量資金曾經列支的科目也有難度，各地財政在進行會計核算時，有的不視具體情況只沖減“暫存款”科目的掛賬；有的將收回的存量資金從“暫存款”轉入“調入資金”科目，再重新安排使用，出現重復列收列支問題。
3.按支出經濟分類科目進行會計核算問題。調研發現，按支出經濟分類科目進行會計核算存在以下問題：一是預算單位與總預算會計按支出經濟分類科目進行會計核算的結果不完全一致。在目前尚未正式實行支出經濟分類科目改革的情況下，受預算單位對支出經濟分類科目的使用不夠規范、現金提取時支出經濟分類科目的填寫較為隨意等現象的影響，預算單位的實際支出與總預算會計核算的支出，其經濟分類科目數據存在不一致的問題。二是部分支出經濟分類科目數據難以獲取。第一，由于尚未納入國庫集中支付的部門，其資金撥付仍采用實撥資金流程，部分經濟分類支出數據總預算會計無法獲取。第二，對于地方涉及到非本級預算單位的支出，是由財政代編支付計劃時選擇經濟分類科目。這類撥款一般為大額的一次性撥款，在編報支付計劃時無法具體列報經濟分類科目支出計劃。第三，按照權責發生制核算的資金，由于尚未形成實際支出，則暫時無法確定經濟分類科目數據。
4.不同會計賬套重復核算的問題。調研發現，雖然各地賬套設置較為合理，涵蓋了全部財政業務，能夠全面核算、準確反映本地區財政資金情況，但從具體核算情況看，不同賬套間存在核算內容重復的問題。以其中一個省本級為例，總預算會計和財政專戶會計對非稅收入收繳業務重復進行會計核算，兩個賬套每天分別就單位名稱、入庫時間等收繳明細事項同時做大量的核對工作，兩個賬套核算的明細程度相同，一定程度上造成了人力和資源的浪費。
5.基層財政總預算會計人員配備問題。各地普遍反映國庫部門人員編制不足，尤其是基層國庫部門人員偏少，有的與預算部門合署辦公，有的國庫股只有1人；市、縣財政總預算會計工作人員配備尤其不足，一人多崗現象較為普遍，未能按照不相容職務相分離原則進行崗位設置，也難以建立規范的AB角替崗制度，致使會計核算管理業務難以細化，財政總預算會計工作存在潛在風險。
三、對總預算會計核算管理工作的建議
（一）強化新制度的落實1.進一步開展調研活動。結合編制政府財務報告、開展政府與社會資本合作等財政改革進展情況，有側重地選擇政府資產負債情況復雜、新增會計事項多的省份進一步擴大調研范圍，廣泛開展交流活動；在進一步了解各地情況的基礎上，邀請與資產管理相關的部門召開研討會，共同探討解決有關股權、債權、債務等核算和反映方面的焦點、難點問題。2.研究制定實施細則。制度通常具有宏觀性、一般性和指導性，為做好具體實施工作，往往還需要依據實際情況制定實施細則，增強制度的可操作性。對于新的《財政總預算會計制度》實施過程中，尤其是 對于股權、債權、債務等新增事項進行會計核算過程中遇到的困難和問題，建議研究制定實施細則，規范相關信息的統計口徑和資料報送機制，以提高會計信息質量，強化新制度的落實。
（二）嚴格收回財政存量資金相關制度的執行。為規范對收回財政存量資金的會計核算方法，《財政部關于收回財政存量資金預算會計處理有關問題的通知》（財預［2015］81號）規定，總預算會計在收回資金時列“暫存款”科目；安排使用時，如按原科目支出則沖銷“暫存款”，如調整用途則先沖銷“暫存款”和原支出科目、再按實際支出科目列支。這種制度安排，一是符合《財政總預算會計制度》，二是可以避免年度之間的重復列收列支。因此，建議各地嚴格按照文件規定進行會計核算。對于沖減支出可能對當年預算執行情況產生的影響，建議通過區分數據統計口徑予以解釋，一是可以在原預算執行報表后，附注說明沖減支出情況；二是可以生成預算執行數（含沖減支出數）和資金實際支出數（不含沖減支出數）兩張報表。對于執行中的困難，建議總預算會計加強與其他內部職能部門的協調溝通，通過完善系統功能、建立臺賬等方式盡可能掌握每筆資金的來龍去脈，規規矩矩組織會計核算，實實在在反映財政資金運行，充分發揮總預算會計的職能作用。
（三）提高經濟分類會計信息的真實性和一致性。2017年，支出經濟分類科目改革將在中央和部分省份試運行。按照“試行方案”，改革后將分設政府預算經濟分類和部門預算經濟分類兩套科目，總預算會計使用政府預算經濟分類科目進行會計核算，部門（單位）使用部門預算經濟分類科目進行會計核算，總預算會計和部門（單位）會計核算的支出經濟分類科目數據將各自獨立，難以就兩套經濟分類會計核算明細數據進行會計對賬。因而，如何保證雙方會計核算數據的真實性和一致性，是改革過程中需要解決的問題。鑒于預算執行環節，按政府預算經濟分類的類級科目控制支出，并且兩套科目的類級科目之間存在一一對應關系（款級科目之間則不存在一一對應關系），因此，建議各地在重視總預算會計與部門（單位）會計對賬工作的基礎上，針對支出經濟分類科目，可以對兩套科目的類級科目實施會計對賬，以提高雙方會計數據的真實性和一致性，為公開財政總決算和部門決算提供可靠的數據基礎。
一、總則的比較
(一)明確提出“持續運行”會計核算基本前提原制度僅提出“會計主體”、“會計分期”和“貨幣計量”三項會計核算基本前提，未提出“持續運行”基本前提。“持續運行(或經營)”基本前提對企業會計核算的重要性不言而喻，對工會組織也具有重要的意義。工會組織雖不像企業那樣長期從事物質產品的生產，但仍然需要建立在長期運轉的基礎之上。因為各級工會組織通過各種途徑和形式，參與國家事務、社會事務的管理，直接從事維護職工合法權益、構建和諧社會等社會公益活動，對社會的長治久安至關重要，所以工會會計同樣要講究持續運行。為此，新制度突出了“持續運行”的重要性，將其納入工會會計核算的基本前提，為工會會計核算提供了基本依據。
(二)引入會計基礎概念收付實現制是與權責發生制相對應的一種會計基礎，以收到或支付現金作為確認收入和費用的依據，貫穿于整個工會會計制度的全過程，屬于工會會計的基本問題。原制度將其作為會計核算的一般原則加以規范，在一定程度上弱化了收付實現制的作用。新制度將收付實現制從會計基本原則中分離出來，明確其會計基礎地位，這對于規范工會會計核算，提高會計信息質量。滿足工會預算管理具有重要的作用。
二、會計要素的比較
(一)資產要素的比較新舊制度會計要素的變化主要集中在資產要素。資產要素變化具體表現在以下方面：第一，資產分類。原制度將資產分為“流動資產”和“固定資產”兩大類，并未對其含義進行界定。新制度不僅對“流動資產”和“固定資產”進行了定義，并根據近年來工會組織投資活動不斷發展的趨勢，還將投資從流動資產中分離出來，作為與流動資產、固定資產并行的資產項目予以規范。第二，庫存材料(物品)。與原制度相比，新制度關于“庫存材料(物品)”的核算在兩個方面發生了變化，一是明確提出公允價值概念，并要求在無償調撥、接受捐贈庫存物品的業務中采用公允價值計量屬性，而原制度未提出相應要求；二是增加了庫存物品發出計價方法的規定，要求庫存物品在發出(領用或出售等)時，應當根據實際情況在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選擇一種方法確定發出庫存物品的實際成本，而原制度未對此進行規范。第三，對外投資。與原制度相比，新制度關于對外投資內容發生以下變化：對什么是工會投資進行了界定；對工會投資進行了分類，將工會投資按其流動性分為短期投資和長期投資。按其性質分為股權投資、債權投資等；明確了投資的核算方法，即成本法。第四，固定資產。新舊制度對固定資產的規范基本一致，但在以下兩方面存在區別：(1)新制度對什么是固定資產進行了界定，并給出了具體的固定資產價值判斷標準，即一般設備單位價值在500元以上、專用設備單位價值在800元以上為固定資產，這樣既有利于實務操作，也有利于對實務資產的管理與核算。(2)有選擇地采用了公允價值計量屬性。原制度對固定資產相關業務的處理未提出采用公允價值計量屬性的規定，而新制度明確提出了公允價值概念，并要求在無償調入、接受捐贈和盤盈固定資產業務處理中采用公允價值計量屬性。
(二)負債要素的比較關于負債要素，新舊制度的主要區別是新制度對原制度的內容進行了歸并、調整，將原制度負債項目由原來的應付上解經費、應付補助下級經費、暫存款、借入款、代管經費、撥入經費和撥人專項資金等7項劃分化為借入款、應付個人收入和應付款項等3項。
(三)凈資產要素的比較與原制度相比，新制度增加了“在建工程占用資金”項目，刪除了“預算周轉金”項目，將“經費結余”項目改為“結余”項目。
(四)收入、支出要素的比較新舊制度關于收人、支出要素差異不大，主要區別是新制度對原制度內容進行的調整。原制度收入包括會費收入、撥交經費收入、事業收入、上級補助收入、政府或行政補助收入、投資收益和其他收入；而新制度收入按照來源分為會費收入、撥繳經費收入、上級補助收入、政府補助收人、行政補助收入、附屬單位上繳收入、投資收益、其他收入。原制度支出包括：會員活動費、職工活動費、事業支出、工會業務費、工會行政費、專項資金支出、補助下級支出和其他支出；而新制度支出按照功能分為職工活動費、維權幫扶費、宣傳教育費、專項業務費、工會行政費、資本性支出、上繳經費支出、補助下級支出、對附屬單位補助、其他支出。
三、會計科目的比較
(一)不變的會計科目新制度多數會計科目的名稱、核算內容仍與原會計科目相同，如“借出”、“固定基金”、“會費收人”、“補助下級支出”等。將此類名稱、核算內容未變的會計科目，稱為“不變的會計科目”。
(二)增加的會計科目有些會計科目在原制度中未設置，但在新制度中出現，如“零余額賬戶用款額度”科目、“財政應返還額度”科目、“在建工程”科目。這類會計科目屬于“增加的會計科目”。此類會計科目的核算內容，應嚴格按照新制度的要求設置和使用。
(三)取消的會計科目部分原有會計科目在新制度中取消了，如“暫付款”、“有價證券”、“經費集中戶存款”等科目。此類科目的核算內容應根據新制度規定進行調整，稱為“取消的會汁科目”。
(四)調整的會計科目有些會計科目名稱改變，但核算內容基本未變，如“現金”科目改為“庫存現金”科目；有些會計科目名稱未變，但核算內容有變化，如“投資”科目，將原制度“有價證券”中國債的核算內容列入其中。這類會計科目屬于“調整會計科目”。
四、會計報表的比較
(一)會計報表構成體系的比較新舊制度有關會計報表構成體系未發生實質變化。與原報表體系相比，新報表體系具有以下變化：一是新制度引入主表和附表概念，規定資產負債表、收入支出表為主表，往來款項明細表、經費收繳情況表分別為各主表的附表。二是為了實現與行政事業單位會計報表體系的一致性，新制度將原報表分析說明書改為附注。
(二)會計報表結構的比較其一，資產負債表結構的比較。原制度資產負債表按照“資產+支出=負債+凈資產+收入”的平衡公式設置，左方為資產類，包括資產和支出；右邊為負債類，包括負債、凈資產和收入。其結果是該表既反映資產、負債和凈資產項目的時點數，也反映收入、支出項目的時期數，導致資產負債表名稱與其所反映的內容不符，有悖于資產負債表反映工會某―會計期末資產、負債和凈資產情況的性質，既不符合國際慣例，也與收人支出表內容重復，不便于對會計信息的理解和使用。新制度按照“資產=負債+凈資產”的會計等式編制資產負債表，取消了資產負
債表中收入、支出類兩項，并在凈資產下增設了“結余”項目，使工會資產負債表結構與企業會計準則、民間非營利組織會計體系趨同，有助于報表使用者對資產負債表信息的分析和利用。其二。收入支出表的結構比較。新舊收入支出表的結構均由收入、支出和結余三部分構成，但其差異也比較明顯：一是該表稱謂不同，原表稱為“工會經費收支決算或決算匯總表”，反映各級工會年度工會經費收支情況，新表則稱為“收入支出表”，反映工會組織某一會計期間全部收人、支出和結余的情況；二是該表支出分類不同，原表是按支出的性質分類，而新表則按照支出的功能分類。
五、新制度頒布實施的啟示
(一)新制度實現了與會計準則體系的對接會計信息作為公共信息資源和國際通用商業語言，其相互可比、真實公允對經濟與經濟的融合發展起著不可或缺的作用，會計準則、制度框架結構的一致性是發揮其作用的重要基礎。新制度行文和結構遵從我國會計準則的習慣，根據會計要素的確認、計量與披露進行章節安排，取消了應由《會計基礎工作規范》覆蓋的憑證、賬簿和年終清理結算與結賬的內容，實現了新制度框架結構與會計準則體系的對接。
(二)新制度與《工會法》要求保持一致新制度本著在不違背會計核算一般原則和會計要素確認計量原則的前提下，按照工會法的要求，盡量與工會法保持一致，使兩個法規互相配合，相得益彰。如為了體現工會法關于工會經費來源的規定，新制度設置了與工會法相適應的收入科目，即會費收入、政府補助收入等科目。
(三)新制度體現了內部控制的要求新制度不僅在會計確認、計量和記錄環節嚴格規范會計信息，而且注意完善工會內部控制。如在總則中對工會內部控制體系、崗位責任制、內部稽核制度均提出了更高的要求；在資產要素一章中，對貨幣資金、借出款、庫存物品、對外投資、固定資產等業務的內部控制要求、內部控制環節及內部控制措施等方面進行了規定。通過強化工會內部各項經濟業務及相關崗位的控制，使真實的經濟交易或事項得到正確確認，其價值得以準確計量，并通過會計報表予以適當地表達和充分披露。
(四)新制度合理借鑒了企業會計理論與方法新制度合理地借鑒了企業會計理論與方法，如對于無償調入、接受捐贈和盤盈資產業務的確認采用公允價值計量屬性，在財務報表中引人中期會計報表概念等。這在一定程度上豐富了非企業會計的理論與方法，對于滿足工會宏觀管理的要求以及各級工會組織加強財務管理具有重要的意義。
參考文獻：
（一）宏觀環境會計核算模式 當前，我國宏觀環境會計核算主要采取的是“主體—附屬”的模式。這一模式由兩個部分構成，即主體核算與附屬核算。主體核算方面，主體核算的核心為國民經濟賬戶和基本核算表，依據貨幣計量和復試記賬法來實施核算。國民經濟賬戶包括國外部門賬戶、國內機構部門賬戶和經濟總體賬戶，基本核算表包括資產負債表、國際收支表、現金流量表、投入產出表、國內生產總值表。附屬核算方面，以主要賬戶和主體核算方法維持不變為前提，建立能夠對經濟與環境內在聯系加以反映的賬戶獨立體系，將環境資源間接地納入到國民經濟的核算范疇當中。其中，附屬核算脫離了貨幣計算和復式記賬的約束，來對環境資源實物的流量和存量進行顯著特征的描述。我國通過自然資源實物量核算表的編制來實施附屬核算。
（二）微觀環境會計核算模式 當前，我國微觀環境會計核算主要采取“中心—衛星”的模式，這一模式由兩部分構成，即中心核算與衛星核算。中心核算方面，指的是核算同會計確認包括可靠性、相關性、計量性、可定義性等標準相符合的自然資源環境和人工資源環境。對于能夠以法規或市場定價來實施可靠計量的環境資源，應當在會計系統中納入，進而開展計量、確認、記錄及報告。對于中心核算的進行可以相關會計理論、制度、準則、方法為依據，并進行資源資產減值準備、累計折耗、資源資產等科目的設置，對于環境資源同確認條件相符的，需實施耗用、取得、減值、補償、處置等方面的核算。衛星核算方面，對于只能以估價技術實施粗略計量，而無法以法規或市場定價的環境資源，因同會計確認標準并不相符，故在現行會計系統中不能將其納入并實施確認。衛星核算可以環境資源的種類為依據，來進行輔助賬薄的設置和價值量表與生態環境實物量的編制。企業以“價值最大化”為目的，在生產和加工的過程中不會考慮自然資源的消耗、廢棄物的利用以及環境成本，傳統會計在核算和監督企業的財務信息時也只考慮企業自身生產經營活動中發生的成本和效益，并未考慮企業生產經營活動給社會帶來的影響，這與循環經濟的可持續發展經濟模式不一致，也就是說循環經濟給傳統的會計核算帶來了一定的沖擊，具體表現在：我國2006年頒布的《企業會計準則——基本準則》（財政部令[2006]33號）第四條指出：“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策”。這就是說傳統會計的目標中強調三點：一是服務的對象是財務會計報告使用者，即會計信息使用者，或也叫相關利益關系人，主要指的是是潛在的投資者、經營者、債權人和政府等；二是企業提供的會計信息主要指財務狀況、經驗成果和現金流量，而這些信息主要強調的是財務信息，所以企業在信息披露的時候也只針對這些內容；三是管理層實行受托責任，而受托責任只局限于“財產托付論”。這些都是在“末端治理”經濟下無視生態環境的一種會計目標，而循環經濟強調的是一種可持續發展的經濟，因此傳統會計的目標無論從內容上還是范圍上都受到了一定的限制。
二、宏觀環境會計核算模式與微觀環境會計模式的內在聯系
（一）內在目標存在一致性 宏觀環境會計是以實施全面的行業、地區環境資源，來對經濟與環境的內在聯系作出系統的顯示，從而為國家制定政策和實施宏觀調控提供參考依據，進而促進我國社會與經濟的持續性發展。微觀環境會計的目標則在于對企業環境受委托責任進行反映，從而為債權人、投資者提供有用的信息決策，進而促進社會和企業的持續性發展。兩種環境會計核算在基本目標上存在著一致性。
（二）信息質量特征基本相同 宏觀環境會計在信息提供方面，表現出重要性、可比性、可靠性、相關性的一般質量特征和效率性、公平性、協調性、社會性的特殊質量特征。而微觀環境會計在信息提供方面，更多表現為明晰性、一貫性、重要性、可比性、可靠性、相關性質量特征。兩種環境會計在信息的主要特征上基本相同。
（三）核算對象相似 宏觀環境會計的核算對象是自然資源的流量、存量及其產生的經濟影響，進而彌補GDP中沒有扣除資源價值和環境資源成本的缺陷。而微觀環境會計則是以企業對生態環境的破壞、消耗、恢復及補償為核算對象。宏觀環境會計核算對象中包含著微觀環境會計核算對象，兩者存在相似之處。
（四）確認、計量、記錄與報告基本相同 宏觀環境會計和微觀環境會計在確認時，均應滿足同時滿足可靠性、相關性、可計量性、可定義性，在確認、計量、記錄和報告方面基本相同。
三、企業環境會計核算實務研究
（一）環境成本研究 環境成本主要包括環境污染預防成本、環境污染治理成本、廢棄物回收利用成本、環境損失等。對于環境成本的確認，應當以配比原則來進行，即企業成本與企業收益間的彼此配合。這一原則的運用，應對成本和收益間的關系進行判斷，當期成本只能配合當期收益，如需到未來才能實現收益，則就應對在未來期間進行相應費用的遞延分配。依據環境會計指南，環境成本不僅包括本期支出環境成本，未來環境成本支出也應包含其中。而本期環境成本又包括資產化環境成本和處理環境成本，對于前者的處理在日后的使用中逐步攤銷。對于環境成本支出的預計，應當以金額和發生可能性為依據作出合理的評估，或視作環境負債處理，或視作環境損失處理。在環境成本的計量方面，通常采用兩種方式，一是基于傳統會計期間損益計算，于會計系統內部實施計算；二是進行單獨環境會計核算系統的建立來實施計算。而對于不同的計量目的和環境成本性質，則應用不同方式來作出處理。
（二）環境資產研究 環境資產主要包括環境污染治理和保護設備、環境污染治理技術、環境許可證、資源開發與使用權。對于環境資產的確認，應依據環境成本確認原則進行。相對應當期收益的環境成本被視作本期費用，將其歸于本期損益當中實施計算。而相對于未來收益的環境成本，則落實資產化，在之后的年度收益中逐步實施攤銷。在環境資產計量方面，通常采用以下幾種方式：全部成本法、勘探成功法、現值法、發現價值法。其中，全部成本法是將環境資產的全部成本納入資本化，并在日后的生產期內逐步進行攤銷，但在這一方法的操作上表現的主觀性很大；勘測成功法是將勘探成功確認可產生預期經濟效益時，才可視作資本化，反之則被視為本期費用；現值法則是將預期環境資產的期末現值作為資產價值，但因選擇貼現率會很大程度影響計量結果的可靠性，故不建議采用此種方法；發現價值法是對所發現的環境資產價值實施計價，之后再依據資源儲存量的變化作出價值調整。
